TEMA 4.

IMPOZITELE

DIRECTE

Actualitatea temei: Impozitul este o prelevare obligatorie fa de stat n scopul acoperirii cheltuielilor publice stabilite prin lege i fr vreo contraprestaie direct i imediat, datorat de persoanele fizici i juridice pentru veniturile pe care le obin sau bunurile pe care le posed.

Scopul: Studierea impozitelor directe n unele ri ale lumii. Sarcinile: - Familiarizarea cu impozitul pe veniturile persoanelor fizice n rile lumii; - cunoaterea impozitului pe profitul persoanelor juridice (societilor de capital); - contribuiile pentru securitatea social; - coordonarea impozitelor pe venit n Uniunea European; - impozitele pe avere.

Impozitul pe veniturile persoanelor fizice

n calitate de subiecte ale impozitului pe venit, apar, aadar, persoanele fizice i cele juridice (societile de capital) care au domiciliul sau rezidena ntr-un anumit stat, precum i cele nerezidente, care realizeaz venituri dn diferite surse. La plata acestui impozit sunt supuse persoanele fizice care au domiciliu sau rezidena ntr-un anumit stat, precum i cele nerezidente, care realizeaz venituri din surse aflate pe teritoriul acelui stat, cu unele excepii prevzute de lege.

De la impozitul pe venit se acord unele scutiri. Astfel, n mod frecvent sunt scutii de plata impozitului ne venit suveranii i familiile regale, diplomaii strini acreditai n ara respectiv, uneori militarii, instituiile pubiice i persoanele fizice care realizeaz venituri sub nivelul minimului neimpozabil. Obiectul impozabil l formeaz veniturile obinute de persoanele fizice din: industrie, comer, agricultura, bnci, asigurri, profesii libere etc., de ctre agenii economici, proprietari, mici meteugari, funcionari, liber profesioniti.

De regul, fac obiectul acestui impozit i veniturile realizate sub forma pensiilor. Venitul impozabi este ce! care rmne din venitui brut, dup ce se fac anumite sczminte, cum sunt: cheltuielile de producie, dobnzile pltite pentru creditele primite, cotizaiile la asigurrile de sntate, de accidente i de omaj, precum i ia casele de pensii, pierderile din activitatea anilor precedeni, pierderile provocate de calamiti naturale etc.

n majoritatea cazurilor, impozitul pe venit se aaz pe fiecare persoan care a realizat venituri, fiind deci vorba de o impunere individual. Atunci cnd veniturile obinute n comun de mai multe persoane nu se pot individualiza, impunerea se face pe ansamblul persoanelor care au participat la realizarea acestora, adic pe o familie sau pe o gospodrie. O astfel de situaie se ntlnete la impozitul agricol, unde impunerea individual este mai dificil de realizat i ar presupune un volum mare de munc din partea organelor fiscale.

Stabilirea impozitului de pfat se poate face fie cu luarea n considerare a unor factori sociali (starea civil a pltitorului de impozit, vrsta, numrul persoanelor aflate n ntreinerea sa etc), fie fr a se ine cont de acetia. n practica fiscal se ntlnesc dou sisteme de aezare a impozitelor pe veniturile personale fizice. Este vorba mai nti de sistemul impunerii separate a fiecrui venit provenit dintr-o anumit surs i apoi de sistemul impunerii globale a veniturilor, indiferent de sursa de provenien.

Sistemul impunerii separate poate fi ntlnit fie sub forma unui impozit unic pe venit, care permite totui o impunere difereniat pentru fiecare categorie da venit (n funcie de natura acestuia), fie prin instituirea mai multor impozite, care vizeaz fiecare n parte venitui obinut dintr-o anumit surs. Sistemul impunerii giobaie presupune cumularea i^uror veniturilor realizate de o persoan fizic, indiferent de sursa de provenien, i supunerea venitului cumulat unui singur impozit. Impunerea global a veniturilor realizate de persoanele fizice este cea mai frecvent ntlnit, ea pracicndu-se n ri ca S.U.A, rile membre ale Uniunii Europene, rile candidate la aderare etc.

