ceccar.roceccar.ro/ro/wp-content/uploads/2016/11/Standardul-prof... · Web viewSTANDARDUL...

Corpul Experților Contabili și Contabililor Autorizați din România

STANDARDUL PROFESIONAL

nr. 21

Misiunea de ținere a contabilității, întocmirea prezentarea situațiilor financiare

Ghid de aplicare -

Ediția a IV-a, revizuită și adăugită

Editura CECCAR, București, 2011

1

Editor: Editura CECCARIntrarea Pielari nr. 1, sector 4, București Tel.: 021/330.88.69 / 70 / 71 Fax: 021/330.88.88 E-mail: [email protected] www.ceccar.ro Redactor: Nadia MARINESCU

Tipărit: Tipografia EVEREST 2001 BucureștiTel.: 021/433.07.01 / 02 / 03 www.everest.ro

Descrierea CIP a Bibliotecii Naționale a României CORPUL EXPERȚILOR CONTABILI ȘI CONTABILILOR AUTORIZAȚI DIN ROMÂNIA (București)Standardul profesional nr. 21: misiunea de ținere a contabilității, întocmirea și prezentarea situațiilor financiare: ghid de aplicare / Corpul Experților Contabili și Contabililor Autorizați din România Ed. a 4-a, rev. și adăugită București: Editura CECCAR, 2011ISBN 978-973-8414-89-1 657

2

http://www.everest.ro/

http://www.ceccar.ro/

mailto:[email protected]

CUPRINS

I. Standardul profesional nr. 21: Misiunea de ținere a contabilității, întocmirea și prezentarea situațiilor financiare.................................

II. Ghid pentru aplicarea Standardului profesional nr. 21: Misiunea de ținere a contabilității, întocmirea și prezentarea situațiilor financiare................................................................................................

III. Norme generale de bază aplicabile tuturor misiunilor expertului contabil...................................................................................................

3

NOTĂ:

1) În cuprinsul prezentei lucrări, următorii termeni au următoarele semnificații:

– standard = normă;

– conturi anuale = situații financiare;

– cabinet profesional = persoana fizică sau juridică membră a Corpului.

2) Normele și comentariile la norme se înțeleg împreună și au aceeași autoritate.

3) Standardele de bază sunt aplicabile în orice misiune a experților contabili și contabililor autorizați, chiar și atunci când un standard specific nu menționează acest lucru.

4) Standardele profesionale constituie criterii de apreciere a calității serviciilor prestate de membrii CECCAR.

5) Clasificarea și codificarea standardelor profesionale emise de CECCAR pentru principalele misiuni realizate de membrii săi se prezintă astfel:

4

Clasificarea și codificarea standardelor profesionale emise de CECCAR

Domeniul de acoperire al standardelor

Standarde de bază Standarde specifice

Nivelul 1 (aplicabile

tuturor misiunilor)

Nivelul 2 (aplicabile misiunilor legate de situațiile financiare)

Nivelul 3(aplicabile altor misiuni decât cele legate de situațiile financiare)

21 Contabi-

litate

22 Situații financia

re

23 Cenzo-

rat

24 Audit statutar

31Aporturi la capital

32 Fuziuni/ divizări

34 Servicii fiscale

35Expertiză contabilă

36 Audit intern

37 Evaluări

39 Crearea

întreprin-derilor

Norme de comportament 11 211 221 231 241 311 321 341 351 361 371 391

Norme de lucru 12 212 222 232 242 312 322 342 352 362 372 392

Norme de raportare 13 213 223 233 243 313 323 343 353 363 373 393

Legenda:– Prima cifră indică nivelul de organizare al standardului: 1 standarde de bază, aplicabile tuturor misiunilor; 2 standarde specifice aplicabile misiunilor legate de situațiile financiare; 3 standarde specifice aplicabile altor misiuni decât cele care se referă la situațiile financiare.– A doua cifră la standardele specifice indică natura misiunii profesionistului contabil.– A treia cifră la standardele specifice și a doua cifră la standardele de bază indică domeniul de acoperire al standardului: 1 norme de comportament; 2 norme de lucru; 3 norme de raportare.– A patra cifră și următoarele la standardele specifice și a treia cifră și următoarele la standardele de bază indică textul normelor profesionale, precum și comentariile la acestea

5

I. STANDARDUL PROFESIONAL nr. 21:Misiunea de ținere a contabilității, întocmirea și prezentarea

situațiilor financiare

6

SUMAR

211 NORME DE COMPORTAMENT PROFESIONAL....................2112 Competența................................................................................

212 NORME DE LUCRU.......................................................................2120 Cunoașterea activităților întreprinderii clientului......................2121 Programarea lucrărilor...............................................................2122 Contractarea lucrărilor...............................................................2123 Delegarea și supravegherea lucrărilor........................................2124 Organizarea contabilității clientului...........................................2125 Controlul regularității și sincerității contabilității......................2126 Închiderea conturilor..................................................................2127 Analiza critică a situațiilor financiare........................................2128 Utilizarea lucrărilor altor profesioniști.......................................2129 Documentarea lucrărilor............................................................

2130 NORMA DE RAPORTARE ............................................................

7

211 NORME DE COMPORTAMENT PROFESIONALprivind:

2111 – Independența2112 – Competența2113 – Calitatea lucrărilor2114 – Secretul profesional și confidențialitatea2115 – Acceptarea și menținerea misiunilor

Normele aplicabile sunt normele generale de bază, cu următorul comentariu pentru norma:

2112 COMPETENȚAToți colaboratorii cabinetului/societății de expertiză contabilă având atribuții privind înregistrările contabile trebuie să dețină un nivel de formare contabilă corespunzător acestor lucrări.Dacă lucrările sunt parțial sau total asigurate de client, direct sau prin personal salariat sau angajat cu convenție civilă, liber-profesionistul contabil va aprecia nivelul de calificare al personalului clientului și îi va propune acestuia măsurile de formare în cazul în care consideră că este necesar.

8

212 NORME DE LUCRU privind:2120 CUNOAȘTEREA ACTIVITĂȚILOR ÎNTREPRINDERII

CLIENTULUI

NORMA

Profesionistul contabil trebuie să obțină o cunoaștere globală a întreprinderii, a evoluției sale recente și a mediului său înconjurător, în scopul organizării și planificării contabile și pentru a se asigura că situațiile financiare dau informații coerente și credibile.

COMENTARIIProfesionistul contabil colectează informații privind:– identificarea întreprinderii: activități, statut juridic, fiscal și social,

structură etc.;– organizarea administrativă și contabilă: sistem și personal contabile,

participanți familiali;– specificitățile contabile, fiscale, sociale etc.;– caracteristicile sectorului de activitate;– cerințele clientului în materie de gestiune. Această procedură permite:– definirea caracteristicilor misiunii: natura, volumul, nivelul lucrărilor

necesare;– stabilirea bugetului necesar timp și bani;– redactarea contractului de prestări de servicii.În plus, în fiecare an, profesionistul contabil trebuie să se informeze cu privire la evenimentele marcante ale exercițiului financiar, evoluția activității întreprinderii, investițiile realizate, dificultățile de recuperare a creanțelor, litigii etc.

9

2121 PROGRAMAREA LUCRĂRILOR

NORMA

Norma aplicabilă este norma generală.

COMENTARII

Derularea unei misiuni de ținere a contabilității, de întocmire și prezentare a situațiilor financiare trebuie efectuată cu grija de a răspunde necesităților clientului, dar și obligațiilor legale și/sau fiscale.

Profesionistul contabil va stabili și va pune în funcțiune o organizare internă adaptată atât specificului cabinetului său, dar și al clientului său, în vederea asigurării bunei executări a acestei misiuni.

În funcție de structura cabinetului/societății, programarea lucrărilor este organizată:

– fie pe dosare dosar cu dosar (câte un dosar pentru fiecare client);

– fie pe secțiuni ale contabilității (o persoană din cadrul cabinetului ține contabilitatea pentru o secțiune la mai mulți clienți).

În plus, buna desfășurare a misiunii depinde de transmiterea datelor convenite și a informațiilor necesare de către client. Este de dorit stabilirea unor modalități de transmitere a datelor în cursul anului și cu ocazia închiderii anuale.

10

2122 CONTRACTAREA LUCRĂRILOR

NORMA


COMENTARII

Potrivit legii de organizare a profesiei, contractul încheiat cu clientul este un contract de prestări de servicii. Acesta cuprinde în mod special:

– denumirea precisă a misiunii de ținere a contabilității, întocmirea și prezentarea situațiilor financiare;

– indicarea principalelor diligențe tehnice ale misiunii;

– repartizarea lucrărilor ce revin profesionistului contabil și clientului, precum și indicarea răspunderilor care decurg din aceasta;

– formula de raportare care va însoți situațiile financiare și raportările periodice (lunare și trimestriale) și balanțele lunare.

De asemenea, este indicată limitarea, prin contract, a responsabilităților profesionistului contabil, pe baza recomandărilor Corpului.

Liber-profesionistul contabil poate personaliza contractul de prestări de servicii, completându-l și cu alte prestări de servicii convenite cu clientul.

Contractul de prestări de servicii poate fi încheiat utilizând modelul de contract anexat prezentelor norme.

11

2123 DELEGAREA ȘI SUPRAVEGHEREA LUCRĂRILOR

NORMA


COMENTARII

Misiunea de ținere a contabilității, întocmirea și prezentarea situațiilor financiare pentru întreprinderile mici și mijlocii este în general externalizată și încredințată unui cabinet de expertiză contabilă sau de contabilitate.

Pentru aceasta, responsabilitatea misiunii poate fi încredințată unui colaborator, confirmat din cadrul cabinetului/societății de expertiză contabilă sau de contabilitate.

Liber-profesionistul contabil de rang superior, din cadrul aceluiași cabinet/societate, va proceda la supravegherea lucrărilor executate de colaborator, va efectua examinarea finală a dosarului, va viza notele de sinteză și va semna raportul. Acestui liber-profesionist contabil de rang superior îi revine în întregime responsabilitatea.

12

2124 ORGANIZAREA CONTABILITĂȚII CLIENTULUI

NORMA

Profesionistul contabil concepe sau recomandă politici contabile și proceduri de organizare a contabilității, conform referențialului contabil adoptat sau legislației în vigoare, adaptate la mărimea și necesitățile activităților clientului.

COMENTARII

Liber-profesionistul contabil, de acord cu clientul, elaborează un plan de conturi adaptat necesităților acestuia, în conformitate cu planul general de conturi. El va reaminti, în cadrul procedurilor scrise de aplicare a acestui plan de conturi adaptat, elementele de organizare administrativ-contabilă: crearea și circulația în interiorul activității a documentelor justificative, arhivarea-clasarea acestora, autorizarea efectuării plăților, măsurile de protejare-conservare a valorilor patrimoniale active etc.

O atenție deosebită este acordată planificării contabilității primare, de gestiune și financiare și elaborării politicilor contabile proprii entității-client.

Pentru ținerea contabilității în partidă simplă, profesionistul contabil, utilizând normele metodologice privind organizarea și ținerea acestei contabilități, va acorda o atenție deosebită aplicării procedurilor de ordonare și înregistrare a documentelor justificative în fișa operațiilor diverse, pentru a putea inventaria creanțele și datoriile la sfârșitul exercițiului.

13

2125 CONTROLUL REGULARITĂȚII ȘI SINCERITĂȚII CONTABILITĂȚII

NORMA

Profesionistul contabil se asigură de calitatea înregistrărilor contabile și de existenta registrelor legale.

COMENTARII

Regularitatea contabilității constă în preluarea în politicile contabile proprii a principiilor contabile corespunzătoare referențialului contabil adoptat.

Sinceritatea contabilității constă în aplicarea cu bună-credință a regulilor și principiilor contabile prevăzute în referențialul contabil adoptat.

Registrele de contabilitate se utilizează în strictă concordanță cu destinația acestora și se prezintă în mod ordonat și completate, astfel încât să permită, în orice moment, identificarea și controlul operațiilor patrimoniale efectuate.

Profesionistul contabil ține la zi registrele legale sau se asigură că acestea sunt ținute la zi.

În cazul când înregistrările contabile sunt efectuate de către client, liber-profesionistul contabil controlează calitatea acestora prin sondaj. Controalele se referă la:

– existența documentelor justificative;

– corecta înregistrare în conturi și în perioada aferentă etc.

Atunci când înregistrările contabile sunt asigurate de către un cabinet / o societate de expertiză sau de contabilitate, efectuarea controlului ulterior are loc în cadrul procedurilor de control intern al cabinetului respectiv.

14

2126 ÎNCHIDEREA CONTURILOR

NORMA

Profesionistul contabil stabilește înregistrările contabile necesare închiderii exercițiului financiar:

pe baza informațiilor și a documentelor justificative furnizate de client;

recurgând eventual la o simplificare a înregistrării rezultatelor inventarierii;

punând în aplicare tehnicile de analiză, prelucrare și control al documentelor.

El le înregistrează în conturile întreprinderii sau se asigură că ele sunt corect contabilizate de către client.

COMENTARII

Profesionistul contabil inventariază și colectează toate datele și informațiile referitoare la:

– cotele de amortizare practicate; el se asigură că nu există confuzie între amortizarea economică (contabilă) și cea fiscală;

– inventarierea de către client sau angajator a întregului patrimoniu;

– documentația lucrărilor efectuate în regie proprie (devize de lucrări, procese-verbale de recepție și punere în funcțiune);

– documentația privind creanțele incerte (lista acestora, vechimea, somațiile la plată făcute, aprecierea procentuală a șanselor de încasare).

Aceste date și informații vor fi apreciate cu ocazia examinării critice, conform normei 2127.

Profesionistul contabil își va baza lucrările de închidere a exercițiului financiar pe balanța sintetică de verificare a conturilor, a elementelor și a rezultatului inventarierii patrimoniului.

15

El propune întreprinderii cliente (sau efectuează el însuși) înregistrările contabile privind închiderea exercițiului financiar: înregistrări relative la conturile asimilate, la cele de regularizare, de amortizare sau de provizioane etc.

El ia în considerare pertinența datelor și informațiilor, apreciind caracterul semnificativ al acestora, care pot duce la simplificarea anumitor operații de inventariere: cele necontabilizate la închiderea exercițiului financiar, pentru cheltuielile repetabile, fără variații, semnificative de la un exercițiu la altul (asigurări, chirie, leasing, contracte de întreținere și reparații, abonamente, telefon etc.).

Profesionistul contabil pune în aplicare tehnici de control asupra conturilor de bilanț și asupra anumitor poziții din contul de rezultate (eventual prin documentarea conturilor terților): justificarea componenței soldurilor, compararea cu documente justificative externe, verificarea cu documente justificative interne. Efectuarea acestor controale se face de către profesionistul contabil ținând seama de caracterul semnificativ al elementelor supuse analizei.

Aceste controale pot fi facilitate atunci când contabilitatea este ținută de un cabinet / o societate de expertiză sau de contabilitate.

16

2127 ANALIZA CRITICĂ A SITUAȚIILOR FINANCIARE

NORMA

Profesionistul contabil controlează coerenta și credibilitatea situațiilor financiare în raport cu cunoașterea sa despre activitățile întreprinderii, a documentelor justificative și a informațiilor primite de la client.

COMENTARII

În cadrul procedurilor de control intern ale cabinetului, profesionistul contabil va analiza situațiile financiare pentru a se asigura că:

– nu conțin nicio anomalie evidentă de prezentare;

– nu sunt rezultatul niciunei greșeli matematice;

– dau o informație coerentă și credibilă în raport cu cunoașterea sa despre activitățile întreprinderii clientului și a mediului în care aceasta acționează, precum și în raport cu documentele justificative și informațiile primite de la client.

El verifică coerența diferitelor elemente ale situațiilor financiare.

În plus, profesionistul contabil compară datele bilanțului și ale contului de profit și pierdere cu elementele identice ale exercițiului precedent și analizează variațiile pe care le consideră semnificative, precum și pe cele care au avut o contribuție determinantă la formarea rezultatului, ținând seama de cunoașterea sa despre activitățile întreprinderii cliente și de evenimentele importante ale exercițiului financiar.

El face referiri, dacă este cazul, la întreprinderi similare sau la studii/statistici sectoriale.

Această analiză critică se finalizează printr-o întrevedere cu clientul pentru a confirma toate elementele semnificative constatate.

17

2128 UTILIZAREA LUCRĂRILOR ALTOR PROFESIONIȘTI

NORMA


COMENTARII

Misiunea de ținere a contabilității, de întocmire și prezentare a situațiilor financiare îl conduce pe profesionistul contabil la realizarea diligențelor sale profesionale pe baza documentelor justificative și a informațiilor comunicate de întreprinderea clientă.

În acest cadru contractual, el are dreptul să ceară toate documentele privind viața întreprinderii sau lucrările altor profesioniști.

Profesionistul contabil va stabili dacă aceste documente sau lucrările altor profesioniști-specialiști sunt coerente și credibile și pot fi utilizate pentru realizarea obiectivelor misiunii sale.

Profesionistul contabil nu se poate considera degrevat, total sau parțial, de propriile sale responsabilități ca urmare a preluării concluziilor altor profesioniști-specialiști în cadrul lucrărilor sale.

18

2129 DOCUMENTAREA LUCRĂRILOR

NORMA

Dosarele de lucru sunt ținute pentru a documenta activitățile efectuate și pentru a susține raportul profesionistului contabil.

COMENTARII

În cadrul misiunii de ținere a contabilității, de întocmire și prezentare a situațiilor financiare, profesionistul contabil întocmește și actualizează pentru fiecare dintre clienții săi:

– un dosar permanent, care cuprinde toate informațiile necesare asupra întreprinderii cliente, care se referă atât la misiunile în curs, cât și la cele anterioare;

– un dosar anual, care centralizează toate documentele de lucru ce se referă la contabilitatea exercițiului financiar respectiv.

Cu titlu informativ, un dosar permanent, de obicei, conține:

– un exemplar al contractului de prestări de servicii;

– documentele legale, în extras, care atestă existența întreprinderii cliente (actele de constituire, de înregistrare a firmei etc.);

– contractele importante, în extras, cu durata de mai mulți ani (contracte de asigurări, leasing, licențe, brevete, închirieri, finanțări pe termen mediu și lung etc.);

– descrierea întreprinderii cliente (sedii, subunități) și a activităților sale;

– descrierea sistemului contabil.

Dosarul anual conține, în general:

– un program-tip/standard de lucru;

– balanța de verificare și fișele de cont din Cartea mare, dacă au fost utilizate ca foi de lucru în lucrările efectuate;

19

– foile de lucru referitoare la închiderea situațiilor financiare;

– foile de lucru referitoare la analiza critică efectuată;

– nota sintezei generale;

– situațiile financiare și raportul.

După aprobarea și publicarea situațiilor financiare, acestea se transferă în dosarul permanent.

20

2130 NORMA DE RAPORTARE

NORMA

Profesionistul contabil declară în raportul său că a îndeplinit diligentele prevăzute de normele profesionale privind misiunea de ținere a contabilității, de întocmire și prezentare a situațiilor financiare. De asemenea, menționează în raportul său că nu s-au evidențiat documente sau elemente care să pună în discuție sau la îndoială coerența și credibilitatea lucrărilor contabile efectuate. Situațiile financiare sunt anexate raportului de misiune.

Atunci când raportul se prezintă cu observație (ori observații), profesionistul contabil trebuie să expună clar motivele respective. Profesionistul contabil, pentru redactarea raportului său, se va folosi de modelele anexate prezentei norme.

COMENTARII

În cadrul misiunii de ținere a contabilității, de întocmire și prezentare a situațiilor financiare, profesionistul contabil elaborează un raport scris, în care menționează îndeplinirea misiunii.

Profesionistul contabil semnează raportul său în ultima zi a misiunii sau la data predării situațiilor financiare conducerii întreprinderii.

Raportul cuprinde trei părți:

– una relativă la prezentarea misiunii și la respectarea normelor profesionale;

– a doua, referitoare la formularea raportului;

– ultima, necesară identificării situațiilor financiare ale întreprinderii cliente.

Această ultimă parte va fi completată de o mențiune pusă pe fiecare pagină a situațiilor financiare, amintind natura misiunii încredințate profesionistului contabil și existența raportului.

21

Un raport fără observație (observații) este furnizat de profesionistul contabil atunci când în cursul misiunii:

– a putut pune în aplicare, fără restricție, toate obiectivele misiunii;

– nu a constatat elemente care să pună în discuție coerența și credibilitatea informațiilor financiare.

Dacă profesionistul contabil:

– a evidențiat una sau mai multe incertitudini care afectează informațiile financiare (litigii al căror final este incert etc.) sau este în dezacord cu clientul asupra uneia sau mai multor opțiuni ale acestuia din urmă;

– a întâmpinat limitări ale diligențelor sale în cursul efectuării misiunii (de pildă, nu a putut să se asigure de regularitatea contabilității etc.),

el întocmește un raport cu observație (observații) în cazul în care consideră că anumite observații merită a fi aduse la cunoștința conducerii întreprinderii-client.

22

Modele de rapoarte de misiuni privind ținerea contabilității, întocmirea și prezentarea situațiilor

financiare

Raport de misiune fără observații.......................................................

Raport de misiune cu observații..........................................................

23

RAPORT DE MISIUNE FĂRĂ OBSERVAȚII

RAPORT DE MISIUNE

În cadrul misiunii de ținere a contabilității, de întocmire și prezentare a situațiilor financiare ale întreprinderii X pentru exercițiul financiar de la………. la…………. și în conformitate cu contractul de prestări de servicii din data de………… am efectuat diligențele prevăzute de normele aprobate de Corpul Experților Contabili și Contabililor Autorizați din România privind realizarea acestei misiuni.

La terminarea lucrărilor noastre, care nu reprezintă un audit sau o certificare, nu am găsit elemente care să pună în discuție (sau sub semnul îndoielii) coerența si credibilitatea contabilității.

Situațiile financiare alăturate, care conțin…… pagini, se caracterizează prin următoarele date:

– total bilanț............................................................lei;

– cifra de afaceri.....................................................lei;

– rezultatul net contabil..........................................lei.

O caracterizare a activităților desfășurate. desprinsă din situațiile financiare întocmite. este prezentată în Nota anexată prezentului Raport.

Întocmit la……………

Data…………………..

Semnătura(semnăturile. în cazul societăților de expertiză contabilă)

24

RAPORT DE MISIUNE CU OBSERVAȚII

RAPORT DE MISIUNE

În cadrul misiunii de ținere a contabilității, de întocmire și prezentare a situațiilor financiare ale întreprinderii X pentru exercițiul financiar de la………… la………… și în conformitate cu contractul de prestări de servicii din data de………….. am efectuat diligențele prevăzute de normele aprobate de Corpul Experților Contabili și Contabililor Autorizați din România privind realizarea acestei misiuni.

Nu am constatat elemente susceptibile să afecteze în mod semnificativ regularitatea și sinceritatea contabilității, cu excepția următoarei (următoarelor) observații, pe care o (le) aducem la cunoștința dvs.:

(descrierea elementelor evidențiate)

La data efectuării lucrărilor, care nu au constituit un audit sau o certificare, cu excepția celor menționate mai sus, nu am constatat existența unor elemente care să afecteze coerența si credibilitatea contabilității.

Situațiile financiare alăturate, care conțin……….. pagini, se caracterizează prin următoarele date:

– total bilanț...................................lei;

– cifra de afaceri.............................lei;

– rezultatul net contabil..................lei.

O caracterizare a activităților desfășurate, desprinsă din situațiile financiare întocmite, este prezentată în Nota anexată prezentului Raport.

Întocmit la……………..

Data……………………

Semnătura(semnăturile, în cazul societăților de expertiză contabilă)

25

CONTRACT DE PRESTĂRI SERVICIIprivind ținerea contabilității, întocmirea și prezentarea situațiilor

financiare

În temeiul prevederilor Legii contabilității și ale OG nr. 65/1994, republicată, a intervenit prezentul contract între:

CLIENTUL……….., cod fiscal………….., cu sediul în…………… str. ……………..nr…….., reprezentat de………., având funcția de………., având ca principal obiect de activitate……….., realizând în anul precedent, data încheierii prezentului contract, un volum de:

............facturi clienți, cu o cifră de afaceri de……….mii lei

............facturi furnizori

............fișe fiscale (FF1 și FF2)

EXECUTANTUL-PRESTATOR: dl/dna…………., expert contabil / contabil autorizat, cu domiciliul în…………. str. ………. nr. …….., cod fiscal…….., carnet membru CECCAR nr. ......... din anul……, vizat pe anul în curs, sau societatea de expertiză contabilă , cu sediul în………. str. ……………. nr. ……., cod fiscal…….., reprezentată de dl/dna……………., expert contabil / contabil autorizat, carnet membru CECCAR nr. ……….. din anul ……., vizat pe anul în curs.

26

1. OBIECTUL CONTRACTULUI

Executantul-prestator se obligă să țină contabilitatea clientului, să întocmească situațiile financiare prevăzute de reglementările în vigoare (sau de standardele de contabilitate...) și să le prezinte clientului, la termenul prevăzut la punctul 2.2.1. al prezentului contract.

Această misiune îi permite executantului să se asigure că a pus în lucru toate diligențele prevăzute de lege sau de standardele profesionale și că în final a constatat (nu a constatat) elemente care să pună sub semnul îndoielii sau care să afecteze în mod semnificativ regularitatea și sinceritatea contabilității, ținând seama de documentele justificative și informațiile furnizate de client.

Această misiune nu este un audit sau o certificare, și nici o examinare a situațiilor financiare și nu are ca obiect cercetarea sistematică a fraudelor și a deturnărilor.

Această misiune este reglementată profesional de Normele privind ținerea contabilității, întocmirea și prezentarea situațiilor financiare, aprobate de Corpul Experților Contabili și Contabililor Autorizați din România (Standardul profesional nr. 21).

În afara obligației îndeplinirii misiunii conform normelor profesionale, executantul poate de asemenea asigura, suplimentar, la cererea clientului:

a) asistență pentru elaborarea procedurilor privind:

● organizarea și conducerea gestiunilor de imobilizări, stocuri și disponibilități bănești;

● stabilirea circuitului documentelor justificative, pe baza unor scheme sau grafice de circulație, în concordanță cu activitățile clientului;

● organizarea contabilității de gestiune;

● controlul operațiilor patrimoniale efectuate, al procedurilor de prelucrări utilizate și al exactității datelor contabile furnizate

27

(controlul tehnico-operativ, controlul financiar-preventiv, controlul intern de gestiune);

b) întocmirea declarațiilor cu caracter fiscal privind impozitul pe profit, taxa pe valoarea adăugată, accizele, impozitul pe salarii, contribuțiile la asigurările sociale, precum și celelalte impozite, taxe și vărsăminte la bugetul de stat, la bugetul asigurărilor sociale și la fondurile speciale;

c) ținerea jurnalului pentru vânzări si a jurnalului pentru cumpărări;

d) ……………………….

2. OBLIGAȚIILE PĂRȚILOR

2.1. Clientul se obligă să predea, la sediul executantului, prin delegatul său, dl/dna………………, la termenele prevăzute mai jos, documentele justificative, actele și informațiile necesare executantului pentru ținerea contabilității, întocmirea și prezentarea situațiilor financiare, după cum urmează:

2.1.1. În prima zi a săptămânii, pentru săptămâna precedentă, borderoul de predare a documentelor justificative, care va sta la baza înregistrărilor în contabilitate, inclusiv exemplarul nr. 2 al Registrului de casă și extrasele de cont bancare, însoțite de documentele aferente; borderoul de predare a documentelor justificative va fi întocmit în ordinea cronologică a documentelor.

2.1.2. În ziua a cincea a lunii următoare celei de referință:

a) statul de salarii;

b) în cazul când sunt ținute de client:

– jurnalul pentru vânzări;

– jurnalul pentru cumpărări.

2.1.3. În ziua de ... a lunii următoare celei de referință, în cazul când documentele respective sunt întocmite și se depun de către client:

28

a) declarația lunară privind obligațiile de plată la bugetul de stat;

b) declarația lunară privind taxa pe valoarea adăugată.

2.1.4. În ziua de ... februarie a anului următor celui de referință, dosarul inventarierii anuale a patrimoniului, care va cuprinde:

a) deciziile de numire a comisiei și subcomisiei de inventariere;

b) listele de inventariere întocmite de subcomisii pe locurile de depozitare a bunurilor;

c) extrasele de cont confirmate sau procesele-verbale de punctaj pentru inventarierea creanțelor. a datoriilor și a trezoreriei;

d) listele de inventariere separate și motivarea scrisă a comisiei de inventariere pentru bunurile depreciate. neutilizabile sau deteriorate. fără mișcare sau greu vandabile. comenzile în curs. abandonate sau sistate. precum și pentru creanțele și obligațiile incerte sau în litigiu;

e) procesul-verbal privind rezultatele inventarierii cuprinzând conținutul și aprobarea;

f) Registrul-inventar pentru a fi înregistrate rezultatele inventarierii.

2.1.5. În ziua de ... martie a anului următor celui de referință, în cazul când documentele respective se întocmesc și se depun de către client:

a) declarația anuală privind impozitul pe profit;

b) decontul anual privind accizele.

2.1.6. Clientul se mai angajează:

a) să realizeze lucrările ce îi revin conform prevederilor prezentului contract;

b) să îi aducă la cunoștință executantului-prestator evenimentele importante sau excepționale din activitatea sa, inclusiv angajamentele susceptibile de a afecta rezultatele sau situația patrimonială a clientului;

29

c) să confirme în scris, dacă executantul-prestator i-o cere, că documentele justificative, informațiile și explicațiile sale sunt complete;

d) să ia toate măsurile necesare, potrivit Legii contabilității, pentru păstrarea documentelor justificative și a tuturor registrelor contabilității.

2.1.7. Clientului îi sunt interzise orice acțiuni putând aduce atingere independenței liber-profesionistului contabil, executantului-prestator în cadrul prezentului contract, sau colaboratorilor acestora. În mod deosebit, această interdicție operează în cazul ofertelor făcute colaboratorilor executantului-prestator de a executa lucrări pentru client sau de a deveni salariații acestuia.

2.2. Executantul-prestator se obligă:

2.2.1. Să predea, până la data de ... a lunii următoare celei de referință, la sediul său, delegatului clientului, pe baza împuternicirii date:

a) documentele justificative care au stat la baza înregistrărilor în contabilitate;

b) registrele contabile (Registrul-jurnal și Cartea mare) cu înregistrările contabile ale lunii de referință, făcute pe baza documentelor justificative primite;

c) balanța de verificare.

2.2.2. Să predea, până la data de ... martie a anului următor celui de referință, la sediul său, delegatului clientului:

– un raport de misiune, care nu constituie un audit sau o certificare, prin care executantul-prestator, exceptând unele dificultăți speciale, declară că nu a constatat elemente care să pună la îndoială:

● regularitatea și sinceritatea contabilității;

● coerența situațiilor financiare;

● credibilitatea datelor situațiilor financiare.30

2.3. Executantul-prestator, în calitatea sa de liber-profesionist contabil, contractează cu clientul, în cadrul prezentului contract, o obligație de mijloace (adică obligația de a-și folosi toate capacitățile sale pentru îndeplinirea obiectului prezentului contract), și nu o obligație de rezultat (adică obligația primirii onorariului în funcție de realizarea unei anumite cifre de afaceri sau a unui anumit profit).

2.4. Executantul-prestator poate fi asistat de colaboratorii aleși de el pentru realizarea misiunii prevăzute de prezentul contract.

2.5. Executantul-prestator, în calitatea sa de liber-profesionist contabil, este ținut răspunzător pentru păstrarea secretului profesional, în condițiile prevăzute de Normele generale de bază.

2.6. Onorariile executantului-prestator:

2.6.1. Executantul-prestator primește de la client, pentru misiunea și lucrările suplimentare convenite, onorariile cuvenite și stabilite în cadrul unei minute, care se vor actualiza periodic în funcție de evoluția conjuncturală internă.

2.6.2. Onorariile sunt exclusive și incompatibile cu orice altă remunerare, chiar indirectă, cu excepția cheltuielilor de deplasare (transport, diurnă, cazare) efectuate, cu consimțământul clientului, în interesul executării lucrărilor contractate.

