9350CADRUL DE REFERIN AL MISIUNILORPRIVIND EXPERTIZELE CONTABILE

NORMA

Expertizele contabile sunt mijloace de prob utilizabile nrezolvarea unor cauze care necesit cunotine de strict specia-litate din partea unor persoane care au calitatea de expert con-tabil. Expertizele contabile dispuse din oficiu sau acceptate lacererea prilor n fazele de instrumentare i de judecat aleunor cauze civile i/sau comerciale, ataate sau nu unui procespenal, se numesc expertize contabile judiciare. Toate celelalteexpertize contabile sunt extrajudiciare.

COMENTARII

1. Expertiza contabil este o activitate a profesiei contabile cepoate fi efectuat numai de ctre persoanele care au dobndit calitateade expert contabil n condiiile legii, fiind nscrise, cu viza la zi, nTabloul experilor contabili, actualizat anual de ctre Corpul ExperilorContabili i Contabililor Autorizai din Romnia (CECCAR).

2. Expertizele contabile pot fi clasificate:I. Dup scopul principal n care au fost solicitate, n:

a) expertize contabile judiciare, reglementate de: Codul deprocedur civil; Codul de procedur penal; alte legi spe-ciale;

b) expertize contabile extrajudiciare sunt cele efectuate nafara procedurilor reglementate privind rezolvarea unorcauze supuse verdictului justiiei. Sunt efectuate n afaraunui proces justiiar. Nu au calitatea de mijloc de probn justiie, ci, cel mult, de argumente pentru solicitarea de

10

ctre pri a administrrii probei cu expertiza contabiljudiciar sau pentru rezolvarea unor litigii pe cale amia-bil.

II. Dup natura principalului(elor) obiectiv(e) la care se refer,n:a) expertize contabile civile dispuse sau acceptate n rezol-

varea litigiilor civile;b) expertize contabile penale dispuse sau acceptate n rezol-

varea unor aspecte civile ataate litigiilor penale;c) expertize contabile comerciale dispuse sau acceptate n

rezolvarea litigiilor comerciale;d) expertize contabile fiscale dispuse sau acceptate n rezol-

varea litigiilor fiscale;e) alte categorii de expertize contabile judiciare dispuse de

organele n drept sau extrajudiciare solicitate de ctreclieni.

III. n funcie de natura juridic, expertizele contabile pot fi: civile; penale; extrajudiciare.

3. Anexele nr. 1-3 au caracter orientativ i ilustrativ i fac parteintegrant din prezentele norme. Modelele prezentate n aceste anexepot fi adaptate cazuisticii concrete.

11

351NORME DE COMPORTAMENT PROFESIONALSPECIFICE MISIUNILOR PRIVINDEXPERTIZELE CONTABILE

3511 INDEPENDENA EXPERTULUI CONTABIL

NORMA

Expertizele contabile pot fi efectuate numai de ctre experiicontabili nscrii n Tabloul Corpului. Expertul contabil solicitatn efectuarea unei expertize contabile este obligat s fie inde-pendent fa de prile interesate n expertiz, evitnd orice si-tuaie care ar presupune o lips de independen sau o constrn-gere care ar putea s-i impieteze integritatea i obiectivitatea.

COMENTARII

3511.1. Expertizele contabile efectuate de experii contabili carenu ntrunesc condiiile pentru a fi nscrii ca membri ai Corpului cadsub incidena sanciunilor privind exercitarea unei profesii fr auto-rizaie. Dac un expert contabil implicat ntr-o astfel de situaie estesolicitat pentru efectuarea unei expertize contabile, el este obligat saduc la cunotina solicitantului situaia n care se afl.

3511.2. Independena expertului contabil trebuie s fie absolutn cazul experilor contabili numii din oficiu de ctre organele ndrept i relativ n cazul experilor contabili recomandai de pri sausolicitai n efectuarea de expertize contabile extrajudiciare.

3511.3. Independena absolut a expertului contabil numit dectre organele n drept deriv din obligaia acestuia de a ine seamade toate cazurile de incompatibilitate, abinere i recuzare prevzute

12

de Codul de procedur civil i alte reglementri procedurale speciale,care sunt aceleai cu cele privind judectorii.

3511.4. Independena expertului contabil este afectat grav nsituaiile reglementate de Codul etic naional al profesionitilor con-tabili, Seciunea 100.25 punctele 5 i 6.

3511.5. Experii contabili care se afl n situaiile prevzute lapunctele 3 i 4 de mai sus trebuie s le aduc, n scris, la cunotinaorganului care i-a numit, imediat dup numire.

3511.6. Expertul contabil, la primirea oricrei lucrri de exper-tiz, va face un examen de independen i va completa o Declaraiede independen care va nsoi lucrarea depus pentru auditul decalitate la Corp.

3511.7. Toate comentariile privind norma general de baz sunti rmn pertinente.

13

3512 COMPETENA EXPERTULUI CONTABIL

NORMA

Calitatea de expert contabil abilitat s efectueze expertizecontabile este reglementat. Competena presupune deinereade ctre expertul contabil a cunotinelor necesare domeniuluila care se refer expertiza contabil.

El trebuie s se supun regulilor Corpului privind formareacontinu, actualizarea i testarea permanent a cunotinelor pecare le posed.

COMENTARII

3512.1. Expertiza contabil are drept suport documentele pri-mare i nregistrarea evenimentelor i tranzaciilor n contabilitate.Ca urmare, expertul contabil solicitat n efectuarea expertizelor con-tabile trebuie s posede cunotine solide i actualizate n domeniuleconomic, n general, i mai ales n domeniul financiar-contabil. A-ceste cunotine trebuie probate cu calitatea de expert contabil mem-bru al Corpului, nscris n listele pe domenii publicate, care se supuneregulilor stabilite de Corp cu privire la pregtirea individual continui la testarea cunotinelor acumulate.

3512.2. Toate comentariile privind norma general de baz sunti rmn pertinente.

14

3513 CALITATEA EXPERTIZELOR CONTABILE

NORMA

Expertul contabil trebuie s efectueze expertizele contabilepentru care a fost solicitat i pe care le-a acceptat cu contiin-ciozitate, devotament, corectitudine i imparialitate; pentruasigurarea n interes public c aceste cerine sunt ndeplinite,expertizele contabile sunt supuse auditului de calitate potrivitreglementrilor Corpului. Expertizele contabile trebuie s fieutile celor care le-au solicitat.

