Practici

AuditdePractici

Auditarea imobilizărilor

corporale

Anul I, Nr. /20122Camera Auditorilor Financiari din România

Onorariile

rubrica stagiarului

Itinerar pe drumul

celor trei ani de pregătire

practică

reforma auditului financiar

editorial

studiu de caz

Pre

50

ţ: 1

,0 lei

Propunerile ComisieiEuropene

Poziţii în Parlamentuleuropean

Abordarea Institutuluibritanic ICAEW

Punctul de vedere al CAFR

Contacteaz Departamentul de servicii pentru membri,la telefon 021.410.74.43 int. 107/108, 0749.011.145

sau e-mail: [email protected]

ă

Pentru auditorii dinamici!

Orice modificare privind schimbarea numelui,schimbarea adresei, a statutului de angajat,asociat sau administrator al unei societăţide audit financiar nu uitaţi să ne-o transmiteţi!

n cadrul unui interviu acordat unui postde radio am fost întrebat în ce măsurăconsider că actuala criză economică,care afectează şi România, influenţeazăpiaţa auditului financiar?

Evident, am răspuns că evenimentele care sepetrec sub ochii noştri, criza economică se reper-cutează şi asupra pieţei auditului financiar. Dartocmai această realitate scoate cu atât mai mult înevidenţă importanţa misiunilor de audit pentrufurnizarea informaţiilor de calitate prin interme-diul situaţiilor financiare auditate, având în vedereprudenţa tot mai mare manifestată în piaţă pentrulansarea afacerilor. Ideea de bază este aceea căauditorul financiar român poate contribui la depă-şirea crizei economice prin calitatea înaltă a misiu-nilor de audit.

Auditul financiar este o activitate prin excelenţăliberală, iar auditorii acţionează independent, încondiţii de concurenţă, fapt pregnant relevat încitatul din Codul Etic al Profesioniştilor Contabilipe care, deloc întâmplător, l-am ales drept mottoal acestui comentariu. Firesc este ca o muncă decalitate să fie recunoscută ca atare într-o piaţăconcurenţială şi, de bună seamă, să fie recompen-sată pe măsură.

Rostul concurenţei este de a asigura alegerea şipromovarea acelei oferte de audit, formulată dinpartea unui auditor sau a unei firme autorizate, denatură să promoveze interesele celui care lanseazăcererea legată de asigurarea obiectului misiunii,contra unui onorariu onest, care să-i optimizeze,să-i facă suportabile, acceptabile costurile antre-nate de prestaţia respectivă. Acesta este principiul.

3

Onorariile

Anul 1 - 2/2012

Î

editorial

Prof. univ dr. Horia Neamţu,preşedintele Camerei Auditorilor

Financiari din România

Motto: „Atunci când se încep negocierile profesionale, un profesionist contabil înpractica publică poate menţiona orice onorariu pe care îl consideră adecvat.Faptul că un profesionist contabil în practica publică poate percepe un onorariumai mic decât un altul nu este, în sine, lipsit de etică. Cu toate acestea, potexista ameninţări la adresa conformităţii cu principiile fundamentale care suntgene rate de nivelurile diferite ale onorariilor percepute. De exemplu, o amenin -ţare cauzată de interesul propriu la adresa competenţei profesionale şi a aten -ţiei cuvenite este generată dacă respectivul onorariu perceput este atât de micîncât ar putea fi dificil să se realizeze misiunea în conformitate cu standardeletehnice şi profesionale aplicabile”.

Codul Etic al Profesioniştilor Contabili emis de IFAC (240.1)

În practică, adesea, aşa cum ne semnalează nume-roşi auditori în cadrul discuţiilor purtate cu aceştia,lucrurile se petrec cu totul altfel, cu efecte dintrecele mai bizare, care distorsionează grav piaţa.

Ce se întâmplă de fapt? În condiţiile unei anumitecontracţii a pieţei şi ale unei greşite înţelegeri şiinsuficientei cunoaşteri a rolului misiunii de auditde către anumite entităţi care organizează licitaţiise acordă o exagerată prevalenţă costului ofertatde anumiţi auditori, fără a ţine seama de calitateaofertei. Ca urmare, adesea în licitaţii se practică„dumpingul”, onorariile ofertate de unii auditorifiind de-a dreptul ridicol de mici. Riscul este camisiunea de audit „câştigată” la licitaţie în acestmod să se desfăşoare formal, fără respectareastandardelor. Iar sesizările pe această temă s-auînmulţit, tinzând să capete proporţiile unui feno-men, îngrijorător desigur.

rustrarea celor care pierd o licitaţie înasemenea condiţii este firească: ei auînvăţat cu sacrificii această profesie, au laactiv o practică remarcabilă şi nu înţelegsă abdice de la cerinţele calitative aleîndeplinirii unei misiuni de audit doar înfaţa tentaţiei de a câştiga oricum şi ori-cât de puţin.

Ce a întreprins şi întreprinde în continuare Cameraîn această privinţă? Ce soluţii a găsit şi ce rezolvăricaută în continuare?

Întâi de toate, soluţia ce pare a fi cea mai la înde-mână, aceea de a fixa o limită minimă, o normăvalorică pe tipuri de misiuni de audit este imposi-bil a fi luată în considerare întrucât ar intra în con-flict cu legea, cu reglementările concurenţei libereşi ar atrage sancţiuni dure. De fapt, cum se poateobserva, Codul Etic precizează că un profesionistcontabil în practica publică poate menţiona oriceonorariu pe care îl consideră adecvat, faptul că arputea primi un onorariu mai mic decât un altulnefiind, în sine, contrar eticii. Dar, spune maideparte Codul Etic, dacă onorariul perceput esteatât de mic încât ar putea fi dificil ca misiunea săse realizeze în conformitate cu standardele tehni-ce şi profesionale acest fapt poate constitui oameninţare la adresa competenţei profesionale şia atenţiei cuvenite.

La întrebarea „De ce aţi acceptat o misiune deaudit la un preţ atât de mic?”, pentru cei în cauzăscuzele nu şi-ar avea temei întrucât printr-o

Hotărâre a Consiliului Camerei se stabileşte la 240numărul minim de ore necesar pentru finalizareaunei misiuni de audit financiar.

În funcţie de gradul de complexitate a activităţiientităţii această durată poate fi redusă cu până la25 la sută. De asemenea, în fiecare an Camerapublică pe site-ul propriu nivelul mediu al onora-riului rezultat din inspecţiile efectuate asupramisiunilor de audit, care – de exemplu – pentruanul 2010 a fost de 97 lei/oră. O simplă operaţiearitmetică şi, iată, se poate obţine o indicaţie asu-pra nivelului minim rezonabil al onorariului solici-tat pentru o misiune de audit. Fireşte, este vorbamai mult de un calcul cu valoare informativă, darcare poate orienta un auditor spre a-şi evaluamunca la care se angajează.

Există însă şi soluţii practice cu efect radical? Încăutarea lor Consiliul Camerei a decis ca, înaintede a porni la luptă pentru combaterea formalis-mului şi birocraţiei în piaţa auditului, să se înarme-ze cu un studiu pragmatic asupra deficienţelormecanismelor de contractare a misiunilor deaudit, cu precădere în domeniul proiectelor cufinanţare europeană, unde fenomenul subestimă-rii aportului auditorilor este mai pregnant.

Concluziile acestui studiu au fost prezentate citito-rilor în numărul precedent al revistei „Practici deAudit”. După cum s-a putut constata, surprinzător,deosebit de chestiunea onorariilor, au fost identifi-cate defecţiuni majore, discrepanţe în ceea ce pri-veşte natura angajamentului, procedurile deaudit, formatul raportului etc. şi au fost evidenţia-te riscurile potenţiale ce decurg din perpetuareaacestor neajunsuri. Cu titlu de exemplu, am puteareproduce aici aprecierea că absenţa unui cadruunitar de abordare a relaţiei cu auditorii financiarişi implicit în ceea ce priveşte modalitatea de reali-zare a angajamentelor poate conduce la o slabăcalitate a raportării, cu consecinţe asupra deciziilorde acordare/rambursare a sumelor eligibile afe-rente proiectelor finanţate şi asupra beneficiarilor,ale căror finanţări/rambursări de sume ar putea fiamânate sau respinse.

După cum, la fel de importantă ni se pare a fi con-statarea potrivit căreia criteriile de selecţie a audi-torilor pentru realizarea angajamentului generea-ză riscuri privind calitatea serviciilor realizate caurmare a faptului că adeseori cerinţele din docu-mentele de achiziţie a serviciilor conţin fie condiţii

editor

ial

4

F

excesive de selecţie, fie sunt prea permisive.Studiul a indicat faptul că în majoritatea cazurilorcriteriul de selectare a serviciilor realizate de audi-tor este oferta financiară prin „cel mai mic preţ” şinu oferta tehnică în care se indică experienţa şicalificarea auditorului şi a echipei sale.

Pe baza studiului amintit, Consiliul Camerei a ini-ţiat discuţii cu autorităţile de management şi cubeneficiarii finanţărilor nerambursabile pentru apune lucrurile în ordine, propunându-şi şi monito-rizarea activităţii auditorilor financiari care au reali-zat misiuni în cadrul proiectelor de această natură.Ce înseamnă aceasta? Dacă, de pildă, în cadrulinspecţiilor efectuate de către Departamentul deMonitorizare şi Competenţă Profesională de pelângă Cameră se constată că o misiune de audit afost acceptată la un tarif de onorariu mult preamic, acest fapt poate determina o suspiciune cuprivire la calitatea execuţiei misiunii respective, lagradul de respectare a standardelor profesionale.Iar dacă, din inspecţie, rezultă anumite abateri,auditorii în cauză pot primi calificative necores-punzătoare, inclusiv sancţiunile prevăzute de nor-mele şi regulamentele în vigoare.

Evident, suntem conştienţi de faptul că schimbări-le în mentalităţile şi practicile care adesea bagate-lizează importanţa misiunilor de audit, cu conse-cinţe implicit asupra onorariilor, nu se vor producepeste noapte. Iar Consiliul Camerei se va implica înacest demers cu perseverenţă, cu tact, dar şi curigoare. Avem însă credinţa că tot profesionalis-mul şi calitatea vor învinge până la urmă.

În prezent, Consiliul Europei şi Parlamentul euro-pean sunt intens preocupate de reformarea audi-tului financiar spre a răspunde mai bine provocări-lor crizei economice. Numai că aceste iniţiative arfi util să fie conjugate cu eforturi şi pe planul pro-fesionalizării şi reformării mentalităţilor şi practici-lor tuturor „actorilor” din piaţa auditului, deci şi abeneficiarilor misiunilor de audit, a stakeholderi-lor. Iar dacă se consideră – şi este normal să fie aşa– că misiunile de audit au un rol social esenţial însănătatea afacerilor, inclusiv în cazul particular alproiectelor cu finanţare europeană, acest fapt tre-buie recunoscut în toate componentele sale, înde -osebi sub aspectul că unei activităţi de audit decalitate, care te apără de derapaje şi cheltuieli ne -jus tificate, i se cuvine o recompensare pe măsură.

editorial

5Anul 1 - 2/2012

Cum consideraţi că este pri-vit auditul financiar în con-textul crizei economiceactuale?

Este clar că auditul este luat încolimator atunci când apar eşe-curi în sectorul corporativ.Undele de şoc care au urmatscandalului Enron, la începutuldeceniului trecut, încă se resim-ţeau atunci când LehmanBrothers Holdings s-a prăbuşit înseptembrie 2008. În anii care autrecut de la acel eveniment,atenţia a fost concentrată asupraeşecurilor guvernării corporativeşi ale supravegherii, dar deaceastă dată s-au pus mai multeîntrebări cu privire la audit.

Atunci când unii susţin că audi-tul nu a reuşit să dea alarma încazul falimentului băncilor esteevident că profesia contabilă nupoate să se complacă în această

situaţie. Valoarea auditului tre-buie să fie testată în permanenţăîn raport cu pretenţiile utilizato-rilor şi ale societăţii. Profesiacontabilă trebuie să construiascăun caz solid în favoarea benefi-ciilor pe care auditul le aduceafacerilor, economiei şi societăţii.

Pot să indic o serie de meserotunde şi proiecte de cercetarerealizate de ACCA cu privire laperceperea auditului de cătreutilizatori şi cu privire la satisfa-cerea nevoilor utilizatorilor decătre audit. Acestea sunt publi-cate pe website-ul ACCA. Amtras concluzia că auditul trebuiesă evolueze şi să se extindă pen-tru a adăuga mai multă valoarepentru utilizatori. În special pen-tru companiile cotate, el trebuiesă fie mai mult decât o opinie cuprivire la situaţiile financiareistorice. Auditorii trebuie să se

implice în aspecte precum efica-citatea guvernării corporative,ipotezele pe care se fundamen-tează modelul de afaceri al uneiorganizaţii şi gestionarea risculuiacesteia.

Am ascultat cu atenţie opi-niile exprimate de dumnea-voastră în legătură cu acestsubiect la cel de-al treileaCongres al Camerei, în lunanoiembrie a anului trecut,alocuţiune rostită cu puţintimp înainte de publicareade către Comisia Europeanăa propunerilor sale pentrureformarea sectorului deaudit. A reprezentat vreunadintre acele propuneri osurpriză pentru dumnea-voastră, având în vedere căau existat scurgeri serioasede informaţii înainte depublicare?

interv

iu

6

Aşteptările faţăde auditori?

Să fie inovatori, să poată oferiinformaţii şi opiniiprivind „modelul de afaceri”

Interviu cu Roger Acton, director regional ACCA - Europe & Americas

Cred că am fost mai surprins defaptul că au existat scurgeri deinformaţii. Nu am mai văzutpână acum în UE o activitate„clandestină” atât de extinsă.Propunerile au fost, până laurmă, publicate cu o săptămânămai târziu decât era preconizatşi au existat modificări, indicândfaptul că anumite aspecte s-auconfruntat cu o opoziţie impor-tantă la nivelul Comisiei. Deexemplu, s-a renunţat la o pro-punere de obligativitate a audi-turilor comune în anumiteîmprejurări.

Cât de importante sunt pro-punerile în cauză pentruRomânia?

Împreună cu propunerileComisiei privind contabilitatea,cred că acestea au potenţialulde a genera schimbări majore şi,prin urmare, sunt foarte impor-tante pentru regimul de audit şipentru cei care se bazează pemunca auditorilor. ACCA are unForum Global pentru Audit şiAsigurare, în cadrul căruia s-auîntâlnit recent aproximativ 25 deexperţi pentru a examina propu-nerile CE. Aceştia au confirmatcă în întreaga lume, din StateleUnite până în China, guverneleşi organismele de reglementarestudiază îndeaproape acesteevoluţii europene.

Care este opinia dumnea-voastră şi, implicit, a ACCAcu privire la acest proiect?

A fost interesant să observămcum au fost exprimate opiniilecu privire la propunerile CE şi, înspecial, cum s-au schimbat opi-niile între momentul scurgerii deinformaţii şi momentul publicăriipropunerilor. Se spune adeseacă pentru a testa dacă o lege sauo reglementare satisface sau nu

interesul public, aceasta trebuiesă fie criticată în mod egal deambele părţi. Unul dintre factoriicare au determinat formulareapropunerilor a fost rezolvareaproblemei dominaţiei de cătrefirmele de audit Big Four a pieţeide audit pentru entităţile deinteres public. CompaniaPricewaterhouseCoopersRomânia a susţinut că o mareparte dintre propuneri amenin-ţau să conducă la o reducere acalităţii auditului şi la creştereacosturilor pentru companii; pede altă parte, în Marea Britanie,compania BDO a susţinut căpropunerile păreau a fi mai dău-nătoare pentru piaţă decâtabsenţa lor. Pe ansamblu, ACCAeste de acord cu poziţia Comisieişi anume că auditul este vitalatât pentru restabilirea încrederiiîn piaţă, cât şi pentru a contribuila protejarea investitorilor. Neangajăm în prezent într-un dia-log constructiv cu legislatorii UE,dialog care va continua pânăcând aceste propuneri sunttransformate în legislaţie.

Care sunt principalele coor-donate ale schimbărilor dis-cutate pentru auditul statu-tar?

Propunerile se împart, pe de oparte, în cele care afecteazăauditurile în general, acesteaurmând să fie puse în practicăprin modificarea Directivei deAudit existente, şi, pe de altăparte, într-un nou Regulament,care se va aplica numai auditori-lor entităţilor de interes public(EIP), ceea ce înseamnă, în mare,companii cotate, bănci şi com-panii de asigurări. Astfel se ajun-ge la o abordare a modificărilorla o „scară mai redusă”, abordarepe care ACCA a susţinut-o pen-tru mult timp. Cu toate acestea,

există riscul ca regulile pentruEIP să ajungă să se extindă pen-tru toate auditurile. Aceasta esteuna din preocupările expuse laForumul Global ACCA, deoareceîn multe jurisdicţii nu există unechivalent al conceptului euro-pean de EIP.

În primul rând trebuie arătat că,în sfârşit, CE a emis propuneriferme privind adoptarea în UE aStandardelor Internaţionale deAudit (ISA). Iniţial, auditorii spe-rau ca pentru ISA să se adopteacelaşi program ca şi pentruIFRS (Standardele Internaţionalede Raportare Financiară) şi nu caacestea să fie adoptate aproapeun deceniu mai târziu, aşa cumse întâmplă acum.

O mare parte a RegulamentuluiEIP se referă la aceleaşi aspecteca şi standardele profesionalepentru auditori existente. Darpentru mine se evidenţiazădouă noi domenii: raportarea decătre auditor şi ceea ce senumeşte „autoritatea competen-tă” din fiecare stat membru.

Este neobişnuit ca un normaliza-tor global să organizeze consul-tări care au durat peste un an cuprivire la strategie şi planul delucru numai ca, ulterior, să leignore. Aşa s-a întâmplat laConsiliul pentru StandardeInternaţionale de Audit şiAsigurare (IAASB), care şi-a sus-pendat aproape toate celelalteactivităţi pentru a accelera efor-turile pe tema raportării de cătreauditor. Aceasta reprezintă, par-ţial, o reacţie directă faţă deRegulamentul EIP, care propuneextinderea raportului public alauditorului, astfel încât acesta săexplice metodologia utilizată şiraţionamentul care stă la bazaopiniei. De fapt, se creează unraport UE.

interviu

7Anul 1 - 2/2012

De asemenea, CE propune unraport explicativ detaliat, adresatcomitetului de audit, cu privirela audit, la concluziile acestuia şila situaţia companiei auditate,de exemplu, referitor la continui-tatea activităţii acesteia. Dincauza unor preocupări legate deconfidenţialitate, acest raporteste destinat numai comitetuluide audit şi conducerii compa-niei, dar va fi accesibil şi „autori-tăţii competente”.

La începutul acestui an, am feli-citat un compatriot irlandez,Brendan Murtagh, fost preşedin-te al ACCA, pentru calitatea demembru al IAASB. El va depuneeforturi pentru a prezenta pro-puneri de raportare funcţionaleşi raţionale, pentru a răspundepreocupărilor discutate.

Propunerea CE pentru ceea ce afost numit „autoritatea compe-tentă” din fiecare stat membruar stabili o supraveghere a pro-fesiei de audit de către o autori-tate publică. Această situaţie, însine, nu este controversată, daracolo unde există o singură ast-fel de autoritate, aceasta vasupraveghea, de asemenea, şiauditorii mai mici. În mod tradi-ţional, aceasta a fost responsabi-litatea organismelor profesiona-le, dar autoritatea competentănu va putea să delege vizitele deinspecţie către organismele pro-fesionale. Aceste măsuri, carevizează auditorii EIP, ar putea,prin urmare, să impună costuridisproporţionate firmelor maimici.

Una din principalele acuzeaduse noilor reglementăripropuse se referă la o creş-tere a birocraţiei şi la lipsaflexibilităţii, ceea ce arputea afecta eficacitatea

auditurilor. Susţineţi sau nuaceastă opinie?

Comitetele de audit reprezintă oparte importantă a proceselor,necesară pentru o etică corpora-tivă eficientă, pentru gestiona-rea riscului, control intern şiraportare financiară. EIP suntvariate, prin urmare există risculca regulile propuse cu privire lamembrii comitetului de audit şila interacţiunea cu auditorii săfie adecvate numai pentru omică parte dintre acestea. Unregim flexibil va fi mult mai efi-cient atâta timp cât investitoriiau informaţiile necesare pentrua face raţionamente; o astfel deabordare, „conformitate sau jus-tificare” a funcţionat în MareaBritanie.

Dezbaterea se concentreazămult pe faptul că actualacriză a fost generată nunumai de gafele companii-lor, ci şi de greşelile guver-nelor şi de politicile bugeta-re ale acestora. Credeţi căauditul statutar ar putea săjoace un rol mai activ înconsolidarea mediului eco-nomic global dacă ar fiimplicat mai mult în audita-rea instituţiilor publice,inclusiv a politicilor finan-ciare şi bugetare?

În unele ţări, instituţiile supremede audit chiar joacă un rol activîn auditarea prognozelor buge-tare guvernamentale. Cu toateacestea, problema nu este repre-zentată de normă. O mai mareimplicare a auditului în procese-le guvernamentale de stabilire apoliticilor bugetare are potenţia-lul de a consolida politicilefinanciare şi bugetare, precum şicel de a promova responsabilita-tea şi transparenţa.

În plus faţă de progresuladus de o mai bună regle-mentare a profesiei deaudit, ce alte aşteptări cre-deţi că există în ceea ce pri-veşte comportamentul şicalitatea profesională aauditorilor?

Aşteptările faţă de auditori aufost întotdeauna înalte, dar, încazul EIP, studii ale ACCA au con-firmat că există o cerere în creş-tere ca auditorii să se arateinovatori în munca lor, astfelîncât să poată furniza investitori-lor mai multe informaţii, oferind,de exemplu, opiniile lor cu privi-re la modelul de afaceri.Dezvoltarea durabilă şi raporta-rea integrată stimulează şi eleauditorii să extindă anverguraexpertizei lor.

ACCA are un număr impor-tant de studenţi şi membricare vor fi sau sunt dejaauditori profesionişti. Cumeste ACCA pregătită pentrua-şi adapta cursurile şi pro-grama la dispoziţiile propu-se şi pentru a susţine directinteresul public?

