Page 1
S u m a r
Introducere .............................................................................................................. 3
Capitolul 1 Contabilitatea consumurilor şi calculaţia costului butaşilor de viţă de
vie ............................................................................................................................. 15
1.1 Noţiuni generale privind consumurile şi costul produselor vegetale………………………………………………………………....
1.2 Documentele primare şi sistematizarea datelor acestora în contabilitatea întreprinderii……….........................................................
15
31
1.3 Evidenţa sintetică şi analitică a consumurilor la obţinerea butaşilor de viţă de vie............................................................................ 36
1.4 Calculaţia costului butaşilor de viţă de vie….....................................41
Capitolul 2 Analiza consumurilor şi a costului butaşilor de viţă de vie la
S.C. ,,Viţă Podgoreană”
S.R.L……………................................................................... 44
2.1 Analiza structurii costului total al butaşilor de viţă de
vie............................................................................................................ 44
2.2 Analiza consumurilor directe de producţie ale butaşilor de viţă de
vie ……………………………………………………...........................
2.3 Analiza consumurilor indirecte de producţie ale butaşilor de viţă
de vie ……………………………………………......….. …………….
54
59
2.4 Analiza factorială a costului unitar...................................................
2.5 Calculul rezervelor de reducere a costului butaşilor de viţă de
vie………………………………………………………...…………….
62
65
Încheiere ................................................................................................................. 69
Bibliografie ............................................................................................................. 72
Page 2
Anexe ...................................................................................................................... 75
Introducere
Agricultura este ramura principală a economiei Republicii Moldova, fiind cea mai
veche activitate economică practicată pe acest teritoriu. Agricultura este ramura economiei
care include cultura plantelor şi creşterea animalelor pentru obţinerea produselor alimentare
şi a unor materii prime. Ea se dezvoltă în continuare într-un ritm deosebit în concordanţă cu
condiţiile relaţiilor de piaţă cu scopul de a satisface la un nivel optim cerinţele de consum
ale populaţiei cu produse agricole. În orice societate procesul de fabricare trebuie
permanent prelungit, fapt care permite satisfacerea cerinţelor tuturor consumatorilor, iar
pentru aceasta sunt necesare consumuri. Fiecare întreprindere pentru desfăşurarea
normală a unei activităţi de producere utilizează resurse materiale, financiare şi de
muncă.
Pe măsura efectuării acestor consumuri într-un proces tehnologic (de producţie),
se fabrică produse necesare (sau se prestează servicii) în toate ramurile economiei
naţionale inclusiv şi în agricultură.
În rezultatul reformei contabilităţii iniţiată în Republica Moldova din 1 ianuarie
1998 în conformitate cu Hotărîrea Guvernului nr. 1187 din 24 decembrie 1997, a fost
elaborat şi implementat un sistem contabil nou. Acesta este bazat pe normele şi
principiile standardelor internaţionale de contabilitate, divizarea contabilităţii în
financiară şi de gestiune, delimitarea regulilor contabilităţii financiare şi fiscale, precum
şi utilizarea unei baze unificate de date pentru întocmirea rapoartelor financiare.
Totodată, privatizarea mijloacelor de producţie şi a terenurilor agricole paralel cu
autonomia multilaterală acordată agenţilor economici, condiţionează necesitatea
reexaminării modalităţilor tradiţionale de evidenţă a consumurilor şi calcularea costului,
în special necesitatea perfecţionării metodelor de calcul a costurilor în întreprinderile
agricole (în baza experienţei ţărilor europene cu o economie de piaţă bine dezvoltată).
Din acest motiv studierea bazelor metodologice de evidenţă a consumurilor şi
calcularea produselor agricole, precum şi stabilirea direcţiei prioritare de perfecţionare a
2
Page 3
acestora în întreprinderile agricole sunt foarte actuale din punct de vedere ştiinţific, şi
practic ceea ce determină actualitatea temei de cercetare.
O importanţă deosebită prezintă efectuarea raţională a consumurilor în economia
ţării deoarece:
- efectuarea directă sau indirectă a consumurilor de muncă vie şi materiale, în
procesul de producere a bunurilor materiale, de executare a lucrărilor şi prestare a
serviciilor, asigură condiţia de bază pentru desfăşurarea normală a procesului de
producţie la nivel de ramură a economiei naţionale şi chiar la nivel republican;
- referitor la consumuri şi cheltuieli se iau decizii, hotărîri ce ţin de folosirea
raţională a lor, prevenirea diferitor pierderi sau supraconsumuri care vor permite ridicarea
productivităţii muncii, calculul exact al costului ş.a.;
- consumurile prezintă drept sursă de calcul a costului producţiei sau sericiului
prestat.
Scopul lucrării este studierea aprofundată a temei ,,Contabilitatea consumurilor şi
analiza costului butaşilor de viţă de vie” în baza materialelor S.C. ,,Viţă Podgoreană”
S.R.L., efectuarea unei aprecieri obiective a stării contabilităţii consumurilor de fabricaţie
şi obţinere a butaşilor de viţă de vie, depistarea neajunsurilor existente în evidenţă şi
propunerea unor modalităţi de perfecţionare a evidenţei contabilităţii în sectorul
respectiv. Pentru îndeplinirea cu succes a scopului propus este necesar rezolvarea
următoarelor sarcini (obiective):
- studierea conţinutului economic al contabilităţii consumurilor şi producţiei
butaşilor de viţă de vie, caracteristica şi clasificarea acestor consumuri;
- perfectarea documentelor primare şi generalizatoare ce se referă la tema de
cercetare cu descrierea acestora;
- analiza evidenţei sintetice şi analitice a contabiliăţii consumurilor butaşilor de viţă
de vie cu întocmirea înregistrărilor duble contabile şi a sumelor respective;
- analiza şi calcularea costului butaşilor de viţă de vie;
3
Page 4
- analiza structurii costului total al butaşilor de viţă de vie, consumurilor directe şi
indirecte de producţie, analiza factorială a costului unitar a butaşilor de viţă de vie şi
calcularea rezervelor de reducere a costului butaşilor de viţă de vie;
- formularea corectă a concluziilor şi propunerilor concrete în vederea ameliorării
situaţiei şi ducerea evidenţei în ansamblu.
Realizarea acestor sarcini propuse pentru îndeplinirea lucrării cere practic folosirea
datelor şi a informaţiei privind consumurile, cheltuielile înregistrate în producţia de butaşi
de viţă de vie. Sursele principale a acestor date sunt: documentele primare şi
generalizatoare; formulare specializate pe activitatea întreprinderii agricole, rapoarte
financiare, precum şi literatura de specialitate.
În scopul realizării obiectivelor am utilizat următoarele metode de cercetare:
analiza, sinteza, tabelele, comparaţia, generalizarea informaţiei, metode economico-
statistice ca metoda substituţiei în lanţ, metoda diferenţelor absolute, metoda legăturilor
directe şi indirecte etc.
Partea practică a lucrării este elaborată în baza materialelor S.C. ,,Viţă
Podgoreană” S.R.L. Această entitate este fondată la 11 ianuarie 2001în conformitate cu
legislaţia în vigoare a Republicii Moldova. S.C. „Viţă Podgoreană” S.R.L este
înregistrată la Camera Înregistrării de Stat pe lîngă Ministerul Justiţiei al Republicii
Moldova cu codul fiscal 1003600096775 şi cu capitalul statutar în mărime de 123000 lei.
Conducătorul entităţii este Diaconu Dmitri, care deţine de 50% din capitalul statutar al
gospodăriei agricole (anexa 1, 2).
Activitatea de bază a S.C. „Viţă Podgoreana” S.R.L. constituie conform Extrasului
din Registrul de stat al întreprinderilor şi organizaţiilor: cultura strugurilor; creşterea
producţiei de pepinieră; cultura cerealelor şi legumenoaselor boabe, inclusiv producerea
seminţelor; comerţul cu ridicata al cartofilor, legumelor şi fructelor; alte tipuri de comerţ
cu ridicata (anexa 1).
Ea este situată în partea centrală a Republicii Moldova cu sediul în Republica
Moldova, codul poştal 3715, satul Cojuşna, raionul Străşeni, str. Mihai Viteazul nr. 2.
4
Page 5
Amplasarea geografică (poziţia faţă de căile de transport, mediul climateric,
caracteristicile zonei) a entităţii S.C. „Viţă Podgoreană” S.R.L. este satisfăcătoare.
Imobilele aflate în proprietatea întreprinderii se află la o distanţă de 13 km de municipiul
Chişinău şi 9 km de oraşul Străşeni. Dispun de propria staţie de energie electrică şi apă
potabilă de la fîntînă. Terenurile sunt amplasate lîngă traseul republican Ungheni-
Chişinău. Calitatea bună a drumurilor de acces pînă la terenurile agricole influenţează
pozitiv asupra activităţii entităţii, deoarece permit transportarea producţiei destinate
realizării în perioade scurte la punctele de prelucrare, colectare şi comercializare. Atît
piaţa din municipiul Chişinău, cît şi cea din oraşul Străşeni se află în apropierea
terenurilor prelucrate de entitate, ceea ce dă posibilitatea gospodăriei de a-şi comercializa
producţia în termeni corespunzători şi de a-şi procura mijloacele fixe şi activele curente
necesare pentru desfăşurarea activităţii de producţie. Pentru a avea o recolta mare,
entitatea utilizează un sistem de irigare propriu.
Importanţa şi locul întreprinderii în cadrul unităţii teritorial admininstrative şi a
agriculturii ca ramură a economiei naţionale este determinată de indicatorii mărimii
entităţii. Mărimea gospodăriei agricole este un factor care influenţează asupra economiei
entităţii la obţinerea producţiei şi reducerea consumurilor unei bucăţi de produs. Mărimea
entităţii este analizată după o serie de indicatori în tabelul 1, în baza datelor S.C. ,,Viţă
Podgoreană” S.R.L.
Tabelul 1 – Indicatorii mărimii entităţii
S.C. ,,Viţă Podgoreană” S.R.L. pentru anii 2007 - 2009
Indicatorul Anul Abaterile anului
2009 (+,-) faţă de:
2007 2008 2009 2007 2008
A 1 2 3 4 5
I. Principali (direcţi)1. Valoarea producţiei agricole globale (în preţuri comparabile ale anului 2005), mii lei
3288 941 2866-422 +1925
inclusiv:producţia vegetalăproducţia animalieră
3288-
941-
2866-
-422-
+1925-
5
Page 6
2. Venit din vînzări – în total, mii leiinclusiv:2.1 venitul din vînzarea producţiei agricole, mii lei
2157
2157
2980
2450
1576
1108
-581
-581
-1404
-1404
continuarea tabelului
II. Secundari (indirecţi)3. Numărul mediu anual de lucrători, incadraţi în agricultură, persoaneinclusivcultura plantelorsectorul zootehnic
23
23
21
21
12
12
-11
-11
-9
-9
4. Suprafaţa terenurilor agricole în total, hainclusiv:
39 30 33 -6 +3
4.1 terenuri arabile4.2 plantaţii perene
1324
624
724
-60
10
5. Valoarea medie anuală a mijloacelor fixe productive, mii leiinclusiv:5.1 mijloace fixe de producţie cu destinaţie agricolă
1904
1904
1639
1599
1855
1855
-49
-49
216
256
Analizînd tabelul de mai sus, putem menţiona că entitatea ţine evidenţa contabilă
simplificat în partidă dublă conform prevederilor articolului 15 al Legii contabilităţii.
Conform calculelor tabelului 1 constatăm că valoarea producţiei agricole în anul
2009 s-a diminuat faţă de anul 2007 cu 422 mii lei, iar faţă de anul 2008 - s-a majorat cu
1925 mii lei. O situaţie negativă atestăm în urma analizei venitului din vînzări ale
entităţii care în anul 2009 a constituit 1576 mii lei, în scădere faţă de anul 2007 cu 581
mii lei, iar faţă de anul 2008 – în scădere cu 1404 mii lei.
În anul 2009 efectivul mediu anual de lucrători încadraţi în agricultură s-a redus
cu 11 şi 9 persoane faţă de anul 2007 şi respectiv 2008. De asemenea, în anul 2009 s-a
micşorat valoarea medie anuală a mijloacelor fixe productive cu 49 mii lei faţă de 2007,
însă faţă de 2008 s-a majorat cu 216 mii lei. Suprafaţa terenurilor agricole prelucrate de
întreprindere în 2009 s-a micşorat faţă de 2007 cu 6 ha, iar faţă de 2008 s-a majorat cu
3 ha.
6
Page 7
Asupra proporţiei gospodăriei influenţează specializarea şi intensificarea
producţiei agricole. Specializarea reprezintă reducerea numărului de ramuri mici mai
puţin convenabile pentru gospodărie şi mărirea volumului producerii uneia sau a două
ramuri de bază pentru care sunt condiţii favorabile. Această ramură principală
determină specializarea întreprinderii.
În mare măsură specializarea depinde de condiţiile naturale şi poate fi stabilă, dar
nu veşnică. Odată cu schimbarea condiţiilor locale (irigarea, întroducerea unor noi
specii etc), poate avea loc şi schimbarea specializării. În baza dezvoltării specializării se
consideră nu acel produs care se foloseşte în gospodărie, dar acel care a fost produs
pentru realizare. Pentru a determina nivelul specializării în S.C. ,,Viţă Podgoreană”
S.R.L, vom cerceta tabelul 2.
Tabelul 2. – Componenţa, structura şi dinamica veniturilor din vînzări la
entitatea S.C. ,,Viţă Podgoreană” S.R.L.
Denumirea produsului
Anul
2007 2008 2009
mii lei % mii lei % mii lei %
A 1 2 3 4 5 6
Fitotehnie
1.Bostănoase - - 3 0,35
2.Legume de cîmp 47 2,07 179 20,98 20 2,36
3.Puieţi fructiferi 137 6,04 - -
4.Butaşi de viţă de vie, mii buc 2086 91,89 674 79,02 826 97,29
În total fitotehnie 2270 100 853 100 849 100
Zootehnie - - - - - -
În total pe agricultură 2270 100 853 100 849 100
Conform datelor analizate în tabelul 2, putem constata că S.C. ,,Viţă Podgoreană”
S.R.L. activează doar în domeniul fitotehniei. În anii 2007 – 2009 observăm că ponderea
cea mai mare în veniturile din vînzări ale entităţii o deţine butaşii de viţă de vie, şi anume
în 2007 – 91,89%, 2008 – 79,02% şi 2009 – 97,29%. Începînd cu anul 2008
întreprinderea a încetat producera puieţilor fructiferi, în schimb, din anul 2009 a început 7
Page 8
producerea bostănoaselor care deţin o cotă neînsemnată de 0,35% din totalul veniturilor
din vînzări. În anul 2009 entitatea a livrat legume de cîmp în sumă de 20 mii lei, ce
constituie 2,36%. În concluzie menţionăm că entitatea S.C. ,,Viţă Podgoreană” S.R.L.
este specializată în producerea butaşilor de viţă de vie.
O caracteristică esenţială a entităţii economice o constituie eficienţa utilizării
factorilor de producţie. Pentru aceasta vom determina şi vom analiza eficienţa utilizării
terenurilui agricol, forţei de muncă, mijloacelor fixe productive, şi nivelul consumurilor
la un leu venituri din vînzări (tabela 3).
Tabelul 3 – Analiza eficienţei utilizării factorilor de producţie în S.C. ,,Viţă Podgoreană”S.R.L
Indicatorul Anul 2009 în % faţă de
2007 2008 2009 2007 2008
A 1 2 3 4 5
1. Randamentul unui ha de terenuri agricole, lei
84307.69 31366.67 86848.48 103,01 276,88
2. Productivitatea medie anuală a unui lucrător ocupat în agricultură, lei
142956.52 44809.52 238833.33 167,06 532,99
3. Productivitatea medie pe oră a unui lucrător ocupat în agricultură, lei
107.18 42.22 209.04 195,04 495,12
4. Randamentul mijloacelor fixe productive cu destinaţie agricolă, lei
1.73 0.57 1.55 89,60 271,93
5. Consumuri la 1 leu de venituri din vînzări, bani
107.70 38.69 55.65 51,67 143,84
Indicatorii eficienţei folosirii resurselor de producţie în anul 2009 faţă de 2007 şi
2008 ne arată că acestea au suferit schimbări însemnate, şi anume:
randamentul unui hectar de teren agricol constituie în 2009 - 86848.48 lei, s-a
majorat faţă de 2007 şi 2008 respectiv cu 3,01% şi 176,88%;
8
Page 9
productivitatea anuală a unui lucrător în anul 2009 este 238833,33 lei. Acest
indicator s-a majorat faţă de 2007 cu 67,06% şi faţă de 2008 cu 432,99%;
randamentul mijloacelor fixe productive cu destinaţie agricolă în 2009 s-a
micşorat faţă de anul 2007 cu 10,4%. O creştere a acestui indicator se atestă în
2008 de la 0,57 lei pînă la 1,55 lei în 2009 sau cu 171,93%;
consumurile la 1 leu de venituri din vînzări în 2009 s-au micşorat faţă de anul
2007 cu 48,33% şi s-au majorat faţă de 2008 cu 43,84%.
Gradul de utilizare a factorilor de producţie contribuie la dezvoltarea activităţii
întreprinderii şi la mărirea rezultatelor financiare. După conţinutul economic noţiunea de
rezultat financiar este complexă, care include indicatorii profitului şi a rentabilităţii.
Profitul reprezintă expresia bănească a acumulărilor de bani format de întreprindere
în orice formă de proprietate ar activa. Nivelul profitului arată gradul de eficienţă a
activităţii economice a întreprinderii la o etapă oarecare. Mărirea rezultatului financiar
depinde de mărimea cheltuielilor şi a veniturilor.