COMENTARII

3513.1. Expertizele contabile constituie mijloace de prob tiin-ific. n elaborarea lor, expertul contabil trebuie s foloseasc metodespecifice tiinei contabilitii. Concluziile expertului contabil trebuies fie fundamentate numai pe documente care atest evenimente itranzacii care fac sau trebuie s fac obiectul recunoaterilor, evalu-rilor, clasificrilor i prezentrilor contabile.

3513.2. n expertizele contabile judiciare, expertul contabil esteun ter n proces, care prin calitatea lui procesual contribuie la stabi-lirea adevrului de ctre organele de drept. Raportul de expertiz con-tabil judiciar are caracter de prob tiinific care trebuie s prezinteun nalt grad al indicelui contributiv la soluionarea cauzei n care afost dispus.

Nedocumentarea i nefundamentarea tiinific a rapoartelor deexpertiz contabil judiciar pot fi i sunt, adesea, sancionate de orga-nele de drept care le-au dispus cu nlocuirea expertului contabil idispunerea unei noi expertize contabile. Dac n aceeai cauz s-a

15

dispus o nou expertiz contabil care ajunge la concluzii diferitefa de prima din cauza utilizrii altor criterii i metode de investigaie,organul n drept care le-a dispus are posibilitatea de a se opri la aceeape care o consider mai fundamentat sub aspect tiinific, respectivde mai bun calitate.

3513.3. Nici expertizele contabile extrajudiciare nu trebuie sfac rabat din punct de vedere al calitii. Independena i competenaprofesional a expertului contabil trebuie s asigure o documentare io fundamentare tiinific i expertizelor contabile extrajudiciare.

3513.4. Expertizele contabile sunt supuse auditului de calitatepotrivit Regulamentului privind auditul de calitate al serviciilorcontabile prestate de membrii Corpului.

3513.5. Toate comentariile privind norma general de baz sunti rmn pertinente.

16

3514SECRETUL PROFESIONAL ICONFIDENIALITATEA EXPERTULUICONTABIL

NORMA

Expertul contabil trebuie s respecte secretul i caracterulconfidenial al informaiilor la care a avut acces i de care a luatcunotin cu ocazia efecturii expertizelor contabile, trebuinds se abin de la divulgarea lor ctre teri, cu excepia cazurilorn care a fost autorizat expres n acest scop sau dac are obligaialegal sau profesional s fac o astfel de divulgare.

COMENTARII

3514.1. Expertul contabil numit din oficiu sau la recomandareaunei pri nu trebuie s prezinte mai mult dect se cere. El trebuie sinvoce n raportul su de expertiz contabil judiciar numai aceleevenimente i tranzacii probate cu documente justificative i/sauevidenieri contabile care au o legtur cauzal cu obiectivul (ntre-barea) care i-a fost fixat() de organul n drept care a dispus expertizacontabil judiciar.

3514.2. Expertul contabil numit din oficiu sau la recomandareaunei pri ntr-o cauz justiiar trebuie s se abin de la divulgareaconinutului raportului de expertiz contabil judiciar i a concluziilorsale direct prilor implicate n actul justiiar. Expertul contabil trebuies depun raportul su, auditat calitativ, la organul n drept care adispus expertiza contabil judiciar, de unde cei interesai l potconsulta n condiiile legii.

17

3514.3. Expertul contabil numit din oficiu sau la cererea uneipri ntr-o cauz justiiar trebuie s se abin de la contactarea pr-ilor implicate n actul justiiar, n afara procedurilor prevzute delege. Astfel, n cazul proceselor civile, dac este nevoie de o lucrarela faa locului, aceasta nu poate fi fcut dect dup citarea prilorcu confirmare de primire, artndu-li-se zilele i orele cnd ncep ise continu lucrrile expertizei contabile. n procesele penale expertulcontabil poate lua legtura cu inculpaii numai cu ncuviinarea i ncondiiile stabilite de organul de urmrire penal sau de instana dejudecat. n toate cazurile, informaiile i explicaiile primite deexpertul contabil n contactele sale cu prile implicate n actul justiiartrebuie s rmn confideniale.

3514.4. Toate comentariile privind norma general de baz sunti rmn pertinente.

18

3515 ACCEPTAREA EXPERTIZELOR CONTABILE

NORMA

Solicitrile adresate experilor contabili privind efectuareade expertize contabile nu pot fi refuzate dect dac exist motivetemeinice.

Totui, expertul contabil, nainte de a accepta efectuarea uneiexpertize contabile, trebuie s-i analizeze posibilitatea de a-indeplini misiunea innd seama n special de regulile de inde-penden i competen.

COMENTARII

3515.1. Misiunea privind efectuarea unei expertize contabilenu poate fi refuzat pe motive etnice, religioase, politice sau de altnatur. Aceasta, deoarece expertiza contabil este un act de probtiinific.

3515.2. Calitatea de expert contabil este incompatibil cu ceade martor n aceeai cauz, calitatea de martor avnd ntietate. Ex-pertul contabil se afl n incompatibilitate dac exist mprejurri dincare rezult c este interesat sub orice form el, soul (soia) sau vreorud apropiat n soluionarea cauzei ntr-un anumit mod care l-ardetermina pe expertul contabil s fie subiectiv.

3515.3. Pot fi asimilate cu mprejurri din care rezult c esteinteresat sub orice form urmtoarele situaii n care s-ar putea gsiexpertul contabil:

(i) Dac, n calitate de organ de control, colaborator sau con-silier al uneia dintre prile n proces, s-a pronunat asupra

19

unor aspecte ori a luat parte la ntocmirea actelor primare,a evidenelor tehnico-operative sau la elaborarea situaiilorfinanciare care fac obiectul dosarului supus judecii;

(ii) Dac, n calitate de expert contabil, i-a exprimat o primopinie n aceeai cauz supus judecii, deoarece pri-meaz prezumia c ar fi interesat n susinerea primeisoluii. n particular, expertul contabil care a efectuat oexpertiz extrajudiciar la cererea unei pri n proces seafl n incompatibilitate cu calitatea de expert numit dinoficiu. Dac ndeplinete condiiile de independen ide competen, poate accepta calitatea de expert contabilrecomandat de parte.

