CAPITOLUL 1 ORGANIZAREA CONTABILITII N INSTITUIILE DE CREDIT Activitatea bancar n Romnia se desfoar prin instituii de credit autorizate, n condiiile legii. n conformitate cu legea 58/1998 privind activitatea bancare, republicat n M. Of. partea I nr. 78/24.01.2005, instituia de credit reprezint: a) entitatea care desfoar cu titlu profesional activitate de atragere de depozite sau alte fonduri rambursabile de la public i de acordare de credite n cont propriu; b) entitatea emitent de moned electronic, alta dect cea prevazut la lit. a), denumit n continuare instituie emitent de moned electronic. Instituiile de credit (bncile, persoane juridice romne, organizaiile cooperatiste de credit, instituiile emitente de moned electronic i casele/bncile de economii pentru domeniul locativ) au, potrivit art.1 din Legea contabilitii nr.82/1991, obligaia organizrii i conducerii contabilitii proprii, respectiv a contabilitii financiare, n conformitate cu prevederile Legii contabilitii i ale prezentelor reglementri, precum i a contabilitii de gestiune adaptat la specificul activitii. n baza art.1 alin.3 din Legea contabilitii nr.82/1991, prevederile acesteia referitoare la organizarea i conducerea contabilitii, precum i ale prezentelor reglementri, se aplic n mod corespunztor i subunitilor (sucursale i alte sedii secundare) cu sediul n Romnia, ce aparin unor instituii de credit cu sediul n strintate, precum i subunitilor (sucursale i alte sedii secundare) cu sediul n strintate, care aparin unor instituii de credit cu sediul n Romnia. n aplicarea prevederilor art.2 alin.1 din Legea contabilitii nr.82/1991, contabilitatea instituiilor de credit trebuie s asigure nregistrarea cronologic i sistematic, prelucrarea, publicarea i pstrarea informaiilor cu privire la poziia financiar, performana financiar i fluxurile de trezorerie, att pentru cerinele interne ale acestora, ct i n relaiile cu investitorii prezeni i poteniali, creditorii financiari i comerciali, clienii, instituiile publice i ali utilizatori. Potrivit art. 5 alin(1) din Legea contabilitii nr.82/1991, contabilitatea instituiilor de credit se conduce n partid dubl. Conform art.8 din Legea contabilitii nr.82/1991, instituiile de credit au obligaia s efectueze inventarierea general a elementelor de activ i de pasiv deinute la nceputul activitii, cel puin o dat pe an pe parcursul funcionrii lor, n cazul fuziunii sau ncetrii activitii, precum i n alte situaii prevzute de lege. Documentele oficiale de prezentare a situaiei economico-financiare a instituiilor de credit sunt situaiile financiare anuale, care trebuie s ofere o imagine fidel a poziiei financiare, performanei financiare i a celorlalte informaii referitoare la activitatea desfurat. Potrivit art.3 din Legea contabilitii nr.82/1991, contabilitatea se ine n limba romn i n moneda naional. Contabilitatea operaiunilor efectuate n valut se ine att n moneda naional, ct i n valut, potrivit prevederilor prezentelor reglementri. Pentru necesiti proprii de informare, instituiile de credit pot opta pentru ntocmirea situaiilor financiare i ntro alt moned. Planul de conturi pentru instituiile de credit i normele de utilizare ale acestuia conin regulile generale privind utilizarea Planului de conturi n condiiile aplicrii Standardelor Internaionale de Raportare Financiar (IFRS), conturile necesare nregistrrii n contabilitate a operaiunilor economico-financiare ce pot avea loc n cadrul instituiei de credit, precum i coninutul acestora. La elaborarea planului de conturi pentru instituiile de credit i normelor metodologice de utilizare a acestuia s-au avut n vedere, n principal, tratamentele contabile prevzute de IFRS, precum i prevederile reglementrilor aplicabile pentru agenii economici, alii dect instituiile de credit.1

Contabilitatea instituiilor de credit, dei reglementat de o lege care se adreseaz tuturor societilor comerciale, prezint unele particulariti determinate de specificitatea activitii bancare. Astfel: descentralizarea funciei contabile se datoreaz faptului c n activitatea bancar fiecare operaiune bancar se traduce printr-o operaiune contabil ce se nregistreaz la locul producerii ei. Asta nu nseamn c nu exist un compartiment de contabilitate care s centralizeze i s prelucreze informaia contabil; gradul de informatizare n contabilitate ca o consecin direct a descentralizrii i a numrului mare de nregistrri contabile; finalitatea activitii contabile cuprinde n plus o serie de informaii despre banc sau clienii bncii, care sunt utilizate de ctre organele de supraveghere bancar sau de organele fiscale. n conformitate cu prevederile art.11 din Legea contabilitii nr.82/1991, contabilitatea instituiilor de credit se organizeaz, de regul, n compartimente distincte, conduse de ctre directorul financiar-contabil, contabilul-ef sau alt persoan mputernicit s ndeplineasc aceast funcie. Contabilitatea poate fi organizat i condus pe baz de contracte de prestri servicii n domeniul contabilitii, ncheiate cu persoane juridice autorizate, care rspund potrivit legii. Externalizarea organizrii i inerii contabilitii se face cu respectarea reglementrilor Bncii Naionale a Romniei i a celorlalte reglementri n materie. Directorul financiar-contabil, contabilul-ef sau alt persoan mputernicit s ndeplineasc aceast funcie trebuie s aib studii economice superioare, potrivit art.11, alin.2 din Legea contabilitii nr.82/1991. Rspunderea pentru organizarea i inerea contabilitii, n conformitate cu prevederile legii, revine administratorului, respectiv persoanei care are obligaia gestionrii instituiei de credit. n acest scop, administratorul trebuie s asigure, potrivit legii, condiiile necesare pentru: ntocmirea documentelor justificative privind operaiunile economico-financiare; organizarea i inerea corect i la zi a contabilitii; organizarea i efectuarea inventarierii elementelor de activ i de pasiv, precum i valorificarea rezultatelor acesteia; respectarea regulilor de ntocmire a situaiilor financiare, publicarea i depunerea la termen a acestora la organele n drept; pstrarea documentelor justificative, a registrelor i situaiilor financiare i organizarea contabilitii de gestiune adaptat la necesitile i specificul instituiei de credit. Atribuiile directorului financiar-contabil, ale contabilului-ef sau altei persoane mputernicite s ndeplineasc aceast funcie, precum i a personalului din subordinea acestora, n domeniul contabilitii, se stabilesc de ctre administrator, care are obligaia gestionrii instituiei de credit, potrivit legii. n cazul n care contabilitatea instituiei de credit se organizeaz i se ine de ctre persoane juridice autorizate, rspunderea privind inerea contabilitii n conformitate cu normele contabile revine i acestor persoane, potrivit legii. Relaiile dintre aceste persoane i instituia de credit privind organizarea i inerea contabilitii se stabilesc pe baz de contract scris de prestri de servicii. Lucrrile de contabilitate ntocmite n aceste condiii poart semntura persoanelor autorizate prevzute la alineatul precedent. n cazul n care contabilitatea instituiei de credit nu se ine de ctre persoane autorizate, rspunderea asupra respectrii reglementrilor contabile revine administratorului, respectiv persoanei care are obligaia gestionrii instituiei de credit. Principii contabile utilizate de instituiile de credit n organizarea i conducerea contabilitii n instituiile de credit sunt aplicate aceleai principii contabile generale. 1. Principiul prudenei urmrete s evite un transfer n viitor al incertitudinilor din2

2.

3.

4. 5. 6.

7.

8. 9. 10.