2.6.3. Onorariile nu pot nici să ia forma unui abonament, nici să fie legate de rezultatele financiare ale clientului.

2.6.4. Avansuri asupra onorariilor pot fi cerute periodic.

2.6.5. Onorariile și cheltuielile de deplasare cuvenite se decontează clientului periodic, prin eliberarea de către executantul-prestator a facturii legal întocmite.

2.7. Responsabilitatea executantului-prestator:

2.7.1. Executantul-prestator, în calitatea sa de liber-profesionist contabil, își asumă în toate cazurile responsabilitatea lucrărilor sale.

31

2.7.2 Responsabilitatea civilă a executantului-prestator, care poate rezulta din exercitarea misiunii sale contabile, nu poate depăși…. onorarii lunare stabilite prin prezentul contract.

2.7.3 Orice cerere de daune-interese va putea fi făcută numai în timpul perioadei de prescripție legală. Cererea va trebui introdusă în cele trei luni următoare datei de la care clientul a luat cunoștință că a fost păgubit.

2.7.4. Executantul-prestator nu poate fi considerat răspunzător nici de consecințele păgubitoare ale greșelilor comise de terți în raporturile lor cu clientul său, nici de întârzierile executării lucrărilor atunci când acestea rezultă dintr-o comunicare tardivă a documentelor de către client.

3. DURATA CONTRACTULUI

Prezentul contract s-a încheiat pentru o perioadă de un an, adică de la…….. la…………., și intră în vigoare la data semnării sale.

El este reînnoibil în fiecare an următor, printr-o scrisoare din partea clientului în acest sens, transmisă cu cel puțin 15 zile înaintea încheierii exercițiului financiar.

Părțile convin ca orice modificare importantă să facă obiectul unui act adițional prezentului contract.

4. LITIGIILE

Litigiile care eventual pot apărea între executantul-prestator și clientul său, înaintea oricăror acțiuni judiciare, vor trebui prezentate Comisiei de Arbitraj a filialei Corpului Experților Contabili și Contabililor Autorizați din România de care aparține executantul-prestator, competentă pentru conciliere, conform prevederilor Codului de procedură civilă.

În caz de acțiune în anularea hotărârii arbitrale, competența jurisdicțională depinde de instanța de care aparține sediul executantului-prestator.

5. DIVERSE

32

În afara unor greșeli grave comise de executantul-prestator, clientul nu poate întrerupe executarea prezentului contract decât după încunoștințarea executantului-prestator, cu cel puțin o lună înaintea întreruperii, printr-o scrisoare recomandată, cu confirmare de primire, și sub rezerva de a plăti onorariile datorate pentru lucrările deja efectuate și, în plus, o indemnizație de 25% din onorariile cuvenite pentru exercițiul în curs.

Atunci când executarea prezentului contract este suspendată din cauze de forță majoră, termenele de remitere a lucrărilor vor fi prelungite cu o durată egală cu cea a suspendării. Dacă forța majoră se prelungește mai mult de 60 de zile, oricare dintre părți se poate retrage din contract fără despăgubiri.

În cazul în care clientul este supus procedurii de reorganizare judiciară sau de faliment, contractul se reziliază de deplin drept, cu anunțarea de către client a executantului-prestator, la cel mult 5 zile de la începerea procedurii.

Prezentul contract s-a încheiat în două exemplare, câte unul pentru fiecare parte.

Încheiat la…………..

Data…………………

CLIENT, EXECUTANT-PRESTATOR,

33

II. GHID PENTRU APLICAREA Standardului profesional nr. 21:

Misiunea de ținere a contabilității, întocmirea și prezentarea situațiilor financiare

34

SUMAR

1. CADRUL DE REFERINȚĂ AL MISIUNILOR PROFESIONIȘTILOR CONTABILI........................................

2. DEMERSUL GENERAL AL MISIUNII DE ȚINERE A CONTABILITĂȚII, ÎNTOCMIREA ȘI PREZENTAREA SITUAȚIILOR FINANCIARE..................................................

2.1 Destinatarul acestei misiuni................................................

2.2 Finalitatea misiunii..............................................................

2.3 Demersul metodologic și etapele misiunii..........................

2.4 Suporturile operaționale – formularele...............................

3. SUCCESIUNEA ETAPELOR MISIUNII.................................

3.1 Cunoașterea activităților întreprinderii cliente și contractarea lucrărilor..............................................................................

3.1.1 Cunoașterea globală a întreprinderii cliente și a mediului său înconjurător........................................................

3.1.2 Identificarea riscurilor..............................................

3.1.3 Definirea necesităților întreprinderiiîn materie contabilă..................................................

3.1.4 Posibilitatea realizării misiunii.................................

3.1.5 Definirea misiunii.....................................................

3.1.6 Conținutul contractului.............................................

3.1.7 Scrisoarea către un coleg, atunci când urmează a-l înlocui pe acesta...................................................................

3.1.8 Prima consultanță și sugestii....................................

3.1.9 Documentarea dosarului permanent.........................

35

3.2 Organizarea și programarea misiunii..................................

3.2.1 Planificarea misiunii.................................................

3.2.2 Întocmirea programului de lucru..............................

3.2.3 Organizarea misiunii................................................

3.3 Organizarea sau aprecierea organizării contabilității..........

3.3.1 Planul de conturi adoptat..........................................

3.3.2 Organizarea sau aprecierea compartimentelor administrative și/sau contabile ale clientului...........

3.3.3 Organizarea relației client-cabinet...........................

3.3.4 Formarea/instruirea personalului.............................

3.3.5 Eventuala participare la informatizareaîntreprinderii.............................................................

3.4 Controlul regularității și sincerității contabilității...............

3.4.1 Respectarea succesiunii etapelor misiunii ...............

3.4.2 Efectuarea unor lucrări de control în timpul exercițiului financiar...................................................................

3.4.3 Pregătirea lucrărilor pentru închiderea exercițiului financiar...................................................................

3.5 Lucrările de închidere a exercițiului financiar....................

3.5.1 Întocmirea listei punctelor în suspensie...................

3.5.2 Examinarea critică a situațiilor financiare...............

3.5.3 Supravegherea lucrărilor ..........................................

3.5.4 Pregătirea și realizarea interviului finalcu clientul.................................................................

36

3.5.5 Întocmirea situațiilor financiare definitive...............

3.5.6 Închiderea dosarului anual.......................................

3.6 Lucrările de control ale închiderii exercițiului financiar....

3.6.1 Primirea dosarului inventarierii anuale..................

3.6.2 Colectarea faptelor și a evenimentelorimportante ..............................................................

3.6.3 Efectuarea controlului............................................

3.6.4 Documentarea controalelor efectuate.....................

3.6.5 Pregătirea declarațiilor fiscale................................

3.7 Întocmirea raportului de misiune........................................

3.7.1 Condițiile elaborării raportului de misiune............

ANEXE

Program de lucru indicativ privind controlul regularității și sincerității informațiilor............................................................

Controale specifice aplicabile întreprinderilor care își efectuează direct înregistrările contabile....................................................

Notă privind analiza activităților întreprinderii pe baza situațiilor financiare (anexă la Raportul de misiune)................................

Descrierea suporturilor operaționale care alcătuiesc dosarele permanent și anual.............................................................................................

37

1. CADRUL DE REFERINȚĂ AL MISIUNILOR PROFESIONIȘTILOR CONTABILI

Informația contabilă este în mod esențial destinată utilizării externe întreprinderii, fiind necesar ca ea să folosească un limbaj comun tuturor utilizatorilor.

Pentru aceasta, contabilitatea și profesia contabilă sunt normalizate, determinând astfel pentru toți destinatarii lor o credibilitate deosebită prin fidelitatea informațiilor furnizate și prin cvasicertitudinea că aceeași operație este dinainte analizată și prelucrată în același mod de către toți furnizorii de informații contabile.

Acțiunea de normalizare cunoaște două direcții principale:

● prima, destinată contabilității propriu-zise, prin existența normelor tehnice contabile emise de un organism profesional abilitat sau a reglementărilor contabile emise de autoritatea administrativă desemnată de lege (în România, conform Legii contabilității actuale, Ministerul Finanțelor Publice);

● a doua, destinată profesioniștilor contabili, prin existența normelor profesionale emise de autoritatea profesională desemnată prin lege (Corpul Experților Contabili și Contabililor Autorizați din România), care reprezintă ansamblul regulilor de urmat de către toți profesioniștii membri ai Corpului, indiferent de modalitatea de practicare a profesiei, ca liber-profesioniști contabili sau ca profesioniști contabili salariați în industrie, comerț, sectorul public sau învățământ.

38

2. DEMERSUL GENERAL AL MISIUNII DE ȚINERE A CONTABILITĂȚII, ÎNTOCMIREA ȘI PREZENTAREA

SITUAȚIILOR FINANCIARE

2.1 DESTINATARUL ACESTEI MISIUNI

De regulă, misiunea de ținere a contabilității, întocmirea și prezentarea situațiilor financiare este destinată întreprinderilor mici și mijlocii.

Definirea întreprinderilor ca mici, mijlocii și mari utilizează, de cele mai multe ori, criterii ținând seama de dimensiunea lor comensurabilă în: cifra de afaceri, valoarea activelor, numărul de salariați etc.

În sensul aplicării acestei misiuni, întreprinderile mici pot fi identificate după diferite criterii/caracteristici, ca:

● ACTIVITATEA: activitate simplă, obișnuită (permițând compararea până la identificare cu monografiile sau exemplificările din normele tehnice), cu fluxuri relativ limitate;

● STRUCTURA: foarte lejeră – proceduri scrise sau de separare a funcțiilor puține sau absente; rolul preponderent al șefului întreprinderii sau al celui care gestionează patrimoniul;

● DIFUZAREA EXTERNĂ A INFORMAȚIEI FINANCIARE: limitată (de regulă, în scopuri fiscale);

● RISC DE NEÎNREGISTRARE a informațiilor, ținând seama de caracteristicile organizării interne a întreprinderii.

Această misiune este încredințată, de regulă, de către cel care gestionează patrimoniul întreprinderii profesionistului contabil, pentru a ține întrutotul sau în parte contabilitatea sa.

Ca atare, destinatarul acestei misiuni este cel care gestionează patrimoniul întreprinderii, căruia în final i se prezintă situațiile financiare, urmând ca acesta să valorifice informațiile financiare respective în interiorul sau în exteriorul întreprinderii.

39

2.2 FINALITATEA MISIUNII

Misiunea are, în principal, ca obiectiv posibilitatea de a-i permite profesionistului contabil să se asigure că „nu s-au evidențiat elemente care să pună în discuție sau la îndoială coerența și credibilitatea lucrărilor contabile efectuate" (Norma 2130) sau să ateste contrariul.

În sensul normei amintite (nr. 2130), se înțelege prin:

● COERENȚĂ:

– pe de o parte, concordanța diferitelor elemente ale situațiilor financiare (între ele; între ele și informațiile furnizate de client);

– pe de altă parte, concordanța dintre situațiile financiare și documentele fiscale.

● CREDIBILITATE: calitatea informațiilor financiare de a fi verosimile atunci când nu conțin erori semnificative și sunt imparțiale.

Controlul coerenței se realizează prin compararea concordanței documentelor și a informațiilor între ele, integrându-se direct în procesul întocmirii situațiilor financiare, putând fi și informatizat.

Credibilitatea se realizează asupra calității informațiilor obținute în raport cu cunoașterea întreprinderii și a mediului său înconjurător de către profesionistul contabil și, de asemenea, în raport cu informațiile și documentele primite de la client.

Controlul credibilității se realizează asupra situațiilor financiare propriu-zise, în funcție de raționamentul profesional, de aprecierea profesionistului contabil și de experiența sa profesională.

Punctele-cheie ale misiunii constau în conținutul atestării acesteia bazate pe:

cunoașterea de către profesionistul contabil a sectorului sau a sectoarelor de activitate; â

40

cunoașterea activităților întreprinderii: condițiile specifice de exploatare;

contabilitatea informațiilor primite de la client;

punerea în aplicare de către profesionistul contabil a tehnicilor necesare pentru aprecierea coerenței și credibilității situațiilor financiare.

2.3 DEMERSUL METODOLOGIC ȘI ETAPELE MISIUNII

Prezentul ghid are ca obiectiv propunerea unui demers metodologic, de la cunoașterea întreprinderii până la emiterea raportului de misiune.

Demersul propus cuprinde șapte etape:

1. Cunoașterea activităților întreprinderii cliente și contractarea lucrărilor;

2. Organizarea și programarea misiunii;

3. Organizarea sau aprecierea organizării contabilității clientului;

4. Controlul regularității și sincerității contabilității;

5. Lucrările de închidere a exercițiului financiar;

6. Lucrările de control ale închiderii exercițiului financiar;

7. Elaborarea raportului de misiune.

Scopul acestui demers este de a oferi posibilitatea profesionistului contabil să aplice normele profesionale, care sunt baza demersului, acesta sprijinindu-se pe suporturile operaționale – formularele – care îi permit aplicarea.

Unele dintre aceste etape se realizează în timpul mai multor exerciții financiare și reprezintă un proces permanent, de pildă: cunoașterea activităților întreprinderii cliente și contractarea lucrărilor; organizarea și programarea misiunii; organizarea sau aprecierea organizării contabilității clientului.

41

Altele sunt legate de un exercițiu determinat, de pildă: controlul regularității și sincerității contabilității; lucrările de închidere a exercițiului financiar; lucrările de control ale închiderii exercițiului financiar; elaborarea raportului de misiune.

Demersul general și concordanța sa cu normele profesionale, pe de o parte, și cu procedurile de lucru, pe de altă parte, sunt sintetizate în tabloul următor:

42

Demersul general al misiunii de ținere a contabilității

ETAPA DEMERSULUI NORMA TEHNICI ȘI PROCEDURI

1. Cunoașterea activităților întreprinderii cliente și contractarea lucrărilor

115 – Acceptarea și menținerea misiunilor

● Vizitarea întreprinderii

122 – Contractarea lucrărilor ● Interviuri

2120 – Cunoașterea activităților întreprinderii clientului

● Colectarea documentelor

2. Organizarea și programarea misiunii

121 – Programarea lucrărilor ● Organizarea internă a cabinetului● Planificarea și programarea123 – Delegarea și supravegherea

lucrărilor

125 – Documentarea lucrărilor

2129 – Documentarea lucrărilor

3. Organizarea sau aprecierea organizării contabilității clientului

2124 – Organizarea contabilității clientului

● Interviuri● Asistență și consultanță

43

4. Controlul regularității și sincerității contabilității

121 – Programarea lucrărilor ● Interviuri● Justificarea înregistrărilor contabile● Concordanța înregistrărilor cu documentele justificative

2125 – Controlul regularității și sincerității contabilității

5. Lucrările de închidere a exercițiului financiar

123 –Delegarea și supravegherea lucrărilor

● Supravegherea lucrărilor● Examinarea analitică● Interviuri2127 – Analiza critică a situațiilor

financiare

6. Lucrările de control ale închiderii exercițiului financiar

2125 – Controlul regularității și sincerității contabilității

● Concordanța înregistrărilor cu documentele justificative● Justificarea înregistrărilor contabile● Controlul coerenței2126 – Închiderea conturilor

7. Elaborarea raportului de misiune

13 – Norma de raportare

2130 – Norma de raportare

44

2.4 SUPORTURILE OPERAȚIONALE – FORMULARELE

Cabinetele au toată libertatea de a aprecia mijloacele necesare a fi puse în aplicare pentru a fi în conformitate cu referențialul normelor profesionale ale CECCAR și cu dosarele de lucru stabilite de organizarea internă a cabinetului.

Prezentul ghid, în anexele sale, cuprinde:

– un exemplu de program de lucru indicativ privind controlul regularității și sincerității contabilității, cu descrierea a 12 cicluri de operații (trezorerie/finanțare; cumpărări/furnizori; cheltuieli externe; vânzări/clienți; stocuri și lucrări în curs; imobilizări; personal; decontări cu bugetul statului și cu organismele sociale și de solidaritate; capital și provizioane; alte conturi; examinarea critică a conturilor anuale; anexele);

– exemplificarea controalelor specifice la clienții care își asigură direct înregistrările contabile, privind regularitatea și sinceritatea contabilității și descrierea controalelor privind patru cicluri de operații (cumpărări/furnizori; cheltuieli externe; vânzări/clienți; imobilizări);

– exemplificarea analizei activităților întreprinderii pe baza situațiilor financiare (anexă la Raportul de misiune);

– descrierea dosarelor de lucru elaborate de Consiliul Superior al CECCAR.

Modelele dosarelor elaborate de Consiliul Superior au fost, în mod voit, întocmite într-o modalitate maximă, în acest sens ele regrupând un număr important de suporturi susceptibile să corespundă unui mare număr de situații. Aceste suporturi operaționale sunt propuneri concepute astfel încât profesioniștii contabili să le poată adapta în funcție de propria lor organizare internă și în funcție de nevoile clienților lor.

Ele pot fi, de asemenea, susceptibile: de a fi înlocuite cu alte suporturi, de a le fi modificată forma sau de a fi redactate informatizat.

45

Dosarul de lucru indicativ

Cuprinde foile de lucru specializate pentru dosarul anual și dosarul permanent. Dosarul anual cuprinde pentru fiecare ciclu controalele de efectuat, suporturile operaționale de utilizat, concluziile și propunerile necesare. Aceste documente sunt utilizate clasându-le pe ciclurile de operații sau dosare distincte (permanente, anuale) pentru fiecare client în parte.

46

3. SUCCESIUNEA ETAPELOR MISIUNII

3.1 Cunoașterea activităților întreprinderii cliente și contractarea lucrărilor;

3.2 Organizarea și programarea misiunii;

3.3 Organizarea sau aprecierea organizării contabilității clientului;

3.4 Controlul regularității și sincerității contabilității;

3.5 Lucrările de închidere a exercițiului financiar;

3.6 Lucrările de control ale închiderii exercițiului financiar;

3.7 Întocmirea raportului de misiune.

47

3.1 CUNOAȘTEREA ACTIVITĂȚILOR ÎNTREPRINDERII CLIENTE ȘI CONTRACTAREA LUCRĂRILOR

REAMINTIREA NORMELOR

NORME GENERALE DE BAZĂ

Acceptarea și menținerea misiunilor

Profesionistul contabil, înainte de a accepta o misiune, trebuie să aprecieze posibilitatea de a o îndeplini, ținând seama de regulile etice și profesionale ale profesiei și în mod deosebit de regulile de independență și incompatibilitate. Pentru misiunile repetabile se va verifica periodic dacă evenimentele permit sau nu menținerea lor.

NORMA 115

Contractarea lucrărilor

Relațiile liber-profesioniștilor contabili cu clienții lor se stabilesc prin contract scris de prestări de servicii, semnat de ambele părți.

NORMA 122

OBIECTIVE

– Cunoașterea globală a întreprinderii cliente și a mediului său înconjurător;

– Identificarea riscurilor;

– Definirea necesităților întreprinderii în materie contabilă;

– Aprecierea posibilității realizării misiunii în cadrul cabinetului și acceptarea misiunii;

– Respectarea regulilor deontologice în cazul preluării misiunii de la un coleg;

48

– Determinarea naturii și întinderii misiunii și stabilirea unui proiect de buget și a unui contract de prestări de servicii;

– Stabilirea primelor elemente de consultanță necesare întreprinderii.

3.1.1 Cunoașterea globală a întreprinderii cliente și a mediului său înconjurător

Demersul

Înainte de a se accepta misiunea și în vederea definirii naturii acesteia, este necesar ca profesionistul contabil să stabilească anumiți parametri ai întreprinderii pentru a o putea înțelege.

Această cunoaștere globală a întreprinderii, a activităților sale și a mediului său înconjurător este importantă în cadrul misiunii de ținere a contabilității, de întocmire și prezentare a situațiilor financiare, întrucât ea constituie unul dintre elementele care îi permit profesionistului contabil efectuarea raționamentului său profesional asupra coerenței și credibilității situațiilor financiare.

Tehnici de cunoaștere a întreprinderii

Vizitarea întreprinderii. Este un element esențial al cunoașterii acesteia.

Vizitarea întreprinderii îi permite profesionistului contabil:

– întâlnirea cu conducătorul întreprinderii și aprecierea „climatului" general al întreprinderii;

– observarea activității întreprinderii: mono sau pluriactivitate, starea bunurilor/mijloacelor (localuri, utilaje etc.);

– aprecierea calității organizării contabilității: sisteme contabile, sisteme informatice, sisteme de conservare/arhivare etc.;

– modalitatea colectării documentelor justificative necesare.

49

Interviuri. Profesionistul contabil se întâlnește cu conducătorul întreprinderii, cu alte persoane care lucrează în întreprindere și bineînțeles cu persoanele împuternicite cu anumite atribuții administrative și contabile. Obiectivul acestor întâlniri este intervievarea acestora în vederea obținerii maximului de informații din partea lor, pentru a cunoaște mai bine întreprinderea și nevoile ei.

Colectarea documentelor justificative. Profesionistul contabil va face cunoscute conducătorului întreprinderii documentele justificative indispensabile misiunii sale, care vor trebui înscrise în contractul de prestări de servicii cu termenele aferente de predare.

3.1.2 Identificarea riscurilor

Misiunea ținerii contabilității, întocmirii și prezentării situațiilor financiare este în mod deosebit destinată micilor întreprinderi, care sunt cel mai adesea caracterizate prin:

– inexistența, în formă scrisă, a regulilor lor de organizare internă;

– o absență a separației între anumite funcții;

– riscul de neexhaustivitate (neînregistrarea sau neînlocuirea în totalitate) a informațiilor din cauza caracteristicilor de organizare internă a întreprinderii.

Aceste caracteristici sunt cele care îl determină pe profesionistul contabil să îi propună conducătorului întreprinderii o misiune de ținere a contabilității, întocmire și prezentare a situațiilor financiare, în locul unei misiuni de examinare a contabilității, întocmire și prezentare a situațiilor financiare.

Pot exista, pentru anumite întreprinderi, factori de risc specifici. Cu titlu indicativ, se pot cita, de pildă:

– activitatea întreprinderii: sector în dificultate, piață tradițională etc.;

– situația actuală a întreprinderii: finanțe dezechilibrate, produse învechite, piață restrânsă, calitatea personalului contabil;

50

– anumite practici ale întreprinderii care necesită un control aprofundat: neplata furnizorilor etc.;

– antecedentele întreprinderii: constatări negative ale organelor fiscale, conflicte sociale etc.

Aceste aprecieri conduc profesionistul contabil să fie în mod deosebit vigilent asupra riscurilor constatate, să recomande remedierile care i se par realizabile și, în extrem, să aprecieze necesitatea de a refuza misiunea.

3.1.3 Definirea necesităților întreprinderii în materie contabilă

Pentru definirea cât mai aproape de nevoile întreprinderii în materie contabilă și deci pentru a preciza dimensiunea misiunii, profesionistul contabil ia cunoștință de:

– natura și calitatea lucrărilor contabile cerute întreprinderii de reglementările în vigoare și de cererea formulată de conducătorul întreprinderii privind contabilitatea financiară și de gestiune;

– caracteristicile contabile și fiscale ale întreprinderii privind cel mai adesea activitatea sa;

– cantitatea de lucru în caz de ținere parțială sau completă a contabilității;

– prestațiile complementare misiunii contabile dorite de către client: supravegherea îndeplinirii obligațiilor sociale, juridice etc.

3.1.4 Posibilitatea realizării misiunii

Profesionistul contabil apreciază dacă poate accepta misiunea respectând normele profesionale și în mod deosebit norma privind calitatea lucrărilor și norma privind independența.

De asemenea, va aprecia gradul independenței pe care îl va avea în relația cu clientul: interese personale, importanța onorariilor în raport cu cifra de afaceri a cabinetului etc.

51

În sfârșit, profesionistul contabil se va asigura de respectarea regulilor de etică în cazul preluării unei misiuni de la un coleg.

3.1.5 Definirea misiunii

Elementele astfel colectate îi permit profesionistului contabil să decidă dacă poate să accepte misiunea, definind tipul misiunii (ținerea contabilității sau examinarea contabilității), precizând cantitatea și natura lucrărilor, în număr de ore, în periodicitatea intervențiilor și în nivelul acestor intervenții.

Aceste elemente îi permit profesionistului contabil să își stabilească un buget și să întocmească propunerea contractului de prestări de servicii.

3.1.6 Conținutul contractului

Contractul de prestări de servicii privind ținerea contabilității, întocmirea și prezentarea situațiilor financiare este necesar să aibă conținutul prevăzut de modelul anexat Standardului profesional nr. 21 privind misiunea de ținere a contabilității, întocmirea și prezentarea situațiilor financiare.

Bineînțeles, conținutul contractului va fi adaptat caracteristicilor întreprinderii și celor convenite cu clientul.

O atenție deosebită se va acorda prevederilor punctului 2, Obligațiile părților, urmărind respectarea cu claritate a conținutului și a termenelor obligațiilor reciproce pentru a se evita astfel eventualele litigii.

3.1.7 Scrisoarea către un coleg, atunci când urmează a-l înlocui pe acesta

Această procedură este prevăzută de Codul etic național al profesioniștilor contabili din România. Membrul Corpului care a fost solicitat trebuie să îndeplinească obligația profesională cu acceptul clientului de a cere, de regulă în scris, membrului Corpului aflat în funcțiune informațiile necesare, indicând natura generală a cererii sale.

3.1.8 Prima consultanță și sugestii

52

Cunoașterea activității întreprinderii, respectiv cunoașterea globală a acesteia este etapa privilegiată care îi permite profesionistului contabil să examineze cu un „ochi nou" funcționarea întreprinderii și să facă primul diagnostic.

Acest diagnostic se va axa în mod deosebit pe organizarea contabilă (existentă sau de organizat în viitor), ca și pe componentele fiscale (descoperirea unei aplicări eronate de TVA, de pildă) sau asupra modalităților juridice (activitățile întreprinderii corespund formei și obiectului prevăzute în actul constitutiv?; sunt luate măsuri juridice asiguratorii în raport cu clienții și furnizorii?).

Diagnosticul astfel stabilit trebuie să conducă profesionistul contabil să îi facă celui care gestionează patrimoniul sugestiile necesare și eventual propunerea și a unor misiuni complementare.

3.1.9 Documentarea dosarului permanent

La sfârșitul acestei etape, profesionistul contabil dispune de primele elemente ale informației permanente asupra întreprinderii, care vor fi ordonate în dosarul permanent.

Dosarul permanent va continua să se îmbogățească în cadrul procesului permanent de cunoaștere a întreprinderii și de realizare a misiunii. El va fi, de asemenea, pus la zi cu ocazia închiderii fiecărui exercițiu financiar.

Dosarul permanent va fi utilizat de profesionistul contabil ca un mijloc de control al conturilor, îndeosebi al celor privind: capitalurile proprii; imobilizările; împrumuturile etc.

După etapa cunoașterii activităților întreprinderii clientului și contractarea lucrărilor angajate cu ocazia acceptării unui nou client, profesionistul contabil:

– examinează periodic dacă evenimentele sau schimbările intervenite în întreprinderea clientă mai permit menținerea contractului încheiat;

– pune la zi în fiecare an dosarul permanent al clientului.

53

3.2 ORGANIZAREA ȘI PROGRAMAREA MISIUNII



Programarea lucrărilor

Profesionistul contabil trebuie să își planifice executarea misiunilor sale astfel încât acestea să fie realizate în mod eficient.

Va trebui ca elaborarea și documentarea planului misiunii să descrie felul, întinderea misiunii și modul în care aceasta va fi realizată; planul va fi suficient de detaliat pentru a permite elaborarea programului de lucru.

Prin programul de lucru se definesc natura, calendarul și întinderea lucrărilor necesare pentru punerea în aplicare a planului misiunii.

NORMA 121

Delegarea și supravegherea lucrărilor

Misiunile liber-profesionistului contabil pot necesita formarea unor echipe de asistenți sau de colaboratori. El le poate delega acestora executarea unor lucrări, păstrându-și răspunderea finală a executării misiunii.

NORMA 123

Documentarea lucrărilor

O bună organizare a misiunilor – responsabilităților – include ținerea dosarelor de lucru. Ele ajută la înțelegerea și controlul lucrărilor. Permit, de asemenea, profesionistului contabil materializarea punerii în aplicare a diligențelor sale pentru fiecare misiune îndeplinită.

Profesionistul contabil păstrează dosarele sale de lucru pe perioada prescripției legale, protejând confidențialitatea acestora.

NORMA 125

54

NORME SPECIFICE MISIUNILOR PRIVIND SITUAȚIILE FINANCIARE

Documentarea lucrărilor

Dosarele de lucru sunt ținute pentru a documenta activitățile efectuate și pentru a susține raportul profesionistului contabil.

NORMA 2129

OBIECTIVE

Obiectivul general al acestei etape este să asigure calitatea și eficacitatea în derularea misiunii, ținând seama de:

– cererile clientului;

– obligațiile externe: termenele legale și fiscale;

– constrângerile legate de organizarea cabinetului.

Această etapă depinde strâns de informațiile colectate în timpul fazei cunoașterii activităților întreprinderii clientului și contractării lucrărilor și, în special, în termenii:

– definirii precise a misiunii: natura lucrărilor, volumele, periodicitatea intervențiilor, nivelul participanților la intervenții;

– identificării riscurilor: înscrierea eventuală a punctelor specifice în programul de lucru.

Etapa conduce la:

– planificarea misiunii;

– întocmirea unui program de lucru specific, plecând de la programul de lucru indicativ al acestui ghid.

3.2.1 Planificarea misiunii

Fiecare dosar este cadențat și alimentat cu documentele necesare în funcție de termenele de respectat: termene fiscale, legale, sociale.

55

Pe de altă parte, repartizarea lucrărilor contabile între client și cabinet, prin contract, a permis determinarea frecvenței optime a intervențiilor celor două părți. Asupra acestui punct, ținând seama de respectarea termenelor, cabinetul poate ajunge la definirea cu clientul a regulilor detaliate optimal privind termenele de comunicare a documentelor contabile sau ale vizitelor de control.

Planificarea conduce la stabilirea unui plan pe fiecare dosar și la întocmirea, de exemplu, a:

– planului intervențiilor;

– planului controlului regularității și sincerității contabilității;

– calendarului/scadențarului declarațiilor.

În sfârșit, planul poate conduce la urmărirea timpilor consumați în raport cu prevederile bugetului de timp.

3.2.2 Întocmirea programului de lucru

În cadrul acestei misiuni, natura lucrărilor de control de efectuat este oarecum obișnuită.

Un program de lucru indicativ există în anexele acestui ghid.

Controalele reprezentând lucrările de bază reprezintă garanția bunei executări a acestei misiuni.

Totodată, în anumite cazuri, poate fi necesară completarea acestui program cu efectuarea prealabilă de lucrări specifice legate de:

– natura activității de pildă: modalitatea evaluării producției în curs, la o întreprindere de construcții;

– riscurile preidentificate de pildă: evaluarea avantajelor în natură ale întreprinzătorului individual sau ale asociatului unic;

– slăbiciunile eventuale ale organizării contabilității;

– volumul lucrărilor de efectuat.

56

3.2.3 Organizarea misiunii

Norma de delegare și de supraveghere are clar stabilit principiul lucrului în echipă și al delegării, fiind cu putință astfel o supraveghere eficace.

În acest cadru general, este necesar să se stabilească nivelul intervențiilor și să se fixeze partea pe care fiecare colaborator o are la realizarea misiunii.

Repartizarea exactă a atribuțiilor depinde de natura clientului și de modul operativ de a acționa al cabinetului.

Fiind vorba de o misiune efectuată în general pe lângă micile întreprinderi, echipa se limitează cel mai adesea la un colaborator, supravegheat de un profesionist contabil mai cu experiență; o bună parte a controalelor este delegată colaboratorului, profesionistul contabil rezervându-și definirea misiunii, relațiile cu conducătorul întreprinderii, revederea critică a conturilor anuale și a foilor de lucru pregătite de colaborator.