Am răspuns deja solicitărilor lacare sunt supuşi auditorii, deexemplu cele de creştere a scep-ticismului profesional, oferindîndrumări membrilor; pentrustudenţi examinăm destul deamănunţit scepticismul profesio-nal atât în secţiunea programeidestinată eticii, cât şi în secţiu-nea destinată problemeloractuale din cadrul examenuluiP7. Toate ISA-urile clarificate aufost deja trecute în revistă înlucrările noastre privind auditul.Dacă finalizarea propunerilor CEgenerează necesitatea de a seîntreprinde acţiuni suplimentare,atunci vom face şi acest lucru.

A consemnat Cristiana Rus

interv

iu

8

Anul 1 - 2/2012 9

Cine poate fi auditorfinanciar?

În conformitate cu art.11 dinOUG 75/1999 – privind auditulfinanciar (actualizată), auditoriifinanciari sunt persoanele fizicecare îndeplinesc, cumulativ, maimulte condiţii, dintre care: suntlicenţiate ale unei facultăţi cuprofil economic şi au o vechimeîn activitatea financiar-contabilăde minim 4 ani; au promovattestul de acces la stagiu; au efec-tuat un stagiu de 3 ani şi au pro-movat examenele de acces laprofesie.

Cât de atractivă este pro-fesia de audit financiar,câţi sunt interesaţi deaceastă profesie?

În graficul nr. 1 se prezintă odinamică a accesului la stagiu,iar în graficul nr. 2 o dinamică aaccesului la profesie.

Cât de permisiv este accesul?

În graficul nr. 3 se prezintă evoluţia promovabilităţii în timp.

Cine poate efectua activitatea de audit financiar?

Auditorii financiari activi, cu car-netul vizat pentru anul desfăşu-rării activităţii şi care îşi au înde-plinite toate obligaţiile faţă deCAFR, inclusiv participarea lacursurile de pregătire continuă

Concluzia nr. 1

Anual, zecile de mii deabsolvenţi ai unor institu-te de învăţământ superiorcu profil economic pro-pun, practic, o bază deselecţie nelimitată.

Concluzia nr. 2

Din analiza celor douăgrafice rezultă că, practic,cu mici excepţii, accesul lastagiu şi accesul la profe-sie se fac anual.

Concluzia nr. 3

Accesul la profesie estesuficient de exigent, darnu exagerat. Nu trebuiesă devină vacant un locpentru a avea acces unnou membru şi nici nu sesolicită cunoştinţe şi com-petenţe imposibil deatins.

Vom încerca să demons-trăm prin forţa faptelor căauditul financiar este o pro-fesie deschisă, în care con-curenţa se manifestă în ple-nitudinea sa, în conformita-te cu mecanismele econo-miei de piaţă şi în condiţiileîn care rigorile de acces laprofesie şi de pregătire con-tinuă garantează calitateaşi profesionalismul.

Trebuie totuşi subliniat căîntr-o economie de piaţăfuncţională, în momentul încare preţul cel mai micreprezintă principalul crite-riu de selecţie al ofertelor,chiar şi libera concurenţăpoate aduce multiple preju-dicii activităţii de auditfinanciar.

Pentru a fi cât mai edifica-tori vom încerca să dăm unrăspuns argumentat la câte-va întrebări, care de faptclarifică caracterul deschisşi concurenţial al profesieide audit financiar.

evaluăriAuditul financiar- o profesiedeschisă şi dinamică

Prof. univ. dr. GheorghePopescu, şefulDepartamentului

servicii pentru membri, CAFR

structurată şi nestructurată deminim 40 de ore. La licitaţiilefoarte riguroase se mai impuneauditorului să nu fi fost sancţio-nat în ultimii 3 ani şi să nu aibădatorii la stat.

Cum se contracteazămisiunile de audit?

De regulă, pe baza licitaţiilorpublice pe care legea le impunemai ales la entităţile publice sauprin selecţie de oferte.

Concluzia nr. 4

Desfăşurarea activităţiinu este îngrădită de crite-rii arbitrare, libera concu-renţă se poate manifestaplenar.

Concluzia nr. 5

Marea majoritate a selec-ţiilor sunt transparente şideschise. Sunt stabiliteuneori şi alte criterii depreselecţie, care se referăla experienţa în domeniusau la necesitatea îndepli-nirii altor parametri demărime, de specializareetc., de regulă impuse deorganismele de regle-mentare specifice diferi-telor domenii de activita-te. Din acest punct devedere, mai sunt nemul-ţumiri din partea audito-rilor, nemulţumiri pentrucare nu întotdeauna amgăsit soluţii. Cu sprijinulorganismelor abilitatevom încerca în continuaresă construim mecanismeunitare mai eficiente pen-tru diminuarea oricărorabuzuri.

eval

uări

10

Cât de echilibrate suntrezultatele licitaţiilor?

În graficul nr. 4 prezentăm rezul-tatele reale ale unei licitaţii orga-nizate prin negociere directă pebaza preţului cel mai mic.

Concluzia nr. 6

Câştigătorul misiunii esteauditorul care a licitat1.445 lei, de circa 12,46de ori mai puţin decâtsuma ce mai mare licitată- 18.000 lei. Din analizagraficului rezultă că o lici-taţie este sub 2000 lei, 7între 2000 şi 4000; 8 între4000 şi 6000; 2 între6.000 şi 8.000 etc.Utilizarea preţului celmai mic drept unic crite-riu în selecţie poate afec-ta pe termen lung calita-tea activităţii desfăşurate.

În licitarea ofertelor de misiuni de auditacceptarea drept criteriu principal, cu pon-dere, a ofertei cu preţul cel mai mic poatereprezenta o capcană şi anume de a fi pro-movată o ofertă ce nu poate garanta unaudit de calitate, care realmente să poată daîncredere că un anumit proiect de investiţiisau că o anumită situaţie financiară auditatăreflectă realitatea. Fiecare misiune de auditse desfăşoară după reguli stricte, cuprinseîn Standardele Internaţionale de Audit şiCodul Etic al profesioniştilor contabili. Iarpentru a le respecta întrutotul este necesarun timp bine determinat, o anumită succe-siune de operaţii tehnice, iar un preţ maimic creează suspiciuni de superficialitatesau formalism în elaborarea raportului deaudit. Or, scopul auditului este tocmai de ada încredere celor care investesc asupra fap-tului că fondurile lor sunt cheltuite raţional,cu folos şi eficienţă.

Românul are o vorbă: „Să nu ne scumpim latărâţe şi să risipim făina!” Un proverb care artrebui să dea de gândit, în primul rând celorcare concep şi organizează licitaţii pentruserviciile de audit. Pentru că a alege şi cum-păra un produs cu slabe garanţii de calitatela un preţ mai mic nu înseamnă întotdeaunacă am făcut o alegere bună şi că ne putemfelicita pentru faptul că am respectat reguli-le concurenţei.

Dar vina nu trebuie să o căutăm doar în curtea vecinului, în tabăra organizatorilorde licitaţii, care în ultimă instanţă au şi oscuză fiindcă legea le impune criterii nuîntotdeauna foarte bune, considerăm căprincipalii răspunzători pentru aceastăsituaţie, când licitaţiile pentru misiunile deaudit financiar sunt câştigate cu 15% -20%din suma alocată, suntem noi, auditorii, careacceptăm să realizăm anumite activităţi lapreţuri mult subevaluate.

evaluări

11Anul 1 - 2/2012

Şi o concluzie finală

În materialul care urmeazăpunem la dispoziţia auditorilorfinanciari de practică publică unconcept pe care noi, la firmanoastră, îl aplicăm cu succes înmisiunile de audit, cu privire laintervievarea conducerii, a celorînsărcinaţi cu guvernanţa şi aaltor persoane.

Acest concept promoveazăintervievarea persoanelor res-pective nu numai ca o procedu-ră de identificare şi evaluare ariscurilor, dar şi ca o oportunita-te, la îndemâna auditorilor depractică publică, pentru proiec-

tarea procedurilor de auditsuplimentare, ca reacţie la riscu-rile identificate şi evaluate, înlegătură cu natura şi întinderealor, în scopul obţinerii de probede audit suficiente, relevante şicredibile.

Pentru exemplificare, am alesdomeniul de audit „Creditori” şica subdomeniu „Creditoricomerciali”, având în vedereimportanţa achiziţiilor de bunurişi servicii la nivelul unui client deaudit care activează în sfera pro-ducţiei sau comerţului.

1. EXISTĂ UN OOMPARTIMENT

SPECIALIZAT PRIVIND APROVIZIO-NAREA CU BUNURI ŞI SERVICII?

DA

Echipa de audit va obţine de laacest compartiment detalii cuprivire la sistemul de aprovizio-nare, manageriere a contracte-lor, plata şi evaluarea datoriilordin aprovizionări. Se va testa sis-temul de control intern la nivelulcompartimentului prin reconci-lierea acestor date şi informaţiicu datele din evidenţa contabilă,obţinându-se în felul acesta o

idei

, sug

esti

i, e

xper

ienţ

e

12

Intervievarea - oportunitate pentruproiectareaprocedurilor de auditlegate de achiziţiilede bunuri şi servicii

Ion Smedoiu,Partener – S.C. Fiscal

Smart Consulting S.R.L.

În etapa de planificare a unei misiuni de asigurare auditorul financiar de practicăpublică trebuie să ia în considerare necesitatea proiectării şi aplicării unor proceduride audit suplimentare, pentru a obţine o înţelegere a entităţii şi a mediului său, inclu-siv a controlului intern al acestuia în vederea determinării răspunsului la riscurileidentificate şi evaluate.

Standardul Internaţional de Audit (ISA) 315 „Identificarea şi evaluarea riscurilor dedenaturare semnificativă prin înţelegerea entităţii şi mediului său” oferă recomandăriprivind procedurile de identificare şi evaluare a riscurilor în vederea înţelegerii enti-tăţii şi a mediului său, inclusiv a controlului intern al acesteia.

Printre procedurile recomandate de ISA 315 se numără şi intervievarea conducerii şi aaltor persoane din cadrul entităţii.

probă de audit relevantă şi cre-dibilă în ceea ce priveşteexhaustivitatea aprovizionărilorcu bunuri şi servicii.

NUEchipa de audit va încerca săobţină detalii cu privire la siste-mul de aprovizionări, cu privirela sistemul de manageriere acontractelor, de plată şi evaluarea datoriilor din aprovizionări dela alte compartimente sau per-soane potrivite. Spre exemplu,se pot obţine informaţii de ladepartamentul producţie/lansa-re în producţie cu privire la natu-ra producţiei realizate şi consu-murile realizate, pe baza acestorinformaţii putându-se identificafurnizorii principali de materiiprime, materiale şi servicii şi carese pot compara cu catalogul fur-nizorilor obţinut cu ajutorul sof-tului de contabilitate utilizat.Echipa de audit poate lua în con-siderare şi un eşantion de con-tracte privind stocurile/serviciilesemnificative pentru entitate înaprecierea exhaustivităţii aprovi-zionărilor cu bunuri şi servicii.

2. EXISTĂ O POLITICĂ PRIVIND

MODUL DE ACHIZIŢIE A STOCURI-LOR ŞI SERVICIILOR (PLANURI DE

APROVIZIONARE; LICITAŢII, CERERI

DE OFERTĂ; FURNIZORI TRADIŢIO-NALI; OFERTĂ MOMENTANĂ

DE PE PIAŢĂ ETC.)?

DAExistenţa unei politici cu privirela modul de achiziţie a stocurilorşi serviciilor presupune că enti-tatea are proiectat şi implemen-tat un sistem de control intern.Utilizarea pentru achiziţii debunuri şi servicii a sistemului delicitaţii sau a cererii de ofertă asi-gură premisele unor achiziţii lapreţuri de piaţă (reducerea riscu-rilor de fraudă), eliminarea posi-

bilităţilor de realizare a unoraprovizionări fictive, precum şiimobilizarea de resurse financia-re importante. Echipa de auditva efectua testarea sistemului decontrol în ceea ce priveştemodul de achiziţie a bunurilor şiserviciilor, potrivit politiciloradoptate de client şi a indicaţii-lor oferite de ISA 315 şi ISA 330

NUInexistenţa unei politici cu privi-re la modul de achiziţie a bunu-rilor şi serviciilor poate reprezen-ta un semnal asupra existenţeiunor riscuri semnificative dedenaturări/pierderi/fraudă,materializate în aprovizionări lapreţuri mai mari decât cele depe piaţă, aprovizionări fictive, iaracest fapt implică proiectarea deproceduri suplimentare de auditlegate de selectarea de eşantioa-ne statistice reprezentative pri-vind furnizorii de bunuri şi servi-cii în vederea identificării lor şicorelării cantităţilor şi a valoriloracestora cu volumul producţiei/serviciilor realizate.

3. ENTITATEA ÎNCHEIE

CONTRACTE PENTRU ACHIZI ŢIILE

DE BUNURI ŞI SERVICII?

DAÎncheierea de contracte pentrufiecare achiziţie importantă destocuri şi servicii creează premi-sele realizării unor aprovizionărireale. Echipa de audit va solicitaclientului contractele cu furnizo-rii importanţi pentru procesul deproducţie sau vânzare. De ase-menea, echipa de audit va solici-ta clientului contractele pentruserviciile achiziţionate şi vaurmări justificarea prestării şinecesităţii acestora. Existenţa, îngeneral, a contractelor pentruachiziţii de bunuri şi serviciioferă echipei de audit posibilita-

tea identificării datoriilor comer-ciale pe termen scurt şi lung, anecesitaţii lor în concordanţă cuobiectul de activitate al clientu-lui, a celor cu clauza de rezerva-re a dreptului de proprietate,precum şi posibilitatea evaluăriiriscurilor cu privire la litigiilepotenţiale ale clientului.Existenţa contractelor pentruaprovizionări cu bunuri şi servi-cii, furnizează echipei de auditinformaţii relevante cu privire laevaluarea corectă a datoriilor însensul că în datoriile evidenţiateîn bilanţ trebuie incluse penali-tăţile şi daunele interese datora-te de entitate potrivit clauzelorcontractuale. De altfel, paragra-ful 180 (3) din Reglementărilecontabile conforme cu directive-le europene aprobate prin OMF3055/2009, impune entităţilorevidenţierea în mod distinct înconturile de furnizori a datoriilordin penalităţi stabilite conformclauzelor contractuale, despăgu-biri datorate pentru contracteîntrerupte înainte de termen şialte elemente de natură similară.

NURealizarea de aprovizionări debunuri şi servicii fără încheiereade contracte poate indica riscurisemnificative cu privire la reali-tatea aprovizionărilor şi implicita datoriilor comerciale.Inexistenţa contractelor pentruachiziţiile de servicii, precum şinejustificarea prestării şi necesi-tăţii lor creează premisele apari-ţiei riscurilor fiscale legate denedeductibilitatea din punct devedere fiscal a cheltuielilor oca-zionate de achiziţionarea unorastfel de servicii. Pe de altăparte, inexistenţa contractelorpentru achiziţii de bunuri şi ser-vicii duce la apariţia riscurilorlegate de denaturări/pierderi/fraude semnificative materializa-

idei, sugestii, experienţe

13Anul 1 - 2/2012

te în aprovizionări la preţuri maimari decât cele de pe piaţă sauaprovizionări fictive. Cu ocaziaparticipării la inventarierea sto-curilor şi a altor active, echipa deaudit va selecta eşantioane sta-tistice reprezentative pentruapro vizionările realizate, identifi-când furnizorii importanţi pen-tru procesul de producţie sauvânzare.

4. EXISTĂ O POLITICĂ PRIVIND

ÎNLĂTURAREA EFECTELOR DEPEN-DENŢEI FAŢĂ DE

FURNIZORII SEMNIFICATIVI?

DAExistenţa unei politici privindînlăturarea efectelor dependen-ţei faţă de un număr restrâns defurnizori asigură premisele apli-cării cu consecvenţă a principiu-lui continuităţii la elaborareasituaţiilor financiare. Echipa deaudit va solicita clientului deaudit detalii cu privire la aceastăpolitică, va evalua şi testa efi-cienţa aplicării ei.

NUInexistenţa unei politici privindînlăturarea efectelor dependen-ţei faţă de un număr restrâns defurnizori poate duce la apariţiariscurilor legate de continuitateaactivităţii. Echipa de audit vacăuta noi probe de audit care sădea asigurarea că elaborareasituaţiilor financiare pe bazaprincipiului continuităţii esteadecvată. În legătură cu obţine-rea de probe de audit adecvate,suficiente şi credibile cu privirela faptul că elaborarea situaţiilorfinanciare pe baza principiuluicontinuităţii este adecvată, echi-pa de audit va avea în vedererecomandările ISA 570„Principiul continuităţii activită-ţii” referitoare la elementelefinanciare (datoria netă, lipsa de

disponibilitate a creditorilor cuprivire la finanţarea activităţii înviitor, indicatori financiari cheienefavorabili etc.) şi de exploata-re (pierderea unor pieţe impor-tante, dificultăţi cu forţa demuncă, acţiuni în justiţie împo-triva entităţii, schimbări legislati-ve cu impact negativ etc.) aleactivităţii clientului de audit.

5. EXISTĂ O POLITICĂ A ENTITĂ-ŢII PRIVIND SISTEMUL AVANSURI-LOR PLĂTITE ÎN SCOPUL ACHIZI-

ŢIONĂRII DE BUNURI ŞI SERVICII?DA

Existenţa unei politici privind sis-temul avansurilor plătite pentruachiziţia de bunuri şi servicii,presupune existenţa unui con-trol intern exercitat de conduce-re. Echipa de audit va solicitaconducerii entităţii detalii cu pri-vire la politicile legate de avan-surile plătite pentru achiziţia debunuri şi servicii, pe care le tes-tează din punct de vedere alaplicării şi eficienţei. Testarea vaavea în vedere un eşantionreprezentativ de avansuri plătitepentru achiziţia de bunuri şi ser-vicii şi se va referi la existenţasau inexistenţa clauzelor dincontracte, cu privire la plata deavansuri, justificarea lor prin cer-cetarea documentelor justificati-ve ale achiziţiei de bunuri şi ser-vicii, precum şi a înregistrăriiacestora în patrimoniul entităţii.

NUInexistenţa unei politici privindsistemul avansurilor plătite pen-tru achiziţia de bunuri serviciipoate indica existenţa unor ris-curi semnificative de fraudă,obţinerea de situaţii financiarefără a oferi o imagine fidelă. Pebaza situaţiei contractelor deru-late la nivelul entităţii, echipa deaudit va identifica natura avan-surilor plătite (se va urmări dacă

aceste avansuri au caracter deîmprumuturi şi ar necesita recla-sificarea lor în situaţiile financia-re întocmite de client), modul lorde decontare (existenţa unordocumente de recepţie, studii,situaţii de lucrări etc.) justificarealor prin obiectul de activitate alclientului. Nu trebuie ignorate şiriscurile privind spălarea banilor,echipa de audit aplicând proce-durile firmei de audit privindidentificarea şi raportarea cazuri-lor privind spălarea banilor.

6. EXISTĂ O SEGREGARE A ATRI-BUŢIILOR DE ACHIZIŢIE DE CELE DE

PLATĂ A DATORIILOR?DA

Existenţa unei politici cu privirela separarea atribuţiunilor deplată a datoriilor de cele de achi-ziţie presupune existenţa unuicontrol intern. Segregarea sarci-nilor face parte din activităţilede control, o altă componentăimportantă a sistemului de con-trol intern. Segregarea atribuţiu-nilor vizează reducerea oportu-nităţilor care permit oricărei per-soane să fie în poziţia atât de acomite, cât şi de a tăinui o eroa-re sau o fraudă survenită în tim-pul exercitării normale a atribu-ţiunilor. Echipa de audit va testaexistenţa segregării atribuţiuni-lor de plată a datoriilor de celede achiziţie (echipa de audit valua în considerare observareapersoanelor care efectueazăaceste operaţiuni, pe de o parte,iar, pe de altă parte, va cercetafişa posturilor persoanelor impli-cate în operaţiuni de plată adatoriilor).

NUInexistenţa unei politici cu privi-re la separarea atribuţiilor deplată a datoriilor de cele de achi-ziţie presupune existenţa unorriscuri semnificative de denatu-

idei

, sug

esti

i, e

xper

ienţ

e

14

rări/pierderi/fraudă şi acest faptimplică selectarea de eşantioanestatistice reprezentative, identifi-carea erorilor, extrapolarea lorcu privire la furnizorii de bunurişi servicii (determinarea realităţiilivrărilor/ dării în consum).Echipa de audit va lua în consi-derare recomandările ISA 505„Confirmări externe” în sensul căva solicita în mod direct confir-mări ale achiziţiilor, plăţilor şi sol -durilor pentru un eşantion repre-zentativ de furnizori de bu nuri şiservicii şi în mod separat pentrutoţi furnizorii - părţi afiliate.

7. EXISTĂ O PROCEDURĂ

DE CONCILIERE A JURNALULUI DE

CUMPĂRĂRI LUNAR (TRIMES-TRIAL), CU RULAJELE CREDITOARE

ALE FURNIZORILOR DIN BALANŢA

ANALITICĂ A ACESTORA?DA

Existenţa şi aplicarea unei proce-duri de conciliere a datelor dinjurnalul de cumpărări cu dateledin balanţa analitică a furnizori-lor, cu rulajul contului de TVAdeductibil din balanţa de verifi-care a conturilor sintetice indicăexistenţa şi funcţionarea unuisistem de control intern. Echipade audit va testa aplicarea şi efi-cienţa acestei proceduri.

NUInexistenţa şi neaplicarea uneiproceduri de conciliere a datelordin jurnalul de cumpărări cudatele din balanţa analitică a fur-nizorilor, cu rulajul contului deTVA deductibil, din balanţa deverificare a conturilor sintetice,indică riscuri cu privire la realita-tea aprovizionărilor cu bunuri şiservicii. Echipa de audit va lua înconsiderare reconcilierea unuieşantion al cumpărărilor din jur-nalul de cumpărări cu rulajelecreditoare ale furnizorilor dinbalanţa analitică a acestora şi cu

documentele justificative deachiziţie şi de înregistrare înpatrimoniu (facturi fiscale, avizede însoţire a mărfii, note derecepţie, situaţii de lucrări, pro-cese verbale de punere în func-ţiune etc.)

8. EXISTĂ O POLITICĂ

A ENTITĂŢII CU PRIVIRE LA

FURNIZORII NOI?