Din compararea celor dou sisteme de impunere, rezult c impunerea separat permite tratarea difereniat a veniturilor, n ceea ce privete modul de aezare i nivelul cotelor de impozit, deoarece, practic, acestea din urm difer n funcie de sursa de provenien a veniturilor (din salarii, din afaceri, din profesii libere etc.). Persoanele care realizeaz venituri din mai mute surse sunt avantajate, deoarece nu mai sunt afectate de consecinele progresivitii impunerii, care se fac simite prin cumularea veniturilor practicat n sistemul impunerii giobaie.

Pentru calcularea impozitului pe veniturile persoanelor fizice pot fi utilizate cote proporionale sau progresive. Uneori venitul impozabil este supus mai nti impunerii n cote proporionale i apoi impunerii n cote progresive. Cea mai frecvent utilizat este impunerea n cote progresive pe trane de venit. De menionat c numrul tranelor i niveiui cotelor de impunere difer de la o ar la alta. Astfel, n Germania se practic impunerea pe baza unor cote progresive pe trane de venituri, al cror nivel variaz ntre 15% pentru un venit de peste 7 664 EURO (veniturile de pn la 7 664 EURO sunt scutite de impozit) i 42,5% pentru un venit de peste 52152 EURO.

n Frana cotele de impozit variaz ntre 0 (aceast cot se aplic contribuabililor cu un venit impozabil anual de pn la 4 262 EURO i 48% pentru venituri mai mari de 47932 EURO. n Romnia i Slovacia se practic sistemul cotei unice, care reprezint 16% i 19%.Din anul 2011 Ungaria a trecut lafel la o cot unic de 16%. n Polonia cotele variaz ntre 19% i 40%.

De impozitare variaz ntre 19% i 40%.Cotele de impunere oscileaz n Belgia ntre 25% pentru veniturile mai mici de 6.480 EURO i 505 pentru veniturile mai mari de 29.749 EURO. n S.U.A, se utilizeaz dou cote de impozit, respectiv 15% pentru cei care realizeaz venituri ntre 2 001 i 30 000 de dolari i 28% pentru cei cu venituri de peste 30 000 de dolari.

Cotele de impozit pentru veniturile persoanelor fizice, n unele ri din UE, n anul 2013. -n procente-

Se observ din tabala de mai sus c apare diferene destul de mari ntre nivelul minim i maxim al cotelor de impunere. n trei state se practic cota unic, iar n restu cotele progresive compuse. Dup cum se tie, n muite state se resimte, pe multiple planuri, aciunea procesului inflaionist. Printre altele, inflaia conduce la creterea nominal a veniturilor realizate de diferite persoane, ceea ce face necesar adaptarea n acest sens a mecanismului de impunere.

Pe aceast linie pentru venituriie din salarii, poate fi avut n vedere recalcularea periodic a tranelor de venit, n funcie de evoluia indiceiui salariilor medii ale muncitorilor din industrie sau adaptarea tarifului de baz la micarea indicelui preurilor cu amnuntul ale bunurilor de consum. Ca tendin, pe plan mondial, se remarc faptul c ncasrile provenite din impozitele aezate asupra veniturilor realizate de persoanele fizice cunosc o cretere continu, deinnd o pondere mai mare n totalul sumelor nscrise n buget, comparativ cu cele provenite din impozitele percepute pe veniturile persoanelor juridice (societile de capital).

Ponderea impozitelor directe n totalul veniturilor fiscale n anul 2010 -n procente-

Conform datelor din tablelul de mai sus rezult c impozitele pe veniturile persoanelor fizice joac un rol important n formarea veniturilor statului.Ponderi destul de ridicate nregistreaz Danemarca cu 62,7%, iar n Marea Britanie; Suedia; Malta mai sus de 40%.

Impozitul pe profitul persoanelor juridice (societilor de capital)

Pentru stabilirea impozitului pe profit realizat de persoanele juridice (societile de capital), n unele ri se folosete acelai sistem de impunere ca n cazul persoanelor fizice, iar n altele se practic un sistem distinct. De exemplu, n Belgia societile de persoane pot opta cu respectarea unor condiii - pentru sistemul de impunere ce se practic n cazul persoanelor fizice. n schimb, n ri ca Marea Britanie, Italia, Germania, Frana, S.U.A etc., ntlnim un sistem de impunere distinct pentru profitul realizat de societile de capital.

n general, modul n care se realizeaz impunerea profitului realizat de persoanele juridice este determinat de organizarea acestora, ca societi de persoane sau ca societi de capital. n cazul societilor de persoane, impunerea veniturilor acestora se face frecvent pe baza sistemului aplicat veniturilor persoanelor fizice, deoarece este dificil s se fac distincie ntre averea fiecreia din persoanele asociate i patrimoniul societii respective. La societile de capital, poate fi fcut o demarcaie net ntre averea personal a acionarilor i patrimoniu! societii; acionarii rspund pentru actele i faptele societii numai n limitele prii de capital pe care o dein.