3515.4. nainte de a accepta sau imediat dup numire expertulcontabil are obligaia s comunice organului care l-a numit, n scris,situaiile de mai sus, precum i cele prezentate n normele 3511 i 3512.

3515.5. Toate comentariile privind norma general de baz sunti rmn pertinente.

20

3516RESPONSABILITATEA EFECTURIIEXPERTIZELOR CONTABILE

NORMA

Expertizele contabile trebuie efectuate n mod responsabil.Responsabilitatea expertizelor contabile judiciare este ntritprin jurmnt, iar a celor extrajudiciare, prin contract.

COMENTARII

3516.1. Responsabilitatea efecturii expertizei contabile judi-ciare este ntrit de depunerea unui jurmnt adecvat confesiuniireligioase a expertului(ilor) contabil(i), dup cum urmeaz:

(i) Expertul(ii) contabil(i) de confesiune religioas cretinva (vor) depune, cu mna pe cruce sau pe Biblie, jurmn-tul: Jur c voi spune adevrul i c nu voi ascunde nimicdin ceea ce tiu. Aa s-mi ajute Dumnezeu.

(ii) Expertul(ii) contabil(i) fr confesiune religioas va (vor)depune jurmntul: Jur pe onoare i pe contiin c voispune adevrul i c nu voi ascunde nimic din ceea cetiu.

(iii) Expertul(ii) contabil(i) care din motive de contiin sauconfesiune religioas nu depune (depun) jurmnt va (vor)rosti formula: M oblig s spun adevrul i s nu ascundnimic din ceea ce tiu.

3516.2. Toate dispoziiile procedurale cu privire la citarea, adu-cerea cu mandat i sancionarea martorilor care lipsesc de la judecatsunt aplicabile i expertului(ilor) contabil(i) numit(i) pentru efectua-rea expertizelor contabile judiciare. Dac expertul(ii) contabil(i)numit(i) pentru efectuarea expertizelor contabile judiciare nu se nf-

21

ieaz la citarea organelor n drept care l-a (i-a) numit, acestea suntabilitate s dispun nlocuirea lui (lor).

3516.3. Responsabilitatea efecturii expertizelor contabile extra-judiciare trebuie s rezulte din contractul ncheiat ntre expertul(ii)contabil(i) i client.

22

352 NORME DE LUCRU SPECIFICE MISIUNILORPRIVIND EXPERTIZELE CONTABILE

3521DISPUNEREA EXPERTIZELOR CONTABILEJUDICIARE I NUMIREA EXPERILORCONTABILI

NORMA

Expertizele contabile judiciare pot fi dispuse numai de ctreorganele ndreptite de lege pentru administrarea probei cuexpertiza.

Numirea expertului sau experilor contabili, att din oficiu,ct i recomandai de prile n proces, se poate face numai deorganul n drept s dispun administrarea probei cu expertizacontabil.

COMENTARII

3521.1. Sediul general al materiei de drept privind administrareadovezilor cu expertiza contabil este Codul de procedur civil.Existnd un Corp de experi contabili, ncredinarea misiunilor privindefectuarea expertizelor contabile judiciare se poate face numaiacestora, respectndu-se normele de comportament profesionalspecifice misiunilor privind expertizele contabile.

3521.2. Instanele de drept civil, atunci cnd consider necesars cunoasc prerea unor experi contabili, pot numi, la cererea prilorsau din oficiu, unul sau trei experi contabili prin ncheiere de edin,care trebuie s cuprind:

(i) numele expertului contabil sau experilor contabili nu-mit(i) din oficiu sau la cererea prilor n proces;

23

(ii) obiectivele (ntrebrile, punctele) la care expertul contabilsau experii contabili numit(i) trebuie s rspund. Obiec-tivele expertizei contabile trebuie s fie formulate de in-stan concis, fr echivoc i fr a se solicita expertuluicontabil sau experilor contabili numit(i) s se pronuneasupra ncadrrilor legale ale faptelor supuse judecii;

(iii) termenul n care trebuie s se efectueze expertiza conta-bil, inndu-se seama de faptul c raportul de expertizcontabil trebuie depus la instana care a dispus-o cu cincizile nainte de termenul de judecat. Dac termenul iniialfixat de instan pentru depunerea expertizei contabilejudiciare este considerat de ctre expertul contabil sauexperii contabili numit(i) ca fiind inadecvat (prea scurt),el (ei) este (sunt) ndreptit(i) s solicite instanei untermen adecvat, minim necesar pentru efectuarea uneiexpertize contabile judiciare de calitate;

(iv) plata expertului contabil sau experilor contabili numit(i),care trebuie s fie remuneratorie. Dac expertul contabilsau experii contabili numit(i) pentru efectuarea experti-zei contabile judiciare consider onorariul stabilit de in-stan neremuneratoriu, el (ei) este (sunt) ndreptit(i)s solicite instanei mrirea acestuia.

3521.3. n cazul lipsei de solicitudine a instanei cu privire lacererile expertului contabil sau experilor contabili numit(i) referitoarela subpunctele (ii), (iii), (iv), el (ei) este (sunt) ndreptit(i) s refuzeefectuarea expertizei contabile judiciare. Acest refuz este o problemde raionament profesional a expertului contabil sau experilor conta-bili numit(i).

3521.4. Expertizele contabile judiciare pot fi dispuse i n cauzepenale, n conformitate cu prevederile Codului de procedur penal.n astfel de cauze, organul de urmrire penal sau instana de judecatcare a dispus efectuarea unei expertize contabile fixeaz un termen la

24

care sunt chemate prile, precum i expertul contabil, aducndu-li-sela cunotin ntrebrile la care trebuie s rspund expertul contabili precizndu-li-se c au dreptul s fac observaii cu privire la ntrebrii c pot cere modificarea sau completarea lor. Totodat, prile suntncunotinate c au dreptul s cear numirea i a cte unui expert reco-mandat de fiecare dintre ele, care s participe la efectuarea expertizei.Procedural, dispunerea expertizei contabile judiciare n cauze penalese face prin ordonan emis de organul de urmrire penal, care tre-buie s conin aceleai elemente ca i ncheierea de edin pentrunumirea experilor contabili n cauze civile. (Comentariul la Normanr. 3521.2 este i rmne pertinent.)