Dacă profitul se prezintă sub formă absolută, atunci rentabilitatea este un indicator
relativ a producerii intensive. Prin rentabilitate înţelegem capacitatea unităţii economice
de a produce un surplus peste nivelul consumurilor de producţie şi se calculează ca
raportul dintre profitul perioadei de gestiune pînă la impozitare şi costul producţiei
realizate în mărime relativă. Într-o economie de piaţă rentabilitatea unei unităţi
economice poate fi de mai multe feluri:
a) rentabilitatea producţiei agricole;
b) rentabilitatea generală;
c) rentabilitatea conomică;
d) rentabilitatea financiară.
Analiza indicatorilor rezultatului financiar sunt expuşi în următorul tabel.
Tabelul 4 – Indicatorii activităţii economico-financiare a întreprinderii9
Page 10
S.C. ,,Viţă Podgoreană” S.R.L.
IndicatorulAnul
Abaterea (+/-)
anului 2009 faţă de
2007 2008 2009 2007 2008
1.Profitul brut, mii lei 554 538 656 +102 +118
2.Profitul net, mii lei 629 816 437 -192 -379
3.Profitul perioadei de gestiune pînă la
impozitare, mii lei 633 802 437 -196 -365
4.Randamentul mijloacelor de producţie,
% [(profitul pînă la impozitare : valoarea
medie anuală a mijloacelor fixe + valoarea
medie a activelor curente) × 100%] 19.78 23.63 19.55 -0.23 -4.08
5.Rentabilitatea producţiei agricole, %
[( profitul de la vînzarea producţiei
agricole : costul producţiei vîndute) x 100%] 34.56 23.34 55.89 +21.33 +32.55
6. Rentabilitatea economică (a activelor),
%, (profitul pînă la impozitare : valoarea
medie anuală a activelor totale) ×100% 13.83 20.34 14.21 +0.38 -6.13
7. Rentabilitatea financiară (a capitalului
propriu), % (profitul net : valoarea medie
anuală a capitalului propriu) × 100% -47.56 344.19 29.13 +76.69 -315.06
Calculul efectuat în tabelul 4 ne permite să formulăm următoarele concluzii:
- Profitul brut s-a majorat în 2009, comparativ cu anii 2007 şi 2008, respectiv cu 102
mii lei şi 118 mii lei.
- Profitul net în anul 2009 are aceeaşi tendinţă de micşorare cu 192 mii lei faţă de
2007 şi cu 379 mii lei faţă de 2008.
- Profitul perioadei de gestiune pînă la impozitare în anul 2009 a constituit 437 mii
lei, înregistrînd o micşorare majoră faţă de anii 2007 şi 2008 cu respectiv 196 mii lei şi
365 mii lei;
10
Page 11
- Rentabilitatea mijloacelor de producţie în anul 2009 atestă o micşorare, ceea ce
prezintă un moment negativ pentru entitate, astfel în 2009 faţă de 2007 şi 2008 aceasta s-
a micşorat cu 0,23 p.p şi respectiv cu 4,08 p.p.
- Rentabilitatea producţiei agricole în ultimul an de analiză se află în creştere faţăî de
anii 2007–2008, ceea ce denotă creşterea eficienţei producţiei agricole pe seama reducerii
consumurilor şi majorării preţurilor la produsele vegetale.
- Rentabilitatea economică atestă o dinamică pozitivă în anul 2009 faţă de 2007 cu
0,38 p.p, iar o dinamică negativă se atestă în 2009 faţă de anul 2008 cu 6,13 p.p.
- Rentabilitatea financiară la fel în anul 2009 a crescut faţă de 2007 cu 76,69 p.p. şi
s-a micşorat în 2009 faţă de 2008 cu 315,06 p.p..
Situaţia economico – financiară a întreprinderii este satisfăcătoare. Entitatea a
reuşit obţinerea profitului net în toţi anii de analiză. În anul 2009 faţă de 2008 are loc
micşorarea profitului net, profitul pînă la impozitare şi rentabilitatea mijloacelor de
producţie, economică şi financiară.
Tabelul 5 – Analiza eficienţei economice în dinamică a producţiei
butaşilor de viţă de vie
Anul
Costul unitar al
butaţilor de viţă de
vie, lei
Productivitatea
butaşilor de viţă de
vie la 1 m2, buc.
Profitul 1000
bucăţi vîndute, lei
Nivelul
rentabilităţii, %
2001 3,74 50,22 1842,11 35
2002 10,36 32,14 7520 80,62
2003 8,21 9,33 551,72 7,29
2004 5,26 34.14 3242 41,47
2005 6,74 51,50 4536 82,73
2006 5,27 28,77 2927 43,38
2007 6,95 30 2378,38 34,06
2008 15,32 22 1652,51 24,71
2009 2,58 80 4144,33 62,71
11
Page 12
Figura 1 – Dinamica costului unitar al butaşilor de viţă de vie în S.C. ,,Viţă Podgoreană” S.R.L.
Figura 2 – Dinamica productivităţii butaşilor de viţă de vie la 1 m2
în S.C. ,,Viţă Podgoreană” S.R.L.
În baza datelor din tabelul 5, figura 1 şi 2 se poate constata că în dinamică la
entitatea analizată indicatorii principali variază. Costul unui butaş de viţă de vie cel mai
mare este în anul 2008 – 15,32 lei cu un profit la 1000 buc. vîndute de 1652,51 lei şi
nivelul rentabilităţii – 24,71%. Pe cînd cel mai mic cost se atestă în anul 2009 – 2,58 lei
cu un profit la 1000 buc. vîndute de 4144,33 lei şi nivelul rentabilităţii de 62,71%.
12
Page 13
În urma indicatorilor analizaţi menţionăm că principala activitate este agricultura
care se acomodează tot mai mult la cerinţele economiei de piaţă, obţinînd o experienţă
variată şi deprinderi trainice de desfăşurare profitabilă a activităţii comerciale.
13
Page 14
CAPITOLUL 1 CONTABILITATEA CONSUMURILOR ŞI CALCULAŢIA COSTULUI BUTAŞILOR DE VIŢĂ DE VIE
1.1 NOŢIUNI GENERALE PRIVIND CONSUMURILE ŞI COSTUL PRODUSELOR VEGETALE
Orice agent economic care activează în domeniul agricol acordă o atenţie majoră
modului de calculaţie a costului produselor în baza articolelor de consumuri pentru
efectuarea analizei economice a întreprinderii.
Consumuri reprezintă expresia valorică a resurselor materiale, financiare şi de
muncă utilizate pentru fabricarea produselor şi prestarea serviciilor în scopul obţinerii
unui venit [13, p.101].
Fiecare tip de resurse se folosesc în mod diferit, ceea ce influenţează asupra
constatătarii şi contabilizării consumurilor. Rata consumului este de asemenea
diferită. Astfel, resursele materiale, în dependenţă de domeniul de utilizare, se divizează
în patru grupe de valori şi anume:
1) Stocuri de producţie (carburanţi, seminţe, fertilizanţi chimici ş.a.) cu excepţia
obiectelor de mică valoare şi scurtă durată;
2) Inventar de producţie sau gospodăresc şi alte obiecte de mică valoare şi scurtă
durată (îmbrăcăminte de protecţie, sape, foarfece de grădină ş.a.);
3) Mijloace fixe (tractoare, plantaţii perene, reţele de irigat etc.);
4) Servicii de producţie prestate de activităţi auxiliare proprii, arendate sau de
terţi (de exemplu, livrarea diferitor feluri de energie, reparaţia mijloacelor fixe,
efectuarea lucrărilor de cîmp cu ajutorul tracţiunii animale ş.a.) [13, p. 101-102].
În scopuri de producţie resursele financiare (mijloacele băneşti în numerar sau prin
virament) se folosesc pentru stingerea datoriei: arenda operaţională a terenurilor şi
mijloacelor fixe, asigurarea patrimoniului, contribuţii la Casa Naţională de Asigurări
Sociale etc. Contabilitatea şi includerea lor în consumuri se efectuează pe măsura
calculării obligaţiilor respective sau înregistrării plăţilor băneşti directe fără calcularea
prealabilă a datoriilor.
14
Page 15
Resursele de muncă se utilizează sub formă de cheltuieli de muncă vie sau timp
efectiv lucrat de salariaţi în procesul executării operaţiunilor tehnologice, auxiliare şi se
includ în consumuri pe măsura calculării salariilor de bază şi suplimentare.
Odată cu trecerea la noul sistem contabil bazat pe standardele naţionale, s-a
efectuat o delimitare foarte clară între noţiunile de „consum " şi „cheltuială”. În
conformitate cu paragraful 5 S. N. C. 3 „Componenţa consumurilor şi cheltuielilor
întreprinderii" consumurile reprezintă resursele utilizate pentru fabricarea produselor şi
prestarea serviciilor în scopul obţinerii unui venit, adica sunt acelea care au loc pînă la
vînzarea produselor, mărfurilor şi prestarea serviciilor [28, p. 22]. Pe cînd cheltuielile -
toate cheltuielile şi pierderile perioadei care se scad din venituri la calcularea profitului
(pierderii) de gestiune, adica se atribuie la produsele şi mărfurile vîndute şi se deduc din
venitul obtinut al acestora.
De aici rezultă că noţiunea de cheltuială nu este sinonimă cu cea de consum, pentru
că sfera utilizării noţiunii de cheltuială este mult mai largă decît cea a consumului.
Costul de producţie reprezintă expresia bănească a tuturor resurselor utilizate
pentru fabricarea produselor sau prestarea serviciilor [8, p. 26].
Trebuie de menţionat că costul producţiei este un indicator calitativ care reflectă
rezultatele activităţii economice a întreprinderii, reuşitele şi rezervele ei. Cu cît mai mic
este costul de producţie, cu atît mai mult se economiseşte munca, mai optim se folosesc
utilajele de producţie, materialele, combustibilul, mai ieftin costă fabricarea produselor
vegetale [8, p. 27].
În scopul determinării unui cost real de producţie, evidenţierii căilor de reducere a
acestuia, apare necesitatea cunoaşterii tuturor consumurilor. Astfel, devine necesară
clasificarea consumurilor de producţie după anumite criterii, în funcţie de scopul urmărit.
Clasificarea consumurilor se efectuează pentru atingerea a trei scopuri mari [8, p. 33-
34], şi anume:
1. Calcularea costului, evaluarea stocurilor şi determinarea rezultatului financiar;
1. Planificarea şi controlul consumurilor;
15
Page 16
1. Analiza consumurilor şi luarea deciziilor manageriale.
Pentru realizarea acestor scopuri consumurile se clasifică după mai multe criterii,
dintre care cele mai importante sunt prezentate în tabelul 6
Tabelul 6 - Clasificarea consumurilor în funcţie de scopurile urmărite
Nr.
crt. Criterii de clasificare Tipuri de consumuri Scopurile urmărite
1.După conţinutul economic
pe elemente de
consumuri
planificarea şi analiza
consumurilor
2. După destinaţia în procesul de
producţie
pe articole de
consumuri
calcularea costurilor, evaluarea
stocurilor şi determinarea rezultatului
financiar
3. După modul de includere în costul
producţiei
directe şi indirecte
calcularea costului, evaluarea
stocurilor şi determinarea rezultatului
financiar
4.
După comportamentul consumurilor
faţă de evoluţia volumului fizic al
producţiei
variabile şi constante calcularea costurilor, planificarea
consumurilor şi luarea deciziilor
5. După rolul consumurilor în procesul
de producţie
de bază şi de regie
calcularea costului, evaluarea
stocurilor şi determinarea rezultatului
financiar
6.
După omogenitatea conţinutului
consumurilor
simple şi
complexe
calcularea costurilor, evaluarea
stocurilor şi determinarea rezultatului
financiar
7.
După compatibilitatea momentului
efectuării consumurilor cu perioada
la care se referă
curente, anticipate şi
preliminate
calcularea costurilor, evaluarea
stocurilor şi determinarea rezultatului
financiar
8. După importanţa consumurilor în
luarea deciziilor
relevante,
nerelevante,
eventuale, marginale
şi diferenţiale
analiza consumurilor şi luarea
deciziilor manageriale
9.După posibilitatea de a influenţa
asupra mărimii consumurilor
controlabile şi
necontrolabile controlul consumurilor
16
Page 17
Conform S.N.C. 3 “Componenţa consumurilor şi cheltuielilor întreprinderii”,
consumurile sunt:
- directe - dacă acestea în baza documentelor primare pot fi identificate nemijlocit pe
un anumit produs sau obiect concret de cheltuieli,
- indirecte - cînd nu pot fi identificate pe un produs sau obiect concret de cheltuieli,
- variabile - consumuri care se modifică în raport cu volumul producţiei, lucrărilor
executate, serviciilor prestate, (îngrăşăminte, furaje, carburanţi, energie electrică, consum
de muncă),
- constante - care rămîn şi nu se modifică indiferent de volumul producţiei
(consumuri pentru seminţe, uzura mijloacelor fixe).
Obiectivele contabilităţii consumurilor sunt:
1. Perfectarea corectă şi oportună a tuturor documentelor primare cu operaţiuni
economice;
2. Controlul asupra folosirii raţionale a tuturor resurselor;
3. Calcularea exactă a costurilor de producţie şi repartizarea abaterilor după destinaţie;
4. Delimitarea consumurilor de cheltuieli pe obiecte concrete, articole de consumuri;
5. Repartizarea corectă a consumurilor indirecte de producţie şi reducerea ponderii lor în
structura costului produselor agricole;
6. Înregistrarea completă a recoltei şi controlul calităţii ei;
7. Prevenirea diferitor pierderi sau supraconsumuri.
Principiile de bază a organizării evidenţei consumurilor:
a) Prezenţa indicatorilor planificaţi şi normativi ai evidenţei consumurilor şi
calculării costului efectiv în concordanţă cu indicatorii efectivi;
b) Documentarea consumurilor în momentul înfăptuirii lor (axarea abaterilor şi
modificărilor de la normă);
c) Utilizarea metodei calculării conform înregistrării consumurilor, adică toate
consumurile legate de procesul de producţie din perioada de gestiune, trebuie să fie
incluse în sinicostul ei;
d) Gruparea consumurilor pe obiecte de calculaţie şi articole de cheltuieli [23, p. 5].17
Page 18
Bazele metodologice ale contabilităţii consumurilor şi calculării costului
produselor vegetale sunt determinate de :
Legea contabilităţii nr. 113-XVI din 27 aprilie 2007 - consumurile trebuie să
fie reflectate:
♦ în valută naţională (adică în lei moldoveneşti);
♦ cu ajutorul principiului înregistrării duble;
♦ în baza metodei specializării exerciţiului.
Constatarea consumurilor în baza principiului înregistrării duble (care a devenit
obligatorie începînd cu 9 martie 2000 pentru toate întreprinderile, indiferent de
apartenenţa lor ramurală, tipul de proprietate, forma juridică de organizare şi numărul de
angajaţi) înseamnă reflectarea sumei acestora de două ori: o dată - în debitul unui cont,
iar a doua oară, în aceeaşi mărime, - în creditul altui cont [11, p. 36].
Planul de conturi contabile al activitătii economico-financiare a
întreprinderilor stabileşte:
nomenclatorul obligatoriu de conturi sintetice ale contabilităţii financiare grupate
în clasele 1-7;
lista facultativă de conturi sintetice ale contabilităţii de gestiune incluse in clasa 8;
modul de utilizare a conturilor pentru înregistrarea operaţiunilor economice în
partidă dublă etc.
Astfel, pentru reflectarea activităţii agricole a întreprinderilor din sectorul agrar se
recomandă de folosit contul de calculaţie 811 ,,Activităţi de bază”, în debitul căruia se
acumulează consumurile, iar în credit - costul planificat al producţiei obţinute, cu
corectarea acestuia la finele anului pînă la costul efectiv. Corelaţia dintre cele două tipuri
de contabilitate - financiară şi de gestiune - la capitolul ce vizează consumurile şi
fabricarea producţiei se efectuează prin intermediul contului de bilanţ 215 ,,Producţia în
curs de execuţie”, care la finele perioadei curente de gestiune se debitează, iar la
începutul perioadei următoare de gestiune se creditează la mărimea diferenţei dintre
rulajele debitor şi creditor ale contului 811 ,,Activităţi de bază”. De menţionat că această
diferenţă poate fi atît pozitivă (în căzui cînd consumurile depăşesc valoarea producţiei
18
Page 19
obţinute), cît şi negativă (în cazul cînd valoarea producţiei este mai mare decît
consumurile privind fabricarea acesteia) [11, p. 36].
S.N.C. 1 "Politica de contabilitate", entităţile stabilesc de sine stătător regulile
de ţinere a evidenţei şi întocmire a rapoartelor interne. Procedura determinării acestor
reguli constă în alegerea metodei optime din cele cîteva prevăzute de standard sau în
elaborarea şi argumentarea unei metode noi de ţinere a evidenţei privind problemele
nereglementate de actele normative în vigoare;
S.N.C. 2 "Stocurile de mărfuri şi materiale" stabileşte modul de evaluare a
produselor petroliere, îngrăşămintelor şi altor materiale cu destinaţie agricolă procurate
de la terţi;
S.N.C. 3 "Componenţa consumurilor şi cheltuielilor întreprinderii" defineşte
noţiunile de bază ale consumurilor, stabileşte articolele de consumuri şi deosebire dintre
consumuri şi cheltuieli. Din punct de vedere contabil funcţia consumurilor constă în efec-
tuarea controlului asupra folosirii resurselor în scopuri de producţie şi determinarea
costurilor prin metode argumentate, pe cînd cheltuielile servesc pentru calcularea
rezultatului financiar al perioadei de gestiune prin deducerea lor din venitul brut obţinut
[11, p. 37; 13, p.105].
În opinia autorilor A. Frecauţanu, T. Ţapu, V. Cojocari, S.N.C. 3 este un standard
convingător, pentru că oferă destinaţii funcţionale diferite pentru distribuirea
consumurilor şi cheltuielilor necătînd la existenţa cîtorva inexactităţi evidente. De
exemplu, confundarea în § 5 a obiectelor de consum cu obiectele de calculaţie, a metodei
de casă cu metoda specializării exerciţiului. De asemenea, S.N.C. 3 are o asemănare
exagerată cu hotărîrea guvernului nr. 340 din 2 iunie 1993, care se referă, în primul rînd,
la nomenclator consumurilor incluse în costul producţiei. In standard lipsesc indicaţiile
generale referitoare la modul grupării consumurilor pe locurile de apariţie şi centre de
responsabilitate, fără de care practic este imposibil de a gestiona operativ întreprinderea
[16, p. 21].
