INTRODUCERE..........................................3 CAPITOLUL I. FORMAREA SISTEMULUI IMPUNERII CU TVA ÎN REPUBLICA MOLDOVA..................................... 5 1.1...........CONTRIBUŢIA TVA LA FORMAREA VENITURILOR BUGETARE 5 1.2. ETAPELE REFORMEI FISCALE...........................18 1.3. PRESIUNEA FISCALĂ ŞI EVAZIUNEA FISCALĂ PRIVIND TVA....31 CAPITOLUL II. PARTICULARITĂŢILE ADMINISTRĂRII TVA ÎN REPUBLICA MOLDOVA....................................43 2.1. NOŢIUNI GENERALE PRIVIND DETERMINAREA TVA.............43 2.2. MECANISMUL DETERMINĂRII TVA........................63 2.3. CONTROLUL TVA....................................67 2.4. CADRUL LEGISLATIV CE REGLEMENTEAZĂ TVA...............68 2.5. ROLUL ORGANELOR CU ATRIBUŢIE DE ADMINISTRARARE FISCALĂ ÎN ADMININSTRAREA TVA.....................................70 CAPITOLUL III. DIRECŢIILE DE PERFECŢIONARE A ADMINISTRĂRII TVA ÎN REPUBLICA MOLDOVA...............76 3.1. PROBLEMELE ADMINISTRĂRII TVA ÎN REPUBLICA MOLDOVA......76 3.2. PERFECŢIONAREA ADMINISTRĂRII TVA ÎN CONTEXTUL RESPECTĂRII PLANULUI DE ACŢIUNI RM ÎN UNIUNEA EUROPEANĂ................81 CONCLUZII............................................ 84 BIBLIOGRAFIE......................................... 89
Impozitul este o categorie financiară, cu caracter istoric, a cărui apariţie este legată de
existenţa statului şi a banilor. Încă de la început, impozitele au fost concepute şi aplicate diferit, în
funcţie de dezvoltarea economico-socială şi de cheltuielile publice acceptate de fiecare stat.
Informaţii despre impozitele, taxele şi cheltuielile publice din Antichitate provin, în special, din
istoria statelor antice – grec şi roman.
Taxa pe valoare adăugată este un impozit indirect, adică un impozit general de consum, care
se aplică asupra livrărilor de bunuri, prestărilor de servicii, operaţiunilor asimilate livrarilor de
bunuri şi prestărilor de servicii, precum şi asupra importului de bunuri, cu condiţia ca aceste
operaţiuni să se realizeze cu plată.
Impozitele indirecte se percep cu prilejul vanzarii unor bunuri şi prestarii de servicii,
importului şi exportului etc. Printre cele mai importante impozite indirecte este taxa pe valoarea
adaugată.
Pentru a-si desfasura activităţile, statul are nevoie de venituri pe care şi le asigura din
impozite prelevate atat de la persoanele fizice cat şi juridice. După trasaturile de fond şi forma,
impozitele se impart în impozite directe şi impozite indirecte.
Sistemul fiscal trebuie să favorizeze dezvoltarea concurenţei şi asigurarea plasării populaţiei
în câmpul muncii, să înlăture factorii care împiedică efectuarea activităţii de antreprenoriat atât a
întreprinderilor cu investiţii străine, cât şi a producătorilor autohtoni, fapt care permite asigurarea
creşterii economice. Cel mai simplu şi mai eficient mod de atingere a acestui scop este lărgirea
bazei impozabile şi micşorarea cotei de impozitare. Orientările de bază a ameliorării sistemului
impozitar în Republica Moldova sunt: asigurarea creşterii economice, simplitatea, echitatea, nivelul
veniturilor şi stabilitatea lor, administrarea eficientă.
De aceea, este raţional de a determina cu precizie sfera transpunerii tipurilor principale de
bază şi de a releva punctele finale, unde se transpun impozitele. Astfel, mai mult de jumătate din
întreprinderile mici sunt potenţialii utilizatori ai sistemului simplificat de impozitare.
Statul trebuie să atragă o atenţie deosebită businessului mic, dezvoltării şi stabilirii lui. În
aceasta constă cheia tranziţiei cu succes la relaţiile de piaţă, crearea fundamentului creşterii
economice şi sporirea nivelului de viaţă a populaţiei. În prezent diferenţa între grupul de persoane
cu veniturile cele mai mici şi cu cele mai mari oscilează de la 1 la 25 şi mai mult, în timp ce
diferenţa la cotele de impozitare constituie 1 la 3.
3
Astfel, sarcina principală a poverii impozitare revine păturilor defavorizate ale populaţiei,
cota-parte a cărora faţă de masa principală de contribuabili creşte1
Conform recentelor strategii, Republica Moldova în procesul de aderare la structurile
europene încearcă armonizarea legislaţiei naţionale cu cea comunitară.
În acest context, lucrarea de faţă încearcă să arate ce s-a adus nou în domeniul taxei pe
valoarea adăugată prin introducerea noului Cod fiscal. Astfel, s-a urmărit încă de la introducerea
taxei pe valoarea adăugată în Republica Moldova aspecte cu privire la sfera de aplicare a taxei pe
valoarea adăugată, persoanele impozabile, cotele utilizate, baza de impozitare şi operaţiunile scutite.
O altă problemă abordată în lucrarea de faţă este evoluţia în dinamică a taxei pe valoarea
adăugată pe o perioadă cuprinsă între anii 1997 şi 2008. Astfel, taxa pe valoarea adăugată a fost
raportată la veniturile bugetare şi impozitele indirecte. De asemenea, s-au realizat comparaţii cu alte
ţări europene dezvoltate sau în curs de dezvoltare, în ceea ce priveşte evoluţia taxei pe valoarea
adăugată.
Au fost prezentate în această lucrare, de asemenea, cotele utilizate în alte ţări europene,
comparativ cu Republica Moldova.
Subiectul cercetării ţine de administrarea taxei pe valoare adăugată în Republica Moldova.
Sarcina tezei este de a prezenta sistemul impunerii cu TVA în Republica Moldova.
În conformitate cu scopul propus a fost efectuată următoarea structură a tezei:
În Introducere s-a prezentat actualitatea scopul şi obiectivele cercetării.
În Capitolul I „Formarea sistemului impunerii cu TVA în Republica Moldova” s-a efectuat
o incursiune înprezentarea importanţei impunerii cu TVA şi rolul acesteia la formarea veniturilor
bugetare, precum şi sistemul prin intermediul căruia are loc impunerea cu TVA în condiţiile
tranziţiei ţării la economia de piaţă.
În Capitolul II „Particularităţile administrării TVA în Republica Moldova” s- a efectuat o
prezentare generală asupra determinării şi controlului TVA prin prisma cadrului legislativ şi a
organelor cu atribuţie directă în administrarea TVA.
În Capitolul III „Direcţiile de perfecţionare a administrării TVA în Republica Moldova”
s-au prezentat problemele ce ţin de administrarea TVA şi metodele de perfecţionare a acestora.
În Concluzii s-a efectuat o prezentare succintă a principalelor idei ce ţin de administrarea
TVA în Republica Moldova.
1 Ciubotaru, M. Corupţia şi evaziunea fiscală: dimensiuni economice / M. Ciubotaru, L. Carasciuc, N. Patiuc. – Chişinău: Transparency International - Moldova, 2003. – 105 p.
4
CAPITOLUL I. FORMAREA SISTEMULUI IMPUNERII CU TVA ÎN REPUBLICA
MOLDOVA
1.1. Contribuţia TVA la formarea veniturilor bugetare
Taxa pe valoarea adăugată (TVA) reprezintă un impozit indirect, plătit de către persoanele
fizice şi juridice, care se aplică la valoarea nou creată la fiecare stadiu de producere şi vânzare a
mărfurilor (serviciilor). Este de menţionat că TVA este o taxă generală de consum care cuprinde
toate fazele circuitului economic: aprovizionare, producţie, desfacere şi constituie o sursă
importantă de venit permanent al bugetului de stat. Deşi TVA este o taxă unică, ea se aplică
fracţionat, corespunzător valorii adăugate la fiecare stadiu al circuitului economic.
Taxa pe valoarea adăugată (TVA) a fost introdusă pentru prima dată în anul 1960 în
Republica Cot de Vuar, apoi a urmat în anul 1967 – Danemarca şi parţial în Brasilia, iar în 1968 –
în Republica Federală Germania şi Franţa. La mijlocul anului 1988 TVA era în vigoare în 47 de ţări
ale Europei, Americii Latine, Turcia, Indonezia etc. În SUA şi Canada se foloseşte metoda de
impozitare similară TVA – impozitul pe vânzare2.textul subliniat de redactat
Principalul impact al impozitelor indirecte, şi în cazul nostru a taxei pe valoare adăugată,
asupra bugetului de stat îl constituie asigurarea veniturilor bugetare, care să permită finanţarea
cheltuielilor bugetare angajate de guvern.
Consecinţele asupra bugetului depind în mod direct de randamentul fiscal al impozitării
indirecte. După cum s-a văzut anterior, nu orice creştere a impozitării (a gradului de fiscalitate) are
drept efect creşterea venitului bugetar, datorită micşorării bazei de impozitare, ca urmare a reacţiei
comportamentului consumatorului şi producătorului la instituirea sau creşterea impozitării.
Economiştii consideră că există un prag (diferit de la ţară la ţară şi de la un moment la altul,
în cadrul aceleiaşi ţări)3, dincolo de care creşterea în continuare a gradului de fiscalitate conduce nu
la creşterea, ci la diminuarea venitului bugetar.
S-a observat că în perioadele de criză de subproducţie, cum este cazul Republicii Moldova
în prezent, este de preferat o politică fiscală relaxată (grad de fiscalitate mic), care să încurajeze
oferta, mărind astfel baza de impozitare şi, implicit, veniturile bugetare. În practică, acest deziderat
este realizat prin diferenţierea impozitelor indirecte, în aşa fel încât anumite activităţi să fie
încurajate, iar altele să fie descurajate.
2 Bălănescu, R. Sistem de impozite / R. Bălănescu, F. Bălăşescu, E. Moldovan. – Bucureşti: Economica, 1994. 103 p3 Cojuhari, A. Politica fiscală şi specificul ei în Republica Moldova / A. Cojuhari // Teoria economică.- Chişinău: Editura U.T.M., 2004.- P.174-193.
5
De aici rezultă că impozitele indirecte nu au numai un rol pur tehnic, de canale de colectare
a veniturilor bugetare, ci constituie un important instrument de politică economică (politica fiscală).
Impunerea reprezintă una din laturile procesului fiscal şi constă în identificarea tuturor
categoriilor de persoane fizice sau juridice care deţin sau realizează un anumit obiect impozabil, în
evaluarea bazei de calcul a impozitelor sau taxelor şi în determinarea exactă a cuantumului acestora.