3521.5. Cnd efectuarea expertizelor contabile judiciare estesupus altor reglementri procedurale speciale, experii contabili nu-mii din oficiu sau recomandai de prile n proces trebuie s se con-formeze reglementrilor procedurale respective privind dispunereaexpertizelor contabile judiciare i numirea experilor contabili.

25

3522CONTRACTAREA I PROGRAMAREAEXPERTIZELOR CONTABILE

NORMA

Efectuarea expertizelor contabile se face pe baz de contract.Expertizele contabile contractate trebuie programate. Programulde lucru trebuie s cuprind natura, calendarul i ntinderea lu-crrilor necesare pentru ndeplinirea misiunii privind experti-zele contabile contractate.

COMENTARII

3522.1. Experii care vor cere sau vor primi mai mult dectplata statornicit se vor pedepsi pentru luare de mit (art. 213 alin. 1,Codul de procedur civil). Este leit-motivul pentru care expertizelecontabile, indiferent de natura lor (judiciar sau extrajudiciar), trebuiecontractate, unul dintre elementele fundamentale ale contractului fiindmrimea onorariului.

3522.2. ncheierile de edin (n dosarele civile) i ordonaneleorganelor de urmrire i cercetare penal (n dosarele penale),acceptate de experii contabili numii din oficiu sau la recomandareaprilor, in loc de contract pentru efectuarea expertizelor contabilejudiciare.

3522.3. Dac n timpul efecturii expertizelor contabile intervinelemente noi privind volumul i ntinderea lucrrilor, care nu au fostavute n vedere la acceptarea contractului iniial, experii contabilisunt ndreptii s cear majorarea onorariului iniial.

26

n cazul expertizelor contabile judiciare majorarea onorariuluise face de ctre organul n drept care a dispus efectuarea expertizei.

n cazul expertizelor contabile extrajudiciare majorarea onora-riului se face prin act adiional la contractul iniial.

3522.4. Expertizele contabile trebuie efectuate i depuse bene-ficiarului la termenele convenite i acceptate prin contract. Pentruncadrarea n aceste termene este necesar s se elaboreze un programde lucru n care s se precizeze, alturi de obiectivele expertizei con-tabile, un calendar i un buget de ore pe fiecare capitol, subdiviziunesau component n parte. Dac este necesar, programul de lucru poatefi modificat n timpul realizrii expertizelor contabile.

27

3523DELEGAREA I SUPRAVEGHEREALUCRRILOR PRIVIND EXPERTIZELECONTABILE

NORMA

Efectuarea lucrrilor privind expertizele contabile judiciarenu poate fi delegat de ctre experii contabili numii din oficiusau la recomandarea prilor asistenilor sau colaboratorilor lor.n cazul expertizelor contabile extrajudiciare, expertul contabilpoate delega executarea unor lucrri asistenilor sau colaborato-rilor si, pstrndu-i rspunderea final asupra coninutului iconcluziilor raportului de expertiz contabil extrajudiciar.

COMENTARII

3523.1. n cazul expertizelor contabile judiciare, experii con-tabili numii din oficiu sau la recomandarea prilor nu pot delegaefectuarea lucrrilor deoarece au fost nominalizai de ctre un organn drept s dispun proba cu expertiza contabil, printr-un act proce-dural (ncheiere de edin sau ordonan), i prin urmare trebuie si ndeplineasc personal i integral mandatul.

3523.2. Cerina de la Comentariul nr. 3523.1 nu exist n cazuln care organul n drept a nominalizat o persoan juridic pentru efec-tuarea expertizei printr-un expert contabil reprezentant, i nici n cazulexpertizelor contabile extrajudiciare, care de regul sunt comandatei contractate cu cabinete sau societi de expertiz contabil. Contrac-tele ncheiate n acest scop pot include chiar clauze cu privire la lucr-rile care trebuie executate i persoanele crora le vor fi delegate spreexecutare. Rspunderea final ns, n ce privete coninutul i

28

calitatea raportului de expertiz contabil, revine integral expertuluicontabil care a contractat misiunea sau a reprezentat societatea deexpertiz contabil. n astfel de cazuri, Norma de lucru nr. 123DELEGAREA I SUPRAVEGHEREA LUCRRILOR, n coni-nutul i comentariile ei, trebuie respectat.

29

3524 DOCUMENTAREA LUCRRILOR PRIVINDEXPERTIZELE CONTABILE

NORMA

Documentarea lucrrilor privind expertizele contabile are uncaracter particular i se limiteaz strict la ceea ce este necesarpentru a rspunde la obiectivele (ntrebrile, punctele) fixateexpertului(ilor) contabil(i) de ctre organul n drept s dispunexpertiza contabil judiciar, prin ncheiere de edin (n do-sarele civile) sau ordonan a organului de urmrire i cercetarepenal (n dosarele penale), sau la obiectivele contractului pri-vind expertiza extrajudiciar.

COMENTARII

3524.1. n vederea ntocmirii raportului de expertiz contabil,expertul contabil trebuie s studieze materialul documentar adecvat.Studierea materialului documentar adecvat constituie premisa i con-diia necesare ntocmirii unui raport de expertiz contabil temeinicfundamentat, bazat pe documente justificative i evidenieri contabile,i nu pe prezumii, declaraii ale prilor i/sau ale martorilor.

3524.2. Dac obiectivele (ntrebrile, punctele) la care trebuies rspund expertiza contabil vizeaz constatrile consemnate nacte de control fiscal, gestionar sau de alt natur, efectuate de organeabilitate, expertul contabil trebuie s studieze actele de control celpuin sub aspectele coninutului i ntinderii controlului, precum i almodului de stabilire a rspunderilor persoanelor implicate. n cazuln care s-au ntocmit mai multe acte de control n aceeai cauz, ajun-gndu-se la concluzii diferite, expertul contabil trebuie s studiezefiecare act de control n parte, artnd fundamentat cauzele care aucondus la concluzii diferite i poziia sa fa de aceste concluzii.

30

3524.3. n demersul su, expertul contabil care a ajuns laconcluzii fundamentate diferite fa de organul de control este abilitats ia contact cu acesta pentru a-i elucida toate aspectele pe care leimplic efectuarea unei expertize contabile de calitate. Contactul iconsultarea organului de control nu l oblig pe expertul contabil sajung la un punct de vedere comun, ci doar la motivarea opiniilordiferite, care trebuie inserat n raportul de expertiz contabil.