DAExistenţa unei politici cu privirela furnizorii noi (obţinerea, înre-gistrarea şi stocarea de informa-ţii cu privire la ultimul sediusocial/fiscal, cifra de afaceri,obiect de activitate, bănci parte-nere, incidente de plăţi înregis-trate la bănci, informaţii de laOficiul Naţional al RegistruluiComerţului (ORC), informaţii dela organele fiscale prin accesareasite-ului Agenţiei Naţionale deAdministrare Fiscală (A.N.A.F.),informaţii privind solvabilitateafurnizorului înainte de efectua-rea unor achiziţii de bunuri şiservicii, articole din presă legatede acel furnizor, încheierea decontracte, calitatea bunurilor şiserviciilor furnizate, sistem degaranţii şi discounturi care sesolicită furnizorilor) presupuneexistenţa unui control internasupra achiziţiilor de bunuri şiservicii, control intern care dăasigurări că se fac aprovizionăricu bunuri şi servicii necesareentităţii la un nivel calitativ ridi-cat. Echipa de audit va solicitaconducerii entităţii detalii des-pre această politică, procedurileproiectate şi implementate, pen-tru verificarea aplicării ei (proce-durile proiectate se pot baza pefuncţiile sistemului I.T.) Se vorefectua teste ale controalelorinterne şi se va aprecia dacăechipa de audit se poate bazape controalele interne ale clien-

tului de audit.

NUInexistenţa unei politici cu privi-re la furnizorii noi (obţinerea,înregistrarea şi stocarea de infor-maţii cu privire la ultimul sediusocial/fiscal, cifra de afaceri,obiect de activitate, bănci utili-zate, incidente de plăţi înregis-trate la bănci, informaţii de laORC, informaţii de la organelefiscale prin accesarea site-uluiA.N.A.F. informaţii privind solva-bilitatea furnizorului înainte deefectuarea unor achiziţii debunuri şi servicii, articole dinpresă legate de acel furnizor,încheierea de contracte, calita-tea bunurilor şi serviciilor furni-zate, sistem de garanţii şi dis-counturi care se solicită furnizo-rilor) presupune existenţa unorriscuri semnificative de denatu-rări/pierderi/fraudă. Răspunsulechipei de audit la aceste riscuripresupune proiectarea unor pro-ceduri de audit suplimentare,legate de testarea unui eşantionreprezentativ de furnizori noi,pentru obţinerea de probe deaudit suficiente, relevante şi cre-dibile care să dea asigurări că s-au făcut aprovizionări cubunuri şi servicii reale şi necesa-re entităţii şi la un nivel calitativridicat, pe de o parte, şi, pe dealtă parte, se obţin asigurări cădatoriile comerciale sunt aleentităţii şi sunt corect evaluateîn situaţiile financiare.

9. ACHIZIŢIILE DE BUNURI ŞI SER-VICII SUNT RECEPŢIONATE DE

COMISII DE RECEPŢIE?DA

Existenţa unor comisii de recep-ţie specializate pentru achiziţiilede bunuri şi servicii presupunecă entitatea a proiectat şi imple-mentat un sistem de control


15Anul 1 - 2/2012

intern pentru activitatea deaprovizionări cu bunuri şi servi-cii. O comisie de recepţie cuprin-de pe lângă persoana responsa-bilă cu gestionarea achiziţiei,specialişti care pot să asigure nunumai o recepţie din punct devedere cantitativ, dar şi dinpunct de vedere calitativ.Comisia de recepţie poate daasigurări conducerii că bunurilerecepţionate sunt conform cucele primite şi sunt conform cuspecificaţiile cantitative şi calita-tive. Echipa de audit va verificapentru un eşantion de bunuri şiservicii modul de întocmire adocumentelor legate de recepţialor, modul lor de înregistrare înevidenţa analitică a bunurilor şievidenţa contabilă.

NUInexistenţa unor comisii derecepţie presupune existenţaunor riscuri semnificative dedenaturări/pierderi/fraudă. Dinpunct de vedere al echipei deaudit, riscurile se materializeazăprin prezentarea în situaţii finan-ciare a unor tranzacţii şi solduricare afectează imaginea fidelă aacestora. Echipa de audit va pro-iecta proceduri pentru selecta-rea de eşantioane statisticereprezentative privind achiziţiilede bunuri şi servicii, identificareaerorilor şi extrapolarea lor.Echipa de audit va lua în consi-derare şi asistarea în diferitelocaţii, la modul cum se face pri-mirea şi recepţia bunurilor şi ser-viciilor, pe lângă asistarea lainventarierea stocurilor la sfârşi-tul exerciţiului şi aplicarea proce-durilor de audit specifice acesteiactivităţi, proceduri prescrise deISA 501.

10. PENTRU DATORIILE COMER-CIALE ENTITATEA ARE O POLITICĂ

ŞI PROCEDURI DE VERIFICARE A

ACHIZIŢIILOR DE BUNURI ŞI

SERVICII PRIN PUNCTAJE PERIODI-CE ÎN CEEA CE PRIVEŞTE VOLUMUL

ŞI VALOAREA LOR, PLĂŢILE

EFECTUATE ŞI DATORIILE EXISTEN-TE LA SFÂRŞITUL PERIOADEI

DE GESTIUNE?DA

Existenţa de politici şi proceduriadecvate legate de verificareaachiziţiilor de bunuri şi serviciiprin punctaje periodice în ceeace priveşte volumul şi valoarealor, plăţile efectuate şi datoriileexistente la sfârşitul perioadeide gestiune oferă echipei deaudit informaţii cu privire la pro-iectarea şi implementarea siste-mului de control intern. Echipade audit va solicita entităţiipunctajele/confirmările de sol-duri şi rulaje pentru principaliifurnizori şi va testa aplicareaacestei proceduri.

NUInexistenţa oricăror proceduri cuprivire la controlul achiziţiilor debunuri şi servicii pune în faţaechipei de audit necesitatea luă-rii în considerare a existenţeiunor riscuri semnificative dedenaturări/pierderi/fraudă şiproiectarea de proceduri deaudit suplimentare, ca răspunsla aceste riscuri. Răspunsul echi-pei de audit la aceste riscuri sebazează pe recomandările ISA505 „Confirmări externe” şi sematerializează în selectarea unuieşantion reprezentativ de furni-zori comerciali şi obţinerea înmod direct de la aceştia de con-firmări cu privire la livrările efec-tuate, la sumele încasate şi lasumele rămase de încasat lasfârşitul perioadei de gestiune.

11. SISTEMUL INFORMATIC

PERMITE CREDITAREA/DEBITAREA

AUTOMATĂ DE CĂTRE CALCULA-

TOR, NUMAI PENTRU CREDITORII

CUPRINŞI ÎN FIŞIERUL CREAT

ÎNAINTEA EFECTUĂRII ACHIZIŢIEI, POTRIVIT POLITICII ADOPTATĂ

DE ENTITATE?Existenţa acestei caracteristici asistemului informatic permitereducerea la minim a riscurilorde erori/fraudă în ceea ce priveş-te achiziţiile de bunuri şi serviciiale clientului şi demonstrează căentitatea a proiectat şi imple-mentat proceduri de controlintern utilizând sistemul infor-matic. Aceste proceduri informa-tice nu înlătură procedurilemanuale de control al achiziţiilorcare pot fi proiectate şi imple-mentate de entitate. Erorile carear putea fi eliminate ca urmare aexistenţei acestei caracteristicise pot referi la achiziţii de bunurişi servicii, în conformitate cucantităţile înscrise în documen-tele justificative şi contracteleîncheiate. Echipa de audit vatesta funcţionarea acestui sistemşi va aprecia eficienţa lui.

NUInexistenţa unei astfel de carac-teristici şi lipsa unor procedurimanuale indică posibilitateaunor riscuri semnificative deerori /pierderi/ fraudă în ceea cepriveşte achiziţiile de bunuri şiservicii. Echipa de audit va lua înconsiderare verificarea unuieşantion de achiziţii, identifi-când metodele utilizate pentruachiziţie, documentele justifica-tive care au stat la baza lor, pre-cum şi contractele încheiate.

12. PENTRU FACTURILE ÎN ROŞU

PRIMITE DE LA FURNIZORI DE

BUNURI ŞI SERVICII EXISTĂ UN

SISTEM DE AVIZARE/APROBARE?

DAExistenţa unui sistem de aviza-re/aprobare pentru facturile în

idei

, sug

esti

i, e

xper

ienţ

e

16

roşu primite de la furnizorii debunuri şi servicii indică echipeide audit faptul că entitatea şi-aproiectat şi implementat un sis-tem de control intern în ceea cepriveşte achiziţiile de bunuri şiservicii. Echipa de audit va solici-ta conducerii entităţii detaliidespre procedura de avizare/aprobare, a înregistrării facturilorîn roşu emise de furnizorii debunuri şi servicii şi va testamodul de aplicare a acesteia.

NU

Pentru facturile în roşu primitede la furnizorii de bunuri şi servi-cii, inexistenţa unui sistem deavizare/aprobare indică riscurisemnificative deerori/pierderi/fraudă. Echipa deaudit va selecta un eşantionreprezentativ de facturi în roşuprimite de la furnizorii de bunurişi servicii şi, cu predilecţie, fac-turi primite înainte de databilanţului şi imediat după databilanţului. Cercetarea eşantionu-lui reprezentativ va cuprindeaspecte legate de existenţadocumentelor de recepţie şi deînregistrare în patrimoniu abunurilor şi serviciilor primiteatunci când este vorba de stor-narea de avansuri, de existenţaunor documente de restituire abunurilor (avize de însoţire amărfii, documente de transport)în cazul primirii unor bunuri cudeficienţe cantitative sau calita-tive. Rezultatul demersurilorfăcute de echipa de audit vaavea ca obiectiv asigurarea căfacturile în roşu reflectă opera-ţiuni reale şi nu reprezintă mani-pulări ale aprovizionărilor, cuefect asupra corectitudinii stocu-rilor, datoriilor comerciale, adatoriilor fiscale (taxa pe valoa-rea adăugată), a contului de pro-fit şi pierderi în cazul serviciilor.

13. EXISTĂ O POLITICĂ DE LIMI-TARE A ACHIZIŢIILOR CU PLATA ÎN

NUMERAR?

DAExistenţa unei politici de limitarea achiziţiilor cu plata în numerarindică faptul că entitatea areproiectat un sistem de controlintern. Echipa de audit va solici-ta conducerii entităţii detaliidespre politica de limitare aacestora cu plata în numerar şidespre procedurile implementa-te în acest sens şi va testa aplica-rea acestei politici.

NUInexistenţa unei politici de limi-tare a achiziţiilor cu plata în nu -merar indică faptul că există ris-curi semnificative de erori/pier-deri/fraudă. Răspunsul echipeide audit, la riscurile identificateşi evaluate trebuie să se concre-tizeze în proiectarea de proce-duri de audit care să asigure ob -ţinerea de probe de audit sufi-ciente, relevante şi credibile. Înacest sens se va selecta un eşan-tion reprezentativ de plăţi în nu -merar pentru aprovizionări la

care se va urmări: existenţa au -torizărilor din partea conduceriisau a altei persoane responsabi-le; întocmirea documentelor derecepţie şi înregistrarea în patri-moniu a bunurilor şi serviciiloraprovizionate; necesitatea şiopor tunitatea acestor aprovizio-nări; natura furnizorilor (persoa-ne fizice sau juridice); respecta-rea disciplinei financiare cu pri -vire la plafonul plăţilor în nu me -rar impus de reglementările îndo meniu (O.G 15/1996 cu modi-ficările şi completările ulterioare).

14. CARE SUNT NUMELE

SALARIAŢILOR CARE FORMEAZĂ

PERSONALUL CHEIE CARE SE

OCUPĂ DE PARTEA OPERAŢIONA-LĂ ŞI DE PARTEA CONTABILĂ?

Cunoaşterea de către echipa deaudit a persoanelor responsabilecu partea operaţională şi de ceacontabilă, legată de achiziţiile debunuri şi servicii este importantăîn ceea ce priveşte obţinereaunor date şi informaţii în vede-rea obţinerii de probe de auditsuficiente, relevante şi credibile.


17Anul 1 - 2/2012

ÎN CONCLUZIE

În mod practic, conceptul privind intervievarea se poate aplica peoricare din următoarele domenii de audit: Imobilizări necorporale,Imobilizări corporale, Investiţii, Stocul şi producţia în curs, Debitori,Conturile la bănci şi numerarul disponibil, Taxe, Capital propriu şirezerve, Vânzări şi venituri, Achiziţii şi cheltuieli, Salarii. Suplimentar, acest concept cu privire la intervievarea conducerii, acelor însărcinaţi cu guvernanţa şi a altor persoane potrivite, poatecrea şi alte beneficii pentru un auditor de practică publică, dacă estepus într-un algoritm pentru determinarea mărimii ratei eşecurilor,utilizând funcţiile „Excel”.Pe baza mărimii ratei eşecurilor, se poate evalua riscul de control ca ocomponentă a riscului de audit. Cuantificarea prin informatizare şi acelorlalte componente: riscul inerent, riscul specific, pragul de semni-ficaţie, relevanţa revizuirii analitice şi valorii populaţiei pentru unanumit element (terenuri, clădiri, debitori comerciali, împrumuturi,taxe etc.) creează premisele calculării unei dimensiuni corecte aeşantioanelor utilizate de auditorul de practică publică pentru obţi-nerea unor probe de audit suficiente, relevante şi credibile.

Etapa IIIVERIFICAREA ELEMENTELOR

DIN SITUAŢIILE FINANCIARE

F GHID PRIVIND AUDITULCALITĂŢIISECŢIUNILE D-U

F NORMELE MINIMALE DEAUDIT (NMA)SECŢIUNILE G-P

Etapa de verificare din GHID, castructură, nu se poate spune căa suferit modificări majore faţăde NMA. În continuare, conformGHID-ului, verificările se efec-tuează pe secţiuni de imobilizări,stocuri, debitori, creditori etc.,secţiuni care erau prezente şi în

NMA. Totuşi, există o serie dediferenţe, printre care amintim:

- numărul testelor de audit dela secţiunile comune cu NMAs-au suplimentat în GHID;

- sunt secţiuni complet noi înGHID faţă de NMA (de ex:secţiunea L „Obligaţii, datoriicontingente şi angajamen-te”);

Parcurgând cu atenţie secţiuniledin GHID din această etapă, neatrag atenţia câteva elemente:

l „obiectivele auditului” afe-rente fiecărei secţiuni înparte sunt prezentate acum,în GHID, înaintea testelorefective de la fiecare secţiu-

ne. În NMA aceste obiectiveerau prezentate la finalul sec-ţiunilor;

l există o serie de teste care, înGHID, se repetă la mai multesecţiuni din această etapă:

- testul „Revizuiţi PlanificareaAuditului, RezumatulEvaluării Riscurilor şi Planulde Eşantionare pentru aceas-tă secţiune. Asiguraţi-vă căurmătoarele teste sunt adap-tate cerinţelor de abordare şiriscurilor identificate. Oricemodificare a abordărilor pla-nificate ar trebui să fie înre-gistrată în mod clar” îl vomregăsi aproape la toate sec-ţiunile din această etapă;

idei

, sug

esti

i, e

xper

ienţ

e

18

În prima parte a articolului pe această temă, apărut în revista „Practici de audit” nr. 1/2012 au fost abordate, prin comparaţie, prevederile Ghidului privind auditulcalităţii – elaborat de ICAS şi tradus de CAFR, realizat conform StandardelorInternaţionale de Audit Clarificate emise de IFAC – şi vechile Norme minimale deaudit, intrate în desuetudine. Articolul amintit s-a referit la primele etape şi anume la „Demonstrarea independenţei auditorului faţă de clientul de audit” şi la „Plani -ficarea unei misiuni de audit statutar/financiar”.

Articolul continuă cu etapa a III-a: „Verificarea elementelor din situaţiile financiare”.

De la „Normele minimalede audit” la „Ghidul privindauditul calităţii”, un salt de concepţie în documentarea unuidosar de audit statutar/financiar (II)

Adrian Popescu, auditor financiar, formator acreditat CAFR şi CNFPA

- testele „Evaluaţi gradul deadecvare al politicii contabilepentru (secţiunea respectivă).Asiguraţi-vă că politica conta-bilă este în conformitate custandardele contabile şi culegislaţia aplicabilă.” şi„Asiguraţi-vă că situaţiilefinanciare sunt conforme culegislaţia adecvată şi cu stan-dardele contabile aplicabile”le vom regăsi la multe dinsecţiunile din această etapă.

Structura foilor de lucru pe careauditorul financiar trebuie să lecreeze pentru a răspunde teste-lor din GHID trebuie să cuprindăurmătoarele elemente:

- denumire client;

- perioada auditată;

- iniţialele/numelepersoanei/persoanelor dinechipa de audit care auîntocmit foaia de lucru res-pectivă;

- data la care a fost întocmităfoaia de lucru;

- iniţialele/ numele persoaneicare a efectuat revizuirea foiide lucru respective;

- data la care a fost revizuităfoaia de lucru;

- obiectivul pe care auditorul l-a avut de verificat în cadrultestului;

- descrierea activităţii/activită-ţilor desfăşurate de auditorulfinanciar pentru verificareaobiectivului propus;

- rezultatul în urma verificării;

- concluzia auditorului finan-ciar vizavi de rezultat;

- semnătura echipei de auditcare a efectuat testul respec-tiv;

- semnătura persoanei/persoanelor responsabile cu revizuirea dosarului delucru.

Secţiunile D „Imobilizărinecorporale” şi E „Imobilizăricorporale” din GHID erau pre-zente şi în NMA, dar unite sub osingură secţiune G „ActiveImobilizate - corporale şi necor-porale”

Dintre testele comune cu NMAse pot aminti:

- verificarea titlurilor de pro-prietate;

- inspecţia fizică;

- testarea intrărilor şi a ieşirilor;

- testarea contractelor de lea-sing.

Printre testele noi, prezente înGHID, se pot remarca:

- „obţinerea unor proiecţiiactualizate ale veniturilor şiprofitului pentru cercetare şidezvoltare”, în cazul secţiuniiD „Imobilizări necorporale”şi

- „analiza tratamentului orică-ror subvenţii primite sau deprimit” în cazul secţiunii E„Imobilizări corporale”

Secţiunea F „Investiţii”

Această secţiune îşi găseştecorespondentul în NMA încadrul secţiunii H „Investiţii -Plasamente pe termen lung”


- testarea intrărilor şi a ieşirilor;

- confirmarea de la RegistrulComerţului/CNVM/alte surseautorizate.

Printre testele noi, prezente înGHID, se poate remarca:

- verificarea de către auditorulfinanciar dacă „clientul areautoritatea de a efectuainvestiţii şi precizarea tipuluispecific de investiţie”.

Secţiunea G „Stocul şi produc-ţia în curs”

Această secţiune îşi găseştecorespondentul în NMA încadrul secţiunii I „Stocuri şi con-tracte pe termen lung”.

Este una din secţiunile, dinaceastă etapă, care a suferit ceamai mare suplimentare de testefaţă de NMA (în NMA erau 15teste pentru care auditorulfinanciar trebuia să creeze foi delucru, acum în GHID sunt aproxi-mativ 45 de teste).

Secţiunea G, în GHID, esteîmpărţită în 2 subsecţiuni:

- secţiunea G1 „Stocul şi pro-ducţia în curs de execuţie”conţine teste similare cu tes-tele din secţiunea I din cadrulNMA; şi

- secţiunea G2 „Teste de fondpe bază de participare” conţine teste aferente par -ticipării la inventarierea sto-curilor.

Secţiunea H „Debitori”

Această secţiune îşi găseştecorespondentul în NMA încadrul secţiunii J „Creanţe şi plăţiîn avans”.


- transmiterea unui eşantionde scrisori de confirmarepentru solduri;

- analiza creanţelor incerte.


19Anul 1 - 2/2012

Printre testele noi, prezente înGHID, se cuvine remarcat celreferitor la identificarea oricăreicreanţe restante ca urmare aîncălcării contractului şi/sau aregulamentelor referitoare laîntârzierea plăţilor. Apoi testulcere auditorului să verifice dacăs-au prezentat corect „penalităţi-le care pot decurge din astfelsituaţii”.

Secţiunea I „Conturi la bănci şinumerarul disponibil”

Această secţiune îşi găseştecorespondentul în NMA încadrul secţiunii K „Disponibilităţiîn conturi la bănci sau casa”.


- transmiterea unui eşantionde scrisori de confirmarepentru solduri ;

- testarea elementelor mari şineobişnuite.


- asigurarea că descoperirilede cont sunt identificate caatare, iar natura garanţiiloreste prezentată în contabili-tate.

Secţiunea J „Creditori”

Această secţiune îşi găseştecorespondentul în NMA încadrul secţiunii L „Creditori şiangajamente”.


- testarea stornărilor după sfâr-şitul perioadei auditate;

- testarea procedurilor desepa rare a exerciţiilor finan-ciare;

- transmiterea unui eşantionde scrisori de confirmare

pentru solduri.


- investigarea de către audito-rul financiar a „tratamentuluicorect al stocurilor deţinutepentru vânzare sau returna-re”.

Secţiunea K „Taxare”

Această secţiune îşi găseşte co -respondentul în NMA în cadrulsecţiunii M „Impozite şi taxe”.


- verificarea modului de calculal impozitelor şi taxelor;

- verificarea calculelor pentruimpozitul amânat (după caz)şi prezentarea corectă însituaţiile financiare.


- verificarea calculelor fiscalepentru remuneraţiile directo-rilor.

Secţiunea L „Obligaţii, datoriicontingente şi angajamente”

Aceasta este o secţiune nouăfaţă de NMA. Testele din aceastăsecţiune solicită auditoruluifinanciar să se asigure că obliga-ţiile, datoriile contingente şiangajamentele sunt corect evi-denţiate în contabilitate în con-formitate cu legislaţia corespun-zătoare şi standardele contabileaplicabile.

Secţiunea M „Aspecte statuta-re, capital propriu şi rezerve”

Această secţiune îşi găseştecorespondentul în NMA încadrul secţiunii N „Capital, rezerve şi registre cerute delege”.


- citirea şi consemnarea celormai importante aspecterezultate din procesele ver-bale AGA şi CA;

- obţinerea datelor despreacţionari, consiliul de admi-nistraţie, directori.


- verificarea situaţiilor în careprintre acţionarii societăţii seregăsesc persoane din rânduldirectorilor (la începutul şisfârşitul perioadei auditate).

Secţiunea N „Vânzări şi veni-turi”

Această secţiune îşi găseştecorespondentul în NMA încadrul secţiunii O „Contul deprofit şi pierdere”, capitolul„Vânzări”.


- reconcilierea veniturilor cudeconturile de TVA;

- verificarea concordanţei întreun eşantion de facturi şiregistrul jurnal.