În funcţie de gradul de integrare a economiei unei ţări în economia mondială, caracteristicile
formelor societare de activitate desfăşurate de agenţii naţionali şi străini, interesul economic
naţional şi pe terţe pieţe din străinătate, statele optează în favoarea alegerii acelor regimuri de
impunere şi criterii de stabilire a contribuabililor care le sunt avantajoase4.
În practica impunerii se utilizează metode şi tehnici diverse care diferă în funcţie de felul
impozitelor sau taxelor, de statutul juridic al plătitorului şi de instrumentele folosite, ceea ce face ca
impozitul să îmbrace mai multe forme. Aşa, de exemplu, agenţii economici persoane juridice,
identifică singuri obiectul impozabil, evaluează baza de calcul şi determină sumele de plată la
buget, în cazul T.V.A., accizelor şi impozitul pe profit.
În Republica Moldova, resursele financiare publice sunt structurate pe criterii economice, în
conformitate cu structura sistemului bugetar. Resursele financiare publice se constituie şi se
gestionează printr-un sistem unitar de bugete, şi anume:
bugetul de stat, bugetul asigurărilor sociale de stat, bugetele locale, bugetele
fondurilor speciale, bugetul trezoreriei statului, bugetele instituţiilor publice, în
condiţiile asigurării echilibrului financiar.
Principalele categorii de resurse publice sunt:
I. Resursele bugetului de stat:
venituri curente:
o A. venituri fiscale
A.1. impozite directe
B.1. impozite indirecte
o B. venituri nefiscale
o venituri din capital
o încasări din rambursarea împrumuturilor acordate
II. Resursele bugetului asigurărilor sociale de stat şi ale asigurărilor pentru şomaj:
venituri fiscale
o A.1. contribuţia angajatorilor şi a angajaţilor4 Carmen Corduneanu, “Sistemul fiscal în ştiinţa finanţelor”, Editura CODECS, Bucureşti, 1998, pag. 176.
6
o B.1. alte contribuţii
B. venituri nefiscale
III. Resursele bugetelor locale
venituri proprii (fiscale şi nefiscale);
cote şi sume defalcate din venituri ale bugetului de stat;
cote adiţionale la unele venituri ale bugetului de stat şi ale bugetelor locale;
transferuri cu destinaţie specială de la bugetul de stat.
IV. Resursele fondurilor speciale
Obiectivul principal, urmărit de politica fiscală a statului, pe parcursul tuturor etapelor de
perfecţionare a sistemului fiscal, este identificarea echilibrului între necesitatea majorării
veniturilor, ca sursă principală de acoperire a cheltuielilor, direcţionate spre dezvoltarea economică
şi satisfacerea nevoilor sociale, precum şi necesitatea susţinerii mediului de afaceri, care este
factorul principal de creştere economică.
În acest sens, pentru Republica Moldova, este importantă creşterea veniturilor cu ritmuri mai
înalte decât rata inflaţiei, şi, în acelaşi timp, ajustarea presiunii fiscale la nivelul, care ar favoriza
dezvoltarea mediului de afaceri şi investiţii.
Realizarea veniturilor bugetare se face în funcţie de necesitatea repartiţiei venitului naţional,
structura economiei naţionale, gradul de dezvoltare teritorială a ţării şi nivelul de dezvoltare a
forţelor de producţie. În acest context, creşterea veniturilor bugetare este un obiectiv al politicii
macroeconomice, influenţat de o serie de factori5.
Pe de altă parte, fiecare membru al societăţii doreşte ca o parte cât mai mică din veniturile
sale să o cedeze statului, iar partea cea mai consistentă să îi rămână la dispoziţie pentru satisfacerea
nevoilor de consum şi pentru dezvoltare. Această atitudine se justifică ca urmare a faptului că, în
Republica Moldova, clasa mijlocie este extreme de "subţire", fiind abia în formare, iar un număr
mare de membrii ai societăţii se află la (sau chiar sub) pragul de sărăcie.
Pe ansamblul ţărilor membre Uniunii Europene, impozitele directe participă cu circa 68,4%
în totalul veniturilor fiscale, în timp ce impozitele indirecte cu 31,6%66. Pe parcursul anilor, cele
mai ridicate ponderi ale impozitelor directe în totalul veniturilor fiscale s-au înregistrat în Japonia
(84,4%), SUA (82,9%), Elveţia (82,0%) şi Suedia (77,1%), iar cele mai reduse în Mexic (40,7%),
Turcia (43,8%), Islanda (51,7%), Republica Coreea (52,9%)6.
5 Manole T. Finanţele publice locale: teorie şi aplicaţii / T. Manole. – Chişinău, Editura Cartier, 2000. – 164 p.6 Monolescu Gh. Politici economice. Concepte, instrumente, experienţe / Gh. Manolescu.- Bucureşti: Editura Economică, 1997. – 178 p.
7
Definitivarea strategiei pe termen mediu şi lung, precum şi în trasarea principalelor direcţii
pe termen scurt. Opţiunea pentru o anumită repartizare a veniturilor şi cheltuielilor între verigile
sistemului bugetar are o conotaţie politică. Ea reflectă modul de repartizare a atribuţiilor între
autorităţile publice situate la diferite eşantioane, precum şi raporturile de dependenţă sau
independenţă existente între organele administrative centrale şi locale în plan financiar. Privită din
acest punct de vedere, structura bugetului public naţional în dinamică7.
Veniturile bugetare în Republica Moldova se constituie din impozite, taxe, granturi şi alte
încasări, şi nu includ împrumuturile de stat şi încasările din operaţiunile cu capital (proprietate
publică). Veniturile globale ale bugetului public naţional pe anul 2008 se estimează în sumă de
circa 23308,6 mil. lei, cu circa 1675,4 mil. lei sau 7,7 la sută mai mult faţă de volumul scontat pe
anul 2007. Comparativ cu veniturile estimate în Cadrul de Cheltuieli pe Termen Mediu (2008-2010)
veniturile se majorează cu 372,3 mil.lei preponderent din contul creşterii veniturilor bugetului
asigurărilor sociale de stat şi fondurilor de asigurare obligatorie de asistenţă medicală.
Veniturile bugetului public naţional pe componente în anul 2008 (cu excepţia transferurilor
între componente) comparativ cu anul 2007 se prezintă în diagrama ce urmează:
Diagrama 1.1.1. Veniturile bugetului public naţional pe componente în anul 2008
Bugetul asigurărilor sociale de stat 4369.5 5299.5
Fondurile asigurării obligatorii de asistenţă
medicală
792.9 1169
2007 scontat 2008 prioect
7 Anexa 18
Sursa: Hotărârea Guvernului Republicii Moldova la Cadrul de Cheltuieli pe Termen Mediu
(2006- 2008)
Veniturile bugetului public naţional au crescut cu ritmuri Înalte, media decreştere În
perioada 2004-2006 fiind de circa 24 la sută. În anul 2006 veniturile au Înregistrat suma de
17.847,8 mil. lei, fiind În creştere faţă de anul precedent cu 22,9 la sută.
Ponderea veniturilor publice În PIB În anul 2006 a atins nivelul de 40,5 la sută,
ÎnregistrÎnd cel mai Înalt nivel În ultimii ani. Factorii principali care au generat această evoluţie
au fost creşterea economică, creşterea veniturilor ale populaţiei, majorarea bruscă a importurilor,
precum şi politica fiscală promovată În domeniul impozitelor pe venit, reducerea Înlesnirilor fiscale
la TVA şi îmbunătăţirea administrării fiscale.
Tabelul 3.3 Evoluţia veniturilor bugetului public naţional ca pondere În PIB, 2004-2006
2004 2005 2006
Evoluţia veniturilor bugetului public naţional În sume nominale şi ca pondere În PIB În
perioada 2004-2006 este prezentată
Veniturile fiscale rămÎn sursa principală de venituri al bugetului public naţional.
onderea acestor venituri În totalul veniturilor publice se menţine la nivelul de circa 82 la sută. Ca
pondere În PIB acestea au crescut de la 29,4 la sută În anul 2004 pÎnă la 33,4 la sută În anul 2006.
Ponderea majoră În veniturile fiscale le revine impozitelor indirecte, care În ultimii ani se
menţine la nivelul de circa 55 la sută. Creşterea veniturilor publice se datorează În mare parte
creşterii acestei grupe de venituri, care s-au majorat În anul 2006 faţă de anul 2004 cu circa 67,5 la
sută. Cea mai semnificativă sursă de venit a bugetului public rămÎne TVA, care practic s-a majorat
de 1,8 ori În perioada 2004-2006, şi În present constituie circa 35 la sută din totalul veniturilor
publice.
Veniturile directe s-au redus ca pondere În totalul veniturilor publice de la 40,5 la sută În
anul 2004 pÎnă la 37,1 la sută În anul 2006. Această se datorează ritmurilor de creştere mai lente a
acestor venituri faţă de cele indirecte. Totodată, impozitele directe În sume nominale În această
perioadă au crescut cu 44,3 la sută. Veniturile bugetului asigurărilor sociale de stat (În continuare
BASS) şi a fondurilor asigurărilor obligătorii de asistenţă medicală (În continuare FAOAM)
reprezintă circa două treimi din totalul impozitelor directe şi sau majorat În perioada vizată 2004-
9
2006 cu 50 la sută. Dependenţa directă a acestor impozite de fondul de remunerare a muncii şi de
salariul, precum şi creşterea economică a condus la creşterea lor constantă, odată ce aceşti indicatori
economici au avut o evoluţie pozitivă În perioada vizată.
Veniturile nefiscale, fondurile şi mijloacele speciale şi granturile reprezintă o sursă de
venit mai puţin semnificativă, deşi ponderea acestora se menţine relativ stabilă În ultimii ani, si ca
pondere În PIB şi În totalul veniturilor. Totodată, se constată că Întrările de granturi sunt
neuniforme şi influenţează asupra ponderii acestor venituri.
Ritmurile de creştere a veniturilor bugetului public naţional Înregistrate În anii 2004-
2006 se vor Încetini gradual pe perioada anilor 2007-2010. Veniturile bugetului public naţional În
această perioadă se estimează să crească cu circa 10,8 la sută În mediu anual, constituind În anul
2010 circa 26,8 miliarde lei. Pentru estimarea veniturilor bugetului public naţional pe termen mediu
drept bază au servit prognoza macroeconomică pentru perioada 2007-2010 şi măsurile politicii
fiscale şi de administrare fiscală preconizate pentru această perioadă.
Tabelul 3.4 Prognoza evoluţiei veniturilor bugetului public naţional ca pondere În PIB,
2007-2010
Se prognozează că veniturile bugetului public naţional ca pondere În PIB vor Înregistra o
descreştere de la 41,7 la sută În anul 2007 (scontat) pÎnă la 39,9 la sută În anul 2010. Măsurile
politicii fiscale pentru perioada medie sunt menite să contribuie la micşorarea ponderii sectorului
public În economie, precum şi la Înviorarea economiei după şocurile externe din anul 2006.