3524.4. Orientativ, materialul documentar pe care trebuie s lstudieze expertul contabil n cazul expertizelor judiciare se compunedin:

(i) dosarul cauzei n care s-a dispus o expertiz judiciar;(ii) documentele justificative i registrele contabile aflate n

pstrarea prilor implicate n procesul justiiar sau n arhi-vele terelor persoane care au vreo legtur cu obiectiveleexpertizate;

(iii) procesele-verbale ntocmite de organele de control abili-tate, aflate att n posesia acestora, ct i n posesia persoa-nelor juridice i/sau fizice controlate care au vreo legturcu obiectivele expertizate.

Particularizat, n cazul expertizelor contabile dispuse n dosarelepenale, expertul contabil are dreptul s ia cunotin de coninutuldosarului penal numai cu ncuviinarea organului de urmrire penalsau a instanei de judecat crora expertul contabil este abilitat s lecear lmuriri n legtur cu faptele sau mprejurrile cauzei.

3524.5. Pentru o mai temeinic nelegere a evenimentelor i atranzaciilor supuse expertizrii, expertul contabil este abilitat s cear,iar prile interesate n expertiz s dea, explicaii suplimentare. Acesteexplicaii nu trebuie date n scris i nu constituie material documentarpentru expertizele contabile. Expertul contabil trebuie s aib n vedereexplicaiile prilor, dar trebuie s le analizeze n raport cu actele justifi-cative i contabile expertizate, menionnd n raportul de expertizcontabil concordana sau neconcordana dintre explicaiile prilori actele examinate.

31

Particularizat, n cazul expertizelor contabile dispuse n dosarelepenale, prile implicate pot da explicaiile necesare expertului contabilnumai cu ncuviinarea i n condiiile stabilite de organul de urmrirepenal sau de instana de judecat.

3524.6. Materialul documentar examinat de expertul contabilnu poate fi ridicat de ctre expertul contabil de la prile care l au npstrare.

3524.7. Dosarul de lucru al expertului contabil, n ceea ce pri-vete documentarea expertizelor contabile, trebuie s cuprind, dupcaz:

(i) ncheierea de edin (n cauze civile), ordonana orga-nului de urmrire i cercetare penal (n cauze penale)sau contractul privind efectuarea expertizelor contabileextrajudiciare;

(ii) Raportul de expertiz contabil exemplarul expertuluicontabil care justific ndeplinirea misiunii;

(iii) Eventuala coresponden, rspunsurile la ntrebri supli-mentare sau suplimentele de expertiz contabil solicitatede organele n drept care au dispus efectuarea expertizeicontabile;

(iv) Eventualele note personale ale expertului contabil redac-tate n timpul efecturii expertizei contabile, cum ar finote scrise n urma unor interviuri sau declaraii verbale,necesare fie redactrii raportului de expertiz contabil,fie urmririi bugetului de timp i decontrii lucrrilor deexpertiz contabil cu beneficiarii acestora.

3524.8. Comentariile de la Norma general de lucru nr. 125DOCUMENTAREA LUCRRILOR sunt i rmn pertinente ntr-ointerpretare adecvat.

32

353NORME DE RAPORT SPECIFICEEXPERTIZELOR CONTABILE

3531REDACTAREA RAPORTULUI DE EXPERTIZCONTABIL

NORMA

Lucrrile i concluziile expertizei contabile se consemneazntr-un raport scris care trebuie s cuprind cel puin trei capitole:Capitolul I INTRODUCERE, Capitolul II DESFURAREAEXPERTIZEI CONTABILE i Capitolul III CONCLUZII.

Structura celor 3 capitole obligatorii trebuie respectat.Cnd au fost numii sau angajai mai muli experi contabili

n aceeai cauz se ntocmete un singur raport de expertizcontabil. Dac sunt deosebiri de preri ntre experi, opiniileseparate trebuie consemnate n cuprinsul raportului de expertizcontabil sau ntr-o anex a acestuia.

COMENTARII

3531.1. Capitolul I INTRODUCERE al raportului de expertizcontabil trebuie s cuprind cel puin urmtoarele paragrafe:

a) Paragraful de identificare a expertului(ilor) contabil(i)nominalizat(i) pentru efectuarea expertizei contabile, caretrebuie s cuprind informaii cu privire la: numele i pre-numele expertului(ilor), domiciliul acestuia (acestora),numrul carnetului de expert contabil i poziia din Ta-bloul experilor contabili;

b) Paragraful de identificare a organului care a dispus efec-tuarea expertizei contabile judiciare sau a clientului carea solicitat efectuarea expertizei contabile extrajudiciare.n acest paragraf se menioneaz:

33

n cazul expertizelor contabile judiciare: actul care astat la baza numirii expertului(ilor), respectiv nche-iere de edin (n cazurile civile) sau ordonan a or-ganelor de urmrire penal (n cazurile penale), cumenionarea datei acestuia, denumirea i calitatea pro-cesual a prilor, domiciliul sau sediul social al aces-tora, numrul i anul dosarului i natura acestuia (civilsau penal);

n cazul expertizelor contabile extrajudiciare: denu-mirea clientului, domiciliul sau sediul social al aces-tuia, numrul i data contractului n baza cruia se efec-tueaz expertiza contabil solicitat;

c) Paragraful privind identificarea mprejurrilor i circum-stanelor n care a luat natere litigiul n care s-a dispusefectuarea expertizei contabile judiciare sau contextul ncare a fost contractat expertiza contabil extrajudiciar;

d) Paragraful privind identificarea obiectivului(elor) exper-tizei contabile judiciare, formularea obiectivului(elor) ex-pertizei contabile. n cazul expertizelor contabile judi-ciare formularea obiectivului(lor) expertizei contabile sepreia ad-literam din formularea acestuia (acestora) nncheierea de edin (n cauze civile), respectiv n ordo-nana organelor de urmrire i cercetare penal (n cauzepenale). n cazul expertizelor contabile extrajudiciare for-mularea obiectivului(elor) acestora trebuie s fie cea dincontract;

e) Paragraful privind identificarea datei sau perioadei i alocului n care s-a efectuat expertiza contabil. n cazulexpertizelor contabile dispuse de organele n drept, ncauze civile, data i locul nceperii lucrrilor expertizeicontabile trebuie documentate prin citarea prilor prinscrisoare cu aviz de primire;

f) Paragraful privind identificarea materialului documentarcare are o legtur cauzal cu obiectivul(ele) expertizei