Profitul obinut de o societate de capital se repartizeaz att acionarilor sub form de dividende - proporional cu participarea lor la capital, ct i ia dispoziia societii pentru constituirea unor fonduri. Prin urmare, n czu! societilor de capital putem vorbi de profitul societii nainte de repartizare, de profitul repartizat acionarilor sub forma de dividende i de profitul rmas la dispoziia societii. Aceast repartizare a profitului permite luarea n considerare a mai multor modaliti de impunere a veniturilor realizate de societile de capital, i anume:

a) O prim modalitate este aceea c se impune mai nti profitul total obinut de societatea de capital i apoi separat profitul repartizat acionarilor sub forma de dividende. n cazul acestui sistem, considerat clasic, partea din profit repartizat acionarilor este impus de dou ori, respectiv o dat la societate i a doua oar la acionari sau asociai. Acest sistem s-a practicat n Olanda, Luxemburg, Belgia, Elveia, Suedia etc.n prezent sunt puine ri care l practic. Printre ele figureaz Irlanda i Romania;

b) A doua modalitate const n aceea c se impun numai dividendele, n timp ce partea din profit lsat la dispoziia societii de capital este scutit de impozit. Practicarea unei astfel de impuneri este avantajoas pentru societile de capital i vizeaz stimularea acestora n plasarea profitului realizat n noi investiii. Acest sistem se practic n prezent n majoritatea rilor membre ale U.E., respectiv n: Austria, Belgia, Danemarca, Finlanda, Frana, Germania, Italia, Luxemburg, Olanda, Portugalia, Suedia, Regatul Unit, Cehia, Ungaria, Lituania, Polonia, Slovenia i Cipru;

c) A treia modalitate are caracteristic faptul c se impune numai partea din profit care rmne la dispoziia societii de capital, iar dividendele repartizate acionariior nu sunt supuse impozitrii. n acest caz, se ncalc principiul echitii fiscale, deoarece se exonereaz de la impunere dividendele realizate de acionari. Se practic n Grecia, Letonia i Slovenia; d) A patra modalitate presupune impunerea separat mai nti a dividendelor repartizate acionarilor i apoi a prii din profit rmase la dispoziia societii de capital.

n general, pentru stabilirea venitului impozabil al societii de capital, se pleac de la rezultatele de bilan ale acesteia, la care se adaug: soldul stocurilor (stocurile de la nceputul anului, plus intrrile din producie, minus ieirile), veniturile din ctiguri de capital, dobnzile la conturile curente, veniturile din dobnzi la creditele acordate, veniturile din chirii, etc.

Pentru a se stabili venitul impozabil, urmeaz ca din veniturile brute astfel determinate s se scad cheltuielile efectuate pentru realizarea acestora, i anume: cheltuielile de producie, dobnzile pltite, prelevrile la fondul de rezerv i la alte fonduri speciale permise de lege, pierderile din activitatea anului curent i eventual din anii precedeni, anumite prelevri pentru scopuri social-culturale. Condiiile, ca de altfel i limitele n care pot fi fcute aceste sczminte, difer de la ar la ar.

Cotele impozitului pe profit n unele ri ale lumii pe anul 2013. in procente

Din datele tabelului se observ o scdere a cotelor impozitului pe profit n anul 2013 fa de anul 2005 n Regatul Unit, Luxemburg, Italia, Grecia, Germania, Danemarca, Frana. Se poate spune c prin aceste reduceri se urmrete promovarea unei politici de ncurajare a dezvoltrii activitii agenilor economici, la dispoziia crora rmne o parte mai mare din profit care poate fi investit. Impunerea profitului realizat de persoanele juridice se face, de regul, anual, pe baza declaraiei de impunere ntocmite de acestea. Impozitele calculate de organele fiscale n funcie de datele cuprinse n declaraiile de impunere sunt trecute n registrul de rol.