Prognoza veniturilor publice În sume nominale şi ca pondere În PIB se prezintă În figura 1.1.
Figura 1.1. Evoluţia veniturilor Bugetului Public Naţional, 2004-2010
10
Ponderea veniturilor fiscale va creşte de la 33,4 la sută din PIB În 2006 pÎnă la 35,0 la
sută din PIB În 2010. Această majorare este În mare parte datorită creşterii rapide a contribuţiilor
În fondurile de asigurare obligatorie În asistenţă medicală şi bugetul asigurărilor sociale de stat care
împreună Înregistrează o creştere de la 9,5 la sută din PIB În 2006 la 11,9 la sută din PIB În 2010.
Impozitele indirecte vor creşte cu ritmuri mai mari comparativ cu restul veniturilor. Odată
ce măsurile politicii fiscale sunt orienţate mai mult la reformarea impozitelor directe, impozitele
indirecte vor genera cele mai mari creşteri ale veniturilor publice, şi vor creşte În medie anuală de
circa 13,3 la sută În această perioadă.
Intrările de granturi vor prezenta o sursă tot mai considerabilă În totalul veniturilor
publice. În următorii ani se estimează sporirea asistenţei externe pentru Moldova. Circa 40 la sută
din această asistenţă se prevede a fi În formă de granturi.
Prognoza intrărilor de granturi prezentată În CCTM 2008-2010 este una conservativă şi
include acele granturi pentru care au fost deja semnate acorduri, sau care sunt la o etapă avansată de
negocieri. Odată ce Moldova a devenit din anul curent vecină a Uniunii Europene, se preconizează
ca aceasta va deveni pe viitor principalul donator extern. La moment s-au Început negocierile cu UE
privind Planul Naţional Indicativ, care prevede ca Moldova poate beneficia de suport direct bugetar
de circa 104 milioane euro pe parcursul perioadei 2007-2013 În formă de granturi. Astfel, odată cu
semnarea acestui şi a altor acorduri noi, prognoza intrărilor de granturi va fi precizată.
Evoluţia veniturilor Bugetului Public Naţional şi a structurii acestora se prezintă În figura
1.2.şi figrura 1.3..
Figura 1.2. Structura cadrului legal de venituri 2004- 2010
Figura 1.3. Veniturile fiscale ale bugetului public naţional
11
Impozitele indirecte au impact atât asupra preţurilor, cât şi asupra cererii şi ofertei.
Nefiind personalizate, impozitele indirecte acţionează oriunde se produce faptul economic
(operaţiunea economică) care intră, conform legii, sub incidenţa impozitării indirecte. De aceea, se
poate spune că acţiunea impozitelor indirecte este uniformă, nediscriminatorie.
Creşterea preţurilor sub impactul impozitelor indirecte are unele caracteristici faţă de
creşterea lor sub impactul altor elemente de cost:
a) este o creştere involuntară; creşterea costului de producţie nu este la latitudinea
producătorului, ci este o creştere imperativă, dictată din afara procesului nemijlocit de producţie;
b) este o creştere cu caracter permanent; această creştere nu poate fi eliminată ulterior prin
măsuri manageriale, sau alte măsuri care sunt la îndemâna producătorului, ci depinde exclusiv de
procesul normativ din societate şi, în orice caz, de raţiuni macroeconomice care depăşesc raţiunea
economică de la nivelul firmei;
c) este o creştere generală; deci, sub acest aspect, impozitarea indirectă nu introduce
elemente de concurenţă artificială între firme, prin diferenţierea costurilor.
Impactul impozitelor indirecte asupra cererii (consumatorului). Impozitele indirecte
sunt plătite de consumatori (deci din perspectiva cererii) nu în mod nemijlocit, ci prin intermediul
creşterii preţurilor la bunuri şi servicii. Ca atare, consumatorul va reacţiona prin intermediul
elasticităţii-preţ a cererii (numărul de procente cu care se schimbă cantitatea cerută dintr-un bun,
atunci când preţul acestuia se modifică cu un procent).
Se pot face următoarele remărci generale:
a) randamentul fiscal al impozitării (din perspectiva cererii) este maxim atunci când cererea
pentru bunul sau serviciul impozitat este rigidă;
b) cu cât coeficientul de elasticitate este mai mare în valoare absolută, cu atât randamentul
impozitării indirecte scade;
c) cu cât impozitarea indirectă este mai mare, cu atât randamentul impozitării este mai mic;
12
d) cu cât preţul iniţial al produsului la care se aplică impozitarea indirectă este mai mare, cu
atât randamentul fiscal al acestei impozitări este mai mare. Această concluzie ne poate duce la ideea
că impozitarea indirectă trebuie aplicată la acele produse la care deja preţul este foarte ridicat,
concluzie care nu poate fi acceptată. Dar preţul iniţial şi coeficientul de elasticitate trebuie privite
împreună.
Impactul impozitelor indirecte asupra ofertei (producătorului). Deşi creşterea preţului la
bunurile şi serviciile supuse impozitării indirecte ar trebui să conducă, în conformitate cu legea
ofertei, la stimularea ofertei, acest lucru nu se produce, întrucât impozitul indirect încasat de către
producător nu rămâne în profitul acestuia, ci este prelevat de către stat la dispoziţia bugetului de
stat.
Cu alte cuvinte, din perspectiva producătorului, nu este vorba despre creşterea preţului, ci
despre creşterea costurilor, crescând costul mediu variabil (independent de volumul producţiei),
creştere care micşorează marja profitului aşteptat. Or, creşterea costului mediu variabil va conduce
la creşterea costului marginal, ceea ce va avea ca efect reducerea ofertei.
Deci, ca o consecinţă macroeconomică a impozitării indirecte asupra ofertei, aceasta din
urmă va suferi o presiune în sensul scăderii ei. De menţionat că această tendinţă este una pe termen
scurt, pe termen lung producătorii vor încerca să contracareze creşterea costurilor administrative
prin reducerea cât mai mult a costurilor economice (printr-un mai bun management, prin
1.2. Etapele reformei fiscale
Sistemul fiscal în RM a fost practic creat după anul 1992, când a fost aprobat un pachet de
proiecte de legi cu privire la sistemul fiscal. Printre ele: „Cu privire la bazele sistemului fiscal în
RM”, „Cu privire la taxa pe valoare adăugată” şi altele.
Sistemul impozitar se bazează pe actele legislative corespunzătoare, care se stabileşte prin
metodele concrete de construire şi percepere a impozitelor, adică se determină elementele
impozitelor.
Sistemul fiscal actual, creat în procesul tranziţiei la economia de piaţă trebuie să fie adaptat
în permanenţă, ţinând cont de exigenţele contemporane. În majoritatea cazurilor lipsesc principiile
de impozitare, care stimulează creşterea economică şi care se folosesc pe larg în lumea întreagă.
Lipsa acestor principii creează dificultăţi pentru producătorii autohtoni şi piedici în calea
investiţiilor autohtone şi străine în economia naţională.
13
În general sistemul actual al impozitării este cel mai aproape de cel acceptat în Occident,
ţinând cont de faptul, că şi acolo sunt diferenţe esenţiale după ţări. Reforma fiscală, desfăşurată în
Republica Moldova, este menită să sporească încasările la buget, necesare pentru finanţarea
programelor de stat şi dezvoltarea sferei serviciilor, să stimuleze dezvoltarea economiei, să
redistribuie veniturile între diferite pături a populaţiei.
În cadrul restructurării sistemului fiscal este raţional de a crea un sistem integru şi activ de
reglatori ai economiei, ce formează obiectivele şi alegerea strategiilor, metodelor şi mijloacelor
activităţii economice de fiecare producător, totodată ţinând cont de prioritatea intereselor statului.
Numai în acest caz se poate spera la o ieşire a Republicii Moldova din criza social-economică.
Măsurile care se impun vor favoriza perfecţionarea sistemului fiscal al Republicii Moldova,
şi prin urmare, optimizarea acestuia. Sistemul de impozitare în afară de funcţia fiscală, serveşte ca
instrument de influenţă economică asupra producţiei sociale, structurii şi dinamicii ei, plasarea
acestea, accelerarea progresului tehnico-ştiinţific. Prin intermediul impozitelor se poate de stimulat
sau, vice – versa, de limitat derularea afacerilor şi, drept urmare, de dezvoltat unele ramuri ale
activităţii antreprenoriale.
Una dintre problemele importante ale constituirii unei economii de piaţă funcţionale este
instituirea şi aplicarea unui sistem de impunere eficient, întrucât, de acest sistem depinde, în mare
măsură, formarea resurselor financiare ale statului şi posibilitatea realizării programelor economice,
administrative, sociale etc. Implementarea unui asemenea sistem fiscal este un proces dificil, urmat
de reforme ale sistemului de impozite şi taxe, de reforme în domeniul administrării fiscale, precum
şi de reforme ale legislaţiei fiscale. În acest sens, promovarea reformei fiscale în Republica
Moldova la începutul anilor’90 reprezenta o prioritate logică şi raţională, întrucât sistemul fiscal
moştenit nu permitea, în general, introducerea unor reforme graduale, prin care statul să-şi poată
asigura veniturile bugetare, fără să afecteze la minimum dezvoltarea iniţiativei private.
Necesitatea reformării sistemului fiscal a fost condiţionată de faptul că sistemul fiscal:
- era inechitabil - povara fiscală era repartizată neuniform între persoanele fizice şi agenţii
economici aflaţi în condiţii economice egale;
- contribuia insuficient la dezvoltarea economică şi crearea locurilor noi de muncă;
- nu contribuia la încasarea eficientă de mijloace necesare pentru finanţarea programelor de
stat şi a sferei serviciilor etc.
Premisele menţionate au servit drept imbold în efectuarea primei reforme fiscale în
Republica Moldova care a necesitat termene restrânse, prin delimitarea convenţională a două etape
14
de bază – etapa I: 1992-1993; etapa a II-a: 1994-1995. Sistemul fiscal necesita o îmbunătăţire
considerabilă şi urma să fie adaptat la noile condiţii de piaţă.
Conform Concepţiei reformei fiscale, sistemul fiscal trebuia să asigure o atitudine unică şi
echitabilă din partea statului faţă de toţi contribuabilii, indiferent de tipul de proprietate şi forma de
gospodărire, să asigure crearea unei baze stabile pentru finanţarea programelor de stat şi dezvoltarea
sferei serviciilor. Structura acestui sistem trebuia să fie organizată astfel, încât statul să poată
garanta înlesniri sociale şi economice unor pături ale populaţiei şi unor ramuri ale economiei.