34

contabile i care a stat la baza ntocmirii raportului deexpertiz contabil. Materialul documentar nominalizatn acest paragraf trebuie s fie strict adecvat necesitilorde documentare a obiectivelor expertizei contabile judi-ciare sau extrajudiciare;

g) Paragraful privind identificarea datei sau perioadei n cares-a redactat raportul de expertiz contabil, cu meniona-rea expres dac s-au mai efectuat sau nu alte expertizecontabile avnd acelai (aceleai) obiectiv(e). De aseme-nea, n acest paragraf trebuie menionat dac s-au folositlucrrile altor experi (contabili, tehnici etc.), problemeleridicate de prile interesate n expertiz i explicaiiledate de acestea n timpul efecturii expertizei;

h) Paragraful privind identificarea datei iniiale pn la careraportul de expertiz contabil trebuia depus la beneficiari indicarea eventualelor perioade de prelungire fa determenul iniial.

3531.2. Capitolul II DESFURAREA EXPERTIZEI CON-TABILE al raportului de expertiz contabil trebuie s conin cteun paragraf distinct pentru fiecare obiectiv (ntrebare) al (a) expertizeicontabile care s cuprind o descriere amnunit a operaiilor efec-tuate de expertul contabil cu privire la structura materialului docu-mentar, actele i faptele analizate, locul producerii evenimentelor itranzaciilor, sursele de informaii utilizate, dac prile interesate nexpertiza contabil au fcut obiecii sau au dat explicaii pe care ex-pertul contabil le-a luat sau nu n considerare n formularea concluziilorsale. n fiecare astfel de paragraf trebuie prezentate ansamblul cal-culelor i interpretarea rezultatelor acestora. Dar, dac aceste prezentriar ngreuna nelegerea expunerii de ctre beneficiarul raportului deexpertiz contabil, este recomandabil ca ansamblul calculelor s sefac n anexe la raportul de expertiz contabil, iar n textul expertizeicontabile s se prezinte doar rezultatele calculelor i interpretarea aces-tora.

35

3531.3. Fiecare paragraf din Capitolul II DESFURAREAEXPERTIZEI CONTABILE trebuie s se ncheie cu concluzia (rs-punsul) expertului contabil, care trebuie s fie precis(), concis(),fr echivoc, redactat() ntr-o manier analitic, ordonat i sistema-tizat, fr a face aprecieri asupra calitii documentelor justificative,a reprezentrilor (nregistrrilor) contabile, a expertizelor i actelorde control (de orice fel) anterioare, i nici asupra ncadrrilor legale.Aceasta, deoarece expertul contabil analizeaz evenimente itranzacii, i nu ncadrarea judiciar a acestora. n cazuri deosebite,n care expertul contabil, n exercitarea misiunii sale, se confrunt cuacte i documente care nu ntrunesc condiiile legale, care exprimsituaii nereale sau care sunt suspecte, el nu trebuie s le ia nconsiderare n stabilirea rezultatelor concluziilor (rspunsurilor) salela obiectivul(ele) fixat(e) expertizei contabile, dar trebuie smenioneze aceasta n raportul de expertiz contabil.

3531.4. Dac raportul de expertiz contabil este ntocmit demai muli experi care au opinii diferite, ntr-un paragraf al Capito-lului II DESFURAREA EXPERTIZEI CONTABILE fiecare ex-pert contabil trebuie s-i motiveze detaliat i documentat opinia pecare o susine. De regul, n expertizele judiciare trebuie motivatseparat opinia expertului recomandat de parte n raport cu opinia exper-tului numit din oficiu.

3531.5. Capitolul III CONCLUZII al raportului de expertizcontabil trebuie s conin cte un paragraf distinct cu concluzia(rspunsul) la fiecare obiectiv (ntrebare) al (a) expertizei contabilepreluat() n maniera n care a fost formulat() n Capitolul II DES-FURAREA EXPERTIZEI CONTABILE.

3531.6. Raportul de expertiz contabil ntocmit n structuraprezentat la pct. 3531.1-3531.5 este un raport de expertiz contabilobinuit, necalificat. Un astfel de raport de expertiz contabil nupoate conine concluzii (rspunsuri) alternative la obiectivul(ele) fi-xat(e) expertului contabil.

36

3531.7. Dac expertul contabil, n promovarea raionamentuluisu profesional, consider necesar s-i exprime prerea asupra obiec-tivului(elor) expertizei contabile, asupra faptului dac ntrebrile carei-au fost fixate sunt suficiente sau nu n clarificarea obiectivului(elor)expertizei sau cu privire la alte aspecte asupra crora dorete s reinatenia beneficiarului expertizei, poate face acest lucru fie:

a) n finalul Capitolului III CONCLUZII, dup paragraful cu-prinznd rspunsul la obiectivul(ele) expertizei contabile; fie

b) ntr-un capitol distinct, Capitolul IV, intitulat CONSIDE-RAII PERSONALE ALE EXPERTULUI(ILOR) CON-TABIL(I).

3531.8. n prezentarea consideraiilor sale (lor) personale, nraportul de expertiz contabil, expertul(ii) contabil(i) trebuie s seconformeze normelor de etic i deontologie ale profesiei contabile,n special celor privind confidenialitatea. Coninutul i ntindereaconsideraiilor personale ntr-un raport de expertiz contabil in deraionamentul profesional al expertului(ilor) contabil(i). Aceste consi-deraii trebuie limitate la strictul necesar sau impus de lege n cazulexpertizelor contabile judiciare i pot fi mai extinse (cuprinztoare)n cazul expertizelor contabile extrajudiciare.

3531.9. Raportul de expertiz contabil care cuprinde conside-raii personale ale expertului(ilor) contabil(i) este calificat drept raportde expertiz contabil cu observaii.

3531.10. n cazuri cu totul deosebite, expertul(ii) contabil(i)se poate (pot) afla n imposibilitatea ntocmirii unui raport de expertizcontabil din cauza inexistenei documentelor justificative i/sau evi-denelor contabile care s ateste evenimentele i tranzaciile supuseexpertizrii. n astfel de cazuri se va ntocmi un RAPORT DE IMPO-SIBILITATE A EFECTURII EXPERTIZEI CONTABILE, care vaavea aceeai structur ca un raport de expertiz contabil obinuit(necalificat), dar care n Capitolul II DESFURAREA EXPERTI-

37

ZEI CONTABILE i Capitolul III CONCLUZII va prezenta justificati fundamentat cauzele care conduc la imposibilitatea efecturii ex-pertizei contabile comandate de beneficiarul acestuia.