19
Page 20
S.N.C. 4 "Particularităţile contabilităţii la întreprinderile micului business"
similar S.N.C. 3 nu are analogie în practica internaţională, stabileşte reguli speciale de
ţinere a evidenţei contabile de toţi agenţii economici care utilizează sistemul simplificat
de evidenţă contabilă şi cuprind:
♦ nomenclator al conturilor de gradul întîi redus de 2,7 ori (sau cu 76 de denumiri);
♦ structura mai accesibilă a registrelor de evidenţă, care în dependenţă de proporţiile
producerii, dificultate sau alţi factori constă sau numai din Registrul-jurnal de
evidenţă a operaţiunilor economice, sau din 14 borderouri specializate;
♦ un număr mai mic da rapoarte financiare; şi
♦ abandonarea conturilor manageriale cu înregistrarea consumurilor şi producţiei
nemijlocit în conturile de bilanţ [17, p. 5-6; 11, p. 38].
S.N.C. 6 "Particularităţile contabilităţii la întreprinderile agricole" pentru
Republica Moldova ca ţară predominant agrară are o importanţă deosebită. Unul din
principalele merite ale standardului constă în faptul că elaboratorii lui au reuşit să evite
copierea mecanică (repetarea) dispoziţiilor, care se conţineau în actele normative
internaţionale [4, p. 40]. Astfel, producţia obţinută (recolta) conform S.N.C. 6, urmează a
fi estimate la cost planificat (normativ) cu corectarea acestuia la sfîrşitul anului pînă la
cost efectiv, spre deosebire de evaluarea acestora în baza valorii venale, utilizată în ţările
cu economie de piaţă dezvoltată. O astfel de abordare este mai obişnuită pentru contabilii
locali şi nu contrazice bazele fiscalităţii şi reflectă veridic realitatea, asigurînd respectarea
cerinţei "image fidele" [16, p.23]. Actul normativ în cauză stabileşte punctele esenţiale
enumerate mai jos:
♦ esenţa şi trăsăturile caracteristice ale activităţii agrare,
♦ componenţa consumurilor producţiei vegetale şi animale,
♦ continuitatea operaţiilor şi acţiunilor de determinare a costului şi alte
momente specifice doar sectorului agrar.
S.N.C. 16 "Contabilitatea activelor materiale pe termen lung" stabileşte
pentru toate întreprinderile, indiferent de tipul de proprietate (publică sau privată), forma
20
Page 21
juridică dc activitate şi apartenenţa ramurală, metodele unice de calculare a uzurii
mijloacelor fixe proprii sau primite în arendă. Prin urmare, se stabilesc şi sumele care
trebuie atribuite la consumurile vizînd cultivarea plantelor, întreţinerea animalelor,
precum şi la alte obiecte de evidenţă. Pornind de la schema (modelul) obţinerii
avantajului economic din exploatarea fiecărui obiect de inventar, forma şi gradul
valorificării calităţilor lui utile, gospodăriile selectează de sine stătător metoda optimă de
calculare a uzurii din cele patru metode recomandate de standard: metoda casării liniare,
proporţional volumului produselor (serviciilor), metoda soldului degresiv şi metoda
degresivă cu rată descrescătoare [17, p. 5].
S.N.C. 17 "Contabilitatea arendei (chiriei)" constă în aceea că determină
componenţa şi ordinea de înregistrare a consumurilor de bază ale arendaşilor, legate de
arenda finanţată sau operaţională, a diferitor tipuri de active, inclusiv terenuri. La astfel
de consumuri se referă, în primul rînd, sumele calculate ale uzurii şi plăţile de arendă
[ 11, p. 23].
Evidenţa cheltuielilor şi consumurilor precum şi calcularea costurilor este cel mai
important compartiment al contabilităţii manageriale. Aceasta se explică prin faptul că
activitatea oricărui agent economic presupune utilizarea diferitor factori de producţie cum
ar fi forţa de muncă, utilajel, materii prime, energia etc. Numai prin combinarea lor în
anumite proporţii şi după anumite tehnologii se realizează producţia, se obţin produse, şi
se prestează servicii. Ca urmare costurile suportate au o influienţă determinată asupra
rezultatelor financiare ale activităţii întreprinderii şi servesc drept bază pentru
argumentarea majorităţii deciziilor manageriale.
Consumurile şi cheltuielile constituie obiectul principal al contabilităţii de
gestiune. Despre clasificarea şi includerea lor ca componente ale contabilităţii financiare
sau de gestiune ne prezintă Viorel Ţurcanu, şef de catedră “Contabilitate şi audit” ASEM,
doctor habilitat în ştiinţe econimice.
Autorul precizează în articolul „Contabilitatea de gestiune a întreprinderii: teorie şi
practică” cu referire la planul de conturi, că după destinaţie cheltuielile reprezintă o
21
Page 22
componentă a contabilităţii financiare ce cuprinde costul vînzărilor, cheltuielile
comerciale, cheltuielile generale şi administrative, alte cheltuieli operaţionale, după locul
de apariţie şi obiectul de calculaţie consumurile – reprezintă o componentă a contabilităţii
de gestiune ce cuprind consumuri ale activităţii de bază, consumuri ale activităţii
auxiliare şi consumuri indirecte de producţie. Astfel, în contabilitatea de gestiune se
înregistrează numai acele consumuri care formează costurile de producţie (directe şi
indirecte). Apoi în contabilitatea financiară apar toate cheltuielile perioadei, adică acele
care sunt „acoperite” de venituri în perioada de gestiune [29, p. 32]. Consumurile în
ansamblu pe întreprindere dau posibilitatea de a deduce costul producţiei în surse de
execuţie şi al produselor finite din contabilitatea financiară [29, p.33].
In monografia sa ,,Calculaţia costurilor” V. Ţurcanu descrie amănunţit
componenţa consumurilor directe şi indirecte conform S.N.C. 3., consumurile variabile şi
fixe şi analizează diferenţa dintre consumuri şi cheltuieli. Importanaţa monografiei
pentru abordarea temei noastre de cercetare constă în prezentarea metodelor de calculaţie
a costurilor. Autorul mentionează că calculaţia costului de producţie se efectuează după o
anumită metodă. Ea depinde de procesul tehnologic de fabricaţie a produsului. După
criteriul calculaţia conform obiectului de calculaţie avem: metoda de calculaţie pe
comenzi şi metoda de calculaţie pe faze. După calculaţia cu evidenţierea abaterilor este
metoda costului normat şi metoda standart-cost.
În concluzie V. Ţurcanu menţionează că conturile clasei 8 ,,Conturi ale
contabilităţii de gestiune” nu sunt numai conturi ale contabilităţii de gestiune, dar ele
aparţin şi contabilităţii financiare, fiindcă se stabileşte corespondenţa cu conturile acesteia
şi ele servesc pentru obţinerea costului producţiei în curs de execuţie şi al produselor
finite care se reflectă în contabilitatea financiară.
In paragraful 5 al S.N.C. 3 „Componenţa consumurilor şi cheltuielilor
întreprinderii” consumurile sunt interpretate ca „... resurse consumate pentru fabricarea
produselor... în scopul obţinerii unui venit”. Partea iniţială a acestei definiţii după părerea
autorilor A. Frecauţanu şi I. Balan în lucrarea „Contabilitatea consumurilor şi calcularea
costului produselor agricole” [4, p. 16-17] şi în articolul „Cu privire la precizarea
22
Page 23
noţiunilor de consumuri, cost şi activitatea agricolă” [15, p. 101-102; 9, p. 7] este
inconsistentă deoarece:
în primul rînd, consumurile resurselor în procesul fabricării are loc, de regulă,
în formă naturală (în litri, kilograme, bucăţi etc.), pe cînd consumurile sunt o noţiune nu
numai economică, dar şi valorică;
în al doilea rînd, la capitolul mijloacelor fixe şi resurselor de muncă este mai
oportun de vorbit nu despre consumul, ci despre folosirea lor. Doar participînd la
procesul de producţie, aceste resurse nu se micşorează cantitativ sau numeric, iar forma
lor exterioară (naturală) rămîne neschimbată;
în al treilea rînd, mărimea consumurilor într-un şir de cazuri depinde de politica
de contabilitate a întreprinderii graţie cărui fapt nu poate să coincidă cu cantitatea (sau
volumul) resurselor consumate la momentul dat.
Astfel, consumurile urmează a fi interpretate altfel şi anume – ca expresie valorică
a resurselor consumate sau folosite la fabricarea produselor, mărimea căreia se determină
în conformitate cu metodele politicii de contabilitate a întreprinderii. Iar aceste metode
(metoda FIFO, LIFO sau costului mediu ponderat) sunt nu numai variate, dar şi extrem
de flexibile, modificîndu-se sub influienţa factorilor interni şi externi [19, p. 102].
Pentru organizarea raţională a contabilităţii şi gestionarea eficientă a consumurilor
aferente fitotehniei poate fi utilă următoarea totalitate a criteriilor de clasificare a
consumurilor care este în corelare deplină cu prevederele S.N.C. 3 şi S.N.C. 6 [4, p. 30-
31].
Altă publicaţie este articolul ,,Cerinţe noi faţă de articolele de consumuri” unde,
autorii A. Frecauţanu şi I. Balan menţionează că una din verigile de bază ale
metodologiei evidenţei consumurilor de producţie este gruparea acestora pe articole,
pentru efectuarea analizei cu scopul depistării lacunelor şi rezervelor nevalorificate. Cel
mai reuşit nomenclator poate fi considerat nomenclatorul recomandat de S.N.C. 6, dar şi
acest nomenclator, după cum este arătat în articol, dispune de oarecare rezerve pentru
perfecţionare [14, p. 48].
23
Page 24
Altă lucrare destul de valoroasă a autorilor autohtoni A. Frecauţanu şi I. Balan este
manualul „Evidenţa contabilă în exploataţiile agricole” editat în 2002. În acest manual
sunt expuse în capitolul 2 întrebările ce ţin de evidenţa consumurilor de producţie şi
calcularea costului. Deosebit de reuşit şi convingător, în baza unui suport metodologic
contemporan, sunt examinate chestiunile vizînd:
componenţa consumurilor în funcţie de ramură şi subramură;
bazele teoretice de contabilizare a consumurilor în baza prevederilor S.N.C. 3 şi
S.N.C. 6;
perfectarea documentară a diferitor tipuri de consumuri (retribuirea muncii
personalului de bază, mijloace de protecţie a plantelor, lucrări şi servicii ale activităţilor
auxiliare şi terţilor etc.);
gruparea şi sistematizarea consumurilor în sistemul de conturi;
operaţiuni pregătitoare care anticipează calcularea costului;
calculate costului produselor diferitor culturi vegetale;
repartizarea abaterilor de costuri aferente produselor vegetale.
Pe lîngă aceasta este descrisă structura contului 811 ,,Activităţi de bază” şi este
expusă corespondenţa conturilor aferentă sectorului fitotehnic [13, p.101-129, 131-163].
Materialul indicat mai sus corespunde practicii avansate a întreprinderilor agricole şi
prevederilor actelor normative.
Totodată ar fi fost oportun de expus suplimentar:
problemele şi dificultăţile care apar în procesul calculării costurilor;
modul de înregistrare, colectare, prelucrare şi utilizare a informaţiei cu ajutorul
calculatoarelor;
metodele principale ale auditului intern la capitolul consumurilor în sectorul
fitotehnic.
Totodată, foarte bine şi explicit, economistul A. Frecauţanu redă în
articolul ,,Contabilitatea consumurilor şi calcularea costului produselor agricole”
următoarele subiecte:
noţiuni generale despre consumuri;
24
Page 25
bazele metodologice de contabilizare a consumurilor;
componenţa consumurilor în fitotehnie;
perfectarea documentară a consumurilor;
gruparea şi sistematizarea consumurilor în sistemul de conturi;
operaţiunile pregătitoare care anticipează calcularea costurilor;
noţiuni generale despre calcularea costurilor;
calcularea costului de producţie al culturilor vegetale.
Pentru gestionarea corectă a consumurilor o importanţă deosebită trebuie să aibă
clasificarea acestora. Literatura economică prevede diverse variante de clasificare a
consumurilor. O clasificare amplă după o serie de criterii a consumurilor observăm la
R. Băbălău, conferenţiar universitar, doctor în ştiinţe economice în manualul ,,Evidenţa
contabilă în unităţile agricole” [5, p. 132-134]. În deplină concordanţă cu prevederile
standardelor naţionale de contabilitate autorii manualului examinează următoarele
întrebări:
sarcinile, obiectele de evidenţă şi articolele de grupare a consumurilor în registrele
analitice;
documentele primare şi modul de sistematizare a datelor în subdiviziuni;
schema generală de contabilizare a consumurilor;
ţinerea evidenţei sintetice şi analitice pe ramuri şi subramuri [5, p.131-142].
Totuşi unele probleme sunt tratate de autorii manualului într-o manieră simplistă,
fără a ţine cont de prevederile actelor normative contabile şi cerinţelor (sau restricţiilor)
Codului fiscal.
O altă sursă care ne prezintă clasificarea consumurilor după diferite criterii este şi
„Ghidul practic-didactic: Contabilitatea managerială” coordonator A. Nederiţă, şi anume:
I. În funcţie de scopurile gestiunii şi direcţiei evidenţei consumurile se stabilizează
în 3 grupe mari:
1. Consumuri pentru evaluarea stocurilor de mărfuri şi materiale, calculaţie şi
determinarea rezultatului financiar;
2. Consumuri pentru luarea deciziilor manageriale;
25
Page 26
3. Consumuri pentru efectuarea procesului de control şi reglare.
Problemele aferente evidenţei consumurilor şi calculării costurilor sunt abordate şi
în ghidul aplicativ-didactic „Contabilitatea managerial. Consumuri de producţie. Partea I
şi II” scris de colaboratorii catedrei evidenţă contabilă A. Frecauţan, T. Ţapu şi V.
Cojocari. Ghidul a fost editat în anul 2002 şi este destinat contabililor magazinelor
agricole. Aceste magazine au un profil destul de larg şi îmbină activitatea de producere pe
terenuri arendate cu prestarea diferitor servicii (de marketing, consalting etc.) la comanda
întreprinderilor agricole restructurizate. În partea I a manualului, la compartimentul baza
legislativă şi normarivă a evidenţei contabile, autorii îşi expun părerea referitor la S.N.C-
urile utilizate în contabilitatea consumurilor produselor vegetale, accentuînd neajunsurile
lor. Materialul ghidului este axat pe numeroase exemple luate din practica cotidiană a
întreprinderilor agricole autohtone [16, p.35-62].
Ca lacună a acestei lucrări (care, dealtfel, este proprie şi altor ediţii) poate fi numită
orientarea preponderentă la formele manuale de evidenţă, deşi viitorul, după cum se ştie,
aparţine tehnologiilor bazate pe utilizarea calculatoarelor şi programelor performante de
prelucrare a informaţiei.
De asemenea prezintă interes monografia doctorului în economie N. E.
Stratulat ,,Contabilitatea consumurilor de producţie şi determinarea costului efectiv de
producţie” unde abordează consumurile şi modul de contabilizare a acestora. Atrage
atenţie deosebita caracteristicii consumurilor de material, retribuirea muncii şi
contabilitatea lor, contabilitatea rezervelor pentru plata concediilor muncitorilor din
producţia de bază, contabilitatea cheltuielilor şi a piederilor neproductive, contabilitatea
producţiei în curs de execuţie, consumuri indirect de producţie, contabilitatea şi
repartizarea acestora.
Altă lucrare destul de valoroasă a autorilor autohtoni, care în ultimele 2-3 decenii au
văzut lumina tiparului, este ,,Contabilitatea managerială” a S. Caraman şi R. Cuşmăunsă.
Începînd cu tema a doua, prezintă obiectul contabilităţii manageriale, analizînd noţiunea
şi conţinutul consumurilor, cheltuielilor şi costului de producţie; componenţa
26
Page 27
consumurilor incluse în costul de producţie. Foarte amănunţit descrie clasificarea
consumurilor de producţie după anumite criterii, în funcţie de scopul urmărit, calcularea
costului produselor fabricate şi legătura lui cu Raportul privind rezultatele financiare şi
metodele de calculare a costului. Destul de reuşit prezintă contabilitatea managerială a
consumurilor de producţie a conturilor 811, 812 şi 813 cu descrierea documentelor
primare utilizate în contabilitate, avantajele şi dezavantajele consumurilor directe,
documentelor evidenţei analitice, determinarea cantitativă şi valorică a producţiei în curs
de execuţie. Orice subiect expus este bine venit pentru cercul larg de cititori datorită
situaţiei de problema (exemplelor).
Pornind de la obiectivele pe care le are contabilitatea de gestiune rezultă că
principala componentă a obiectului acestei discipline o constituie costul.
Analizînd cîteva surse ale autorilor autohtoni, am observat că consumurile de
producţie diferă de cheltuieli pe cînd în manualul ,,Contabilitatea de gestiune ” editat în
1996 al C. Iacob şi I. Ionescu, autori români, costurile sunt sinonime cu cheltuielile. Ei
definesc noţiunea de cheltuială ca o desfăşurare a procesului de producţie care se bazează
pe folosirea productivă a celor 3 factori de producţie şi anume:
1. Consumul resurselor naturale se găseşte în structura noului produs fie numai în
formă materială (aerul utilizat la obţinerea oxigenului), fie numai în formă valorică
(preţul pămîntului) fie atît în formă valorică cît şi materială (gaze, minereuri).