Este cunoscut faptul că, reformele fiscale pot produce efecte reale doar în cazul când sunt
bazate pe un cadru coerent legal. În acest sens, legislaţia fiscală a suportat numeroase îmbunătăţiri,
racordate la etapele reformelor fiscale: în 1990 sunt create inspectorate fiscale de stat; în 1992, sunt
adoptate Legea Republicii Moldova “Cu privire la bazele sistemului fiscal», Legea Republicii
Moldova „Cu privire la serviciul fiscal al Republicii Moldova”, Legea Republicii Moldova „Cu
privire la antreprenoriat şi întreprinderi” şi definit Conceptul cu privire la reforma fiscală, în care au
fost determinate principiile de bază ale impozitării, stabilite impozitele aplicate pe teritoriul
Republicii Moldova, drepturile şi responsabilitatea contribuabililor şi ale organelor fiscale,
înlesnirile şi facilităţile fiscale. În vederea executării Legii date, au fost adoptate legile: cu privire la
impozitul pe beneficiul întreprinderilor; cu privire la taxa de stat; cu privire la impozitul pe
veniturile persoanelor fizice şi impozitul funciar; cu privire la investiţiile străine. Prin Decretul
Preşedintelui sunt introduse următoarele impozite şi obligaţii fiscale: impozitul asupra bunurilor
imobiliare, impozitul pe venitul băncilor şi din activitatea de asigurare, tarifele vamale etc.
Una dintre problemele importante ale constituirii unei economii de piaţă funcţionale este
instituirea şi aplicarea unui sistem de impunere eficient, întrucât, de acest sistem depinde, în mare
măsură, formarea resurselor financiare ale statului şi posibilitatea realizării programelor economice,
administrative, sociale etc. Implementarea unui asemenea sistem fiscal este un proces dificil, urmat
de reforme ale sistemului de impozite şi taxe, de reforme în domeniul administrării fiscale, precum
şi de reforme ale legislaţiei fiscale. În acest sens, promovarea reformei fiscale în Republica
Moldova la începutul anilor’90 reprezenta o prioritate logică şi raţională, întrucât sistemul fiscal
moştenit nu permitea, în general, introducerea unor reforme graduale, prin care statul să-şi poată
asigura veniturile bugetare, fără să afecteze la minimum dezvoltarea iniţiativei private. Necesitatea
reformării sistemului fiscal a fost condiţionată de faptul că sistemul fiscal: - era inechitabil - povara
fiscală era repartizată neuniform între persoanele fizice şi agenţii economici aflaţi în condiţii
economice egale; - contribuia insuficient la dezvoltarea economică şi crearea locurilor noi de
15
muncă; - nu contribuia la încasarea eficientă de mijloace necesare pentru finanţarea programelor de
stat şi a sferei serviciilor etc.
Premisele menţionate au servit drept imbold în efectuarea primei reforme fiscale în
Republica Moldova care a necesitat termene restrânse, prin delimitarea convenţională a două etape
de bază – etapa I: 1992-1993; etapa a II-a: 1994-1995. Sistemul fiscal necesita o îmbunătăţire
considerabilă şi urma să fie adaptat la noile condiţii de piaţă. Conform Concepţiei reformei
fiscale8, sistemul fiscal trebuia să asigure o atitudine unică şi echitabilă din partea statului faţă de
toţi contribuabilii, indiferent de tipul de proprietate şi forma de gospodărire, să asigure crearea unei
baze stabile pentru finanţarea programelor de stat şi dezvoltarea sferei serviciilor. Structura acestui
sistem trebuia să fie organizată astfel, încât statul să poată garanta înlesniri sociale şi economice
unor pături ale populaţiei şi unor ramuri ale economiei. Obiectivele reformării sistemului fiscal au
avut drept ţintă:
1. Asigurarea dezvoltării economice. Cea mai simplă şi mai eficientă cale de atingere a
acestui obiectiv este extinderea bazei de impunere fiscală şi reducerea cotelor de impozit.
2. Simplitatea. Unul dintre principiile de bază ale impunerii şi administrării fiscale este
simplitatea, care presupune: existenţa unui sistem inteligibil atât pentru contribuabili, cât şi pentru
administraţia fiscală; excluderea dublei impuneri şi a unor metode împovărătoare de perceperea a
impozitelor; excluderea din baza de impunere fiscală a contribuabililor cu venit mic; reducerea şi
simplificarea cerinţelor faţă de completarea declaraţiilor fiscale.
3. Echitatea. Sistemul fiscal trebuia să asigure distribuirea echitabilă a poverii fiscale între
contribuabili. Povara impozitului pe venit şi a impozitelor pe consum urma să fie repartizată în mod
mai echitabil între mărfuri (servicii) şi ramurile economiei care le produc (le prestează).
4. Nivelul veniturilor şi stabilitatea lor. O sarcină importantă a reformei fiscale avea drept
ţintă sporirea volumului încasărilor fiscale în bugetul de stat şi în bugetele locale.
5. Administrarea eficientă. Obiectivele menţionate mai sus nu puteau fi atinse fără o
administrare fiscală eficientă. Aceste din urmă obiective au dus la o nouă reformă fiscală.
A doua reformă fiscală, promovată în Republica Moldova, a cuprins, conform unor surse de
specialitate, următoarele etape de realizare:
1. Reforma sistemului de impunere a venitului (1995-1997); 2. Reforma sistemului TVA
(1997-1999);
8 Legea Bugetului de stat al Republicii Moldova pe anul 2007 nr. 348 din 23.11.2006 // Monitorul Oficial al Republicii Moldova nr. 189 din: 15.12.2006.
16
3. Modificarea sistemului de impunere funciară şi de impunere a bunurilor imobiliare (1997-
2000, cu perspective de noi reforme);
4. Perfecţionarea metodelor utilizate de administraţia fiscală la perceperea impozitelor (1997
până în prezent);
5. Studierea şi analiza altor surse de încasări fiscale, precum şi a defalcărilor în bugetul
asigurărilor sociale de stat (2000-2001);
6. Perfecţionarea modului de distribuire a veniturilor între bugetul de stat şi bugetele locale
(2001 până în prezent).
Alte surse de specialitate informează despre contribuţia în desfăşurarea reformei fiscale prin
Proiectul Reformei Fiscale în Moldova, a Barents Grup/Bearing Point, finanţat de Agenţia Statelor
Unite pentru Dezvoltare Internaţională, proces care a întrunit trei etape: etapa I – 1994-1998; etapa
a II-a – 1998-2000; etapa a III-a - 2000-2003. Fiecare etapă a urmărit un scop bine definit, pornind
de la caracterul sistemului fiscal existent în perioada elaborării Concepţiei.
Este cunoscut faptul că, reformele fiscale pot produce efecte reale doar în cazul când sunt
bazate pe un cadru coerent legal. În acest sens, legislaţia fiscală a suportat numeroase îmbunătăţiri,
racordate la etapele reformelor fiscale: în 1990 sunt create inspectorate fiscale de stat; în 1992, sunt
adoptate Legea Republicii Moldova “Cu privire la bazele sistemului fiscală, Legea Republicii
Moldova „Cu privire la serviciul fiscal al Republicii Moldova”, Legea Republicii Moldova „Cu
privire la antreprenoriat şi întreprinderi” şi definit Conceptul cu privire la reforma fiscală, în care
au fost determinate principiile de bază ale impozitării, stabilite impozitele aplicate pe teritoriul
Republicii Moldova, drepturile şi responsabilitatea contribuabililor şi ale organelor fiscale,
înlesnirile şi facilităţile fiscale9.
În vederea executării Legii date, au fost adoptate legile: cu privire la impozitul pe beneficiul
întreprinderilor; cu privire la taxa de stat; cu privire la impozitul pe veniturile persoanelor fizice şi
impozitul funciar; cu privire la investiţiile străine. Prin Decretul Preşedintelui sunt introduse
următoarele impozite şi obligaţii fiscale: impozitul asupra bunurilor imobiliare, impozitul pe venitul
băncilor şi din activitatea de asigurare, tarifele vamale etc.
Prin politica bugetar-fiscală, din perioada 1991-1993, s-au urmărit mobilizarea resurselor în
volumul prognozat, restructurarea compartimentelor bugetare, excluderea subvenţiilor pentru
anumite produse şi limitarea sumelor alocaţiilor pentru bugetele locale.
9 Fuior, E. Unele consideraţii privind mecanismul estimării potenţialului fiscal / E. Fuior // Integrarea europeană şi competitivitatea economică: simpozion internaţional: (23-24 sept.).- Vol. II.- Chişinău: ASEM, 2004. - P. 78-82.
17
Deşi această perioadă se caracterizează prin gradul scăzut al echităţii, neutralităţii şi
eficienţei, totuşi, sistemul fiscal începe procesul complex de adaptare la cerinţele economiei de
piaţă. Perfecţionarea sistemului fiscal din anii 1994-1995 avea drept obiectiv nu numai
intensificarea funcţiilor fiscale, ci şi susţinerea şi stimularea producerii. Astfel, în scopul
protecţiei întreprinderilor mici, au fost adoptate Legea cu privire la susţinerea şi protecţia micului
business, Legea privind accizele, ulterior şi Legea cu privire la impozitarea beneficiului băncilor şi
a altor instituţii de credit, a fost introdusă cota unică de impozitare a profitului obţinut de agenţii
economici etc. Aceste măsuri aveau drept ţintă alinierea în plan fiscal a tuturor elementelor
sistemului financiar. Consolidarea sistemului şi mecanismului bugetar-fiscal începe în anul 1996
prin adoptarea Legii privind sistemul bugetar şi procesul bugetar în Republica Moldova şi a
Clasificaţiei bugetare, urmate de adoptarea, în anul 1997, a titlurilor I-III ale Codului Fiscal, a
Standardelor Naţionale de Contabilitate şi a Hotărârii Guvernului cu privire la sarcinile Trezoreriei
de Stat10. Aceasta a asigurat stabilitatea şi transparenţa relativă a cadrului legal, necesare unui
sistem fiscal eficient şi echitabil. Odată cu consolidarea sistemului şi mecanismului fiscal,
acţiunile legislative sunt orienţate spre încurajarea activităţii economice şi a sferei sociale şi au
drept obiective atingerea unui nivel de venituri suficient pentru asigurarea funcţionării normale a
statului, crearea condiţiilor de activitate echitabile pentru toţi agenţii economici, încasarea stabilă
a veniturilor la buget, îmbunătăţirea climatului de business, simplificarea sistemului de impozitare
şi gestionare a veniturilor.