11.

prezent. Acesta permite contabilizarea pierderilor certe i probabile a veniturilor certe, dar nu i a veniturilor poteniale. n contabilitatea bancar se omite acest principiu n cazul operaiunilor de pia, atunci cnd sunt evaluate la preul pieei (titluri de tranzacie n devize, instrumente financiare la termen). Principiul permanenei metodelor care asigur comparabilitatea n timp a informaiilor contabile prin meninerea acelorai norme i reguli de nregistrare n contabilitate. Schimbarea acestora se face numai extraordinar i n mod justificat. Principiul independenei exerciiilor decupeaz activitatea bncii n perioade de timp de 12 luni, numite exerciii. Un exerciiu cuprinde toate veniturile i cheltuielile angajate de ctre banc n perioada respectiv, indiferent de momentul n care acestea sunt ncasate sau pltite. De exemplu, dobnzile sunt nregistrate pe baza dobnzilor scurse n fiecare perioad i nu n funcie de momentul ncasrii sau plii lor. Principiul continurii activitii pleac de la premisa c banca i continu n mod normal activitatea fr s i-o reduc n mod sensibil sau s intre n stare de lichidare. Principiul intangibilitii bilanului cere ca bilanul de deschidere s corespund cu bilanul de nchidere al exerciiului precedent. Principiul necompensrii n conformitate cu acest principiu nu se poate face nici o compensare ntre posturi de activ i posturi de pasiv, din bilan, sau ntre venituri i cheltuieli n contul de rezultate. Principiul costului istoric cere meninerea activelor i pasivelor bilaniere la valoarea istoric de intrare. Totui, contabilitatea bancar reevalueaz periodic o serie de operaiuni n funcie de preul pieei. Principiul importanei semnificative toate informaiile de importan semnificativ trebuie prezentate n situaiile financiare elaborate. Principiul supremaiei realitii asupra aparenei pune pe primul plan aspectul economic i financiar n raport cu cel juridic. Principiul regularitii, sinceritii i imaginii fidele urmrete furnizarea de informaii clare, precise i complete asupra patrimoniului, situaiei financiare, rezultatului, operaiunilor i riscurilor asumate. Principiul cuantificrii monetare cere exprimarea ntr-o form monetar a operaiunilor contabile nregistrate. Moneda de baz este cea naional, dar n funcie de specificul operaiunii desfurate, apar i alte monede strine. Evaluarea patrimoniului

Reguli generale 1. La intrarea n patrimoniu, bunurile se evalueaz n funcie de modalitatea de dobndire, la valoarea de intrare (valoare contabil) astfel: - bunurile aduse ca aport la capitalul social sau obinute cu titlu gratuit se evalueaz la valoarea de utilitate, funcie de preul pieei, utilitatea, starea i amplasarea acestora; - bunurile procurate cu titlu oneros, se evalueaz la costul de achiziie; - bunurile obinute din producie proprie, se evalueaz la cost de producie; - creanele i datoriile se evalueaz i se nregistreaz n contabilitate la valoarea lor nominal (valoarea nscris n documentul justificativ care atest dreptul de a ncasa sau obligaia de a plti o sum de bani determinat). 2. Cu ocazia inventarierii, evaluarea elementelor patrimoniale se face la valoarea actual sau de utilitate a fiecrui element, denumit valoare de inventar, stabilit funcie de utilitatea bunului n cadrul firmei i de preul pieei. Pentru evaluarea creanelor i datoriilor cu ocazia inventarierii, se utilizeaz valoarea probabil de ncasat sau de pltit. 3. Evaluarea elementelor patrimoniale la nchiderea exerciiului financiar, presupune o comparaie ntre valoarea de inventar (denumit i valoare actual sau de pia) i valoarea contabil (valoarea cu care bunurile au fost nregistrate n contabilitate n momentul intrrii lor n patrimoniu).3

4. Aplicnd principiul costului istoric, rezult c la ieirea din patrimoniu sau la darea lor n consum, elementele patrimoniale se evalueaz i se scad din gestiune la valoarea lor de intrare (contabil). Reguli specifice 1. La fiecare nchidere anual contabil, operaiunile calificate de acoperire sunt evaluate la cursul utilizat pentru evaluarea elementelor acoperite. Cursul utilizat este cursul al vedere sau cursul la termen, n funcie de natura operaiunilor acoperite. 2. Operaiunile n devize se nregistreaz n conturi deschise pe fiecare deviz n parte, iar soldul acestora se evalueaz la valoarea lor de pia. 3. Cesiunile temporare de active sunt considerate operaiuni de trezorerie cu menionarea n activ a elementelor cedate. Elementele cedate cu posibilitate de rscumprare se nregistreaz n conturile n afara bilanului. 4. Titlurile de tranzacie se evalueaz la valoarea lor de pia. 5. Primele sau decontrile aferente titlurilor de investiii se repartizeaz asupra conturilor de venituri sau cheltuieli, dup caz, pe durata de via rezidual a titlurilor. n cazul scderii valorii titlurilor de investiii, ca urmare a deprecierii valorii acestora, nu se constituie provizioane. 6. n cadrul operaiilor consoriale de finanare, fiecare banc asociat ntr-un consoriu sau sindicat nregistreaz numai cota-parte fixat prealabil, aplicndu-se n general urmtoarele reguli: - se nregistreaz numai cota-parte a bncii de finanare sau prin angajamentul de semntur n conturile de credite, respectiv n conturile n afara bilanului, indiferent de poziia bncii n cadrul consoriului sau sindicatului; - n cazul n care cota-parte din riscul unei bnci este mai mare dect finanarea, excedentul se nregistreaz n conturile n afara bilanului, la angajamentul de garanie dat. n situaia invers, diferena se nregistreaz n conturile n afara bilanului, la angajamente de garanie primite. 7. Activele gajate sau date n garanie, cu excepia numerarului, sunt menionate, n toate cazurile, n bilanul bncii, iar activele primite n gaj sau n garanie, cu excepia numerarului, nu figureaz n bilanul bncii, chiar dac se refer la angajamente proprii sau n contul terilor. Documentele bancare Documentele ntocmite ntr-o societate bancar sunt att documente generale, valabile pentru orice societate comercial ct i documente specifice sectorului bancar. Potrivit Legii contabilitii nr.82/1991, orice operaiune economico-financiar efectuat se consemneaz n momentul efecturii ei ntr-un document care st la baza nregistrrilor n contabilitate, dobndind astfel calitatea de document justificativ. Documentele justificative care stau la baza nregistrrilor n contabilitate angajeaz rspunderea persoanelor care leau ntocmit, vizat i aprobat, precum i a celor care le-au nregistrat n contabilitate, dup caz. Pentru a-i putea derula activitatea n scopul obinerii de profit, bncile efectueaz zilnic o serie de operaiuni interbancare, operaiuni cu clientela, operaiuni cu devize, etc. care sunt nregistrate n contabilitate pe baza documentelor justificative ntocmite n momentul i la locul efecturii operaiunilor. La completarea documentelor justificative se au n vedere, n general, urmtoarele elemente: - denumirea documentului; - denumirea i sediul unitii bancare care ntocmete documentul;4

numrul i data ntocmirii documentului; menionarea prilor care particip la efectuarea operaiunii; - coninutul operaiunii; - datele cantitative i valorice referitoare la operaiunea efectuat; - numele, prenumele i semnturile persoanelor care le-au ntocmit, vizat i aprobat; - alte elemente menite s asigure consemnarea complet a operaiunii nregistrate. Documente folosite n contabilitatea bancar se clasific n: documente primare, documente de sintez, documente centralizatoare i documente statistice. Documentele primare se completeaz de regul pentru o singur operaiune, n momentul desfurrii procesului sau fenomenului economic. n aceast categorie se ncadreaz cecurile, ordinele de ncasare sau de plat. Documentele de sintez cumuleaz mai multe informaii, ntr-o form coerent din punct de vedere contabil, reflectnd un fenomen mai complex sau o activitate economic. Sunt ntocmite pe baza celorlalte documente justificative. n aceast categorie se ncadreaz jurnalele contabile, balana de verificare, bilanul. Documentele centralizatoare cumuleaz, de regul, mai multe informaii privind acelai fenomen sau proces economic. Se ntocmesc pe baza unei serii de documente de acelai tip. n aceast categorie se ncadreaz de exemplu borderourile de cecuri de decontare. Documentele statistice sunt folosite n evidenele statistice i apar sub forma unor liste sau situaii. De exemplu, situaia creditelor acordate de banc. Registrele contabile obligatorii pentru societile bancare sunt: registrul jurnal, registrul inventar, registrul cartea mare. Registrul jurnal este un document obligatoriu, ce trebuie inut la centrala bncii i la fiecare subunitate cu contabilitate proprie. El nregistreaz n ordine cronologic operaiunile patrimoniale, innd cont de data de intrare sau de ntocmire a documentelor. Registrul jurnal este inut sub forma unui registru jurnal general i a unor registre auxiliare (Jurnalul operaiunilor zilei, Recapitulaia pe conturi a jurnalelor operaiunilor zilei). nregistrrile operaiunilor economico-financiare n registrele-jurnal au la baz elemente cu privire la: felul, numrul i data documentului justificativ, explicaiile i conturile debitoare i creditoare corespunztoare operaiunilor efectuate. REGISTRUL - JURNAL (general) Servete ca document obligatoriu de nregistrare cronologic i sistematic a operaiunilor economico-financiare ale instituiei de credit. Se ntocmete de ctre instituia de credit ntr-un singur exemplar. Se ntocmete zilnic prin nregistrare cronologic, fr tersturi i spaii libere, a rulajelor totale debitoare i creditoare, preluate din Jurnalul operaiunilor zilei. Registrul jurnal (general) se ntocmete sub form centralizat, n lei, pentru operaiunile efectuate att n lei ct i n devize, precum i pentru fiecare deviz n parte. n cazul Registrului jurnal (general) sub form centralizat, n lei, rulajele totale debitoare i creditoare se preiau din coloanele 8 i, respectiv, 9 prevzute n Jurnalul operaiunilor zilei. n Registrul jurnal (general) pe fiecare deviz se preiau rulajele totale debitoare i creditoare pe deviza respectiv, nscrise n coloanele 10 i, respectiv, 11 din Jurnalul operaiunilor zilei. n coloana 1 se nscrie numrul curent al nregistrrii ncepnd de la 1 ianuarie, respectiv nceputul activitii, pn la 31 decembrie, respectiv ncetarea activitii. n coloana 2 se trece numrul jurnalului operaiunilor zilei. n coloana 3 se nscrie data (an, lun, zi) jurnalului operaiunilor zilei.5