2. Consumul factorului capital şi anume:
- a capitalului fix reprezentat prin maşini, utilaje, agregate care fiind utilizate
în decursul mai multor procese de producţie dau naştere la o cheltuială numită amortizare
(la noi uzură).
- a capitalului circulant fie că se transformă întrînd în mod material în
componenţa noului produs (materii prime materiale), fie că se consumă în procesul de
producţie (combustibil energie) devenind cheltuială.
4. Consumul factorului muncă presupune utilizarea potenţialului de muncă al
personalului angajat pentru a pune în mişcare uneltele, maşinile creînd valori de utilitate.
27
Page 28
Acest factor se regăseşte în noul produs doar în expresie valorică sub forma salariilor [20,
p.25-26].
În concluzie, costul de producţie reprezintă expresia valorică a consumurilor de
muncă vie şi materializată, efectuată în scopul obţinerii unui produs la un moment dat,
consumuri care îmbracă forma cheltuielilor de producţie şi de desfacere suportate de către
întreprinzători [29, p,32].
Dacă în România până în 1996 nu se făcea o delimitare între cost şi cheltuieli din
sursa lui M. Ristea ,,Contabilitatea în managementul întreprinderii” editată în 2005
observăm o diferenţiere între aceste 2 structuri calitative ce se defineşte prin prisma
raportului dintre contabilitatea financiară şi contabilitatea internă (la noi managerieră).
Referitor la contabilitatea financiară se face deosebire între cheltuielile propriu-
zise – care apar în cursul activităţii curente ale întreprinderii, regăsindu-se sub forma
costului vînzărilor costului consumului de stocuri, salariilor şi amortizării (la noi uzurii),
şi cheltuielile sub formă de pierderi (sau reduceri de beneficii) – care pot sau nu să apară
în activităţile curente ale întreprinderii [24, p. 140]. Aici se are în vedere cheltuieli
rezultate din vînzarea activelor fixe şi diferenţele nefavorabile de curs valutar.
Unul din analiştii în domeniul calculării costului este G. Bejan, conferenţiar
universitar, ASEM, care defineşte costul în articolul ,,Costuri de producţie – aspecte
manageriale” ca totalitatea cheltuielilor de producere a bunurilor:
,
unde: Xi - consumul factorului de producţie;
Pi - preţul factorului.
Adică, costul este interpretat ca expresie valorică a consumului factorilor înregistrat
în cadrul întreprinderii pentru un anumit volum al produselor fabricate sau serviciilor
prestate [7, p. 74].
G. Bejan delimitează noţiunea costului de producţie în cost economic şi cost
contabil. Costul de producţie definit ca costul economic este constituit din costul explicit
28
Page 29
şi costul implicit. Dacă costul explicit cuprinde cheltuielile sub formă de plată pe care
întreprinderea le suportă pentru procurarea şi utilizarea factorilor de producţiei din afară
(muncitorilor angajaţi, materiei prime, energiei electrice şi termice şi combustibilului
etc.), atunci costul implicit reflectă consumul factorilor de producţie ce se află în
posesiunea întreprinderii (uzura clădirilor, mijloacelor fixe, consumul timpului de muncă,
precum şi valoarea factorilor de producţie proprii, mijloace financiare proprii).
Costul contabil este format din costul explicit şi numai acea parte a costului implicit
cum aste uzura, salariul proprietarilor [29, p.74].
De asemenea, prezintă interes (atît practic, cît şi teoretic) articolul autorului I.
Balan ,,Calcularea şi perfecţionarea costului produselor pomicole”, unde menţionează că
cercetările efectuate au demonstrat că majoritatea întreprinderilor agricole din Republica
Moldova folosesc metoda calcului direct. Pe cînd în articolul ,,Modul de aplicare a
metodei ,,direct-costing” de calculare a costului produselor pomicole” doreşte să descrie
o metodă utilizată a ţărilor occidentale cu economia de piaţă bine dezvoltată. Această
metodă cunoscută în literatura tradusă sub denumirea ,,direct-costing”, care se bazează pe
delimitarea consumurilor în variabile şi fixe şi determinarea costului redus (incomplete).
Formarea costului butaşilor de viţă de vie depinde în mare măsură de metoda
repartizării consumurilor indirecte de producţie. Conform articolului ,,Privind modul
de repartizare şi de deducere a consumurilor indirecte de producţie în cazul
neîndeplinirii capacităţii normative de producţie” A. Nederiţă şi L. Foalea
menţionează că modul de repartizare a consumurilor indirecte de producţie este
reglementată de articolul 12 al S.N.C. 2. Actele normative în vigoare, inclusiv S.N.C.
2 şi S.N.C. 3 nu reglementează componenţa consumurilor indirecte de producţie
variabile şi constante. Această componenţă trebuie stabilită de către fiecare entitate de
sine stătător [22, p. 15].
Importanţa costului în analiza indicatorilor de performanţă este acceptată de către
V. Gortolomei şi M. Gheorghiţă doctori în economie, în monografia ,,Analiza cheltuielilor
de regie - necesitate stringentă în gestionarea costurilor”. Autoarele consideră că dacă
volumul producţiei fabricate caracterizează aspectul cantitativ al procesului de producţie,
29
Page 30
atunci costul este rezultatul lui calitativ. El reflectă integral şi multilateral aproape toate
condiţiile în care se desfăşoară activitatea de producţie a întreprinderii şi este în acelaşi
timp un instrument de bază în supravegherea şi stimularea activităţii de economisire a
tuturor felurilor de resurse.
Reducerea costului trebuie privită ca un obiectiv destul de important, în special în
condiţiile relaţiilor de piaţă. Pentru obţinerea informaţiei despre dinamica costurilor
trebuie să fie efectuată analiza permanentă şi detaliată a costurilor, îndeosebi pe feluri
de consumuri. La etapa actuală consumurile indirecte în majoritatea întreprinderilor din
republică constituie circa 50 la sută în structura costurilor, fapt condiţionat de necesitatea
aplicării tehnologiilor noi şi menţinerea competitivităţii producţiei pe piaţă.
În încheiere autoarele ajung la concluzia, că pentru gestionarea eficientă cu
consumurile indirecte este necesară o analiză profundă a acestora atît după valoare, cît şi
după componenţă [11, pag. 24-27].
Din cele analizate menţionăm că fiecare autor s-a străduit să prezinte cu referire la
Standardele Naţionale de Contabilitate şi alte acte normative noţiunea de consumuri, cost
şi clasificarea acestora, nouă oferindu-ne astfel posibilitatea de a selecta şi însuşi
materialul la tema în cauză.
1.2 DOCUMENTE PRIMARE ŞI SISTEMATIZAREA DATELOR ACESTEA
ÎN CONTABILTATEA ÎNTREPRINDERII
Orice activitate începe cu legalizarea operaţiilor prin intermediul documentelor
primare justificative. Reflectarea în contabilitate a consumurilor directe şi indirecte fără
documente justificative nu se admite.
Documentele justificative reprezintă acte în scris, care adeveresc sau autentifică
operaţiunile economice, inclusiv dispoziţiile şi permisiunile conducerii (proprietarului)
agentului economic privind realizarea acestora. Acestea, de regulă au forma unor blanchete
şi servesc drept o confirmare juridică a realizării efective a operaţiunilor economice
privind consumul de materiale, calcularea salariilor muncitorilor, finisarea recoltei.
Documentele primare întocmite pe suport de hîrtie sau în formă electronică au aceeaşi pu-30
Page 31
tere juridică. În cazul întocmirii documentului primar în formă electronică, entitatea la
solicitarea utilizatorului, este obligată să imprime copia documentului pe suport de hîrtie
din cont propriu.
În cultura plantelor documentele se împart în 4 grupe pentru evidenţa:
1. Consumurilor de muncă;
2. Folosirii obiectelor de muncă;
3. Folosirii mijloacelor fixe;
4. Recoltei obţinute.
Conform articolului 19 al Legii сontabilităţii, documentele primare se întocmesc în
timpul efectuării operaţiunii, iar dacă aceasta este imposibil – nemijlocit după efectuarea
operaţiunii sau producerea evenimentului. Toate documentele din grupele respective şi nu
numai trebuie să conţină în conformitate cu articolul 21 din Legea contabilităţii un şir de
elemente obligatorii ca:
- denumirea documentului,
- denumirea întreprinderii,
- data întocmirii,
- conţinutul operaţiunilor economice,
- unitatea de măsură a mărimii operaţiunii,
- funcţia şi numele de familie a persoanei responsabile pentru efectuarea operaţiunii,
- semnăturile persoanei indicate.
În continuare, pe fiecare grupă de evidenţă, voi prezenta tipurile de documente ale
entităţii S.C. ,,Viţă Podgoreană” S.R.L. întocmite în anul 2009 la momentul înregistrării
butaşilor viţei de vie.
Foaia de parcurs a tractorului se utilizează zilnic (anexa 4). Documentul este
utilizat pentru contabilizarea zilnică a consumurilor de muncă, remuniraţiile calculate,
motorinei folosite şi volumului lucrărilor de cîmp şi se includ suplimentar date privind
traficul de mărfuri [26, p. 68]. Conţinutul sarcinii şi îndeplinirea ei efectivă urmează a fi
notate în document de către brigadier, client sau altă persoană autorizată. Mecanizatorul
n-are dreptul să facă înregistrări în foaia de parcurs, cu excepţia menţiunilor privind 31
Page 32
primirea şi predarea tractorului la începutul şi sfîrşitul zilei de lucru. Asemenea restricţii
sunt necesare pentru a preveni denaturarea informaţiei şi defectarea documentelor.
Documentul include următoarele coloniţe:
1) data întocmirii Noiembrie 2009;
2) unitatea agricolă S.C. ,,Viţă Podgoreană” S.R.L. ;
3) marca tractorului T-70;
4) mecanizatorul Suruceanu Valeriu;
5) locul de încărcare/descărcare Cojuşna/cîmp;
6) denumirea lucrării scoaterea butaşilor;
7) unitatea de măsură ha;
8) consum de combustibil 123 l.;
9) semnătura şefului de brigadă, brigadirului (anexa 4).
Actul de casare a materialelor şi Actul de casare a materialelor
(îngrăşămintelor minerale şi organice) – servesc pentru raportarea la consumuri a
valorii materialului utilizare la butaşii viţei de vie (anexa 5), a materialelor folosite ca
mijloace de protecţie a plantelor şi altor preparate chimice (anexa 6). Ambele se
întocmesc de către brigadier într-un exemplar după încheierea lucrărilor în cauză pe cîmp.
La acte trebuie să se anexează în mod obligatoriu bonurile sau fişele-limită, în baza cărora
valorile materiale au fost livrate din depozit spre decont brigadierului. După verificarea
înregistrărilor de către agronom actele trebuie aprobate de conducătorul întreprinderii.
Aceste documente tipizate nu se utilizează la entitate.
Documentele cuprind următoarele rubrici: data întocmirii; unitatea agricolă,
brigada; denumirea materialului sau îngrăşământului; cantitatea; unitatea de măsură;
preţul; suma; ş.a. Actele sut semnate de membrii comisiei.
Bon de lucru colectiv (în acord) (situaţia utilizării timpului de muncă), acest
document privind salarizarea muncitorilor reflectă date referitoare la comanda lansată,
lucrările de executat, timpul prevăzut pentru executarea lor, numele, prenumele şi
32
Page 33
categoria de calificare a muncitorilor care îndeplinesc lucrările etc. După finisarea
lucrărilor se completează cu numărul de produse fabricate (numărul de operaţiuni
executate. Pe verso-ul lui se conţine date privind repartizarea salariul calculate
colectivului între membrii acestuia (anexa 7).
Borderoul calculării uzurii mijloacelor fixe pe lună este necesar pentru
calcularea lunară a uzurii mijloacelor fixe şi gruparea acesteia pe lucrări sau culturi. Uzura
se calculează conform politicii de contabilitate prin metoda liniară (anexa 3, p. 3). Pe
fiecare obiect de mijloace fixe se indică consecutiv toate datele necesare: valoarea
iniţială, corectată sau reevaluată; valoarea uzurabilă; norma uzurii; suma lunară a uzurii;
obiectul de evidenţă a consumurilor ş. a. Denumirile mijloacelor fixe se scriu pe grupe
de clasificare (clădiri, construcţii, dispoztive de transmisie etc.) şi ramuri sau tipuri de
activităţi. Prin adunarea sumelor din rubrica „Suma lunară a uzurii” se deduce mărimea
uzurii în ansamblu pe gospodărie pe luna decembrie 2009 – 5191,30 (anexa 8). Dacă în
continuare în componenţa mijloacelor fixe nu vor interveni modificări, suma indicată (pe
luna decembrie) va fi calculată şi în lunile următoare (ianuarie, februarie etc).
Dacă în componenţa mijloacelor fixe se vor produce schimbări (procurări, vînzări,
casări ş. a.), se indică suma lunară a uzurii pe fiecare obiect intrat sau ieşit. Uzura obiectelor
intrate se adaugă, iar a celor ieşite se scade din suma totală a uzurii pe luna decembrie, Astfel
se obţine suma uzurii pe luna, care urmează după luna înregistrării mişcării mijloacelor fixe.
Datele din documentele primare şi centralizatoare se inregistrează, se acumulează
şi se prelucrează in registrele contabile. Conform articolului 23 al Legii contabilităţi,
nomenclatorul şi structura registrelor contabile se stabilesc de către fiecare entitate de
sine stătător, pornind de la necesităţile informaţionale proprii ţinindu-se cont de normele
metodologice. Registrul contabil va conţine următoarele elemente obligatorii:
a) denumirea registrului;
b) denumirea entităţii care a intocmit registrul;
c) data începerii şi finisării ţinerii registrului şi/sau perioada pentru care se
întocmeşte acesta;
33
Page 34
d) data efectuării faptelor economice, grupate in ordine cronologică şi/sau
sistemică;
e) etaloanele de evidenţă a faptelor economice;
f) funcţia, numele, prenumele şi semnăturile persoanelor responsabile de
intocmirea registrului.
Lunar în baza datelor documentelor primare se perfectează darea de seamă de
producţie pe gospodărie în întregime şi în jurnalul-order. La enitatea S.C. ,,Viţă
Podgoreană” S.R.L. contabilitatea este ţinută într-o formă automatizată. Datele
documentelor primare aferente consumurilor de materiale şi producţia obţinută se
generalizează într-un registru cumulativ (anexa 9) în care se indică:
denumirea producţiei (sau materialului) Butaşi de viţă de vie;
suprafaţa terenului 4 ha;
unitate de măsură bucăţi;
preţul 2,58 lei;
cantitatea obţinută 320000;
suma totală 825600 lei.
În mod analogic se întocmeste darea de seama, dar lunar, la fiecare grupă de
materiale, obiecte de mică valoare şi scurtă durată. Aceste documente cuprind
suplimentar rubricile: cantitatea şi suma la începutul lunii, cantitatea şi suma intrărilor şi
ieşirilor şi cantitatea şi suma la sfîrşitul lunii. La sfîrşit se face total pe secţie (ramură). În
luna noiembrie la inventarierea materialelor agronomul a dat darea de seamă a
îngrăşămintelor utilizate pe parcursul anului la creşterea şi îngrijirea culturilor vegetale.
În anexa 14 este prezentată lista preparatelor chimice utilizate la înghrijirea butaşilor de
viţă de vie cu următoarele rubrici: denumirea, cantitatea şi domeniul de utilizare.
În baza documentelor primare se întocmeşte jurnalul-order a cont 811. Paralel,
datorită programei 1C contabilul utilizează registrul de deschidere a contului analitic:
811.1 (anexa 15), 811.2 (anexa 16), 811.3 (anexa 17) şi 811.41 (anexa 18), registrul de
închidere a contului analitic 811 (anexa 19) care cuprind următoarele rubrici: data,
documentul, operaţiunea efectuată, suma debitului conului, suma creditului contului şi
34
Page 35
solful final. Pînă la întocmirea Cărţii mari se verifică evidenţa contabilă în baza balanţei
de verificare a conturilor 811.1 (anexa 21), 811.2 (anexa 22), 811.3 (anexa 23), 811.41
(anexa 24), 812 (anexa 26) şi 813 (anexa 27). Acest borderou are următoarele rubrici:
subcontul soldul iniţial, rulajul perioadei de gestiune şi soldul final.
În baza Legii contabilităţii, Standardelor Naţionale de Contabilitate (S.N.C.) Codului
fiscal etc. contabilul în baza documentelor generalizatoare primite de la şefii secţiilor
ţine contabilitatea în baza sistemului complet. Acest sistem contabil utilizat prevede
ţinerea contabilităţii în baza principiului specializării exerciţiilor şi dublei înregistrări, cu
utilizarea registrelor analitice şi sintetice, datele cărora servesc pentru întocmirea Cărţii
mari, iar ulterior pentru întocmirea rapoartului financiar anual.
In concluzie menţionăm că documentele primare sunt întocmite în conformitate cu
Legea contabilităţii din 27 aprilie 2007. Ar fi bine venit ca în momentul recepţionării
producţiei să se întocmească de brigadier în momentul transportării producţiei la depozit -
Agenda înregistrării producţiei agricole. Aici se generalizează informaţia de la cine şi în
ce cantitate a fost primită această producţie. S-a depistat că nu sunt anexate bonurile sau
fişele-limită, în baza cărora valorile materiale au fost livrate din depozit spre decont
brigadierului.
1.3 EVIDENŢA SINTETICĂ ŞI ANALITICĂ A CONSUMURILOR
LA OBŢINEREA BUTAŞILOR DE VIŢĂ DE VIE
Pentru evidenţa consumurilor de producţie sunt destinate patru grupuri de conturi
ale contabilităţii consumurilor:
1. Acivităţi de bază;
2. Activităţi auxiliare;
3. Consumuri indirecte de producţie;
4. Alte consumuri.
Pentru contabilitatea consumurilor producţiei de bază este destinat contul de
calculaţie 811 ,,Activitaţi de bază”, contabilitatea consumurilor unităţilor de producţie
auxiliare se ţine la contul de calculaţie 812 ,,Activităţi auxiliare”, contabilitatea 35
Page 36
consumurilor indirecte de producţie (legate de conducerea, organizarea şi deservirea
subdiviziunii de producţie) se ţine la contul de calculaţie – repartizare 813 ,,Consumuri
indirecte de producţie”. În debitul acestor conturi se înregistrează consumurile, iar în
credit — valoarea producţiei obţinute şi repartizarea consumurilor după destinaţie.