Contribuiile pentru securitatea social

n categoria impozitelor directe (pe venit) se includ i contribuiile pentru securitatea social, deoarece acestea au caracter obligatoriu i se stabilesc n sarcina angajatorilor (persoanelor juridice care angajeaz for de munc) i a salariailor. Astfel de contribuii pltesc i angajaii pe cont propriu (independeni). Fiecare din aceste categorii de pltitori ai acestor contribuii cunosc dinainte ct i cnd au de pltit. Prin urmare, contribuiile pentru securitatea social ndeplinesc condiiile de baz specifice impozitelor directe.

Spre deosebire de impozite ns, ncasrile provenite din contribuiile pentru securitatea social capt o destinaie dinainte stabilit. De altfel, conribuiile pentru securitatea social se regsesc n principal sub urmtoarele forme: "contribuiile pentru asigurri de sntate, pentru asigurri de pensii i alte indemnizaii i pentru asigurri de omaj, ceea ce arat dinainte n ce scop (cu ce destinaie) sunt pltite aceste contribuii.

ncasrile provenite din contribuiile pentru securitatea social au o pondere important n PIB, iar n cadrul veniturilor fiscale curente dein o poziie de baz, fiind i ri unde se afl pe primul ioc. Ponderile contribuiilor pentru securitatea social n PIB difer ns destul de mult de la o ar la alta, inclusiv n cadrul rilor membre ale Uniunii Europene. n S.U.A, Canada i Japonia, aceste ponderi se situeaz sub nivelul celor nregistrate n majoritatea rilor din Uniunea European (vezi datele din tabelul de mai jos).

Diferenele privind ponderea contribuiilor pentru securitatea social n PIB menionate mai nainte sunt urmarea aciunii, cu intensiti variate, a unor factori, cum sunt: sisteme diferite de finanare a aciunilor privind securitatea social (pe baza contribuiilor obligatorii, din alocaii de la bugetul statului sau un sistem mixt); tipuri diferite de asigurri sociale practicate n rile cuprinse n analiz etc.

Baza de calcul a contribuiilor pentru securitatea social o reprezint veniturile salariale. Contribuiile pltite de salariai (angajai) se calculeaz prin aplicarea cotelor de contribuie asupra veniturilor salariale brute lunare, iar cele pltite de angajatori prin aplicarea cotelor de contribuie prevzute n lege asupra totalului veniturilor salariale brute lunare ale angajailor lor.

Coordonarea impozitelor pe venit n Uniunea European

Conform Tratatului Uniunii Europene, nu exist prevederi exprese care s impun armonizarea impozitelor directe aa cum exist n cazul impozitelor indirecte. Realitile existente n rile membre ale Uniunii Europene demonstreaz c diversitatea regimurilor fiscale aplicate veniturilor n aceste ri a condus la apariia unor bariere fiscale n calea liberei circulaii a forei de munc i a capitalului. Drept urmare, Comisia European consider c trebuie s se acioneze susinut pentru eliminarea obstacolelor fiscale din piaa unic. Un prim pas pe aceast linie l reprezint coordonarea impozitrii companiilor i a veniturilor realizate de persoanele fizice.

Factorii care au influenat direct imposibilitatea armonizrii impozitelor directe, decurg din diferenele majore n ceea ce privete impunerea veniturilor persoanelor fizice i juridice la nivelul statelor membre, referitor la:baza de impozitare (venituri impozabile, venituri neimpozabile, cheltuieli deductibile din punct de vedere fiscal, cheltuieli nedeductibile din punct de vedere fiscal);cota de impunere (utilizarea unor cote progresive, utilizarea unor cote unice de impozitare); situaia pltitorului i suportatorului (n cele mai frecvente cazuri pltitorul este aceeai persoan cu suportatorul, dar sunt i cazuri n care apar cei doi subieci);

existena diferenei semnificative de timp ntre fluxurile reale i fluxurile financiare (momentul nregistrrii venitului i cel al ncasrii i momentul nregistrrii cheltuielii i cel al plii);puterea de cumprarea a venitului realizat, n special la nivelul persoanelor fizice;existena diferenelor ntre povara fiscal la nivelul entitilor economice i povara fiscal la nivelul individului;existena contribuiilor obligatorii de asigurri sociale ale asigurailor i angajatorilor;structuri diferite la nivelul veniturilor obinute (venituri din activiti de producie, venituri din activiti de prestri servicii, venituri din activiti salariale, venituri din activiti libere).

n legtur cu impozitarea veniturilor companiilor, deoarece nivelul cotelor de impozitare utilizate n rile membre cunoate diferenieri importante, care pot influena deciziile privind locul efecturii investiiilor, este nevoie ca acest impozit s devin neutru. Aceasta ar nsemna aplicarea aceluiai regim de impozitare pentru profit, dar i pentru celelalte venituri, respectiv dividena, dobnd etc.