57

3.3 ORGANIZAREA SAU APRECIEREA ORGANIZĂRII CONTABILITĂȚII CLIENTULUI REAMINTIREA NORMELOR


Organizarea contabilității clientului

Profesionistul contabil concepe sau recomandă politici contabile și proceduri de organizare a contabilității, conform referențialului contabil adoptat sau legislației în vigoare, adaptate la mărimea și necesitățile activităților clientului.

NORMA 2124

OBIECTIVE

– Definirea unui plan contabil adoptat;

– Organizarea sau aprecierea compartimentelor administrative și/sau contabile ale clientului;

– Organizarea relației client-cabinet;

– Dacă este cazul, formarea/instruirea clientului și/sau a personalului contabil;

– Eventuala participare la informatizarea întreprinderii.

3.3.1 Planul de conturi adoptat

Profesionistul contabil veghează ca acest plan de conturi:

– să fie conform cu obligațiile legale și să respecte planul de conturi general;

– să fie în concordanță cu dispozițiile fiscale (separarea veniturilor de taxe, de TVA, de pildă);

– să răspundă nevoilor de informare a clientului: cunoașterea evoluțiilor semnificative ale activităților sale, cu eventuala

58

desfășurare în analitic pe activități, pe produse-servicii, pe locuri geografice etc.;

– să răspundă nevoilor de control ale profesionistului contabil.

Profesionistul contabil determină metoda contabilă cea mai adecvată, în conformitate cu normele tehnice: contabilitatea de angajament în partidă dublă sau simplă, pe care o recomandă clientului la începutul misiunii.

3.3.2 Organizarea sau aprecierea compartimentelor administrative și/sau contabile ale clientului

Compartimente administrative și/sau contabile, de regulă, nu există în cadrul întreprinderilor mici cărora le este destinată misiunea de ținere a contabilității, întocmirea și prezentarea situațiilor financiare.

De aceea, este necesar să i se amintească clientului obligațiile legale în vigoare ce îi revin, privind:

– modalitatea organizării administrării întreprinderii în toate cazurile;

– modalitatea organizării administrative și/sau contabile în cazul când obiectul asigură în totul sau în parte înregistrările sale contabile.

Modalitatea organizării administrării întreprinderii

Câteva reguli de bază îi pot fi reamintite clientului în ceea ce privește stabilirea de proceduri proprii acestuia, de pildă:

– întocmirea unor minime organigrame privind activitățile întreprinderii;

– întocmirea fișei postului pentru personalul care elaborează, verifică, aprobă și înregistrează documentele justificative privind operațiile patrimoniale;

– asigurarea cu personal calificat de specialitate (selectarea personalului de specialitate; instruirea personalului);

59

– stabilirea circuitului documentelor justificative și contabile pe baza unor scheme sau grafice de circulație a acestora adaptate mărimii întreprinderii și particularităților acesteia în temeiul organigramei, fișei postului etc.;

– modalitatea ținerii registrelor obligatorii (administrative, fiscale, contabile etc.);

– întocmirea declarațiilor cu caracter fiscal și ale contribuțiilor de asigurări sociale;

– organizarea contabilității patrimoniului (plan de conturi propriu, relația buget de venituri și cheltuieli și contabilitatea de gestiune etc.);

– modalitatea de inventariere a patrimoniului;

– modalitatea de întocmire a situațiilor financiare (bilanț contabil, cont de profit și pierdere, anexe);

– păstrarea/arhivarea documentelor și registrelor legale.

Modalitatea organizării administrative și/sau contabile

Realizarea procedurilor proprii arătate mai sus conduce desigur, prin respectarea lor, la asigurarea îndeplinirii reglementărilor legale privind buna administrare și contabilizare a operațiilor patrimoniale ale clientului.

Când clientul asigură, în totul sau în parte, documentarea operațiilor patrimoniale, întocmirea unor declarații fiscale sau ținerea unor registre, așa cum s-a convenit prin contractul de prestări de servicii, profesionistul contabil se asigură că persoanele cărora li s-au stabilit aceste atribuții de serviciu au competența necesară.

Această apreciere face parte din etapa 3.1, Cunoașterea activităților întreprinderii cliente și contractarea lucrărilor, iar de rezultatul ei poate depinde o orientare diferită a repartizării mai mult sau mai puțin aprofundate a sarcinilor și a lucrărilor de control, în cursul și la sfârșitul exercițiului financiar.

60

În plus, profesionistul contabil se asigură că aceste lucrări sunt corect îndeplinite procedând la controalele efectuate în cursul și la sfârșitul exercițiului financiar, prin examinarea analitică a documentelor justificative și a înregistrărilor în registrele obligatorii.

3.3.3 Organizarea relației client-cabinet

Derularea misiunii în cursul exercițiului financiar trebuie să fie organizată stabilind frecvența și modalitatea intervențiilor.

În cazul când cabinetul asigură înregistrările contabile este important să se stabilească prin contractul de prestări de servicii:

– modalitatea de transfer al documentelor;

– frecvența înregistrărilor contabile;

– organizarea înregistrărilor contabile în interiorul cabinetului.

Modelul de contract de prestări de servicii propus în anexele Standardului profesional nr. 21, la punctul 2, Obligațiile părților, a avut în vedere satisfacerea calendaristică a obligațiilor rezultate din relația client-cabinet.

3.3.4 Formarea/instruirea personalului

Insuficiențele constatate cu ocazia cunoașterii activităților întreprinderii asupra acestui punct pot să îl determine pe profesionistul contabil să ceară clientului / conducătorului întreprinderii asigurarea unei formări/instruiri complementare a personalului său contabil (sau a persoanei care are atribuția înregistrărilor contabile).

Această formare poate fi realizată prin cabinetul profesionistului contabil sau printr-o altă societate sau un alt organism de profil filială CECCAR. Formarea personalului clientului prin cabinet permite asigurarea unei mai bune și mai corespunzătoare relații între formarea primită și metodologia cabinetului.

61

În plus, se va recomanda persoanei din întreprindere care efectuează înregistrările contabile să ceară soluții cabinetului ori de câte ori apare o dificultate (de pildă, în cazul problemelor de codificare, respectiv de aplicare a planului de conturi).

Formarea/instruirea personalului clientului poate fi oferită și de cabinet, în baza altui contract de prestări de servicii, pentru restul personalului care efectuează operații patrimoniale sau în legătură cu acestea; de pildă, mânuitorii de bunuri și valori magazionerii și casierii, comisiile de inventariere a patrimoniului etc.

3.3.5 Eventuala participare la informatizarea întreprinderii

Modalitatea de participare

Din ce în ce mai mult, întreprinderile mici și mijlocii doresc informatizarea unora dintre funcțiile lor, de pildă, cea comercială (gestiunea stocurilor, facturarea, clienți/furnizori), cea de gestionare a personalului (state de salarii, evidența impozitelor și a contribuțiilor, declarațiile acestora), cea contabilă.

Este de dorit ca profesionistul contabil să fie interesat de această informatizare și să participe activ atunci când se stabilește caietul de sarcini; prin cunoașterea activităților întreprinderii el este evident competent pentru a participa împreună cu conducătorul întreprinderii la identificarea necesităților acesteia.

Participarea profesionistului contabil la informatizarea întreprinderii și/sau a contabilității este o misiune specifică ce nu intră în cadrul misiunii de ținere a contabilității, întocmirea și prezentarea situațiilor financiare; în cazul programelor informatice utilizate în domeniul financiar-contabil se va ține seama de normele tehnice de resort.

Analiza critică a programului informatic. Softul contabil existent

Dacă întreprinderea clientului este deja informatizată în ceea ce privește sistemul contabil, este necesar ca profesionistul contabil să procedeze la o analiză critică a acestui soft.

62

De regulă, se pot întâlni două situații:

● Softul utilizat de întreprindere nu este cunoscut de cabinet.

În afara verificării cerințelor minimale menționate mai înainte, controalele care se vor efectua vor avea în vedere:

– coerența generală în privința totalurilor sumelor dintre jurnale, balanțele de verificare și Cartea mare;

– testarea unei perioade (lună): coerența dintre înregistrările din jurnale și Cartea mare (mai ales între conturile centralizate);

– numerotarea cronologică a edițiilor listărilor;

– imposibilitatea modificării unei perioade închise;

– controlul fiabilității transferurilor înregistrărilor din alte softuri asociate (comercial, salarii etc.) și testul asupra unei luni;

– utilizarea corectă a manualului de proceduri informatice de către personalul clientului;

– existența unui manual de proceduri informatice suficient și a unei asistențe externe corespunzătoare;

– existența și respectarea procedurilor de salvare și arhivare corespunzătoare.

Profesionistul contabil apreciază insuficiențele remarcate și procedează la comunicarea către client a celor constatate, printr-un raport intermediar.

● Softul utilizat este cunoscut de cabinet si fiabilitatea sa nu poate fi pusă la îndoială.

Profesionistul contabil apreciază, în acest caz, numai utilizarea procedurilor informatizate ale softului și procedează, în scris, printr-un raport intermediar, la comunicarea observațiilor necesare.

63

3.4 CONTROLUL REGULARITĂȚII ȘI SINCERITĂȚII CONTABILITĂȚII



Programarea lucrărilor




NORMA 121

NORME SPECIFICE MISIUNILOR PRIVIND

SITUAȚIILE FINANCIARE

Controlul regularității și sincerității contabilității

Profesionistul contabil se asigură de calitatea înregistrărilor contabile și de existența registrelor legale.

NORMA 2125

OBIECTIVE

Diversitatea clientelei îl determină pe profesionistul contabil să își organizeze misiunile sale pe parcursul exercițiului financiar în așa fel încât să corespundă cât mai bine necesităților clienților printr-un raport cost/calitate satisfăcător. De aceea, el poate efectua o parte din lucrările de control în cursul exercițiului financiar, împărțind derularea misiunii în timp, în scopul asigurării:

64

– respectării etapelor permanente ale misiunii;

– efectuării unor lucrări de control în timpul exercițiului financiar și îndeosebi:

controlul regularității și sincerității înregistrărilor contabile (în cazul când cabinetul asigură înregistrările contabile ale clientului, aceste controale sunt cuprinse în procedurile de ținere a contabilității);

aprecierea constatărilor și comunicarea către client a observațiilor necesare;

– pregătirea lucrărilor pentru închiderea exercițiului financiar.

3.4.1 Respectarea succesiunii etapelor misiunii

Este vorba, în primul rând, de asigurarea executării succesiunii etapelor misiunii a căror realizare permite:

– cunoașterea activităților întreprinderii clientului;

– organizarea și programarea lucrărilor;

– organizarea sau controlul organizării contabile a întreprinderii cliente.

Structura unei întreprinderi mici este simplă și va fi în general apreciată în mod global, în cadrul primului exercițiu financiar.

În anii următori, este cazul să se asigure punerea la zi a acestei cunoașteri a activităților întreprinderii și îmbunătățirea eventuală a organizării fie a misiunii, fie a întreprinderii cliente.

3.4.2 Efectuarea unor lucrări de control în timpul exercițiului financiar

Controlul regularității și sincerității înregistrărilor contabile

Normele tehnice prevăd că, pentru a se asigura o imagine fidelă a situației financiare și a performanțelor obținute de întreprindere, trebuie

65

respectate cu bună-credință regulile privind evaluarea și celelalte norme și principii contabile, cum sunt:

● principiul prudenței, care presupune o apreciere rezonabilă a faptelor în scopul evitării riscului de a transfera în viitor incertitudini prezente susceptibile de a greva patrimoniul și rezultatele financiare ale întreprinderii. În acest scop, valoarea oricărui element trebuie să fie determinată având în vedere următoarele aspecte:

a) se vor lua în considerare numai profiturile recunoscute (evidențiate) până la data încheierii exercițiului financiar;

b) se va ține seama de toate obligațiile previzibile și de pierderile potențiale care au luat naștere în cursul exercițiului financiar încheiat sau pe parcursul unui exercițiu anterior, chiar dacă asemenea obligații sau pierderi apar între data încheierii exercițiului și data întocmirii bilanțului;

c) se va ține seama de toate ajustările de valoare datorate deprecierilor constatate pe baza inventarierii patrimoniului, indiferent dacă rezultatul exercițiului financiar este profit sau pierdere;

● principiul permanenței metodelor, care conduce la continuitatea aplicării regulilor și normelor privind evaluarea, înregistrarea în contabilitate și prezentarea elementelor patrimoniale și a rezultatelor, asigurând comparabilitatea în timp a informațiilor contabile;

● principiul continuității activității, potrivit căruia se presupune că întreprinderea își continuă în mod normal funcționarea într-un viitor previzibil, fără a intra în imposibilitatea continuării activității sau fără reducerea semnificativă a acesteia. În cazul în care clientul a luat cunoștință de unele elemente de nesiguranță legate de anumite evenimente care pot duce la incapacitatea acestuia de a-și continua activitatea, este necesar ca aceste elemente să fie aduse la cunoștința profesionistului contabil;

66

● principiul independenței exercițiilor, care ia în considerare toate veniturile și cheltuielile corespunzătoare exercițiului financiar pentru care se va face raportarea fără a se ține seama de data încasării sumelor sau a efectuării plăților;

● principiul intangibilității, care cere ca bilanțul de deschidere al unui exercițiu să corespundă cu bilanțul de închidere al exercițiului precedent;

● principiul necompensării, potrivit căruia elementele de activ și de pasiv trebuie să fie evaluate și înregistrate în contabilitate separat, nefiind admisă compensarea valorii lor între ele și nici între veniturile și cheltuielile din contul de rezultate;

● principiul prevalenței fondului asupra formei (preluat în reglementările financiare drept prevalența economicului asupra juridicului), care cere ca informațiile înregistrate în contabilitate să reflecte realitatea economică a evenimentelor și tranzacțiilor, nu numai forma lor juridică; de pildă, în cazul leasingului financiar, beneficiarul a dobândit numai posesia și utilizarea bunului, locatorul păstrându-și dreptul de dispoziție asupra bunului; deci cu toate că nu este proprietar deplin, beneficiarul bunului îl va înregistra în cadrul activelor sale, iar obligația de plată către locator, corespunzător în pasiv;

● principiul importanței semnificative, care consideră că este semnificativă orice informație omisă sau eronat înregistrată care ar putea influența deciziile economice ale utilizatorilor luate pe baza situațiilor financiare; de aceea, pragul de semnificație este o limită valorică stabilită de profesionistul contabil după anumite reguli care îi permite acestuia să aprecieze dacă nivelul de informare asigurat prin situațiile financiare este de natură a influența deciziile utilizatorilor acestora.

Regularitatea contabilității, așa cum s-a arătat mai înainte, presupune conformitatea contabilității cu reglementările în vigoare și cu normele tehnice aplicabile.

67

Sinceritatea contabilității presupune aplicarea cu bună-credință a regulilor și procedurilor contabile în funcție de cunoașterea pe care responsabilii înregistrării operațiilor și tranzacțiilor în conturi trebuie să o aibă despre realitatea, importanța operațiilor și a evenimentelor care au loc în întreprinderea clientului.

Atunci când înregistrările contabile sunt efectuate de client, profesionistul contabil controlează ulterior, prin sondaj, calitatea:

– existenței documentelor justificative;

– modalității de respectare a regularității și sincerității acestor înregistrări.

Dacă înregistrările contabile sunt asigurate de cabinetul profesionistului contabil, în general nu va fi necesar să se procedeze la controlul ulterior al acestora, întrucât respectarea regularității și sincerității contabilității este realizată prin aplicarea corectă a procedurilor cabinetului.

Totuși, profesionistul contabil se va asigura periodic că toți colaboratorii săi care au în atribuții lucrări de înregistrări contabile au competența necesară și asigură îndeplinirea corectă a lucrărilor lor. În acest sens, profesionistul contabil poate proceda la aplicarea unor teste de control.

Două abordări sunt posibile pentru realizarea acestui control al înregistrărilor contabile:

– fie înaintea efectuării controlului, printr-un test asupra unor înregistrări contabile din zile diferite ale unei luni;

– fie în timpul controlului, prin analiza unor înregistrări contabile ale anumitor operații selecționate.

Profesionistul contabil verifică, de asemenea, aplicarea corectă a obligațiilor privind sarcinile sociale: îndeplinirea condițiilor cerute pentru întocmirea statelor și listelor de plată, cotele de asigurări sociale și de sănătate, cotele celorlalte contribuții și, în general, respectarea dispozițiilor legale și contractuale (individuale sau colective de muncă).

68

Aprecierea constatărilor și comunicarea către client a observațiilor necesare

Esența misiunii constă în faptul că profesionistul contabil trebuie să se asigure asupra coerenței și credibilității situațiilor financiare în raport cu cunoașterea întreprinderii și a mediului său înconjurător.

În etapa cunoașterii activităților întreprinderii, profesionistul contabil a dobândit această cunoaștere la un moment dat.

Dar o întreprindere este într-o continuă mișcare și este esențial pentru profesionistul contabil să obțină informațiile privind evoluțiile semnificative care pot avea influență asupra situațiilor financiare sau care trebuie să fie reflectate în acestea.

Contactele sistematice ale profesionistului contabil cu clientul său îi permit să colecteze aceste informații și este important ca obținerea lor să fie consemnată în scris în foi de lucru depuse apoi în dosarul exercițiului, putând astfel să aprecieze:

– litigiile apărute în timpul exercițiului financiar necesitând, poate, constituirea unui provizion;

– investițiile importante necesitând finanțări;

– soldurile sau bonificațiile practicate sau evoluția politicii prețurilor, putând explica astfel evoluția marjei comerciale;

– evoluția remunerațiilor administratorului (șefului întreprinderii), justificând, eventual, un control al evoluției avantajelor în natură.

Evident, constatările privind controlul regularității contabilității vor fi aduse la cunoștința clientului printr-un raport intermediar la data constatării, sugerându-i acestuia modalitățile de remediere a deficiențelor constatate.

3.4.3 Pregătirea lucrărilor pentru închiderea exercițiului financiar

69

Pregătirea acestor lucrări este strâns legată de caracteristicile privind hotărârile care urmează a fi luate în cadrul întocmirii situațiilor financiare.

În acest sens, anumite lucrări pot fi realizate în totalitate sau pregătite în cursul exercițiului, cum ar fi:

– controlul conturilor terților, dacă sunt importanți, putând fi analizați la o dată apropiată de data închiderii exercițiului, pentru a reduce sau chiar a suprima anumite lucrări de control ale sfârșitului exercițiului;

– pregătirea anumitor situații privind: declarațiile de TVA, fișele fiscale ale angajaților, declarațiile privind retribuțiile anuale, impozitele și contribuțiile aferente etc.

70

3.5 LUCRĂRILE DE ÎNCHIDERE A EXERCIȚIULUI FINANCIAR



Delegarea și supravegherea lucrărilor

Misiunile liber-profesionistului contabil necesită formarea unor echipe de asistenți sau de colaboratori. El le poate delega acestora executarea unor lucrări, păstrându-și răspunderea finală a executării misiunii.

NORMA 123


Analiza critică a situațiilor financiare

Profesionistul contabil controlează coerența și credibilitatea situațiilor financiare în raport cu cunoașterea sa despre activitățile întreprinderii, a documentelor justificative și a informațiilor primite de la client.

NORMA 2127

OBIECTIVE

– Întocmirea listei punctelor în suspensie rezultate;

– Efectuarea examinării critice a situațiilor financiare;

– Asigurarea supravegherii lucrărilor;

– Pregătirea și realizarea interviului final cu clientul;

– Întocmirea situațiilor financiare definitive;

– Închiderea dosarului anual.

3.5.1 Întocmirea listei punctelor în suspensie

71

La sfârșitul lucrărilor de control, colaboratorul profesionistului contabil însărcinat cu realizarea dosarului de control (sau profesionistul contabil însuși) întocmește un proiect de situații financiare bazat pe constatările dosarului de control.

El întocmește, de asemenea, lista punctelor rămase eventual în suspensie: întrebări de pus clientului, elemente lipsă etc.

Totodată, sintetizează dificultățile întâlnite în timpul efectuării misiunii.

În sfârșit, el notează punctele importante care, eventual, necesită o supraveghere deosebită și un interviu cu clientul: de pildă, evoluții inexplicabile ale unor evenimente sau conturi contabile.

Ansamblul acestor elemente poate fi sintetizat într-un document numit „Lista punctelor în suspensie", al cărui subiect este triplu:

– să atragă atenția asupra punctelor importante;

– să pregătească examinarea critică a situațiilor financiare;

– să pregătească chestionarul interviului cu clientul.

3.5.2 Examinarea critică a situațiilor financiare

Demersul

În fapt, examinarea critică este o „citire" a proiectului situațiilor financiare pentru a verifica atât coerența, cât și credibilitatea acestora în totalitatea lor.

Această „citire" (lectură) constă într-o:

– verificare generală a coerenței destinată să identifice anomaliile flagrante: erori materiale, anomalii de corelare între diferitele elemente ale situațiilor financiare și declarațiile fiscale. Această verificare generală poate fi în mare parte informatizată;

– verificare a credibilității de fond prin corelarea cunoașterii activităților întreprinderii de către profesionistul contabil și a mediului exterior acesteia.

72

Această ultimă „citire" se bazează pe tehnicile examinării analitice care se aplică informațiilor comparative a cel puțin două exerciții financiare și în mod deosebit asupra:

– marjelor comerciale;

– ratelor semnificative (contabilitate, solvabilitate, lichiditate);

– situației fluxurilor de trezorerie;

– balanței de verificare sintetice;

– proiectului situațiilor financiare.

Este necesar ca analiza datelor comparate să țină seama de condițiile de exploatare proprii ale întreprinderii în timpul exercițiului financiar de bază, față de cel anterior (N-1).

Totodată, această analiză permite:

– validarea în planul credibilității a unor elemente inventariate (elemente de stocuri, producție în curs de execuție);

– facilitarea efectuării unor controale.

Tehnica examinării critice

Examinarea critică se bazează pe tehnica examinării analitice, care permite identificarea fluxurilor financiare semnificative, a variațiilor anormale și a tendințelor.

Tehnica examinării analitice are totuși limite care țin de factorii următori:

– datele analizate trebuie să fie perfect comparabile;

– importanța semnificativă a diferitelor posturi din situațiile financiare trebuie să rămână limitată, aceasta situându-se chiar prin cumulare sub limita pragului de semnificație stabilit.

3.5.3 Supravegherea lucrărilor

73

Fazele precedente ale misiunii au putut fi delegate colaboratorilor profesionistului contabil, conform normei de delegare și supraveghere (nr. 2123).

Aceste lucrări fac astfel obiectul unei supravegheri care poate fi materializată mai ales:

– printr-o notă de comentarii;

– printr-un paragraf sau prin adnotări pe documente întocmite de colaboratori sau pe orice alt document de lucru;

– printr-o notă personală a celui care supraveghează asupra punctelor pe care le-a rezolvat el însuși.

Gradul de supraveghere este variabil în funcție de dosarul respectiv și de echipa care va participa la misiune.

Supravegherea se bazează în mare parte pe lista punctelor în suspensie și pe foile de lucru ale examinării critice, care, dacă au fost corect întocmite, trebuie să permită să se meargă la elementele esențiale ale misiunii.

3.5.4 Pregătirea și realizarea interviului final cu clientul

Interviul cu clientul la sfârșitul anului este o bună procedură tehnică pentru a valida proiectul situațiilor financiare.

Acest interviu, de regulă bazat pe un chestionar dinainte pregătit, are în vedere:

– nota de sinteză a listei punctelor în suspensie, care cuprinde eventual elementele de cerut clientului sau cele de adus la cunoștința acestuia;

– examinarea critică a situațiilor financiare care a scos în evidență anomaliile sau evoluțiile semnificative care este necesar a fi aduse la cunoștința clientului.

Interviul constă în:

– a prezenta clientului proiectul situațiilor financiare;

74

– a-l comenta, pe baza chestionarului dinainte pregătit;

– a rezolva punctele în suspensie;

– a lua deciziile necesare;

– a stabili definitiv închiderea situațiilor financiare.

Cele discutate cu clientul în timpul acestei ultime întrevederi au scopul de a rezolva punctele cele mai importante, cum ar fi: chestiuni de evaluare a elementelor patrimoniale, respectarea principiilor contabilității, obținerea de explicații asupra unor evoluții semnificative.

Este deci de dorit a se păstra răspunsurile primite la întrebările interviului și concluziile acestei întrevederi.

3.5.5 Întocmirea situațiilor financiare definitive

Interviul și întrevederea cu clientul pot conduce la modificarea proiectului situațiilor financiare prezentate.

Înregistrările complementare conduc la întocmirea situațiilor financiare definitive.

În această fază finală, profesionistul contabil exercită un atent control al coerenței situațiilor financiare între ele și cu dosarul de lucru.

Interviul și întrevederea cu clientul pot să conducă la un diferend între acesta și profesionistul contabil cu privire la închiderea situațiilor financiare. În acest caz, profesionistul contabil închide situațiile financiare după deciziile luate de client și care pot da naștere unor eventuale puncte litigioase, înscrise ca rezerve în cuprinsul atestării (a se vedea etapa a 7-a).

3.5.6 Închiderea dosarului anual

Închiderea dosarului anual conduce:

– la asigurarea că dosarul exercițiului este complet;

– la a înscrie sau a pune la zi anumite elemente ale dosarului permanent. De pildă, copiile facturilor activelor imobilizate

75

cumpărate, actele-contractele de împrumuturi sau de leasing ale exercițiului etc. Elementele dosarului exercițiului care au un caracter permanent sunt fotocopiate și transferate în dosarul permanent, ca, de pildă: tabloul soldurilor intermediare de gestiune și situația fluxurilor de trezorerie;

– la arhivare. Practica obișnuită este de a păstra „la vedere" dosarul exercițiului și al celor două exerciții precedente și a le arhiva pe celelalte. Gestionarea arhivelor face parte din funcția de organizare a cabinetelor.

76

3.6 LUCRĂRILE DE CONTROL ALE ÎNCHIDERII EXERCIȚIULUI FINANCIAR



Controlul regularității și sincerității contabilității

Profesionistul contabil se asigură de calitatea înregistrărilor contabile și de existența registrelor legale.

NORMA 2125

Închiderea conturilor

Profesionistul contabil stabilește înregistrările contabile necesare închiderii exercițiului financiar:

pe baza informațiilor și a documentelor justificative furnizate de client;

recurgând eventual la o simplificare a înregistrării rezultatelor inventarierii;

punând în aplicare tehnicile de analiză, prelucrare și control al documentelor.

El le înregistrează în conturile întreprinderii sau se asigură că ele sunt corect contabilizate de către client.

NORMA 2126

OBIECTIVE

– Primirea dosarului inventarierii anuale, conform clauzelor contractului de prestări de servicii încheiat cu clientul;

– Colectarea faptelor și a evenimentelor importante ale exercițiului;

– Efectuarea controlului conturilor;

77

– Documentarea controalelor efectuate;

– Pregătirea declarațiilor fiscale.

3.6.1 Primirea dosarului inventarierii anuale

Atât Normele tehnice, cât și Normele privind organizarea si efectuarea inventarierii patrimoniului stabilesc această obligație în sarcina celui care gestionează patrimoniul, respectiv clientul profesionistului contabil.

Aceste obligații vor fi aduse la cunoștința clientului atunci când se negociază clauzele contractului de prestări de servicii, așa cum rezultă din modelul de contract anexat la Standardul profesional nr. 21 privind misiunea de ținere a contabilității, întocmirea și prezentarea situațiilor financiare.

Dacă s-a convenit cu clientul încheierea contractului potrivit modelului mai sus menționat, profesionistul contabil urmează să primească din partea acestuia dosarul inventarierii anuale, cuprinzând:

a) deciziile de numire a comisiei și a subcomisiilor de inventariere;

b) listele de inventariere (cod 14-3-12) întocmite de subcomisii pe locurile de depozitare a bunurilor;

c) extrasele de cont confirmate sau procesele-verbale de punctaj pentru inventarierea creanțelor, a datoriilor și a trezoreriei;

d) listele de inventariere separate și motivarea scrisă a comisiei de inventariere pentru bunurile depreciate, neutilizabile sau deteriorate, fără mișcare sau greu vandabile, comenzi în curs, abandonate sau sistate, precum și pentru creanțele și obligațiile incerte sau în litigiu;

e) procesul-verbal privind rezultatele inventarierii;

f) Registrul-inventar (cod 14-1-2), pentru a fi înregistrate rezultatele inventarierii.

În caz de insuficiență a datelor primite (incomplete, incorect întocmite etc.) sau de depășire a termenelor contractuale, profesionistul contabil înștiințează clientul, printr-un raport interimar, asupra acestor deficiențe,

78

făcându-și rezervele necesare privind buna închidere și respectare a datelor lucrărilor sale de prezentare a situațiilor financiare.

În această etapă a demersului său, profesionistul contabil preia aceste informații în cadrul înregistrărilor contabile de închidere a exercițiului financiar.

3.6.2 Colectarea faptelor și a evenimentelor importante

Așa cum s-a arătat la punctul 3.4.2 Efectuarea unor lucrări de control în timpul exercițiului financiar, au fost făcute anumite constatări privind controlul regularității și sincerității înregistrărilor contabile, comunicându-i-se clientului observațiile stabilite, sugerându-i-se totodată și modalitățile de remediere a deficiențelor remarcate.

La sfârșitul exercițiului este necesar ca aceste constatări și sugestii să fie însușite sau nu de șeful întreprinderii (clientul profesionistului contabil) și să se verifice dacă nu există și alte deficiențe, urmând ca profesionistul contabil să se asigure dacă acestea au fost sau nu corect înregistrate în conturile închiderii exercițiului financiar.

3.6.3 Efectuarea controlului

Trei tipuri de tehnici pot fi puse în acțiune:

– analiza conținutului conturilor și în mod special a soldurilor lor;

– concordanța anumitor date cu documentele justificative externe sau interne;

– controlul coerenței și al credibilității.

Analiza conturilor

Analiza conturilor este o tehnică de control care constă în următoarele lucrări:

– precizarea componenței soldului prin defalcarea acestuia în elementele lui corect identificabile;

– verificarea corectei totalizări a componentelor soldului;

79

– aprecierea componentelor soldului: data, suma totală, denumirea, scadența etc.;

– analiza corectei contabilizări a componentelor soldului (înregistrarea inițială);

– în anumite cazuri, verificarea în totalitate a operațiilor componenței soldului; de pildă, numărul scadențelor de plată sau de încasare a unor conturi de creanțe sau obligații.

Concordanța cu documentele justificative

Această tehnică are drept scop asigurarea verificării coerenței diferitelor elemente ale situațiilor financiare, ale contabilității și ale documentelor fiscale:

– între ele;

– între ele și informațiile primite de la client.

Concordanța datelor contabile se face atât cu documentele justificative interne, cât și cu cele externe întreprinderii.

Această tehnică are o forță mai mult sau mai puțin probantă, după cum este cazul concordanței cu un document justificativ intern (de pildă, statul de plată) sau cu un document justificativ extern (de pildă, factura furnizorului).

Când cabinetul asigură înregistrările contabile ale documentelor justificative, unele dintre aceste verificări de concordanță sunt efectuate cu ocazia ținerii/înregistrării în registrele contabile.

Această tehnică a concordanței datelor contabile cu documentele justificative externe va fi necesar de efectuat la sfârșitul exercițiului financiar pentru următoarele posturi:

Imobilizări = facturi sau acte;

Împrumuturi = contracte, acte și situații de rambursare (amortizarea lor);

80

Datorii fiscale și sociale = registre fiscale, recapitulații ale statelor și listelor de plată, reclamații;

Conturi financiare = extrase de cont bancare.