Conform S.N.C. 6 „Particularităţile contabilităţii la întreprinderile agricole”
nomenclatorul articolelor de consumuri incluse în costul produselor la S.C. ,,Viţă
Podgoreană” S.R.L. sunt:
Consumuri directe de materiale (total);
inclusiv:
- materia primă (material de plantat);
- îngrăşăminte (minerale şi organice);
- mijloace de protecţie a plantelor;
- alte consumuri de materiale;
Consumuri directe privind retribuirea muncii;
Contribuţii pentru asigurările sociale de stat şi asigurarea medicală;
Servicii;
Întreţinerea mijloacelor fixe;
Consumuri indirecte de producţie;
Alte consumuri (anexa 10).
Astfel, în componenţa consumurilor pentru fabricarea produselor vegetale entităţile
includ, mai intîi de toate, valoarea resurselor folosite în procesul tehnologic din ramură,
începînd cu pregătirea solului pentru plantare şi terminînd cu finisarea recoltei pe arie. În
particular, este vorba despre următoarele sume:
– valoarea materialului - la întreprinderile de producţie cuprind valoarea
materialelor utilizate în procesul tehnologic incluse în costul produselor finite şi anume:
materialul de plantat, îngrăşămintelor, mijloacelor de protecţie a plantelor, obiecte de
mica valoare şi scurtă durată cu destinaţie îngustă, produselor petroliere şi altor stocuri de
mărfuri şi materiale.
36
Page 37
- retribuirea muncii - consumuri privind remunerarea muncitorilor, inclusiv
premii şi alte sume plătite sub formă de stimulare şi compensare agrotehnicienilor,
caruţaşilor, mecanizatorilor şi altui perfonal de producţie;
– defalcări în rezerva pentru achitarea concediilor legate de odihnă ale
categoriilor indicate de salariaţi în mărimea stabilită de administraţia întreprinderii;
– contribuţiile pentru asigurările sociale de stat conform tarifelor, aprobate
anual de Parlamentul Republicii Moldova;
– consumuri aferente deservirii şi conducerii subdiviziunilor de producţie şi a
celor din domeniul prestării serviciilor şi executării lucrărilor care cuprind: cheltuieli de
întreţinere a mijloacelor fixe cu destinaţie productivă în stare de lucru (cheltuieli de
reparaţie, asistenţă tehnică), cheltuieli de întreţinere a încăperilor şi inventarului,
cheltuieli de întreţinere şi exploatare a mijloacelor destinate protecţiei naturii (plăţi pentru
evacuarea substanţelor poluante în mediul înconjurător), cheltuieli de deservire şi
întreţinere a mijloacelor tehnice de semnalizare, comunicaţii, uzura mijloacelor fixe cu
destinaţie productivă şi a obiectivelor de mică valoare şi scurtă durată, epuizarea
resurselor naturale, amortizarea activelor nemateriele, cheltuieli de asigurare a condiţiilor
normale de lucru şi a tehnicii securităţii, de asigurare a pazei antiincediare, cheltuieli de
deplasare a salariaţilor încadraţi în pocesul de producere, şi alte cheltuieli [13, p. 110-
111].
Aceste articole au un caracter de recomandare. Entitatea poate modifica în funcţie de
necesităţile interne informaţionale.
Evidenţa sintetică a contabilităţii consumurilor şi calculării costului butaşilor de viţă
de vie se ţine la contul 811 „Activităţi de bază”. Contul dat este unul de calculaţie, în
debitul căruia se reflectă soldul producţiei în curs de execuţie la începutul perioadei de
gestiune, consumurile pentru fabricarea produselor, iar în credit – costul efectiv al
produselor fabricate (butaşii de viţă de vie în cazul nostru), şi soldul producţiei în curs de
execuţie la finele prioadei de gestiune.
Deci, consumurile directe se reflectă pe parcursul perioadei de gestiune nemijlocit în
debitul contului 811 şi creditul conturilor 124, 211, 213, 251, 531, 533, 535 etc.
37
Page 38
Consumurile activităţilor auxiliare şi consumurile indirecte de producţie se înregistrează
în prealabil în conturile 812 şi 813 şi se trec în contul 811 la finele fiecărei perioade de
gestiune [21, p. 501].
La entitatea S.C.,,Viţă Podgoreană” S.R.L. pentru evidenţa în cauză (adică pentru
înregistrarea consumurilor aferente producerii butaşilor de viţă de vie şi respectiv
înregistrarea recoltei) este deschis contul 811 „Activităţi de bază”, subcontul „Butaşi”.
Pentru butaşii de viţă de vie la entitate sunt prevăzute subconturile:
811.1 consumuri directe de materiale (materia primă),
811.2 consumuri directe privind retribuirea muncii,
811.3 contribuţii pentru asigurări medicale şi sociale,
811.41consumuri de materiale (mijloace de protecţie a plantelor, îngrăşăminte).
Evidenţa contabilă sintetică şi analitică este efectuată în baza jurnalului – order a
contului 811, registrului deschiderea contului analitic 811 şi registrului de închidere a
contului analitic 811.1. Faptele economice şi înregistrările duble contului 811 sunt:
I. Reflectarea consumurilor activităţii de bază a entităţii:
1) Restabilirea soldului de consumuri conform situaţiei de la 1 ianuarie 2009 care
se referă la lucrările agricole executate în anul 2008 (anexa 15, 28):
debit contul 811 „Activităţi de bază” – 5930,94 lei,
credit contul 215 „Producţia în curs de execuţie” – 5930,94 lei.
2) Casarea fertilizanţilor şi mijloacelor de protecţie a plantelor la 31 mai 2009
(anexa 18):
debit contul 811 „Activităţi de bază” – 702,45lei,
credit contul 211 „Materiale” – 702,45lei.
3) Casarea produselor petroliere (motorină) consumate de tractoare prin metoda de
tranzit la 31 mai 2009 (anexa 20):
debit contul 812 „Activităţi auxiliare” – 2025,83 lei,
credit contul 211 „Materiale” – 2025,83 lei
debit contul 811 „Activităţi de bază” – 2025,83 lei,
38
Page 39
credit contul 812 „Activităţi auxiliare” – 2025,83 lei.
4) Calcularea retribuirii muncii plătite agrotehnicienilor (nota contabileă 40) la 31
mai 2009 (anexa 16, 28):
debit contul 811 „Activităţi de bază” – 4401,34 lei,
credit contul 531 „Datorii privind retribuirea muncii” – 4401,34 lei.
5) Calcularea contribuţiilor pentru asigurările sociale de stat şi primele de asigurare
medicală agrotehnicienilor (nota contabilă 40) în luna mai 2009 (anexa 17, 28):
debit contul 811 „Activităţi de bază” – 1206,82 lei,
credit contul 533 „Datorii privind asigurările” – 1206,82 lei.
II.La finele anului în procesul închiderii contului:
6) Repartizarea consumurilor generale ale activităţii de bază (nota contabilă 19) în
luna decembrie 2009 (anexa 19, 28):
debit contul 811 „Activităţi de bază” – 529246,81lei,
credit contul 811 „Activităţi de bază” – 529246,81lei.
7) Acordarea unor servicii de către activităţile auxiliare şi repartizarea
consumurilor parcului de maşini şi tractoare (nota contabilă 19) în decembrie 2009
(anexa 19, 28):
debit contul 811 „Activităţi de bază” – 18587,21 lei,
credit contul 812 „Activiţăţi auxiliare” – 18587,21 lei.
8) Repartizarea consumurilor indirecte de producţie conform bazei alese de
gospodărie (nota contabilă 19) în luna decembrie 2009 (anexa 19, 28):
debit contul 811 „Activităţi de bază” – 278002,41 lei,
credit contul 813 „Consumuri indirecte de producţie”– 278002,41 lei.
III. Decontarea consumurilor activităţii de bază a entităţii:
9) Înregistrarea produselor în cantitate de 267115 bucăţi la 31 decembrie 2009
(anexa 19):
debit contul 216 „Produse” – 689382,8 lei,
credit contul 811 „Activităţi de bază” – 6382,84 lei.
39
Page 40
Entitatea calculează salariul mecanizatorului la contul 811.2. Literatura de
specialitate prevede ca calcularea retribuţiilor plătite mecanizatorilor prin metoda de
tranzit să fie astfel:
debit contul 812 „Activităţi auxiliare”,
credit contul 531 „Datorii privind retribuirea muncii”,
debit contul 811 „Activităţi de bază”,
credit contul 812 „Activităţi auxiliare”.
Contul 811 „Activităţi de bază” se încheie la finele fiecărei perioade de gestiune
cu contul contabilităţii financiare 215 ,,Producţia în curs de execuţie” la sfîrşitul
perioadei de gestiune şi nu are sold.
Borderourile întocmite în formă electronică, la solicitarea utilizatorului, este
obligată să imprime copia documentului pe suport de hîrtie din cont propriu. Datele din
borderoul analitic (anexa 28) sunt reflectate în Cartea mare (anexa 29).
Etapa finală a evidenţii contabile este gestiunea contabilă. Datele gestiunii trebuie să
fie clare şi veridice pentru a putea fi uşor controlată şi prezentate în termenele statistice.
Forma de bază a gestiunii este bilanţul care este prezentat anual cu un şir de indicatori
care sunt reflectaţi în mod desfăşurat. Datele folosite din gestiunea contabilă trebuie să fie
prezentate nu mai tîrziu de data de 31 martie de la perioada analizată. Iar informaţia din
formularele specializate anuale ne dă posibilitatea de a efectua analiza activităţii agricole
pentru a aprecia calitativ tendinţele planificate în dezvoltarea economiei gospodăriei date.
1.4 CALCULAŢIA COSTULUI BUTAŞILOR DE VIŢĂ DE VIE
Contabilitatea curentă a consumurilor în cultura plantelor se încheie la sfîrşitul
anului cu calcularea efectivă a costului unitar care reflectă în expresie bănească
consumurile de muncă vie, şi materializată ale întreprinderilor agricole pentru obţinerea
unei unităţi de producţie.
Calcularea costului este un ansamblu de procedee logice şi matematice folosite
conform prevederilor metodologice în vigoare pentru determinarea mărimii costului unui
40
Page 41
produs, al unei lucrări sau al unui serviciu prestat în condiţiile organizatorice, tehnice şi
gospodăreşti ale întreprinderii [8, p. 118].
Costul produselor trebuie calculat prin metode simple care, totodată, să fie clare şi
accesibile unui cerc larg de de utilizatori, acestea explicîndu-se prin majorarea bruscă a
numărului de gospodării drept consecinţă a reformei agrare şi a efectivului de personal
abilitat cu funcţia gestionării resurselor. De asemenea, calculul costului este necesară
pentru luarea deciziilor manageriale şi administrarea întreprinderii în ansamblu,
argumentarea ecomonică a preţului şi a propunerilor de bugetare, pronosticare, normare
etc. [1, p. 13; 3, p. 19-29].
În baza tuturor articolelor de consum, care sunt prezentate în anexa „Calculul
costului producţiei agricole (butaşilor) pe anul 2009” (anexa 10) în care se constată suma
tuturor cheltuielilor la 01.01.2010 şi cantităţii de producţie (buc.) obţinute, se poate de
determinat costul unitar de producţie prin metoda:
Cost unitar = Total consumuri / Cantitatea de producţie.
Drept unitate de calculaţie serveşte o mie de bucăti de butaşi de viţă de vie sau un
butaş de calitate depersonalizată [12, p. 51; 13, p.157].
În cazul nostru articolele de consum sunt:
Materialul de plantat
Îngrăşăminte minerale
Mijloace de protecţie a plantelor
Ate consumuri directe de materiale
Consumuri directe privind retribuirea muncii
239 mii lei;
8 mii lei;
3 mii lei;
33 mii lei;
97 mii lei;
Contribuţii pentru asigurările sociale 25 mii lei;
Întreţinerea mijloacelor fixe 65 mii lei;
Servicii 21 mii lei;
CIP 335 mii lei;
Total 826 mii lei.
Cantitatea butaşilor viţei de vie obţinută în acest an a constituit 320000 bucăţi.
Astfel: Cup = 826000 / 320000 = 2,58 lei.
41
Page 42
În aşa mod este calculat costul unitar de producţie la entitatea S.C. ,,Viţă
Podgoreană” S.R.L.
Pentru contabilitatea consumurilor şi calculării costului unitar al butaşilor este
destinat Formularul nr. 9 – CAI „Producţia şi costul producţiei vegetale pe anul 2009”
cod 0215 (anexa 35). În coloana 1 a acestui formular este înregistrată suprafaţa
plantaţiilor existente la sfîrşitul anului (4 ha). În coloana II sunt indicate toate
consumurile aferente fiecărui grup de culturi aparte, la butaşi aceasta este egală 826 mii
lei. În coloanele III – VI se arată detaliat cosumurile pe articole şi anume:
- remunerarea muncii cu contribuţii pentru asugurări sociale şi medicale – 122 mii
lei;
- seminţe şi material săditor – 275 mii lei;
- îngrăşăminte chimice şi naturale – 8 mii lei;
- consumurile activităţilor auxiliare şi CIP – 421 mii lei:
- producţia globală obţinută (cod 0594) = 320 mii buc. (col. I);
- costul total (col. III) – 826 mii lei;
- costul unitar al butaşilor viţei de vie (col. IV) = 2,58 lei .
Formularul nr. 9 - CAI se utilizează pentru analiza costului de producţie al anului
curent, structura producţiei şi găsirea căilor de micşorare a costului de producţie.
42
Page 43
CAPITOLUL 2 ANALIZA CONSUMURILOR ŞI A COSTULUI BUTAŞILOR DE
VIŢĂ DE VIE LA S.C. ,,VIŢĂ PODGOREANĂ” S.R.L.
2.1 ANALIZA STRUCTURII COSTULUI TOTAL AL BUTAŞILOR
DE VIŢĂ DE VIE
În condiţiile economiei de piaţă obţinerea veniturilor maxime cu consumuri şi
cheltuieli minime este scopul de bază al fiecărui agent economic.
Cerinţele pieţei sunt destul de dure, ceea ce necesită respectarea unei
concordanţe întemeiate cu preţurile la produsele finite şi eforturile depuse în activităţile
desfăşurate. Este de menţionat că economia de piaţă contribuie substanţial la elaborarea şi
utilizarea unor modalităţi noi de relaţii între producători şi furnizori, deşi toată informaţia
privind formarea costurilor la producţia fabricată şi vîndută poartă un caracter
confidenţial (secret comercial).
După părerea noastră, este necesară o argumentare judicioasă a structurii tuturor
consumurilor pe care le suportă fiecare întreprindere în parte pentru obţinerea unor
venituri accesibile. Rezultatele diagnosticului în acest domeniu la mai mulţi agenţi
economici pe teren demonstrează că atît preţurile exagerate la materia primă, materiale şi
combustibil, cît şi tarifele şi plăţile majorate pentru serviciile prestate de terţi influenţează
substanţial asupra formării costului integral al producţiei. Majorarea continuă a acestuia
sub presiunea factorilor externi diminuează efortul propriu al colectivului de muncă în
reducerea treptată a consumurilor gestionate de întreprindere.
O dată cu implementarea noului sistem contabil bazat pe standardele naţionale s-a
modificat esenţial conţinutul noţiunilor „consumuri" precum şi structura şi criteriile de
clasificare a acestora.
Conform S.N.C. 3 ,,Componenţa consumurilor şi a cheltuielilor întreprinderii” se
prevede delimitarea noţiunilor de consumuri şi cheltuieli.
43
Page 44
Consumurile reprezintă resursele urilizate pentru fabricarea produselor şi prestarea
serviciilor în scopul obţinerii profit. Iar cheltuielile reprezintă toate plăţile, pierderile şi
daunele apărute în urma desfăşurării activităţii întreprinderii [4, p. 25].
Consumurile indică, ce fel de resurse şi în ce măsură acestea sunt utilizate, precum
şi concordarea consumurilor sunt cu obiective concrete. Consumurile se includ în costul
producţiei fabricate, iar cheltuielile nu se includ în costul producţiei fabricate, dar se scad
din venituri la determinarea rezultatelor financiare.
Consumurile se analizează după criteriile:
I. După element economic.
Prin element se înţelege un anumit fel de consumuri care este omogen după
conţinut. Conform S.N.C. 3 costul de producţie cuprinde următoarele consumuri:
directe de materiale;
directe privind retribuirea muncii;
indirecte de producţie [24, p. 197].
II. Gruparea consumurilor după articole de calculaţie.
Prin articol se înţelege o totalitate de consumuri care include unul sau cîteva
elemente economice (exemplu: consumurile de materiale includ un singur element pe
cînd articolul lucrări şi servicii conţin mai multe elemente ca remunerarea muncii,
materiale, uzura etc.) [10, p. 155].
III. Gruparea consumurilor după modul de repartizare în costul producţiei fabricate.
În acest caz toate consumurile se împart în:
directe şi
indirecte.
Consumurile directe (de materiale şi retribuirea muncii) se includ totalmente în
costul produselor fabricate. Consumurile îndirecte de producţie sunt cele care nu pot fi
incluse în mod direct în costul producţiei, dar se repartizează conform unui criteriu de
repartizare stabilit de entitate [10, p. 155].
IV. Gruparea consumurilor în dependenţă de volumul producţiei fabricate sau
venitului din vînzări:
44
Page 45
variabile şi
constante.
Consumurile variabile sunt cele care se schimbă o dată cu modificarea volumului
producţiei fabricate sau a venitului din vînzări. Aici pot fi consumurile de materiale [10,
p. 155-156].