Deocamdat ns statele membre aie Uniunii Europene nu sunt pregtite pentru a putea trece la aplicarea armonizrii impozitului pe profit i pe veniturile adiacente, astfel nct abia pe termen lung poate fi realizat i aplicat o baz de impozitare consolidat care s ia n considerare ansamblul veniturilor obinute din totalitatea activitilor realizate de o companie pe teritoriul rilor din Uniunea European. Referitor la impozitarea veniturilor realizate de persoanele fizice, coordonarea acesteia vizeaz, n principal, prevenirea discriminrii In funcie de statutul fiscal al persoanelor, a dublei impuneri fiscale, a evaziunii fiscale i a migrrii specialitilor din considerente de ordin fiscal.

Exist preocupri de mai muli ani privind coordonarea impozitelor veniturilor realizate din economiile plasate n diferite instrumente financiare n alte state membre sau din afara Uniunii Europene dect statul de reedin. La nceputul anului 2003, minitrii finanelor din rile Uniunii Europene au ajuns la un acord privind impozitarea veniturilor obinute de cetenii Uniunii Europene din economiile depuse n afara rii de origine. Un numr de 12 state europene au fost de acord s dea informaii privind economiile pe care cetenii lor le dein peste hotare.

Pe baza acestor date, veniturile obinute din economiile pstrate n strintate vor putea fi impozitate. S-a fcut un compromis pentru trei ri (Austria, Belgia i Luxemburg) crora li se va permite. n continuare pstrarea confidenialitii specifice operaiunilor bancare. n schimb, aceste ri s-au angajat s aplice impozite de pn ia 35% asupra veniturilor obinute de clienii strini ai bncilor autohtone. Aceste impozite se vor aplica gradual ncepnd cu o cot de 15% n anul 2004, apoi o cot de 20% ncepnd cu 2007 i o cot de 35% din anul 2009. Veniturile obinute de cele trei ri din aceste impozite vor fi mprite cu restul statelor membre ale Uniunii Europene.

Tot n prima parte a acestui an, Comisia European a ncheiat un acord cu Elveia privind fiscalitatea aplicat depozitelor bancare din Elveia aparinnd cetenilor din rile Uniunii Europene. n baza acestui accrd, dobnzile aferente depozitelor bancare vor fi impozitate n Elveia, urmnd rambursarea acestui impozit ctre ara de origine, fr s se fac menionarea identitii titularului de cont (deci cu pstrare a secretului bancar). Bncile elveiene vor pstra un sfert din acest impozit, iar restul de trei sferturi va fi virat rilor de origine.

Prin acordul ncheiat ntre autoritile de la Berna i Uniunea European, care vizeaz impozitarea dobnzilor, s-a fcut un pas nainte n direcia reducerii evaziunii fiscale la nivel european. Din pcate, prin acest acord nu se are n vedere i impozitarea dividendelor, a ctigurilor de capital sau a veniturilor realizate din instrumentele derivate.

De menionat c autoritile competente ale statelor membre realizeaz schimbul de informaii n domeniul impozitelor directe conform Directivei 77/799, penru a se putea stabili corect baza impozabil ntr-unul din statele membre i pentru combaterea evaziunii fiscale. Conform acestei directive, formele de realizare a scimbului de informaie sunt: la cerere, spontan i automat. De exemplu, scimbul de informaie spontan se realizeaz atunci cnd o astfel de informaie este relevant pentru stabilirea corect a bazei impozabile pentru profit i capital.

Impozitele pe avere

n practica fiscal din diferite ri, impozitele pe avere se ntlnesc sub urmtoarele forme: impozite asupra averii propriu-zise, impozite pe circulaia averii i impozite pe sporul de avere sau pe creterea valorii averii. Impozitele asupra averii propriu-zise pot fi ntlnite att ca impozite stabilite asupra averii, dar pltite din venitul obinut de pe urma averii respective, ct i ca impozite instituite pe substana averii. Acestea din urm conduc la micorarea materiei; impozabile, deoarece se pltesc chiar din substana averi: supuse impunerii, motiv pentru care se ntlnesc foarte rar ca impozite cu caracter permanent. Ele sunt introduse, de regul, ca impozite excepionale pe avere, care se percep o singur dat (de exemplu, n timpul sau dup terminarea unui rzboi).