- evaluarea de către auditorulfinanciar a „gradului de adec-vare al politicilor contabilepentru vânzări/venituri şi asi-gurarea că politicile contabilesunt conforme cu standarde-le de contabilitate şi legislaţiaaplicabilă”.

Secţiunea O „Achiziţii şi chel-tuieli”

Această secţiune îşi găseştecorespondentul în NMA în

idei

, sug

esti

i, e

xper

ienţ

e

20

cadrul secţiunii O „Contul deprofit şi pierdere”, capitolul„Cumpărări/Cheltuieli”.


- reconcilierea cheltuielilor cudeconturile de TVA;

- examinarea analitică.


- efectuarea de către auditorulfinanciar a testului de separa-re a exerciţiilor financiare.

Secţiunea P „Salarii”

Această secţiune îşi găseştecorespondentul în NMA încadrul secţiunii O „Contul deprofit şi pierdere” , capitolul„Cheltuieli cu personalul”.


- examinarea analitică.Reconcilierea cheltuielilortotale cu salariile cu cele dinexerciţiile anterioare, luând în considerare numărul anga-jaţilor, majorările de salariietc.

- compararea unui eşantion deelemente din sinteza cheltu-ielilor cu salariile cu docu-mentele privind existenţaangajaţilor (carte de muncă,contracte individuale etc.),asigurându-vă de corectitudi-nea calculului salariului debază, a deducerilor şi a sala-riului net.


- asigurarea de către auditorulfinanciar de „încrederea avutăîn activitatea unui birou desalarizare”, apoi dacă aceastăanaliză „este explicată şi justi-

ficată corespunzător îndosar”.

Secţiunea Q „Contul de profitşi pierdere”

Această secţiune conţine untabel în care sunt enumeratemai multe elemente pentru careauditorul financiar nu trebuie săefectueze teste de audit. În func-ţie de specificul clientului, oparte din elementele prezentateîn acest tabel pot fi inaplicabile(de exemplu: venituri din cadrulgrupului sau societăţilor afiliate).Pentru elementele aplicabile,auditorul financiar poateîntocmi tabele şi eventualcomentarii care vor ajuta la acti-vitatea de revizuire a dosaruluide lucru.

Secţiunea R „Părţi afiliate”

Această secţiune îşi găseştecorespondentul în NMA încadrul secţiunii O „Contul deprofit şi pierdere”, capitolul„Tranzacţii cu părţile afiliate”.


- analizarea proceselor verbaleAGA şi CA

- declaraţia scrisă din parteaconducerii.


- investigarea de către audito-rul financiar a existenţei vreu-nei „dovezi de tranzacţii decosmetizare a rezultatelor înapropiere de sfârşitul exerci-ţiului financiar”.

Secţiunea S „Situaţia fluxuluide numerar”

Această secţiune este prezentădoar în cuprinsul GHIDULUI. Deremarcat faptul că, în GHID, se

face precizarea: „va fi creată deauditor dacă este cazul”.

Secţiunea T „Conformitatea culegile şi reglementările”

Această secţiune este nouă faţăde NMA. Pentru a putea docu-menta corect această secţiune,auditorul financiar trebuie săţină cont de prevederile standar-dului de audit ISA 250 „Luarea înconsiderare a legii şi reglemen-tărilor într-un audit al situaţiilorfinanciare”.

De remarcat testul 10 din aceas-tă secţiune, care solicită audito-rului financiar „luarea în conside-rare a motivelor de suspiciunede spălare de bani şi necesitateade a raporta, în conformitate cuprocedurile interne împotrivaspălării banilor aşa cum rezultădin Legea nr. 656/2002”.

Secţiunea U „Balanţa de verifi-care”

Această secţiune îşi găseştecorespondentul în NMA încadrul secţiunii P „Cartea mare şibalanţa de verificare”.

Dintre testele comune cu NMAse poate aminti:

- testarea elementelor cuvalori mari sau neobişnuitedin registre şi jurnale.


- verificarea de către auditorulfinanciar a faptului că „socie-tatea şi-a menţinut sau a pre-văzut o permanenţă a înre-gistrărilor contabile cores-punzătoare”.

Etapa IV, respectiv etapa definalizare a unei misiuni de auditfinanciar, va fi prezentată într-unnumăr viitor ale revistei.


21Anul 1 - 2/2012

idei

, sug

esti

i, e

xper

ienţ

e

22

I. PREZENTAREA ENTITĂŢIIECONOMICE – EXTRASPRIVIND SECŢIUNEAIMOBILIZĂRI CORPORALE

Societatea Experiment SRLfuncţionează pe piaţa industrieialimentare din anul 1996. Noiaudităm situaţiile financiare aleexerciţiului financiar încheiat la31 decembrie 2010. Obiectul deactivitate principal al entităţiiauditate este fabricarea margari-nei şi a altor produse comestibi-le similare.

Din secţiunea de cunoaştere aafacerii s-a observat o creşteresemnificativă a tipurilor debunuri comercializate. Entitateaasigură în prezent materii primepentru brutării, cofetării, mori,constând în amelioratori, enzi-me, drojdii, emulsifianţi, ciocola-tă, creme instant pentru patise-rie şi cofetărie, arome, glazuri,margarină etc.

Principala strategie de marke-ting în vederea promovării pro-duselor sale a fost acordarea

clienţilor de servicii suport, con-stând în cursuri de pregătire,demonstraţii, prezentări ale reţe-telor proprii, precum şi în pune-rea la dispoziţie a unui laboratorde analiză senzorială cu scopulde a analiza obiectivele de gust,în vederea dezvoltării unor pro-duse noi.

Pentru realizarea obiectivelorsus-menţionate entitatea dispu-ne de o serie de imobilizări cor-porale specifice activităţii sale:malaxoare, cuptoare, blendere,maşini de îngheţat, mixere,balanţe de măsurare, precum şide un parc auto folosit pentrudistribuţia produselor finite.

În cursul anului auditat, societa-tea a primit o subvenţie deinvestiţie de la MinisterulAgriculturii în valoare de131.514 lei, în vederea achiziţio-nării echipamentelor necesaredezvoltării unui nou laborator.Acest laborator presupuneextinderea testărilor efectuatepentru produsele de cofetărie şide patiserie.

În anul auditat au avut loc şi alteachiziţii de imobilizări corporalenecesare desfăşurării activităţilorde producţie şi desfacere, cumsunt calculatoare, malaxoare,transpalete etc.

Pentru terenurile şi imobileledeţinute la sfârşitul anului, enti-tatea a hotărât reevaluarea aces-tora de către un evaluator.Rezultatele procesului de eva-luare au fost înregistrate în evi-denţele contabile la finele anuluiauditat.

Ca o particularitate de reţinut arfi faptul că societatea a hotărâtca, la data amortizării completea autoturismelor deţinute, aces-tea să fie vândute către angajaţiisocietăţii, pe bază de licitaţie,criteriul de selecţie fiind preţulcel mai ridicat.

Dorind să minimizeze riscurileasupra activităţii, entitatea aîncheiat poliţe de asigurare atâtpentru pagube materiale, cât şi pentru întreruperea acti -vităţii.

Auditarea imobilizărilorcorporale (I)

Ana Dincă, Florin Epure & Teodora Bălăşică, S.C. Audit One

Prezentul articol identifică obiectivele şi procedurile unei misiuni de auditare aimobilizărilor corporale din perspectiva aplicativă.

Studiu de caz


23Anul 1 - 2/2012

II. OBIECTIVELE AUDITULUIÎN CONFORMITATE CURECOMANDĂRILE DINGHIDUL PRIVINDAUDITUL CALITĂŢII, ELABORAT DE ICAS ŞI TRADUS ŞI EDITATDE CAFR, SUNTSUMARIZATE ÎNCONTINUARE:

1. Asigurarea faptului căimobilizările corporale sunttratate corect în toate conturile, în conformitate cu legislaţia adecvată şi custandardele contabile aplicate

Pentru a ne asigura că imobiliză-rile corporale ale entităţii audita-te sunt tratate corect vom colec-ta probe de audit care să ne deaaceastă asigurare.

Am efectuat proceduri de auditprivind testarea înregistrărilorcontabile, pentru a ne asigura căacestea sunt conforme cu cadrulde raportare, că sunt con -secvente pe plan intern şi că se reconciliază cu situaţiile financiare.

Proba de audit utilizată a fostinspecţia înregistrărilor, a docu-mentelor justificative în formătipărită sau electronică sau exa-minarea fizică a activului.Inspecţia documentelor este oprobă de audit directă, daruneori nu şi suficientă. Inspecţiaimobilizărilor corporale poatefurniza probe de audit relevantecu privire la existenţa lor, dar nuneapărat cu privire la drepturileşi obligaţiile entităţii sau evalua-rea activelor.

Pe parcursul misiunii noastre deaudit am efectuat şi procedurianalitice pentru obţinerea deprobe suplimentare.

2. Asigurarea faptului căimobilizările corporale înregistrate în conturi există

Pentru a realiza acest obiectivam inspectat documentele justi-ficative care au stat la baza înre-gistrărilor contabile şi am verifi-cat dacă sunt corect evaluate laintrare, conform cadrului deraportare în care sunt prezenta-te. În timpul misiunii de auditam observat existenţa fizică amijloacelor fixe alese în eşantio-nul nostru, prin vizitarea şiobservarea lor directă pe loculde amplasare.

3. Asigurarea faptului că untitlu valid al imobilizărilor corporale înregistrate în conturi este deţinut de client

Pentru a ne asigura că un titluvalid este deţinut de client tre-buie examinate documenteledeţinute de entitate referitoarela aceste imobilizări corporale,contracte, extrase de carte funciară, cărţi de identificare ale autovehiculelor deţinute etc.

4. Asigurarea faptului că eva-luarea imobilizărilor corporaleale companiei este conformăcu politicile contabile ale companiei şi că aceste politicisunt aplicate consecvent

În situaţia în care evaluareapatrimoniului a fost efectuată decătre un profesionist, vor fi veri-ficate apartenenţa acestuia lacorpul profesional adecvat, pre-cum şi autorizarea sa.

De asemenea, se va verificareflectarea în contabilitateasocietăţii a valorilor rezultate înurma raportului de evaluare rea-lizat de către specialistul con-tractat de către entitate pe bazainspecţiei înregistrărilor.

5. Asigurarea faptului că elementele au fost corect clasificate

În vederea verificării clasificăriicorecte a imobilizărilor deţinutede către entitate, se va verificape baza catalogului de clasifica-re a imobilizărilor corporalemodul de includere în categorii-le relevante a imobilizărilor deţi-nute de către entitate, precum şicorectitudinea perioadei deamortizare folosită de entitatepentru fiecare imobilizare înparte.

6. Asigurarea faptului că intrările de imobilizări corporale sunt corecte şi că ieşirile şi dezafectările au fost înregistrate corect

Verificarea înregistrării intrărilorşi ieşirilor de imobilizări se reali-zează în urma verificării docu-mentaţiei relevante tranzacţieiefectuate, cum ar fi: facturi deachiziţie, contracte încheiate cufurnizorii, procese verbale depunere în funcţiune, referate descoatere din gestiune, facturi devânzare, procese verbale decasare etc.

7. Asigurarea faptului că ratele amortizării au fostcorect aplicate tuturor imobilizărilor corporale care ar trebui amortizate, pe o bază corectă, adecvată şi consecventă cu anul precedent

În vederea asigurării asupracorectitudinii aplicării ratelor deamortizare, vom recalcula valoa-rea amortizării cumulate şi acheltuielii cu amortizarea aferen-tă anului auditat şi vom reconci-lia rezultatele obţinute cu valori-le înregistrate în evidenţele enti-tăţii.

idei

, sug

esti

i, e

xper

ienţ

e

24

8. Asigurarea faptului că a fostconstituită corespunzătorajustarea pentru depreciere

De asemenea, se vor identifica încadrul inventarierii imobilizărilorcorporale categoriile care nusunt utilizate de către entitate(imobilizări în conservare).

Pentru valoarea netă a imobiliză-rilor neutilizate se va propuneun provizion. Valoarea calculatăva fi reconciliată cu ajustareadeja constituită de către entitatela finele perioadei auditate.

9. Asigurarea faptului căimobilizările corporale care aufost acordate drept garanţieau fost identificate

Identificarea imobilizărilor acor-date drept garanţie se poaterealiza fie prin analiza contracte-lor de împrumut încheiate cuterţii, fie, dacă împrumutul estecontractat de la o bancă, prinverificarea confirmărilor bancareprimite de la aceasta. Pentru rea-lizarea acestor obiective vomîntocmi un plan de audit şi unprogram de lucru, care vor fi

prezentate în continuare.

III. PROGRAMUL GENERALDE AUDIT

1. Revizuiţi PlanificareaAuditului, Rezumatul EvaluăriiRiscului şi Planul de Eşantio -nare aferente acestei secţiuni.Asiguraţi-vă că următoareleteste sunt proiectate în funcţiede necesităţi pentru a abordariscurile semnificative. Oriceamendamente la abordareaplanificată ar trebui documen-tate în mod clar. (Test 1)


25Anul 1 - 2/2012

Evaluarea riscurilor

Pentru fiecare misiune în parte,auditorul adoptă o abordarebazată pe risc a auditului, con-centrându-se îndeosebi pe sol-durile şi clasele de tranzacţii curiscul cel mai ridicat din cadrulsituaţiilor financiare auditate.Riscul de audit poate genera oopinie calificată asupra situaţii-lor financiare.

Riscul de denaturare semnificati-vă este compus din două ele-mente majore şi anume: risculinerent şi riscul de control.

Riscul inerent este de douătipuri:

a) Risc inerent general

Verificarea riscului general sauconjunctural este utilizată pen-tru a putea clasifica clienţii audi-taţi în companii cu risc ridicat,mediu, scăzut şi foarte scăzut.Pentru evaluarea riscului inerentgeneral se întocmesc liste cuîntrebări. Întrebările trebuie foar-te bine formulate, astfel încât unrăspuns afirmativ să reprezinteun factor de risc. Evaluarea riscu-lui inerent general presupune

evaluarea riscurilor inerentepentru următoarele secţiuni:

a) activitatea societăţii auditate

În această secţiune pot fi incluseîntrebări legate de evoluţia sec-torului de activitate, relaţiile din-tre client şi terţii cu care desfă-şoară activităţi, acţiuni intentatede către terţi împotriva clientu-lui, etc.

b) managementul societăţii

Întrebări relevante legate deactivitatea societăţii, folosite deauditor în evaluarea riscului, pot

idei

, sug

esti

i, e

xper

ienţ

e

26

avea ca subiect următoareleaspecte: măsura în care condu-cerea cuprinde şi asociaţi, lichi-ditatea societăţii, relevanţa indi-catorilor financiari pentru con-ducere etc.

c) contabilitate

Legat de mediul contabil, între-bări folosite în vederea evaluăriiriscului pot fi cele legate deexperienţa personalului dindepartamentul financiar-conta-bil, dovezi anterioare asupra cos-metizării situaţiilor financiare,aspecte legate de politicile con-tabile folosite etc.

d) auditul societăţii

Aspectele de audit ce pot fiincluse ca întrebări în evaluareariscului pot avea ca obiect: pro-babilitatea întâmpinării dificultă-ţilor în ceea ce priveşte obţine-rea probelor de audit, relaţiaauditorului cu conducerea supe-rioară a clientului sau tranzacţiineobişnuite sau specifice clien-tului ce sunt dificil de auditat.

Datele rezultate din evaluărilenoastre au fost sintetizate înTestul nr. 2.

Concluzie: După cum se poateobserva din evaluarea din testul2, în funcţie de răspunsurile ob -ţinute de la reprezentanţii mana -gementului am stabilit nivelulgeneral de risc ca fiind mediu.

b) Risc inerent specific

Riscul inerent specific este risculcare apare la nivelul soldurilorde cont al tranzacţiilor şi repre-zintă posibilitatea produceriiunei erori semnificative într-undomeniu particular, ca urmare aunei probleme specifice apăruteîn domeniul respectiv. Existăşase întrebări standard careajută la evaluarea de către audi-

tor a riscului inerent specific.Întrebările se concentrează pestabilirea cauzei apariţiei uneierori şi nu doar asupra posibilită-ţii apariţiei acestora.Concomitent cu întrebările suntprezentate şi situaţii ce pot con-duce la apariţia unui risc specificaferent plăţilor efectuate prinbancă şi în numerar. În tabelulnr. 1 sunt prezentate întrebărilestandard folosite de auditor în

vederea evaluării riscului specific.

În urma completării chestionare-lor privind evaluarea risculuiinerent, auditorul poate evaluariscul inerent, folosind matriceadin tabelul nr. 2.

Riscul de control

Riscul de control reprezintă ris-cul ca o eroare semnificativă al


27Anul 1 - 2/2012

cărui efect individual sau în con-juncţie cu efectul altor erori deacest tip să aibă loc şi care să nupoată fi prevenit sau detectat şicorectat de către controlulintern implementat de cătresocietate.

Ca şi în cazul de mai sus legat deriscul inerent, riscul de controlpoate fi estimat pe bază de che-stionare. Un exemplu al unui ast-fel de chestionar este detaliat întabelul nr. 3.

Planul de eşantionare

Procedura de eşantionare se rea-lizează în cadrul următoareloretape:

l Auditorul trebuie să stabi-lească pragul de semnificaţieestimat.

Pragul reprezintă o valoarepeste care orice denaturareidentificată este considerată cafiind semnificativă, deci poateatrage după sine o calificare aopiniei de audit. În general,acest indicator se calculează pebaza raţionamentului profesio-nal, în practică de cele maimulte ori reprezentând 1% dincifra de afaceri.

l Folosind fişierul de eşantio-nare întocmit pe baza preve-derilor normelor de audit

aplicabile, auditorul va stabilinumărul de elemente ce vorfi incluse în eşantionul de sol-duri ce urmează a fi confir-mate. Fişierul include ele-mente ca: valoarea praguluide semnificaţie, valoareapopulaţiei analizate, indica-tori aferenţi riscurilor identifi-cate etc.

În practică, auditorul trebuie săincludă în selecţia efectuatăTOATE soldurile/rulajele cu ovaloare semnificativă (mai marica valoarea pragului de semnifi-caţie).

În tabelul nr. 4 este detaliat pla-nul de eşantionare întocmit pen-tru clientul analizat.

După cum se poate observa dinevaluarea prezentată în tabelulnr. 4, în calculul eşantioanelorde elemente ce ar trebui verifi-cate auditorul ia în consideraţieaspectele determinate anteriorîn procedura de evaluare a riscu-lui, riscurile evaluate având unimpact direct asupra dimensiu-nii eşantioanelor de tranzacţii ceurmează a fi selectate. Deşi ris-curile identificate în faza de pla-nificare sunt reduse, aplicămraţionamentul profesional bazatpe scepticism în alegerea eşan-tionului, în vederea obţineriiunei asigurări rezonabile asupra

intrărilor şi ieşirilor de imobilizăricorporale.

2. Evaluăm gradul de adecvareal politicii contabile pentruimobilizări şi depreciere. Ne asigurăm că politica contabilă este în conformitatecu standardele contabile şi cu legislaţia aplicată.

Ca urmare a discuţiilor avute cuconducerea societăţii şi a pre-zentării politicilor contabile, amreţinut că activele imobilizatesunt recunoscute la costul deachiziţie. Conform OMFP3055/2009 pentru aprobareaReglementărilor contabile confor-me cu directivele europene, costulde achiziţie al bunurilor cuprin-de preţul de cumpărare, taxelede import şi alte taxe nerecupe-rabile, cheltuielile de transport,manipulare şi alte cheltuieli carepot fi atribuite direct achiziţieibunurilor respective.

Cheltuielile ulterioare aferenteunui element de natura imobili-zărilor corporale care a fost dejarecunoscut sunt capitalizateatunci când se estimează căentitatea va obţine beneficii vii-toare suplimentare faţă de per-formanţele estimate iniţial cafiind corespunzătoare. Toate ce -le lalte elemente de cheltuieli

idei

, sug

esti

i, e

xper

ienţ

e

28

ulterioare sunt recunoscute încontul de profit şi pierdere în pe -rioada în care au fost angajate.

Duratele utile de viaţă ale imobi-lizărilor corporale corespund cuduratele normale de funcţiona-re, conform Hotărârii Guvernuluinr. 2139/2004 pentru aprobareaCatalogului privind clasificarea şiduratele normale de funcţionare amijloacelor fixe.

Ca metodă de amortizare s-afolosit pentru toate imobilizările

corporale amortizarea liniară.

În bilanţ, activele corporale suntprezentate la valoarea contabilă,aceasta fiind reprezentată decostul de achiziţie, costul de pro-ducţie sau altă valoare care sub-stituie costul, diminuată cuamortizarea cumulată până laacea dată, precum şi cu pierderi-le cumulate din depreciere.

Aşa cum prevede Ordinul MFP nr.3055/2009, anual societatea efec -tuează inventarierea patrimo niu -

lui în conformitate cu prevederileOrdinului MFP nr. 2861/2009.

3. Obţinem balanţa de verifi-care şi alte informaţii cuprivire la situaţia imobilizări-

lor corporale şi ne asigurăm că acestea furnizează suficien-te informaţii pentru audit:

- obţinem o evidenţă a imobi-lizărilor corporale deţinutede societate (registrul mij-loacelor fixe);


29Anul 1 - 2/2012

idei

, sug

esti

i, e

xper

ienţ

e

30

- selectăm conturile de imobi-lizări din balanţa de verifi-care;

- reconciliem valoarea imobi-lizărilor prezentate în regis-trul de mijloace fixe cu sol-durile finale ale conturilorde imobilizări din balanţade verificare;

- stabilim variaţiile absoluteşi procentuale ale conturilorde imobilizări şi obţinemexplicaţii pentru variaţiilesemnificative.

Am primit de la societate o evi-denţă a tuturor imobilizărilorcorporale deţinute la finele anu-lui şi am urmărit verificareaobiectivelor de mai sus prinreconcilierea valorii mijloacelorfixe existente în Registrul de mij-loace fixe cu soldurile finaledebitoare ale conturilor deimobilizări din balanţa de verifi-care, precum şi prin reconcilie-rea amortizării cumulate din

Registrul de imobilizări corpora-le cu soldurile finale ale conturi-lor de amortizare din balanţa deverificare (testul 3 şi testul 4).

IV. TESTE DE AUDIT

1. Obţinem/întocmim planificări separate ale:

a) Intrărilor din fiecare catego-rie;

Pe baza evidenţei imobilizărilorcorporale au fost selectate toateachiziţiile din cursul anului audi-tat şi s-au reconciliat cu rulajeledebitoare ale conturilor cores-pondente din balanţa de verifi-care.