Consumurile constante sunt acelea care nu depind de volumul producţiei fabricate
sau venitului din vînzări. Aici pot fii uzura mijloacelor fixe, uzura obiectelor de mică
valoare şi scurtă durată etc.
Deci, în ansamblu fluxul consumurilor încorporabile (efectuate în procesul de
producţie) poate fi reprezentat în următoarea schemă [26, p. 131]:
Schema 1 - Formarea costului efectiv total
Consumurile de materiale incluse în costul produselor finite, producţiei în curs
de execuţie cuprind: la întreprinderile de producţie - consumurile directe de materiale.
La întreprinderile de producţie consumurile directe de materiale cuprind valoarea
materialelor, utilizate în procesul de producţie (tehnologic) incluse în costul
produselor finite, şi anume:
a) a materiilor prime şi materialelor, care constituie baza producţiei fabricate sau
o componentă indispensabilă la fabricarea acesteia;
b) a articolelor accesorii (piese de completare) şi a semifabricatelor supuse
asamblării sau prelucrării suplimentare la întreprinderea respectivă;
c) valoarea serviciilor cu caracter de producţie prestate de terţi şi cheltuielile
suplimentare aferente, raportate la scumpirea valorii materialelor, de exemplu:
45
Consumuri
directe
indirecte
COST
EFECTIV
TOTAL
Analiză şi repartizare
Page 46
- executarea unor operaţii distincte privind fabricarea produselor, prelucrarea
materiilor prime şi materialelor;
- efectuarea probelor privind determinarea calităţii materiilor prime şi materialelor
consumabile, utilizate exclusiv pentru fabricarea produselor concrete;
d) a combustibilului de toate tipurile, consumat în scopuri tehnologice, la
producerea tuturor felurilor de energie;
e) a energiei de toate felurile (electrică, termică, aer comprimat, frig, apă etc.),
consumate în scopuri tehnologice, de transport şi aferente altor necesităţi de producţie
ale întreprinderii.
În consumurile directe privind retribuirea muncii ale întreprinderii de producţie se
includ consumurile privind retribuirea muncii plătite personalului încadrat în producţia
de bază a întreprinderii, inclusiv premiile şi alte sume plătite sub formă de stimulare şi
compensare [10, p. 157]. La acestea se referă:
a) retribuţiile pentru munca prestată efectiv, calculate în baza tarifelor în acord,
salariilor tarifare şi salariilor funcţiei şi onorariilor, formele şi sistemele de retribuire a
muncii acceptate de întreprindere, precum şi:
- sporurile la salariile plătite lucrătorilor din telecomunicaţii, construcţii,
transporturi şi altor salariaţi, activitatea permanentă a cărora este legată de deplasări,
diurnele plătite din momentul plecării pînă în momentul revenirii la sediul întreprinderilor
lor;
- premiile pentru rezultatele de producţie obţinute, sporurile la salariile tarifare şi
de bază pentru măiestrie profesională;
- sumele plătite (la executarea lucrărilor prin metoda de cart) în mărimea unui
salariu tarifar, salariu de funcţie pentru zilele de deplasare de la sediul întreprinderii
la locul de lucru şi viceversa, prevăzute de graficul de lucru, precum şi pentru zilele de
reţinere a salariaţilor în drum din cauza condiţiilor meteorologice sau din vina
organizaţiilor de transport referitoare la obiectele concrete de construcţii şi reparaţii
capitale;
46
Page 47
- remuneraţiile studenţilor instituţiilor de învăţămînt şi ale elevilor instituţiilor
de învăţămînt mediu de specialitate şi profesional-tehnic care fac practica de
producţie la întreprinderi, precum şi remuneraţiile plătite elevilor şcolilor de cultură
generală în perioada orientărilor profesionale;
- remuneraţiile lucrătorilor, neîncadraţi în statele întreprinderii pentru executarea
de către aceştia a lucrărilor conform contractelor de drept civil, dacă decontările cu
aceştia pentru munca prestată se efectuează direct de întreprindere;
b) remunerarea zilelor de odihnă (recuperărilor) acordate salariaţilor pentru
munca ce depăşeşte durata normală a timpului de lucru în cazul organizării muncii
prin metoda de cart, evidenţei însumate a timpului de muncă şi în alte cazuri stabilite
de legislaţie;
c) sumele plătite sub formă de compensare în funcţie de regimul de lucru şi
condiţiile de muncă, inclusiv sporurile şi adaosurile la salariile tarifare şi salariile de
bază pentru munca în timp de noapte, munca suplimentară, munca în zilele de odihnă,
de sărbători, munca în regim cu multe schimburi, pentru cumularea profesiunilor,
extinderea zonelor de deservire, pentru muncă în condiţii grele, nocive, deosebit de
nocive etc.;
d) remunerarea, în conformitate cu legislaţia în vigoare, a concediilor legale
de odihnă (anuale) şi suplimentare (compensaţii pentru concediul nefolosit), a orelor cu
înlesniri pentru adolescenţi, a pauzelor pentru mamele care alăptează copilul, precum şi
a timpului necesar pentru efectuarea examenului medical, îndeplinirea atribuţiilor de
stat;
e) contribuţiile de asigurări sociale de stat obligatorii şi primele de asigurare
obligatorie de asistenţă medicală;
f) alte feluri de retribuţii acordate salariaţilor care participă la fabricarea
produselor.
Consumuri indirecte de producţie care au loc la întreprinderile de producţie
cuprind:
47
Page 48
a) cheltuielile de întreţinere a mijloacelor fixe cu destinaţie productivă în stare
de lucru (cheltuieli pentru asistenţă tehnică şi întreţinere, pentru efectuarea reparaţiilor
curente, medii şi capitale); pentru îndeplinirea normelor sanitaro-igienice, inclusiv
cheltuielile de întreţinere a încăperilor şi inventarului acordate de întreprindere
instituţiilor medicale pentru organizarea punctelor medicale nemijlocit pe teritoriul
întreprinderii, pentru menţinerea curăţeniei şi ordinii în unitatea de producţie;
b) cheltuielile de întreţinere şi exploatare a mijloacelor destinate protecţiei naturii
referitoare la procesul de producţie, inclusiv plăţile pentru evacuarea substanţelor
poluante în mediul înconjurător;
c) cheltuielile de întreţinere şi deservire a mijloacelor tehnice de dirijare,
comunicaţii, mijloacelor de semnalizare, altor mijloace tehnice de comandă referitoare
la procesul de producţie;
d) uzura mijloacelor fixe cu destinaţie productivă;
e) epuizarea resurselor naturale;
f) amortizarea activelor nemateriale utilizate în procesul de producţie;
g) cheltuielile aferente perfecţionării tehnologiilor şi organizării producţiei, precum
şi îmbunătăţirii calităţii produselor, sporirii fiabilităţii, durabilităţii şi altor proprietăţi
de exploatare a acestora în cadrul procesului de producţie;
h) uzura obiectelor de mică valoare şi scurtă durată;
i) valoarea materialelor utilizate în procesul de producţie pentru asigurarea unui
proces tehnologic normal, pentru ambalarea produselor în secţii sau consumate pentru
alte necesităţi de producţie, care nu pot fi raportate direct la tipuri concrete de produse;
j) plata pentru locaţiune (chirie), arendă, leаsing (redevenţă);
k) contribuţiile de asigurări sociale de stat obligatorii şi primele de asigurare
obligatorie de asistenţă medicală;
l) salariile muncitorilor auxiliari încadraţi în producţie şi ale personalului
administrativ, de conducere etc. din subdiviziunile de producţie, inclusiv toate
tipurile de premii şi adaosuri conform sistemelor în vigoare la întreprindere;
48
Page 49
m) sumele plătite sub formă de stimulare salariaţilor încadraţi în procesul de
producţie, inclusiv:
- recompensele unice pentru vechime în muncă (sporurile pentru stagiul de
muncă în specialitate la întreprinderea respectivă) în conformitate cu legislaţia în
vigoare, şi premiile neincluse în cheltuielile directe privind retribuirea muncii;
- sumele plătite pentru timpul aflării în concedii forţate cu păstrarea parţială a
salariului, prevăzute de legislaţia în vigoare;
n) cheltuielile de asigurare a condiţiilor normale de lucru şi a tehnicii securităţii
ce ţin de particularităţile producţiei şi prevăzute de legislaţia respectivă;
o) cheltuielile de asigurare a pazei (inclusiv a celei antiincendiare)
atelierelor, secţiilor şi subdiviziunilor cu destinaţie productivă;
p) cheltuielile de deplasare a salariaţilor încadraţi nemijlocit în procesul de
producţie;
r) asigurarea obligatorie a salariaţilor ocupaţi în sfera de producţie şi ale
activelor de producţie;
s) alte cheltuieli în conformitate cu legislaţia în vigoare.
De regulă, acestea sunt legate nemijlocit de procesul de producţie şi, deci, apar pînă
la comercializarea produselor finite, mărfurilor şi prestarea serviciilor.
Respectarea unei transparenţe justificate dintre consumurile şi cheltuielile pe care
le suportă întreprinderea în activitatea sa pe parcursul perioadei de gestiune îi permit
acesteia să efectueze un control permanent asupra mecanismului de formare a costurilor,
inclusiv sub efortul propriu al colectivului de muncă.
Este ştiut faptul că reducerea consumurilor numai cu 1 % contribuie la majorarea
cu mult mai mare atît a profitului brut, cît şi a profitului perioadei de gestiune pînă la
impozitare, decît majorarea cu 1 % a venitului din vînzări. În acest context este necesar a
evidenţia sarcinile principale ale analizei sub aspectele:
1. Aprecierea structurii costului total al producţiei vegetale;
2. Analiza consumurilor directe în costul producţiei (inclusiv analiza factorială);
3. Analiza consumurilor indirecte în costul producţiei;49
Page 50
4.Analiza factorială a costului unitar;
5. Evidenţierea rezervelor interne de reducere a consumurilor în costul producţiei pe
viitor şi elaborarea măsurilor concrete privind implementarea acestora în practică [6,
p. 87].
Sursele principale de informaţie:
1. Programul social-economic de dezvoltare a întreprinderii (compartimentul
„Consumurile şi cheltuielile întreprinderii").
2. Datele conturilor şi subconturilor contabile clasa 8 privind consumurile .
3. Formularul nr.9-CAI ,,Producţia şi costul producţiei vegetale”.
4. Datele din calculable individuale privind produsele fabricate, lucrările executate şi
serviciile prestate.
1. Alte surse de informaţie.
Analiza consumurilor întreprinderii începe, de regulă, cu examinarea structurii
costului producţiei la nivel general. În continuare vom efectua analiza costului butaşilor
viţei de vie S.C. ,,Viţă Podgoreană” S.R.L. după următorul tabel analitic (anexele 10, 34,
35):
Tabelul 7 - Analiza structurii costului butaşilor de viţă de vie după elementele economice S.C. ,,Viţă Podgoreană” S.R.L.
Elementul economic
Anul 2008 Anul 2009 Abateri(+;-)
Suma, mii lei
Ponderea,
%
Suma, mii lei
Ponderea,
%
Suma, mii lei
Ponderea,
%
A 1 2 3 4 5=3-1 6=4-2
1.Consumuri directe de materiale (materie primă şimateriale)
336 49,851 283 34,261 -53 -15,590
2.Consumuri directe privind retribuirea muncii cu contribuţii pentru asigurarea socială de stat şi medicală obligatorie
120 17,804 122 14,769 +2 -3,035
50
Page 51
continuarea tabelului
3.Consumuri indirecte de producţie
161 23,887 335 40,556 +174 16,669
4.Alte consumuri 57 8,456 86 10,411 +29 1,955
5.Costul total al butaşilor 674 100 826 100 +152 0
În baza datelor din tabelul 7 se poate constata că la entitatea analizată costul
producţiei s-a majorat faţă de nivelul anului 2008 cu 152 mii lei (826-674).
Această abatere a fost determinată de majorarea consumurilor privind retribuirea
muncii cu 2 mii lei. Totodată, majorarea consumurilor indirecte de producţie faţă de
nivelul anului 2008 cu 174 mii lei şi a altor consumuri cu 29 mii lei a contribuit la
sporirea costului producţiei cu aceeaşi sumă.
Examinînd structura costului producţiei, observăm că în anul 2008 consumurile de
materiale ocupă ponderea principală, deşi, comparativ cu nivelul anului 2009, acestea s-
au redus de la 49,851 la 34,261%. În anul 2009 ponderea cea mai mare o ocupă
consumurile indirecte de producţie care comparativ cu perioada anului 2008 sa majorat
cu 16,67%.
Consumurile directe de materiale au avut o tendinţă de micşorare în anul de
gestiune curent faţă de anul precedent cu 53 mii lei fapt ce se apreciază pozitiv însă
această diminuare nu a aschimbat esenţial mărimea negativă a celorlalţi factori de
acţiune descrişi mai sus.
Totuşi, pentru o apreciere mai obiectivă a modificărilor evidenţiate mai sus, este
necesară o analiză mai aprofundată atît a costului producţiei în total, cît şi a fiecărui
compartiment în parte. Această analiză poate fi efectuată în cîteva direcţii de bază:
1. Analiza consumurilor la 1 leu producţie fabricată.
2. Analiza consumurilor directe în costul producţiei.
3. Analiza consumurilor indirecte în costul producţiei.
51
Page 52
Calculul şi analiza acestor indicatori se va efectua în baza tabelului prezentat mai
jos S.C. ,,Viţa Podgoreană” S.R.L. (anexa 10).
Tabelul 8 - Analiza consumurilor pe articole în costul total al butaşilor viţei de
vie al S.C. ,,Viţa Podgoreană” S.R.L.
Articol de consumuri
Anul
2008, mii lei
2009, mii lei
Abaterea absolută
(+;-), mii lei
Abaterea
relativă
(+;-), %
Cota articolului în modificarea
costului produsului
(+;-), %
A 1 2 3 4=(3/1)*100 5=(3/total1)*100
1.Consumuri directe de materiale inclusiv: 336 283 -53 -15,773 -7,863
1.1. Seminţe şi material 292 239 -53 -18,150 -7,863
1.2. Îngrăşăminte 2 8 +6 +300 0,890
1.3. Mijloace de protecţie a plantelor 2 3 +1 +50 +0,148
1.4. Alte consumuri materiale 40 33 -7 -17,5 -1,038
2.Consumuri privind retribuirea muncii inclusiv: 120 122 +2 +1,667 +60,296
2.1. Consumuri directe privind retribuirea muncii 95 97 +2 +2,105 +0,296
2.2.Contribuţii pentru asigurările sociale de stat şi medicale obligatorii
25 250 0 0
3.Întreţinerea mijloacelor fixe 46 65 +19 +41,304 +2,819
4.Servicii 11 21 +10 +90,909 +1,483
5.Consumuri indirecte de producţie 161 335 +174 +108,075 +25,816
6. Costul total al produsului 674 826 +152 +22,551 +22,551
52
Page 53
Din tabelul 8 rezultă că la entitatea analizată în anul de gestiune costul total al
butaşilor de viţă de vie au sporit comparativ cu nivelul anului 2008 cu 152 mii lei, ceea
ce în procente constituie 22,551%.
Examinînd componenţa acestor consumuri pe fiecare element în parte, vom
observa că această abatere a fost determinată de influenţa negativă atît a supra-
consumurilor directe privind retribuirea muncii cu 2 mii lei, la consumurile privind
întreţinerea mijloacelor fixe cu 19 mii, la consumurile privind prestarea serviciilor cu 10
mii lei, cît şi la consumurile indirecte de producţie cu 174 mii . Cota-parte a acestor
modificări pe fiecare element în parte în majorarea totală a costului producţiei a atins
respectiv nivelul de 0,296 ; 2,819; 1,483 şi 25,816 puncte procentuale.
În mersul analizei observîm ca pozitiv asupra modificării costului total al butaşilor
de viţă de vie la avut diminuarea consumurilor directe de materiale cu 53 mii lei şi anume
analizînd articolele acestor consumuri putem menţiona că anume consumurilor de materii
prime şi materiale sau redus în dinamică de la 292 pîna la 239 mii lei sau cu 15,773%.
Cota-parte a acestei modificări în diminuarea totală a costului producţiei a atins respectiv
nivelul de 7,863%.
2.2 ANALIZA CONSUMURILOR DIRECTE DE PRODUCŢIE ALE
BUTAŞILOR DE VIŢĂ DE VIE
Consumurile directe de producţie includ:
1.Consumurile directe de materiale;
2.Consumurile directe privind retribuirea muncii;
Pornind de la cerinţele S.N.C. 3 „Componenţa consumurilor şi cheltuielilor
întreprinderii", consumurile directe privind retribuirea muncii după conţinut joacă un rol
semnificativ în costul producţiei. La întreprinderile de producţie ele cuprind consumurile
privind remunerarea muncitorilor care se includ direct în costul produselor finite,
lucrărilor executate şi serviciilor prestate.
53
Page 54
Metoda şi etapele analizei acestor consumuri sunt identice cu cele ale analizei
consumurilor directe de materiale. Astfel, la prima etapă a analizei se calculează:
- abaterea absolută;
- abaterea relativă şi
- cota-parte a consumurilor directe privind retribuirea muncii în modificarea
totală a costului producţiei [6, p. 99].
În dependenţă de cele menţionata mai sus vom determina suma totală de consumuri
la nivelul butaşilor de viţă de vie, în acest caz informaţia necesară pentru analiza
factorială a consumurilor directe privind retribuirea muncii al S.C. ,,Viţă Podgoreană”
S.R.L. vor fi selectate într-un tabel.
Date inţiale pentru analiza factorială a consumurilor pe articolul ,,Consumuri
directe privind retribuirea muncii” S.C. ,,Viţa Podgoreană” S.R.L. vor fi prezentete în
tabelul de mai jos (anexa 11):
Tabelul 9 - Analiza în dinamică a indicatorilor economicic al S.C. ,,Viţă Podgoreană” S.R.L.