-

n coloanele 4 i 5 se trec rulajele totale, debitoare i creditoare, ale jurnalelor operaiunilor zilei. Nu circul, fiind document de nregistrare contabil. Se arhiveaz, de ctre unitatea care este obligat s-l pstreze mpreun cu Jurnalele operaiunilor zilnice care au stat la baza ntocmirii lui.............................. (Unitatea instituiei de credit) REGISTRUL - JURNAL (general) Nr. crt. 1 Jurnalele operaiunilor zilnice Data Nr. (an, lun, zi) 2 3 REPORT Sume Debitoare 4 Creditoare 5 Nr. pagin ........

DE REPORTAT ntocmit, Verificat,

JURNALUL OPERAIUNILOR ZILEI Servete ca: document de nregistrare cronologic i sistematic a operaiunilor economico-financiare ale instituiei de credit; document pentru ntocmirea Registrului-jurnal general i a Recapitulaiei pe conturi a jurnalelor operaiunilor zilei. Se ntocmete ntr-un singur exemplar. Se ntocmete zilnic pentru operaiunile efectuate n ziua respectiv, prin nregistrare cronologic, fr tersturi i spaii libere, a documentelor n care se reflect operaiunile economico-financiare ale instituiei de credit. n coloana 1 se nscrie numrul curent al operaiunilor nregistrate ncepnd de la 1 ianuarie, respectiv nceputul activitii, pn la 31 decembrie, respectiv ncetarea activitii. n coloanele 2, 3 i 4 se nscriu felul documentului justificativ (factur, bon de cumprare, situaie privind operaiunile de cas i prin instituii de credit, situaie privind decontrile cu furnizorii, creditorii etc.), numrul documentului i, respectiv, data documentului (anul, luna, ziua). n coloana 5 se trece felul operaiunii (codul operaiunii) sau alte elemente similare de identificare a acesteia. n coloanele 6 i 7 se trece simbolul contului, debitor i creditor. n coloanele 8 i 9 se nscriu sumele totale, debitoare i creditoare, n lei, sau, dup caz, n echivalent lei pentru operaiunile n devize, din documentul justificativ. Se menioneaz c sumele n echivalent lei nscrise n coloanele 8 i 9, aferente operaiunilor efectuate n devize, se stabilesc n funcie de cursurile de schimb specificate n documentul justificativ sau, n cazurile n care nu se specific utilizarea unui anumit curs de schimb, n funcie de cursul de schimb utilizat pentru nregistrarea n contabilitate a elementelor n6

devize.. n coloanele 10 i 11 se nscriu sumele n devize, debitoare i creditoare, din documentul justificativ. n coloana 12 se nscrie felul devizei n care este efectuat operaiunea respectiv n devize. n Jurnalul operaiunilor zilei se trec toate operaiunile economico-financiare efectuate de instituia de credit, indiferent dac acestea au loc n numerar sau prin conturile de decontare cu instituiile de credit i clientela, neinndu-se seama dac a avut loc plata sau ncasarea efectiv etc. Se ntocmete de centrala instituiei de credit i de subunitile instituiei de credit (sucursale, agenii etc.) mputernicite n acest sens de conducerea instituiei de credit. Nu circul, fiind document de nregistrare contabil. Se numeroteaz i se arhiveaz de ctre unitatea care este obligat s-l pstreze mpreun cu documentele justificative care au stat la baza ntocmirii lui...............................

(Unitatea instituiei de credit) JURNALUL OPERAIUNILOR ZILEINr. ........ DATA (anul, luna, ziua)Documentul Nr. crt. 1 Felul Numrul documentulu documentul i ui 2 3 Data documentul ui (an, lun, zi) 4 Simbol conturi Sume n lei/echivalent lei Explicaii (codul Debitoare Creditoar Debitoare Creditoar operaiunii e e ) 5 6 7 8 9

Nr. pagin ...........

Sume n devize Debitoare Creditoar e 11 Felul devizei 12

10

Report pg.

De reportat :

ntocmit,

Verificat,

RECAPITULAIA PE CONTURI A JURNALELOR OPERAIUNILOR ZILEI Servete la stabilirea rulajelor conturilor, furnizarea de date pentru efectuarea analizei activitii economico-financiare a instituiei de credit, la ntocmirea registrului Cartea mare. Se ntocmete ntr-un singur exemplar. Se ntocmete, de regul, lunar (pentru operaiunile efectuate n perioada respectiv), prin nscrierea, pentru fiecare cont n parte, a rulajelor debitoare i creditoare preluate din Jurnalul operaiunilor zilei. Recapitulaia pe conturi a jurnalelor operaiunilor zilei se ntocmete, n lei pentru operaiunile efectuate n lei, n fiecare deviz pentru operaiunile efectuate n devize, precum i sub form centralizat, n lei, pentru operaiunile efectuate att n lei ct i n devize. n coloana 1 se nscrie numrul curent al operaiunilor nregistrate. n coloana 2 se nscrie simbolul contului, iar n coloanele 3 i 4 se trec rulajele debitoare i creditoare ale contului respectiv.7

n Recapitulaia pe conturi a jurnalelor operaiunilor zilei n lei, ntocmit pentru operaiunile n lei, se nscriu, pentru fiecare cont n parte, rulajele debitoare i creditoare n lei, preluate din Jurnalul operaiunilor zilei. n Recapitulaia pe conturi a jurnalelor operaiunilor zilei, ntocmit pe fiecare deviz, se nscriu, pentru fiecare cont n parte, rulajele debitoare i creditoare n deviza respectiv, preluate din Jurnalul operaiunilor zilei. n cazul Recapitulaiei pe conturi a jurnalelor operaiunilor zilei sub form centralizat, n lei, se mentioneaz c, echivalentul n lei al rulajelor debitoare i creditoare n devize, preluate din Jurnalul operaiunilor zilei, se stabilete n funcie de cursurile pieei valutare, comunicate de Banca Naional a Romniei, din data ntocmirii Recapitulaiei pe conturi a jurnalelor operaiunilor zilei, fr a se ine seama de echivalentul n lei, al rulajelor debitoare i creditoare aferente operaiunilor n devize, nscris n coloana Sume n lei/echivalent lei din Jurnalul operaiunilor zilei. Se ntocmete de centrala instituiei de credit i de subunitile instituiei de credit (sucursale, agenii etc.) mputernicite n acest sens de conducerea instituiei de credit. Nu circul, fiind document de nregistrare contabil. Se numeroteaz si se arhiveaz de ctre unitatea care este obligat s-l pstreze mpreun cu jurnalele operaiunilor care au stat la baza ntocmirii lui.............................. (Unitatea instituiei de credit) Nr. pagin .........