Tehnica concordanței datelor contabile cu documentele justificative interne permite controlul următoarelor posturi:

CAPITALURI PROPRII = procesul-verbal al Adunării generale, documentele justificative primite din partea șefului întreprinderii (administratorului) pentru mișcările afectând contul întreprinzătorului individual (pentru întreprinderile individuale) sau conturile de capitaluri ale asociaților (pentru societățile comerciale);

STOCURI ȘI PRODUCȚIE ÎN CURS DE EXECUȚIE = situația centralizatoare a listelor de inventariere și alte detalii primite din partea clientului;

PROVIZIOANE PENTRU CREANȚE LITIGIOASE = situația extraselor de cont confirmate sau procesele-verbale de punctaj pentru inventarierea creanțelor și motivarea scrisă pentru cauzele deteriorării creanțelor;

CONTUL DE PROFIT ȘI PIERDERE = situația vânzărilor cu declarațiile de TVA, situația salariilor plătite cu declarațiile de impozite și contribuții etc.

Controlul coerentei și credibilității

Cele două tehnici, de analiză a conținutului conturilor și de concordanță a acestora cu documentele justificative, asigură coerența și credibilitatea conturilor luate individual, de pildă, coerența și credibilitatea conturilor terților controlați.

Al doilea nivel de control al coerenței și credibilității trebuie să fie efectuat asupra situațiilor financiare și asupra declarațiilor fiscale controlate în mod global.

81

Acest al doilea nivel de control este obiectul examinării critice care se efectuează la sfârșitul misiunii asupra proiectului de situații financiare și de declarații fiscale.

3.6.4 Documentarea controalelor efectuate

Pentru efectuarea în bune condiții a acestor controale, profesionistul contabil se bazează pe:

– Cartea mare în copie, care, dacă are pe lângă codul contabil și un scurt comentariu, poate fi considerată ca o foaie de lucru;

– un dosar de organizare a controlului (eventual pe suport informatic).

Acesta din urmă este fie structurat pe cicluri de exploatare (trezorerie, cumpărări, vânzări, stocuri, imobilizări etc.), fie pe conturi sau grupe de conturi.

Structura pe cicluri are avantajul de a fi:

– logică, pentru colaboratorul profesionistului contabil care controlează conturile de personal simultan cu conturile de asigurări sociale, protecție socială și conturile asimilate, precum și cele de decontare cu bugetul statului;

– utilă, pentru profesionistul contabil atunci când efectuează supravegherea lucrărilor.

Atunci când dosarul este organizat pe cicluri, fiecare ciclu cuprinde:

– o foaie sintetică ce reamintește, pe de o parte, suporturile de consultat și natura controalelor de realizat, iar pe de altă parte, permite colaboratorilor profesionistului contabil să indice concluziile și propunerile lor. Dacă sistemul informatic permite, fiecare foaie sintetică poate face să apară soldurile corespunzătoare exercițiului N-1; foile astfel prezentate sunt un instrument al examinării analitice prealabile controlului (pe baza soldurilor existente înaintea controlului) și la sfârșitul misiunii (pe baza soldurilor controlate);

82

– foile de lucru specializate al căror obiectiv este să economisească timpul colaboratorilor profesionistului contabil, propunând un cadru-tip pentru anumite controale.

3.6.5 Pregătirea declarațiilor fiscale

Pregătirea declarațiilor fiscale la sfârșitul exercițiului financiar însoțește, în general, misiunea de ținere a contabilității, dacă s-a prevăzut aceasta în cuprinsul contractului de prestări de servicii.

Profesionistul contabil veghează la:

– respectarea (sau controlarea respectării de către întreprindere a) legislației în vigoare;

– îndeplinirea îndatoririlor de consultanță fiscală (alegerea între două opțiuni etc.).

Aceste operații conduc, în special, la controlul:

– bazei de impozitare în raport cu datele contabile;

– bunei aplicări a reglementărilor legale privind regimul fiscal, contribuțiile sociale, taxele locale etc.;

– respectării regularității și sincerității contabilității și a termenelor de plată.

Declarațiile fiscale la sfârșitul exercițiului financiar rezultă din situațiile financiare (cel mai adesea ca un produs informatizat), fiind completate cu alte elemente (informații complementare etc.) sau lucrări de conciliere între contabilitate și fiscalitate.

Colaboratorii profesionistului contabil urmăresc colectarea in formațiilor în timpul lucrărilor sfârșitului exercițiului financiar.

Declarațiile fiscale, la sfârșitul exercițiului financiar, sunt pregătite în același timp cu întocmirea situațiilor financiare:

– utilizând informațiile din situațiile financiare pentru a completa părțile declarațiilor fiscale cuprinzând aceste date;

83

– procedând la stabilirea calculului rezultatului fiscal.

Este asigurat un control al coerenței între:

– elementele declarației fiscale între ele;

– elementele declarației fiscale și datele din situațiile financiare.

Acest control al coerenței formale a corelațiilor lor poate fi foarte bine informatizat.

84

3.7 ÎNTOCMIREA RAPORTULUI DE MISIUNE

REAMINTIREA NORMELOR NORME GENERALE DE BAZĂ

Norma de raportare

Misiunile profesionistului contabil au ca finalitate un raport scris. Documentul stabilit este diferit în funcție de tipul de misiune.

Raportul este realizat în scopul de a face cunoscute clientului și, dacă este cazul, terțelor persoane natura lucrărilor profesionistului contabil și concluziile emise la sfârșitul lucrărilor sale.

NORMA 13


Norma de raportare

Profesionistul contabil declară în raportul său că a îndeplinit diligențele prevăzute de normele profesionale privind misiunea de ținere a contabilității, de întocmire și prezentare a situațiilor financiare. De asemenea, menționează în raportul său că nu s-au evidențiat documente sau elemente care să pună în discuție sau la îndoială coerența și credibilitatea lucrărilor contabile efectuate. Situațiile financiare sunt anexate raportului de misiune.

Atunci când raportul se prezintă cu observație (ori observații), profesionistul contabil trebuie să expună clar motivele respective. Profesionistul contabil, pentru redactarea raportului său, se va folosi de modelele anexate prezentei norme.

NORMA 2130

OBIECTIV

Cu ocazia efectuării misiunii, ansamblul lucrărilor îi permite profesionistului contabil să elaboreze raportul misiunii, așa cum s-a angajat prin contractul de prestări de servicii.

85

3.7.1 Condițiile elaborării raportului de misiune

Raportul este întocmit și semnat în ziua terminării lucrărilor misiunii.

Raportul se emite în condițiile arătate de Norma 2130 și mai ales de comentariile ei.

Pe fiecare pagină a situațiilor financiare se va face de către profesionistul contabil, sub semnătura proprie, o mențiune care să amintească natura misiunii încredințate si existența raportului, de pildă:

Prezentele situații financiare sunt rezultatul misiunii de ținere a contabilității, fiind însoțite de raportul nostru elaborat în condițiile normelor profesionale ale CECCAR.

Profesionist contabil………………

Carnet nr. …………………………

Profesionistul contabil formulează o observație sau un refuz privind coerența și credibilitatea conturilor anuale dacă a constatat anomalii care nu au putut fi justificate sau explicate. În acest caz, profesionistul contabil încheie situațiile financiare după deciziile luate de către client, dar va menționa în raport punctele litigioase.

Dacă elementele constatate privind coerența și credibilitatea situațiilor financiare au o explicație satisfăcătoare, profesionistul contabil va nota acest punct forte în dosarul său de lucru, putând astfel elabora un raport fără observații.

Modelele de rapoarte de misiune privind ținerea contabilității, întocmirea și prezentarea situațiilor financiare sunt anexate Normei profesionale 2130.

Prezentarea situațiilor financiare, respectiv a concluziilor desprinse din acestea cu privire la activitățile desfășurate de întreprindere (Nota anexată la Raport) este de o importanță deosebită atât pentru client, cât și pentru cabinetul de expertiză contabilă sau de contabilitate.

86

Clienții unui cabinet de expertiză contabilă sunt șefi de întreprinderi fără cunoștințe punctuale în materie de finanțe, de gestiune sau de contabilitate. Or, cea mai mare parte a experților contabili elaborează situațiile financiare și le transmit clienților lor fără vreun comentariu asupra conturilor acestora.

Redactarea unei analize care să îi permită clientului să înțeleagă situația economică și financiară a întreprinderii sale este un demers extrem de util pentru client și de valoros pentru cabinet. Comentariile privind gestiunea constituie punctul de pornire al unui dialog între expertul contabil și clientul său și pot constitui o sursă pentru misiuni complementare de consiliere și asistență.

Comentariile asupra gestiunii trebuie să fie clare, pedagogice și practice; obiectivul nu este de a face din client un expert în contabilitate, ci de a-l ajuta să înțeleagă mai bine ce se află în spatele cifrelor, adică realitatea din întreprinderea sa. Pentru aceasta, expertul contabil trebuie să învețe să comenteze situația unei întreprinderi prin conturile sale, or s-a dovedit că nu este atât de ușor.

De obicei, cabinetele profesionale se limitează la elaborarea situațiilor financiare și a declarațiilor fiscale, fără a efectua o analiză și a prezenta sfaturi în legătură cu ameliorarea informațiilor financiare care se desprind din aceste situații financiare.

Pe de o parte, există o așteptare puternică a clienților pentru astfel de sfaturi și de consiliere. Conducătorul întreprinderii ia permanent decizii care se traduc, se regăsesc în situațiile financiare ale întreprinderii; cum ar putea el să ia decizii bune fără informații pertinente? El așteaptă de la expertul său contabil o interpretare a cifrelor contabile și semnificația acestor cifre pentru starea de sănătate a afacerilor sale; altfel spus, el așteaptă o veritabilă analiză și consiliere practică pentru a-l ajuta să gireze mai bine afacerile sale, să i se spună ce face bine și ce nu face bine. În aceasta constă o veritabilă valoare adăugată de expert afacerilor derulate de clientul său.

87

Pe de altă parte, există o bună oportunitate pentru expertul contabil deoarece el este cel mai bine plasat pentru a vorbi despre întreprindere de o manieră obiectivă. Dacă elaborarea situațiilor financiare devine oarecum mecanică, redactarea unui comentariu asupra gestiunii este o lucrare complexă de analiză care permite „descifrarea" conturilor clientului și tragerea de învățăminte și prezentarea de explicații clientului în legătură cu situația întreprinderii sale, respectiv identificarea punctelor tari și a punctelor slabe.

Deci redactarea și prezentarea unei analize de gestiune a întreprinderii sunt benefice atât pentru client, care va fi ajutat să gestioneze bine și să ia cele mai potrivite decizii, cât și pentru cabinet, care perenizează relațiile cu clientul, care este convins de valoarea adăugată pe care o obține prin informațiile primite.

Conținutul unui comentariu de gestiune rezultă din obiectivul unei analize de gestiune: furnizarea de informații conducătorului întreprinderii-client, care să îl ajute să înțeleagă situația actuală a întreprinderii sale și să ia cele mai bune decizii. Aceasta presupune comentarii asupra cifrelor pentru conducătorul întreprinderii, care să îi permită să înțeleagă situația întreprinderii sale; rezultă deci trei idei:

– Comentarea cifrelor. Datorită informaticii, timpul de elaborare a diferitelor componente ale situațiilor financiare s-a redus foarte mult, dar dacă punem în fața clientului aceste situații este ca și cum un medic care a făcut un diagnostic asupra unui pacient îi predă acestuia un tablou cu numeroase cifre și coduri din care pacientul nu va înțelege mare lucru. Aspectul de valoare pentru expertul contabil este să completeze situațiile financiare cu explicații și comentarii pentru ca cititorul să înțeleagă perfect situația întreprinderii sale.

– Comentariile se adresează conducătorului întreprinderii, nu unui specialist în finanțe și contabilitate; ele trebuie să conțină explicații (definirea termenilor) și comentarii, adică interpretarea datelor.

– Scopul analizei este să îi permită conducătorului întreprinderii să înțeleagă situația întreprinderii sale; deci trebuie ca analiza și

88

comentariile să intre în sistemul de înțelegere al conducătorului întreprinderii atât cât este necesar pentru a-l ajuta să ia decizii bune, și nu pentru a-l învăța contabilitate.

Pentru a redacta un comentariu de gestiune pertinent trebuie să se respecte unele reguli, și anume:

– să se țină seama de activitățile întreprinderii; modelele economice diferă în funcție de activitățile desfășurate de întreprindere;

– să se țină seama de limitele contabilității; contabilitatea nu spune totul despre întreprindere, și aceasta din mai multe motive (dacă ar fi să amintim doar două: existența a numeroase opțiuni contabile și unele decizii ale întreprinderii, cu impact asupra prezentării în situațiile financiare);

– să se aibă în vedere că „prea multe comentarii omoară comentariile". Comentariile trebuie să scoată în evidență ceea ce prezintă interes ținând seama de evoluții, posturi foarte radicale etc. Nu toate datele trebuie explicate la fel, deoarece conducătorul întreprinderii nu va putea distinge informațiile importante;

– comentariile trebuie să se prezinte în timp rezonabil, pentru a face posibilă cunoașterea cât mai rapidă de către conducătorul întreprinderii.

89

ANEXE

90

ANEXE Program de lucru indicativ privind controlul regularității și

sincerității informațiilor.................................................................

Controale specifice aplicabile întreprinderilor care își efectuează direct înregistrările contabile.........................................................

Notă privind analiza activităților întreprinderii pe baza situațiilor financiare (anexă la Raportul de misiune).....................................

Descrierea suporturilor operaționale care alcătuiesc dosarele permanent și anual......................................................................................................

91

■ PROGRAM DE LUCRU INDICATIV PRIVIND CONTROLUL REGULARITĂȚII ȘI SINCERITĂȚII INFORMAȚIILOR

Misiunea de ținere a contabilității, întocmirea și prezentarea situațiilor financiare are ca obiectiv informarea utilizatorilor asupra coerenței și credibilității conturilor; este o misiune în care profesionistul contabil aduce competența și tehnicitatea sa și pune în acțiune raționamentul său profesional asupra documentelor justificative primite din partea întreprinderii.

Definită ca o dorință de a optimiza raportul calitatea conturilor / costul prestației contabile, misiunea de ținere a contabilității, întocmirea și prezentarea situațiilor financiare se realizează:

printr-un control global al credibilității care înlătură alte verificări;

prin tehnici cunoscute care elimină procedurile controlului realității operațiilor (a observării fizice sau a confirmării directe);

prin tehnici proprii care evită cunoașterea operațiilor întreprinderii printr-un studiu/test al procedurilor controlului intern.

Ținând seama de cele arătate mai înainte, se propune un program de lucru indicativ.

S A. REGULARITATEA ȘI SINCERITATEA CONTABILITĂȚII

1. Verificarea conturilor de regularizare și asimilate dacă sunt soldate.

2. Controlul prin sondaj al regularității înregistrărilor contabile (dacă înregistrările contabile nu sunt făcute de cabinet).

3. Teste asupra softurilor contabile (eventual actualizarea lor).

4. Controlul ținerii registrelor legale.

5. La sfârșitul exercițiului financiar, controlul operațiilor de închidere.

6. Compararea și verificarea corelațiilor dintre Cartea mare / balanțele de verificare / soldurile jurnalelor (contabilitatea generală / contabilitatea auxiliară / contabilitatea de gestiune).

92

S B. CICLUL TREZORERIE/FINANȚARE

BĂNCI

1. Verificarea conturilor de viramente interne dacă sunt soldate.

2. Verificarea conturilor bancare cu extrasele de cont bancare (situația comparativă).

3. Verificarea închiderii operațiilor de vânzare/cumpărare a valorilor mobiliare.

4. Compararea și verificarea corelațiilor conturilor de dobânzi cu extrasele de cont bancare ale ultimului trimestru.

5. Verificarea documentelor justificative și obținerea explicațiilor pentru diferențele rezultate din compararea sumelor din extrasele de cont bancare și din înregistrările contabile, cu o vechime mai mare de o lună.

CASA

6. Recomandarea păstrării în mod ordonat în arhiva întreprinderii a benzilor caselor de marcat electronice fiscale.

7. Verificarea prin sondaj a soldului din registrul de casă / contabilitate (identificarea soldului creditor sau peste plafonul zilnic în vigoare).

VALORI MOBILIARE DE PLASAMENT

8. Compararea înregistrărilor cu documentele justificative.

9. Analiza fiscală a operațiilor.

ÎMPRUMUTURI

10. Compararea soldului cu condițiile de rambursare, conform contractului.

11. Verificarea garanțiilor acordate odată cu contractul.

93

12. Compararea dobânzilor cu condițiile contractului și determinarea dobânzii aferente perioadei cuprinse între data ultimei plăți de dobânzi și data închiderii conturilor.

S C. CICLUL CUMPĂRĂRI/FURNIZORI

1. Verificarea prin sondaj a documentelor justificative.

2. Compararea soldurilor conturilor de cheltuieli cu materii prime, materiale și mărfuri (grupate) cu aceleași solduri ale anului precedent.

3. Compararea facturilor „furnizori cu facturi nesosite" cu facturile primite în exercițiul următor.

4. Verificarea coerenței creditului primit de la furnizori.

5. Selectarea prin sondaj/eșantion a conturilor furnizorilor înainte de a fi verificate.

6. Pentru conturile selecționate se vor cere explicații privind termenele de plată depășite/restante sau pentru toate anomaliile aparente; se va verifica modul de regularizare în exercițiul următor.

7. Motivarea cauzelor existenței tuturor soldurilor debitoare ale furnizorilor și a tuturor soldurilor vechi.

8. Compararea listei datoriilor cu operațiile de trezorerie din primele luni ale exercițiului următor și cu facturile primite în cursul primelor luni ale exercițiului următor.

S D. CICLUL CHELTUIELI CU LUCRĂRI ȘI SERVICII EXECUTATE DE TERȚI

1. Compararea cu datele exercițiului precedent.

2. Pentru sumele importante, obținerea justificării necesității și compararea, prin sondaj, cu documentele justificative.

3. Compararea cu contractul °i cu scadențarul a cheltuielilor privind leasingul, închirierile, asigurările.

94

4. Compararea prin sondaj a documentelor justificative cu conturile: cheltuieli privind obiectele de inventar (cu respectarea limitei de încadrare reglementate), cheltuieli cu lucrările și serviciile executate de terți, cheltuieli cu alte servicii executate de terți.

S E. CICLUL VÂNZĂRI/CLIENȚI

1. Verificarea prin sondaj cu documentele justificative.

2. Compararea soldurilor conturilor de venituri cu cele ale exercițiului precedent.

3. Verificarea facturilor de întocmit cu facturile exercițiului următor.

4. Compararea creanțelor incerte și în litigiu cu situația pregătită de client și cu situația exercițiului precedent.

5. Determinarea procentului mediu de depreciere a creanțelor incerte și în litigiu comparativ cu exercițiul precedent.

6. Verificarea coerenței creditului acordat clienților.

7. Selectarea prin sondaj a conturilor clienți înainte de a fi verificate.

8. Privitor la conturile selecționate, se vor obține explicații asupra termenelor anormale/depășite de încasare, precum și pentru toate anomaliile aparente; se vor verifica modalitățile de regularizare/încasare în exercițiul următor.

9. Obținerea motivărilor privind componența tuturor soldurilor creditoare și a tuturor soldurilor vechi/restante având vechimi de peste 30 de zile.

10. Compararea listei creanțelor cu operațiile de trezorerie din primele luni ale exercițiului următor și cu facturile emise în cursul primelor luni ale exercițiului următor.

S F. CICLUL STOCURI ȘI PRODUCȚIE ÎN CURS DE EXECUȚIE

95

1. Obținerea din partea clientului a unei situații recapitulative semnate, în cazul când nu există o asemenea situație în dosarul de inventariere primit conform clauzelor contractuale.

MĂRFURI – MATERII PRIME – PRODUSE FINITE

2. Interviu cu șeful întreprinderii / administratorul asupra metodelor de evaluare și de depreciere și permanenței aplicării acestora. Aprecierea metodelor practicate.

3. Calcularea rotației stocurilor.

LUCRĂRI ÎN CURS

4. Interviu cu șeful întreprinderii / administratorul asupra metodei de evaluare și permanenței aplicării acesteia. Aprecierea metodei practicate.

5. Controlul asupra coerenței acestei evaluări.

6. Compararea sumei totale a producției în curs de execuție cu facturarea din prima lună a exercițiului următor.

S G. CICLUL IMOBILIZĂRI

IMOBILIZĂRI CORPORALE ȘI NECORPORALE

1. Compararea cu facturile și documentele de achiziție.

2. Aprecierea duratelor de utilizare și verificarea amortismentelor.

3. Verificarea, evaluarea și modalitatea fiscală (TVA etc.) privind investițiile în curs efectuate în regie proprie sau în antrepriză.

IMOBILIZĂRI FINANCIARE

4. Împrumuturi; analiza și justificarea mișcărilor; punerea la zi a dosarului permanent.

5. Depozite și cauțiuni; analiza și justificarea mișcărilor; punerea la zi a dosarului permanent.

96

6. Alte imobilizări financiare:

6.1 Compararea cu extrasele de cont bancare;

6.2 Verificarea globală a deprecierilor;

6.3 Determinarea și explicarea variațiilor.

CESIUNI DE IMOBILIZĂRI

7. Calculul și analiza plus și minusvalorii de cesiune și verificarea impozitării.

S H. CICLUL PERSONAL

1. Compararea rubricilor N/N-1 ale cheltuielilor cu personalul.

2. Compararea cheltuielilor cu personalul cu statele de plată și cu declarațiile de contribuții sociale.

3. Verificarea concordanței remunerării administratorilor și directorilor cu deciziile AGO sau CA.

4. Asigurările sociale, protecția socială și conturi asimilate: verificarea componenței tuturor soldurilor și a vechimii lor; compararea cu declarația ultimei luni sau a ultimului trimestru.

5. Obținerea explicațiilor asupra întârzierii la plată și evaluarea penalităților de întârziere.

6. Calculul global sau detaliat al concediilor de odihnă neefectuate aferente exercițiului încheiat.

7. Verificarea procentelor globale privind salariile sociale.

8. Verificarea declarațiilor numai în caz de anomalii aparente.

S I. DECONTĂRI CU BUGETUL STATULUI

1. Verificarea procentelor de TVA aplicate de întreprindere și a modalităților de recuperare a TVA.

2. Compararea cifrei de afaceri cu deconturile de TVA.

97

3. Controlul global al TVA de recuperat.

4. Justificarea tuturor soldurilor (componența și vechimea lor).

5. Compararea cu documentele justificative pentru: impozite și taxe locale, taxe profesionale etc.

6. Controlul impozitului pe profit cu declarațiile aferente.

7. Întocmirea situației avantajelor în natură plecând de la informațiile comunicate de client și aprecierea coerenței.

8. Determinarea rezultatului fiscal.

9. Calculul impozitului pe profit.

10. Controlul întocmirii declarațiilor fiscale.

S J. CAPITALURI ȘI PROVIZIOANE

CAPITALURI PROPRII

1. Verificarea distribuirii rezultatului cu procesul-verbal al adunării generale și conformitatea cu statutul și dispozițiile legale. Actualizarea dosarului permanent.

2. Verificarea totalului capitalurilor proprii în raport cu ½ din capitalul social.

CONTUL ÎNTREPRINZĂTORULUI INDIVIDUAL

3. Obținerea acordului clientului asupra poziției sale față de contul său.

4. Aprecierea globală asupra cheltuielilor.

5. Reintegrarea eventuală a cheltuielilor financiare în cazul contului întreprinzătorului individual debitor.

SUBVENȚII

6. Verificarea condițiilor de atribuire și a modalității de afectare a rezultatului.

98

PROVIZIOANE REGLEMENTATE

7. Analiza oportunității constituirii provizioanelor și, dacă este cazul, verificarea constituirii și reintegrării lor în rezultat.

PROVIZIOANE PENTRU RISCURI ȘI CHELTUIELI

8. Verificarea detaliată a dosarelor de litigii și procese.

9. Aprecierea cu clientul a riscurilor reale și a oportunității constituirii de provizioane.

10. Tabloul variațiilor.

11. Aprecierea deductibilității provizioanelor.

ASOCIAȚI CONTURI CURENTE

12. Obținerea acordului asociatului asupra contului său.

13. Analiza mișcărilor.

14. Calculul dobânzilor.

15. Aprecierea deductibilității dobânzilor.

S K. ALTE CONTURI (46, 481, 67, 77, ...)

1. Verificarea operațiilor înregistrate în conturile de bilanț (46, 481 ...) și analizarea soldurilor.

2. Analiza operațiilor excepționale care nu au fost înregistrate.

3. Verificarea corectei evaluări și înregistrări a operațiilor în conturile 67, 77.

4. Analiza evenimentelor posterioare închiderii exercițiului financiar.

S L. EXAMINAREA CRITICĂ

1. Verificarea evoluțiilor normale ale diferitelor posturi ale bilanțului și ale contului de rezultat și analiza formării rezultatului.

99

2. Compararea cu exercițiul precedent a ratelor semnificative (marja comercială, cheltuielile financiare, rotația stocurilor, creditul clienți și furnizori etc.).

3. Verificarea coerenței lor cu condițiile de exploatare ale întreprinderii, eventual cu statisticile disponibile ale sectorului de activitate și/sau dosarele întreprinderilor din același sector de activitate aflate în relații contractuale cu cabinetul.

4. Analiza explicațiilor.

5. Analiza OD (operațiilor diverse) ale întreprinderii.

6. Interviuri cu clientul.

S M. ANEXE

1. Se vor inventaria informațiile semnificative de inclus în anexe.

100

■ CONTROALE SPECIFICE APLICABILE ÎNTREPRINDERILOR CARE ÎȘI EFECTUEAZĂ DIRECT ÎNREGISTRĂRILE CONTABILE

S A. REGULARITATEA ȘI SINCERITATEA ÎNREGISTRĂRILOR

1. Controale prin sondaj privind regularitatea înregistrărilor contabile.

2. Teste asupra softurilor contabile ale clientului (și eventuala lor actualizare).

S C. CICLUL CUMPĂRĂRI/FURNIZORI

1. Verificarea prin sondaj a înregistrărilor cu documentele justificative.

2. Selectarea prin sondaj/eșantion a conturilor furnizorilor înainte de a le verifica.

3. Asupra conturilor selecționate se vor cere explicații privind termenele de plată depășite/restante sau pentru toate anomaliile aparente; se va verifica modul de regularizare în exercițiul următor.

4. Motivarea tuturor soldurilor debitoare ale furnizorilor.

S D. CICLUL CHELTUIELI CU LUCRĂRI ȘI SERVICII EXECUTATE DE TERȚI

1. Pentru sumele importante, obținerea justificării necesității și compararea, prin sondaj, cu documentele justificative.

2. Compararea prin sondaj a cheltuielilor cu documentele justificative pentru conturile de: cheltuieli privind obiectele de inventar (cu respectarea limitei de încadrare reglementate); cheltuieli cu lucrările și serviciile executate de terți; cheltuieli cu alte servicii executate de terți.

S E. CICLUL VÂNZĂRI/CLIENȚI

1. Verificarea prin sondaj a înregistrărilor cu documentele justificative.

101

2. Selectarea prin sondaj/eșantion a conturilor clienților înainte de a le verifica.

3. Asupra conturilor selectate se vor obține explicații privind termenele de încasare întârziate, precum și pentru toate anomaliile aparente; se vor verifica modalitățile de regularizare/încasare în exercițiul următor.

4. Motivarea tuturor soldurilor creditoare și vechi.

S G. CICLUL IMOBILIZĂRI

1. Compararea înregistrărilor cu facturile sau cu alte documente justificative de achiziție.

102

■ NOTĂ PRIVIND ANALIZA ACTIVITĂȚILOR ÎNTREPRINDERII PE BAZA SITUAȚIILOR FINANCIARE (anexă la Raportul de misiune)

A. Analiza activității și a performanței

1. Concepte

În analiza financiară a unei întreprinderi, cunoașterea sectorului de activitate și a poziției concurențiale a întreprinderii este determinantă pentru înțelegerea situațiilor financiare. Se disting trei naturi principale de activități: comerț, producție și prestări de servicii.

Cifra de afaceri și producția constituie indicatorii principali de activitate ai unei întreprinderi.

Performanța este o noțiune generică legată de rezultatele activității întreprinderii; o întreprindere este cu atât mai performantă cu cât este mai capabilă să degaje beneficii.

Rentabilitatea unei întreprinderi se referă la aptitudinea acesteia de a crește capitalurile investite; ea se măsoară punând în relație rezultatele obținute (valoarea adăugată, excedentul brut de exploatare sau rezultatul net etc.) cu mijloacele investite (active, capitaluri proprii etc.).

Exemplu de ratio de rentabilitate economică: EBE (excedentul brut de exploatare) / Capitalurile investite în exploatare.

Exemplu de ratio de rentabilitate financiară: Rezultatul net / Capitalurile proprii.

Rentabilitatea constituie preocuparea principală a acționarului, care dorește să știe cât îi va aduce plasamentul făcut într-o afacere. Rentabilitatea este însă deseori confundată cu profitabilitatea; analiza profitabilității constă în a raporta rezultatele la volumul afacerilor realizate, pe când analiza rentabilității se referă la mijloacele utilizate (consumate) pentru obținerea acestor rezultate.

103

Exemplu de ratio de profitabilitate economică (fără a ține seama de politica financiară și fiscală): EBE (excedentul brut de exploatare) / Cifra de afaceri.

Exemplu de ratio de profitabilitate financiară (ținând seama de politica financiară și fiscală): Rezultatul net / Cifra de afaceri.

Documentul contabil care permite analiza activității și a performanței unei întreprinderi este Contul de profit și pierdere (contul de rezultate), cu ajutorul căruia se apreciază evoluția performanței economice a întreprinderii și performanța întreprinderii în cadrul sectorului de activitate. O întreprindere poate să pară performantă, dar față de concurenții din sectorul de activitate să pară mai puțin performantă.

Contul de profit și pierdere este documentul de sinteză care recapitulează veniturile și cheltuielile unui exercițiu, făcând abstracție de datele de încasare a veniturilor și de datele de plată a cheltuielilor; el cuprinde veniturile și cheltuielile grupate pe categorii (activitatea de exploatare, activitatea financiară și activitatea extraordinară) și soldul veniturilor și cheltuielilor, care poate fi beneficiu sau pierdere (rezultatul exploatării, rezultatul financiar și rezultatul extraordinar).

Diferența dintre veniturile din exploatare și cheltuielile de exploatare reprezintă rezultatul exploatării, un rezultat intermediar care reflectă performanța întreprinderii în domeniul său de activitate, făcând abstracție de aspectele financiare (plasamente sau îndatorări) și extraordinare (ca, de exemplu, vânzarea de active).

Diferența dintre veniturile financiare și cheltuielile financiare reprezintă rezultatul financiar, un rezultat intermediar care reflectă rentabilitatea operațiilor financiare (plasamente, împrumuturi, operațiuni în devize etc.).

Diferența dintre veniturile extraordinare și cheltuielile extraordinare reprezintă rezultatul extraordinar, un rezultat intermediar care se referă la elemente nelegate de activitatea de exploatare sau de activitatea financiară (elemente neobișnuite și nerepetitive).

104

2. Analiza întreprinderii pe baza soldurilor intermediare de gestiune (SIG)

SIG se bazează pe o serie de indicatori în cascadă care explică formarea rezultatului întreprinderii.

Un tablou simplificat al soldurilor intermediare de gestiune se poate prezenta la nivelul unui exercițiu financiar astfel:

Cifra de afaceri

– Consumurile intermediare

= Marja brută

– Alte consumuri intermediare

= Valoarea adăugată

– Cheltuieli cu personalul și protecția socială

– Impozite și taxe

– Dobânzile plătite

= Excedentul brut de exploatare

– Amortizări

= Excedentul net de exploatare

– Impozitul pe profit

= Rezultatul net

Analiza pe baza SIG propune cunoașterea modului de determinare a diferiților indicatori (inclusiv retratările necesare ale diferitelor posturi), precum și înțelegerea semnificației lor economice.

Soldurile intermediare de gestiune au sens într-o perspectivă comparativă în timp (3-5 ani) și în spațiu (în raport cu alte întreprinderi din același sector de activitate).

105

Cu ajutorul lor se măsoară evoluția indicatorilor de performanță ai întreprinderii și se cunoaște poziția întreprinderii în piața din care face parte.

2.1. Cifra de afaceri

Cifra de afaceri reprezintă volumul afacerilor realizate de întreprindere cu terții în cadrul unei activități normale și curente. Cifra de afaceri se compune din vânzările de mărfuri și producția vândută.