Obiectivele politicii bugetar-fiscale, în perioada 1998-2000, au fost orienţate spre
business şi asigurarea condiţiilor favorabile în domeniul investiţiilor. În scopul realizării acestor
obiective, precum şi pentru îmbunătăţirea administrării fiscale, au fost întreprinse numeroase măsuri
în plan de procedură, în planul administrării fiscale, precum şi în plan legislativ prin aprobarea
Legiiprivind restructurarea întreprinderilor agricole şi a Hotărârii Guvernului „Cu privire la
măsurile urgente de restructurare şi redresare financiară a întreprinderilor industriale”, Legii cu
privire la resursele naturale şi altor acte legislative. Aprobarea Legii Republicii Moldova privind
finanţele publice locale (2003), Hotărârii Guvernului Republicii Moldova cu privire la Direcţiile
principale ale politicii bugetar-fiscale şi cadrul de cheltuieli pe termen mediu (începând cu perioada
2003-2005 până la 2007-2009, 2008-2010), completarea Codului fiscal cu noi titluri (IV-VIII, IX),
ce a continuat până în 2006, denotă un efort perseverent în perfecţionarea unui important element al
10 Baurciului, A. Echilibrul financiar public la nivel macroeconomic: teză de doctor în ştiinţe economice: 08. 00.10: Teza a fost susţinută pe 23 iunie 2006 şi aprobată de CNAA / A. Baurciului.- Chişinău, 2006.- 190 p.- [sursă electronică]: www.cnaa.acad.md/thesis., p.75;
18
sistemului fiscal - al legislaţiei fiscale. Acest efort a fost susţinut şi de reforma administrării
fiscale: în 1991 - elaborarea Programului computerizării Serviciului fiscal al Republicii Moldova; în
1996 – instalarea în oficiile inspectoratelor fiscale a poştei electronice şi unificarea sistemului de
evidenţă a impozitelor; în 1998 – aplicarea bazei de date a Sistemului Informaţional; în 2002 -
completarea Codului fiscal cu Titlul V – Administrarea fiscală etc.
În 2009 se preconizează elaborarea şi adoptarea ultimului titlu al Codului fiscal, Titlul XII
„Alte impozite şi taxe», care va reglementa impozitele şi taxele necuprinse în titlurile Codului
fiscal, dar care fac obiectul sistemului fiscal naţional. Măsurile de politică fiscală implementate în
anii de reforme au sporit transparenţa fiscală şi au avut un impact pozitiv atât asupra veniturilor
publice, cât şi asupra activităţii agenţilor economici şi economiilor persoanelor fizice. În acest
paragraf, ne propunem să analizăm perfecţionarea celui de-al treilea element al sistemului fiscal -
sistemul de impozite şi taxe şi contribuţia acestuia la formarea veniturilor bugetare prin
acumularea de resurse fiscale necesare acoperirii cheltuielilor publice.
Obiectivul principal, urmărit de politica fiscală a statului, pe parcursul tuturor etapelor de
perfecţionare a sistemului fiscal, este identificarea echilibrului între necesitatea majorării
veniturilor, ca sursă principală de acoperire a cheltuielilor, direcţionate spre dezvoltarea economică
şi satisfacerea nevoilor sociale, precum şi necesitatea susţinerii mediului de afaceri, care este
factorul principal de creştere economică.
În acest sens, pentru Republica Moldova, este importantă creşterea veniturilor cu ritmuri mai
înalte decât rata inflaţiei, şi, în acelaşi timp, ajustarea presiunii fiscale la nivelul, care ar favoriza
dezvoltarea mediului de afaceri şi investiţii. În ceea ce priveşte primul indicator, guvernul a
înregistrat succese semnificative, înregistrând creşterea veniturilor publice semnificativ mai înaltă
decât rata inflaţiei.
Printre obiectivele generale ale politicii fiscale pe anii 2008–2010, reflectate în Cadrul de
cheltuieli pe termen mediu (CCTM)11, şi în contextul cercetării în cauză, menţionăm: - optimizarea
presiunii fiscale şi extinderea bazei fiscale; - armonizarea principiilor puse la baza legislaţiei fiscale
naţionale cu cele ale statelor-membre UE.
Contextul în care SFS a desfăşurat activitatea de administrare fiscală în anii 2005-2006 a
fost determinat de o politică fiscală elaborată în baza cadrului de cheltuieli pe termene medii, cu
adoptarea, de regulă, a modificărilor la legislaţia fiscală cu cel puţin jumătate de an pînă la punerea
lor în aplicare. Factorul previzibilităţii are un impact pozitiv asupra administrării fiscale. În această
11 Cadrul de cheltuieli pe termen mediu pe anii 2008-2010 (în continuare CCTM) reprezintă un document analitic, care stabileşte parametrii fiscali pentru elaborarea bugetului public naţional al Republicii Moldova, şi conturează direcţiile politicilor guvernamentale şi constituie un instrument de luare a deciziilor
19
perioadă, mediul fiscal s-a caracterizat prin diminuarea presiunii fiscale la compartimentul
„impozitul pe venit”, prin continuarea codificării legislaţiei fiscale, perfecţionării metodelor de
administrare a TVA, precum şi prin simplificarea şi computerizarea unor proceduri fiscale.
Direcţiile principale de perfecţionare a administrării fiscale sînt stabilite în Strategia de dezvoltare a
Serviciului Fiscal de Stat pentru anii 2006-2010, aprobată prin Hotărîrea Guvernului nr.1208 din 20
octombrie 2006 “Cu privire la aprobarea Strategiei de dezvoltare a Serviciului Fiscal de Stat pentru
anii 2006-2010” (Monitorul Oficial 2006, nr.170-173, art.1313 ).
Scopurile măsurilor de politici fiscale identificate în anii precedenţi au sporit transparenţa
fiscală şi au avut un impact pozitiv atоt asupra volumului resurselor financiare ale statului, cоt şi
asupra creşterii economice şi economiilor cetăţenilor.
Obiectivele generale ale politicii fiscale pe anii 2008 – 2010 rămîn a fi:
(1) asigurarea echităţii, stabilităţii şi transparenţei fiscale;
(2) optimizarea presiunii fiscale şi extinderea bazei fiscale;
(3) sistematizarea şi simplificarea legislaţiei fiscale;
(4) armonizarea principiilor puse la baza legislaţiei fiscale naţionale cu cele ale legislaţiei
comunitare. Pe termen mediu se preconizează o serie de măsuri de politică fiscală pe principalele
tipuri de impozite. Evoluţia cotelor impozitului pe venit şi impozitelor sociale.
Scopul modificărilor propuse la impozitul pe venitul persoanelor fizice estesusţinerea
persoanelor cu venituri mici şi transpunerea treptată a presiunii fiscale asupra populaţiei cu venituri
medii şi mai sus de medii. Pentru aceasta în 2008 se propune modificarea structurii şi mărimii
grilelor de impozitare anuale, prin substituirea primelor două grile de impozitare prin una în
mărimea venitului impozabil de pînă la 25200 lei annual şi stabilirea cotei de 7% şi menţinerea
ultimei grile de venit impozabile în mărime de 25200 lei anual, cu diminuarea cotei maxime a
impozitului de la 20% în 2007 la 18% în 2008.
Suplimentar, s-a efectuat majorarea mărimii scutirii personale anuale şi a scutirii anuale
pentru persoanele întreţinute.
Pentru a atrage în ţară resurse suplimentare sub formă de investiţii străine şiautohtone,
începînd cu 2008 a fost prevăzut reformarea în întregime a sistemului de impunere a veniturilor
persoanelor juridice. Astfel se preconizează introducerea cotei impozitului în mărime de 0% -
pentru venitul corporativ, cu excepţia venitului distribuit, inclusiv sub formă de dividende.
Totodată, în 2009 va fi examinată posibilitatea de majorare cu 5% a cheltuielilor deductibile din
baza valorică a mijloacelor fixe destinate reparaţiei curente şi capitale, la calcularea impozitului pe
venitul persoanelor juridice. Aceasta va spori fluxul de capital în sectorul de producere. În 2008 –
20
2010 va continua procesul de redistribuire a cotei de asigurare socială între angajat şi salariat. Cota
generală de asigurări sociale de stat se va reduce de la 29% - în anul 2009 la 28% - în anul 2010 în
scopul diminuării poverii fiscale a angajatorului.
A fost preconizat restituirea TVA aferente valorilor materiale, serviciilor ce ţin de investiţii
(cheltuieli) capitale pe termen lung, cu excepţia celor cu destinaţie locativă şi a mijloacelor de
transport, efectuate începînd cu anul 2008 în toate localităţile republicii, cu excepţia municipiilor
Chişinău şi Bălţi. Astfel, la sate - de la suma TVA de 0 lei pentru contribuabilii TVA şi de 10000 lei
– necontribuabili ai TVA; la oraşe – de la suma TVA de 100000 lei – contribuabili ai TVA. Această
măsură are drept scop atragerea unor eventuale investiţii în economia naţională şi eliminarea
impactului nefavorabil asupra mediului de afaceri privind capacitatea de finanţare a activităţii
operaţionale şi investiţionale. În 2009 va fi examinată posibilitatea de diminuare a mărimii cotei
standard a TVA de 20%.
Lista mărfurilor supuse accizelor şi mărimea cotelor accizelor se vor modifica prin: (1)
ajustarea cotelor accizelor la bere la rata inflaţiei prognozată pe anii 2008 – 2010; (2) stabilirea în
2008 – 2010 a cotei accizului la ţigarete cu filtru reieşind din preţul maxim de vînzare cu amănuntul
al acestora în schimbul celor stabilite de la valoarea ţigaretelor sau valoarea declarată în vamă a
ţigaretelor, respectiv, în mărime de 6,0 lei + 4%, 6,00 lei + 5% şi 6,00 lei + 6%; diminuarea în 2008
a cotei accizului la ţigarete fără filtru, de la 4,40 lei la 3,00 lei, cu menţinerea acestei mărimi în
2009 - 2010; (3) majorarea în 2008 cu 11% a cotei compuse a accizelor la producţia alcoolică tare
cu o concentraţie de alcool de peste 25% vol; (4) revederea în 2008 a cotelor accizelor la mărfurile
care nu corespund normelor Organizaţiei Mondiale a Comerţului (icre – aplicarea unei singure cote
a accizului de 20% în schimbul celor de 20% şi 25%, parfumurile – extinderea cotei accizului de
10% şi către apa de toaletă).
Pentru perioada de referinţă modificarea cotelor taxei vamale va fi efectuată cu condiţia
respectării normelor Organizaţiei Mondiale a Comerţului. Totodată, în scopul sistematizării în
continuare a legislaţiei fiscale, în 2008 se preconizează elaborarea şi adoptarea Titlului XI al
Codului Fiscal „Taxa vamală”, cu punerea în aplicare al acestuia din 2009.
În termenul mediu respectiv se preconizează continuarea implementării treptate a noului
sistem de impozitare a diferitor categorii de bunuri imobiliare în funcţie de valoarea de piaţă a
acestora. Începînd cu 2008 se propune implementarea etapei a doua a noului sistem de impozitare
prin aplicarea impozitului pe bunurile imobiliare la valoarea de piaţă: (1) a garajelor, loturilor
întovărăşirilor pomicole cu construcţiile amplasate pe ele din municipii şi oraşe, inclusiv localităţile
21
din componenţa acestora, cu excepţia satelor (comunelor); (2) a bunurilor imobiliare cu destinaţie
comercială şi industrială.
În 2009 se preconizează finalizarea sistematizării legislaţiei fiscale prin elaborarea şi
adoptarea Titlului XII al Codului Fiscal „Alte impozite şi taxe”, care va reglementa impozitele şi
taxele necuprinse în titlurile Codului fiscal, dar care fac obiectul sistemului fiscal naţional.