Ca impozite asupra averii propriu-zise care se ntlnesc mai frecvent, putem aminti: impozitele pe proprieti imobiliare i impozitele asupra activului net Impozitele pe proprietile imobiliare se ntlnesc cel mai adesea sub forma impozitelor asupra terenurilor i cldirilor. Aceste impozite au ca baz de impunere fie valoarea de nlocuire sau valoarea declarat de proprietari, fie veniturile capitalizate privind bunurile respective. Cotele de impunere sunt n general sczute. Apelarea la impozitele pe terenuri i cldiri se face att din considerente de ordin financiar (procurarea de venituri pentru stat), ct i din alte motive.

Astfel, de exemplu, practicarea impozitului pe terenurile de construcii vizeaz i influenarea proprietarilor acestora pentru a le vinde n vederea realizrii de construcii i, deci, prevenirea speculei. Impozitul pe proprietatea funciar este conceput i ca un instrument de influenare a modului de folosin a fondului funciar. n acest sens, cotele de impozit sunt difereniate att n funcie de categoria de folosin a terenului, ct i de amplasamentul acestuia.

Impozitul pe averea imobil este deseori criticat fiindc nu stimuleaz creterea averii i nu este suficient de elastic. Aceste carene sunt legate de faptul c nivelul cotelor de impozit se schimb greu i ca atare nu poate fi adaptat necesitilor reclamate de agravarea procesului inflaionist. Totodat, din cauza deficienelor pe care le prezint impunerea (de exemplu, modul de determinare a materiei impozabile face posibil subevaluarea acesteia), acest impozit capt adesea un caracter regresiv.

Impozitul asupra activului net are ca obiect ntreaga avere mobil i imobil pe care o deine un contribuabil. La plata acestui impozit n unele ri sunt supuse att persoanelor fizice ct i cele juridice (de exemplu, n Luxemburg), iar n altele numai asupra persoanelor fizice (este czu! Franei). Pentru calcularea impozitului Kpe activul net se folosesc fie cote proporionale (n Luxemburg), fie cote progresive (de exemplu, n Frana).

Impozitele pe circulaia averii se instituie n legtur cu trecerea dreptului de proprietate asupra unor bunuri mobile i imobile de la o persoan la alta. n categoria impozitelor pe circulaia averii, ntlnim: impozitul pe succesiuni, impozitul pe donaii, impozitul pe actele de vnzare-cumprare a unor bunuri imobile, impozitul pe hrtiile de valoare (aciuni, obligaiuni etc.), impozitul pe circulaia capitaluriior i a efectelor comerciale etc. Dintre acestea, cei mai des ntlnite sunt impozitele pe succesiuni, pe donaii i pe actele de vnzare-cumprare a unor bunuri imobile.

n cazul impozitului pe succesiuni, obiectul impunerii l constituie averea primit drept motenire de o persoan fizic. Impozitul poate fi stabilit fie global pentru toat averea lsat motenire, fie separat pentru partea de avere ce revine fiecrui motenitor. Calcularea impozitului se face, de regul, pe baza unor cote progresive, iar nivelul acestora este difereniat att n funcie de valoarea averii care face obiectul succesiunii, ct i n funcie de gradul de rudenie existent ntre decujus i motenitorii acestuia. Astfel, la aceeai valoare a averii lsate motenire, impozitul este cu att mai mare, cu ct succesorul este rud mai ndeprtat cu persoana decedat (decujus).

Dei impozitul pe succesiuni se calculeaz frecvent n baza unor cote progresive, iar cota maxim a impozitului ajunge uneori pn !a 80% (ca, de exemplu, n Belgia pentru succesiuni de peste 173 525,47 EURO i cnd succesori sunt alte persoane dect: copiii i soii; fraii i surorile; unchii, mtuile, nepoii i nepoatele), totui el are un randament financiar relativ sczut. Acest randament sczut se explic att prin modul n care se stabilete materia impozabil, ct i prin facilitile acordate pltitorilor acestuia.