Retratări: Subvențiile de exploatare trebuie reclasate ca cifră de afaceri atunci când pot fi asimilate unui complement de preț de vânzare.

Analiza activității întreprinderii pe baza cifrei de afaceri trebuie să pună în evidență:

– evoluția cifrei de afaceri în valori absolute și în valori relative pe mai mulți ani care reflectă tendința nivelului de activitate (ameliorare sau degradare); dacă rata inflației nu este semnificativă se utilizează datele curente. Evoluția indicatorului se compară cu cea a sectorului de activitate;

– structura cifrei de afaceri pe tipuri de activități: vânzări de mărfuri, producție vândută, servicii prestate;

– analiza cifrei de afaceri pe produs: această analiză, care presupune existența unei contabilități analitice, permite aprecierea caracterului mono sau multiprodus și a calității portofoliului;

– analiza celor doi factori care au influențat evoluția cifrei de afaceri: cantitățile vândute și influența variațiilor de preț (măsurarea influențelor);

– analiza cifrei de afaceri pe client poate scoate în evidență gradul de dependență și implicit riscul ca un număr redus de clienți să dețină o parte semnificativă din cifra de afaceri a întreprinderii;

– analiza exporturilor pe țări sau grupe de țări.

106

Interpretarea analizei trebuie să țină seama de cunoașterea activității economice în general (perioadă de creștere sau recesiune, stabilitate, inflație), a sectorului de activitate al întreprinderii (conjunctură, structura concurențială) și a strategiilor întreprinderii (diversificare sau specializare, dezvoltarea exporturilor etc.).

Interpretarea poate fi hazardantă sau eronată, ca, de exemplu:

● Creșterea cifrei de afaceri este un semn de dinamism, dar poate fi nefastă dacă nu este gestionată corespunzător; de exemplu, creșterea cifrei de afaceri prin reducerea prețurilor va conduce la diminuarea marjei.

● Stabilitatea cifrei de afaceri poate reflecta voința conducerii întreprinderii de a nu depăși o talie anume, din diferite rațiuni economice.

● O scădere a cifrei de afaceri poate rezulta dintr-o reducere a prețurilor și a tarifelor sau dintr-o alegere a întreprinderii de a se separa de unii clienți sau de unele activități nerentabile.

Sinteza analizei activității trebuie să permită evaluarea dinamismului întreprinderii în raport cu sectorul său de activitate: întreprindere prea puțin dinamică într-un sector în creștere, întreprindere rezistentă într-un sector în declin, întreprindere dinamică într-un sector în expansiune etc.

2.2. Marja comercială

Marja comercială reprezintă diferența dintre volumul mărfurilor vândute și costul de cumpărare al acelorași mărfuri, și privește întreprinderile care au ca obiect de activitate comerțul.

Marja comercială = Vânzările de mărfuri – Costul de cumpărare al mărfurilor vândute

Costul de cumpărare al mărfurilor vândute se determină cu ajutorul ecuației stocurilor: Stoc inițial + Intrări – Stoc final = Costul de cumpărare al mărfurilor vândute.

107

Retratări: Dacă întreprinderea contabilizează în cheltuieli costurile accesorii mărfurilor cumpărate, trebuie extrase acele cheltuieli aferente stocului pentru a influența costul mărfurilor vândute.

Analiza marjei comerciale constă în:

– stabilirea în sumă absolută și variația acesteia de la o perioadă la alta;

– stabilirea în valori relative (Marja comercială / Vânzările de mărfuri x 100) și variația acesteia de la o perioadă la alta;

– compararea ratei marjei comerciale a întreprinderii cu cea a sectorului din care face parte.

Interpretare:

● Creșterea ratei de marje este în general un indicator favorabil; dacă însă creșterea este inferioară celei înregistrate de concurență, ea se poate dovedi fragilă în timp.

● Diminuarea ratei de marje poate avea mai multe explicații: o problemă comercială (întreprinderea nu reușește să mențină rata de marje din cauza concurenței importante din sector), o problemă strategică (întreprinderea a redus prețurile pentru a atrage noi clienți) sau o problemă de aprovizionare (întreprinderea trebuie să facă față unor creșteri de prețuri din partea furnizorilor săi care nu pot fi repartizate direct și integral asupra clienților săi).

2.3. Valoarea adăugată

Valoarea adăugată este un indicator care exprimă bogăția creată de întreprindere prin activitățile desfășurate într-un exercițiu.

Valoarea adăugată = Producția exercițiului + Marja comercială – Consumurile externe ale exercițiului

Consumurile externe ale exercițiului reprezintă materiile prime, materialele, combustibilii, piesele de schimb, obiectele de inventar consumate, precum și utilitățile, subcontractările și alte servicii și cheltuieli externe.

108

Retratări:

– Când întreprinderea recurge la personal exterior sau la subcontractări, trebuie clarificat dacă astfel de cheltuieli au fost contabilizate la cheltuielile externe sau la cheltuielile cu personalul.

– Subvențiile de exploatare trebuie clasificate ca element al cifrei dacă sunt asimilate unui complement al prețului de vânzare.

– Transferurile de cheltuieli de exploatare trebuie analizate pentru corecta clasare a acestora în soldurile intermediare de gestiune.

Analiza valorii adăugate se realizează pe 3-5 ani pentru a izola elementele conjuncturale și a desprinde tendințele. Analiza se face prin compararea cu evoluția cifrei de afaceri și a producției; dacă variația valorii adăugate nu este coerentă cu cea a indicatorilor de activitate (cifra de afaceri, producția), analiza trebuie aprofundată în ce privește modul de determinare a valorii adăugate.

Rata valorii adăugate = Valoarea adăugată / Cifra de afaceri

Pentru a determina cine beneficiază de bogăția creată de întreprindere, analiza se completează cu următorii indicatori:

– (Cheltuielile cu personalul + Participarea salariaților la profit) / Valoarea adăugată;

– Impozitele și taxele (inclusiv impozitul pe profit) / Valoarea adăugată;

– Cheltuielile financiare / Valoarea adăugată;

– Rezultatul net / Valoarea adăugată.

Interpretare:

● Interpretarea se face la nivelul întreprinderii și prin comparație cu sectorul de activitate.

● Evoluția ratei valorii adăugate reflectă un câștig sau o pierdere de productivitate și este un indicator-cheie al calității gestiunii care

109

poate fi explicat printr-o bună gestiune a cumpărărilor și a cheltuielilor externe, care se reflectă într-o creștere a ratei valorii adăugate, sau, printr-un derapaj al costurilor de aprovizionare sau al unor cheltuieli generale (chirii, publicitate etc.), care se reflectă într-o deteriorare a ratei valorii adăugate.

● Prin compararea cu informațiile sectorului de activitate se poate constata o gestiune riguroasă a întreprinderii (rata valorii adăugate superioară celei a sectorului) sau o forțare a dezvoltării în detrimentul marjei de exploatare.

2.4. Excedentul brut de exploatare (EBE)

Excedentul brut de exploatare (sau insuficiența brută de exploatare) este un indicator care măsoară performanța economică a întreprinderii, abstracție făcând de politica sa financiară, fiscală, de investiție și de distribuire.

EBE = Valoarea adăugată + Subvențiile de exploatare – Cheltuielile cu personalul – Impozitele și taxele

Retratări: Pentru determinarea EBE ne asigurăm că au fost efectuate retratările necesare cu ocazia determinării cifrei de afaceri (cele legate de personalul exterior, subcontractare, subvențiile de exploatare, transferul de cheltuieli). De asemenea, participarea salariaților la profit, economic, reprezintă cheltuieli de personal pentru determinarea EBE.

Analiza EBE (în contabilitatea anglo-saxonă, EBITDA):

Analiza EBE permite determinarea capacității întreprinderii de a degaja un rezultat brut înaintea unor cheltuieli calculate, precum amortizări, deprecieri și provizioane.

Analiza trebuie făcută pe 3-5 ani pentru a izola elementele conjuncturale și a degaja tendințele, și se face în raport cu analiza cifrei de afaceri, a producției și a valorii adăugate pentru a scoate în evidență similitudinile sau disparitățile; în cazul unor incoerențe se aprofundează analiza asupra cheltuielilor de personal, putând concluziona că o gestiune defectuoasă a personalului a condus la degradarea EBE.

110

Rata marjei brute de exploatare se determină ca raport între EBE și cifra de afaceri, și semnifică:

– sănătatea economică a întreprinderii; rata negativă pune în discuție perenitatea întreprinderii;

– această rată trebuie să fie suficientă pentru a putea permite finanțarea politicii de investiții (amortizări), remunerarea furnizorilor de capitaluri (dividende și cheltuieli financiare) și depășirea unor fapte neprevăzute (provizioane, deprecieri, elemente excepționale);

– analiza se face comparativ cu rata sectorului de activitate: o rată de marjă brută superioară celei pe sector exprimă o gestiune eficace a mijloacelor de exploatare, iar o rată inferioară exprimă fragilitatea întreprinderii în piață.

2.5. Rezultatul de exploatare (Excedentul net de exploatare (ENE))

Este indicatorul care măsoară performanța întreprinderii asupra activității de exploatare fără luarea în considerare a elementelor cu caracter financiar sau extraordinar (excepțional).

ENE = EBE + Preluările asupra cheltuielilor și transferurile de cheltuieli + Alte venituri – Dotările la amortismente, deprecieri și provizioane –

Alte cheltuieli

sau

ENE = Veniturile din exploatare – Cheltuielile de exploatare

Retratări: Nu sunt necesare retratări deosebite; trebuie efectuată o analiză a clasării unor operațiuni la operațiuni excepționale, și nu la operațiuni de exploatare; de exemplu, unele creanțe incerte, deprecieri ale unor elemente de activ, provizioane pentru litigii, amortizări ale unor active înregistrate la operațiuni din exploatare în loc de operațiuni excepționale sau invers.

Analiza rezultatului din exploatare trebuie efectuată pe 3-5 ani pentru a izola elementele conjuncturale și a degaja tendințele, și se face în sume

111

absolute și în mărimi relative prin raportarea la cifra de afaceri. Dacă rata de creștere a acestui indicator este superioară ratei de creștere a cifrei de afaceri, se reține o bună gestiune; în caz invers, o deteriorare a gestiunii întreprinderii.

Interpretare: ENE este un indicator de performanță economică al întreprinderii, făcând abstracție de politicile sale financiare; el nu poate fi negativ decât în mod excepțional, altfel fiind compromisă continuitatea activității întreprinderii. Interpretarea evoluției ENE se face în raport cu evoluția EBE:

● Falimentul sau incapacitatea de plată a unor clienți poate conduce la deteriorarea rezultatului din exploatare prin constatarea unor deprecieri; invers, reluarea unor deprecieri de creanțe, neutilizate, va conduce la creșterea rezultatului de exploatare.

● O evoluție nefavorabilă a prețurilor de vânzare va conduce la constatarea unor deprecieri a stocurilor de la finele exercițiului și deci la deteriorarea rezultatului net; invers, reluarea unor deprecieri a stocurilor ca urmare a revenirii prețurilor pe piață va conduce la ameliorarea rezultatului din exploatare.

● O politică de investiții (de reînnoire și de dezvoltare) va avea un impact asupra rezultatului din exploatare prin creșterea cheltuielilor cu amortizarea.

2.6. Rezultatul financiar

Rezultatul financiar este un indicator care exprimă rentabilitatea operațiunilor financiare (plasamente financiare, împrumuturi, credite acordate, operațiuni în devize etc.).

Rezultatul financiar = Veniturile financiare – Cheltuielile financiare

Retratări: Plusvaloarea latentă asupra titlurilor de plasament nu este înregistrată în contabilitate; se cuvine ca pentru stabilirea unei veritabile performanțe financiare a întreprinderii să fie adăugată rezultatului financiar degajat din contabilitate.

112

Analiza rezultatului financiar constă în stabilirea influenței diverselor venituri și cheltuieli financiare și permite cunoașterea ponderii îndatorării prin calculul indicatorului Cheltuieli cu dobânzile / Cifra de afaceri, care nu poate depăși 2% pentru o întreprindere cu o structură de finanțare echilibrată.

Interpretare: Variația rezultatului financiar de la o perioadă la alta se poate explica prin variațiile pieței financiare, fluctuațiile de curs valutar, politicile de distribuire ale filialelor, politica de îndatorare a firmei etc.

Creșterea cheltuielilor cu dobânzile poate avea originea într-un exces de îndatorare pentru a suplini insuficiența fondurilor proprii, într-o îndatorare puternică pentru a suplini o performanță redusă în activitatea de exploatare.

Dacă întreprinderea este în dificultate, se va ține seama de evoluția rezultatului financiar comparativ cu evoluția EBE sau ENE.

2.7. Rezultatul curent

Rezultatul curent este un indicator care măsoară performanța economică și financiară a întreprinderii, abstracție făcând de rezultatul extraordinar (excepțional) și de impozitul pe beneficii, și exprimă îmbogățirea sau sărăcirea întreprinderii înainte de luarea în considerare a impozitului pe profit și a rezultatului excepțional.

Analiza rezultatului curent: Rezultatul curent determinat pentru mai multe perioade permite degajarea tendințelor. Este indicatorul de bază pentru elaborarea bugetelor previzionale și a planurilor de afaceri. Comparat cu rezultatul exploatării, scoate în evidență eficacitatea politicii financiare a întreprinderii.

2.8. Rezultatul excepțional (extraordinar)

Rezultatul excepțional este rezultatul unor activități și elemente neobișnuite și nerepetitive.

Rezultatul excepțional = Veniturile excepționale – Cheltuielile excepționale

113

Retratări: Trebuie să ne asigurăm de caracterul cu adevărat excepțional al veniturilor și mai ales al cheltuielilor.

Analiza rezultatului excepțional presupune trei mari categorii de operațiuni:

– operațiuni de gestiune: amenzi, penalități, donații, abandonuri de creanțe, degrevări fiscale etc.;

– operațiuni de capital: cedări de active;

– amortizări, deprecieri și provizioane cu caracter excepțional.

Se măsoară impactul rezultatului excepțional asupra formării rezultatului net.

Interpretare: Fiind un rezultat excepțional, nu poate fi analizat în comparație cu alți indicatori.

2.9. Rezultatul net

Rezultatul net, numit în mod curent rezultatul exercițiului, reprezintă:

– diferența dintre veniturile totale și cheltuielile totale;

– diferența dintre capitalurile proprii de la sfârșitul perioadei și capitalurile proprii de la începutul perioadei.

Rezultatul net = Rezultatul curent + Rezultatul excepțional – Impozitul pe profit – Participarea salariaților la profit

Analiza rezultatului net: Rezultatul net exprimă crearea de bogăție sau pauperizarea întreprinderii într-o perioadă dată.

Rezultatul net se folosește pentru calculul indicatorilor:

– Rentabilitatea financiară = Rezultatul net / Capitalurile proprii;

– Profitabilitatea financiară = Rezultatul net / Cifra de afaceri.

B. Analiza echilibrului financiar și a fluxurilor

1. Concepte114

Patrimoniul întreprinderii reprezintă ansamblul bunurilor și drepturilor, pe de o parte, și al datoriilor și obligațiilor, pe de altă parte; juridic, este strâns legat de proprietate.

În practică, noțiunea de patrimoniu a evoluat; este vorba despre o definiție contabilă în care criteriul juridic de proprietate nu mai este esențial: este vorba despre „patrimoniul economic" sau „patrimoniul contabil" sau „poziția financiară" a întreprinderii.

Riscul financiar al unei întreprinderi este de două naturi:

– riscul de nelichiditate, concretizat prin dificultăți de a face față datoriilor pe termen scurt (personal, stat, bănci, furnizori etc.), care se datorează deseori unei structuri financiare neadaptate;

– riscul de insolvabilitate, mult mai grav, care pune în discuție perenitatea întreprinderii, caracterizat prin active insuficiente pentru a face față datoriilor, încetarea plăților și în final depunerea bilanțului.

Fluxurile întreprinderii sunt fluxuri externe (între întreprindere și terți) și fluxuri interne (dotările la amortismente). Fluxurile pot fi de asemenea fluxuri reale (fizice): mărfuri, muncă, imobilizări, creanțe etc., și fluxuri financiare (monetare), care se referă la circulația banilor sub diferite forme (numerar, bănci etc.). Analiza fluxurilor permite răspunsul la două întrebări fundamentale: de unde vin banii și unde se duc banii.

Patrimonial, bilanțul este format din active și pasive.

● Activele sunt elemente identificabile ale patrimoniului având o valoare economică pozitivă pentru entitate, adică o resursă controlată de entitate de la care se așteaptă avantaje economice viitoare. Ele sunt structurate în două componente majore: active imobilizate și active circulante.

● Pasivele sunt elemente ale patrimoniului având o valoare economică negativă pentru întreprindere, adică o obligație a entității față de terți. Ele sunt structurate în două componente majore: capitaluri proprii (obligații interne) și datorii sau provizioane (obligații externe).

115

Într-o abordare funcțională (financiară), bilanțul este o comparație între originea fondurilor utilizate (resurse) și utilizarea acestora (utilizări), ceea ce ne permite să știm care este originea fondurilor utilizate de întreprindere (de unde vin banii?) și care este destinația acestor bani (ce am făcut cu banii?). Utilizările sunt clasate în utilizări stabile (partea superioară a bilanțului) și utilizări legate direct de activitatea curentă (stocuri, creanțe) și trezorerie, adică partea inferioară a bilanțului.

Resursele sunt clasate în resurse stabile (partea de sus a bilanțului), resurse legate direct de activitatea curentă (furnizori, salariați, buget) și trezorerie, adică partea inferioară a bilanțului.

Echilibrul financiar al unei întreprinderi este relația dintre marile mase bilanțiere; ele trebuie să îi permită întreprinderii să funcționeze normal, fără probleme de trezorerie, respectiv să fie capabilă să își plătească datoriile la scadență, să investească, să verse dividende acționarilor. Un bun echilibru presupune o bună adecvare a fondurilor proprii, a datoriilor financiare cu activele imobilizate, circulante, dar și cu proiectele strategice ale întreprinderii.

Pentru a determina echilibrul financiar se compară marile mase ale bilanțului.

– În abordarea patrimonială:

Active imobilizate 70 Capitaluri proprii și finanțări permanente

90

Active circulante 60

Trezorerie 15 Obligații față de terți 55

– În abordarea funcțională:

Utilizări stabile 70 Resurse stabile 90

Utilizări circulante 60 Resurse circulante 55

Trezorerie 15

116

Compararea maselor bilanțiere este deseori calificată drept ecuația financiară sau echilibrul financiar al bilanțului, soldurile respectivelor comparații având denumiri precise:

● Soldul dintre activele imobilizate și capitalurile permanente sau dintre resursele stabile și utilizările stabile se numește fond de rulment sau fond de rulment net global; în exemplul de mai sus fondul de rulment este pozitiv: 20.

Fondul de rulment = Resursele stabile – Utilizările stabile

sau

Fondul de rulment = Activele circulante + Activele de trezorerie – Pasivele circulante – Pasivele de trezorerie

● Soldul dintre activele circulante (stocuri și creanțe) sau utilizările circulante și pasivele circulante sau resursele circulante se numește nevoie de fond de rulment; în exemplul de mai sus nevoia de fond de rulment (nevoia de resurse pentru finanțarea activității de exploatare) este de 5.

Nevoia de fond de rulment = Utilizările circulante – Resursele circulante

sau

Nevoia de fond de rulment = Stocurile + Creanțele – Pasivele circulante

Fiind vorba de un necesar de resurse pentru finanțarea activității de bază a întreprinderii, analiza acestui indicator se face prin raportarea la cifra de afaceri.

Ecuația echilibrului financiar: Fondul de rulment = Nevoia de fond de rulment + Trezoreria

În exemplul de mai sus, fondul de rulment permite finanțarea integrală a necesarului de fond de rulment și constituirea unei trezorerii pozitive.

117

2. Analiza întreprinderii pe baza bilanțului

2.1. Activele imobilizate

Activele imobilizate sunt constituite din: imobilizări necorporale, imobilizări corporale și imobilizări financiare; tot în această parte a bilanțului se găsesc conturile de amortizare și de depreciere a imobilizărilor, posturi de activ substractiv care ajută la determinarea valorilor nete ale imobilizărilor.

Retratări: Posturile de active imobilizate trebuie să facă obiectul a numeroase retratări.

– În conturile de imobilizări necorporale figurează cheltuielile legate de crearea și dezvoltarea întreprinderii care nu îndeplinesc condițiile de activ și sunt non-valori (sau active fictive), care trebuie deduse din imobilizările necorporale (concomitent cu o diminuare a capitalurilor proprii) deoarece ele au fost înregistrate aici ca opțiune; este cazul cheltuielilor de constituire sau de majorări de capital.

– În conturile de active ar trebui să figureze bunurile achiziționate în leasing; faptul că întreprinderea nu este proprietară interesează mai puțin. Astfel de bunuri se consideră a fi active ale întreprinderii și în contrapartidă se vor evidenția datoriile către finanțatori.

– Amortizările și deprecierile – analiza financiară privește fluxurile angajate și deci valorile de origine. Deci activele imobilizate vor fi reconstituite în analiză, la valorile lor brute, iar amortizările și deprecierile vor fi adăugate capitalurilor proprii ale firmei.

Analiza imobilizărilor:

– Amortizările și deprecierile cumulate constituie pasive interne și fac parte din capitalurile proprii; ele permit interpretarea vechimii și a evoluției activelor imobilizate. Întreprinderea care nu reînnoiește imobilizările nu investește în viitor. Se calculează doi indicatori:

• Vechimea activelor imobilizate – este exprimată prin raportul Amortizarea cumulată / Imobilizările brute amortizabile. O rată

118

ridicată indică nevoi viitoare iminente pentru finanțarea investițiilor;

• Gradul de reînnoire a imobilizărilor – este exprimat de raportul Investițiile exercițiului / Imobilizările brute la sfârșitul exercițiului.

– Cheltuielile de cercetare-dezvoltare trebuie analizate atent.

– Construcțiile cuprinse la imobilizări corporale trebuie analizate atent, cele proprietate sau închiriate, deoarece prin cheltuielile legate de acestea amortizări și deprecieri sau chirii influențează diferit soldurile intermediare de gestiune.

2.2. Activele circulante

Activele circulante cuprind stocurile, creanțele, avansurile plătite furnizorilor, cheltuielile în avans, creanțele fiscale sau sociale etc., la valorile lor brute, deprecierile fiind adăugate concomitent capitalurilor proprii.

Analiza activelor circulante:

– Evoluțiile activelor circulante sunt considerate proporționale cu evoluția cifrei de afaceri.

– Activele circulante stau la baza determinării necesarului de resurse pentru finanțarea activității de bază a întreprinderii.

– Calculul duratei de rotație pentru stocuri și creanțe este esențial pentru măsurarea performanțelor, pentru compararea în timp și pentru compararea cu piața.

• Durata de rotație a stocurilor = (Stocul de mărfuri / Cumpărările de mărfuri) x 365;

• Durata de rotație a clienților = (Creanțele / Cifra de afaceri (TVA inclus)) x 365.

Duratele se calculează pe baza mai multor bilanțuri succesive pentru a se desprinde evoluția gestiunii întreprinderii.

119

Mărirea duratei de rotație a clienților poate avea drept cauze noi clienți cu condiții de plată mai favorabile, proasta urmărire a creanțelor, clienți în dificultate etc. În toate cazurile, proprietarul trebuie alertat.

2.3. Trezoreria

Pentru conducerea întreprinderii, trezoreria este un element-cheie, iar în analizele financiare este considerată ca o variabilă de ajustare, un element rezidual.

Trezoreria = Activele de trezorerie – Pasivele de trezorerie

Activele de trezorerie cuprind casa, băncile și valorile mobiliare de plasament; pasivele de trezorerie cuprind datoriile bancare curente.

Analiza trezoreriei:

– Trezoreria este diferența dintre fondul de rulment și necesarul de fond de rulment; ea evoluează foarte rapid ca urmare, mai ales, a volatilității necesarului de fond de rulment: orice încasare a unui client și orice plată a unui furnizor au impact imediat asupra necesarului de fond de rulment și deci și asupra trezoreriei.

– Când fondul de rulment este superior NFR, aceasta semnifică faptul că resursele stabile ale întreprinderii finanțează nu numai utilizările stabile, ci și acea parte a activului circulant neacoperită (nefinanțată) de pasivele circulante; suntem în situația unui excedent de resurse și bilanțul se echilibrează printr-o trezorerie pozitivă.

Invers, dacă fondul de rulment nu este suficient pentru a finanța integral NFR, întreprinderea va trebui să găsească resurse externe și deci bilanțul se echilibrează printr-o trezorerie negativă.

Interpretare:

● Trezoreria are semnificația unei intersecții unde se întâlnesc toate operațiile întreprinderii: activitățile curente, investițiile, finanțările.

120

● Trezoreria netă este un indicator de lichiditate care exprimă capacitatea întreprinderii de a-și regla datoriile pe termen scurt.

● Trezoreria pozitivă importantă este considerată deseori ca un fapt pozitiv; da, dar nu prea mare și nu pe durată lungă; nu trebuie uitat că trezoreria este un activ, o utilizare, care trebuie finanțată, iar resursele costă întreprinderea. Deci o trezorerie prea importantă are ca efect diluarea rentabilității. În materie de gestiune, ideală este o trezorerie care tinde spre zero (nulă).

● Trezoreria structural negativă este consecința lipsei resurselor stabile de finanțare; este riscantă deoarece întreprinderea depinde de bănci și este costisitoare deoarece costurile finanțării pe termen scurt sunt mult superioare celor ale finanțării pe termen lung.

Pentru ameliorarea trezoreriei negative trebuie redus NFR, este necesară intervenția acționarilor pentru operațiuni de asanare sau, în final, recurgerea la finanțări externe.

2.4. Capitalurile proprii

Capitalurile proprii cuprind toate sumele puse sau lăsate la dispoziția întreprinderii de către acționarii acesteia. Ele sunt pasive interne durabile.

Capitalurilor proprii li se adaugă amortizările și deprecierile deoarece ele constituie rezerve pentru întreprindere; în contrapartidă, activele sunt reținute la valorile lor brute.

Analiza capitalurilor proprii:

– Capitalurile proprii sunt constituite din capital social, prime legate de capital, diferențe din reevaluarea activelor, rezerve legale, statutare etc., reporturi ale exercițiilor anterioare și profitul net al exercițiului.

Elementele de mai sus formează situația netă a întreprinderii.

– La capitalurile proprii trebuie adăugate: subvențiile pentru investiții primite de întreprindere care nu au fost încă virate în contul de

121

rezultate și provizioanele cu caracter de rezerve, pentru a obține bogăția, averea întreprinderii.

– Capitalurile proprii reprezintă investiția acționarilor în întreprindere; suma lor este în atenția oricărui finanțator solicitat de întreprindere deoarece acesta nu va prelua unele riscuri de subfinanțare dacă acționarii nu au riscat în mod corespunzător.

– Se calculează unii indicatori de autonomie financiară precum:

Capitalurile proprii / Total pasiv

sau

Datoriile și provizioanele / Total pasiv

Se apreciază că, normal, capitalurile proprii trebuie să reprezinte cel puțin 1/3 din bilanț; sub acest nivel se consideră că întreprinderea este subcapitalizată.

– Se calculează și un indicator al nivelului de îndatorare:

Datoriile financiare / Capitalurile proprii

Se consideră că acest ratio nu trebuie să fie mai mare de 1, adică datoriile financiare nu pot depăși capitalurile proprii.

2.5. Datoriile si provizioanele (pasivele externe)

Datoriile reprezintă pasive certe ale căror sumă și dată sunt stabilite precis.

Provizionul este un pasiv a cărui sumă sau scadență nu este precis stabilită.

Retratări:

Pentru nevoi de analiză, conturile curente ale acționarilor sunt adăugate datoriilor financiare.

122

Soldurile bancare creditoare sunt deduse din datoriile financiare și se adaugă trezoreriei pasive.

Veniturile în avans sunt asimilate datoriilor de exploatare (obligații nefinanciare).

Analiza datoriilor și provizioanelor:

– Provizioanele sunt clasate între capitalurile proprii și datorii. În general sunt considerate datorii de exploatare.

– Datoriile se clasifică pe naturi: datorii financiare, datorii de exploatare și datorii în afara exploatării:

• Datoriile financiare cuprind împrumuturile pentru care se plătesc dobânzi, deci au un cost pentru întreprindere.

• Datoriile de exploatare (furnizori, creditori, personal, buget etc.) sunt, spre deosebire de datoriile financiare, gratuite și se nasc din decalajele între operațiuni (faptele generative) și reglarea (plata) acestora, ca, de exemplu: cumpărări – plăți, munca salariaților – plata salariilor etc. Întrucât acestea sunt operațiuni permanente, datoriile de exploatare reprezintă pentru întreprindere o finanțare permanentă, gratuită (așa cum creanțele constituie pentru întreprindere o creditare permanentă gratuită). De aceea, datoriile de exploatare sunt deduse din activele circulante pentru a se obține nevoia de finanțare pentru activitatea de exploatare.

• Datoriile în afara exploatării sunt pasive nelegate direct de activitatea de exploatare.

– Fiind legate de activitatea de exploatare, datoriile de exploatare sunt analizate în corelație cu cifra de afaceri.

– Se calculează un indicator al datoriilor furnizori exprimat în „zile de cumpărare":

(Cumpărările (inclusiv TVA) / Furnizori) x 365

123

Se vor stabili cauzele scăderii sau creșterii de la o perioadă la alta a creditelor acordate de furnizori.

3. Analiza întreprinderii prin fluxuri

3.1. Capacitatea de autofinanțare (CAF)

CAF este unul dintre indicatorii financiari importanți ai întreprinderii, corespunde trezoreriei potențiale generate de întreprindere și reprezintă diferența dintre veniturile încasabile (nu încasate) și cheltuielile plătibile (nu plătite).

CAF se calculează pornind de la soldurile intermediare de gestiune, putându-se folosi două metode:

– Pornind de la EBE:

CAF = EBE + Alte venituri din exploatare + Transferul de cheltuieli + Veniturile financiare + Veniturile excepționale – Alte cheltuieli de exploatare – Cheltuielile financiare – Cheltuielile excepționale –

Participarea salariaților la profit – Impozitul pe profit

– Pornind de la rezultatul exercițiului:

CAF = Rezultatul exercițiului + Dotațiile la amortizări și provizioane + Valoarea contabilă a activelor cedate – Veniturile din cedarea activelor –

Cota-parte din subvențiile virate la rezultate

CAF permite determinarea capacității întreprinderii de a face față angajamentelor și rambursării ratelor de împrumut. CAF nu reflectă fluxurile reale, ci pe cele potențiale. CAF se referă doar la activitățile întreprinderii, nu și la operațiunile de investiții, operațiunile de capital sau operațiunile financiare.

3.2. Tabloul de finanțare

Tabloul de finanțare are la bază variațiile fondului de rulment și se compune din două tablouri complementare:

124

– Tabloul variației utilizărilor și resurselor stabile care se echilibrează prin variația fondului de rulment;

– Tabloul de analiză a utilizării variației fondului de rulment între variația necesarului de fond de rulment și variația trezoreriei.

Tabloul utilizărilor și resurselor stabile este consacrat analizei variațiilor posturilor care determină fondul de rulment: utilizările stabile și resursele stabile. El distinge fluxurile exercițiului care au avut ca efect creșterea fondului de rulment, și anume: creșterea resurselor stabile (creșterea capitalurilor proprii), creșterea datoriilor financiare sau/și diminuarea utilizărilor stabile (reducerea activelor imobilizate).

El distinge, de asemenea, fluxurile care au redus fondul de rulment, și anume: prin diminuarea resurselor stabile (distribuiri puse în plată în cursul exercițiului, restituirea de împrumuturi, reducerea de capitaluri proprii etc.) și/sau prin creșterea utilizărilor stabile (investiții noi, imobilizări financiare, cheltuieli de repartizat pe mai multe exerciții etc.).