RECAPITULAIA PE CONTURI A JURNALELOR OPERAIUNILOR ZILEI Perioada (anul, luna, ziua) Nr. crt. 1 Cont 2 Report pg.: Rulaj debitor 3 Rulaj creditor 4

De reportat: ntocmit, Verificat,

Registrul inventar nregistreaz toate elementele patrimoniale de activ i de pasiv, grupate n funcie de natura lor, conform posturilor din bilan. Registrul-inventar se ntocmete la nivelul fiecrei subuniti a instituiei de credit, precum i, centralizat, la nivelul instituiei de credit. Elementele nscrise n registrul-inventar au la baz listele de inventariere ntocmite n conformitate cu normele legale sau alte documente care justific continuul fiecrui post din situaiile financiare. Registrul Cartea mare este un document contabil obligatoriu n care se nscriu lunar, pentru fiecare cont, nregistrrile efectuate n registrul jurnal auxiliar Recapitulaia pe conturi a jurnalelor operaiunilor zilei, stabilindu-se situaia fiecrui cont: sold iniial, rulaje debitoare, rulaje creditoare i sold final. Datele nscrise n registrul Cartea mare sunt preluate la ntocmirea balanei de verificare.8

CARTEA MARE Servete la: - stabilirea rulajelor lunare i a soldurilor pe conturi sintetice; - verificarea nregistrrilor contabile efectuate; - furnizarea de date pentru efectuarea analizei activitii economico-financiare a instituiei de credit; - la ntocmirea balanei de verificare. Se ntocmete ntr-un singur exemplar. Se ntocmete la sfritul lunii, pe baza datelor din Recapitulaia pe conturi a jurnalelor operaiunilor zilei i a soldurilor finale aferente lunii anterioare. Registrul Cartea mare se ntocmete n lei, pentru operaiunile efectuate n lei, n fiecare deviz, pentru operaiunile efectuate n devize, precum i sub form centralizat, n lei, pentru operaiunile efectuate att n lei ct i n devize. Registrul Cartea mare n lei, pentru operaiunile efectuate n lei, se ntocmete pe baza rulajelor totale debitoare i creditoare, preluate din Recapitulaia pe conturi a jurnalelor operaiunilor zilei (ntocmit pentru operaiunile n lei) i a soldurilor finale aferente lunii anterioare, nscrise n registrul Cartea mare (ntocmit pentru operaiunile n lei). Registrul Cartea mare pe fiecare deviz se ntocmete pe baza rulajelor totale debitoare i creditoare pe deviza respectiv, preluate din Recapitulaia pe conturi a jurnalelor operaiunilor zilei (ntocmit pe deviza respectiv) i a soldurilor finale aferente lunii anterioare, nscrise n registrul Cartea mare (ntocmit pe deviza respectiv). n cazul registrului Cartea mare sub form centralizat, n lei, rulajele totale debitoare i creditoare se preiau din Recapitulaia pe conturi a jurnalelor operaiunilor zilei, ntocmit sub form centralizat, n lei, iar echivalentul n lei al soldurilor finale n devize, aferente lunii anterioare, nscrise n registrul Cartea mare pe fiecare deviz, se stabilete n funcie de cursurile pieei valutare, comunicate de Banca Naional a Romniei, din data ntocmirii registrului Cartea mare. Se ntocmete de centrala instituiei de credit i de subunitile instituiei de credit (sucursale, agenii etc.) mputernicite n acest sens de conducerea instituiei de credit. Nu circul, fiind document de nregistrare contabil. Cartea mare se numeroteaz i se arhiveaz la compartimentul financiar-contabil al instituiei de credit.............................. (Unitatea instituiei de credit) CARTEA MARE Perioada (anul, luna, ziua) Nr. crt. 1 Cont nr. 2 Sold Iniial D 3 C 4 D 5 Rulaje C 6 D 7 Sold final C 8 Nr. pagin ........

9

ntocmit

Verificat,

Registrul-jurnal i registrul Cartea mare trebuie s reflecte toate operaiunile efectuate de instituia de credit, la nivelul centralei instituiei de credit, precum i la nivelul fiecrei subuniti a instituiei de credit i se ntocmesc de centrala instituiei de credit, pentru operaiunile proprii, i de subunitile instituiei de credit care au fost mputernicite n acest sens de conducerea instituiei de credit. n situaiile n care una sau mai multe subuniti ale instituiei de credit nu au fost mputernicite de ctre conducerea acestora s ntocmeasca Registrul-jurnal i registrul Cartea mare, operaiunile efectuate de ctre subunitile n cauza trebuie s se reflecte n registrele ntocmite de o alta subunitate a instituiei de credit sau de ctre centrala instituiei de credit. Registrele de contabilitate pot fi prezentate sub form de registre sau documente informatice. Registrele de contabilitate se numeroteaz nainte sau pe msura ntocmirii lor, iar la nchiderea conturilor, acestea se bareaz, nefiind admis nregistrarea unor operaiuni ulterioare. Legea contabilitii cere i societilor bancare s ntocmeasc lunar balana de verificare. Balana de verificare este un document contabil care servete pentru ntocmirea situaiilor financiare. Balana de verificare are 4 serii de egaliti i cuprinde, pentru toate conturile instituiei de credit, urmtoarele elemente: simbolul i denumirea conturilor (n ordinea din planul de conturi), soldurile iniiale debitoare i creditoare, rulajele lunare curente debitoare i creditoare, rulajele cumulate debitoare i creditoare, soldurile finale debitoare i creditoare. Cu ajutorul balanei de verificare se verific corelaiile dintre egalitile generate de dubla nregistrare a operaiunilor economico-financiare n contabilitate, respectiv concordana dintre totalul nregistrrilor din Registrul-jurnal i totalul rulajelor debitoare i totalul rulajelor creditoare din balan, precum i concordana dintre totalul soldurilor finale debitoare i creditoare din Cartea mare i totalul soldurilor finale debitoare i creditoare din balan. Balana de verificare se ntocmete att pentru conturile sintetice, ct i pentru cele analitice; pentru conturile analitice se poate ntocmi numai situaia soldurilor. Prin intermediul balanei de verificare analitice se verific concordana dintre conturile sintetice i conturile lor analitice. Balana de verificare se ntocmete att pentru conturile bilaniere ct i, separat, pentru conturile n afara bilanului. Balana de verificare se ntocmete, n lei pentru operaiunile efectuate n lei, n fiecare deviz pentru operaiunile efectuate n devize, precum i sub form centralizat, n lei, pentru operaiunile efectuate att n lei ct i n devize. Balana de verificare, n lei pentru operaiunile efectuate n lei, se ntocmete pe baza datelor nscrise n registrul Cartea mare (ntocmit pentru operaiunile n lei), iar pentru echilibrarea balanei de verificare n lei se va include i contul 3722 Contravaloarea poziiei de schimb. Balana de verificare pe fiecare deviz se ntocmete pe baza datelor nscrise n registrul Cartea mare (ntocmit pe deviza respectiv), iar pentru echilibrarea balanei de verificare pe fiecare deviz se va include i contul 3721 Poziie de schimb pe deviza respectiv. Balana de verificare sub form centralizat, n lei, se ntocmete pe baza datelor nscrise n registrul Cartea mare (ntocmit sub form centralizat, n lei). Se menioneaz c la ntocmirea balanei de verificare sub form centralizat, n lei, echivalentul n lei al soldurilor iniiale i al rulajelor cumulate, n devize, preluate din registrul10

Cartea mare pe fiecare deviz, se stabilete n funcie de cursurile pieei valutare, comunicate de Banca Naional a Romniei, din data ntocmirii balanei de verificare. Coloanele balanei de verificare cu patru serii de egaliti cuprind urmtoarele informaii: n coloanele 1 i 2 se nscriu, n ordinea din planul de conturi, simbolul conturilor i, respectiv, denumirea conturilor; n coloanele 3 i 4 se nscriu soldurile iniiale debitoare sau, dup caz, creditoare de la nceputul anului; n coloanele 5 i 6 se nscriu rulajele lunii curente, respectiv rulajele debitoare i creditoare aferente lunii pentru care se ntocmete balana de verificare; n coloanele 7 i 8 se nscriu rulajele cumulate, aferente lunilor anterioare pentru care s-au ntocmit balane de verificare; n coloanele 9 i 10 se nscriu soldurile finale debitoare sau, dup caz, creditoare ale conturilor............................... (Unitatea instituiei de credit) Nr. Pagin: ...............

BALANA DE VERIFICARE Perioada (anul, luna, ziua)Simbolu l conturil or 1 Denumire a conturilor 2 Solduri iniiale Debitoa re 3 Creditoa re 4 Rulaje luna curent Debitoa re 5 Creditoa re 6 Rulaje cumulate Debitoare 7 Creditoa re 8 Solduri finale Debitoa re 9 Creditoa re 10

ntocmit

Verificat ,

Efectuarea corecturilor n contabilitate La efectuarea corecturilor n contabilitate, care privesc erori aferente exerciiului financiar curent, instituiile de credit trebuie s aib n vedere ca rulajele conturilor s nu fie denaturate, fapt pentru care, nregistrrile contabile efectuate greit se corecteaz prin stornarea (nregistrarea n rou sau cu semnul minus) operaiunii contabilizate greit i, concomitent, nregistrarea corespunztoare a operaiunii n cauz. Corectarea erorilor aferente perioadelor anterioare se efectueaz potrivit prevederilor IFRS (IAS 8). Astfel, efectul respectivelor corecii nu se nregistreaz n conturile de venituri i cheltuieli n exerciiul financiar curent ci este reflectat n rezultatul reportat. Informaiile prezentate n situaiile financiare ale exerciiului financiar curent, referitoare la perioadele anterioare, sunt ajustate, n msura n care acest lucru este posibil.