Indicatorul
Anul Abaterea absolută
(+;-)
Abaterea relativă
(+;-),
%2008 2009
1.Volumul producţiei globale de produs (PG), buc.
44000 320000 +276000 727,272
2.Consumuri directe de muncă la 1 buc. produs(T); om-ore
2,15 0,30 -1,85 13,953
3.Nivelul de retribuire 1 om-ore(Rm),lei 1,27 1,27 0 100
Rezultativ
4.Consumuri directe privind retribuirea muncii, lei
120000 122000 +2000 101,67
Mai jos vom efectua analiza factorială a consumurilor privind retribuirea muncii al
S.C.,,Viţă Podgoreană” S.R.L. utilizînd metoda substituţiilor în lanţ:54
Page 55
Tabelul 10 - Calculul influienţei factorilor la modificarea consumurilor la butaşii viţei de vie al S.C. ,,Viţă Podgoreană” S.R.L. anului 2008 - 2009
Nr.
calc
Nr.
Subst.
Factorii corelaţi Indicatorul rezultativ
(CDRM)
Calculul influienţei factorilor
Mărimii influienţei (+;-), lei
Denumire factorilor
PG T Rm
1. 0 44000 2,15 1,27 120000 - - -
2. 1 320000 2,15 1,27 873760 873760-120000 +753760 ΔPG
3. 2 320000 0,30 1,27 121920 121920-873760 -751840 ΔT
4. 3 320000 0,30 1,27 121920 121920-121920 0 ΔRm
Balanţa factorilorΔCDRm=ΔCDRm PG + ΔCDRm T + ΔCDRm Rm
+2000=(+753760)+( -751840)+0
+2000=+2000
În rezultatul analizei consumurilor directe privind retribuirea muncii la butaşii viţei
de vie al S.C. ,,Viţa Podgoreană” S.R.L. putem să menţionam că valoarea lor în dinamică
sa majorat faţă de nivelul anului precedent, adică faţă de anul 2008 cu 2000 lei. Asupra
acestui supraconsum negativ a influienţat sporirea în dinamică majorarea în anul 2009
faţă de 2008 a volumului producţiei globale pe butaşi cu 276000 lei fapt ce a contribuit la
creşterea consumurilor directe de retribuirea muncii cu 753760 lei. În mersul analizei
observăm că asupra indicatorului rezultativ pozitiv a influienţat diminuarea în dinamică a
consumurilor directe de muncă la 1 buc. produs cu 1,85 om-ore fapt ce a contribuit la
micşorarea consumurilor directe privind retribuirea muncii cu 751840 lei. În general
entitatea analizată îşi gestionează pozitiv consumurile directe privind retribuirea muncii
însă ea dispune de reserve ce sunt necesare de ar fi mobilizate pe viitor pentru a obţine
rezultate mult mai scontate pe viitor.
55
Page 56
În aprecierea nivelului intensităţii producţiei vegetale în cazul nostru a butaşilor de
viţă de vie se calculează consumurile privind retribuirea muncii pe articole ce revin la un
hectar de suprafaţă productivă.
Consumurile privind retribuirea muncii în calcul la un hectar depend de următorii
factori:
1.Consumuri de muncă la un hectar, om-ore;
2.Nivelul retribuirii unui om-ore,lei;
Calculul influienţei factorilor se va efectua după metoda diferenţelor absolute
utilizînd tabelul analitic de mai jos:
Tabelul 11 - Calculul influienţei factorilor la modificarea consumurilor directe
privind retribuirea muncii la 1 hectar al S.C. ,,Viţa Podgoreană” S.R.L.
Indicatorul
Anul
2008 2009
Abaterea absolută(+;)
Total
Inclusive sub influienţa
ΔCDRm/1ha Δ Rm
1.Consumuri directe de muncă la 1 buc. produs(T); om-ore
27907 101667 +73760 +158584 x
2.Nivelul de retribuire 1 om-ore(Rm), lei
2,15 0,30 -1,85 x -188083,95
Rezultativ
3.Consumuri directe privind retribuirea muncii în calcul la 1ha, lei
60000 30500 -29500 +158584 -188083,95
Balanţa factorilor
ΔCDRm/1ha=ΔCDRm CDRM1q + ΔCDRm T
-29500=(+158584)+(-188083,95)
-29500=-29500
Din tabelul 11 rezultă că la întreprinderea analizată în anul de gestiune consumurile
privind retribuirea muncii la 1ha comparativ cu nivelul anului 2008 sau diminuat în total
29500 mii lei. Este necesar de menţionat că până în prezent la majoritatea unităţilor eco-
56
Page 57
nomice de producţie pe teren, consumurile directe privind retribuirea muncii ocupă o
pondere foarte mică în costul producţiei, ceea ce dovedeşte că posibilităţile de
remunerare a muncitorilor sunt reduse. Asupra acestei micşorări pozitiv a influienţat
diminuarea în dinamică a nivelului de retribuire 1 om-ore cu 1,85 om-ore fapt ce a
contribiut la micşorarea indicatorului rezultativ cu 188083,95 lei. În mersul analizei
observăm că asupra consumurilor directe de muncă la 1 ha, negativ a influienţat creşterea
în dinamică a consumurilor directe de muncă la 1 unitate produs cu 73760 om-ore.
Această influienţă a dus la sporirea indicatorului rezultativ cu 158584 lei/ha.
Un factor important ce poate influienţa consumurile directe de materiale poate fi
enunţat şi consumurile „Îngrăşăminte”. La modificarea acestor consumuri în calcul luate
la 1 ha sunt influienţaţi de următorii factori de influienţă şi anume: cantitatea de
îngrăşăminte încorporate la hectar; costul unui kilogram de substanţă activă. Pentru a
calcula influienţa factorilor vom aplică metoda diferenţelor absolute. În cazul dat
întocmim următorul tabel analitic (anexa 12):
Tabelul 12 - Analiza factorială a consumurilor pe articolul
„Îngrăşăminte” în calcul la hectar al S.C.,,Viţă Podgoreană” S.R.L.
Indicatorul
Anul Abaterea absolută(+;)
2008 2009Total
Inclusive sub influienţa
ΔCDRm/1ha
Δ Rm
1.Cantitatea de îngrăşăminte minerale încorporate la 1ha,kg s.a/ha
180 275 +95 +528 x
2.Costul 1kg de substanţă activă, lei 5,56 7,26 +1,7 x +472
Rezultativ
3.Consumuri pe articolul ,,Îngrăşăminte” în calcul la ha, lei
1000 2000+1000
+528 +472
57
Page 58
În baza datelor din tabelul 12 se poate constata că la întreprinderea analizată
consumurile pe articolul „Îngrăşăminte” în costul producţiei s-a majorat în total,
comparativ cu nivelul anului 2008, cu 1000 lei (2000 - 1000). Examinînd situaţia pe
fiecare element de consumuri în parte, vom observa că majorarea totală a fost determinată
de ambii factori de influienţă şi anume din motivul sporirii în dinamică atît a cantităţii de
îngrăşăminte minerale încorporate la 1ha,kg s.a/ha cu 95 kg la ha cît şi a costului 1kg de
substanţă activă cu 1,7 lei, acest fapt a contribuit la majorarea indicatorului analizat
respectiv cu 528 lei cît şi cu 472 lei.
2.3 ANALIZA CONSUMURILOR INDIRECTE ÎN COSTUL PRODUCŢIEI ALE BUTAŞILOR DE VIŢĂ DE VIE
Pe lîngă consumurile directe, în costul producţiei se includ şi consumurile indirecte
de producţie care după natura sa reflectă consumurile aferente deservirii şi gestionării
subdiviziunilor de producţie în cadrul întreprinderii. Acestea cuprind:
- consumurile privind menţinerea mijloacelor fixe cu destinaţie de producţie în
stare de lucru;
- uzura mijloacelor fixe cu destinaţie de producţie;
- consumurile aferente perfecţionării tehnologiei şi organizării producţiei;
- salariile muncitorilor auxiliari şi ale personalului administrativ din
subdiviziunile de producţie etc.
În funcţie de volumul producţiei fabricate consumurile indirecte pot fi divizate în:
a) consumuri variabile şi
a) consumuri constante aferente produselor fabricate, lucrărilor executate şi
serviciilor prestate [6, P. 101-102].
De regulă, consumurile variabile se modifică proporţional cu volumul activităţii de
bază, iar cele constante rămîn stabile, deci, nu depind de acest volum cum ar fii: uzura
mijloacelor fixe cu destinaţie generală de producţie calculată prin metoda liniară,
58
Page 59
consumurile de întreţinere şi exploatare a clădirilor şi utilajului secţiilor de producţie etc.
[22, p. 15].
Analiza consumurilor indirecte de producţie prevede următoarea consecutivitate în
examinarea conţinutului acestora. Astfel, la prima etapă a analizei se examinează
structura consumurilor respective în costul producţiei la nivel general. Acest studiu poate
fi efectuat atît în dinamică, cît şi comparativ cu nivelul programat, utilizînd tabelul
analitic 13 (anexa 13).
Tabelul 13 - Analiza componenţei şi structurii consumurilor indirecte de
producţie al S.C. ,,Viţă Podgoreană” S.R.L.
Elementul economicAnul 2008 Anul 2009 Abateri(+;-)
Suma, mii lei
Ponderea,
%
Suma, mii lei
Ponderea,
%
Suma, mii lei
Ponderea,
%
A 1 2 3 4 5=3-1 6=4-2
1.Uzura miloacelor fixe cu destinaţie comună a ramurii
50 31,055 150 44,776 +100 +13,720
2.Consumuri privind întreţinerea mijloacelor fixe
30 18,633 40 11,940 +10 -6,693
3.Întreţinerea personalului de conducere şi de deservire a subdiviziunilor de producţie
50 31,055 60 17,910 +10 -13,145
4.Consumuri privind asigurarea condiţiilor favorabile de muncă, protecţia muncii şi tehnicii securităţii
20 12,422 50 14,925 +30 +2,503
4.Alte consumuri indirecte de producţie
11 6,832 35 10,447 +24 +3,615
Total consumuri indirecte de producţie
161 100 335 100 +174 0
59
Page 60
În baza datelor din tabelul 13 se poate constata că la întreprinderea analizată
consumurile indirecte de producţie s-au majorat comparativ cu nivelul anului 2008 în
total cu 174 mii lei. Această abatere a fost determinată de supra-consumurile admise la
toate elementele componente ale acestor consumuri. Cel mai mare supraconsum au fost
admise la uzura miloacelor fixe cu destinaţie comună cu 100 mii lei. Alte consumuri
indirecte de producţie au sporit în dinamică cu 24 mii lei, consumurile privind asigurarea
condiţiilor favorabile de muncă, protecţia muncii şi tehnicii securităţii au crescut cu 30
mii lei.
Examinînd structura consumurilor indirecte, observăm că ponderea principală îi
revine uzurii miloacelor fixe cu destinaţie comună care s-a majorat comparativ cu
nivelul programat de la 31,055 la 44,776% sau suplimentar cu +13,720 puncte
procentuale (44,776 -31,055). Ponderea cea mai mică din structura consumurilor
indirecte o deţine alte consumuri indirecte de producţie care a crescut comparativ cu anul
2008 cu 3,615%.
La etapa a doua a analizei se calculă influienţa factorilor la abaterea consumurilor
de producţie. În acest scop se vor calula influienţa următorilor factori de acţiune:
1.Modificarea valorii producţiei agricole globale;
2.Modificarea consumurilor variabile la 1 leu producţie globală [6, p. 103].
Rezultatele calculelor se reflectă în tabelul analitic 14.
Tabelul 14 - Analiza factorială a consumurilor indirecte
de producţie variabile S.C. ,,Viţă Podgoreană” S.R.L.
Indicatorul
Anul Abaterea absolută(+;)
2008 2009Total
Inclusive sub influienţa
ΔCDRm/1ha
Δ Rm
A 1 2 3=2-1 4 5
1.Consumuri indirecte de producţie variabile-total, mii lei
150 300 +150
60
Page 61
continuarea tabelului
2.Valoarea producţiei agricole globale, mii lei
674 820 +146 +32,12 x
3.Consumuri indirecte variabile la 1 leu producţie globală
0,22 0,37 +0,15 x +118,82
Din tabelul 14 rezultă că la entitatea analizată asupra majorării consumurilor
indirecte variabile faţă de nivelul anului 2008 cu 150 mii lei au influenţat următorii doi
factori:
- modificarea volumului producţiei agricole care a contribuit la sporirea
indicatorului rezultativ cu 32,12 mii lei;
- modificarea consumurilor indirecte variabile la 1 leu producţie globală
care a contribuit la sporirea indicatorului rezultativ cu 118,82 mii lei.
În general putem constata că ambii factorii de acţiune a consumurilor indirecte de
producţie variabile-total au avut acţiune negativă asupra modificării indicatorului
rezultativ fapt ce se apreciază negativ.
2.4 ANALIZA FACTORIALĂ A COSTULUI UNITAR
Costul producţiei reprezintă un indicator de bază ce reprezintă întreaga activitate
economică a unui agent economic, iar studiul acestuia prezintă o importanţă deosebită
[24, p. 196].
Costul pe unitate de produs vegetal este influienţat de acţiunea următorilor factori:
1.Nivelul consumurilor de producţie la butaşii viţei de vie în calcul la 1ha de
suprafaţă plantată;
2.Randamentul la hectar, buc.
Calculul influienţei factorilor se efectuează după metoda legăturilor directe şi
indirecte.
61
Page 62
Tabelul 15 - Analiza în dinamică a indicatorilor economici
al S.C. ,,Viţă Podgoreană” S.R.L.
IndicatorulAnul Abaterea
absolută(+;-)
Abaterea relativă(+;-), %2008 2009
1.Consumurile de producţie la produsul de bază în calcul la 1ha, mii lei (CP1ha)
337 206,5 -130,5 -38,72
2.Randamentul unui hectar, buc. (R1ha)
22 80 +58 263,64
3.Costul 1 buc., mii lei (C1buc.) 15,32 2,58 -12,74 -83,16
Mai jos vom utiliza metoda substituţiei în lanţ pentru a calcula influienţa factorilor
ce modifică costului 1buc.
Tabelul 16 - Calculul influienţei factorilor la modificarea costului la 1buc.
de produs al S.C. ,,Viţă Podgoreană” S.R.L.
Nr.
calc
Nr.
Subst.
Factorii corelaţi Indicatorul rezultativ
(C1buc.)
Calculul influienţei factorilor
Mărimii influienţei (+;-), lei
Denumire factorilor
CP1ha R1ha
1. 0 337 22 15,32 - - -
2. 1 337 80 4,21 4,21-15,32 -11,11 Δ CP1h
3. 2 206,5 80 2,58 2,58-4,21 -1,63 Δ R1h
Balanţa factorilor
ΔC1b=ΔCp1h + ΔR1h
-12,74=(-1,63)+( -11,11)
-12,74=-12,74
În baza datelor obţinute în tabelul 16 putem constata că la SC,,Viţa Podgoreană”
SRL costul l 1bucăţi sa diminuat în anul 2009 faţă de 2008 fapt ce se apreciază pozitiv.
62
Page 63
Asupra acestei modificări a influienţat creşterea în dinamică a randamentului unui hectar
cu 58 buc. aceasta a contribuit la diminuarea costului unui bucăţi de produs cu 11,11 mii
lei. Consumurile de producţie la produsul de bază în calcul la 1ha a avut o influienţă
semnificativă chiar dacă acest factor a scăzut cu 130,5 mii lei aceasta a dus la diminuarea
indicatorului rezultativ cu 1,63 mii lei.
Pentru a evidenţia cauzele abaterii consumurilor la un hectar se calculează
consumurile pe articole la hectar, abaterile respective şi cota fiecărui articol la
modificarea costului unitar, pentru aceasta vom întocmi următorul tabel:
Tabelul 17 - Analiza consumurilor pe articole la 1ha şi determinarea influienţei lor la modificarea costului unitar al S.C. ,,Viţă Podgoreană” S.R.L.
Articol de consumuri
Consumuri la produsul de bază în
anul 2009,lei
Consumuri la 1 hectar, leiAbaterea consumurilor
(+;-)
Anul
2008 2009
la 1ha
la 1buc. reeşind din producţia
medie a anului 2009
A 1 2 3 4=3-2 5=4/Y
1. Consumuri directe privind retribuirea muncii
97000 47500 24250 -23250 -0,29063
2.Contribuţii pentru asigurările sociale de stat şi medicale obligatorii
25000 12500 6250 - -0,07813
3. Seminţe şi material 239000 146000 59750 -86250 -1,07813
4. Îngrăşăminte 8000 1000 2000 +1000 +0,0125
5. Mijloace de protecţie a plantelor
3000 1000 750 -250 -0,00313
6.Servicii 15000 5500 3750 -1750 -0,02188
7. Întreţinerea mijloacelor fixe
65000 23000 16250 -6750 -0,08438
8.Consumuri indirecte de producţie
335000 80500 83750 +3250 +0,040625
63
Page 64
continuarea tabelului
9.Alte consumuri 39000 20000 9750 -10250 -0,12813
10.Total consumuri 826000 337000 206500 -130500 -1,63125
11. Suprafaţa productivă
( S), ha
4 X xx x
12. Producţia medie la hectar,(Y) q/ha
80000 X x x x
Din tabelul 17 rezultă că la entitatea analizată în anul de gestiune consumurile pe
articole la 1 ha sau diminuat comparativ cu anul 2008 total cu 130500 lei, ceea ce a
contribuit la diminuarea costului producţiei cu 1,63%.
Examinînd componenţa acestor consumuri pe fiecare element în parte, vom
observa că această abatere a fost determinată de influenţa pozitivă a consumurilor de
materii prime şi materiale cu 86250 lei, la consumurile directe privind retribuirea muncii
cu 23250 lei, la contribuţii pentru asigurările sociale de stat şi medicale obligatorii cu
6250 lei, la alte consumuri cu 10250 lei. Cota-parte a acestor modificări pe fiecare
element în parte în majorarea totală a costului producţiei a atins respectiv nivelul de 1,07;
0,29 şi 0,07 şi 0,12 puncte procentuale.