Astfel, modul de stabilire a valorii succesiunii permite ca averea mobiliar s scape, n bun msur, de la impunere, iar cea imobiliar s fie subevaluat. Totodat prin plata n rate a impozitului, sarcina financiar a succesorului, de regul, se micoreaz, ca urmare a deprecierii monetare determinate de agravarea procesului inflaionist. Impozitul pe succesiuni vizeaz, evident, numai circulaia bunurilor ntre persoanele fizice.

Impozitul pe donaiuni a fost introdus pentru a preveni ocolirea plii impozitului pe "succesiuni, n'cazul n care are loc efectuarea de donaii de avere in timpul vieii. Obiectul impozitului pe donaiuni l constituie averea primit drept donaie de ctre o persoan. Impozitul cade n sarcina persoanei care primete donaia i care se numete donatar, i se calculeaz pe baza unor cote progresive. Nivelul progresivitii este influenat de valoarea averii donate, de gradul de rudenie ntre donator i donatar i, uneori, i de momentul i scopul donaiei respective.

Legat de acest ultim aspect, se ntlnesc donaiuni n vederea morii, donaiuni care produc efecte dup moarte, donaiuni ntre vii i donaiuni pe patul morii. Pentru calcularea impozitului pe donaiuni se utilizeaz, de regul, aceleai cote ca la calcularea impozitului pe succesiuni. Prin urmare, impozitele pe succesiuni i pe donaiuni vizeaz circulaia cu titlu gratuit a averii. n cazul circulaiei averii cu titlu oneros, se percep impozite cu ocazia vnzrii-cumprrii unor bunuri mobiliare sau imobiliare.

n cazul circulaiei averii cu titlu oneros, se percep impozite cu ocazia vnzrii-cumprrii unor bunuri mobiliare sau imobiliare. Astfel de impozite cad n sarcina cumprtoriior i ele se ntlnesc destul de frecvent. De exemplu, acest impozit se practic i n rile membre ale Uniunii Europene. n unele ri, pentru calcularea impozitului se utilizeaz cote proporionale, iar n altele, cote progresive.

Impozitele asupra creterii valorii averii au ca obiect sporul de valoare pe care l-au nregistrat unele bunuri n cursul unei perioade de timp. Ca impozite de acest gen putem meniona: impozitul pe plusul de valoare imobiliar i impozitul pe scopul de avere realizat n timp de rzboi. Impozitul pe plusul de valoare imobiliar a fost introdus pentru impunerea sporului de valoare nregistrat de anumite bunuri imobiliare (terenuri, cldiri) n intervalul de timp de la cumprare i pn la vnzare, fr ca proprietarul s fi efectuat o cheltuial n acest scop.

Subiectul acestui impozit este vnztorul bunurilor imobiliare, iar obiectul supus impunerii este diferena ntre preul de vnzare i preul de cumprare al bunului respectiv (ia acest din urm pre se adaug eventualele cheltuieli fcute de proprietar cu modernizarea imobilului respectiv, n perioada de fa cumprare pn la vnzare). Valoarea unei averi imobiliare poate s creasc n diferite mprejurri, cum sunt: construirea unor ci de comunicaie n imediata apropiere a acestuia; extinderea perimetrului unui ora astfel nct un teren s fie scos din circuitul agricol i s fie utilizat pentru construcii de locuine; executarea unor lucrri edilitare (canalizare, electrificare etc.)

mpozitul pe sporul de avere dobndit n timp de rzboi are ca obiect averea dobndit n timpul sau ca urmarea nemijlocit a rzboiului. n unele ri (de exemplu, n Germania i Italia dup primul rzboi mondial, iar n Frana, Italia, Marea Britanie i S.U.A dup cel de-al doilea) a fost introdus impozitul pe supraprofitul de rzboi. Acesta se calcula fie asupra profitului care depea nivelul perioadei luate ca baz (de exemplu: profitul obinut n ultimii trei ani dinaintea rzboiului), fie asupra profitului care depea o anumit rat considerat normal (de piid, la un capital de 10-15 milioane de dolari se consider normal o rat a profitului de 12%, ceea ce depea acest procent se considera supraprofit i era supus impunerii). Cu toate c impozitul se calcula n cote progresive, el n-a avut un randament prea ridicat, fiindc existau multiple ci de sustragere de la impunere i se pltea n moned depreciat n urma inflaiei.