11

SITUAIILE FINANCIARE ANUALE (INDIVIDUALE) ALE INSTITUIILOR DE CREDIT (studiu individual) Fiecare instituie de credit are obligaia s ntocmeasc situaii financiare anuale, n conformitate cu cerinele IFRS. Pe lng cerinele cuprinse n IFRS, notele explicative vor trebui s furnizeze cel puin urmtoarele informaii: a) denumirea i sediul social al entitilor n care instituia de credit sau o persoan care acioneaz n numele acesteia, deine cel puin 20%, indicndu-se ponderea din capital deinut, nivelul capitalurilor proprii i al rezultatului corespunztor ultimului exerciiu financiar pentru care situaiile financiare au fost aprobate. Aceste informaii pot s nu fie prezentate atunci cnd nu au o importan semnificativ n scopul furnizrii unei imagini fidele i corecte. Informaiile referitoare la capitalurile proprii i la rezultatul exerciiului pot de asemenea s nu fie prezentate n situaiile n care entitatea n cauz nu i public situaiile financiare i dac instituia de credit deine (direct sau indirect) mai puin de 50% din capitalul entitii; b) denumirea, sediul social i forma juridic pentru fiecare din entitile n care instituia de credit deine participaii avnd rspundere nelimitat. Aceste informaii pot s nu fie prezentate atunci cnd nu au o importan semnificativ n scopul furnizrii unei imagini fidele i corecte; c) numrul mediu de salariai angajai n cursul exerciiului financiar, prezentat separat pe categorii i cheltuielile de personal referitoare la exerciiul financiar, defalcate n cheltuieli cu salariile i cheltuieli cu asigurrile sociale (n cadrul acestora se prezint distinct cheluielile cu pensiile), dac acestea nu sunt astfel prezentate n contul de profit i pierdere; d) remuneraiile membrilor conducerii executive, administrative i ai comitetelor de supraveghere, care dein aceste funcii pe parcursul exerciiului financiar i obligaiile contractuale cu privire la plata pensiilor ctre fotii membri ai acestor structuri organizatorice, cu indicarea obligaiilor totale pentru fiecare astfel de categorie. e) valoarea avansurilor i creditelor acordate membrilor conducerii executive, administrative i ai comitetelor de supraveghere n timpul exerciiului, indicndu-se rata dobnzii aplicate, principalele clauze ale creditelor i suma rambursat pn la acea dat, precum i obligaiile viitoare de genul angajamentelor asumate de instituia de credit n numele acestora i valoarea total pentru fiecare categorie; Notele explicative trebuie de asemenea s prezinte: a) denumirea i sediul social al entitii care ntocmete situaii financiare consolidate pentru grupul cel mai mare din care instituia de credit face parte n calitate de filial; b) denumirea i sediul social al entitii care ntocmete situaii financiare consolidate pentru grupul cel mai mic din care instituia de credit face parte n calitate de filial i care este inclus n grupul menionat la paragraful anterior; c) locul unde pot fi gsite situaiile financiare consolidate la care se face referire mai sus, n condiiile n care acestea sunt disponibile. Situaiile financiare anuale ale unei instituii de credit se vor semna de persoana responsabil cu elaborarea acestora. Ele vor fi nsuite de consiliul de administraie, vor fi semnate n numele consiliului de preedintele acestuia. Consiliul de administraie va elabora pentru fiecare exerciiu financiar un raport care va conine cel puin o analiz fidel a evoluiei i performanei activitii instituiei de credit i a situaiei sale, mpreun cu o descriere a principalelor riscuri i evenimente incerte cu care aceasta se confrunt. Prezentarea va trebui s fie o analiz echilibrat i cuprinztoare a evoluiei i performanei activitii instituiei de credit i a situaiei sale, n conformitate cu mrimea i complexitatea activitii acesteia. Analiza trebuie s includ att indicatori de performan financiari ct i nefinanciari, relevani pentru domeniul respectiv de activitate, inclusiv informaii referitoare la aspecte legate de mediu i personal, n msura n care aceste elemente sunt necesare pentru o nelegere corespunztoare a evoluiei, performanei i situaiei instituiei de credit. Pentru a asigura aceast analiz, raportul administratorilor va trebui s furnizeze, acolo unde este necesar, referiri i explicaii suplimentare privind sumele prezentate n situaiile financiare anuale. Raportul Consiliului de administraie va trebui de asemenea s conin:12

a) informaii privind evenimente importante survenite de la ncheierea exerciiului financiar, care au afectat instituia de credit; b) informaii asupra evoluiei probabile a activitii instituiei de credit; c) informaii asupra activitilor din domeniul cercetrii i dezvoltrii; d) urmtoarele informaii n ceea ce privete aciunile sau prile proprii ale instituiei de credit care au fost achiziionate sau deinute la orice moment n cursul exerciiului financiar: motivele oricror achiziii efectuate n cursul exerciiului financiar; numrul i valoarea nominal a aciunilor sau prilor achiziionate i vndute n cursul exerciiului financiar i ponderea pe care o reprezint n capitalul social; n cazul achiziiilor sau vnzrilor, valoarea plilor sau ncasrilor pentru aciunile sau prile respective; numrul i valoarea nominal a tuturor aciunilor sau prilor achiziionate i deinute de instituia de credit, precum i ponderea pe care o reprezint acestea n capitalul social; numrul i valoarea aciunilor sau prilor anulate; e) informaii privind existena sucursalelor instituiei de credit; f) n ceea ce privete utilizarea instrumentelor financiare de ctre instituia de credit i n msura n care sunt semnificative pentru evaluarea activelor, a datoriilor, a poziiei financiare i a profitului sau pierderii sale, obiectivele i politica instituiei de credit referitoare la gestionarea riscurilor financiare, inclusiv a politicii sale privind acoperirea fiecrei categorii principale de tranzacii previzionate pentru care este utilizat contabilitatea de acoperire, i expunerea instituiei de credit la riscul de pre, riscul de credit, riscul de lichiditate i riscul de flux de numerar. Raportul administratorilor se va aproba de consiliul de administraie i se va semna n numele acestuia de preedintele consiliului. Situaiile financiare anuale ale instituiei de credit care fac obiectul acestor reglementri vor fi auditate de auditori financiari, aprobai n conformitate cu reglementrile naionale privind auditul financiar. Raportul auditorilor va cuprinde: a) o introducere care trebuie s identifice situaiile financiare ce fac obiectul auditrii, mpreun cu cadrul de raportare financiar pe baza cruia au fost ntocmite; b) o descriere a ariei de aplicabilitate a auditului, care s identifice cel puin standardele de audit n conformitate cu care a fost efectuat auditul; c) opinia de audit, care trebuie s exprime clar opinia auditorilor asupra modului n care situaiile financiare consolidate prezint o imagine fidel i corect, n concordan cu cadrul de raportare financiar i, cnd este cazul, dac situaiile financiare sunt n conformitate cu prevederile statutare. Opinia de audit poate fi necalificat, calificat, contrar sau, dac auditorii nu au posibilitatea s-i exprime opinia de audit, imposibilitatea cu privire la exprimarea opiniei de audit; d) referiri cu privire la orice aspecte pe care auditorii le aduc n atenie, fr a califica opinia de audit; e) o opinie cu privire la concordana dintre raportul administratorilor i situaiile financiare anuale ale aceluiai exerciiu financiar. Raportul va fi semnat i datat de ctre auditori. Aprobarea i depunerea situaiilor financiare anuale i a raportului anual al instituiilor de credit, precum i aprobarea distribuirii profitului Cu minimum 15 zile naintea adunrii generale a asociailor sau acionarilor la care se discut i se aprob situaiile financiare anuale instituia de credit are obligaia:13