2.5 CALCULUL REZERVELOR DE REDUCERE A COSTULUI UNITAR
DIN CONTUL SPORIRII RANDAMENTULUI BUTAŞILOR DE VIŢĂ DE VIE
Comportamentul producătorului raţional faţă de cost rezultă direct din scopul
obiectiv al activităţii sale - maximizarea profitului - care trebuie sa se bazeze pe
raţionalitate în mobilizarea şi alocarea resurselor, pe spirit de competiăţie şi cunoaştere
bazată pe calcul economic. Pentru a-şi spori profitul, el ar trebui să mărească volumul
producţiei vîndute. Cum orice întreprinzator se confruntă cu unele restricţii, printre care
caracterul limitat al resurselor economice şi cu preţurile factorilor de producţie şi ale
mărfurilor date de piaţă, în condiţiile concurenţei perfecte, va putea să-şi realizeze scopul
64
Page 65
reducînd consumurile specifice cu factorii de producţie sau, altfel spus, mărind
randamentul factorilor.
Deciziile producătorului depind de elasticitatea cererii. În situatia unei cereri
elastice, el va maximiza producţia cu costul total global; în condiţiile unei cereri
inelastice, va minimiza costul total global pentru obţinerea unei producţii date. În acest
ultim caz, are loc o eliberare de resurse economice cu care agentul economic va trece la
organizarea fabricării unor noi produse, lărgind oferta de bunuri si/sau servicii. Reducerea
costurilor materiale de producţie exprimă, în асelaşi timp, gospodărirea raţionala a
resurselor naturale - petrol, gaze naturale, minereu de fier, lemn etc., grija pentru mediul
natural, responsabilitate pentru dezvoltarea economico-sociala durabila.
Reducerea costului de producţie determină stabilitatea sau chiar reducerea
preţurilor, creşterea competitivităţii produselor în lupta de concurenţă atît pe piaţa
nationala, cît şi pe piaţa externă.
În vederea reducerii costului, producătorul trebuie să caute şi să gasească rezervele
de reducere a consumurilor de factori de producţie, să acţioneze simultan în toate
compartimentele întreprinderii, asupra tuturor factorilor producţie, în toate fazele
activităţii economice şi să aplice masurile posibile de diminuare a costurilor în
concordanţa cu exigenţele competiţiei impusă de piaţă.
Reducerea costului de producţie trebuie să aibă loc fără influenţe negative asupra
calităţii bunurilor materiale şi serviciilor, ci, dimpotrivă, concomitent trebuie să se
asigure un spor de calitate. Reducerea costurilor pe seama reducerii calităţii este
antieconomică. Totodata, tendinţa generală impusă de concurenţa pe piaţă este că
bunurile economice să incorporeze în costurile lor cît mai puţină materie primă, muncă de
înalta calificare şi să fie obţinute cu cea mai modernă tehnologie.
Calculul rezervelor de reducere a costului unitar se efectuiază după algoritmul
prezentat în tabelul 18.
65
Page 66
Tabelul 18 - Calculul rezervelor de reducere a costului unitar din contul sporirii
randamentului butaşilor de viţă de vie al S.C. ,,Viţă Podgoreană” S.R.L.
IndicatorulDatele
anului de gestiune
1. Suprafaţa, ha 4
2.Randamentul efectiv al unui hectar, buc 80
3.Sporirea randamentului, buc – în total(3.1+3.2) 55
inclusiv din contul:
3.1. aplicarea soiurilor mai productive 250
3.2. încorporării îngrăşăminelor în doze optime 40
4.Randamentul posibila unui hectar, buc (2+3) 135
5.Consumuri de producţie efective la 1ha, lei 206500
6.Consumuri suplimentare la 1ha, pentru valorificarea rezervelor de sporire a randamentului, lei
6000
7.Costul unitar, lei
7.1 costul efectiv (5/2) 2,58
7.2 posibil (5+6)/4 544,87
8.Rezervele de reducere a costului unitar(7.1-7.2), lei -542,29
9.Rezervele de reducere a consumurilor de producţie la nivel de produs în total(1×2)×8,lei
-173532,8
Din rezultatele obţinute în tabelul de mai sus S.C. ,,Viţa Podgoreană” S.R.L.
dispune de rezerve de reducere a consumurilor de producţie la nivel de produs în total în
anul de gestiune în sumă de 173532,8 lei. Rezerve de reducere a costului unitar în sumă
de 542,29 lei. Reieşind din condiţiile concrete ale gospodăriei este necesar ca entitatea
analizată să întreprindă măsuri de valorificare a rezervelor evidenţiate privind reducerea
costului butaşilor de viţă de vie. Printre acestea pot fi:
66
Page 67
a) este necesar să-şi aleagă procesul de producţie cel mai eficient, nu numai din
punct de vedere tehnic,ci şi economic şi ecologic;
b) trebuie să urmarescă să procure factori de producţie, pe cît posibil, la preţurile
cele mai mici, fără a neglija calitatea şi să reduca costurile de funcţionare a lor;
c) micşorarea consumului de factori de producţie pe unitatea de rezultat prin
mărirea randamentului lor;
d) asigurarea reducerii costurilor în toate fazele muncii, nu numai în producerea
nemijlocita de bunuri economice, ci şi în fazele de cercetare şi proiectare, în domeniul
gestiunii şi conducerii;
e) realizarea obiectivelor stabilite, ţinînd seama de resursele disponibile, de
condiţiile de producţie existente, în contextul restricţiilor de ordin economic;
f) identificarea produselor care generează consumuri energetice mari şi a produselor
care aduc pierderi, imprimarea unui caracter preventiv activităţii de minimizare a
costurilor, cu ajutorul metodelor moderne de calcul şi evidente.
Micşorarea costurilor necesită ridicarea nivelului de calificare a lucrătorilor,
perfecţionarea echipamentelor tehnice de productie, a tehnologiilor de fabricaţie, a
activităţii de administrare, de gestiune şi conducere, stimulare materială, creşterea
productivităţii etc.
67
Page 68
Încheiere
Fiecare întreprindere pentru desfăşurarea normală a unei activităţi de producere
utilizează de rînd şi resursele de muncă, şi mijloace de producţie care în rezultatul
utilizării presupun înregistrarea consumurilor de muncă vie şi materializată.
În lucrarea dată a fost studiată tema „Contabilitatea consumurilor şi analiza costului
butaşilor de viţă de vie” în baza datelor din S.C. ,,Viţă Podgoreană” S.R.L.
Studiind condiţiile economico - financiare ale întreprinderii putem menţiona că
gospodăria dată îşi orientează activitatea în producerea producţiei vegetale deoarece
majoritatea veniturilor din vânzări sunt obţinute de la producţia din butaşii de viţă de vie
(97,29% în 2009) şi de la legumele de cîmp (20,98% în 2008 şi 2,36% în 2009). Acest
fapt se datorează condiţiilor climaterice şi reliefului caracteristice pentru gospodăria din
zona dată.
Întreprinderea S.C. ,,Viţă Podgoreană” S.R.L este o entitate de proporţii mici din
raionul Străşeni atît după suprafaţa terenurilor agricole – 33 ha, efectivul mediu anual de
lucrători – 12 persoane, cît şi după indicatorii valorici: (- valoarea medie anuală a
mijloacelo fixe = 1855 mii lei; valoarea producţiei globale = 2866 mii lei; venituri din
vânzări = 1576 mii lei) în anul 2009.
La entitatea S.C. ,,Viţă Podgoreană” S.R.L pentru înregistrarea consumurilor
aferente producerii butaşilor de viţă de vie şi respectiv pentru înregistrarea recoltei este
deschis contul sintetic 811 „Activităţi de bază” subcontul „Cultura plantelor”, contul
analitic „butaşi de viţă de vie”. Evidenţa analitică a consumurilor pentru producţia de
bază se ţine pe locuri de consumuri, pe feluri de produse, pe articole şi pe alţi indicatori
stabiliţi de unităţile agricole. În cazul întreprinderii noastre evidenţa analitică se ţine pe
feluri de produse.
În ultimii ani întreprinderea ţine evidenţa în baza maşinilor electronice de calcul care
asigură obţinerea totalurilor fără trecerea datelor dintr-un registru în altul, adică emiterea
informaţiei bilenţiere în formă de registre contabile tehnice, fapt ce permite simplificarea
prelucrării informaţiei.
68
Page 69
În scopul sporirii producţiei de butaşi de viţă de vie şi a eficienţei acesteia se
propune:
1. Selectarea celor mai profitabile canale de comercializarea a producţiei de bază.
2. Rolul principal în procesul de refacere şi dezvoltare a viticulturii îi aparţine
pepinieriei viticole: fără o reţea puternică de pepiniere judicios amplasate, nu poate fi
vorba de întreţinerea fondului viticol naţional existent, cu atît mai puţin de refacerea şi
dezvoltarea acestuia.
3. Deşi la momentul de faţă, majoritatea terenului arendat de la persoane fizice din
cauza împroprietăririi ţăranilor, în perspectivă se prevede crearea întreprinderilor după
modelul occidental (Franţa, Germania, Italia etc.), care să dispună de mijloace de
mecanizare necesare, îngrăşăminte, pesticide ş.a.
4. De asemenea, se prevede plantarea a noi masive de buţaşi de viţă de vie cu noi soiuri
de calitate superioară. În acest sens statul ar trebui să-i sprijine cu credite pe micii
intreprinzători sub formă de granturi pentru înfiinţarea viitoarelor plantaţii.
5. Pentru realizarea obiectivelor preconizate în programul de dezvoltare a viticulturii
este necesar de a urgenta procesul de restabilire a bazei pepinieristice proprii. În acest
scop se propune pînă în anul 2020 să fie plantate 250 mii ha plantaţii de portaltoi şi 1000
ha de plantaţii intensive de altoi. Aceste plantaţii trebuie să fie înfiinţate cu material
săditor cu valoare biologică sporită.
6. Succesul în producerea materialului viticol va veni numai atunci cînd plantaţiile de
altoi şi portaltoi vor fi tratate ca sectoare semincere, cum sunt cele pentru culturile
cerealiere, tehnice ş.a, unde se aplică cea mai avansată agrotehnică.
Considerăm că această ramură a economiei Republicii - viticultura în special
creşterea butaşilor de viţă de vie, cu sprijinul nemijlocit al conducerii republicii se va
reface şi moderniza şi va fi în continuare un mare generator de profit pentru ţara noastră.
În vederea perfecţionării contabilităţii aş înainta următoarele:
1. Reducerea costului de producţie prin optimizarea folosirii factorilor de producţie -
mijloacelor fixe, materii prime, combustibil, energie, forţă de muncă şi a procurării lor la
preţuri cît mai mici posibile fără a neglija calitatea.
69
Page 70
2. Reuniunea eforturilor tuturor salariaţilor indiferent de activitatea pe care o
desfăşoară în cadrul întreprinderii.
3. Utilizarea documentelor primare ca bonurile sau fişele-limită, în baza cărora
valorile materiale au fost livrate din depozit spre decont brigadierului. În momentul
recepţionării producţiei să se intocmească de brigadier în momentul transportării
producţiei la depozit - Agenda înregistrării producţiei agricole. Aici se generalizează
informaţia de la cine şi în ce cantitate a fost primită această producţie. S-a depistat că nu
sunt anexate.
4. Un lucru bine venit, în scopul sporirii calităţii lucrului contabililor şi prevenirii
efectuării unor greşeli în evidenţa consumurilor, de organizat studierea profundă a
experienţei internaţionale de ţinere a evidenţei, a literaturii de specialitate, actele
normative şi jnstructive, precum şi a publicaţiilor existente privind problema dată.
Realizarea acestor propuneri în practică va permite, într-o măsură oarecare, de
îmbunătăţit organizarea contabilităţii în ramură.
70
Page 71
Bibliografia
1. Actele legislative şi normative ale Republicii Moldova
1. Legea contabilităţii: nr. 113-XVI din 27 aprilie 2007. În: Contabilitate şi audit.
2007, nr. 9, p. 71 – 87
2. Planul de conturi contabile al activităţii economico-financiare a întreprinderilor.
În: Contabilitate şi audit. 1998, nr. 2-3, p. 2 – 278
3. Standardul naţional de contabilitate 1 „Politica de contabilitate”. În: Contabilitate
şi audit. 1998, nr. 1, p. 8 – 12
4. Standardul naţional de contabilitate 3 „Componenţa consumurilor şi cheltuielilor
întreprinderii”. În: Contabilitate şi audit. 1998, nr. 1, p. 24 – 42
5. Standardul naţional de contabilitate 6 „Particularităţile contabilităţii la
întreprinderile agricole”. În: Contabilitate şi audit. 2001, nr. 4, p. 78 – 95
2. Alte surse bibliografice
1. Balan, I. Calcularea şi perfecţionarea costului produselor pomicole. În:
Agricultura Moldovei. 2004, nr. 12, p. 13 – 15
2. Balan, I. Modul de aplicare a metodei ,,direct-costing” de calculare a costului
produselor pomicole. În: Economica. 2005, nr. 3, p. 101 - 105
3. Balan, I.; Frecăuţeanu, A. Calcularea costului cerealelor pe etape tehnologice. În:
Agricultura Moldovei. 2007, nr. 7-8, p. 19 – 21
4. Balan, I.; Frecăuţeanu, A. Contabilitatea consumurilor şi calcularea costului
produselor agricole. Ch.: Centrul Editorial al UASM, 2005. 218 p.
5. Băbălău, R.; Frecauţanu, A. Evidenţa contabilă în unităţile agricole. Ch.: Centrul
Editorial al UASM, 2001. 299 p.
6. Bălănuţă, V. Analiza gestionară. Ch.: Centrul Editorial al ASEM, 2004. 120 p. (p
89-100).
71
Page 72
7. Bejan, G. Costuri de producţie – aspecte manageriale. În: Contabilitate şi audit.
1998, nr. 7, p. 73 – 80
8. Caraman, S.; Cuşmăunsă, R. Contabilitatea managerială. Ch.: Centrul Editorial al
ASEM, 2007. 225 p.
9. Cojocari, V.; Frecăuţeanu, A. Perfecţionarea contabilităţii consumurilor şi
calculării costului în subcomplexul de sfeclă şi zahăr. Ch.: Centrul Editorial al UASM,
2007. 196 p.
10. Cojocaru, C. Analiza economico-financiară a exploataţiilor agricole şi silvice.
Bucureşti: Ediţia Economică, 2000. 560 p.
11. Frecăuţan, A. Contabilitatea consumurilor şi calcularea costului produselor
agricole. În: Contabilitate şi audit. 2000, nr. 11, p. 35 – 46
12. Frecăuţan, A. Contabilitatea consumurilor şi calcularea costului produselor
agricole. În: Contabilitate şi audit. 2001, nr. 1, p. 36 – 54
13. Frecăuţeanu, A.; Balan, I. Evidenţa contabilă în exploataţiile agricole. Ch.:
Centrul Editorial al UASM, 2002. 257 p.
14. Frecăuţeanu, A.; Balan, I. Cerinţe noi faţă de articolele de consumuri. În:
Economica. 2007, nr. 3, p. 48 - 51
15. Frecăuţeanu, A.; Iacuşenco, V.; Malai, A. Cu privire la precizarea noţiunilor de
consumuri, cost şi activitatea agricolă. În: Economica. 2004, nr. 4, p. 101 - 104
16. Frecăuţeanu, A.; Ţapu, T.; Cojocari, V. Contabilitatea managerială în agricultură.
Consumuri: Partea 1. Ch.: Centrul Editorial al UASM, 2002. 94 p.
17. Frecăuţeanu, A.; Ţapu, T.; Cojocari, V. Contabilitatea managerială în agricultură.
Consumuri: Partea 2. Ch.: Centrul Editorial al UASM, 2002. 145 p.
18. Ghid practico – didactic: Contabilitatea managerială. Ch.: ACAP, 2000. 264p.
19. Gortolomei, V.; Gheorghiţă, M. Analiza cheltuielilor de regie - necesitate
stringentă în gestionarea eficientă a costurilor. În: Contabilitate şi audit. 1997, nr. 10,
p. 24 - 27
72
Page 73
20. Iacob, C.; Ionescu I. Contabilitatea de gestiune. Craiova: Ediţia AIUS, 1996.
324p.
21. Nederiţa, A. Corespondenţa conturilor contabile. Ch.: Contabilitate şi audit, 2007.
640 p.
22. Nederiţa, A; Foalea, L. Privind modul de repartizare şi de deducere a
consumurilor indirecte de producţie în cazul neîndeplinirii capacităţii normative de
producţie. În: Contabilitate şi audit. 2009, nr. 7, p. 15 – 17
23. Stratulat, N. Contabilitatea consumurilor de producţie şi determinarea costului
efectiv de producţie. Ch.: Centrul Editorial al USM, 2007. 93 p.
24. Ristea, M.;Graziella Dumitru, C. Contabilitatea în managementul întreprinderii.
Bucureşti: Ediţia Tritona economică, 2005. 340p.
25. Tcaci, N; Nicolaescu, A. Analiza consumurilor directe de producţie. Lucrări
ştiinţifice UASM. Chişinău, 2001, vol. 10, p. 196 – 200.
26. Todorova, L. Contabilitatea plantaţiilor viticole. În: Contabilitate şi audit. 2007,
nr. 6, p. 68 – 69
27. Ţapu, T. Aspecte ale metodelor de calculaţie a costurilor. În: Simpozion ştiinţific
internaţional „70 ani ai UASM, 7-8 octombrie 2003”. Ch.: Centrul Editorial al UASM,
2003. 266 p.
28. Ţurcanu, V. Calculaţia costurilor (lucrare didactică). Ch.: Centrul editorial al
ASEM, 2007. 115 p.
29. Ţurcanu, V. Contabilitatea de gestiune a întreprinderii: teorie şi practică. În:
Contabilitate şi audit. 1998, nr. 12, p. 31 – 41
73