Progresul înregistrat pe parcursul anului 2007 în implementarea reformelor în administrarea
fiscală rezidă în: (1) finalizarea concepţiei sistemului informaţional automatizat „e-declaraţii”,
aprobarea noii structuri a site-ului Serviciului Fiscal de Stat, iniţierea detalizării caietului de sarcini
privind utilizarea semnăturii digitale şi securităţii sistemului; (2) finalizarea lucrărilor privind
elaborarea sistemului informaţional automatizat „Cadastrul fiscal”; (3) optimizarea procedurii de
verificare a cetăţenilor prin elaborarea webserviciului destinat identificării deţinătorilor de patent;
(4) sporirea eficienţei evidenţei şi controlului circulaţiei documentelor prin elaborarea sistemului
informaţional automatizat „Evidenţa blanchetelor facturilor fiscale”; (5) implementarea maşinii de
casă şi control la prestarea serviciilor de taximetrie; (6) modificarea modalităţii de sigilare a
maşinilor de casă şi control.
Obiectivele politicii de administrare fiscală pe anii 2008 – 2010 sînt orienţate spre
eficientizarea administrării fiscale şi managementului fiscal şi rezultă din Strategia de dezvoltare a
serviciului fiscal de stat în anii 2006-2010, acţiunile cărora se prezintă în tabelul 1.2.1(anexa )
În 2008 se prevede finalizarea perioadei de legalizare a capitalului, demarate în 2007,
privind mijloacele financiare, activele materiale şi financiare nedeclarate şi deţinute de către
cetăţeni şi persoane juridice-rezidenţi ai Republicii Moldova atоt în ţară, cоt şi peste hotare.
Aplicarea unui mecanism eficient de impunere a capitalului legalizat va permite de a ameliora
climatul investiţional şi de a spori fluxul de investiţii în activitatea de întreprinzător.
Pentru a spori capitalizarea activităţii şi a îmbunătăţi indicătorii economicofinanciari ai
întreprinderilor autohtone, în 2008 – 2010 va fi continuată implementarea reformei ce ţine de
amnistia fiscală, care a început în 2007. Amnistia fiscală prevede anularea restanţelor la obligaţiile
fiscale conform situaţiei de la 1 ianuarie 2007 şi interzicerea organelor cu atribuţii de administrare
fiscală de a efectua controale privind corectitudinea calculării şi achitării acestor obligaţii fiscale
pentru perioadele fiscale de pînă la 1 ianuarie 2007.
1.3. Presiunea fiscală şi evaziunea fiscală privind TVA
22
Presiunea fiscală se manifestă atât la nivel macroeconomic cât şi la nivel microeconomic,
iar Indicătorii de cuantificare a presiunii fiscale pot fi calculaţi atât la nivel naţional, prin agregare,
dar şi la nivelul fiecărui contribuabil (persoană fizică sau juridică).
La nivel naţional, un prim indicator de exprimare procentuală a presiunii fiscale prin
TVA este raportul dintre suma tuturor impozitelor, taxelor, cotizaţiilor sociale şi altor prelevări cu
conţinut fiscal percepute la nivel central sau local şi un indicator macroeconomic agregat cum ar fi:
în Republica Moldova, în anii 2002-2004, se situează în vecinătatea imediat apropiată celei, stabilite
pe economie, în Republica Moldova.
Analizate din punct de vedere al conţinutului economic şi în funcţie de natura lor, veniturile
bugetare se constituie, în partea covârşitoare, din venituri cu caracter fiscal.
Conceptul de presiune fiscală, utilizat chiar şi de OCDE, de mai bine de treizeci de ani,
pentru comparaţiile sale internaţionale, prezintă numeroase limite, care justifică criticile aduse.
Cauzele unei presiuni fiscale sufocante pentru contribuabilul mediu, persoană fizică sau
persoană juridică, trebuie căutate în următoarele realităţi:
nevoia de resurse fiscale constante din partea guvernelor pe fondul menţinerii
birocraţiei la un nivel sfidător de mare şi a unei economii aflată într-o criză profundă (de structură,
de competitivitate, de management etc.);
existenţa unor importante venituri obtinute fie din economia subterană fie din
economia la suprafaţă ale cărei produse şi venituri nu scapă autorităţilor, dar care, din diverse
raţiuni, nu sunt incluse de către autoritătile fiscale, în masa veniturilor impozabile;
existenţa unui sistem fiscal, a unei legislaţii fiscale şi a unui aparat fiscal încă nepuse
la punct, neadaptate situaţiei reale a economiei moldoveneşti actuale şi de perspectivă;
contrabanda şi evaziunea fiscală din Republica Moldova, iar măsurile întreprinse în
direcţia limitării acestei dezvoltări au fost timide şi, tocmai de aceea, nu au avut finalitatea scontată.
Aceste fenomene economico-sociale au erodat şi erodează potenţialul real al bugetului de
stat care, din această cauză este "reabilitat" printr-o fiscalitate ridicată. Impozitele percepute de stat
de la agenţii economici se constituie, din punct de vedere al acestora, în elemente de presiune
fiscală. Aceasta este cu atât mai pronunţată cu cât ponderea lor în valoarea adăugată realizată de
contribuabili – agenţi economici – este mai mare. Presiunea fiscală este resimţită şi amplificată şi
25
din partea impozitelor indirecte (accize şi taxa pe valoarea adăugată) care, deşi nu sunt suportate de
firme, afectează volumul ieşirilor (vânzărilor) şi competitivitatea prin intermediul preţurilor.
Incidenţa impozitului reprezintă expresia efectului impozitului asupra
contribuabililor şi se manifesta asupra cumpărătorului (consumatorului) final
care a generat veniturile impozabile sau a presupus derularea unor operaţiuni
impozabile (cazul T.V.A).
Contribuabilii TVA sunt obligaţi să prezinte declaraţia privind TVA pentru fiecare
perioadă fiscală nu mai tвrziu de ultima zi a lunii care urmează după încheierea perioadei fiscale
Acestea, sunt condiţiile de administrare a TVA pe teritoriul Republicii Moldova. Din
cauza nivelului scăzut de trai, a resurselor insuficiente, şi nu în ultimul rând a mentalităţii deficitare
prezentă la o mare parte din întreprinzători se înregistrează tot mai multe cazuri de sustragere de la
plata TVA. O altă interpretare ar fi nivelul ridicat al impozitării în Republica Moldova, sau mai
bines pus pentru acumularea veniturilor la buget există un număr limitat de întreprinzători, iar
povara fiscală sunt nevoiţi să o ducă anume ei.
În continuare vom încerca să definim evaziunea fiscală, ca o consecinţă a presiunii fiscale
exaggerate din partea statului.
Evaziunea fiscală reprezintă sustragerea de la impunere a unei părţi mai mari sau mai mici
din materia impozabilă. Ca fenomen, evaziunea fiscală se întâlneşte deopotrivă atât pe plan
naţional, cât şi internaţional12.
În Republica Moldova, ca şi în alte ţări, evaziunea şi frauda fiscală reprezintă o parte
importantă a economiei subterane. Infracţiunea de evaziune fiscală înseamnă săvârşirea în scopul
sustragerii de la îndeplinirea obligaţiilor fiscale a următoarelor fapte:
ascunderea bunului ori a sursei impozabile sau taxabile;
omisiunea, în tot sau în parte, a evidenţierii, în actele contabile ori în alte documente
legale a operaţiunilor comerciale efectuate sau a veniturilor realizate;
evidenţierea, în actele contabile sau în alte documente legale, a cheltuielilor care nu
au la bază operaţiuni reale ori evidenţierea altor operaţiuni fictive;
alterarea, distrugerea sau ascunderea de acte contabile, memorii ale aparatelor de
taxat ori de marcat electronice fiscale sau de alte mijloace de stocare a datelor;
executarea de evidenţe contabile duble, folosindu-se înscrisuri sau alte mijloace de
stocare a datelor;
12 Iulian Văcărel, Gh. D. Bistriceanu şi colectiv, „Finanţe Publice” ed. a IV-a, Editura Didactică şi Pedagogică RA, Bucureşti 2004, pag. 431.
26
sustragerea de la efectuarea verificărilor financiare, fiscale sau vamale, prin
nedeclararea, declararea fictivă ori declararea inexactă cu privire la sediile principale sau secundare
ale persoanelor verificate;
substituirea, degradarea sau înstrăinarea de către debitor ori de către terţe persoane a
bunurilor sechestrate în conformitate cu Codul de procedură fiscală şi ale Codului de procedură
penală al Republcii Moldova.
După modul cum se procedează în activitatea de evitare a efectelor reglementărilor fiscale,
se face diferenţierea între evaziune fiscală legală şi evaziune fiscală ilegală (frauduloasă).
Evaziunea fiscală este caracterizată teoretic ca « Sustragere de la impunerea materiei
impozabile»13 şi ca încălcare a «egalităţii în faţa impozitului şi prin impozit» , cu consecinţa
financiară a micşorării veniturilor publice.
Evaziunea fiscală ilegală se concretizează sub multiple forme de manifestare, printre care
amintim cîteva din ele:
întocmirea de declaraţii false;
întocmirea de documente de plăţi fictive;
alcătuirea de registre contabile ireale;
nedeclararea materiei impozabile;
declararea de venituri inferioare celor reale;
executarea de registre de evidenţă duble, un exemplar real şi altul fictiv;
diminuarea materiei impozabile rezultate din reducerea cifrei de afaceri prin înregistrarea
în cheltuielile unităţii a unor cheltuieli cu caracter personal ale patronilor ori
înregistrarea de cheltuieli neefectuate în realitate;
vînzările făcute fără factură, precum şi emiterea de facturi fără vînzare efectivă, care
ascund operaţiuni reale supuse impozitării;
falsificarea bilanţului, ca mijloc de fraudare a fiscului, care presupune o convenţie între
patron şi contabilul şef, ei fiind de altfel, ţinuţi să răspundă solidar pentru fapta comisă.
Aceste modalităţi au o particularitate comună: încălcarea intereselor bugetului de stat,
exprimat prin neobţinerea încasărilor fiscale cuvenite acestuia ca rezultat a faptelor ilegale şi
intenţionate ale subiectului.