a) s trimit o copie de pe situaiile financiare anuale ale instituiei de credit, aprobate de consiliul de administraie, mpreun cu raportul administratorilor i raportul auditorilor asupra situaiilor financiare anuale respective, denumite generic raport anual, tuturor asociailor sau acionarilor; sau b) s notifice tuturor asociailor sau acionarilor c raportul anual este disponibil la instituia de credit, gratuit, la cerere. Situaiile financiare anuale ale instituiei de credit, aprobate de consiliul de administraie, nsoite de raportul administratorilor pentru exerciiul financiar respectiv, precum i raportul auditorilor vor fi aprobate de ctre adunarea general a asociailor sau acionarilor. Conform Legii societilor comerciale nr.31/1990, republicat, cu modificrile i completrile ulterioare, i Ordonanei de urgen a Guvernului nr.97/2000 privind organizaiile cooperatiste de credit, aprobat i modificat prin Legea nr.200/2002, cu modificrile i completrile ulterioare, acionarii sau asociaii vor aproba distribuirea profitului n adunarea general anual. O copie a situaiilor financiare anuale ale instituiei de credit, aprobate de consiliul de administraie i de adunarea general a acionarilor sau asociailor, o copie a raportului administratorilor pentru exerciiul financiar respectiv, precum i a raportul auditorilor asupra situaiilor financiare anuale vor fi trimise de consiliul de administraie n termenul prevzut de lege, la Banca Naional a Romniei i la direcia teritorial a Ministerului Finanelor Publice la care instituia de credit este nregistrat. n conformitate cu prevederile legii, o copie a situaiilor financiare anuale ale instituiei de credit, aprobate de consiliul de administraie i de adunarea general a acionarilor sau asociailor, o copie a raportului administratorilor pentru exerciiul financiar respectiv, precum i a raportului auditorilor asupra situaiilor financiare anuale vor fi trimise de consiliul de administraie, n termenul prevzut de lege, la Registrul Comerului. Potrivit legii, consiliul de administraie se va asigura c situaiile financiare anuale ale instituiei de credit, raportul administratorilor i raportul auditorilor sunt publicate n Monitorul Oficial al Romniei, Partea a IV-a, n termenul prevzut de lege. De fiecare dat cnd situaiile financiare anuale i raportul administratorilor sunt publicate integral, ele trebuie s fie reproduse n forma i coninutul pe baza crora auditorul i-a formulat opinia de audit. Acestea vor fi nsoite de textul integral al raportului auditorilor. n cazul n care situaiile financiare anuale nu se public integral, trebuie precizat faptul c este vorba de o versiune prescurtat i se va face o referire la locul unde acestea au fost depuse conform prevederilor pct. i din prezentul capitol. Dac situaiile financiare anuale nu au fost depuse nc, acest lucru trebuie menionat. Opinia persoanei care a auditat situaiile financiare anuale nu poate nsoi aceast publicare, dar trebuie menionat dac opinia a fost dat cu sau fr rezerve, dac este contrar sau dac a fost refuzat exprimarea unei opinii. Se va preciza de asemenea dac n raportul de audit se fac referiri la aspecte asupra crora auditorul atrage atenia, fr a-i exprima ns o opinie calificat.

14

SITUAIILE FINANCIARE CONSOLIDATE ALE INSTITUIILOR DE CREDIT (studiu individual) 1. Condiii pentru elaborarea situaiilor financiare consolidate O instituie de credit, persoan juridic romn, care are una sau mai multe filiale i care consolideaz situaiile financiare ale grupului din care face parte reprezint o societate mam consolidant. Obligaia ntocmirii situaiilor financiare consolidate revine societii mam consolidant dac se afl ntr-una din urmtoarele situaii: a) deine direct i/sau indirect majoritatea drepturilor de vot ntr-o alt entitate (denumit filial); b) are dreptul s numeasc sau s revoce majoritatea membrilor organelor de administrare sau de control ori majoritatea conductorilor unei alte entiti - filial - i este n acelai timp acionar sau asociat al acelei entiti; c) are dreptul de a exercita o influen dominant asupra unei entiti - filial - la care este acionar sau asociat, n virtutea unor clauze cuprinse n contracte ncheiate cu entitatea respectiv sau a unor prevederi cuprinse n actul constitutiv al acestei entiti, n situaia n care legislaia care guverneaz statutul filialei permite existena unor astfel de clauze ori prevederi; d) este acionar sau asociat al unei entiti - filial - i n ultimii 2 ani a numit singur, ca rezultat al exercitrii drepturilor sale de vot, majoritatea membrilor organelor de administrare sau de control ori majoritatea conductorilor filialei; e) este acionar sau asociat al unei entiti - filial - i controleaz singur, n baza unui acord ncheiat cu ceilali acionari sau asociai, majoritatea drepturilor de vot n acea filial. n plus fa de cazurile susmenionate, o instituie de credit va ntocmi situaii financiare consolidate i un raport anual consolidat, dac: a) are puterea de a exercita o influen dominant sau controlul asupra filialei; sau b) instituia de credit i filiala au o conducere unic. O societate-mam va include n situaiile financiare consolidate toate filialele sale, indiferent de locul n care este nregistrat sediul acestora. O instituie de credit care este o filial a unei alte instituii de credit este scutit de a elabora situaii financiare consolidate atunci cnd instituia de credit de care aparine este nfiinat n conformitate cu legea romn sau cu legea unui stat membru al Uniunii Europene, n urmtoarele cazuri: a) instituia de credit este filial deinut n totalitate de societatea-mam (instituie de credit). Aciunile deinute n acea entitate de membri ai organelor de administrare, conducere i control n sensul unei prevederi legale, a unui acord sau a unei prevederi de asociere vor fi ignorate n acest scop; b) societatea-mam (instituie de credit) deine 90% sau mai mult din aciunile instituiei de credit scutite, iar restul acionarilor sau asociailor a fost de acord cu aceast scutire. Scutirea este condiionat de ndeplinirea cumulativ a urmtoarelor condiii: a) instituia de credit scutit i toate filialele sale sunt incluse n situaiile financiare consolidate ale unui grup mai mare, a crui societate-mam consolidant este o instituie de credit, iar situaiile financiare consolidate sunt ntocmite la aceeai dat sau la o dat anterioar, n acelai exerciiu financiar, de ctre o societate-mam (instituie de credit) constituit n conformitate cu legea romn sau cu legea unui stat membru al Uniunii Europene; b) situaiile financiare consolidate i raportul consolidat, ntocmite de societatea-mam n al crui perimetru de consolidare se afl, sunt ntocmite i auditate n conformitate cu prevederile legale; c) situaiile financiare consolidate i raportul consolidat la care se face referire la lit., precum i raportul de audit sunt publicate conform prevederilor legale;15

d) instituia de credit scutit prezint n notele explicative din situaiile sale financiare anuale denumirea i sediul societii-mam (instituiei de credit) care elaboreaz situaiile financiare consolidate i raportul consolidat; e) instituia de credit menioneaz n notele explicative din situaiile sale financiare anuale faptul c este scutit de a elabora i de a prezenta situaii financiare consolidate i raport de gestiune consolidat; f) societatea-mam (instituie de credit) a declarat c garanteaz angajamentele asumate de entitile scutite de la procesul de consolidare, iar existena acestei declaraii trebuie prezentat n notele explicative din situaiile financiare ale instituiei de credit scutite. Aceste prevederi derogatorii nu se vor aplica instituiilor de credit ale cror valori mobiliare au fost cotate oficial la o burs de valori stabilit n Romnia sau ntr-un stat membru al Uniunii Europene. n condiiile n care o instituie de credit este inclus n perimetrul de consolidare a unei societi nebancare, administratorii instituiei de credit au obligaia de a elabora situaiile financiare anuale individuale, precum i situaiile financiare consolidate la nivelul filialelor sale i de a le raporta Bncii Naionale a Romniei, nsoite de situaiile financiare consolidate ale ntregului grup din care face parte instituia de credit respectiv, n cazul n care legislaia aplicabil prevede obligativitatea ntocmirii acestora. ntocmirea situaiilor financiare consolidate de ctre instituiile de credit se va face n conformitate cu cerinele IFRS. Pe lng cerinele cuprinse n IFRS, notele explicative vor trebui s furnizeze cel puin urmtoarele informaii: a) denumirea i sediul social al entitilor incluse n consolidare; proporia deinut de entitile incluse n consolidare sau de persoanele ce acioneaz n numele acestor entiti n entitile incluse n consolidare, altele dect societatea mam; criteriile ce au stat la baza includerii fiecrei entiti n procesul de consolidare. Aceleai informaii trebuie prezentate cu privire la entitile excluse din consolidare, precum i o motivaie cu privire la aplicarea excluderii; b) sediul social al entitilor asociate cu o entitate inclus n consolidare, precum i fraciunea din capitalul acestora deinut de entitile incluse n consolidare sau de persoane ce acioneaz n numele acestora. Aceleai informaii vor fi furnizate pentru entitile asociate care sunt excluse din procesul de consolidare, mpreun cu motivele acestei excluderi; c) denumirea i sediul social al entitilor incluse n consolidare pentru entitile care reprezint asocieri n participaie, condiiile n care se exercit conducerea comun, precum i ponderea din capitalul entitii, deinut de instituiile de credit incluse n consolidare sau de persoane ce acioneaz n numele acestora; d) denumirea i sediul social al entitilor incluse n consolidare, altele dect cele menionate, n care entitile incluse n consolidare dein un procent de cel puin 20% din capital, cu indicarea fraciunii din capital deinute, a sumei capitalurilor proprii, i a rezultatului ultimului exerciiu financiar al entitii pentru care s-au ntocmit situaiile financiare; e) numrul mediu de salariai angajai n cursul exerciului financiar de entitile incluse n consolidare, repartizat pe categorii i cheltuielile de personal referitoare la exerciiul financiar, dac nu sunt prezentate separat n contul de profit i pierdere consolidat; f) prezentarea separat a numrului mediu de salariai ncadrai n cursul exerciiului financiar de ctre entitile care sunt controlate n comun de entitile incluse n consolidare i de ctre entitile ce nu sunt incluse n consolidare; g) cuantumul remuneraiilor acordate pe parcursul exerciiului financiar membrilor organelor administrative, de conducere i supraveghere ale societii mam n virtutea responsabilitilor lor n cadrul societii mam i n filialele sale, precum i cuantumul altor angajamente care iau natere sau care sunt contractate n aceleai condiii n ceea ce privete pensiile acordate fotilor membri ai organelor respective, indicnd totalul acestora pentru fiecare categorie;16