În funcţie de riscurile identificateîn etapa de planificare, de pra-gul de materialitate şi de raţio-namentul profesional, a fostselectat un eşantion de imobili-zări corporale, astfel încât sărezulte o asigurare completă

asupra rulajului debitor al contu-rilor de imobilizări. Valoareaeşantionului selectat reprezintă81% din valoarea totală a intrări-lor din cursul anului auditat,pentru care au fost obţinutedocumentele suport reprezen-tând: facturi, contracte, proceseverbale de punere în funcţiuneetc (Testul 5).

b) Ieşirilor din fiecare categorie;

Obţinem de la client situaţia ieşi-rilor de imobilizări corporalepentru anul auditat şi reconci-liem cu rulajele creditoare alconturilor de imobilizări corpo-rale din balanţa de verificare.

Deşi riscurile identificate în fazade planificare sunt reduse, apli-căm raţionamentul profesionalbazat pe scepticism în alegereaeşantionului. Având în vedere cămajoritatea ieşirilor au reprezen-tat casări ale imobilizărilor cor-porale, separat de acestea selec-tăm facturi de vânzare pentru a


31Anul 1 - 2/2012

ne asigura asupra contului 7583- Venituri din cedarea activelor.Stabilim, de asemenea, profi-tul/pierderea din vânzarea

imobilizărilor corporale prin cal-cularea diferenţei dintre rulajuldebitor al contului 6583 –Cheltuieli privind activele cedate

şi alte operaţii de capital şi rulajulcreditor al contului 7583 –Venituri din vânzarea activelor şialte operaţii de capital (Testul 6).

idei

, sug

esti

i, e

xper

ienţ

e

32


33Anul 1 - 2/2012

2. Confirmăm caracterul adec-vat al intrărilor şi ieşirilor şiincludem copii ale facturilorsemnificative în dosar.

Caracterul adecvat al bunurilorachiziţionate sau cedate sepoate stabili în conformitate cuprevederile legale referitoare laimobilizările corporale, respectivcriterii de recunoaştere, clasifica-re - încadrare, amortizare şi eva-luare.

De asemenea, caracterul adec-vat al intrărilor şi al ieşirilor deimobilizări corporale este justifi-cat şi de existenţa documentelorsuport, cu ajutorul cărora sereconciliază informaţiile prezen-tate de societate. Această proce-dură este prezentată în testul 5 –Intrări.

3. Analizăm posibilele cedărineînregistrate (active dezafec-tate);

Pentru a ne asigura asupra posi-bilelor cedări neînregistrate,obţinem în primul rând un deta-liu al cedărilor din cursul anuluipe care îl reconciliem cu rulajelecreditoare ale conturilor deimobilizări, obţinând astfel o asi-gurare rezonabilă asupra faptu-lui că toate cedările de imobili-zări corporale au fost înregistra-te în evidenţele contabile.

Pe de altă parte, pornind de lalista imobilizărilor corporale sepoate efectua o inventarierealeatoare a bunurilor deţinutede companie, asigurându-ne ast-fel că toate bunurile din lista deinventariere există şi fizic, nefi-ind identificate imobilizări lipsăcomparativ cu lista de inventa-riere.

De asemenea, pentru bunurilenefuncţionale/dezafectate întâl-nite pe teren în timpul observă-

rii pe locul de amplasare aimobilizărilor corporale, am veri-ficat dacă scoaterea acestora dingestiune este înregistrată.

Ca urmare a efectuării procedu-rilor menţionate mai sus, nu aufost identificate cedări neînregis-trate în evidenţele contabile.

4. Interogăm dacă existăimobilizări corporale care aufost fabricate sau îmbunătăţi-te în timpul perioadei;

Asupra acestui aspect au fostefectuate investigaţii atât prininspecţia documentelor, cât şiprin realizarea deinterogări/interviuri cu persoa-nele responsabile.

Din punct de vedere contabil aufost analizate tranzacţii de natu-ra reparaţiilor şi serviciilor ce arputea aduce un plus de valoareimobilizărilor corporale.

Scopul principal al propuneriloradoptate în noiembrie 2011 esteameliorarea calităţii auditurilorfinanciare realizate în UniuneaEuropeană, în special cele reali-zate în privinţa situaţiilor finan-ciare ale companiilor cotate labursă, ale băncilor şi ale institu-ţiilor financiare. Criza financiarădin ultimii ani şi rapoarteleanuale realizate de către autori-tăţile de supraveghere ale audi-torilor din statele membre auidentificat lacune ale cadruluijuridic în care se exercită auditullegal.

Un audit de calitate va conducela creşterea încrederii investitori-

lor, acţionarilor şi a altor părţiinteresate în situaţiile financiareale companiilor enumerate ante-rior şi va contribui la stabilitateafinanciară în UniuneaEuropeană.

Principalele modificări pe careComisia Europeană le propuneîn proiectul de directivă sunt:

F crearea unei pieţe unice aserviciilor de audit legal,ceea ce ar permite auditori-lor ca, odată ce au fost auto-rizaţi într-un stat membru,să-şi poată exercita liber şifără impedimente profesia,oriunde în Europa;

F aplicarea standardelor inter-naţionale de audit (ISA) decătre toţi auditorii legali şide către firmele de auditînregistrate în Statele mem-bre, în vederea aplicării unuiset unic de standarde, ceeava contribui la comparabili-tatea auditurilor legale reali-zate în Uniune. Comisia pro-pune de asemenea o adap-tare a ISA în cazul auditurilorfirmelor mici şi mijlocii pen-tru a ţine cont de dimensiu-nea acestora şi de complexi-tatea afacerilor acestora. Deaceea, în privinţa firmelormici şi mijlocii, auditorii tre-

dezbatere profesională

35Anul 1 - 2/2012

În data de 30 noiembrie 2011, Comisia Europeană a adoptat două propuneri legisla-tive în domeniul auditului financiar: o propunere de Directivă de modificare aDirectivei 2006/43/CE privind auditul legal al conturilor anuale şi al conturilorconsolidate şi o propunere de Regulament a Parlamentului European şi aConsiliului, privind cerinţe specifice referitoare la auditul statutar al entităţilorde interes public.

În prezent, auditul legal este reglementat la nivel european de către Directiva2006/43/CE privind auditul legal al conturilor anuale şi al conturilor consolidate dindata de 17 mai 2006.

PropunerileComisieiEuropene

Raluca Painter, jurist la Comisia Euro -

peană, Direcţia generalăPiaţa unică şi servicii

În actualitate, reforma auditului financiar

buie să facă o aplicare pro-porţională a ISA.

F Desemnarea unei singureautorităţi de supravegherepublică a activităţii auditori-lor legali şi a firmelor de au -dit în fiecare Stat membru.Faţă de prevederile actualeale Directivei 2006/43/CE,autorităţile naţionale desupraveghere publică vordeveni mai independentefaţă de profesie şi vor primiun număr mai important decompetenţe (inspecţii, inves-tigaţii, măsuri disciplinareetc.).

Având în vedere importanţa pepieţele europene a companiilorcotate la bursă, a băncilor, com-paniilor de asigurare şi a altorentităţi care operează în sectorulfinanciar, în privinţa acestor enti-tăţi desemnate la nivel europeanca fiind entităţi de interes public,Comisia Europeană propune oserie de măsuri specifice, maidure, care să conducă la un gradmai sporit de încredere în audi-turile situaţiilor lor financiare.Acest obiectiv este realizat prinmai multe categorii de măsuri:

F Măsuri privind independen-ţa auditorilor şi creştereadiversităţii pieţei de audit,caracterizată în prezent deun grad ridicat de concen-trare: rotaţia obligatorie a fir-mei de audit la fiecare 6 ani;licitaţii publice şi transparen-te pentru desemnarea audi-torului sau a firmei de audit;interzicerea prestării decătre auditor către firmaauditată a unei întregi seriide servicii care nu au legătu-ră cu auditul, cum ar fi, deexemplu, servicii de consul-tanţă fiscală, juridică, servicii

de evaluare etc.; interzicereaclauzelor contractuale carerestrâng libertatea firmeiauditate de a-şi alege audi-torul, cum ar fi: clauzeleintroduse uneori de bănci în contractele de credit princare acordarea credituluieste condiţionată în modindirect de desemnarea unuiauditor care face parte dintr-o anumită categorie;introducerea unui certificateuropean de calitate, undocument fără caracter obli-gatoriu, dar care ar permitefirmelor deţinătoare să audi-teze situaţiile financiare aleentităţilor de interes public;

F Măsuri care au ca obiectivclarificarea rolului auditoru-lui, măsuri privind rapoarteleanuale pe care trebuie să leprezinte auditorul sau firmade audit;

F Măsuri privind comitetul deaudit, care au ca scop o maimare implicare a acestuicomitet în selecţionareaauditorului şi supraveghereaactivităţii acestuia;

F Măsuri privind o abordaremai consolidată şi mai coor-donată a supravegherii audi-torilor la nivelul Uniunii. Înacest sens, Comisia propuneimplicarea Autorităţii Euro -pene a Valorilor Mobiliare şiPieţelor (ESMA) în coordona-rea activităţilor de suprave-ghere a auditorilor şi a firme-lor de audit realizate decătre autorităţile competen-te ale Statelor membre.ESMA va fi, de asemenea,împuternicită să adopte oserie de proiecte de standar-de tehnice sau orientări pri-vind, de exemplu, procedurişi modalităţi de cooperareprivind verificările de asigu-rare a calităţii (inspecţii) şiinvestigaţii, standardecomu ne şi bune practici pri-vind revocarea auditorilor,standarde comune privindactivitatea de supravegherea comitetului de audit în pri-vinţa auditorului, standardecomune privind conţinutul şiprezentarea raporturiloranuale etc.

Propunerile Comisiei sunt dez-bătute în prezent în ParlamentulEuropean şi în Consiliu, întrucâtele trebuie adoptate în baza pro-cedurii de co-decizie. Potrivitacestei proceduri, atât Parlamen -tul European, cât şi Consiliul tre-buie să voteze propunerile Co -misiei Europene pentru ca aces-tea să fie adoptate. Este dificil săfacem o estimare a momentuluiîn care propunerile vor devenilegislaţie, întrucât totul de de -pinde de cât de repede avansea-ză dezbaterile în cadrul celordouă instituţii.

dezb

ater

e pr

ofes

iona

lă

36

Propunerile pot fi consultate la adresa: http://ec.europa.eu/internal_market/auditing/reform/index_en.htm

Un audit de calitate vaconduce la creşterea

încrederii inves -titorilor, acţionarilor şia altor părţi interesateîn situaţiile financiareale companiilor şi vacontribui la stabili -tatea financiară în

Uniunea Europeană.

După cum cunoaşteţi, pe bazaCărţii Verzi a Comisiei Europene,Parlamentul european a elabo-rat un proiect de Raport, care afost adoptat cu un vot foartestrâns. Din păcate, ComisiaEuropeană nu a ţinut cont deaproape nimic din ce am votat

noi acolo. Acum avem un nouRaport pe masa de lucru. Aşadar,din mâna noastră va ieşi viitoa-rea legislaţie în materie de audit.Deocamdată, opiniile sunt foartediferite şi aşteptăm ca acestea săse coaguleze.

O să vă spun ce cred eu că artrebui făcut în acest Raport şicâteva lucruri pe care le vor sus-ţine „socialiştii”. De la ComisiaEuropeană au venit două propu-neri: una de Directivă, alta deRegulament. Directiva se referădoar la condiţiile de înscriere aauditorilor pentru practicarea

profesiei. Piaţa în sine va fi regle-mentată de Regulament.

Câteva observaţii şi rezerveNu sunt de acord cu rotaţiaexternă a auditorilor. Nu credcă introducerea acestei măsuriar influenţa foarte mult calitateaauditului. Cred că o rotaţie inter-nă eficientă este de ajuns.Aceasta nu este şi părerea cole-gilor din Parlament din „sfertulde stânga”al scenei politiceeuropene – socialiştii şi „verzii”.

Sebastian ValentinBodu,

europarlamentar


37Anul 1 - 2/2012

Opinii şi argumentepro şi contraNoutăţile legislative ale Comisiei Europene privind politica de audit au făcut obiec-tul unor profunde şi pertinente analize în cadrul Camerei Auditorilor Financiari dinRomânia. În acest scop Consiliul Camerei a iniţiat un şir de dezbateri cu auditoriifinanciari care au avut loc la Braşov, Timişoara şi Cluj-Napoca. La 2 aprilie 2012, laHotel Marriott din Capitală, a fost organizată o asemenea sesiune de discuţii profe-sionale la care, la invitaţia preşedintelui Camerei, prof. univ. dr. Horia Neamţu, auluat parte două personalităţi importante implicate în procesul de reformare a audi-tului la nivel european: Sebastian Valentin Bodu, membru al Comisiei juridice aParlamentului european şi shadow-rapporteur al Parlamentului european pe aceas-tă temă şi Martin Manuzi, director regional pentru Europa al ICAEW. Au participatreprezentanţi ai unor instituţii publice, precum şi ai unor firme de audit.

Menţionăm că în acest moment proiectul Comisiei Europene se află în dezbatere încomisiile Parlamentului european.

În cele ce urmează, pentru cititorii revistei vom prezenta în sinteză câteva din celemai importante idei, propuneri, argumente privind tema supusă atenţiei participan-ţilor.

Poziţii în Parlamentuleuropean

În actualitate, reforma auditului financiar

Nu sunt de acord cu licitaţiaobligatorie, cu excepţia situaţieiîn care compania vrea să schim-be auditorul, iar în acest caz nusunt de acord cu participareaobligatorie a unei firme de auditdin afara Big 4, pentru că neputem trezi în situaţia în carelicitaţia să fie anulată deoarecenu s-a prezentat nicio firmă non-Big 4.

Nu sunt de acord cu limitareaserviciilor conexe auditului.Cred că acestea sunt interdepen-dente, nu pot fi separate.

Nu sunt de acord cu interzice-rea prestării de servicii denon-audit către acelaşi client,dar vreau să fac o propunere înlegătură cu limitarea acestor ser-vicii, astfel încât să fie mai multloc în piaţă. Am ajuns la conclu-

zia că pe piaţa auditului esteaproape imposibil să se facă locfirmelor mici de audit din cauzamonopolului deţinut de Big 4.De aceea, am renunţat la ideeade a interveni în serviciile deaudit oferite de entităţile mici,considerând că îşi pot face locpe piaţa serviciilor de non-auditşi de consiliere fiscală. În acestsens, am propus două limitări:una asupra onorariilor dinsprecompanie spre firma de audit şia doua – dinspre firma auditspre companii, în ideea că,punând aceste plafoane asupraserviciilor de non-audit şi făcândloc pentru firme mai mici, chiardacă vor intra aici şi firme deavocatură, cu siguranţă firmelede consultanţă financiară îşi vorgăsi loc pentru a presta serviciila fel de bune precum cele pres-

tate de Big 4, iar cu timpul se vordezvolta şi vor putea presta ser-vicii de audit către companiimari.

Sunt total împotriva „spargerii”firmelor în servicii de audit şiservicii de non-audit. Se va ajun-ge doar la creşterea costurilor.

Nu sunt de acord cu audituldual. Acesta funcţionează numaiîn Franţa. Ţări care au avut auditdual, precum Danemarca şiCanada, au renunţat. Se pare căacesta nu funcţionează, măreştecosturile, împiedică o comunica-re eficientă între companie şi ceidoi auditori proveniţi de la firmediferite.

Nu sunt de acord cu obligaţiaauditorilor de a raporta cătreautorităţi. Cred că dreptul de araporta este suficient. Auditorul

dezb

ater

e pr

ofes

iona

lă

38

nu este poliţist. În caz contrar, s-ar ajunge la transformareaauditorilor în supraveghetori,pentru că auditorul va trebui săexamineze toate documentelepentru a se proteja personalîmpotriva răspunderii penale.

Ce voi susţine:F Interzicerea recomandărilor

făcute de grup pentru con-tactarea de servicii de audit,astfel încât fiecare subsidiarăa unei companii multinaţio-nale să poată să-şi aleagăsingură auditorul, fără a fiinfluenţată de recomanda-rea grupului.

F Propunerea elaborării de„testamente vii”: în situaţiaîn care un Big 4 cade, clienţiiacestuia să fie preluaţi înmod natural de către celelal-te firme de pe piaţă.

F Împiedicarea unor viitoareachiziţii care ar permite cafirme mici să ajungă să fiedeţinute de Big 4, deci pen-tru a preveni o continuare aconcentrării în piaţă.

Începând cu 1 ianuarie 2014,când peste o treime din venituri-le anuale din servicii de audit alefirmelor de profil vor proveni dela entităţile de mare interespublic (EIP), firma de audit vaputea oferi servicii de non-auditentităţilor de interes public dacăîndeplineşte cumulativ următoa-rele condiţii:

F În primul an de aplicare alrespectivului paragraf:valoarea serviciilor de non-audit prestate fiecărei enti-tăţi nu poate depăşi 80% dinsumele anuale totale pentruserviciile de audit plătite decătre EIP firmei de audit.

Valoarea serviciilor de non-audit prestate către EIP nupoate depăşi 55% din valoa-rea anuală totală a venituri-lor firmei de audit provenitedin plăţi de la EIP.

F În al doilea an de aplicare,limitările vor fi de 70%, res-pectiv 45%.

F În al treilea an de aplicare,limitările vor fi de 60%, res-pectiv 35%.

Desigur, aştept cu interescomentariile dumneavoastră,încercând să le clarificămîmpreună.

Propunerile legislative vizândreformarea auditului statutar,publicate de Comisia Europeanăîn noiembrie 2011, au un setlarg de prevederi care ar puteaavea un impact considerabil asu-pra profesiei de audit, dar şi asu-pra comunităţii de afaceri dinUniunea Europeană. Există ten-dinţa ca toată atenţia să fieîndreptată asupraRegulamentului, deşi Directivaeste la fel de importantă, cuprin-zând mai multe informaţii decâts-ar crede la prima vedere.

ICAEW susţine unele propuneripentru că au potenţialul de aîmbunătăţi serviciile de audit, dea creşte calitatea acestora. Altele

trebuie urmărite din punct devedere al impactului pe care îlvor avea. În plus, trebuie să seacorde o foarte mare atenţiemodului în care sunt formulatearticolele respective.

Prevederi din Regulamentcare ar putea determina creş-terea calităţii auditului:

F Articolul 23 arată că auditoriivor trebui să pregătească unRaport mai detaliat pentrucomitetul de audit şi mana-gement. Mulţi auditori facdeja acest lucru. Încurajămtransparenţa, dar atragematenţia asupra pericolului desupraaglomerare de infor-maţii transmise.

F Îmbunătăţirea dialoguluiîntre autorităţile de suprave-ghere a instituţiilor financia-re şi auditori este binevenită.

F Capitolul V prezintă o seriede prevederi pentru creşte-rea transparenţei raportări-lor auditorilor entităţilor deinteres public (EIP), ceea cear impune creşterea numă-rului de auditori.

F Comitetele de audit joacă unrol crucial în procesul deaudit, de aceea este impor-tant să ne asigurăm că aces-tea au experienţa necesară şiindependenţa operaţionalăşi decizională faţă de mana-gement. EIP vor fi obligatesă aibă un comitet de audit,dar nu suntem de acord cuprevederea ca doi dintremembrii acestuia să aibăexperienţă recentă şi rele-vantă în domeniul financiar;credem că unul este deajuns.

F În privinţa acordării unui cer-tificat de calitate pan-euro-

Martin Manuzi, director regional

pentru Europa al ICAEW


39Anul 1 - 2/2012

Abordarea InstitutuluiContabililor Autorizaţi

din Anglia şi Ţara Galilor

pean pentru auditorii EIP,avem dubii că această măsu-ră ar avea un efect semnifi-cativ în practică.

Prevederi care ar putea deter-mina întărirea rolului auditu-lui:

F Domeniul de aplicare alRegulamentului (articolele 1şi 4) este mai extins decâtlegislaţia curentă, incluzândîn EIP şi alte tipuri de entităţifinanciare. Credem că trebu-ie să se ţină cont de impac-tul asupra entităţilor micicare ar intra în sfera acestuidomeniu lărgit, ca şi asuprafirmelor mai mici de auditcare le oferă servicii acesto-ra.

F În regulament sunt definitecerinţele de bază pentruefectuarea de audituri statu-tare. În unele cazuri, acesteasunt sub cerinţele prevăzutede StandardeleInternaţionale de Audit (ISA),de exemplu în privinţa docu-mentării şi înregistrării unuiincident care ar putea aveaconsecinţe serioase pentruintegritatea activităţii deaudit statutar. De asemenea,este neclar cum ar putea fiaplicate unele dintre acestemăsuri.

F Articolul 26 prevede intro-ducerea ISA, permiţândadăugiri, dar nu şi extrageri.Regulamentul acoperă unelezone care sunt abordate şide ISA; este important să seasigure consecvenţa şi să seevite măsurile conflictuale.De altfel, ICAEW susţine demult adoptarea pe scarălargă a ISA, care credem căar fi benefică pentru piaţainternă în vederea îmbună-

tăţirii calităţii auditului şi aconsecvenţei.

F Articolul 22 prevede extin-derea semnificativă a conţi-nutului raportului audituluipublic, cu scopul de a creştetransparenţa. Acest lucrupoate duce la o extindere adomeniului de aplicare aauditului, având consecinţenedorite şi costisitoare.Pentru firmele de audit,acest articol generează ris-curi greu de controlat, res-pectiv confuzie între ceea cetrebuie să raporteze EIP şiceea ce raportează auditorul.

F Susţinem introducerea„paşaportului” pentru firme-le de audit, ca o măsură deîncurajare şi creştere a mobi-lităţii în interiorul UE, darpentru a menţine calitatea,trebuie să analizăm poten-ţialul impact şi modul în careva fi implementat acesta lanivel de stat, respectiv formade înregistrare din parteastatelor membre şi imple-mentarea infrastructuriinecesare.

Prevederi care submineazăcalitatea şi încrederea:

F Articolul 9 prevede ca servi-ciile conexe auditului finan-ciar prestate entităţii audita-te să fie limitate la 10% dincostul serviciului de audit.Considerăm că aceastămăsură este prea restrictivă;prin natura lor, aceste servi-cii sunt cele care ar puteacompromite independenţaîn cea mai mică măsură.