În Republica Moldova evaziunea fiscală se manifestă prin diferite forme,
cum sunt:
13 Аванесов А.Г., Мусаев М.Х. Преступления в сфере предпринимательства и налогообложения. М. 1992, 110, p27
practicarea unor preţuri inferioare costurilor produselor brute livrate şi
implicit calcularea accizelor în funcţie de preţurile respective şi nu de
costurile efective ale produselor;
neînregistrarea în contabilitate a veniturilor realizate;
utilizarea unor facturi externe falsificate, în care se înscriu preţuri mai
mici decât cele reale;
în cazul autentificării actelor de înstrăinare a imobilelor, deseori părţile
convin ca preţul vânzării înscris în actul de vânzare-cumpărare
autentificat să fie inferior celui real, pentru ca taxa de timbru să se
determine la un nivel mai mic;
vânzările nedeclarate (cele care se fac fără întocmirea documentelor
corespunzătoare şi fără a fi înregistrate în contabilitate);
deducerile false (se realizează prin întocmirea de facturi false);
erorile intenţionate de înregistrare;
cereri de rambursare nejustificate, când se solicită rambursarea taxei
aferente unor mărfuri exportate sau pentru bunuri la care legea
permite deduceri, fără însă ca în realitate aceste operaţiuni să fi fost
efectuate.
Un caz mai răspândit este acela al solicitării deducerii T.V.A. de către doi
agenţi economici pentru acelaşi bun exportat, ale cărui documente au circulat
prin mai multe societăţi; de aceea, dovada exportului nu trebuie legată
exclusiv de documentele vamale, ci şi de un ansamblu de elemente cum ar fi,
pe lângă facturi şi documentele existente în bancă privind modalităţile de
plată, corespondenţa referitoare la tranzacţie etc.
Măsurile luate vizează recalcularea valorii exportului şi redimensionarea
T.V.A. dedusă, stabilindu-se diferenţele solicitate şi rambursate nelegal,
precum şi calcularea majorărilor legale.
În statele europei, sunt depistate şi alte forme de evaziune (frauda
fiscală):
frauda pe termen lung, când o întreprindere îşi creează în timp o
reputaţie solidă de respect şi onestitate, pentru ca brusc să-şi înceteze
plăţile declarându-se în stare de faliment (după transferul profitului în
altă ţară);
28
frauda pe termen scurt, când o nouă întreprindere este constituită (cu
intenţia de a obţine bani prin pretenţii false), depune o cerere de
rambursare care este justificată, iar după rambursare întreprinderea îşi
încetează activitatea, iar primitorul dispare;
sindromul Phoenix, când o firmă ce trebuia să plătească T.V.A. se
lichidează sau este declarată în stare de faliment, dar reapare o nouă
firmă cu acelaşi director, lăsând organele fiscale să încerce colectarea
impozitului de la compania lichidată;
sindromul „companiilor multiple” în care sunt înregistrate mai multe
firme, printre care şi una fantomă, care solicită rambursarea T.V.A., fără
plata celei
colectate, după care dispare;
manipulările insignifiante, prin care se operează o serie de modificări
mărunte în contabilitate, cum ar fi: omiterea de la însumare a unor
pagini, înregistrarea de mai multe ori a unor facturi de intrare,
raportarea greşită etc., care duc la întocmirea unui decont de T.V.A.
incorect.
Responsabilitatea anumitor infracţiuni şi a fraudei în materie de T.V.A. nu
este întotdeauna imputabilă întreprinderilor, ci decurge din dificultăţile legate
de înţelegerea aplicării acestui impozit. Deşi mecanismul său se explică cu
uşurinţă, funcţionarea sa se dovedeşte complexă. Numărul exceptărilor de
T.V.A. se diminuează treptat, dar subzistă deducerea în funcţie de destinaţia
dată materialelor aprovizionate. Numeroase dispoziţii apar, astfel,
circumstanţiale şi nu răspund nici unei baze logice sau juridice, în particular
cele legate de deductibilitate.
În domeniul evazunii fiscale s-au identificat următoarele cauze care au
facilitat manifestarea acesteia:
desfăşurarea de activităţi fără autorizaţie legală;
intenţia de eludare sau încălcare deliberată a prevederilor din legislaţia
fiscală, în vederea sustragerii de la plata impozitelor, taxelor şi
contribuţiilor;
amânarea sau refuzul achitării obligaţiilor fiscale corect determinate;
29
conducerea incompletă sau incorectă a evidenţelor care stau la baza
determinării cheltuielilor, veniturilor şi obligaţiilor fiscale;
exploatarea la maximum a unor incoerenţe sau inconsecvenţe ale
legislaţiei fiscale sau interpretarea arbitrară a prevederilor acesteia în
ceea ce priveşte facilităţile fiscale;
necunoaşterea legislaţiei fiscale.
Printre măsurile care pot contribui la combaterea evaziunii fiscale în
Republica Moldova, menţionăm:
unificarea legislaţiei fiscale şi o mai bună corelare a acesteia cu
ansamblul cadrului legislativ din economie;
eliminarea acelor prevederi din actele normative care pot favoriza
evaziunea fiscală şi o mai bună corelare a facilităţilor fiscale;
reorganizarea structurilor teritoriale ale aparatului Ministerului
Finanţelor astfel încât să se elimine paralelismul şi suprapunerile din
activitatea organelor de control financiar şi fiscal, în ceea ce priveşte
supravegherea fiscală, controlul fiscal şi combaterea evaziunii fiscale;
editarea de publicaţii specializate de către Ministerul Finanţelor care să
faciliteze interpretarea unitară a cadrului normativ privind identificarea
şi combaterea evaziunii fiscale;
stabilirea unui raport optim între salariu şi stimulente pentru
cointeresarea aparatului fiscal;
implementarea unui sistem informatic care să furnizeze datele necesare
identificării, analizei şi combaterii fenomenului evazionist;
Sancţiunile fiscale sunt multiple şi ele se pot clasifica în raport cu severitatea şi modul de
aplicare, astfel:
a) amenda fiscală – mijlocul cel mai obişnuit pentru sancţionarea abaterilor fiscale, care, în
raport cu gravitatea faptelor săvârşite de contribuabili poate fi: amendă contravenţională – aplicată
de organul de control, stabilită în sumă fixă reglementată expres prin lege sau amenda
contravenţională proporţională, care este stabilită în raport de impozitul sustras şi se aplică, ca
regulă generală, în caz de recidivă sau când există elemente de intenţie; amenda penală – aplicată
de instanţa de judecată, pe baza actelor de control fiscal în cazul încălcării cu intenţie a unor norme
în materie fiscală, considerate infracţiuni; penalitate sau majorările de întârziere pentru neplata
30
integrală şi la termen a impozitelor datorate, care se aplică pentru a compensa prejudiciul adus
statului pentru neîncasarea la timp a impozitelor;
b)sechestrarea bunurilor
Evaziunea, în cazul taxei pe valoarea adăugată, poate fi definită ca orice acţiune care este
făcută cu intenţia ca taxa datorată să nu fie plătită la buget, sau să determine o rambursare
necuvenită a taxei.
Este necesar să se facă distincţie între declararea sau nedeclararea taxei, pe de o parte, şi
neplata sau plata parţială a acesteia – pe de altă parte. Subdeclararea sau nedeclararea impozitului
apare în situaţiile în care taxa datorată este sub valoarea ei reală, sau în cazul în care taxa de
rambursat este supraevaluată. Neplata impozitului se referă la situaţiile în care taxa corect declarată
nu a fost plătită sau a fost parţial plătită. Rareori neplata impozitului este considerată o evaziune, iar
reglarea situaţiei urmează cursul procedurilor de urmărire curentă.
CAPITOLUL II. PARTICULARITĂŢILE ADMINISTRĂRII TAXEI PE VALOARE
ADĂUGATĂ ÎN REPUBLICA MOLDOVA
2.1. Noţiuni generale privind determinarea TVA
Taxa pe valoarea adăugată este denumirea sub care impozitul pe cifra de afaceri netă a fost
perfecţionat şi generalizat, în primul rând în ţările membre ale Comunităţii Economice Europene.
Denumirea de „taxă pe valoarea adăugată” – deşi consacrată de legislaţiile naţionale în materie şi de
documentele organizaţiilor internaţionale – este inadecvată, pornind de la cel puţin două
considerente:
în esenţă suntem în prezenţa unui impozit care are rol şi caracteristici diferite de ceea ce se
numeşte în fiscalitate cu termenul „taxe”;
sintagma „pe valoarea adăugată” este şi ea criticabilă deoarece prin legislaţiile naţionale a
fost consacrată procedura stabilirii acestui impozit ca diferenţă între taxa asupra preţului de
vânzare din care se deduce taxa (calculată în acelaşi fel), aferentă preţului de vânzare din
stadiul anterior.
O definiţie a acestui impozit o prezintă prof. univ. Gheorghe D. Bistriceanu – „Taxa pe
valoarea adăugată este un impozit pe cifra de afaceri netă, un impozit multistadial, colectat asupra
31
vânzărilor în faza de producţie, în comerţ, precum şi asupra importurilor”14, surprinzând sintetic
statutul şi sfera de acţiune a acestui impozit.
Pe de altă parte, taxa pe valoarea adăugată are un randament ridicat, fiind relativ simplu de
gestionat şi compatibil cu integrarea internaţională în creştere. În această perioadă, marcată de
accentuarea integrării internaţionale şi creşterea mobilităţii factorilor, taxa pe valoarea adăugată
prezintă avantaje cum sunt:
faptul că este mai puţin supusă fenomenelor legate de mobilitatea asietei şi de concurenţa
fiscală între state, cum este cazul impozitelor pe venit şi pe capital;
are acelaşi impact asupra preţurilor produselor importate şi produselor naţionale, spre
deosebire de impozitele asupra factorilor de producţie folosiţi în producţia naţională;
aşezarea asupra consumului, atât a persoanelor rezidente, cât şi a nerezidenţilor, impozitarea
consumului persoanelor nerezidente avantajând ţările cu un potenţial turistic important.
Taxa pe valoarea adăugată este în esenţă un sistem de restituire operând întrun sistem de
credit, prin care comercianţii sunt obligaţi să plătească taxa pe bunurile şi serviciile cumpărate şi să
o perceapă asupra bunurilor vândute.
Potrivit titlului III al Codului fiscal “Taxa pe valoarea adăugată”, intrat în vigoare la 1 iulie
1998, TVA este un impozit general (de stat) care reprezintă o formă de colectare la buget a unei
părţi din valoarea mărfurilor livrate, serviciilor prestate care sunt supuse impozitării pe teritoriul
Republicii Moldova, precum şi a unei părţi din valoarea mărfurilor şi serviciilor impozabile
importate în Republica Moldova.
Caracteristicile taxei pe valoarea adăugată sunt:
Taxa pe valoarea adăugată este un impozit neutru, pentru că afectează preţul final al
unui bun sau al unui serviciu în momentul în care acesta ajunge la consumatorul final, indiferent de
numărul operaţiunilor care preced livrarea la consumatorul final.
În Republica Moldova taxa pe valoare adăugată trebuie să permită aplicarea principiului
destinaţiei, conform căruia impozitarea bunului se face în ţara în care se consumă. De aceea,
bunurile importate se impozitează la fel ca şi bunurile produse în ţară, iar bunurile exportate se
detaxează prin aplicarea scutirii de taxă pe valoarea adăugată cu drept de deducere.