h) cuantumul avansurilor i creditelor acordate membrilor organelor administrative, de conducere i supraveghere ale societii mam de ctre instituia de credit sau de una din filialele sale, cu indicarea ratelor de dobnd, a principalelor condiii i oricror sume rambursate, precum i a angajamentelor luate n contul lor prin garanii de orice fel, indicnd totalul acestora pentru fiecare categorie. Situaiile financiare anuale consolidate ale unei instituii de credit se vor semna de persoana responsabil cu elaborarea acestora. Situaiile financiare anuale consolidate ale unei instituii de credit vor fi nsuite de consiliul de administraie, vor fi semnate n numele consiliului de preedintele acestuia i vor fi aprobate de adunarea general a acionarilor sau asociailor. Administratorii instituiilor de credit consolidante vor trebui s ntocmeasc un raport consolidat, care s includ cel puin o analiz fidel a evoluiei activitilor, rezultatelor i situaiei entitilor incluse n consolidare, privite ca un ntreg, mpreun cu descrierea principalelor riscuri i evenimente cu care acestea se confrunt. Aceast prezentare va trebui s fie o analiz cuprinztoare i echilibrat a evoluiei activitilor, rezultatelor i situaiei entitilor incluse n consolidare, privite ca un ntreg, n conformitate cu mrimea i complexitatea activitii. Pentru o nelegere corespunztoare a evoluiei activitilor, rezultatelor i situaiei entitilor incluse n consolidare, analiza trebuie s includ indicatori de performan financiari i, dup caz, nefinanciari, relevani pentru domeniul respectiv, inclusiv informaii referitoare la aspectele legate de problemele de mediu i personal. n asigurarea acestei analize, raportul anual consolidat va trebui, acolo unde este necesar, s furnizeze referiri i explicaii suplimentare cu privire la sumele raportate n situaiile financiare consolidate. Pentru entitile incluse n consolidare, raportul va trebui s prezinte informaii cu privire la: a) orice evenimente importante care au avut loc dup ncheierea exerciiului financiar; b) evoluia viitoare previzibil a entitilor incluse n consolidare, luate ca un ntreg; c) activitile respectivelor entiti, luate ca un ntreg, n domeniul cercetrii i dezvoltrii; d) numrul i valoarea nominal sau, n absena valorii nominale, valoarea contabil a tuturor aciunilor sau prilor sociale ale societii - mam deinute direct, de filiale ale acesteia sau de alte persoane ce acioneaz n numele su; e) n ceea ce privete utilizarea instrumentelor financiare de ctre instituia de credit i n msura n care sunt semnificative pentru evaluarea activelor, a datoriilor, a poziiei financiare i a profitului sau pierderii sale: obiectivele i politica instituiei de credit, referitoare la gestionarea riscurilor financiare, inclusiv a politicii sale privind acoperirea fiecrei categorii principale de tranzacii previzionate pentru care este utilizat contabilitatea de acoperire; i expunerea instituiei de credit la riscul de pre, riscul de credit, riscul de lichiditate i riscul de flux de numerar. n situaia n care, administratorii instituiei de credit (societate mam) trebuie s ntocmeasc un raport consolidat, ct i un raport aferent activitii instituiei de credit, cele dou rapoarte pot fi prezentate ca un singur raport. n elaborarea unui astfel de raport este indicat s se pun accent pe aspectele semnificative pentru entitile incluse n consolidare luate ca un ntreg. Raportul administratorilor se va aproba de consiliul de administraie i se va semna n numele acestuia de preedintele consiliului. O societate-mam care elaboreaz situaii financiare consolidate trebuie s procedeze la auditarea acestora de ctre persoane autorizate, conform reglementrilor legale referitoare la activitatea de audit. Raportul auditorilor va cuprinde: a) o introducere care s identifice situaiile financiare consolidate ce fac obiectul auditrii, mpreun cu cadrul financiar de raportare care a fost utilizat n aplicarea acestora; b) o descriere a ariei de aplicabilitate a auditului, care trebuie s identifice standardele de17

audit n conformitate cu care a fost desfurat activitatea de audit; c) opinia de audit, care trebuie s exprime clar opinia auditorilor cu privire la modul n care situaiile financiare consolidate prezint o imagine fidel i corect, n concordan cu cadrul financiar de raportare i, dac este cazul, dac situaiile financiare consolidate sunt n conformitate cu cerinele statutare. Opinia de audit poate fi necalificat, calificat, contrar sau, dac auditorii nu au posibilitatea s-i exprime opinia de audit, imposibilitatea cu privire la exprimarea opiniei de audit; d) referiri cu privire la orice aspecte pe care auditorii le aduc n atenie, fr a califica opinia de audit; e) o opinie cu privire la concordana raportului consolidat cu situaiile financiare consolidate ale aceluiai exerciiu financiar. Raportul va fi semnat i datat de ctre auditori. Cnd situaiile financiare ale societii mam sunt ataate la situaiile financiare consolidate, raportul auditorilor poate fi combinat cu raportul auditorilor pentru situaiile financiare anuale ale societii mam. Situaiile financiare consolidate aprobate i raportul consolidat, mpreun cu opinia auditorului financiar, vor fi publicate de instituia de credit care a ntocmit situaiile financiare consolidate, n conformitate cu prevederile legale n vigoare. O instituie de credit care trebuie s elaboreze situaii financiare consolidate pentru un exerciiu financiar nu i va publica situaiile financiare individuale pentru respectivul exerciiu fr a publica totodat i situaiile financiare consolidate. O copie de pe situaiile financiare consolidate, mpreun cu o copie de pe raportul consolidat i o copie de pe raportul auditorilor asupra acelor situaii financiare consolidate, pentru fiecare exerciiu financiar, trebuie depuse la Oficiul registrului comerului. De asemenea, cte o copie de pe aceleai documente va fi depus la direcia teritorial a Ministerului Finanelor Publice, la solicitarea acesteia, i la Banca Naional a Romniei, n termen de 10 zile de la data publicrii acestora. Vor fi luate msurile necesare astfel nct o copie de pe oricare dintre aceste documente s poat fi obinut pe baz de cerere scris, la un pre care s nu depeasc costurile administrative aferente. n cazul n care situaiile financiare consolidate i raportul consolidat sunt publicate n ntregime, acestea trebuie s fie reproduse n forma i coninutul ce a stat la baza opiniei emise de auditorul financiar i s fie nsoite de raportul complet al auditorului. n cazul n care situaiile financiare anuale nu se public integral sau sunt diferite de cele ntocmite conform legislaiei, se va preciza dac este vorba de o versiune prescurtat sau diferit i se va face o referire la locul unde acestea au fost depuse. Dac situaiile financiare anuale nu au fost depuse nc, acest lucru trebuie menionat. Opinia persoanei care a auditat situaiile financiare anuale nu poate nsoi aceast publicare, dar trebuie menionat dac opinia a fost dat cu sau fr rezerve sau dac certificarea a fost refuzat. Situaiile financiare anuale individuale ale instituiilor de credit i situaiile financiare consolidate ntocmite de acestea trebuie s fie publicate n fiecare stat membru al Uniunii Europene n care acele instituii au sucursale. Aceste state membre ale Uniunii Europene pot solicita ca acele documente s fie publicate n limba lor oficial.