F În articolul 10 se introducnoi nivele de limitări referi-toare la serviciile de non-audit pentru clienţii EIP.Credem că acestea ar fi

extrem de restrictive pentruentităţi şi nu există dovezi căaceste măsuri sunt necesarepentru a spori independen-ţa. În plus, interzicerea celormai mari firme de audit de laa face orice altceva decâtaudit ar putea dăuna calităţiiauditului prin restrângereaaccesului acestora la cunoş-tinţe de specialitate vitalepentru ca auditorii să fiecapabili să facă treaba înmod corespunzător.

F Potrivit articolului 32, se cereo licitaţie obligatorie laschimbarea auditorului uneiEIP. ICAEW atrage atenţia căaceasta ar determina organi-zarea mai multor licitaţii şi arspori cheltuielile atât pentruEIP, cât şi pentru auditori.

F Nu suntem de acord cucerinţa de rotaţie obligatoriea firmelor de audit, prevăzu-tă în articolul 23. Acest lucrueste dezbătut de peste 50de ani, iar până acum s-adovedit că se pierde din cali-tatea auditului. De aceea,pentru păstrarea indepen-denţei, se prevede în norme-le internaţionale rotaţiainternă a auditorilor.

F Articolele 38 şi 40 dinRegulament şi 32 dinDirectivă prevăd ca asigura-rea calităţii urmează să fieorganizată într-o manierăindependentă de organis-mele profesionale. Suntemde acord că trebuie realizatun astfel de cadru pentru EIPşi că este necesar ca activita-tea organismelor profesiona-le din acest domeniu să fiesupuse unei supravegheriindependente. Totuşi, nucredem că extinderea aces-

dezb

ater

e pr

ofes

iona

lă

40

tei prevederi, aşa cum estepropus în Directivă, va deter-mina o îmbunătăţire a con-trolului calităţii.

Este important ca dezbaterile pemarginea acestor documente sănu distragă atenţia de la muncade zi cu zi pe care o fac auditorii.Reforma trebuie să serveascăscopului de a oferi investitoriloro mai mare încredere în audit,dând posibilitatea afacerilor de acreşte şi a crea locuri de muncă.

CAFR a participat la ConsultareaCE lansată la 13 octombrie 2010,pe marginea Cărţii Verzi privindPolitica de audit: lecţiile crizei,împărtăşind perspectiva întăririiauditului, ca serviciu profesionalde o înaltă calitate.

În comentariile sale la CarteaVerde, CAFR a remarcat faptul căDirectiva 43/2006 este destul derecentă, statele membre aflându-se în diferite etape ale implemen-tării sale şi a recomandat analiza-rea amplorii cu care aceasta răs-punde obiectivelor propuse.

În context CAFR a subliniat cămodificarea semnificativă a direc-tivei în vigoare ar crea un plus deambiguitate în domeniul profesieide audit.

În ceea ce o priveşte, Camera spri-jină modernizarea profesiei deaudit şi unele dintre propunerileCE cum sunt cele privind consoli-darea desfăşurării misiunilor de

audit, îmbunătăţirea guvernanţeicorporative a firmelor de audit, omai bună coordonare a suprave-gherii profesiei la nivelul UE, inter-zicerea clauzelor contractualecare limitează numirea auditori-lor, întărirea rolului Comitetelorde Audit, adoptarea generalizatăa ISA-urilor.

Cu toate acestea, unele dintrenoile recomandări legislativesunt destul de restrictive şi artrebui eliminate sau cel puţinmodificate, căci nu vor atingeobiectivele propuse, de a creabeneficii pe piaţă. Dimpotrivă,acestea vor genera confuzii şivor creşte concentraţia pe piaţade audit.

Piaţa auditului este deosebit desensibilă, percepţia părţilor inte-resate asupra activităţii auditori-lor este esenţială. Aşadar, oricemodificări legislative trebuie săaibă la bază o analiză aprofun-dată a impactului – idee susţinu-tă de organizaţia noastră încomentariile transmise la CarteaVerde privind Politica de audit.

Şi acum câteva consideraţiipunctuale. Întâi de toate consi-derăm că auditul statutar ar tre-bui definit cât mai clar, pentru aevita aşteptările prea mari dinpartea publicului şi pentru areflecta, în esenţă, munca audi-torului.

În ceea ce priveşte modificareanormelor privind proprietatea,în consultările purtate în terito-riu cu auditorii financiari,membri ai Camerei, aceştia şi-aumanifestat îngrijorarea cu privirela acceptarea neprofesioniştilorca acţionari majoritari ai firmelorde audit. Dacă persoane dinafara profesiei devin acţionarimajoritari, acestea ar puteaimpune modificări ale tarifelor

care ar afecta piaţa. Ca urmare,auditorii, profesioniştii de drept,nu ar mai avea un cuvânt despus dacă nu mai sunt acţionariprincipali, ci simpli executanţi,iar profesia va resimţi o preva-lenţă a profitabilităţii în defavoa-rea calităţii şi a profesionalismu-lui, devenind, într-o măsurăcovârşitoare, o activitate comer-cială.

În legătură cu introducereapaşaportului european pentruauditori şi firmele de audit,această măsură este binevenităîn contextul liberei circulaţii aforţei de muncă. Totuşi, la acor-darea acestui paşaport ar trebuica un auditor să facă dovadacunoaşterii limbii şi a legislaţieistatului membru unde doreştesă profeseze.

O problemă importantă o repre-zintă obligaţia utilizăriiStandardelor Internaţionalede Audit (ISA). Noi suntem înfavoarea adoptării ISA şi a ISQC 1, care în România se aplicădin 2000, iar în prezent sunt învigoare ISA clarificate. Totuşi,este neclară prevederea de apli-care proporţională a ISA de cătreIMM-uri: dacă fiecare ţară va dorisă ajusteze ISA-urile, s-ar puteaobţine 27 de seturi diferite destandarde, ceea ce ar dăunacomparabilităţii şi calităţii audi-tului. De aceea, împărtăşim opi-nia IFAC potrivit căreia ISA-urilesunt proporţionale pentru toatetipurile de companii, indiferentde dimensiune.

O discuţie aparte se cuvine pur-tată în legătură cu noile normeprivind autorităţile competen-te, mai exact despre suprave-gherea publică a auditului.

Proiectul de directivă excludeorganismele profesionale de la

prof. univ. dr. HoriaNeamţu,

preşedintele Camerei


41Anul 1 - 2/2012

Poziţia CamereiAuditorilor Financiari

din România

furnizarea unor activităţi, alteledecât înregistrarea şi aprobareaauditorilor, şi transferă întreagaactivitate a institutelor profesio-nale în sarcina organismului desupraveghere - care ar devenisimilar unui organism profesio-nal, fiind diferit doar sub aspec-tul denumirii, ceea ce ar duce lacreşterea confuziei pe piaţă.Această prevedere ignoră faptulcă, de-a lungul anilor, organis-mele profesionale şi-au dezvol-tat practicile şi procesele, conso-lidând calitatea şi independenţaprofesiei. În multe ţări, organis-mele de supraveghere au fostînfiinţate doar ca urmare aDirectivei 43/2006, deci suntabia la început de drum şi nudispun de resursele umane şifinanciare necesare.

De asemenea, nu au existat frau-de majore sau dovezi că acţiuni-le organismelor profesionale auadus prejudicii membrilor lor,care să ducă la modificarea siste-mului de organizare actual.Profesia de audit este o profesieliberală, auditorii sunt profesio-nişti independenţi şi ar trebui săcontinue să se auto-reglemente-ze. Or, propunerea CE ar trans-forma profesia de audit, aşa cumo cunoaştem în prezent, într-undomeniu reglementat, afectândvalorile şi disciplina impusemembrilor de un organism pro-fesional.

O altă zonă de interes în cadrulpropunerilor Comisiei Europeneo reprezintă interzicerea clau-zelor contractuale care influ-enţează desemnarea auditori-lor sau a firmelor de audit.

În urma consultărilor purtate înteritoriu, membrii CAFR prezenţiau considerat ca fiind benefică oasemenea măsură. Renunţarea

la clauzele restrictive poate creapremisa accesului pe piaţă a fir-melor medii şi mici şi ar mai res-trânge monopolul deţinut de fir-mele mari. Există, totuşi, îngrijo-rarea că se vor impune alte căiprin care se vor alege anumiţiauditori - prevederi în caietul desarcini privind numărul de anga-jaţi, cifra de afaceri etc.Remarcăm totodată riscul ca eli-minarea acestor clauze să atragădupă sine alte mijloace care potcondiţiona numirea auditorilor.

În altă ordine de idei, CAFR susţi-ne aplicarea ISA pentru toatemisiunile de audit, prin utiliza-rea scepticismului profesional.Prin eliminarea obligativităţiiauditului pentru IMM-uri audito-rii îşi vor pierde o mare parte dinserviciile furnizate, iar credibilita-tea situaţiilor financiare ale aces-tor entităţi ar fi pusă sub semnulîntrebării. Aşadar, nu putem sus-ţine o astfel de prevedere.

În ceea ce priveşte proiectul deregulament privind cerinţelespecifice referitoare la auditulstatutar al entităţilor de inte-res public, apreciem că propu-nerile privind informaţiile furni-zate de auditori sunt benefice,dar acestea trebuie să fie cât maipractice. Auditorul oferă o asigu-rare pe marginea situaţiilorfinanciare, nu ar trebui confun-dat cu conducerea, cea care esteresponsabilă de furnizarea pro-priu-zisă a informaţiilor. Raportulde audit mai detaliat al auditori-lor entităţilor de interes publicconţine unele informaţii care sepot dovedi utile utilizatorilor, întimp ce altele sunt prea teoreti-ce. Raportul adresat comitetuluide audit ar trebui să creascăimplicarea acestuia, iar distribu-ţia sa ar trebui limitată doar lanivelul consiliului de conducere.

Calitatea auditului depinde decalitatea guvernanţei corporati-ve şi de un cadru de raportarefinanciară adecvat, aşadar, dacăse doreşte reformarea profesieide audit, Comisia Europeană artrebui să ia în considerare şireforma guvernanţei corporativeşi a raportării financiare.

Cât priveşte condiţiile de desfă-şurare a auditului statutar alentităţilor de interes public,opinăm că limitarea furnizării deservicii conexe de audit acestorentităţi la o valoare care nu tre-buie să depăşească 10% dinonorariile totale de audit esteimpracticabilă, nu răspundeinteresului public şi ar trebui eli-minată. Nu există nicio garanţiecă reducerea onorariilor primitede la entităţile de interes publicşi scăderea serviciilor conexe deaudit vor asigura independenţaauditorilor.

În vederea garantării integrităţiiauditorului şi a independenţeisale faţă de clientul de audit,considerăm suficientă aplicareacerinţelor Codului Etic alProfesioniştilor Contabili, emisde IFAC. Acesta este aplicabil, înmod obligatoriu, în România şiconţine prevederi unitare pentrutoţi auditorii, chiar mai strictepentru cei care auditează enti-tăţi de interes public.

Codul Etic permite furnizareaunor servicii de non-audit, subrezerva respectării unor criteriibine definite, ceea ce ar contri-bui la consolidarea cunoştinţelorauditorilor cu privire la entitateşi la calitatea finală a auditului.

O serie de discuţii au fost purta-te în legătură cu misiunea audi-torului statutar. Estimăm cărotaţia obligatorie a firmelor deaudit va exercita un impact

dezb

ater

e pr

ofes

iona

lă

42

negativ asupra structurii pieţei –va creşte concentraţia.Impunerea unei rotaţii după operioadă de 6 ani va fi contra-productivă, va restricţionacunoştinţele auditorilor cu privi-re la entitatea auditată şi vareduce calitatea auditului. Noulauditor va avea nevoie de timppentru a se familiariza cu activi-tatea entităţii, ceea ce va duce lao întrerupere inutilă în activita-tea de audit şi va genera riscurişi costuri suplimentare.

Există îngrijorări că, în urmarotaţiei externe, firmele mari deaudit vor obţine mai multemisiuni de audit, în detrimentulIMM-urilor.

Deci nu ar trebui impusă o astfelde măsură, eventualele amenin-ţări legate de rotaţia partenerilorcheie de audit pentru entităţilede interes public pot fi contraca-rate prin măsurile de protecţiecuprinse în Codul Etic alProfesioniştilor Contabili, emisde IFAC. Indiferent dacă rotaţiaeste impusă sau nu printr-un actlegislativ la nivelul UE, auditorultrebuie să respecte permanentcriteriile etice referitoare la inde-pendenţa sa faţă de firma clientauditată şi trebuie să se retragădin misiune dacă apar amenin-ţări la adresa integrităţii sale.

O chestiune nouă conceptiv sereferă la aşa-numitele audituricomune. Deşi sunt impuse, elesunt totuşi încurajate. În consul-tările cu membrii Camerei s-aexprimat îngrijorarea că auditu-rile comune nu vor favorizaaccesul pe piaţă al IMM-urilor, cial firmelor mai mari care nu facparte din lista firmelor de top,dar sunt la mică distanţă deacestea. În ce ne priveşte, consi-derăm că auditul comun ar tre-

bui să vină natural, piaţa nu artrebui forţată: o firmă de dimen-siuni mai mici nu va avea mijloa-cele pentru a asigura 50% dinresursele umane şi financiarenecesare derulării corespunză-toare a unei misiuni de audit, înasociere cu o firmă mare.

În altă ordine de idei, susţinemnecesitatea unei supravegheri aauditurilor entităţilor de inte-res public la nivel comunitar aprofesiei de audit, care ar ducela armonizarea sistemelor naţio-nale de supraveghere. Astfel, arfi utilă desemnarea unei autori-tăţi responsabile de supraveghe-rea publică, la nivelul UE.Această autoritate va trebui săvegheze asupra independenţeidintre sistemele de supraveghe-re publică naţionale şi profesie,pentru ca publicul să poatăconta pe o supraveghere reală şisă nu poată emite niciun fel desuspiciuni, în acest sens.

De asemenea, membrii Camereiau salutat introducerea certifi-catului de calitate european,cu toate că în proiectul deRegulament nu sunt descriseclar condiţiile şi criteriile deacordare. Există chiar prevede-rea că nu este obligatorie deţi-nerea sa de către firme, de aceease manifestă îngrijorarea că înpractică se va face o distincţie şio selecţie între auditorii şi firme-le de audit care deţin sau nu unastfel de certificat de calitate.

O ultimă problemă se referă laindependenţă şi la serviciile denon-audit. Considerăm că pro-punerile CE vor avea un efectnegativ asupra pieţei de audit:separarea marilor firme în firmepure de audit şi firme de consul-tanţă ar putea atrage disfuncţio-nalităţi ale pieţei şi ale profesiei.

Dacă se va impune această pre-vedere, firmele din UE se vortrezi izolate în mediul globalactual, nu vor mai fi atractivenici pentru o parte din clienţi,nici pentru angajaţi sau cei carevor să acceadă la profesie.

Auditul este un serviciu multi-disciplinar; aşadar, calitateamisiunilor va fi afectată: firmeleîşi vor pierde o parte din experti-ză şi lipsa furnizării de servicii deconsiliere şi non-audit nu le vapermite să acumuleze cunoştin-ţe suplimentare, din mai multedomenii. În cazul firmelor maimici, restricţionarea acestor ser-vicii ar pune în primejdie chiarexistenţa lor. În fine, abordareaindependenţei de către CE nurăspunde cerinţelor de interespublic, ci ar trebui introdusCodul Etic emis de IFAC.

Câteva consideraţii deordin generalÎn timp ce unele dintre noilepropuneri legislative sunt utile şivor duce la creşterea calităţiiauditului (adoptarea ISA-urilor),altele ar trebui reanalizate, căcinu vor duce la rezultatele scon-tate (rotaţia auditorului, interzi-cerea de a furniza servicii denon-audit clienţilor de audit,modificarea sistemului de supra-veghere publică).

F Numărul mare de modificărilegislative şi schimbările per-manente ale reglementărilorau fost mereu perceputedrept poveri în exercitareaunui audit de calitate.

F Reglementarea profesiei prindouă acte legislative gene-rează confuzii şi face o dife-renţiere între firmele careauditează entităţi de interes


43Anul 1 - 2/2012

public şi restul firmelor. Ar fiindicată cuprinderea tuturorprevederilor de audit într-unsingur act legislativ, aplicabiltuturor tipurilor de audituridesfăşurate pe teritoriul UE.

F Modificările aduse de CEurmăresc, în mare parte, săinfluenţeze competiţia îndomeniul auditului şi des-chiderea pieţei, ceea ce arduce la transformări şi muta-ţii radicale în profesie.Numai că unele dintre noilepropuneri ale CE ar trebuireformulate, astfel încât săvină în sprijinul funcţionăriicompetitive a pieţei deaudit, consolidând calitateaauditului.

Şi ar mai trebui ţinut seama defaptul că emiterea unui regula-ment pentru firmele care audi-tează entităţi de interes public,regulament care implică aplica-rea cu caracter obligatoriu a pre-vederilor acestuia de către toatestatele membre, ignoră diferen-ţele dintre jurisdicţii şi eliminăorice flexibilitate permisă princadrele de reglementare naţio-nale. De aceea, apreciem căunele dintre propunerile CE –dacă vor fi promovate – vor aveaefecte dramatice asupra organi-zării profesiei şi asupra furnizăriiserviciilor de audit şi nu conside-răm oportună modificarea dintemelii a profesiei, într-o perioa-dă destul de delicată, marcatădeja de incertitudini economice.Tocmai de aceea, CameraAuditorilor Financiari dinRomânia susţine necesitateaderulării unor studii de impactşi a unor analize mai detaliate,înainte de adoptarea unormăsuri obligatorii care potimpune companiilor poveriinutile.

În cursul dezbaterilor au adresatîntrebări, au făcut comentarii şiau intrat în dialog cu personali-tăţile care au avut expuneri latema anunţată: Eugen Nicolăescu– auditor financiar, deputat, DanSchwartz – managing partnerRSM Scot, Alexandru Groza –administrator Gradient SRL, Cluj-Napoca, Mircea Bozga – membrual Consiliului CAFR, PartnerPricewaterhouseCoopersRomania, Garry Collins – PartnerErnst&Young Romania, ŞerbanToader – Senior Partner KPMGRomania, Carmen Mataragiu –prim-vicepreşedinte alConsiliului CAFR, administratorPKF Econometrica, Timişoara,Maria Constantin – administratorAudit Analis Expert, Ploieşti,Laurenţiu Dobroţeanu – directorexecutiv, Consiliul pentruSupravegherea Activităţii deAudit Statutar şi Emil Culda –administrator, Eculda SRL Cluj-Napoca.

În intervenţiile lor, participanţiila dezbateri au apreciat poziţiaechilibrată şi constructivă aCamerei Auditorilor Financiaridin România faţă de propunerileComisiei Europene, precum şiimplicarea şi demersurile între-prinse pentru clarificarea aspec-telor controversate de cătredomnii Sebastian Valentin Boduşi Martin Manuzi în actualaetapă de clarificări şi discuţii dinParlamentul european, rugân-du-i să facă cunoscute opiniile şiargumentele organizaţiei profe-sionale a auditorilor financiaridin România. Cu deosebire s-ainsistat asupra cerinţei evaluăriiriguroase, pe baza unor studii de

impact, a efectelor pe care le-arputea avea măsurile ce urmeazăa fi cuprinse în forma finală anoii Directive europene a audi-tului statutar şi în Regulamentulaferent.

Iată câteva secvenţe din opiniileexprimate cu acest prilej:

Eugen Nicolăescu: Există lanivelul Comisiei Europene o atitu-dine de îngrădire a profesiilor libe-rale? Există o preocupare să seetatizeze aceste profesii?

Sebastian Valentin Bodu: Nuconsider că există o asemeneaatitudine, de îngrădire a profesii-lor liberale, ci mai degrabă oîncercare de a interveni foartebrutal pe piaţa serviciilor finan-ciare în general. Nu are cinevaceva cu auditorii, cu notarii şi cuavocaţii, ci cu serviciile financia-re, în legătură cu care există otendinţă foarte mare de suprare-glementare, de a etatiza, de atransfera dinspre codurile deconduită către norme şi sanc-ţiuni activitatea de pe piaţa deservicii financiare.

În ceea ce priveşte motivaţiaacestei tendinţe, dacă veţi citiprimul alineat din Expunerea demotive la proiectul de Directivăveţi vedea acolo că auditoriisunt vinovaţi pentru criza banca-ră, ceea ce spune totul. Oameniiaceia nu au înţeles absolut nimicdin profesia aceasta. Dar estesuficient să ne uităm la SUA, careare o piaţă suprareglementată şicare totuşi a generat aceastăcriză. Deci problema nu este dea suprareglementa, ci de asupraveghea ca persoanele careîndeplinesc anumite atribuţiuni

dezb

ater

e pr

ofes

iona

lă

44

Secvenţe din sesiunea de dezbateri

să aplice anumite standarde decalitate profesionale.

Mircea Bozga: Cu siguranţăcriza are învăţăturile ei, şi nu tre-buie să ne prefacem că nu s-aîntâmplat nimic – este imposibil– piaţa s-a schimbat fundamen-tal şi la fel ne-am schimbat şinoi. De la riscurile cu care seluptă clienţii noştri, până lanevoia de a discuta mult maides cu autorităţile de reglemen-tare.

Şi să nu uităm de presiunea pie-ţii de a reduce onorariile deaudit. De multe ori sub limitadecentului – şi, din păcate, acestlucru nu poate crea o profesieputernică – indiferent de cât demult am încerca să o înregimen-tăm, să o reglementăm. Nu vădcum apariţia firmelor pure deaudit, care vor tăia o parte din

veniturile şi aşa reduse, vor ajutasă facem auditori puternici caresă îşi păstreze coloana vertebra-lă.

Dacă susţinem îmbunătăţirealegislaţiei? Bineînţeles:

F Scopul auditului trebuie lăr-git – putem şi ne dorim săcomunicăm mai mult decâto simplă concluzie asuprasituaţiilor financiare.

F Creşterea rolului comitetelorde audit – în acest context, şicred că pot să spun din par-tea întregii profesii - adopta-rea codului de guvernanţă lanivel european este bineve-nită!

F Adoptarea StandardelorInternaţionale de Audit întoată Europa este un altsubiect important în cazul

auditurilor entităţilor deinteres public şi al firmelormultinaţionale.

F Clarificarea cadrului decomunicare cu entităţile dereglementare.