Tabloul utilizării variației fondului de rulment este consacrat analizei modului de „consum" de către partea de jos a bilanțului, a creșterii sau descreșterii fondului de rulment, respectiv necesarul de fond de rulment și trezoreria.

● O creștere a unui post de activ circulant sau o diminuare a unui post de pasiv circulant are ca efect creșterea NFR, ceea ce explică o parte a variației fondului de rulment.

● O diminuare a unui post de activ circulant sau o creștere a unui post de pasiv circulant are ca efect o reducere a NFR și deci se degajă finanțare.

Suma variațiilor tuturor posturilor de activ circulant și de pasiv circulant determină variația NFR în cursul exercițiului.

Partea de jos a tabloului este consacrată evoluției posturilor de trezorerie activă și pasivă și se soldează prin variația trezoreriei între începutul și sfârșitul exercițiului.

125

∆FR = ∆NFR + ∆T

Primul tablou Al doilea tablou

● Tabloul de finanțare poate fi comentat global (pornind de la soldul fiecărui tablou, respectiv variația fondului de rulment) sau poziție cu poziție (pentru a înțelege mai bine impactul variației unor posturi ale bilanțului asupra trezoreriei).

126

DESCRIEREA SUPORTURILOR OPERAȚIONALE CARE ALCĂTUIESC DOSARELE PERMANENT ȘI ANUAL ALE

MISIUNII DE ȚINERE A CONTABILITĂȚII, ÎNTOCMIREA ȘI PREZENTAREA SITUAȚIILOR FINANCIARE (1)

(1) Semnul ✓ semnifică faptul că respectiva secțiune și conținutul au anexate un model al acestora; celelalte componente vor fi completate cu documentele menționate sau descrierea făcută; de pildă, A5 – contractul de prestări de servicii sau B5 – organizarea contabilității etc.

Conținutul dosarului permanent Suport operațional Pagina

A Secțiunea Generalități ✓ 142A1 Fișa de caracterizare a

clientului✓ 143

A2 Adrese utile ✓ 147A3 Pregătirea contractului ✓ 149A4 Pregătirea bugetului –A5 Contractul de prestări de

servicii–

A6 Scrisori către colegi –A7 Urmărirea onorariilor –A8 Imprimate cu caracter general

(hârtie de scrisori, tarife etc.)–

B Secțiunea Contabilitate ✓ 152B1 Situații financiare (ultimele trei

exerciții) (sau sinteze)–

B2 Planul contabil al întreprinderii –B3 Ghid contabil profesional –B4 Modalități de contabilizare –B5 Organizarea contabilității –

127


B6 Test asupra softului contabil ✓ 153B7 Tabloul imobilizărilor –B8 Fotocopii de pe facturile

imobilizărilor sau după calculul/decontarea lucrărilor făcute de întreprindere pentru ea însăși

–

C Secțiunea Juridic ✓ 155PENTRU TOATE ÎNTREPRINDERILEC1 Înregistrarea de la Registrul

comerțului și de atribuire a Codului fiscal

–

C2 Contract de închiriere ✓ 156C3 Împrumuturi ✓ 157C4 Contracte de asigurare ✓ 158C5 Contracte de leasing ✓ 159C6 Depozite și cauțiuni ✓ 160C7 Brevete –C8 Alte contracte –PENTRU SOCIETĂȚIC20 Extras din statute ✓ 161C21 Organele de direcție și de

control și lista asociaților/acționarilor

✓ 162

C22 Evoluția capitalului și a rezervelor

✓ 163

C23 Extrase din procesele-verbale ale consiliului de administrație

✓ 164

128


(CA)C24 Extrase din procesele-verbale

ale adunărilor generale (AG)✓ 165

C25 Extras al remunerațiilor și al convențiilor

✓ 166

D Secțiunea Fiscal ✓ 167D1 Fotocopii de pe eventualele

opțiuni–

D2 Contencioase –D3 Controale fiscale –D4 Fotocopii de pe declarațiile de

taxe profesionale (TP)–

E Secțiunea Social ✓ 168E1 Contract colectiv de muncă –E2 Contracte de adeziune la

organisme sociale–

E3 Contencioase –E4 Controale –

F Secțiunea Corespondență ✓ 169

N Secțiunea General anual ✓ 172N1 Puncte în suspensie ✓ 173N2 Rezumatele interviurilor ✓ 174N3 Nota de sinteză ✓ 175N4 Situațiile financiare –

129


N5 Program de intervenții ✓ 177N6 Sinteza timpului utilizat ✓ 178

S Secțiunea Control anual ✓ 179SA Regularitatea și sinceritatea

contabilității✓ 180

SA1 Controlul înregistrărilor contabile

✓ 181

SA2 Registrele legale ✓ 182SB Trezorerie/finanțare ✓ 183SB1 Situația comparativă bancară ✓ 185SB2 Casa ✓ 186SB3 Împrumuturi / dobânzi ale

împrumuturilor✓ 187

SC Ciclul cumpărări/furnizori ✓ 188SC1 Lista datoriilor și

provizioanelor constituite✓ 190

SC2 Furnizori – facturi nesosite ✓ 191SD Ciclul cheltuieli cu lucrări și

servicii executate de terți✓ 192

SE Ciclul vânzări/clienți ✓ 194SE1 Lista clienților cerți, incerți,

litigioși și provizioanele constituite

✓ 196

SE2 Clienți – facturi de întocmit ✓ 197SF Ciclul stocuri și producție în

curs de execuție✓ 198

SF1 Situația recapitulativă a stocurilor

✓ 199

130


SF2 Situația recapitulativă a producției în curs

✓ 200

SF3 Stocuri și producție în curs ✓ 201SG Imobilizări ✓ 202SH Personal ✓ 203SI Decontări cu bugetul statului ✓ 204SJ Capitaluri și provizioane ✓ 205SJ1 Analiza contului

întreprinzătorului individual și a contului Asociați – conturi curente

✓ 207

SJ2 Provizioane pentru riscuri și cheltuieli

✓ 208

SK Alte conturi (46, 481, 67, 77, ...)

✓ 209

SL Examinarea critică ✓ 210SM Anexe ✓ 211SN Suporturi contabile neclasate în

cicluri✓ 212

T Secțiunea Juridic anual ✓ 213

U Secțiunea Fiscal anual ✓ 214

V Secțiunea Social anual ✓ 215

131

DOSAR PERMANENT

CLIENT__________________________________________________

ADRESĂ_________________________________________________

_________________________________________________________

TEL. ______________________________ FAX _________________

SECȚIUNEA GENERALITĂȚI A

SECȚIUNEA CONTABILITATE B

SECȚIUNEA JURIDIC C

SECȚIUNEA FISCAL D

SECȚIUNEA SOCIAL E

SECȚIUNEA CORESPONDENȚĂ F

132

SECȚIUNEA GENERALITĂȚI

CLIENT

CONȚINUTUL REFERINȚA (1) (3) DATA ACTUALIZĂRII (2)

Fișa de caracterizare a clientului

Al

Adrese utile A2

Pregătirea contractului A3

Pregătirea bugetului A4

Contractul de prestări de servicii

A5

Scrisori către colegi A6

Urmărirea onorariilor A7

Imprimate cu caracter general (hârtie de scrisori, tarife etc.)

A8

(1) Completați rubrica atunci când sunt informații.

(2) Înscrieți data în creion.

(3) Sumarele din conținut sunt indicative; unele sunt materializate printr-o propunere dintr-o foaie de lucru alăturată, altele sunt documente interne către client, altele putând fi (ne)aplicabile (N/A).

133

CLIENT

ÎNTOCMITĂ DE DATA

FIȘĂ DE CARACTERIZARE A CLIENTULUI

■ Informații generale

Nume, prenume, denumire sau denumirea firmei.....................

Forma juridică...........................................................................

În locație de gestiune Da Nu

Activitate...................................................................................

Sediul social..............................................................................

Sediul sau sediile secundar(e)...................................................

..........................................................cod CAEN.........................

..........................................................Tel......................................

..........................................................Fax.....................................

Cetățenie............................. Data înființării................................

Cod CAEN...................................................................................

Nr. din Registrul comerțului........................................................

Cod fiscal.....................................................................................

Nr. înregistrare fiscală pentru liber-profesioniști........................

INTERLOCUTORI (responsabili cu care suntem în legătură):

134

COD A1

FILA 1/4

.....................................................................................................

ALTI CONSILIERI EXTERIORI:

.....................................................................................................

MISIUNEA:

Natura misiunii............................................................................

.....................................................................................................

Grupa.....................................Colaborator...................................

135

COD A1

FILA 2/4

CLIENT

ÎNTOCMITĂ DE DATA

FIȘA DE CARACTERIZARE A CLIENTULUI

■ Informații fiscale

IMPOZITE DIRECTE

REGIMUL FISCAL □ Impozit pe profit

□ Impozit pe venitul global – IVG

□ IVG – forfetar

TAXE ȘI IMPOZITE LOCALE............................................

IMPOZITE INDIRECTE....................................................

TVA cote ...............................................................................

Accize cote .............................................................................

ÎNTREPRINZĂTORUL INDIVIDUAL sau LIBER-PROFESIONISTUL

AVANTAJE ÎN NATURĂ (sume totale anuale) (1)

(1) Adăugați dacă este necesar o foaie cu explicarea modalității de evaluare

chirie locuință

Exercițiul Exercițiul Exercițiul Exercițiul Exercițiul

136

utilizare privată a unui autovehicul

gratuități la bunuri și servicii

reduceri de prețuri sau tarife la cumpărări de bunuri

prestarea de servicii

Regimul matrimonial □ căsătorit(ă) □ necăsătorită)

Statutul soției (soțului) □ casnic(ă) □ liber-profesionist(ă) □ salariat(ă)

137

COD A1

FILA 3/4

CLIENT

ÎNTOCMITĂ DE DATA


■ Informații sociale

NUMĂR DE SALARIAȚI PERMANENȚI…. TEMPORARI....

SARCINI SOCIALE ANGAJATOR ANGAJAT

Denumirea și cota cota

..........................................................................................................

..........................................................................................................

CONTRIBUȚII LA DIVERSE FONDURIANGAJATOR ANGAJAT

Denumirea și cota cota

..........................................................................................................

..........................................................................................................

■ Informații economice

Însemnați elementele disponibile, printre care:

□ Tabloul soldurilor intermediare de gestiune

□ Situația fluxurilor de trezorerie

□ Ratele semnificative (rentabilitate, solvabilitate, lichiditate)

Notați punctele importante privind:

138

SECTORUL DE ACTIVITATE (evoluția globală a sectorului – caracter sezonier – litigii susceptibile să apară – existența de service după vânzare...)

..........................................................................................................

..........................................................................................................

EXPLOATAREA (nr. familii produse sau puncte de vânzare și repartiția aproximativă a cifrei de afaceri – credit client obișnuit – credit furnizor obișnuit – evoluția întreprinderii...)

..........................................................................................................

..........................................................................................................

139

COD A1

FILA 4/4

CLIENT

ÎNTOCMITĂ DE DATA


■ Indicatori-cheie (fișă de urmărit comparativ cu examinarea critică)

Exercițiul Exercițiul Exercițiul Exercițiul Exercițiul

Cifra de afaceri (CA)

Marja

Marja în%

Rezultatul net

Efectiv

Rotația stocurilor (nr. zile)

Credit client (nr. zile)

Credit furnizor (nr. zile)

Cheltuieli financiare/CA

Investițiile exercițiului

Împrumuturi

Trezorerie

EBE

ÎNTREPRINZĂTORI INDIVIDUALI

140

Aporturi

Prelevări

Impozit pe venit

SOCIETĂȚI

Impozit pe profit

ALȚI INDICATORI

141

COD A2

FILA 1/2

CLIENT

ÎNTOCMITĂ DE DATA

ADRESE UTILE

■ Adresa personală a administratorului (întreprinzătorului individual)

...............................................................................................................

Tel.........................................Fax...........................................................

■ Banca

...............................................................................................................

Tel.........................................Fax...........................................................

■ Banca

...............................................................................................................

Tel.........................................Fax...........................................................

■ Avocat

...............................................................................................................

Tel.........................................Fax...........................................................

■ Notar

...............................................................................................................

Tel.........................................Fax...........................................................

■ Expert contabil consultant fiscal

142

...............................................................................................................

Tel.........................................Fax...........................................................

■ Alți consultanți

...............................................................................................................

Tel.........................................Fax...........................................................

143

COD A2

FILA 2/2

CLIENT

ÎNTOCMITĂ DE DATA

ADRESE UTILE

□ ADMINISTRAȚIA FINANCIARĂ

Adresa:.............................................................................................

..........................................................................................................

Tel.......................................Fax.......................................................

□ CAMERA DE MUNCĂ

Adresa:.............................................................................................

..........................................................................................................

Tel.......................................Fax.......................................................

□ CASA DE ASIGURĂRI SOCIALE

Adresa:.............................................................................................

..........................................................................................................

Tel.......................................Fax.......................................................

□ INSPECȚIA SANITARĂ

Adresa:.............................................................................................

..........................................................................................................

Tel.......................................Fax.......................................................

144

COD A3

FILA 1/3

CLIENT

ÎNTOCMITĂ DE DATA

PREGĂTIREA CONTRACTULUI

1. CONTABILITATE

1.1. DESCRIEREA SUMARĂ A SISTEMULUI

(Computer – PC, soft, alte sisteme)........................................................

................................................................................................................

1.2. CALIFICAREA ȘI CALITATEA PERSONALULUI CONTABIL

(Efective, calificarea și experiența profesională)

................................................................................................................

1.3. VOLUME ȘI REPARTIZAREA SARCINILOR

SARCINI Nr. operații Repartizare Observații

anuale Client Cabinet

CUMPĂRĂRI

Ținerea Jurnalului □ □

VÂNZĂRI

Ținerea Jurnalului

BANCĂ

□ □

Ținerea Jurnalului □ □

145

CASA

Ținerea Jurnalului

IMOBILIZĂRI

□

Înregistrarea operativă

Calculul amortizării

□

□

□

□

STOCURI

Inventar

Evaluare

REGISTRE OBLIGAȚII Registrul-jurnal

Registrul-inventar

State de plată

Altele

□

□

□

□

□

□

□

□

146

COD A3

FILA 2/3

CLIENT

ÎNTOCMITĂ DE DATA


1.4. PROBLEME CONTABILE PARTICULARE

(Evaluare. Taxe indirecte)

................................................................................................................

................................................................................................................

2. ALTE ASPECTE

2.1. ASPECTUL SOCIAL – CONTROALE SOCIALE – PARTICULARITĂTI SOCIALE

Numărul buletinelor de salarizare „fluturași" (precizați repartiția între diferite regimuri de salarizare)

................................................................................................................

................................................................................................................

Sistemul de plată în vigoare (manual, informatizat...)

................................................................................................................

................................................................................................................

Contractul colectiv de muncă.................................................................

Datele ultimelor controale sociale..........................................................

Sarcina Repartizarea Observații

147

Client Cabinet

Întocmirea statelor de plată □ □

Idem centralizatorul □ □

Idem buletinele „fluturași" □ □

Ținerea dosarelor individuale □ □

Întocmirea declarațiilor sociale

lunare

□

□

□

□

trimestriale □ □

anuale □ □

Altele (de precizat) □ □

□ □

148

COD A3

FILA 3/3

CLIENT

ÎNTOCMITĂ DE DATA


2.2. ASPECTE FISCALE – CONTROALE FISCALE –PARTICULARITĂȚI FISCALE


Client Cabinet

Declarații privind impozitele directe □ □

Idem impozitele indirecte □ □

Idem impozitele și taxele locale □ □

Declarații privind contribuțiile sociale □ □

Idem Casa Națională de Pensii □ □

Alte declarații (de precizat) □ □

Data ultimului control fiscal: .............................................................

2.3. ASPECTE JURIDICE


Client Cabinet Avocat

Redactarea proceselor-verbale ale CA și AG

□ □ □

Proiectele formalităților de convocare a AG și publicarea deciziilor

□ □ □

149

Ținerea registrelor obligatorii □ □ □

(registre de prezență, procese-

verbale, registrul mișcărilor

Acțiunilor – acționarilor)

Altele (de precizat) □ □ □

2.4. ASPECTE PRIVIND GESTIUNEA

Tablou de bord......................................................................

Situații intermediare (precizați frecvența)............................

Buget....................................................................................

..............................................................................................

150

SECȚIUNEA CONTABILITATE B

CLIENT


Situații financiare (ultimele trei exerciții) (sau sinteze)Planul contabil al întreprinderiiGhid contabil profesionalModalități de contabilizareOrganizarea contabilitățiiTest asupra softului contabilTabloul imobilizărilorFotocopii de pe facturile imobilizărilor sau după calculul lucrărilor făcute de întreprindere pentru ea însăși

Bl

B2

B3B4B5B6B7B8



(3) Elementele referințelor asupra sumarelor sunt indicative; unele sunt materializate printr-o propunere din foaia de lucru alăturată, altele sunt documente interne către client, altele nu pot fi aplicabile.

151

COD B6

FILA 1/2

CLIENT

ÎNTOCMITĂ DE DATA

TEST ASUPRA SOFTULUI CONTABIL

Numele softului.....................................Nr. versiunii......................

Editorul..................................................

1. CONTROLUL COERENȚEI GLOBALE IN MATERIE DE CUMUL ÎNTRE:

JURNALE

BALANȚE

CARTEA MARE

CONCLUZIA: SATISFĂCĂTOARE NESATISFĂCĂTOARE

□ □

2. TESTUL COERENȚEI ÎNREGISTRĂRILOR ÎNTRE JURNALE ȘI CARTEA MARE

– asupra căror înregistrări

– asupra centralizatorului sau rulajelor lunii..............................

SATISFĂCĂTOR NESATISFĂCĂTOR

JURNAL DE CUMPĂRĂRI □ □

JURNAL DE VÂNZĂRI □ □

JURNAL DE BANCĂ □ □

Banca 1 □ □

152

Banca 2 □ □

JURNAL DE CASĂ □ □

JURNAL DE OPERAȚII □ □

DIVERSE – OD

CONCLUZII □ □

153

COD B6

FILA 2/2

CLIENT

ÎNTOCMITĂ DE DATA

TEST ASUPRA SOFTULUI CONTABIL

3. CONTROLUL DATARII ȘI NUMEROTĂRII CRONOLOGICE A EDIȚIILOR

SATISFĂCĂTOR □ NESATISFĂCĂTOR □

4. IMPOSIBILITATEA MODIFICĂRII UNEI PERIOADE ÎNCHISE

DA □ NU □

5. CONTROLUL FIABILITĂȚII TRANSFERULUI ÎNREGISTRĂRILOR IMPORTATE VIRATE DIN SOFTURI PROGRAME ASOCIATE

SATISFĂCĂTOR □ NESATISFĂCĂTOR □

PROGRAMUL COMERCIAL – facturarea □ □

PROGRAMUL DE SALARII – centralizator state □ □

6. EXISTENȚA UNEI DOCUMENTAȚII

(manual de utilizare a softului) DA □ NU □

7. EXISTENȚA UNEI ASISTENȚE EXTERNE DA □ NU □

8. EXISTENȚA UNEI PROCEDURI DE ARHIVARE DA □ NU □

9. EXISTENȚA UNEI PROCEDURI DE SALVARE DA □ NU □

CONCLUZII

154

................................................................................................

RECOMANDĂRI

................................................................................................

155

SECȚIUNEA JURIDIC C

CLIENT

CONȚINUTUL REFERINȚA (1) (3)

DATA ACTUALIZĂRII

(2)PENTRU TOATE ÎNTREPRINDERILEÎnregistrarea de la Registrul comerțului și de atribuire a Codului fiscal Contracte de închiriereÎmprumuturiContracte de asigurareContracte de leasingDepozite și cauțiuniBreveteAlte contracte

PENTRU SOCIETĂȚIExtras din statuteOrganele de direcție și de control și lista asociaților/acționarilorEvoluția capitalului și a rezervelorExtrase din procesele-verbale ale consiliului de administrație (CA)Extrase din procesele-verbale ale adunărilor generale (AG)Extras al remunerațiilor și al convențiilor

CI

C2 C3 C4 C5 C6 C7 C8

C20 C21

C22

C23

C24

C25

156



(3) Sumarele din conținut sunt indicative; unele fac obiectul unei propuneri dintr-o foaie de lucru alăturată, altele pot fi neaplicabile și pot fi materializate prin copii.

157

COD C2

FILA

CLIENT

ÎNTOCMITĂ DE DATA

CONTRACT DE ÎNCHIRIERE

Mod

alita

tea

de p

lată

(3)

(2)

(1)

Chi

ria a

nual

ă

Mod

alita

tea

de

inde

xare

1/pe

r.

Val

oare

a ga

ranț

iei

158

Dat

a re

înno

irii

Dur

ata

Des

crie

rea

bunu

lui

(1) A= anual, S = semestrial; T = trimestrial; L = lunar.

(2) SC = plătibil la scadență; Av = avans (plătibil în avans)

(3) TVA: Da sau NU

Înscrieți contractele de închiriere

159

COD C3

FILA

CLIENT

ÎNTOCMITĂ DE DATA

ÎMPRUMUTURI

Dec

lara

ții

(3)

Gar

anții

Ram

burs

are

Sum

ă (2

)M

od (1

)

Dat

e

Ulti

ma

scad

ență

1-a

scad

.

Obi

ect

Dob

.C

apita

l îm

prum

.

160

Org

. îm

prum

.

(1) A= anual, S = semestrial; T = trimestrial; L = lunar; U = unic.

(2) Dacă este constantă.

(3) Indicați dacă aveți interesul să declarați

Înscrieți contractele de rambursare

161

COD C4

FILA

CLIENT

ÎNTOCMITĂ DE DATA

CONTRACTE DE ASIGURARE

Prim

e an

uale

de

baz

ă

Dat

e

Mod

if.Lu

nar

Trim

.

Perio

dici

tat

ea (1

)D

ata

scad

ențe

iN

r. po

liței

Num

ele

și

adre

sa so

c.

de a

sig.

Cap

italu

l as

igur

at

162

Ris

cul

gara

ntat

(1) Calculele ratelor plătite în avans sau ale ratelor de plată sunt efectuate pe foi de lucru anuale.

163

COD C5

FILA

CLIENT

ÎNTOCMITĂ DE DATA

CONTRACTE DE LEASING

Opț

iune

a

de a

cu

mpă

ra

și d

ata

Scad

ențe

le

(făr

ă TV

A)

Perio

dic

itate

aC

ontra

ct Dur

ata

Dat

a

Val

. mijl

. fix

(făr

ă TV

A)

Num

ele

și

adre

sa

orga

nism

ului

pr

oprie

tar

Nat

ura

bunu

lui

164

Înscrieți condițiile speciale

165

COD C6

FILA

CLIENT

ÎNTOCMITĂ DE DATA

DEPOZITE ȘI CAUȚIUNI

Data Numele depozituluiNatura depozitului Suma inițială Data rambursării

(1) Observații

166

(1) Dacă rambursarea este progresivă, faceți o fișă specială.

Depozitele și cauțiunile pot fi înscrise în gestiunea informatizată a imobilizărilor la rubrica „elemente neamortizabile". În acest caz, înscrieți situația informatică. Dacă nu, întocmiți situația recapitulativă de deasupra.

167

COD C20

FILA

CLIENT

ÎNTOCMITĂ DE DATA

EXTRAS DIN STATUTE

Statute în data de..............................................................................

Înregistrat la.....................................................................................

în data de....................................sub numărul..................................

Statute armonizate la data de............................................................

Numărul articolului

OBIECTUL ȘI CONTROLUL ARTICOLELOR, ÎN SPECIAL:

Forma socială; Durata; Capitalul liberalizat; Forma titlurilor; Administrație; AG (acces, drept de vot, reprezentare, convocare etc.); Exercițiul social; Atribuirea reprezentării, convocare; Distribuirea rezultatelor; Depozite în conturi curente etc. (1)

168

(1) Analizați punctele importante și dispozițiile speciale.

169

COD C21

FILA

CLIENT

ÎNTOCMITĂ DE DATA

ORGANELE DE DIRECȚIE ȘI DE CONTROL ȘI LISTA ASOCIAȚILOR/ACȚIONARILOR

ORGANELE DE DIRECȚIE ȘI DE CONTROL

NUME FUNCȚIE DATA ȘI LOCUL

NAȘTERII

DATA NUMIRII

DATE AGO MODIFICARE

DURATA MANDATU

LUI

SFÂRȘITUL FUNCȚIUNII

AGO CA

LISTA ASOCIAȚILOR/ACȚIONARILOR

NUME ADRESE NR. DE TITLURI POSEDATE

% SUMA TOTALĂ

(1) (2) (3)

170

(1) ÎN NUDĂ PROPRIETATE TOTAL

(2) ÎN UZUFRUCT

(3) ÎN PLINĂ PROPRIETATE

100

Număr total de titluri......................Valoare unitară.................

Capital social..................................

171

COD C22

FILA

CLIENT

ÎNTOCMITĂ DE DATA

EVOLUȚIA CAPITALULUI ȘI A REZERVELOR

■ Capital social

OPERAȚIA VARIAȚIA CAPITALULUI

Data Natura Nr. de titluri Val. nominală Suma totală

172

■ Rezerve

Data Rezult. repartizat

Dividende Mărirea capitalului

Rezerve Rezult. reportat

Legale Statutare Altele

173

COD C23

FILA

CLIENT

ÎNTOCMITĂ DE DATA

EXTRASE DIN PROCESELE-VERBALE ALE CONSILIULUI DE ADMINISTRAȚIE

Data deliberării (1) Rezumat

174

(1) Precizați în mod deosebit dacă PV în copie este depus în dosarul anual.

175

COD C24

FILA

CLIENT

ÎNTOCMITĂ DE DATA

EXTRASE DIN PROCESELE-VERBALE ALE ADUNĂRILOR GENERALE

Natura adunării (1) Data adunării (2) Rezumat

176

(1) Precizați: ORDINARĂ sau EXTRAORDINARĂ (AGO/AGE).

(2) Precizați în mod deosebit dacă PV în copie este depus în dosarul anual.

177

COD C25

FILA

CLIENT

ÎNTOCMITĂ DE DATA

EXTRAS AL REMUNERAȚIILOR ȘI AL CONVENȚIILOR

■ Remunerații

Identitatea Data deciziei CA Durata de la... la...

Natura (sau referirea la o foaie de lucru –

FL – detaliată)

■ Convenții reglementate

Identitatea Data autorizării CA

Data ratificării AG

Natura (sau referirea la o foaie de lucru –

FL – detaliată)

178

179

SECȚIUNEA FISCAL D

CLIENT


Fotocopii de pe eventualele opțiuniContencioaseControale fiscaleFotocopii de pe declarațiile de taxe profesionale (TP)

D1

D2D3D4



(3) Sumarele din conținut sunt indicative; unele sunt materializate printr-o propunere dintr-o foaie de lucru, altele sunt documente interne către client, altele nu pot fi aplicabile.

180

SECȚIUNEA SOCIAL E

CLIENT


Contract colectiv de muncăContracte de adeziune la organisme socialeContencioaseControale

E1

E2

E3E4



(3) Sumarele din conținut sunt indicative; unele sunt materializate printr-o propunere dintr-o foaie de lucru alăturată, altele sunt documente interne ale clientului, altele nu pot fi aplicabile.

181

SECȚIUNEA CORESPONDENȚĂ F

CLIENT

CONȚINUT REFERINȚĂ

182

SECȚIUNEA ANUAL EXERCIȚIUL

CLIENT

ADRESĂ

TEL. FAX

SECȚIUNEA GENERAL ANUAL N

SECȚIUNEA CONTROL ANUAL S

SECȚIUNEA JURIDIC ANUAL T

SECȚIUNEA FISCAL ANUAL U

SECȚIUNEA SOCIAL ANUAL V

SECȚIUNEA..............................................................................

183

DE REȚINUT

Dosarul anual, ca și dosarul permanent se vor înființa pentru fiecare client (contract) în parte.

Dosarul anual se compune, pentru fiecare dintre subdiviziunile dosarului, din foi sintetice (cuprinzând suporturile operaționale, natura lucrărilor, concluzii și propuneri) și din foi de lucru specializate.

În coloana „Referința" a foilor sintetice se va menționa N/A (ne)aplicabil atunci când specificul activităților clientului nu necesită efectuarea operațiilor descrise de fișa sintetică. În aceeași coloană se va nota F/L și data pentru foile de lucru întocmite, atunci când operațiile descrise de fișa sintetică au fost efectuate. Modelul unei FOI DE LUCRU este următorul:

CLIENT Dosar nr. COD DE REFERINȚĂ

Inițialele sau numele și prenumele persoanei care a întocmit foaia de lucru Data efectuării

VIZA profesionistului contabilCUPRINS:- o descriere clară a obiectului operației sau controlului efectuat- identificarea documentelor utilizate- descrierea lucrărilor efectuate- concluziile și propunerile- semnătura persoanei care întocmește

184

SECȚIUNEA GENERAL ANUAL N

CLIENT

EXERCIȚIU

CONȚINUTUL REFERINȚA

□ Puncte în suspensie

□ Rezumatele interviurilor

□ Nota de sinteză

□ Situațiile financiare

□ Program de intervenții

□ Sinteza timpului utilizat

NI

N2

N3

N4

N5

N6

□

□

□

□

□

□

□

□

□

□

□

□

185

COD N1

FILA

CLIENT

EXERCIȚIUL ÎNTOCMITĂ DE

DATA

PUNCTE ÎN SUSPENSIE

Observațiile sau comentariile Deciziile sau răspunsurile

186

187

COD N2

FILA

CLIENT


DATA

REZUMATELE INTERVIURILOR

Data și rezumatul interviurilor cu clientul

Studiu și/sau răspuns de făcut Data executării Referința F/L (l)

188

(1) F/L = foaie de lucru.

Această foaie de lucru este independentă față de:

• Punctele în suspensie, document destinat să colecteze punctele constatate în timpul lucrărilor care nu și-au găsit rezolvarea imediată.

• Nota de sinteză, care nu se referă decât la interviul anual cu clientul privind închiderea conturilor.

189

COD N3

FILA 1/2

CLIENT


DATA

Viza profesionistului contabil

data

NOTA DE SINTEZĂ

Observații sau comentarii Decizii sau răspunsuri

1. Rezumatul faptelor remarcabile (evoluția situației întreprinzătorului individual, evoluția activității întreprinderii, evoluția sectorului de activitate, altele)

2. Observații asupra derulării misiunii

190

191

COD N3

FILA 2/2

CLIENT


DATA

Viza profesionistului contabil

data

NOTA DE SINTEZĂ

Observații sau comentarii Decizii sau răspunsuri

3. Examenul critic

4. Interviu cu clientul

192

5. Puncte importante de urmărit în N+l

6. Eliberarea atestării

193

COD N5

FILA

CLIENT


DATA

PROGRAM DE INTERVENȚII

Data Lucrări de efectuat

Întocmit deData Lucrări de

efectuat

întocmit de

Col. (1) Data Col. (1) Data

Ianuarie Iulie

Februarie August

Martie Septembrie

Aprilie Octombrie

194

Mai Noiembrie

Iunie Decembrie

195

COD N6

FILA

CLIENT


DATA

SINTEZA TIMPULUI UTILIZAT

Lucrări Timpi reali Participanți Timpi bugetați Participanți

196

TOTAL

OBSERVAȚII:

197

SECȚIUNEA CONTROL ANUAL S

CLIENT

EXERCIȚIU

CONȚINUTULREFERINȚA

□ Regularitatea și sinceritatea contabilității SA

□ Trezorerie/finanțare SB

□ Ciclul cumpărări/furnizori SC

□ Ciclul cheltuieli cu lucrări și servicii SD

executate de terți

□ Ciclul vânzări/clienți SE

□ Ciclul stocuri și producție în curs de execuție SF

□ Imobilizări SG

□ Personal SH

□ Decontări cu bugetul statului SI

□ Capitaluri și provizioane SJ

□ Alte conturi SK

□ Examinarea critică SL

□ Anexe SM

□ Suporturi contabile neclasate în cicluri (balanțe, jurnale extrase OD (operații diverse) etc.)