3531.11. Anexele la raportul de expertiz contabil, indiferentde tipul acestuia (obinuit, cu observaii sau cu imposibilitatea efec-turii expertizei contabile), fac parte integrant din raportul de exper-tiz contabil i se ntocmesc de ctre expertul(ii) contabil(i) cu scopulde a susine o constatare din cuprinsul raportului de expertiz contabil.Anexele la raportul de expertiz contabil trebuie ntocmite atunci inumai atunci cnd exist necesitatea de documentare a unei constatridin raportul de expertiz contabil, ele avnd menirea s degrevezeconinutul raportului de expertiz contabil de prezentri prea detaliate,cifre multiple sau alte elemente de natur similar. Nu pot constituianexe la raportul de expertiz contabil documentele justificative sauregistrele contabile originale sau reproduse prin tehnici de multiplicare.Anexele raportului de expertiz contabil sunt un produs al munciiexpertului(ilor) contabil(i).

38

3532SEMNAREA I DEPUNEREA RAPORTULUI DEEXPERTIZ CONTABIL

NORMA

Raportul de expertiz contabil se parafeaz i se semneazfil de fil, inclusiv anexele.

Raportul de expertiz contabil se depune la beneficiarul a-cestuia n termenul legal sau contractual.

COMENTARII

3532.1. Pentru a evita orice disput cu privire la originalitatearaportului de expertiz contabil, acesta, inclusiv anexele, se parafeazi se semneaz de ctre expertul(ii) contabil(i) pe fiecare pagin nparte. Toate exemplarele parafate i semnate de expertul(ii) contabil(i)n original au calitatea de rapoarte de expertiz contabil originale.Toate celelalte au calitatea de copii, indiferent de tehnicile de multipli-care.

Raportul de expertiz contabil nu se semneaz de ctre niciunadintre prile interesate n efectuarea expertizei contabile.

3532.2. De regul, raportul de expertiz contabil se ntocmeten dou exemplare originale: unul pentru organul care a dispus saupartea care a solicitat efectuarea expertizei contabile i unul pentruexpertul(ii) contabil(i) care a (au) efectuat expertiza contabil. Num-rul de exemplare originale poate fi mai mare dac beneficiarul rapor-tului de expertiz solicit acest lucru.

3532.3. Raportul de expertiz contabil judiciar se depune laorganele care au dispus-o cu cel puin cinci zile nainte de data stabilitpentru judecat. Raportul de expertiz contabil extrajudiciar se predclientului care a solicitat-o la locul i la termenul prevzute n contract.

39

Anexa nr. 1

CONTRACT

ncheiat ntre:

Expertul(ii) contabil(i) / S.C. ______________________ cudomiciliul / sediul social n __________________________ , n-scris(i) / () n Tabloul Corpului Experilor Contabili i ContabililorAutorizai din Romnia (CECCAR) n Seciunea _________________Poziia ___________________ , denumit(i) / () PRESTATOR(I) i

______________________________________________________(Denumirea beneficiarului)

cu domiciliul / sediul social n _____________________________reprezentat() prin ______________________________________ ,denumit() BENEFICIAR,

s-a ncheiat prezentul contract pentru efectuarea unei expertize con-tabile extrajudiciare.

Art. 1. Prestatorul se oblig s procedeze la examinarea profesio-nal i s formuleze concluzii (rspunsuri) la urmtoarele obiective:

Obiectivul 1: ______________________________________Obiectivul 2: ______________________________________

______________________________________Obiectivul n: ______________________________________

Art. 2. Beneficiarul expertizei contabile extrajudiciare se obligs pun la dispoziia prestatorului urmtoarele materiale documentare:

1: _______________________________________________2: _______________________________________________

_______________________________________________n: _______________________________________________

40

Art. 3. Prestatorul se oblig s ntocmeasc RAPORTUL DEEXPERTIZ EXTRAJUDICIAR n conformitate cu normeleprofesionale specifice misiunilor privind expertizele contabile; acestava fi depus la _____________________________________ pn ladata de ________________________

Art. 4. Beneficiarul RAPORTULUI DE EXPERTIZ CON-TABIL EXTRAJUDICIAR se oblig s plteasc prestatoruluionorariul n sum de ______________ lei, din care ___________ leiimediat dup semnarea prezentului contract i ____________ lei pnla data de ________________

Art. 5. n conformitate cu principiile deontologiei profesieicontabile liberale prile se oblig s asigure confidenialitatea infor-maiilor reciproce la care au acces cu ocazia executrii prestaiei careface obiectul prezentului contract.

Art. 6. Prezentul contract s-a ncheiat n _______ exemplare,intr n vigoare cu data semnrii i se completeaz cu prevederilelegislaiei civile n materie.

Localitatea __________________Data _________________

PRESTATOR, BENEFICIAR,

41

Anexa nr. 2

RAPORT DE EXPERTIZ CONTABIL JUDICIAR

Capitolul I INTRODUCERE

Paragraful (i)

Subsemnatul ________________________ , expert contabil,domiciliat n _________________________ , posesor al carnetuluide expert contabil nr. ____________ nscris n Tabloul CorpuluiExperilor Contabili i Contabililor Autorizai din Romnia (CECCAR)n Seciunea __________ Poziia ________________________

(Dac sunt mai muli experi contabili acesta se repet pentru fiecare)

Paragraful (ii)

Am fost numit(i) prin ____________ din data de _________expert(i) contabil(i) n dosarul nr. _________ , prile implicate nproces fiind:

1. _______________________2. _______________________

_______________________n. _______________________

(Pentru fiecare parte implicat n proces se va meniona: denumirea,domiciliul sau sediul social i calitatea procesual)

Paragraful (iii)

mprejurrile i circumstanele n care a luat natere litigiul sunt:__________________________________________________________________________________________________________________________________________________________________

42

Paragraful (iv)

Pentru rezolvarea acestei cauze s-a dispus proba cu expertizacontabil, creia i s-au fixat urmtoarele obiective (ntrebri):

1. ______________________2. ______________________

______________________n. ______________________

Paragraful (v)

Lucrrile expertizei contabile s-au efectuat n perioada ________la sediul social / domiciliul ________________________________

Paragraful (vi)

Materialul documentar care a stat la baza efecturii expertizeiconst n _____________________________________________

Paragraful (vii)

Redactarea prezentului raport de expertiz contabil s-a fcutn perioada __________________. n cauz s-au efectuat / nu s-auefectuat alte expertize contabile; s-au utilizat / nu s-au utilizat lucrrilealtor experi (tehnici, fiscali etc.).