Şi acestea alături de multe altelucruri – discutate astăzi aici.Dacă în afară de asta avem şi noipropriile teme de făcut înRomânia? Ordonanţa 90/2008care transpune Directiva43/2006 privind auditul trebuieîmbunătăţită:

F De la modul neclar în ceeace priveşte responsabilitateanoastră individuală, până la

F Îmbunătăţirea modului defuncţionare a Organismuluide Supraveghere a AudituluiStatutar (CSPAAS), care săajute la întărirea profesiei.


45Anul 1 - 2/2012

Avem o profesie liberală - princare ajutăm oamenii să aibăîncredere unii în alţii.Raţionamentul profesional şirenumele sunt cruciale. Iar aşaceva se câştigă prin muncămultă. Dar se pierde uşor.

Am să vă întreb însă din nou, înce măsură ar ajuta cerinţa de aavea doar firme pure de audit laindependenţa şi renumele unuiauditor? În ce măsură v-ar ajutape dumneavoastră ? Şi în cemăsură ar ajuta clienţii noştri?

Un alt lucru care se discută esterotaţia obligatorie a firmelor deaudit. Înţeleg rotaţia partenerilorcheie – reduce riscul de familia-ritate – este deja cerută deStandardele Internaţionale deAudit şi de directiva existentă.Dar rotaţia obligatorie a firme-lor? Preluarea clientului în pri-mul an de audit de către o firmănouă detectează mai bine erori-le? Ajută clienţii o astfel demăsură? Ar trebui analizată costversus beneficiu. Şi fiecare din eio fac. Dinamizează piaţa deaudit? Puţin probabil.

Şi am să vă mai întreb ceva: în cemăsură directiva şi regulamentulvin în întâmpinarea nevoilorcabinetelor mici şi mijlocii deaudit? Auditul comun sau mixtva rezolva asta ? Nu cred.

Noi am implementat în Româniaîncă de la început StandardeleInternaţionale de Audit– eu credcă a fost bine – pentru că acumputem cel puţin să privim cuîncredere şi deschidere ideeapaşaportului european – celpuţin putem să bifăm că avemexperienţa necesară să facemaudit conform StandardelorInternaţionale oriunde înEuropa. Alte state sunt încă laînceput de drum.

Şerban Toader: Sensul propu-nerilor Comisiei Europene esteacela de a realiza ameliorareaauditului în vederea reduceriiriscului pentru o nouă criză. Nuştiu dacă acest lucru este pe de-a-ntregul acoperit de actualelepropuneri, pentru că aceastălegislaţie acoperă mai degrabăaspectele concurenţiale şi depiaţă decât îmbunătăţirea pro-cesului de audit.

Carmen Mataragiu: Pornind dela procesul de globalizare eco-nomică, globalizarea profesieide audit fiind parte din acelaşiproces, din ceea ce se întâmplăacum în Europa – mă refer lapropunerile Comisiei Europeneîn domeniul auditului - eu înţe-leg că această zonă este o enti-tate distinctă de restul lumii.Dacă vom face un „overview” laceea ce se întâmplă în lume vomputea să observăm că aproapeîntreaga Americă de Sud,America de Nord, inclusivStatele Unite, se află în procesde convergenţă cu StandardeleInternaţionale de Audit. Cea maimare parte a Asiei, inclusivChina şi treizeci la sută din Africase află în proces de definitivare aadoptării StandardelorInternaţionale de Audit şi a celorde Raportare Financiară. Deciprocesul este în dezvoltare, seadoptă standardele comune şise merge către un proces de uni-formizare. Or, eu înţeleg că s-arputea să rămânem cumva încor-setaţi în zona asta – Europa, înafara unui proces de globalizaredin care trebuie să fim parte.

Şi-a pus cumva Parlamentul,Comisia Europeană într-un felaceastă problemă? De ce întrebasta? În anii 2009-2010, ca repre-zentant al Camerei am fostimplicată direct pe lângă DG

Markt într-un proiect comunderulat de Comisia Europeană şiIFAC de traducere aStandardelor Internaţionale deaudit, respectiv a proiectului„Clarity Two”. Sigur că au existatnişte dead-line-uri. Cu mândriepot să spun că România a fostcea care a terminat prima aceas-tă traducere şi am fost onoraţi.Înţeleg însă că în acest momentnu toate statele membre au fina-lizat acest proiect. Este un pro-iect care a implicat un anumitconsum de resurse, parţial finan-ţat din exteriorul Europei, parţialalocat de către ComisiaEuropeană. Totuşi, constatăm căStandardele Internaţionale deAudit nu sunt pretutindeniadoptate. Şi, dacă am înţeles eubine, se urmăreşte emitereaunui set de standarde pentruEuropa care, în principiu, în opi-nia mea, nu pot să fie diferite deceea ce se utilizează la nivelinternaţional, dar este cumvacomun aproape cu multe lucruricare se întâmplă în România:începem un proiect, nu-l finali-zăm… Sigur că votul şi deciziaau până la urmă mai mult cono -taţii politice decât cele profesio-nale sau economice. Noi toţi nedorim şi nu numai profesia dinRomânia, profesia din întreagalume îşi doreşte ca respectul şiîncrederea despre care au vorbitşi colegii noştri să rămână unlucru cert, nu ne dorim ca ea săfie pusă la îndoială, ba dimpotri-vă am dori suportul politic şisuportul guvernelor în consoli-darea acestei politici şi în recu-noaşterea utilităţii şi rolului pecare noi îl avem. Acesta ar fi unprim aspect.

Un al doilea aspect: mă între-bam dacă în deciziile sau în pro-iectele care au fost demarate

dezb

ater

e pr

ofes

iona

lă

46

s-au luat în considerare conclu-ziile pe care G20, sau G28 lărgitle-au pus în legătură cu profesiaşi cu nevoia de lărgire a acestorstandarde şi uniformizarea aces-tora la nivel global, ca o măsurăde împiedicare a apariţiei uneinoi crize.

În privinţa situaţiei, aproape pro-babilă, că acest Regulament şiaceastă Directivă vor fi adoptate,cu compromisurile despre cares-a vorbit, întrebarea mea estedacă s-a luat în considerare omodalitate de a ne permitenouă, ca profesie în România, săne alocaţi suficient timp pentrua ne pregăti pentru aceastăschimbare. De ce spun asta?Comparativ cu multe alte statemembre şi cu profesia în gene-ral, România vine după 45 de anide lipsă a profesiei, după 20 deani de tranziţie şi după numai 11ani de profesie de audit înRomânia, care a trebuit clădităde la zero, cu nenumărate pie-dici pe care le-a întâmpinat. Înacest moment trebuie să recu-

noaştem însă următorul lucru:statele din vest vin cu sute deani de experienţă în profesie.Noi avem doar 11 ani; statele dinexterior vin cu firme foarte mari,care s-au dezvoltat şi care auavut şansa de a avea cât maimulţi „connected people”, ceeace înseamnă că au reuşit să facăo tranziţie către alte categorii defirme pe care le-au dezvoltat.Din păcate, la noi cei peste 4000de auditori au diverse grade decompetenţă.

Noi suntem primii care înţele-gem acest lucru, mai ales că sepune problema şi a unui paşa-port european. Ca să nu permi-tem totuşi un aflux al profesiilor,al colegilor noştri din Europa,către România, până la urmăsuntem români şi trebuie să neprotejăm piaţa şi colegii, lucruripe care le-am construit şi în caream investit până acum şi bani şiefort şi suflet, pentru că trebuiesă vă spun, profesia a fost con-struită cu mult voluntariat.

Credeţi că este posibil ca pentruperioada aceasta de tranziţie săavem timp suficient încât săputem lua măsuri proactive princare nu să permitem sută la sutăimplementarea acestora şi creş-terea calităţii la nivelul de jos alprofesiei, ci doar să ne permitemcel puţin să reorganizăm sau săcreăm premisele unor reorgani-zări, în sensul asocierii la nivelulfirmelor mici şi a pregătirii aces-tora pe criteriile de calitate, însensul aplicării standardelor decalitate, care presupun că vor fi cerute şi de Comisia Euro -peană?

Sebastian Valentin Bodu: Latoate întâlnirile pe care le-amavut cu reprezentanţii Comisieinu am auzit să-şi pună problemade a ţine cont de uniformizareastandardelor la nivel mondial,nu s-au exprimat niciodată înacest sens.

În ce priveşte o eventualăperioadă de tranziţie şi conse-cinţele adoptării unui paşaporteuropean: nu poţi obţine o astfelde perioadă de tranziţie pentrucă asta ar însemna că nu eştipregătit pentru o piaţă internă,ca şi cum nu ai fost pregătit pen-tru aderare la Uniunea Euro -peană. Tot ce se putea negocias-a negociat prin acordul deaderare, iar la o astfel de rezervă,la o perioadă de tranziţie nuavem dreptul în Uniunea Euro -peană dacă nu am negociat asta.Aşa încât, dacă noua Directivă vafi adoptată, în textul său se vaprevedea şi termenul în careintră în vigoare. Cât priveşteRegulamentul, acesta se aplicădin momentul aprobării şi publi-cării sale oficiale.

A consemnat, Cristiana Rus


47Anul 1 - 2/2012

prov

ocăr

i şi

ten

dinţ

e eu

rope

ne

48

Pe lângă raţiunile de revizuire şiîmbunătăţire permanentă astandardelor de contabilitate,prin emiterea acestui pachetorganismul internaţional IASBcontinuă realizarea convergenţeicu prevederile standardeloramericane US GAAP elaboratede organismul omolog FASB(Consiliul pentru StandardeFinanciare şi Contabile) şi, toto-dată, finalizează un elementimportant al reacţiei pe care tre-buie să o aibă un organisminternaţional de reglementare,în ceea ce priveşte criza econo-mică.

Aşa cum a precizat Sir DavidTweedie, preşedintele IASB, cuocazia publicării pachetului deconsolidare, „Standardele emiseîntăresc cerinţele de raportarepentru consolidarea filialelor şi aentităţilor cu scop special şi cerreflectarea substanţei economice

a acordurilor în comun. De ase-menea, cerinţele globale cu privirela prezentarea de informaţii vorajuta investitorii să înţeleagă maibine riscurile asociate înfiinţării şimanagementului entităţilor cuscop special. Standardele publica-te vor furniza investitorilor oimagine mai clară cu privire lanatura şi amploarea implicăriicompaniei în activitatea altorcompanii”.

Standardele care fac parte dinpachetul de consolidare intră învigoare pentru situaţiile finan-ciare aferente perioadelor careîncep la 1 ianuarie 2013.

Standardele pot fi aplicate şianterior acestei date cu condiţiaca toate prevederile să fie priviteca un tot şi aplicate concomi-tent, ca un pachet. Excepţie facdoar cerinţele de prezentarecuprinse în standardul IFRS 12,care pot fi aplicate şi separat,

opţional, înaintea datei de 1ianuarie 2013.

Standardul IFRS 10 „Situaţiifinanciare consolidate” înlocuieş-te Interpretarea SIC-12„Consolidare – entităţi cu scopspecial” şi identifică conceptul decontrol ca fiind factorul determi-nant pentru a stabili dacă o enti-tate trebuie sau nu să fie inclusăîn situaţiile financiare consolida-te ale societăţii-mamă. De ase-menea, IFRS 10 furnizează unghid util la determinarea exis-tenţei controlului, în acele situa-ţii în care este dificil de stabilitdacă există control.

Entităţile cu scop special care auconstituit obiectul InterpretăriiSIC-12 sunt acele entităţi consti-tuite pentru a îndeplini unobiectiv restrâns şi foarte binedefinit, de exemplu, pentru efec-tuarea unui leasing, pentru des-făşurarea unor activităţi de cer-

Pachetul de consolidare emis de Consiliul pentruStandarde Internaţionale de Contabilitate (IASB)

La jumătatea anului 2011, Consiliul pentru Standarde Internaţionale de Contabilitate(IASB) a emis standardele IFRS 10 „Situaţii financiare consolidate”, IFRS 11 „Acorduriîn comun” şi IFRS 12 „Prezentarea de informaţii referitoare la interesele de participareîn alte entităţi”, cunoscute împreună sub numele de pachetul de consolidare.

Monica Bizon, expert Ministerul Finanţelor Publice

provocări şi tendinţe europene

49Anul 1 - 2/2012

cetare şi de dezvoltare sau pen-tru o titularizare de active finan-ciare. O astfel de entitate cuscop special poate lua formaunei corporaţii, unui trust, unuiparteneriat sau a unei entităţifără personalitate juridică.Potrivit SIC-12 (înlocuit prin IFRS10), există transferuri frecventede active, dar şi de fonduri, de laentitatea în numele căreia a fostconstituită entitatea cu scopspecial şi aceasta din urmă.

Un demers derulat de IASB înparalel cu emiterea standarduluiIFRS 10 l-a constituit revizuireastandardului IAS 27 în anul 2011,astfel încât acesta să se referedoar la situaţiile financiare sepa-rate (neconsolidate), în timp cecerinţele de consolidare au fostcuprinse în IFRS 10. Ca urmare,în urma revizuirii, IAS 27 poartătitlul de “Situaţii financiare sepa-rate” şi are ca obiectiv contabili-zarea de către o entitate a inves-tiţiilor în filiale, entităţi controla-te în comun şi entităţi asociate,atunci când o entitate alege saueste obligată, prin reglementărilocale să prezinte situaţii finan-ciare separate (neconsolidate).

În sensul standardelor interna-ţionale de contabilitate referi-toare la consolidare, prin situaţiifinanciare consolidate se înţelegesituaţiile financiare ale unuigrup, prezentate ca şi cum ar fivorba despre o entitate econo-mică unică. Situaţiile financiareseparate (neconsolidate) suntsituaţiile prezentate de o socie-tate-mamă, un investitor într-oentitate asociată sau un asociatîntr-o entitate controlată încomun, în care investiţiile suntcontabilizate mai degrabă pebaza participaţiei directe în capi-talurile proprii decât pe bazarezultatelor raportate şi a active-

lor nete ale entităţilor în care s-ainvestit.

Sub aspectul controlului, IAS 27se concentrează pe cazurile decontrol demonstrate prin deţi-nerea majorităţii drepturilor devot. Ca urmare a reacţiilor venitedin practică, experţii IASB au fostinformaţi că prevederile din IAS27 sunt neclare. Astfel, cu ocaziastabilirii existenţei controlului, ocompanie nu ştie dacă trebuierespectată forma legală, ceea cepresupune o analiză doar prinprisma drepturilor de vot şi aaltor drepturi contractuale, sautrebuie avută în vedere substan-ţa economică, respectiv evalua-rea capacităţii entităţii raportoa-re de a controla activităţile celei-lalte companii ca urmare a drep-turilor pe care le deţine.

În plus, IAS 27 conţinea preapuţine elemente care să ajute lastabilirea controlului în acelesituaţii în care nu sunt deţinutemajoritatea drepturilor de vot.Din experienţa anterioară a IASB,lipsa unor orientări oficiale maidetaliate conduce la o marediversitate în practică.

Astfel, prevederile din IFRS 10urmăresc o abordare economicăa controlului, respectiv evaluareacapacităţii practice a companieide a influenţa activităţile celei-lalte entităţi. Reprezentanţii IASBconsideră că „IFRS 10 va asiguraîmbunătăţirea raportării financia-re prin faptul că va conduce laluarea de decizii mai adecvate şimai consecvente cu privire la con-solidare, în acele situaţii în careniciuna dintre părţi nu deţine maimult de 50% din drepturile de votale unei entităţi”.

Standardul IFRS 11 „Acorduri încomun” va înlocui InterpretareaSIC-23 “Entităţi controlate în

comun – Contribuţii nemoneta-re ale asociaţilor”.

Potrivit principiului de bază dinIFRS 11, o parte implicată într-unacord în comun determină tipulacordului prin evaluarea dreptu-rilor şi obligaţiilor ce îi revin şicontabilizează aceste drepturi şiobligaţii în funcţie de tipul acor-dului.

Conform IFRS 11, un acord încomun este un acord în cadrulcăruia două sau mai multe părţideţin control în comun.

Un acord în comun prezintăurmătoarele caracteristici:

F părţile sunt legate printr-unacord contractual şi

F acordul contractual acordăcontrol în comun părţilorimplicate.

Un acord în comun poate îmbră-ca forma unei operaţiuni încomun sau a unei asocieri în par-ticipaţie, ambele noţiuni definiteîn standardul IFRS 11.

Controlul în comun este controlulconvenit în mod contractual, înbaza căruia se împarte controlul,acesta existând numai atuncicând deciziile cu privire la activi-tăţile relevante cer consimţă-mântul unanim al părţilor careîmpart controlul.

O operaţiune în comun reprezin-tă un acord în comun în cadrulcăruia părţile care au controlul încomun asupra acordului deţindrepturi asupra activelor şi dato-riilor aferente acordului respec-tiv. Părţile operaţiunii în comunse numesc operatori în comun.

O asociere în participaţie este unacord în comun în cadrul căruiapărţile care au controlul comunasupra acordului deţin drepturiasupra activelor nete aferenteacordului.

prov

ocăr

i şi

ten

dinţ

e eu

rope

ne

50

Clasificarea acordurilor în comunca operaţiuni în comun sau aso-ciere în participaţie depinde dedrepturile şi obligaţiile ce revinpărţilor acordului, precum şi destructura şi forma acordului şi determenii contractuali.

Sub aspectul raportării financia-re, situaţiile financiare ce seîntocmesc de părţile din cadrulunui acord în comun se prezintăastfel:

F În cazul unei operaţiuni încomun, operatorul recunoaş-te, corespunzător interesuluideţinut în operaţiunea res-pectivă:

- activele sale, inclusiv par-tea de active ce îi revineîn activele deţinute încomun;

- datoriile sale, inclusivpartea de datorii ce îirevine în datoriile apăru-te în operaţiunea încomun;

- veniturile sale din vânza-rea părţii sale de produc-ţie;

- partea de venit ca urma-re a vânzării producţieiaferente operaţiunii încomun;

- cheltuielile sale, inclusivpartea de cheltuieli ce îirevine în cheltuielilesuportate în comun.

F În cazul asocierii în participa-ţie, asociaţii recunosc intere-sele de participare pe care leau în asociere, ca investiţiipe care le contabilizeazăprin aplicarea metodeipunerii în echivalenţă, pre-văzută de IAS 28 „Investiţii înentităţile asociate”.

Standardele IFRS 10 şi IFRS 11

descrise anterior nu conţincerinţe referitoare la prezentareade informaţii, aşa cum ne-amobişnuit să regăsim în parteafinală a majorităţii normelorinternaţionale emise de IASB.

Asemenea cerinţe sunt însăincluse în standardul IFRS 12„Prezentarea de informaţii referi-toare la interesele de participareîn alte entităţi”.

Astfel, obiectivul IFRS 12 este dea solicita prezentări de informaţiicare permit utilizatorilor desituaţii financiare să evalueze:

F natura şi riscurile asociateintereselor de participare alecompaniei în alte entităţi;

F efectele acestor interesedeţinute asupra poziţieifinanciare, a performanţeifinanciare şi a fluxurilor denumerar.

IFRS 12 trebuie aplicat de o enti-tate care are un interes de parti-cipare în alte entităţi, cum ar fi:

- filiale;

- acorduri în comun descrisede IFRS 11;

- entităţi asociate;

- entităţi structurate care nusunt incluse la consolidare.

Prin entitate structurată se înţele-ge o entitate care a fost desem-nată astfel încât drepturile devot sau alte drepturi similare nureprezintă factorul dominantpentru a decide cine controleazăentitatea (de exemplu, cazul încare toate drepturile de vot sereferă doar la partea administra-tivă, în timp ce activităţile rele-vante sunt conduse prin prismaacordurilor contractuale).

IFRS 12 nu se aplică anumitorplanuri de beneficii acordate

angajaţilor, situaţiilor financiareseparate pentru care se aplicăIAS 27, anumitor interese în aso-cieri în participaţie deţinute de oentitate care nu e parte a unuicontrol în comun. De asemenea,IFRS 12 nu se aplică nici majori-tăţii intereselor de participareîntr-o altă entitate, contabilizatepotrivit IFRS 9 „Instrumentefinanciare”.

Cu privire la interesele în filiale, oentitate trebuie să prezinte utili-zatorilor situaţiile financiare con-solidate întocmite, informaţiicare să le permită acestora:

F să înţeleagă structura grupu-lui;

F să evalueze natura şi întin-derea restricţiilor semnifica-tive cu care se confruntăgrupul în ceea ce priveşteaccesul la utilizarea de activeşi decontarea de datorii;

F să evalueze natura şi modifi-cările care au intervenit înriscurile asociate intereselorpe care le are în entităţilestructurate consolidate;

F să evalueze consecinţelepierderii controlului asuprafilialei respective pe parcur-sul perioadei de raportare.

Cu privire la interesele în acordu-rile în comun şi în entităţile aso-ciate, o entitate trebuie să le pre-zinte utilizatorilor situaţiile fi -nan ciare consolidate întocmite,informaţii care să le permităacestora:

F să evalueze natura, întinde-rea şi efectele financiare aleacestor interese de partici-pare, inclusiv natura şi efec-tele relaţiilor contractuale cuceilalţi investitori din cadrulacordurilor în comun;

provocări şi tendinţe europene

51Anul 1 - 2/2012

F natura şi modificările inter-venite în riscurile asociateacestor interese.

În concluzie, cerinţele cuprinseîn IFRS 12 sunt mult mai com-plexe decât cele cuprinse în IAS27, care cerea entităţii să prezin-te doar situaţiile în care o filială afost consolidată şi societatea-mamă deţine mai puţin de 50%din drepturile de vot, respectivsituaţia în care o entitate asocia-tă nu a fost consolidată, iarsocietatea care deţine investiţiaare mai mult decât 50% dindrepturile de vot.

Aceste modificări ale cerinţelorde prezentare reflectă măsura încare s-a aplicat raţionamentulprofesional cerut a se exercitapotrivit prevederilor actuale, cuocazia stabilirii faptului dacă oentitate este controlată şi, deci,inclusă la consolidare.

Astfel, potrivit IFRS 12, o entitateeste obligată să prezinte modulîn care a evaluat drepturile devot potenţiale, cum este cazulopţiunilor.

De asemenea, IFRS 12 extindecerinţele de prezentare pentrufilialele cu interese de participa-re care nu controlează, pentruacordurile în comun şi pentruentităţile asociate care sunt sem-nificative potrivit principiuluipragului de semnificaţie.

După cum s-a văzut mai sus,IFRS 12 introduce termenul de„entitate structurată”, care înlo-cuieşte şi extinde conceptul de„entitate cu scop special”, utilizatanterior de SIC-12.