SN

198

REGULARITATEA ȘI SINCERITATEA CONTABILITĂȚII

COD SA

FILA

CLIENT


DATA

REFERINȚAF/L sau N/A (1)

□ SUPORTURI

□ NATURA LUCRĂRILOR- Verificarea conturilor de regularizare și asimilate dacă sunt soldate.- Controlul prin sondaj al regularității înregistrărilor contabile (2)(dacă înregistrările contabile nu sunt făcute de cabinet).- Teste asupra softului contabil (eventual actualizarea lui).- Controlul ținerii registrelor legale.- La sfârșitul exercițiului financiar, controlul operațiilor de închidere.- Compararea și verificarea corelațiilor dintre Cartea mare, balanțele de verificare, soldurile jurnalelor (contabilitatea generală/contabilitatea auxiliară de gestiune)

□ CONCLUZII

□ PROPUNERI

(1) F/L = foaie de lucru; N/A = (ne)aplicabil.

199

(2) Acest control poate fi făcut cu ocazia controlului unui ciclu și apoi clasat/arhivat în această rubrică.

200

COD SA1

FILA

CLIENT


DATA

CONTROLUL ÎNREGISTRĂRILOR CONTABILE

Jurnal

Luna

Situația anomaliilor

Abs

ența

do

cum

ente

lor

just

ifica

tive

Doc

umen

te g

reși

t cl

asat

e

înre

gist

rare

co

ntab

ilă in

core

ctă

(1)

Dat

ă in

core

ctă

Abs

ența

men

țiuni

i m

odal

ității

de

sold

are

Eror

i priv

ind

TVA

OBSERVAȚII

(1) Înregistrarea contabilă este incorectă ținând seama de datele facturii, de pildă.

CONCLUZII:

ASUPRA CLASĂRII, CONTABILIZĂRII BUNĂ □ MEDIE □ SLABĂ □

ASUPRA SUPORTULUI CONTABIL ADAPTAT □ INADAPTAT □

ASUPRA TEHNICII CONTABILE BUNĂ □ MEDIE □ SLABĂ □

201

ALTELE:

ACEASTĂ FOAIE DE LUCRU ESTE SPECIFICĂ ÎNTREPRINDERILOR CARE NU ÎȘI ÎNCREDINȚEAZĂ CONTABILITATEA UNUI CABINET

202

COD SA2

FILA

CLIENT


DATA

REGISTRELE LEGALE

(1) Existența Parafate Report cel puțin lunar

Data ultimei actualizări/înreg.

DA NU DA NU DA NU

Jurnal general □ □ □ □ □ □ □ La / / .de

Registrul-inventar □ □ □ □ □ La / / .de

State de salarii □ □ □ □ □ □ □ La / / .de

Registru de pers. □ □ □ La / / .de

Registru PV-AG U LI Li U □ U □ La / / .de

Registru PV-CA U LI U U □ U □ La / / .de

(2) n n □ n □ n □ La / / .de

(2)□ □ □ □ □ □ □ La

/ / .de

(1) Notați/bifați dacă registrele sunt ținute de cabinet.

(2) Alte registre profesionale obligatorii.

ÎNCHIDEREA CĂRȚII MARI

Data trimiterii înregistrărilor de închidere din Cartea mare

Conform Cărții mari cu conturile anuale DA □ NU □

203

Data primirii înregistrărilor din Cartea mare

Explicarea anomaliilor și urmarea dată:

DILIGENȚE SPECIFICE:

204

TREZORERIE/FINANȚARE

COD SB

FILA

CLIENT


DATA

REFERINȚA F/L sau N/A□ SUPORTURI- Extrasele de cont bancare;- Benzile caselor de marcat;- Tabloul împrumutului rambursarea lui;- Conturile din clasa 5 Trezorerie.

□ NATURA LUCRĂRILORBĂNCI- Verificarea conturilor de viramente interne dacă sunt soldate.- Verificarea conturilor bancare cu extrasele de cont bancare (situația comparativă bancară).- Verificarea închiderii operațiilor de vânzare/cumpărare a valorilor mobiliare.- Compararea conturilor de dobânzi cu extrasele de cont bancare ale ultimului trimestru.- Verificarea documentelor justificative și obținerea explicațiilor pentru diferențele rezultate din compararea sumelor din extrasele de cont bancare și înregistrările contabile cu o vechime mai mare de o lună.

CASA- Recomandați păstrarea benzilor caselor de înregistrare (marcare) ordonat în arhiva întreprinderii.- Verificarea prin sondaj a soldului din

205

registrul de casă/contabilitate (identificarea soldului creditor sau peste plafonul zilnic în vigoare).

VALORI MOBILIARE DE PLASAMENT- Compararea înregistrărilor cu documentele justificative.- Analiza fiscală a operațiilor.

ÎMPRUMUTURI- Compararea soldului cu condițiile de rambursare conform contractului.- Verificarea garanțiilor acordate odată cu contractul.- Compararea dobânzilor cu condițiile contractului și determinarea dobânzii aferente perioadei cuprinse între data ultimei plăți de dobânzi și data închiderii conturilor.

□ CONCLUZII

□ RECOMANDĂRI

206

COD SB1

FILA

CLIENT


DATA

SITUAȚIA COMPARATIVĂ BANCARĂ

Contabilitate Data Debit Credit Bancă Data Debit Credit

SOLDUL CONTULUI

SOLDUL EXTRASUL

UI

Operații contabilizate prin bancă

Operații necontabilizate prin bancă

207

TOTAL

SOLD LA

TOTAL

SOLD LA

208

COD SB2

FILA

CLIENT


DATA

CASA

RESPECTAREA EGALITĂȚII

Borderou de încasare/vânzare sau benzile caselor de marcat sau registru de casă

Jurnal (Registrul-jurnal) sau contul Casa Diferențe

Observații, urmarea dată:………………………………….

Sold la …../………./……….

CONTROLUL COERENȚEI

Test privind:

Lipsa de solduri creditoare

Solduri anormal de ridicate (care depășesc plafonul zilnic)

Mișcări ale căror totaluri sunt anormale (încasări și plăți peste plafonul zilnic)

Răspunsuri Anomalii

209

OBSERVAȚII PRIVIND FUNCȚIONAREA CASEI

DA NU

Se utilizează o casă de marcat? □ □

Sunt păstrate benzile înregistrate? □ □

Soldul este controlat zilnic de administrator? □ □

Se poate determina un sold progresiv al casei? □ □

210

COD SB3

FILA

CLIENT


DATA

ÎMPRUMUTURI / DOBÂNZI ALE ÎMPRUMUTURILOR

Cap

italu

l res

tant

dat

orat

La +

5 a

niD

e la

+

1 an

la

5 an

iLa

- 1

an

Tota

lul î

mpr

umut

urilo

r

La fi

nele

ex

erc.

Ram

burs

at -

amor

tizat

- în

exe

rc.

La

înce

putu

l ex

erc.

La o

rigin

e

211

Dur

ata

Org

. îm

p.D

ata

Garanții

Dob

ânzi

Dat

orat

e

Pest

e 5

ani

Intre

1

an și

5

ani

în e

xerc

. ur

mat

.

Sold

la fi

nele

ex

erc.

Plăt

ite

în c

ursu

l ex

erc.

Sold

la

înce

putu

l ex

erc.

Proc

ent

Org

. îm

p.D

ata

212

CICLUL CUMPĂRĂRI/FURNIZORI

COD SC

FILA

CLIENT


DATA

REFERINȚA F/L sau N/A

□ SUPORTURI- Balanța conturilor de cheltuieli cu materii prime, materiale și mărfuri (grupa 60) comparată în anul N cu anul N-1;- Jurnal pentru cumpărări (cod 14-6-17/b);- Situația achitării facturilor (cod 14-6-7);- Lista facturilor de primit;- Conturile din grupa 40 Furnizori....

□ NATURA LUCRĂRILOR Verificarea prin sondaj a documentelor justificative.- Compararea facturilor „furnizori cu facturi nesosite" cu facturile exercițiului următor.- Compararea soldurilor conturilor de cheltuieli cu materii prime, materiale și mărfuri (gr. 60) cu aceleași solduri ale anului precedent.- Verificarea coerenței creditului primit de la furnizori.- Selectarea prin sondaj/eșantion a conturilor furnizor înainte de a fi verificate.- Pentru conturile selecționate se vor cere explicații privind termenele de plată

213

depășite/restante sau pentru toate anomaliile aparente; se va verifica modul de regularizare în exercițiul următor.- Motivarea cauzelor existenței tuturor soldurilor debitoare ale furnizorilor și a tuturor soldurilor vechi/restante.

■ Compararea listei datoriilor cu operațiile de trezorerie din primele luni ale exercițiului următor și cu facturile primite în cursul primelor luni ale exercițiului următor.

□ CONCLUZII

□ PROPUNERI

Acest control este integrat în faza înregistrărilor contabile atunci când cabinetul asigură aceste înregistrări.

■ Lucrări specifice aplicabile întreprinderilor mici sau liber-profesioniștilor care țin o contabilitate în partidă simplă.

214

COD SC1

FILA

CLIENT


DATA

LISTA DATORIILOR ȘI PROVIZIOANELOR CONSTITUITE

Cont Furniz. Sold la 31 decembrie Nr. zile întârziere (1)

Penalizare sau % (2)

Provizion constituit

Term. de plată curente/ depășite

Total Sub 30 zile

Sub 1 an

Peste 1 an

1 2 3

(4+5+6)

4 5 6 7 8 9

215

TOTAL X X

(1) Numărul zilelor de întârziere aferent coloanelor 5 și 6.

(2) Mărimea sau procentul penalizărilor stabilit(ă) conform contractului sau reglementărilor în vigoare.

216

COD SC2

FILA

CLIENT


DATA

FURNIZORI – FACTURI NESOSITE

Facturi nesosite pentru care recepția sau prestarea a fost realizată înainte de data închiderii conturilor.

Cont Furnizori Felul livrării/prestației VALOARE TVA VALOARE

TOTALĂ

217

TOTAL

218

CICLUL CHELTUIELI CU LUCRĂRI ȘI SERVICII EXECUTATE DE TERȚI

COD SD

FILA

CLIENT


DATA


□ SUPORTURI- Balanța conturilor cu lucrări și servicii executate de terți;- Jurnal privind decontările cu furnizorii (cod 14-6-6);- Situația achitării facturilor (cod 14-6-7);- Contracte de leasing;- Contracte de închiriere;- Contracte de întreținere;- Contracte de asigurare;- Conturile din grupa 61 Cheltuieli cu serviciile executate de terți.

□ NATURA LUCRĂRILOR- Compararea cu datele exercițiului precedent. Pentru sumele importante, obținerea justificării necesității și compararea prin sondaj cu documentele justificative.- Compararea cu contractul și scadențarul de cheltuieli privind leasingul, închirierile, asigurările. Compararea prin sondaj a documentelor justificative cu conturile cheltuielilor privind obiectele de inventar (cu respectarea limitei de încadrare reglementate), cheltuielile cu lucrările executate de terți, cheltuielile cu

219

serviciile executate de terți.- Verificarea coerenței creditului primit de la furnizori.- Selectarea prin sondaj/eșantion a conturilor furnizor înainte de a fi verificate.- Pentru conturile selecționate cereți explicații privind termenele de plată depășite/restante sau pentru toate anomaliile aparente; verificați modul de regularizare în exercițiul următor.- Motivarea cauzelor existenței tuturor soldurilor debitoare ale furnizorilor și a tuturor soldurilor vechi/restante. □ CONCLUZII

□ PROPUNERI

Aceste controale sunt integrate în faza înregistrărilor contabile atunci când cabinetul asigură aceste înregistrări.

220

CICLUL VÂNZĂRI/CLIENȚI

COD SE

FILA

CLIENT


DATA


□ SUPORTURI- Balanța conturilor de vânzări comparativ N/N-l;- Jurnal pentru vânzări (cod 14-6-12/a);- Situația încasării facturilor (cod 14-6-7);- Lista facturilor de întocmit;- Lista clienților în termen incerți și litigioși;- Conturile din grupa 41 Clienți....

□ NATURA LUCRĂRILOR Verificarea prin sondaj a documentelor justificative.- Compararea soldurilor de venituri cu cele ale exercițiului precedent.- Verificarea facturilor de întocmit cu facturile exercițiului următor.- Compararea creanțelor incerte și în litigiu din situația pregătită de client cu situația exercițiului precedent.- Determinarea procentului mediu de depreciere a creanțelor incerte și în litigiu comparativ cu exercițiul precedent.- Verificarea coerenței creditului acordat clienților.- Selectarea prin sondaj a conturilor clienți înainte de a fi verificate.

221

- Asupra conturilor selectate se vor obține explicații privind termenele anormale/ depășite de încasare, întârziate, precum și pentru toate anomaliile aparente; se vor verifica modalitățile de regularizare/încasare în exercițiul următor.- Obținerea motivărilor privind toate soldurile creditoare și toate soldurile vechi/restante având vechimi peste 30 de zile. Compararea listei creanțelor cu operațiile de trezorerie din primele luni ale exercițiului următor și cu facturile emise în cursul primelor luni ale exercițiului următor.

□ CONCLUZII

□ PROPUNERI

Acest control este integrat în faza înregistrărilor contabile atunci când cabinetul asigură aceste înregistrări.

Lucrări specifice aplicabile întreprinderilor mici sau liber-profesioniștilor care țin o contabilitate în partidă simplă.

222

COD SE1

FILA

CLIENT


DATA

LISTA CLIENȚILOR CERȚI, INCERȚI, LITIGIOȘI ȘI PROVIZIOANELE CONSTITUITE

Cont Clienți

Sold la 31 decembrie Deprecierea

Termen de încasare Cauză (1)

Procent (2)

Provizion constituitSub 30 zile Sub 1 an Peste 1 an

1 2 3 4 5 6 78

(4/5x7)

223

TOTAL

Procentul mediu de depreciere

…………../%

(1) Cauza deprecierii: A = incert (nesigur); B = rău-platnic (nu plătește sau plătește cu întârziere); C = litigiu (contestare judiciară); D = lichidare voluntară sau judiciară/faliment.

(2) Conform motivării scrise a comisiei de inventariere.

224

COD SE2

FILA

CLIENT


DATA

CLIENȚI – FACTURI DE ÎNTOCMIT

Facturi de întocmit pentru livrări sau prestări efectuate înainte de data închiderii exercițiului financiar.

Cont Clienți Felul livrării/prestării Valoare TVA Valoare

totală

225

TOTAL

226

CICLUL STOCURI ȘI PRODUCȚIE ÎN CURS DE EXECUȚIE

COD SF

FILA

CLIENT


DATA


□ SUPORTURI- Situația recapitulativă a stocurilor primită de la client;- Situația recapitulativă a stocurilor N-1;- Conturile din grupele de la 30 la 39.

□ NATURA LUCRĂRILOR- Obținerea situațiilor recapitulative, după inventarierea patrimoniului.- Cu privire la materii prime, materiale, mărfuri și produse finite:a) interviu cu șeful întreprinderii/administratorul privind metodele de evaluare și de determinare a deprecierilor, precum și permanența aplicării lor;b) compararea rubricilor cu situațiile recapitulative ale exercițiului precedent.- Cu privire la producția în curs de execuție:a) interviu cu șeful întreprinderii/administratorul privind metodele de evaluare și permanența aplicării lor;b) controlul coerenței acestei evaluări;c) compararea totalului situației recapitulative cu factura din prima lună a

227

exercițiului următor și cu avansul încasat.

□ CONCLUZII

□ RECOMANDĂRI

228

COD SF1

FILA

CLIENT


DATA

SITUATIA RECAPITULATIVĂ A STOCURILOR

Denumirea Metoda de evaluare (1) Total

Repartizare

Depreciere% % %

Materii prime

Materii consumabile Obiecte de inventar Produse

Mărfuri

Ambalaje

TOTAL

(1) Indicați metoda de evaluare utilizată: CMP; FIFO; altele de precizat.

(2) Repartizați după caz: pe familii de produse sau pe procente de TVA.

Inventarul realizat de:

Comisia reprezentată de dl.......................................Semnătura clientului

La (locul).............................în (data)........................

229

RECOMANDARE IMPORTANTĂ PENTRU EFECTUAREA INVENTARELOR

Inventarul patrimoniului este realizat pe răspunderea șefului întreprinderii (director, administrator, întreprinzător individual, liber-profesionist). El se realizează conform Normelor Ministerului Finanțelor Publice, iar documentele justificative (situații, liste, carnete, motivări tehnice etc.), formând dosarul inventarierii, se predau, conform clauzelor contractului de prestări de servicii, profesionistului contabil, care după efectuarea înregistrărilor îl restituie clientului. Dosarul inventarierii se păstrează la client 10 ani.

Prezenta situație este o recapitulație după documentele justificative aflate la dosarul de inventariere; ea rămâne la dosarul exercițiului al profesionistului contabil.

230

COD SF2

FILA

CLIENT


DATA

SITUAȚIA RECAPITULATIVĂ A PRODUCȚIEI ÎN CURS

CARE ESTE METODA DE EVALUARE? DA NU

- metoda costurilor de producție □ □

- altă metodă (care? de nominalizat) □ □

Lista șantierelor/ secțiilor Materiale Manoperă Total

Compararea cu avansurile (primite

sau nu)

TOTAL

Inventarul realizat de:

Comisia reprezentată de dl...............................................................

La (locul)........................în (data)....................................................

Semnătura clientului

COEFICIENTUL CHELTUIELILOR INDIRECTE

231

COD SF3

FILA

CLIENT


DATA

STOCURI ȘI PRODUCȚIE ÎN CURS

Exercițiul N Exercițiul N-1 Variația

Materii prime aprovizionate

Producție în curs – de bunuri

Producție în curs – de servicii

Produse semifabricate și finite

Mărfuri

SITUAȚIA RECAPITULATIVĂPRIMITĂ DE LA CLIENT DA NU

□ □

CONTROALE

Control aritmetic al situației recapitulative (adunări) □ □

Metoda de evaluare este conformă cu:

- Regulamentul de aplicare al Legii contabilității □ □

- reglementările fiscale □ □

232

Metoda de evaluare declarată de client este similară cu cea utilizată în exercițiul N-1 □ □

Dacă nu:

- analiza motivelor schimbării metodei;

- incidențele asupra valorii patrimoniului și a rezultatelor;

- mențiuni de făcut în anexă;

- mențiuni de făcut în declarațiile fiscale.

233

IMOBILIZĂRI

COD SG

FILA

CLIENT


DATA


□ SUPORTURI- Situații informatizate (sau manuale);- Copii de pe facturile de achiziție;- Situații privind scoaterea din funcțiune și casările, primite de la client;- Conturile din clasa 2 Imobilizări.

□ NATURA LUCRĂRILORIMOBILIZĂRI CORPORALE ȘI NECORPORALE- Compararea cu facturile de achiziție și actele anexe.- Aprecierea duratelor de utilizare și verificarea amortizărilor.- Analiza, evaluarea și tratamentul fiscal (TVA etc.) privind investițiile în curs efectuate în regie proprie sau în antrepriză.

IMOBILIZĂRI FINANCIARE- împrumuturi: analiza și justificarea mișcărilor; actualizarea dosarului permanent.- Depozite și cauțiuni: analiza și justificarea mișcărilor; actualizarea dosarului permanent.- Alte imobilizări financiare: compararea cu documentele bancare; verificarea globală a deprecierii; determinarea și explicarea variațiilor.

CESIUNE DE IMOBILIZĂRI- Calculul și analiza plus și minusvalorii de cesiune și verificarea impozitării.

234

□ CONCLUZII

□ PROPUNERI

235

PERSONAL

COD SH

FILA

CLIENT


DATA


□ SUPORTURI- Declarația nominală pentru asigurările sociale;- Declarația privind obligațiile de plată la fondul inițial de asigurări sociale de sănătate;- Declarația lunară privind obligațiile de plată către bugetul asigurărilor sociale – cota de șomaj;- Declarația privind obligațiile de plată la bugetul fondului special de solidaritate cu persoanele cu handicap;- Declarația privind obligațiile de plată la constituirea fondului special de susținere a învățământului de stat;- Conturile din grupa 43 Asigurări sociale ....

□ NATURA LUCRĂRILOR- Compararea rubricilor N/N-l ale cheltuielilor cu personalul.- Compararea cheltuielilor cu personalul cu statele de plată și declarațiile de contribuții sociale.- Verificarea concordanței remunerării administratorilor și directorilor cu deciziile AGO și CA.- Asigurările sociale, protecția socială și conturi asimilate: verificarea componenței soldurilor și a vechimii lor; compararea cu declarația ultimei luni sau a ultimului trimestru.- Obținerea explicațiilor asupra întârzierii la plată și evaluarea penalităților de întârziere.- Calculul global al concediilor de odihnă neefectuate aferente exercițiului încheiat.

236

- Verificarea procentelor globale privind sarcinile sociale.- Verificarea declarațiilor numai în caz de anomalii aparente.

□ CONCLUZII

□ PROPUNERI

237

DECONTĂRI CU BUGETUL STATULUI

COD SI

FILA

CLIENT


DATA


□ SUPORTURI - Deconturile de TVA;- Declarațiile privind obligațiile de plată la bugetul de stat și la bugetele locale;- Declarația de venit global (a liber-profesioniștilor);- Conturile din grupa 44 Bugetul statului....

□ NATURA LUCRĂRILOR- Verificarea procentelor de TVA aplicate de întreprindere și modalitățile de recuperare a TVA.- Compararea cifrei de afaceri cu deconturile și declarațiile de TVA.- Controlul global al TVA de recuperat.- Justificarea tuturor soldurilor (componența și vechimea lor).- Compararea cu documentele justificative pentru: impozitele și taxele locale, taxele profesionale etc.- Controlul impozitului pe profit cu declarațiile aferente.- întocmirea situației avantajelor în natură plecând de la informațiile comunicate de client și aprecierea coerenței.- Determinarea rezultatului fiscal.- Calculul impozitului pe profit.- Controlul întocmirii declarațiilor fiscale.

□ CONCLUZII

□ PROPUNERI

238

CAPITALURI ȘI PROVIZIOANE

COD SJ

FILA

CLIENT


DATA


□ SUPORTURI - Procese-verbale ale AGO;- Contul întreprinzătorului individual și/sau conturile clasei 1, inclusiv contul Asociați conturi curente.

□ NATURA LUCRĂRILOR

CAPITALURI PROPRII- Verificarea distribuirii rezultatului cu procesul-verbal al AGO și conformitatea cu statutul și dispozițiile legale. Actualizarea dosarului permanent.- Verificarea totalului situației (activului) net(e) în raport cu 1/2 din capitalul social.

CONTUL ÎNTREPRINZĂTORULUI INDIVIDUAL- Obținerea acordului clientului asupra poziției sale față de contul său.- Aprecierea globală asupra cheltuielilor.- Reintegrarea eventuală a cheltuielilor financiare în cazul contului întreprinzătorului individual, debitor.

SUBVENȚII- Verificarea condițiilor de atribuire și modalitatea de afectare a rezultatului.

PROVIZIOANE REGLEMENTATE- Analiza oportunității constituirii provizioanelor și, dacă este cazul, verificarea

239

constituirii și reintegrării lor în rezultat.

PROVIZIOANE PENTRU RISCURI ȘI CHELTUIELI- Verificarea detaliată a dosarelor de litigii și procese.- Aprecierea cu clientul a riscurilor reale și a oportunității constituirii de provizioane.- Tabloul variațiilor.- Aprecierea deductibilității provizioanelor.

ASOCIAȚI – CONTURI CURENTE- Obținerea acordului asociatului asupra contului său.- Analiza mișcărilor.- Calculul dobânzilor.- Aprecierea deductibilității dobânzilor.

□ CONCLUZII

□ PROPUNERI

240

COD SJ1

FILA

CLIENT


DATA

ANALIZA CONTULUI ÎNTREPRINZĂTORULUI INDIVIDUAL ȘI A CONTULUI ASOCIAȚI CONTURI CURENTE

Debit Credit

Sold la începutul exercițiului

Înregistrarea rezultatului precedent

APORTURILE EXERCIȚIULUI

Numerar

Viramente bancare

împrumuturi/credite

Salarii/remunerații

Dobânzi/comisioane conturi curente

Altele

TOTAL APORTURI

RETRAGERILE EXERCIȚIULUI

Retrageri în numerar

241

Cheltuieli personale prin bancă

Impozite personale

Asigurări pe viață

Rambursarea împrumuturilor/creditelor

Regularizări (detalii anexate)

Altele

TOTAL RETRAGERI

SOLD LA FINELE EXERCIȚIULUI

Ref. F/L

Mișcările efectuate in cursul exercițiului sunt credibile da □ nu □

Contul întreprinzătorului individual debitor: a se controla regulile deductibilității

Conturile Asociați – conturi curente:

- verificați dacă sunt întotdeauna creditoare;

-pentru conturile curente remunerate, calculați dobânda conform statutelor și deciziilor Adunării generale. Apreciați deductibilitatea lor.

242

COD SJ2

FILA

CLIENT


DATA

PROVIZIOANE PENTRU RISCURI ȘI CHELTUIELI

Natura provizioanelor

Total la începutul

exercițiuluiConstituiri Diminuări sau

anulări

Total la sfârșitul

exercițiului

TOTAL

■ Modalitățile de constituire sau de diminuare/anulare

FAPTE CARE MOTIVEAZĂ CONSTITUIREA PROVIZIONULUI

PARTICULARITĂȚI FISCALE

METODA DE CALCUL

MODALITATEA DEFINITIVĂ

243

ALTE CONTURI (46, 481, 67, 77, ...)

COD SK

FILA

CLIENT


DATA


□ SUPORTURI

□ NATURA LUCRĂRILOR- Verificarea operațiilor înregistrate în conturile de bilanț (46,481 etc.) și analizarea soldurilor.- Analiza operațiilor excepționale care nu au fost înregistrate.- Verificarea corectei evaluări și înregistrări a operațiilor în conturile 67 și 77.- Analiza evenimentelor posterioare închiderii exercițiului financiar.

□ CONCLUZII

□ PROPUNERI

244

EXAMINAREA CRITICĂ

COD SL

FILA

CLIENT


DATA


□ SUPORTURI DOSARUL EXERCIȚIULUI- Balanța sintetică N/N-1;- Indicatori economico-financiari.

DOSARUL PERMANENT- Informații economice;- Statistici profesionale.

□ NATURA LUCRĂRILOR- Verificarea evoluțiilor anormale ale diferitelor posturi ale bilanțului și contului de rezultat și analiza formării rezultatului.- Compararea cu exercițiul precedent a ratelor semnificative (marja comercială, cheltuielile financiare, rotația stocurilor, creditul clienți și furnizori).- Verificarea coerenței lor cu condițiile de exploatare ale întreprinderii, eventual cu statisticile disponibile ale sectorului de activitate și/sau dosarele întreprinderilor din același sector de activitate aflate în relații contractuale cu cabinetul.- Analiza explicațiilor.- Analiza OD (operațiilor diverse) ale întreprinderii.- Interviuri cu clientul.

□ CONCLUZII

□ PROPUNERI

245

ANEXE

COD SM

FILA

CLIENT


DATA


□ SUPORTURI

□ NATURA LUCRĂRILOR- Se vor inventaria informațiile semnificative de inclus în anexe.

□ CONCLUZII

□ PROPUNERI

246

SUPORTURI CONTABILE NECLASATE ÎN CICLURI

COD SN

FILA

CLIENT


DATA

REFERINȚA

□ SUPORTURI - Balanțe, jurnale extrase OD (operații diverse) etc.

247

SECȚIUNEA JURIDIC ANUAL T

CLIENT

EXERCIȚIU


□ Consultații juridice□ □ □ □ □ □ □ □ □ □ □ □ □ □ □ □ □

248

SECȚIUNEA FISCAL ANUAL U


□ Deconturile de TVA.□ Declarațiile privind obligațiile de plată la bugetul de stat și la bugetele locale.□ Declarațiile de venit global (ale liber-profesioniștilor).□ Taxele profesionale.□ Taxele de formare continuă.□ Alte taxe și impozite.□ □ □ □ □ □ □ □ □ □ □ □

249

SECȚIUNEA SOCIAL ANUAL V

CLIENT

EXERCIȚIU


COPII DUPĂ DECLARAȚII

□ Declarația nominală pentru asigurările sociale.□ Declarația privind obligațiile de plată la fondul inițial de asigurări sociale de sănătate.□ Declarația lunară privind obligațiile de plată către bugetul asigurărilor sociale – cota de șomaj.□ Declarația privind obligațiile de plată la bugetul fondului special de solidaritate cu persoanele cu handicap.□ Declarația privind obligațiile de plată la constituirea fondului special de susținere a învățământului de stat.□ □ □ □ □ □ □ □ □ □

250

III. NORME GENERALE DE BAZĂ aplicabile tuturor misiunilor expertului contabil

251

SUMAR

11. NORME DE COMPORTAMENT PROFESIONAL..................

111. Independența...................................................................................

112. Competența......................................................................................

113. Calitatea lucrărilor...........................................................................

114. Secretul profesional și confidențialitatea........................................

115. Acceptarea și menținerea misiunilor...............................................

12. NORME DE LUCRU......................................................................

121. Programarea lucrărilor.....................................................................

122. Contractarea lucrărilor.....................................................................

123. Delegarea și supravegherea lucrărilor.............................................

124. Utilizarea lucrărilor altor profesioniști............................................

125. Documentarea lucrărilor..................................................................

13. NORMA DE RAPORTARE..........................................................

252

11 NORME DE COMPORTAMENT PROFESIONAL

111 INDEPENDENȚA

NORMA

Profesionistul contabil este obligat să fie independent atunci când își exercită activitatea ca liber-profesionist, evitând orice situație care ar presupune o lipsă de independență.

Trebuie nu numai să manifeste o atitudine independentă care să îi permită efectuarea misiunilor sale cu integritate și obiectivitate, dar, de asemenea, trebuie să nu fie supus niciunei constrângeri care ar putea să îi amenințe integritatea și obiectivitatea.

Trebuie, de asemenea, să se asigure că și colaboratorii săi respectă regulile de independență.

COMENTARII

Exercitarea liberă a profesiei contabile necesită, ca obligație de primă mărime, respectarea principiului independenței, care este incompatibil cu:

– implicarea financiară, directă sau indirectă, în activitățile unui client, ca, de exemplu: acceptarea unor forme de salarizare, deținerea de participații la capital, darea sau luarea cu împrumut de bunuri, servicii sau bani, cu excepția celor date sau primite în condițiile oferite terților, acordarea sau primirea de gajuri sau cauțiuni de la / pentru clienții profesionistului contabil;

– implicarea profesionistului contabil în activitățile unui client, în calitate de membru al executivului acestuia sau ca angajat, sub controlul celui care gestionează patrimoniul;

– acte de comerț sau activități salarizate în afara Corpului, asigurate în același timp cu exercitarea liberă a profesiei, atunci când pot sfârși printr-un conflict de interese sau care sunt, prin natura lor, incompatibile sau în contradicție cu exercitarea liberală a profesiei contabile, sau care sunt incompatibile cu necesitatea de a păstra

253

poziția de independență, integritate și obiectivitate a profesionistului contabil;

– incidența relațiilor familiale și personale asupra independenței;

– condițiile în care onorariile primite de la un client constituie un procentaj inacceptabil de mare pentru cifra de afaceri totală a societății de expertiză sau a unui practician individual; aceasta presupune ca majoritatea activității liber-profesioniștilor contabili să nu constea în executarea de lucrări pentru o singură unitate patrimonială, respectiv societate comercială;

– acceptarea executării de lucrări în baza unor onorarii eventuale, neprecizate anticipat în sumă absolută, prin contract.

Lista incompatibilităților cu condiția de independență a profesiunii contabile nu este limitativă; niciun membru al Corpului nu trebuie să se găsească într-o situație de natură a-i știrbi independența, chiar dacă nu se află sub incidența cazurilor de incompatibilitate mai înainte amintite sau a celor expres prevăzute de legile în vigoare sau de normele Corpului.