Problemele ridicate de prile interesate n expertiz i expli-caiile date de acestea n timpul efecturii expertizei sunt:

________________________________________________________________________________________________________________________________________________________________________________________________________________________

Paragraful (viii)

Data pentru depunerea prezentului raport de expertiz contabila fost fixat la _________ i prelungit la ____________ (dac estecazul).

43

Capitolul II DESFURAREA EXPERTIZEI CONTABILE

Obiectivul nr. i (i = 1, n)

Pentru a rspunde la obiectivul (ntrebarea) nr. i s-au examinaturmtoarele documente:____________________________________________________________________________________________________________

(Descriere detaliat, dac este cazul)

n conformitate cu documentele expertizate, formulm, la obiec-tivul nr. i, urmtorul rspuns:____________________________________________________________________________________________________________

(Se redacteaz rspunsul clar, concis i fr ambiguiti)

Capitolul III CONCLUZII

n conformitate cu examinrile materialului documentar men-ionat n introducerea i cuprinsul prezentului raport de expertiz con-tabil, formulm urmtoarele concluzii (rspunsuri) la obiectivele (n-trebrile) fixate acesteia:

La obiectivul nr. 1 ______________________________________________________________________________________________________________________________

La obiectivul nr. 2 ______________________________________________________________________________________________________________________________

La obiectivul nr. n ______________________________________________________________________________________________________________________________

(Se vor relua rspunsuriledin Capitolul II DESFURAREA EXPERTIZEI CONTABILE)

44

Pentru ca prezentul raport de expertiz contabil s vin n spri-jinul beneficiarului considerm necesar s facem urmtoarele pre-cizri:__________________________________________________________________________________________________________________________________________________________________

(Acest paragraf poate fi introdus numai dac expertul contabil consi-der c este util beneficiarului expertizei contabile. El poate face obiec-tul unui capitol separat, Capitolul IV CONSIDERAIILE PERSO-NALE ALE EXPERTULUI(ILOR) CONTABIL(I).)

Expert(i) contabil(i):

45

Anexa nr. 3

RAPORT DE EXPERTIZ CONTABILEXTRAJUDICIAR

Capitolul I INTRODUCERE

Paragraful (i)

Subsemnatul ________________________ , expert contabil,domiciliat n __________________________________________ ,posesor al carnetului de expert contabil nr. _______ nscris n TabloulCorpului Experilor Contabili i Contabililor Autorizai din Romnia(CECCAR) n Seciunea __________ Poziia _________

(Dac sunt mai muli experi contabili acesta se repet pentru fiecare)

Paragraful (ii)

n baza contractului nr. _________________ am acceptatmisiunea efecturii unei expertize contabile extrajudiciare pentru______________________________________________________

(Se menioneaz denumirea, domiciliul sau sediul social al clientului)

Paragraful (iii)

mprejurrile i circumstanele care l-au determinat pe client sapeleze la prestaia noastr sunt: __________________________________________________________________________________________________________________________________________

Paragraful (iv)

Conform art. nr. __________ din contractul nr. ___________obiectivele fixate prezentei expertize extrajudiciare sunt:

46

Obiectivul nr. 1 ____________________________________________________________________________________________________________________________

Obiectivul nr. 2 ____________________________________________________________________________________________________________________________

Obiectivul nr. n _____________________________________________________________________________________________________________________________

Paragraful (v)

Lucrrile expertizei contabile s-au efectuat n perioada ________la sediul social / domiciliul _____________________

Paragraful (vi)

Materialul documentar care a stat la baza efecturii expertizeiconst n: ____________________________________________________________________________________________________

Paragraful (vii)

Redactarea prezentului raport de expertiz contabil s-a fcutn perioada ______________________. n cauz s-au efectuat / nu s-auefectuat alte expertize contabile; s-au utilizat / nu s-au utilizat lucr-rile altor experi (tehnici, fiscali etc.).

Problemele ridicate de prile interesate n expertiz i expli-caiile date de acestea n timpul efecturii expertizei sunt:______________________________________________________________________________________________________________

47

Paragraful (viii)

Data pentru depunerea prezentului raport de expertiz contabila fost fixat la _____________________________ i prelungit la_______________________ (dac este cazul)

Capitolul II DESFURAREA EXPERTIZEI CONTABILE

Obiectivul nr. i (i = 1, n)

Pentru a rspunde la obiectivul (ntrebarea) nr. i s-au examinaturmtoarele documente: _________________________________________________________________________________________

(Descriere detaliat cu trimitere la anexe, dac este cazul)

n conformitate cu documentele expertizate formulm, laobiectivul nr. i, urmtorul rspuns:____________________________________________________________________________________________________________

(Se redacteaz rspunsul clar, concis i fr ambiguiti)

Capitolul III CONCLUZII

n conformitate cu examinrile materialului documentar men-ionat n introducerea i cuprinsul prezentului raport de expertiz, for-mulm urmtoarele concluzii (rspunsuri) la obiectivele (ntrebrile)fixate acesteia:

Obiectivul nr. 1 ____________________________________________________________________________________________________________________________

Obiectivul nr. 2 ____________________________________________________________________________________________________________________________

48

Obiectivul nr. n __________________________________________________________________________________________________________________________________

(Se vor relua rspunsurile din Capitolul II DESFURAREA EXPERTIZEICONTABILE)

Pentru a veni n sprijinul beneficiarului prezentului raport deexpertiz contabil, considerm necesar s facem urmtoarele preci-zri: ______________________________________________________________________________________________________________________________________________________________

(Acest paragraf poate fi introdus numai dac expertul contabil consi-der c este util beneficiarului expertizei contabile. El poate face obiec-tul unui capitol separat, Capitolul IV CONSIDERAIILE PERSO-NALE ALE EXPERTULUI(ILOR) CONTABIL(I).)

Expert(i) contabil(i):