18

Bilanul contabil agregat Bilanul contabil agregat este ntocmit de BNR, i cuprinde bilanurile consolidate ale tuturor bncilor comerciale din Romnia. Structura bilanului contabil este urmtoarea: Activul bilanului agregat: Active externe: bunuri i creane aparinnd bncilor comerciale dar existente n afara granielor rii. Activele externe se exprim n lei i valut i n componena lor intr numerar i cecuri, depozite la bnci n strintate, titluri de participare sau plasamente externe. Active interne: bunuri i creane aparinnd bncilor comerciale dar existente n interiorul granielor rii. n componena activelor interne intr: Numerarul n casieriile bncilor care reprezint o pondere de circa 80% din totalul activelor lichide ale bncilor; Creditele interne reflect totalitatea plasamentelor bncilor sub forma mprumuturilor i au o pondere de 55% din activele bancare. n bilanul agregat al BNR, creditele interne se mpart n credite neguvernamentale (se acord n general pentru activitatea de comer i producie, n special societilor comerciale, pot fi credite restante sau cu scaden ntrziat) i credite guvernamentale (reprezint contrapartida datoriei publice a Trezorerie Statului i apare ca poziie bilanier numai n bilanul bncilor cu capital integral sau majoritar de stat); Sumele n tranzit ntre sedii sau active intrabancare rezult din decontrile ntre sediile aceleai bnci (creane rezultate din decontrile ntre sedii) Activele interbancare decontri rezultate din operaii efectuate ntre bnci (depuneri constituite la alte bnci, credite acordate altor bnci); Alte active o categorie eterogen format din credite preluate de la alte bnci, materiale, obiecte de inventar, imobilizri financiare, necorporale i corporale. Pasivul bilanului agregat cuprinde sursele proprii i atrase evideniate n funcie de locul unde exist: Pasive externe: surse atrase de ctre bnci, exprimate n lei sau valut, care provin din afara granielor rii (mprumuturi de la bnci din strintate, depozite ale bncilor strine constituite la bncile comerciale romneti, depozite ale persoanelor nerezidente). n funcie de exigibilitate ele se clasific n pasive pe termen scurt i pasive pe termen lung. Pasive interne: surse proprii i atrase ale bncilor, exprimate n lei i valut, provenite din interiorul granielor rii. n aceast categorie intr: a) depozite ale clienilor; b) depozite ale instituiilor financiare; c) depozite publice; d) sume n tranzit ntre sediile bncilor; e) pasive interbancare; f) capitaluri proprii, asimilate i provizioane; g) alte pasive. Depozitele au o pondere de peste 50% din totalul pasivelor bancare. Depozitele clienilor sunt formate din depozitele realizate la bnci de agenii economici i de populaie. Depozitele instituiilor financiare sunt reprezentate de depozitele deschise la alte bnci, fonduri mutuale,societi de investiii. Depozitele publice sunt cele ale statului i sunt constituite pe seama fondurilor cuvenite statului i a disponibilitilor bugetului central i ale bugetelor locale.19

Sumele n tranzit ntre sediile bncilor se mai numesc pasive intrabancare i provin din relaiile ntre sedii generatoare de datorii. Pasivele interbancare rezult din relaiile dintre bncile comerciale sau dintre acestea i BNR. Ele mbrac forma mprumuturilor obinute de la bncile romneti sau a depozitelor constituite de bncile romneti. Capitalurile proprii, asimilate i provizioanele includ: capitalul social, elemente asimilate capitalului, prime legate de capital, rezerve legale, statutare, rezerva general pentru riscul de credit, alte rezerve, fonduri (fondul imobilizrilor corporale, fondul pentru creterea surselor proprii de finanare, rezultatul exerciiului, rezultatul reportat). Alte pasive: datorii fa de personal i asimilate acestora, creditori diveri, venituri de repartizat. Contul de profit i pierdere Contul de profit i pierdere sau contul de rezultate este un document de sintez ce realizeaz o analiz n dinamic a veniturilor i cheltuielilor i evideniaz rezultatul contabil al activitii desfurate. El permite, de asemenea, s se calculeze o serie de indicatori care s prezinte performanele acestei activiti. Elementele componente ale acestui document sunt grupate n funcie de natura lor astfel: I. Venituri: 1. Venituri din activitatea de exploatare bancar 2. Venituri diverse din exploatare 3. Venituri din provizioane i recuperri de creane amortizate 4. Venituri extraordinare 5. Venituri din corectarea erorilor fundamentale, modificri ale politicilor contabile i ajustarea la inflaie; II. Cheltuieli: 1. Cheltuieli de exploatare bancar 2. Cheltuieli cu personalul 3. Cheltuieli cu impozite, taxe i vrsminte asimilate 4. Cheltuieli cu materialele, lucrrile i serviciile executate de teri 5. Cheltuieli diverse de exploatare 6. Cheltuieli cu amortizrile privind imobilizrile necorporale i corporale 7. Cheltuieli cu provizioane i pierderi din creane nerecuperabile 8. Cheltuieli extraordinare 9. Cheltuieli din corectarea erorilor fundamentale, modificri ale politicilor contabile i ajustarea la inflaie; 10. Cheltuieli cu impozitul pe profit Rezultatul exerciiului, respectiv profitul sau pierderea, se determin ca diferen ntre veniturile i cheltuielile exerciiului, indiferent de data ncasrii sau plii lor. Rezultatul exerciiului (profitul sau pierderea) cuprinde rezultatul curent, rezultatul extraordinar i impozitul pe profit. Rezultatul curent reprezint diferena dintre veniturile din operaiunile curente, respectiv veniturile din exploatare, veniturile din provizioane i recuperri de creane amortizate, veniturile din corectarea erorilor fundamentale, modificri ale politicilor contabile i ajustarea la inflaie i cheltuielile curente, respectiv cheltuielile de exploatare, cheltuielile cu provizioane i pierderi din creane nerecuperabile i cheltuieli din corectarea erorilor fundamentale, modificri ale politicilor contabile i ajustarea la inflaie. Rezultatul extraordinar reprezint diferena dintre veniturile i cheltuielile extraordinare. Rezultatul exerciiului reprezint soldul final al contului de profit i pierdere supus repartizrii.20

III. Rezultatul curent: I (1+2+3+5) II (1+2+3+4+5+6+7+9) IV. Rezultatul extraordinar: I 4 II 8 V. Rezultatul exerciiului: III + IV VI. Profit impozabil: V Vi VII. Impozit pe profit VIII. Profit net: VI - VII Planul de conturi al instituiilor de credit Clasa 1 Operaiuni de trezorerie i operaiuni interbancare cuprinde conturile utilizate n contabilitatea centralei bncii, conturile ce reflect disponibilitile sub form de lichiditile la alte bnci i conturile folosite pe relaia cu banca central (contul curent la BNR). Clasa 2 Operaiuni cu clientela cuprinde conturi utilizate de unitile operative (sucursale i filiale) destinate evidenierii relaiei dintre banc i clienii si: operaiuni de creditare, operaiuni de ncasare i pli n conturile curente ale clientelei, constituire de depozite, operaiuni de scontare a efectelor comerciale. Clasa 3 Operaiuni cu titluri i operaiuni diverse cuprinde conturi folosite pentru reflectarea contabil a operaiunilor cu titluri (vnzare-cumprare de titluri date sau primite n pensiune livrat, date sau primite cu mprumut) i o serie de conturi pentru reflectarea operaiunilor de gestiune intern a bncii (conturi de stocuri, decontri cu personalul, cu asigurrile sociale, bugetul statului, debitori, creditori). Clasa 4 Valori imobilizate conine conturi ce nregistreaz bunurile i valorile caracterizate ca imobilizri corporale i necorporale, amortizrile acestora i operaiuni de leasing i locaie simpl. Clasa 5 Capitaluri proprii, asimilate i provizioane nregistreaz fondurile investite n banc pentru o perioad lung de timp, (fonduri proprii i datorii subordonate), la care se adaug o serie de provizioane i fonduri de risc. Clasa 6 Cheltuieli cuprinde conturi ce reflect cheltuielile bncii. Clasa 7 Venituri cuprinde conturi necesare nregistrrii veniturilor bancare. Clasa 9 Operaiuni n afara bilanului conine conturi ce reflect contabil angajamentele primite sau date n favoarea altor bnci sau a clientului, drepturi sau datorii.

21