Sub aspectul aplicabilităţii stan-dardelor IFRS 10, IFRS 11 şi IFRS 12de către companiile din Europa,acestea se află în curs de analizăla nivelul Comisiei Europene,potrivit procedurilor de aprobare.

Analiza este realizată, în principal,de organismul cu rol de avizare astandardelor IAS/IFRS în Europa, şianume Grupul EuropeanConsultativ în domeniulRaportării Financiare (EFRAG).EFRAG oferă Comisiei Europenegirul tehnic sub aspectul implica-ţiilor adoptării standardelor inter-naţionale menţionate în Europa.

Totuşi, în calitatea sa de orga-nism tehnic, EFRAG solicită amâ-narea datei efective de aplicare astandardelor IFRS 10, 11 şi 12,deoarece studiile efectuate auarătat că aplicarea acestora înce-pând cu data de 1 ianuarie 2013nu permite o implementareadecvată şi consecventă a pre-vederilor. Aceste informaţii pot ficonsultate pe site-ul EFRAG:http://www.efrag.org/Front/n1-856/EFRAG-requests-deferral-of-the-effective-dates-of-IFRS-10—11-and-12.aspx .

Un aspect luat în considerare deIASB şi care va fi util entităţilor înaplicarea standardelor prezenta-te mai sus se referă la interacţiu-nea dintre noile standarde IFRS10, 11 şi 12 şi IAS 28 „Investiţii înentităţile asociate”. Schemaurmătoare, ce se regăseşte pesite-ul IASB, exemplifică raţiona-mentul în ceea ce priveşte diver-sele situaţii de control şi luareadeciziei de aplicare a standardu-lui internaţional adecvat.Raţionamentul porneşte cuidentificarea tipului de controlexercitat de către entitate, iararborele decizional este con-struit în continuare în funcţie deacest aspect. Se poate observacă, în cazurile de aplicare a con-solidării potrivit IFRS 10, dar şi însituaţiile de desfăşurare de ope-raţiuni în comun sau existenţaasocierilor în participaţie, pre-zentarea de informaţii se efec-tuează cu respectarea IFRS 12.

rubr

ica

stag

iaru

lui

52

Persoanele care pot deveni sta-giari şi se pot înscrie la efectua-rea perioadei de pregătire prac-tică sunt candidaţii care:

F au echivalat testul de accesla stagiu cu un program demaster, pentru care s-aîncheiat un protocol de cola-borare între CAFR şi institu-ţia de învăţământ superior,care organizează respectivulprogram de master;

F au echivalat testul de accesla stagiu conform protocoa-lelor de colaborare încheiateîntre CAFR şi alte organismeprofesionale, naţionale şiinternaţionale, din domeniu(ex. ACCA, CECCAR);

F au susţinut şi au absolvit tes-tul de acces la stagiu, organi-zat de CAFR.

Dacă îndepliniţi una din condiţii-le de mai sus, puteţi deveni sta-giar la Camera AuditorilorFinanciari.

PRIMA ETAPĂ ÎN ACTIVITATEA

DE STAGIU O CONSTITUIE

ÎNSCRIEREA LA STAGIU

Indiferent de modalitatea în careaţi solicitat să deveniţi stagiar alCAFR, înscrierea în primul an destagiu se realizează anual înperioada aprilie-mai. Referitor laînscrierea la stagiu, există un ter-men limită în care puteţi solicitaacest lucru, astfel:- perioada aprilie-mai a anului

în care aţi susţinut testul deacces la stagiu

- perioada aprilie-mai a anuluiurmător, dacă aţi echivalattestul de acces la stagiu.

Atenţie! O persoană care deţineo diplomă universitară la nivelde master, pentru care existăîncheiat un protocol de echivala-re între CAFR şi instituţia careorganizează respectivul programde master, poate solicita excep-tarea de la testul de acces la sta-giu, în termen de 6 ani de lafinalizarea programului de mas-

ter. Pentru stagiarii care solicităechivalarea testului de acces lastagiu în baza protocoluluiîncheiat cu CECCAR, aceştia sevor înscrie direct în anul II destagiu şi pot solicita echivalareaşi înscrierea la stagiul organizatde CAFR, în termen de doi anide zile de la data susţinerii exa-menului de acces la CECCAR.

La înscriere, stagiarul va primi olegitimaţie de stagiu, care se vaviza anual, pe măsura finalizăriianilor de stagiu.

INFORMAŢII GENERALE

DESPRE ACTIVITATEA

STAGIARULUI

Stagiul în activitatea de auditfinanciar se desfăşoară pe operioadă de minimum 3 ani.Faţă de această perioadă, stabili-tă conform prevederilor legaleexistente, se pot acorda derogăridoar dacă există protocoaleîncheiate între CAFR şi alte orga-nisme profesionale sau instituţiide învăţământ care să prevadăposibilitatea acordării acestorexcepţii. Fiecare an de stagiu aredurata unui an calendaristic. Lacererea stagiarului, perioada depregătire practică poate fi sus-pendată cel mult un an, o singu-ră dată pe parcursul celor 3 anide stagiu. Pe perioada suspen-dării, stagiarul nu este obligat săparticipe la cursurile anuale depregătire profesională şi nici săachite cotizaţia fixă anuală pen-tru monitorizarea activităţii depregătire practică a membrilorstagiari.

Activităţile practice desfăşuratede stagiar, documentele şirapoartele acestuia sunt con-semnate într-un dosar numitCaiet de practică, care se primeş-te de la Departamentul de învă-ţământ şi admitere.

Itinerar pe drumul celor trei ani de pregătire practică

Pentru a deveni auditor financiar, membru al CamereiAuditorilor Financiari din România, trebuie să efectuaţimai întâi perioada de pregătire practică.

Alice Petcu, auditor financiar, director executiv adjunct - CAFR

rubrica stagiarului

53Anul 1 - 2/2012

În fiecare an de stagiu, stagiariiîn activitatea de audit financiarau obligaţia de a achita cotizaţiafixă anuală pentru monitorizareaactivităţii de pregătire practică şide a participa la programul depregătire profesională.

La finalizarea perioadei de sta-giu, stagiarul se poate prezentala susţinerea examenului decompetenţă profesională pentruatribuirea calităţii de auditorfinanciar.

A DOUA ETAPĂ ÎN

ACTIVITATEA DE STAGIU

– ANUL I DE STAGIU

Anul I de stagiu este destinatpregătirii teoretice şi aplicativeorganizate în mod centralizat decătre Cameră şi se va desfăşuraastfel:

a) semestrul I - pregătire teore-tică;

b) semestrul II - pregătire apli-cativă.

Activitatea de pregătire teoreticăreprezintă participarea la cursu-rile de pregătire profesională,organizate de CAFR. Activităţilede pregătire teoretică vor fi stu-diate pe un fond de timp de 25de ore. La sfârşitul cursurilor depregătire profesională stagiariivor susţine un test de verificarea cunoştinţelor dobândite peparcursul celor 25 de ore.Candidaţii care nu au fost admişila testul organizat la sfârşitulprogramului de pregătire profe-sională, vor putea susţine un aldoilea test într-un interval demaximum 3 luni. Candidaţilorcare nu au promovat nici cel de-al doilea test li se va anula testulde acces la stagiu, respectivechivalarea testului şi perioadade stagiu efectuată.

Activitatea de pregătire aplicati-vă, din semestrul II al primul ande stagiu, constă în elaborareaunui proiect privind o lucrarepractică cu tematică din auditfinanciar. Principalele elementecare trebuie cuprinse în aceastălucrare practică sunt:

- evaluarea independenţeiauditorului la numirea/renu-mirea auditorului financiar

- planificarea misiunii de audit

- determinarea obiectivelorauditului şi a muncii de audit.

Stagiarii care au finalizat pregăti-rea teoretică şi pregătirea aplica-tivă, care au achitat cotizaţia fixăanuală pentru monitorizareaactivităţii de pregătire practică,se vor putea înscrie în anul II destagiu. Anul I de stagiu se finali-zează odată cu depunerea lucră-rii practice, în perioada aprilie-mai a fiecărui an. Stagiarilor careau depăşit termenul de un an dela înscrierea la stagiu şi nu audepus cerere de suspendare aanului de stagiu li se va anulatestul de acces la stagiu, respec-tiv echivalarea testului şi perioa-da de stagiu efectuată.

A TREIA ETAPĂ ÎN


– ANII II ŞI III DE STAGIU

Activitatea de stagiu în anii II şiIII se desfăşoară sub îndrumareaunui auditor financiar activ,mem bru CAFR, care are în desfă-şurare lucrări de audit, în calitatede persoană fizică sau juridică,pe toată durata stagiaturii. Unîndru mător de stagiu nu poateavea mai mult de 15 stagiari înac tivitatea de audit sub îndru-mare.

În vederea înscrierii în anul II destagiu, stagiarul va prezenta la

Departamentul de admitere,pregătire continuă şi stagiariacceptul îndrumătorului de sta-giu.

Orice înlocuire a îndrumătoruluide stagiu, pe parcursul anului IIşi III de stagiu va fi anunţatăCamerei, în scris, în termen de30 de zile lucrătoare de la dataefectuării modificării.

Atenţie! Verificaţi ca îndrumăto-rul de stagiu să desfăşoare anga-jamente de audit financiar.Verificarea se poate realiza con-tactând Departamentul deadmitere, pregătire continuă şistagiari, dar mai ales din practi-că, prin activităţile pe care ledesfăşuraţi împreună cu îndru-mătorul de stagiu. În cazul încare un stagiar se prezintă laCameră pentru finalizarea anuluiII, respectiv anului III de stagiu şise constată că îndrumătorul destagiu nu a avut angajamentede audit pentru anul respectiv,stagiarului i se va anula testul deacces la stagiu, respectiv echiva-larea testului şi perioada de sta-giu efectuată, iar îndrumătorulde stagiu va fi sancţionat cuavertisment, potrivit prevederi-lor legale.

La înscrierea în anul II de stagiu,stagiarul va primi Caietul depractică. În anii II şi III de stagiu,stagiarul este obligat să comple-teze Caietul de practică şi să efec-tueze anual un minim de 25 dezile lucrătoare de experienţăprofesională, în fiecare dindomeniile: contabilitate, auditfinanciar şi opţionale (ex. fiscali-tate, audit intern etc.).

Exemplu de experienţă pe care oputeţi acumula în domeniulauditului financiar: stabilireaindependenţei auditorului finan-ciar, participarea la etapa de pla-nificare, la calculul pragului de

rubr

ica

stag

iaru

lui

54

semnificaţie şi la determinareaeşantionului, participarea laetapa de verificare, asigurarea căimobilizările corporale şi necor-porale sunt tratate corespunză-tor în toate conturile, existenţalor, asigurarea că debitorii suntcorect evidenţiaţi în contabilita-te, prezentarea tranzacţiilor cupărţile afiliate, revizuirea munciiauditorului, finalizarea auditului,întocmirea raportului de auditetc.).

Stagiarii sunt obligaţi să partici-pe la cursurile de pregătire pro-fesională organizate de cătreCameră atât în anul II, cât şi înanul III de stagiu.

Stagiarul trebuie să prezinte lasfârşitul anului II, respectiv alanului III de stagiu,Departamentului de admitere,pregătire continuă şi stagiari,Caietul de practică şi raportulreferitor la activitatea desfăşura-tă pe parcursul anului respectiv,întocmit, semnat şi ştampilat deîndrumătorul de stagiu. În bazaacestor documente, precum şi aachitării cotizaţiei anuale şi res-pectării cerinţelor de pregătireprofesională, stagiarul va primiviza pentru finalizarea anului IIsau III de stagiu.

Îndrumătorul de stagiu trebuiesă verifice activităţile desfăşura-te de stagiar şi să consemnezeevidenţa detaliată a experienţeiprofesionale din Caietul de prac-tică al stagiarului la fiecare 6luni. Pentru fiecare 6 luni îndru-mătorul trebuie să facă o evalua-re a activităţii stagiarului peurmătoarele domenii: măsura încare a fost respectat programulde stagiu; cunoştinţele şi aptitu-dinile de specialitate; gradul deînsuşire a experienţei profesiona -le şi raţionamentul profesional.

Îndrumătorul trebuie să întoc-

mească anual un raport scris deevaluare a stagiarului în care săse consemneze: progresele înre-gistrate de stagiar; deficienţeleconstatate în experienţa profe-sională; acţiuni de întreprins înviitor; opinia generală privindevoluţia profesională a stagiaru-lui.

Departamentul de monitorizareşi competenţă profesionalăpoate organiza, prin sondaj sauori de câte ori este solicitat dinpartea Consiliului Camerei, uncontrol al calităţii activităţii sta-giarilor şi a îndrumătorilor destagiu.

Finalizarea anului II, respectiv aanului III de stagiu se va face înperioada aprilie-mai a fiecăruian. Stagiarilor care nu vor finali-za anul de stagiu în perioadamenţionată şi care nu au depuscerere de suspendare a unui ande stagiu li se va anula testul deacces la stagiu, respectiv echiva-larea testului şi perioada de sta-giu efectuată.

Departamentul de admitere,pregătire continuă şi stagiaripoate să întrerupă perioada destagiu, la cererea stagiarului, dinmotive cum ar fi: îndeplinireaunor obligaţii militare, sănătatesau alte motive considerate jus-tificate.

A PATRA ETAPĂ ÎN


– FINALIZAREA STAGIULUI

La sfârşitul perioadei de stagiu,stagiarul va predaDepartamentului de admitere,pregătire continuă şi stagiari dincadrul Camerei Caietul de practi-că completat şi vizat pentrutoată perioada de pregătire pro-fesională practică.

Totodată, la sfârşitul perioadeide stagiu, îndrumătorul întoc-meşte declaraţia care să atestecapacitatea stagiarului de a seprezenta la examen. În cazul încare stagiarul a avut mai mulţiîndrumători, acesta va obţinedeclaraţii de la toţi îndrumătoriide stagiu.

Stagiarii care au finalizat stagiulse pot prezenta la oricare dintresesiunile examenului de compe-tenţă profesională, pentru atri-buirea calităţii de auditor finan-ciar, organizate de Cameră, întermen de 3 ani de la data finali-zării calendaristice a perioadeide stagiatură. Pe parcursul celor3 ani de zile în care stagiarii sepot prezenta la examenul deaptitudini profesionale, pentruatribuirea calităţii de auditorfinanciar, aceştia vor avea obli-gaţia de a participa anual la cur-surile de pregătire profesionalăorganizate de către Cameră.

Persoanele care nu obţin calita-tea de auditor financiar în aceşti3 ani îşi pierd calitatea de stagiarîn activitatea de audit financiar,iar procedura de admitere în sta-giu va putea fi reluată ulterior.

Activitatea desfăşurată de sta-giari pe parcursul celor trei anide stagiu constituie un drumlung, pe parcursul căruia sperămca viitorul membru al Camerei sădobândească cunoştinţele pro-fesionale şi abilităţile necesarepentru a-şi desfăşura cu compe-tenţă munca de auditor. Pe par-cursul acestui drum, alături dedumneavoastră, pentru oriceîntrebări sau probleme, vă suntcolegii noştri de leDepartamentul de admitere,pregătire continuă şi stagiari, pecare îi puteţi contacta la telefon:+40 21 410 74 43, int.105 şi0749.011.146 sau prin e-mail:[email protected].

juridic

55Anul 1 - 2/2012

Recomandarea stabileşte laCapitolul privind „Limitarea răs-punderii”:

(2) Răspunderea civilă a audito-rilor legali şi a societăţilor deaudit care rezultă dintr-oîncălcare a îndatoririlor pro-fesionale care le revin ar tre-bui să fie limitată, cu excep-ţia cazurilor de încălcaredeliberată a îndatoririlor decătre auditorul legal respec-tiv sau de către societateade audit respectivă.

(…)

(4) Orice limitare a răspunderiicivile nu ar trebui să împiedi-ce părţile prejudiciate să fiedespăgubite în mod echita-bil.”

De asemenea, Recomandareastabileşte „Metode de limitarea răspunderii”.

Statele membre ar trebui săîntreprindă măsuri în vederealimitării răspunderii. În acestscop, se recomandă utilizarea, înspecial, a uneia sau a mai multo-ra dintre următoarele metode:

(a) stabilirea unei sume finan-ciare maxime sau a unei for-mule care să permită calcu-larea unei astfel de sume;

(b) stabilirea unei serii de princi-pii în virtutea cărora unauditor legal sau o societatede audit nu este răspunză-toare într-o măsură maimare decât contribuţia saefectivă la pierderea suferită

de reclamant şi, prin urmare,nu este responsabilă solidarcu ceilalţi autori ai acţiunilorilicite;

(c) dispoziţie care să permităoricărei societăţi să fie audi-tată şi auditorului legal sausocietăţii de audit să stabi-lească o limitare a răspunde-rii printr-un acord.

În România, în temeiulRecomandării ComisieiEuropene din data de 5 iunie2008, a prevederilor Directivei2006/43/CE privind auditul statu-tar al conturilor anuale şi al con-turilor consolidate şi având învedere prevederile art.37 alin. (4)din Ordonanţa de urgenţă aGuvernului nr. 90/2008 privind

Limitarea răspunderiicivile a auditorilor statutari

La data de 5 iunie 2008 Comisia Europeană emitea Recomandarea privind limita-rea răspunderii civile a auditorilor legali şi a societăţilor de audit (2008/473/CE).

Comisia Europeană argumentează în preambulul Recomandării privind limitarea răs-punderii civile a auditorilor legali motivele emiterii acesteia, dintre care reţinemurmătoarele: „răspunderea auditorilor şi a societăţilor de audit, inclusiv a auditorilor degrupuri, care efectuează audituri legale ale societăţilor cotate la bursă, ar trebui limita-tă. Cu toate acestea, limitarea răspunderii nu se justifică în cazurile de încălcare delibe-rată a îndatoririlor profesionale din partea unui auditor şi nu ar trebui să se aplice în ast-fel de cazuri. De asemenea, o limitare de acest tip nu ar trebui să aducă atingere dreptu-lui părţii prejudiciate de a beneficia de o despăgubire echitabilă.”

Daniela Ştefănuţ, consilier juridic CAFR

auditul statutar al situaţiilorfinanciare anuale şi al situaţiilorfinanciare anuale consolidate,Consiliul pentru SupraveghereaPublică a Activităţii de AuditStatutar (CSPAAS) a adoptatRegulamentul privind limita-rea răspunderii civile a audito-rilor statutari şi a firmelor deaudit.

Regulamentul adoptat deCSPAAS se aplică tuturor mem-brilor Camerei AuditorilorFinanciari din România (CAFR)care realizează, în nume propriu,un audit statutar al situaţiilorfinanciare anuale sau al situaţii-lor financiare anuale consolida-te, întocmite potrivit legii conta-bilităţii şi reglementărilor conta-bile aplicabile în România.

În cadrul unui audit statutar alsituaţiilor financiare anuale saual situaţiilor financiare anualeconsolidate membrii CAFR, per-soane fizice sau firme de audit,răspund pentru prejudiciile cau-zate, cu intenţie directă sauindirectă, sau ca urmare aneglijenţei sau imprudenţei,prin efectuarea misiunii lor.

Potrivit art.5 din Regulamentulmenţionat, răspunderea civilă amembrilor CAFR pentru prejudi-

ciile provocate cu intenţie indi-rectă sau din culpă în executa-rea Contractului de audit sau înlegătură cu acesta, este limitatăla:

a) contravaloarea a trei ono-rarii de audit stabilite înContractul de audit datoratede către client, auditoruluistatutar sau firmei de audit,în conformitate cu prevede-rile Contractului de auditavând ca obiect auditul sta-tutar al situaţiilor financiareanuale ale unei societăţicomerciale care nu estecuprinsă în categoria entită-ţilor de interes public;

b) contravaloarea a cinci ono-rarii de audit stabilite încontractul de audit datoratede către client auditoruluistatutar sau firmei de audit,în conformitate cu prevede-rile contractului de auditavând ca obiect auditul sta-tutar al situaţiilor financiareanuale ale unei entităţi deinteres public.

Cuantumul despăgubirilor pre-văzute la literele a) şi b) de maisus reprezintă limita maximăcumulată aferentă tuturor preju-diciilor cauzate de un membru

al CAFR ca urmare a îndepliniriiactivităţii de audit statutar înbaza aceluiaşi contract de audit,indiferent de numărul persoane-lor prejudiciate sau de cuantu-mul total al prejudiciilor pretinscauzate.

Nu se pot pretinde mai multedespăgubiri pentru aceeaşifaptă săvârşită ca urmare aefectuării auditului statutar alsituaţiilor financiare anuale indi-viduale şi/sau consolidate apar-ţinând aceluiaşi client de audit,pentru acelaşi exerciţiu financiarşi în baza aceluiaşi prejudiciudovedit.

Limitarea răspunderii auditoruluistatutar sau firmei de audit nuse aplică în situaţiile în care sedovedeşte că încălcarea îndato-ririlor profesionale de către audi-torii statutari sau de către firme-le de audit s-a făcut cu intenţiedirectă.

Auditorul sau firma de audit răs-pund pentru prejudiciile cauzateclientului auditat sau terţuluicare au utilizat, cu bună credin-ţă, informaţia Raportului deaudit emis în baza contractuluide audit.

Trebuie menţionat că răspunde-rea civilă intervine ca urmare aunei hotărâri judecătoreşti defi-nitive şi irevocabile.

Acţiunea în instanţă împotrivamembrilor CAFR poate fi exerci-tată, sub sancţiunea decăderii,în termen de cel mult 3 (trei)ani de la data emiteriiRaportului de audit asupra situa-ţiilor financiare anuale indivi-duale sau asupra situaţiilorfinanciare anuale consolidate,după caz, şi care se consideră căar fi generat un prejudiciu clien-tului sau terţului.

56

juri

dic

Cărţile pot fi procurate de la sediul CAFR sau pot fi comandate pe e-mail la adresa [email protected],ori la numărul de fax: 021/410.03.48, cu plata ramburs, inclusiv taxe poştale.

Cărţi apărute sub egida CAFR

Contacteaz Departamentul de servicii pentru membri,la telefon 021.410.74.43 int. 107/108, 0749.011.145

sau e-mail: [email protected]

ă

constituit la nivelul CAFR,analizează şi propune soluţii practice pentruproblemele cu care se confruntă membrii Camerei

Probleme profesionale?

GRUPUL DE LUCRU

Date post:	30-Jan-2017
Category:	Documents
Upload:	dangnhu
View:	221 times
Download:	0 times

Practici

Documents