În privința incompatibilităților cu condiția de independență a profesiei contabile, referitor la îndatoririle proprii ale societăților recunoscute de Corp, sunt de reamintit următoarele:

– trebuie ca majoritatea acționarilor sau asociaților (51%) să fie experți contabili sau contabili autorizați și să dețină majoritatea acțiunilor sau părților sociale;

– consiliul de administrație al societății comerciale trebuie să fie ales în majoritate (51%) dintre acționarii sau asociații experți contabili sau contabili autorizați;

– societățile comerciale de expertiză contabilă și de contabilitate nu pot avea participări financiare în unități patrimoniale industriale, comerciale, agricole, bancare sau de asigurări, și nici în societăți civile;

254

– acțiunile sau părțile sociale ale societăților comerciale de expertiză contabilă și de contabilitate trebuie să fie nominative și orice nou asociat sau acționar trebuie să fie admis de Adunarea generală.

Liber-profesionistul contabil este obligat să evite orice situație care ar putea presupune o lipsă de independență. Trebuie, de asemenea, să se asigure că și colaboratorii săi respectă regulile de independență.

În general, liber-profesionistul contabil trebuie să fie independent față de client și față de toate întreprinderile-mamă, filialele și afiliații acestora.

În privința profesionistului contabil salariat, acesta datorează fidelitate angajatorului, dar în același timp și profesiei sale și principiului de independență al acesteia, pe care este necesar să îl respecte și să îl aplice, fiind conștient și pregătit în fața factorilor care pot da naștere la conflicte de interese.

255

112 COMPETENȚA

NORMA

Calitățile necesare exercitării profesiei de expert contabil și de contabil autorizat sunt reglementate.

Profesioniștii contabili își completează și își actualizează permanent cunoștințele.

Ei se asigură că încredințează lucrări colaboratorilor care au o competență apropiată de natura și de complexitatea acestora.

Ei veghează, de asemenea, la formarea lor continuă.

COMENTARII

Profesionistul contabil trebuie să își întrețină nivelul de competență pe tot parcursul carierei sale profesionale; el nu trebuie să efectueze decât lucrările pe care el însuși sau societatea din care face parte le poate realiza cu competență profesională.

Fiecare profesionist contabil își stabilește propriul program de formare (învățământ individual, cursuri, seminarii și alte forme, cu testarea cunoștințelor dobândite).

Consiliul Superior al CECCAR publică în fiecare an o notă de orientare cu caracter informativ, contribuind la promovarea acțiunilor de formare asupra normelor și doctrinei profesionale.

Perfecționarea continuă constituie o condiție de menținere a competenței profesionale a membrilor Corpului. În acest sens, membrii Corpului trebuie:

a) să își dezvolte necontenit cultura, nu numai profesională, dar și cunoștințele de cultură generală, singurele capabile să le întărească discernământul;

b) să acorde fiecărei operații și situații examinate toată atenția și timpul necesare pentru a-și fundamenta o opinie personală înainte de a face propuneri;

256

c) să își exprime opinia fără nicio reținere față de dorința, chiar ascunsă, a celui care îi consultă și să se pronunțe cu sinceritate, fără ocolișuri, exprimându-și, dacă este nevoie, rezervele necesare asupra valorii ipotezelor și concluziilor formulate;

d) să nu dea niciodată ocazia de a se afla în situația de a nu putea să își exercite libertatea de gândire sau de a fi supuși îngrădirii îndatoririlor lor;

e) să considere că independența lor trebuie să își găsească manifestarea deplină în exercitarea profesiei și în protejarea ei, cu respectarea integrală a dispozițiilor legale și a regulilor stabilite de Corp.

Cu privire la competența generală a cabinetului sau a societății de expertiză contabilă, menținerea competenței presupune:

– o evaluare periodică a nevoilor de personal (calitativă și cantitativă);

– un plan de formare continuă (orientativ, de cel puțin 16 ore pentru persoanele care nu au calitatea de profesioniști contabili).

Procedurile de punere în aplicare variază în funcție de mărimea cabinetului/societății.

De asemenea, unui profesionist contabil salariat i se poate cere să execute servicii semnificative pentru care însă nu are suficientă pregătire sau experiență. În aceste situații, profesionistul contabil salariat nu trebuie să îl inducă în eroare pe angajatorul său despre nivelul de pregătire sau experiență pe care îl deține, iar, dacă este cazul, în mod onest, va cere asistența necesară și opinia unui expert.

Un instrument de orientare a membrilor Corpului îl constituie Programul național de dezvoltare profesională continuă a contabililor.

257

113 CALITATEA LUCRĂRILOR

NORMA

Este necesar ca profesioniștii contabili să își exercite profesia cu conștiinciozitate și devotament.

Corectitudinea, imparțialitatea și, în cadrul profesiei, dorința de a fi utili clienților lor trebuie să le inspire profesioniștilor contabili recomandările pe care le fac și să le orienteze executarea lucrărilor.

COMENTARII

Calitatea lucrărilor este direct influențată de corecta aplicare a normelor de competență, de delegare și de supervizare, de planificare-programare și de documentare a lucrărilor executate.

Profesioniștii contabili trebuie să cunoască personal anumite aspecte fundamentale privind executarea lucrărilor, ceea ce implică necesitatea ca anumite însărcinări să nu poată fi repartizate colaboratorilor.

De fiecare dată când o lucrare este repartizată unor colaboratori, profesionistul contabil trebuie să se asigure că au fost respectate de către aceștia toate criteriile de calitate cerute pentru executarea lucrărilor încredințate.

Programarea lucrărilor profesioniștilor contabili și colaboratorilor lor este necesară pentru asigurarea calității, permițând garantarea unei repartizări adecvate a lucrărilor colaboratorilor.

Eficacitatea planificării presupune existența unui proces permanent și materializat după modalitățile adaptate la dimensiunea și la activitatea societății.

Profesioniștii contabili au dreptul și datoria să studieze, în folosul clienților lor, în condițiile respectării legalității, sincerității și corectitudinii, măsurile susceptibile să evite plata unor cheltuieli pentru taxe și impozite nedatorate.

258

Calitatea lucrărilor depinde de conștiinciozitatea și integritatea profesioniștilor contabili și ale colaboratorilor lor, în care scop aceștia aplică:

a) normele Corpului privind exercitarea profesiei și executarea lucrărilor, trebuind să fie în măsură să justifice aplicarea acestora prin documente corespunzătoare;

b) obligațiile contabile enunțate de textele legale și precizate de doctrina contabilă.

Asigurarea calității lucrărilor executate în interiorul cabinetului sau societăților de profil și în cadrul normelor mai înainte amintite este obligatorie pentru toți profesioniștii contabili.

Organizarea judicioasă a planificării lucrărilor, mai ales în cazul existenței mai multor colaboratori, cere cu necesitate prevederea exercitării autocontrolului și controlului lucrărilor executate.

Profesioniștii contabili salariați, evident, datorează fidelitate angajatorului, prioritatea firească fiind aceea de a respecta obiectivele stabilite de acesta și regulile și procedurile redactate pentru susținerea și realizarea lor. Dar respectarea normelor profesiei de către profesionistul contabil salariat este obligatorie, chiar cu riscul apariției unor situații conflictuale între el și angajator, întrucât unui salariat, în mod legitim, nu i se poate cere:

– să nu respecte legea;

– să încalce regulile și normele profesiei;

– să îi mintă sau să îi inducă în eroare (inclusiv prin tăcere sau atitudine pasivă) pe cei care acționează ca auditori;

– să semneze sau să fie asociat la o raportare care practic denaturează faptele.

259

114 SECRETUL PROFESIONAL ȘI CONFIDENȚIALITATEA

NORMA

Profesionistul contabil trebuie să respecte caracterul confidențial al informațiilor obținute cu ocazia executării lucrărilor sale și nu trebuie să divulge niciuna dintre aceste informații către terți, cu excepția cazurilor când a fost autorizat în mod expres în acest scop sau dacă are obligația legală sau profesională să facă această divulgare (de pildă, denunțarea unor infracțiuni).

COMENTARII

Profesioniștii contabili, împreună cu colaboratorii lor, răspund de respectarea principiului deontologic al secretului profesional, cu excepția cazurilor prevăzute de lege.

Acest principiu constituie o caracteristică esențială a unei profesii exercitate independent, organizată și responsabilă, situându-i pe expertul contabil și pe contabilul autorizat printre confidenții clientelei, precum avocații, medicii și notarii.

Faptele implicate în secretul profesional au o cuprindere largă, incluzându-le nu numai pe cele încredințate de clienți, ci și pe cele de care s-a luat cunoștință prin intermediul lucrărilor executate.

Profesionistul contabil nu trebuie nici să dezmintă, nici să confirme faptele care îl privesc pe clientul sau angajatorul său, chiar dacă acestea sunt cunoscute de public.

Pot fi considerate secrete și acele informații a căror divulgare este susceptibilă de a atinge onoarea sau demnitatea umană.

Profesionistul contabil are obligația ca secretul să fie dezvăluit atâta timp cât legea îi impune sau îi permite să o facă.

Obligația de a respecta secretul profesional poate fi obiectul unei controverse, iar rezolvarea ei stă în puterea exigentă a aprecierii celui

260

care îl deține: dacă o interpretare favorabilă „divulgării autorizate" poate să facă lumină în domeniul secretului medical, nu același lucru se poate spune despre ceilalți deținători de secrete încredințate prin statut, profesie sau funcție.

În practică există o regulă, aceea că numai colaboratorii dintr-un anumit nivel ierarhic au acces la anumite informații și deci numai aceștia sunt susceptibili de a avea obligații de natura secretului profesional.

Obligația de confidențialitate se aplică tuturor informațiilor generale pe care profesionistul contabil le cunoaște cu ocazia executării misiunii sale.

Profesionistul contabil poate divulga anumite informații numai cu acordul clientului.

Obligația de confidențialitate nu poate fi invocată autorității judiciare:

– nici în materie penală;

– nici în materie civilă (obligația de a-și aduce concursul în vederea descoperirii adevărului și a bunului mers al justiției).

Profesionistul contabil chemat ca martor în fața Tribunalului sau a organelor de anchetă, din oficiu sau citat, nu poate divulga confidențele pe care i le-a făcut clientul sau informațiile la care a avut acces.

În schimb, el trebuie – respectând întrutotul această regulă – să răspundă la toate întrebările referitoare la problemele contabile, financiare sau fiscale.

Organele de cercetare – Poliție și Parchet – și Tribunalul pot cere informații de la specialiști – informații contabile specifice care se referă la client – în căutarea infracțiunilor clasice comise în cadrul social (abuz de bunuri și bani publici, escrocherie), cazurilor de bancrută (mai ales când este vorba de forma contabilă a acestora) sau infracțiunilor proprii reglementărilor profesiei (de pildă, acoperirea exercitării ilegale a profesiei).

Specialiștii nu ar trebui să dezvăluie necondiționat, nici chiar Tribunalului (în afara cazurilor prevăzute de lege, mai ales atunci când le

261

sunt intentate procese), ceea ce au aflat în timpul misiunii lor. Acest lucru trebuie să li se ceară. Cu ocazia acestor mărturii, declarațiile lor trebuie să se limiteze strict la ceea ce este indispensabil bunului mers al procesului. Dacă profesionistul contabil poate răspunde tuturor întrebărilor privind tehnica financiară, contabilă sau fiscală, el rămâne legat de secretul profesional în fața organelor de cercetare sau a Tribunalului pentru toate informațiile confidențiale care i-au fost încredințate de către clientul său. Este important a se avea în vedere că informațiile confidențiale nu pot fi folosite în beneficiul personal și nici al unei terțe persoane.

262

115 ACCEPTAREA ȘI MENȚINEREA MISIUNILOR

NORMA

Profesionistul contabil, înainte de a accepta o misiune, trebuie să aprecieze posibilitatea de a o îndeplini, ținând seama de regulile etice și profesionale ale profesiei și în mod deosebit de regulile de independență și incompatibilitate.

Pentru misiunile repetabile se va verifica periodic dacă evenimentele permit sau nu menținerea lor.

COMENTARII

Lipsa experienței în anumite sectoare de activitate poate face dificilă misiunea profesionistului contabil; el trebuie să se asigure că propriile competențe, ale personalului său salariat sau ale colaboratorilor folosiți sunt suficiente pentru executarea misiunii.

O atenție deosebită este bine să se acorde criteriilor de alegere a unor noi clienți, cât și menținerii celor vechi, apreciind și evaluând riscurile, prevăzând situația lor prezentă și viitoare, în raport cu respectarea principiilor independenței și competenței.

În acest sens, prealabil acceptării și încheierii contractului, se vor face:

– o evaluare a riscurilor potențiale;

– o verificare privind respectarea principiului independenței profesionale;

– o apreciere a eficienței executării lucrărilor, în raport îndeosebi cu competența și cu mijloacele profesionistului contabil.

Evident, decizia finală aparține profesionistului contabil.

În cazul în care un liber-profesionist contabil este solicitat de un client să înlocuiască un alt liber-profesionist contabil în exercițiu, acesta nu trebuie să accepte această misiune decât în condițiile în care:

263

– a obținut din partea clientului autorizarea de a-l contacta pe colegul predecesor și a obținut de la acesta informațiile necesare privind activitățile clientului;

– s-a asigurat că înlocuirea nu este motivată de considerente rezultând din dorința clientului de a eluda efectele unei respectări stricte a îndatoririlor profesionale, cum ar fi insistențele predecesorului de a aduce la lumină adevărul, de a respecta și cere respectarea legilor și reglementărilor în activitățile respective;

– a obținut justificarea (dovada) plății onorariilor datorate colegului predecesor, când acestea rezultă clar dintr-un contract și ținând seama de faptul că executarea efectivă și corectă a lucrărilor nu este contestată de client;

– se abține de la orice critică de ordin personal cu privire la colegul său predecesor;

– asigură păstrarea secretului informațiilor primite din partea colegului predecesor.

Liber-profesionistul contabil în exercițiu trebuie să transmită succesorului său, după ce acesta a încheiat contractul cu clientul, toate registrele și documentele clientului care sunt sau pot fi în posesia sa, fără întârziere, avizându-l pe client în consecință, în afară de cazul în care liber-profesionistul contabil în exercițiu are dreptul legal de a le păstra.

Sunt situații în care, potrivit reglementărilor în cauză, clientul solicită o ofertă sau o participare la licitații privind serviciile care pot fi oferite de liber-profesioniștii contabili (de pildă, contractarea de audit financiar de către regiile autonome sau locale).

În oferta depusă de liber-profesionistul contabil, în cazul în care numirea sa poate conduce la înlocuirea unui coleg existent în exercițiu, acesta va menționa necesitatea ca clientul să fie de acord ca profesionistul contabil în exercițiu să poată fi contactat. Dacă oferta sa a fost adjudecată, va trebui contactat profesionistul contabil în exercițiu.

264

Liber-profesioniștii contabili care se găsesc în situația imposibilității executării lucrărilor contractate din cauza neprimirii datelor și informațiilor necesare conform prevederilor contractului sau din cauza lipsei de cooperare cu clientul sunt în drept să rezilieze, motivat, contractul cu acest client.

265

12 NORME DE LUCRU

121 PROGRAMAREA LUCRĂRILOR

NORMA




COMENTARII

Profesionistul contabil trebuie să aibă o cunoaștere globală asupra activităților clientului sau ale unității patrimoniale unde este salariat, care să îi permită orientarea și planificarea/programarea misiunii și depistarea domeniilor și a sistemelor semnificative.

Cunoașterea globală de către profesionistul contabil a activităților clientului sau ale unității patrimoniale unde este salariat are ca obiectiv identificarea riscurilor care ar putea avea o incidență semnificativă asupra conturilor, condiționând astfel programarea inițială a intervențiilor, a controalelor și planificarea ulterioară a misiunii.

Forma și conținutul planului misiunii se vor stabili în funcție de mărimea întreprinderii clientului sau a celei unde profesionistul contabil este salariat, de complexitatea misiunii, de metodologia și tehnicile specifice care se vor aplica.

Programul de lucru constă într-un ansamblu de instrucțiuni destinat tuturor colaboratorilor profesionistului contabil pentru asigurarea unei bune executări și a unui bun control – autocontrol – al lucrărilor.

266

Programul de lucru poate, de asemenea, să precizeze alături de obiectivele misiunii și un buget de ore pe fiecare capitol – subdiviziune – component(ă).

Planul misiunii și programul de lucru trebuie, dacă se dovedește necesar, să fie modificate în timpul realizării misiunii și a lucrărilor sale.

267

122 CONTRACTAREA LUCRĂRILOR

NORMA

Relațiile liber-profesioniștilor contabili cu clienții lor se stabilesc prin contract scris de prestări de servicii, semnat de ambele părți.

COMENTARII

Contractul de prestări de servicii definește misiunea liber-profesionistului contabil, precizând drepturile și obligațiile fiecărei părți, făcându-se referire, dacă este cazul, la normele profesionale.

Misiunea propusă trebuie adaptată la particularitățile clientului și la nevoile acestuia. Aceasta implică din partea profesionistului contabil cunoașterea entității clientului și în special a modului de organizare, așa încât să fie capabil să definească tipul de misiune cel mai bine adaptat clientului, să determine un buget de ore și să propună nivelul onorariilor.

Contractul de prestări de servicii cuprinde, în general, următoarele elemente:

– scopul misiunii și descrierea sa;

– referirea, dacă este cazul, la normele profesionale ale Corpului;

– obligațiile fiecărei părți;

– termenele de execuție;

– condițiile financiare;

– durata misiunii;

– mențiunea că orice modificare importantă va face obiectul unui act adițional;

– modalitatea de încetare a misiunii;

– modalitatea de rezolvare a litigiilor.

268

Atunci când este necesar, contractul de prestări de servicii va face obiectul unei actualizări periodice.

Cabinetul liber-profesionistului contabil sau societatea de expertiză contabilă trebuie, periodic, să efectueze o evaluare a fiecărui client, hotărând, dacă este cazul, continuarea executării contractului existent ținând seama atât de propria independență, cât și de capacitatea sa de a se achita corect de obligațiile sale față de client.

269

123 DELEGAREA ȘI SUPRAVEGHEREA LUCRĂRILOR

NORMA

Misiunile liber-profesionistului contabil pot necesita formarea unor echipe de asistenți sau de colaboratori. El le poate delega acestora executarea unor lucrări, păstrându-și răspunderea finală a executării misiunii.

COMENTARII

Lucrul în echipă presupune existența împărțirii răspunderilor între membrii echipei. Orice delegare de atribuții – responsabilități, respectiv de lucrări către asistenți sau colaboratori trebuie să se efectueze astfel încât să se asigure un grad rezonabil de certitudine că aceste lucrări vor fi executate de persoane independente, care posedă aptitudinea și competența necesare îndeplinirii în bune condiții a lucrărilor cerute. Aceste persoane trebuie să posede:

– calități personale: respectarea principiilor de integritate, obiectivitate, independență și secret profesional;

– aptitudini și competențe: cabinetul sau societatea de expertiză contabilă trebuie să dispună de un personal care și-a însușit și își întreține competența și aptitudinile necesare care să îi permită îndeplinirea responsabilităților sale.

Organizarea echipei se realizează prin:

– repartizarea de responsabilități diferite în funcție de nivelul de aptitudini, competențe și calități personale ale fiecărui asistent sau colaborator;

– fixarea de termene pentru fiecare lucrare de efectuat.

Lucrul în echipă este organizat în cadrul unui program de lucru.

O organizare satisfăcătoare a supravegherii este de natură să aducă la un numitor comun calitatea muncii și costul misiunii.

270

Liber-profesionistul contabil care poartă răspunderea finală a executării misiunii este responsabil și cu supravegherea totală a îndeplinirii lucrărilor delegate asistenților și colaboratorilor, în care scop asigură:

– instrucțiuni suficiente și corespunzătoare pentru realizarea lucrărilor delegate;

– transmiterea către asistenți și colaboratori a programului individual de realizat de către aceștia;

– revederea lucrărilor efectuate de fiecare asistent sau colaborator fie personal, fie de un membru al cabinetului/societății având o competență egală sau superioară celui supravegheat.

Sunt de responsabilitatea liber-profesionistului contabil următoarele operații: acceptarea sau refuzul unei misiuni, semnarea contractului de prestări de servicii și a deciziilor privind sistarea sau anularea acestuia, analiza și semnarea rapoartelor și a oricăror alte atestări/certificări cerute de client.

Delegarea implică, în schimb, un control al lucrărilor realizate.

Supravegherea poate fi asigurată parțial și de către colaboratorii deținând un nivel de competență satisfăcător, adică o capacitate și o experiență corespunzătoare unor responsabilități care le pot fi încredințate.

Această supraveghere se exercită, în principal, prin verificarea dosarelor de lucru pentru a se asigura că lucrările progresează conform programului și termenelor prevăzute pentru executarea lucrărilor colaboratorilor și pentru a le da acestora indicațiile de care au nevoie.

Supravegherea se concretizează, în special, prin:

– o notă de comentarii – care se arhivează la dosarul lucrării;

– adnotări la documentele stabilite de către colaboratori sau orice alte documente de lucru;

– note personale ale liber-profesionistului contabil.

Dimensiunile delegării și supravegherii lucrărilor depind de:271

– mărimea și complexitatea lucrărilor;

– volumul lucrărilor de executat și termenele de realizare ale acestora.

Este de reținut că liber-profesionistul contabil care deleagă o parte din lucrări asistenților și colaboratorilor săi rămâne personal răspunzător pentru formarea și exprimarea opiniei sale în cadrul final al îndeplinirii misiunii.

272

123 UTILIZAREA LUCRĂRILOR ALTOR PROFESIONIȘTI

NORMA

Profesioniștii contabili care utilizează lucrările altor profesioniști – specialiști, experți – externi cabinetului/societății de expertiză contabilă sau unității patrimoniale unde sunt salariați apreciază în ce măsură lucrările acestora pot servi la realizarea obiectivelor misiunii (responsabilităților) lor. De regulă, se recurge la un specialist, tehnician, expert atunci când executarea lucrărilor necesită o altă competență.

COMENTARII

Termenul profesionist – specialist, tehnician, expert – desemnează o persoană, un cabinet sau o societate de profil care posedă competențele, cunoștințele și experiența specifice unui domeniu particular, altul decât contabilitatea, auditul sau specializările proprii profesionistului contabil, cabinetului sau societății de expertiză contabilă în cauză.

Profesionistul – specialist, tehnician, expert – poate fi:

– angajat al clientului sau al unității patrimoniale unde profesionistul contabil este salariat;

– angajat de client sau de unitatea patrimonială;

– angajat de liber-profesionistul contabil;

– angajat al liber-profesionistului contabil.

Când liber-profesionistul contabil utilizează lucrările altor profesioniști, aceste lucrări sunt considerate mai degrabă ca aparținând unei persoane care are capacitatea unui specialist, tehnician, expert decât ca aparținând unui colaborator sau unui salariat al său.

În acest caz, profesionistul contabil va supune lucrările acestor profesioniști procedurilor controlului de calitate.

În cursul efectuării misiunilor – responsabilităților – profesioniștii contabili au nevoie să utilizeze lucrările altor profesioniști, prezentate sub formă de rapoarte, avize, evaluări și declarații de expert – specialist.

273

De pildă:

– evaluarea anumitor tipuri de active;

– evaluarea cantităților sau stării fizice/morale a activelor;

– evaluări bazate pe tehnici și metode specializate;

– evaluarea gradului de înaintare în realizarea fizică a produselor în curs de fabricație;

– avize ale juriștilor privind interpretarea acordurilor, statutelor, contractelor specifice unui sector de activitate sau altor reglementări.

Profesionistul contabil care intenționează să utilizeze lucrările altui profesionist trebuie să determine competența profesională a acestuia.

În acest scop, va ține seama, de pildă, de:

– calificările profesionale, diplome sau înscrierea profesionistului în lista – tabloul – profesioniștilor agreați de un organism profesional;

– experiența și reputația profesionistului în domeniul pentru care profesionistul contabil dorește un aviz de specialitate.

Riscul de lipsă de obiectivitate a profesionistului solicitat este mai mare în cazul când profesionistul:

– este angajat al clientului sau al unității patrimoniale din care face parte profesionistul contabil salariat beneficiar al lucrărilor profesionistului;

– este legat într-un fel sau altul de client sau de unitatea patrimonială menționată în aliniatul precedent.

Profesionistul contabil trebuie să reunească elemente suficiente și juste care să îi permită aprecierea dacă întinderea lucrărilor profesionistului solicitat acoperă obiectivele care i-au fost stabilite.

În acest sens, se vor examina instrucțiunile scrise date profesionistului – specialist, tehnician, expert, și în mod deosebit:

274

– obiectivele și întinderea lucrărilor profesionistului;

– descrierea generală a aspectelor particulare cerute a fi tratate în raportul profesionistului;

– condițiile de acces ale profesionistului la documentele și fișierele pertinente;

– clasificarea legăturilor care pot exista între profesionist, client sau unitatea patrimonială din care face parte profesionistul contabil salariat;

– confidențialitatea informațiilor despre client / unitatea patrimonială la care are acces profesionistul solicitat;

– informațiile privind ipotezele și metodele pe care profesionistul solicitat le va folosi și coerența lor cu cele aplicate, eventual, în exercițiile precedente.

Dacă aceste puncte nu sunt definite clar în instrucțiunile date profesionistului solicitat, profesionistul contabil poate recurge la contactarea directă a acestuia în scopul obținerii în final a elementelor suficiente și juste privind realizarea obiectivelor lucrărilor profesionistului solicitat.

Profesionistul contabil va stabili dacă rezultatele profesionistului solicitat sunt coerente și credibile în ceea ce privește:

– ipotezele și metodele folosite;

– rezultatele lucrărilor profesionistului solicitat, în lumina cunoștințelor pe care profesionistul contabil le are despre activitatea sau rezultatele procedurilor utilizate de acesta;

– sursele de date utilizate.

Validitatea și temeinicia ipotezelor și metodelor utilizate, cât și aplicarea lor au în vedere raționamentele profesionistului solicitat.

Nedispunând de aceleași competențe ca acesta, profesionistul contabil nu poate să pună în discuție ipotezele și metodele utilizate de profesionistul

275

solicitat. Dar, pe baza cunoștințelor sale despre obiectivele asupra cărora profesionistul solicitat și-a exprimat opinia, profesionistul contabil se va strădui să le înțeleagă și va stabili dacă ele par rezonabile, cunoscând că responsabilitatea finală a misiunii sale îi revine în totalitate.

276

125 DOCUMENTAREA LUCRĂRILOR

NORMA

O bună organizare a misiunilor – responsabilităților – include ținerea dosarelor de lucru. Ele ajută la înțelegerea și controlul lucrărilor. Permit, de asemenea, profesionistului contabil materializarea punerii în aplicare a diligențelor sale pentru fiecare misiune îndeplinită.

Profesionistul contabil păstrează dosarele sale de lucru pe perioada prescripției legale, protejând confidențialitatea acestora.

COMENTARII

Termenul „documentare" semnifică documentele pregătite sau obținute de profesionistul contabil și păstrate în dosarele de lucru ale misiunii respective.

Dosarele de lucru pot fi pe suport de hârtie, pe microfilm sau pe suport informatic.

Dosarele de lucru constituie un mijloc util care îl orientează pe profesionistul contabil și pe colaboratorii acestuia în organizarea și executarea misiunii.

Dosarele de lucru îi asigură profesionistului contabil:

– modalitatea de îndeplinire a lucrărilor executate și controlul acestora;

– regăsirea informațiilor pe care trebuie să le prezinte clientului sau angajatorului în mod frecvent;

– mijlocul eficace de cunoaștere a entității – unitatea patrimonială – clientului sau angajatorului;

– buna predare parțială sau totală a misiunii atunci când apar noi colaboratori pe parcursul executării acesteia;

– ameliorarea calității intervențiilor ulterioare, în măsura în care elementele pe care le conțin (descrierea entității, unității

277

patrimoniale, dificultățile întâlnite ș.a.) permit completarea sau realizarea programului de lucru;

– elementele de probă ale realizării diligențelor profesionale, ale întinderii lucrărilor și ale concluziilor la care s-a ajuns.

Conținutul obligatoriu al dosarului de lucru este greu de precizat din cauza varietății misiunilor și a modalităților de execuție. Totuși, anumite documente de bază trebuie să își găsească locul într-un dosar de lucru, asigurând în acest fel satisfacerea obiectivelor mai înainte amintite, și anume:

– contractul de prestări de servicii, anexele, adiționalele și corespondența legată de acesta;

– documentele justificând intervențiile făcute pe lângă client – angajator – pentru obținerea informațiilor și documentelor necesare realizării misiunii;

– informațiile și datele – documentele – primite de la client și de la terți;

– documentele elaborate de profesionistul contabil;

– elementele administrative proprii realizării misiunii (bugetul, urmărirea bugetului de timp – a programelor individuale de lucru ale colaboratorilor, facturarea onorariilor).

Dosarul de lucru cuprinde doar elementele semnificative ale realizării misiunii și nu trebuie considerat ca fiind un scop în sine.

Dosarul de lucru este unul dintre elementele de organizare internă a cabinetului/societății de expertiză contabilă. O structură sau o formă particulară a dosarelor de lucru nu poate fi preconizată. Totuși, este important, pentru a facilita accesul la dosare, ca profesionistul contabil să opteze pentru o structură și o formă definite.

Atunci când misiunea este repetitivă și se desfășoară pe mai multe exerciții financiare, dosarul de lucru poate fi împărțit în două:

278

– o parte permanentă – dosarul permanent, care este constituită din ansamblul documentelor susceptibile a fi utile executării misiunilor succesive și care prezintă deci un interes durabil;

– o parte aferentă unui exercițiu financiar dat – dosarul exercițiului, care cuprinde documentele privind lucrările efectuate a căror utilitate nu depășește exercițiul în cauză.

Pentru aceste misiuni repetitive este recomandabil să se utilizeze documente de lucru standardizate – tipizate – la nivelul cabinetului/ societății de expertiză contabilă.

Dosarele de lucru aparțin profesionistului contabil, care trebuie să ia toate măsurile necesare pentru asigurarea păstrării lor pe durata prescrierii legale și pentru a evita divulgarea nepermisă a conținutului acestora.

Conținutul dosarelor de lucru reprezintă documentația proprie a profesionistului contabil, iar clientul trebuie considerat ca o terță persoană în ceea ce privește secretul profesional.

Documentele confidențiale din categoria secretului profesional nu pot fi comunicate în exterior decât cu acordul profesionistului contabil.

Documentația proprie profesionistului contabil se compune din toate documentele, piesele care nu aparțin clientului sau care nu au fost stabilite prin clauze contractuale a-i fi înmânate clientului cu ocazia desfășurării misiunii.

279

13 NORMA DE RAPORTARE

NORMA

Misiunile profesionistului contabil au ca finalitate un raport scris. Documentul stabilit este diferit în funcție de tipul de misiune.

Raportul este realizat în scopul de a face cunoscute clientului și, dacă este cazul, terțelor persoane natura lucrărilor profesionistului contabil și concluziile emise la sfârșitul lucrărilor sale.

COMENTARII

Documentul – raportul – stabilit poate lua forme variate: scrisoare, atestare sau notă de comentarii, raport de audit financiar (contractual) sau statutar și raport de certificare etc.

În cuprinsul documentelor – raportului – se face referire la normele profesionale care guvernează misiunea, atunci când ele există.

Documentul – raportul – este datat și semnat de către profesionistul contabil și eventual de către un colaborator care l-a asistat în timpul misiunii.

În societățile de expertiză contabilă, documentele – rapoartele – realizate sunt semnate de către profesionistul contabil care a condus misiunea și de cel care angajează societatea prin semnătura sa socială (expert contabil / contabil autorizat), înscris în Tabloul Corpului.

Documentul – raportul – este adresat numai clientului, acesta hotărând difuzarea lui.

280

Date post:	13-Jan-2020
Category:	Documents
Upload:	others
View:	85 times
Download:	3 times

ceccar.roceccar.ro/ro/wp-content/uploads/2016/11/Standardul-prof... · Web viewSTANDARDUL...

Documents