Aplicarea taxei pe valoarea adăugată în aceeaşi cotă asupra bunurilor din ţară, cât şi asupra
bunurilor similare importate, asigură ameliorarea poziţiei concurenţiale a întreprinderilor autohtone
pe piaţa internă, iar prin aplicarea regimului de scutire de taxa pe valoarea adăugată cu drept de
deducere pentru exportul de bunuri, transporturi şi prestările de servicii legate direct de exportul
14 Gh. D. Bistriceanu şi colab., “Finanţele agenţilor economici” Editura Economică, Bucureşti 2001, pag. 403.32
bunurilor, se asigură întărirea poziţiei concurenţiale a întreprinderilor moldoveneşti pe pieţele
externe.
Taxa pe valoarea adăugată are un caracter universal, deoarece se aplică asupra tuturor
bunurilor şi serviciilor din economie, rezultate atât din activitatea curentă de exploatare, cât şi din
activitatea financiară de fructificare a capitalurilor disponibile.
Taxa pe valoarea adăugată este un impozit unic deoarece indiferent de circuitul pe care îl
parcurge materia primă până la realizarea produsului finit, este acelaşi ca nivel al cotei, taxa nefiind
dependentă de întinderea circuitului economic.
Taxa pe valoarea adăugată este un impozit cu plata fracţionată, adică ea se calculează pe
fiecare stadiu care intervine în realizarea şi valorificarea produsului.
Taxa pe valoarea adăugată se caracterizează prin transparenţă, pentru că asigură fiecărui
subiect impozabil posibilitatea de a cunoaşte exact şi concret care este mărimea impozitului şi a
obligaţiei de plată ce-i revine. În sfera de aplicare a taxei pe valoarea adăugată se cuprind
operaţiunile care îndeplinesc cumulativ următoarele condiţii:
a) constituie o livrare de bunuri sau o prestare de servicii, efectuate cu plată;
b) locul de livrare a bunurilor sau de prestare a serviciilor este considerat a fi în Republica
Moldova;
c) livrarea bunurilor sau prestarea serviciilor este realizată de o persoană impozabilă;
d) livrarea bunurilor sau prestarea serviciilor să rezulte dintr-o activitate economică (care nu
constituie o condiţie obligatorie) 15.
Subiecţii impozabili sînt persoanele juridice şi fizice care sînt înregistrate sau trebuie să fie
înregistrate în conformitate cu prevederile art.112, care presupune că subiectul care desfăşoară
activitate de întreprinzător, cu excepţia autorităţilor publice, instituţiilor publice, specificate la
art.51 Cod Fiscal al Republicii Moldova , instituţiilor medico-sanitare publice şi private, specificate
la art.511, şi deţinătorilor patenţei de întreprinzător, este obligat să se înregistreze ca contribuabil al
T.V.A. dacă el, într-o oricare perioadă de 12 luni consecutive, a efectuat livrări de mărfuri, servicii
în sumă ce depăşeşte 300000 lei, cu excepţia livrărilor scutite de T.V.A. Subiectul este obligat să
înştiinţeze oficial Serviciul Fiscal de Stat, completînd formularul respectiv, şi să se înregistreze nu
mai tîrziu de ultima zi a lunii în care a avut loc depăşirea. Subiectul se consideră înregistrat din
prima zi a lunii următoare celei în care a avut loc depăşirea. Înregistrarea în calitate de contribuabil
al T.V.A. a agenţilor economici ce nu corespund cerinţelor nu se efectuează. La înregistrarea
15 Activităţile economice cuprind activităţile producătorilor, comercianţilor sau prestatorilor de servicii, inclusiv activităţile extractive, agricole şi activităţile profesiilor libere sau asimilate acestora. De asemenea, constituie activitate economică exploatarea bunurilor corporale sau necorporale în scopul obţinerii de venituri cu caracter de continuitate.
33
subiectului impozabil, Serviciul Fiscal de Stat este obligat să-i elibereze certificatul de înregistrare,
aprobat în modul stabilit, cu indicarea: denumirii (numelui) şi adresei juridice ale subiectului
impozabil; datei înregistrării; codului fiscal al subiectului impozabil. Subiectul care desfăşoară
activitate de întreprinzător are dreptul să se înregistreze în calitate de contribuabil al TVA dacă el,
într-o oarecare perioadă de 12 luni consecutive, a efectuat livrări impozabile de mărfuri, servicii (cu
excepţia celor de import) în sumă ce depăşeşte 100000 lei, cu condiţia că achitarea pentru aceste
livrări se efectuează de cumpărători sub formă de decontare prin virament la conturile bancare ale
subiectului activităţii de întreprinzător, deschise în instituţiile financiare ce au relaţii fiscale cu
sistemul bugetar al Republicii Moldova. Subiectul se consideră înregistrat din prima zi a lunii
următoare celei în care a avut loc depăşirea de plafon, despre care fapt a fost înştiinţat oficial
Serviciul Fiscal de Stat, completînd formularul respectiv.
Subiectul care beneficiază de servicii de import a căror valoare fiind adăugată la
valoarea livrărilor de mărfuri, servicii, efectuate pe parcursul oricăror 12 luni consecutive, depăşeşte
300000 de lei este obligat să se înregistreze ca contribuabil al T.V.A.
Persoanele juridice şi fizice care importă mărfuri, cu excepţia persoanelor fizice care
importă mărfuri de uz sau consum personal, a căror valoare nu depăşeşte limita stabilită de legislaţia
în vigoare;
persoanele juridice şi fizice care importă servicii considerate ca livrări impozabile.
Obiecte impozabile constituie: livrarea mărfurilor, serviciilor de către subiecţii impozabili,
reprezentînd rezultatul activităţii lor de întreprinzător în Republica Moldova; importul mărfurilor,
serviciilor în Republica Moldova, cu excepţia mărfurilor de uz sau consum personal importate de
persoane fizice, a căror valoare nu depăşeşte limita stabilită de legislaţia în vigoare, importate de
către persoanele fizice.
Livrările de mărfuri, servicii presupune :
(1) Livrarea energiei electrice, a celei termice şi a gazului se consideră livrare de mărfuri.
(2) Livrarea serviciilor legată de livrarea mărfurilor se consideră parte a livrării de mărfuri.
(3) Livrarea serviciilor legată de exportul de mărfuri se consideră parte a exportului de
mărfuri.
(4) Livrarea mărfurilor legată de livrarea serviciilor se consideră parte a livrării de servicii.
Livrarea mărfurilor, serviciilor efectuată de un agent în numele subiectului impozabil
constituie o livrare efectuată de însuşi subiectul impozabil.
Livrarea efectuată la un preţ mai mic decît cel de piaţă din cauza relaţiilor specifice
stabilite între furnizor şi consumator sau din cauză că consumatorul este un angajat al furnizorului
34
constituie o livrare impozabilă. Valoarea impozabilă a livrării respective constituie valoarea ei de
piaţă.
Mărfurile, serviciile livrate subiectului impozabil pentru desfăşurarea activităţii sale de
întreprinzător, mărfurile de producţie proprie care ulterior sînt transmise fără plată angajaţilor
subiectului impozabil, serviciile prestate fără plată angajaţilor subiectului impozabil se consideră
livrare impozabilă. Valoarea impozabilă a livrării respective constituie valoarea ei de piaţă.
Mărfurile, serviciile livrate subiectului impozabil pentru desfăşurarea activităţii sale de
întreprinzător, mărfurile de producţie proprie, care ulterior sînt însuşite de subiect sau sînt transmise
de el membrilor familiei sale se consideră livrare impozabilă a acestui subiect. Valoare impozabilă a
livrării de mărfuri, servicii este valoarea achitată de către subiect pentru livrarea destinată
desfăşurării activităţii sale de întreprinzător, iar pentru mărfurile de producţie proprie - valoarea de
piaţă.
Mărfurile, serviciile livrate subiectului impozabil pentru desfăşurarea activităţii sale de
întreprinzător, care ulterior au fost transmise altor persoane se consideră livrare impozabilă
efectuată de către acest subiect. Valoarea impozabilă a livrării menţionate constituie valoarea
achitată de către subiect pentru livrarea destinată desfăşurării activităţii sale de întreprinzător.
Mărfurile, serviciile livrate subiectului impozabil pentru desfăşurarea activităţii sale de
întreprinzător, mărfurile de producţie proprie, serviciile livrate în contul retribuirii muncii
angajatului se consideră livrare impozabilă. Valoarea impozabilă a livrării menţionate constituie
valoarea ei de piaţă.
Valoarea de piaţă a livrării impozabile nu trebuie să fie mai mică decît costul vînzărilor ei.
Cât priveşte valoarea impozabilă a mărfurilor importate constituie valoarea lor vamală, determinată
în conformitate cu legislaţia vamală, precum şi impozitele şi taxele care urmează a fi achitate la
importul acestor mărfuri, cu excepţia T.V.A.
În cazul absenţei documentelor care confirmă valoarea mărfurilor importate sau în cazul
diminuării de către importator a valorii mărfurilor, valoarea impozabilă a mărfurilor este
determinată de către autorităţile vamale în modul stabilit la alin.(1) şi în conformitate cu drepturile
acordate acestor autorităţi de legislaţie.
În Republica Moldova se stabilesc următoarele cote ale T.V.A.:
a) cota-standard - în mărime de 20% din valoarea impozabilă a mărfurilor şi serviciilor
importate şi a livrărilor efectuate pe teritoriul Republicii Moldova;
b) cote reduse în mărime de:
35
- 8% - la pîinea şi produsele de panificaţie (190120000, 190540, 190590300, 190590600,
190590900)*, la laptele şi produsele lactate (0401 0402, 0403, 0405, 040610200)*, livrate pe
teritoriul Republicii Moldova cu excepţia produselor alimentare pentru copii care sînt scutite de
T.V.A. în conformitate cu art.103 alin.(1) pct.2) al Codului Fiscal;
8% - la medicamentele, atît indicate în Nomenclatorul de stat de medicamente, cît şi
autorizate de Ministerul Sănătăţii şi Protecţiei Sociale, importate şi/sau livrate pe teritoriul
Republicii Moldova, precum şi medicamentele preparate în farmacii conform prescripţiilor
magistrale, cu conţinut de ingrediente (substanţe medicamentoase) autorizate;
5% - la gazele naturale şi gazele lichefiate, atît la cele importate, cît şi la cele livrate pe
teritoriul Republicii Moldova;
c) cota zero - la mărfurile şi serviciile livrate în conformitate cu art.104 Codul Fiscal.
Pornind de la definiţie, taxa pe valoarea adăugată urmează a fi aplicată la valoarea
adăugată a mărfurilor şi serviciilor, creată la fiecare stadiu al producţiei sau comercializării
acestora. Cu alte cuvinte, aceasta se impune cu valoarea adăugată, conferită mărfii sau serviciului.
În scopul simplificării calculului taxei pe valoarea adăugată cota TVA se aplică la valoarea
mărfurilor sau serviciilor vândute altor agenţi economici sau persoanelor fizice (corectată conform
condiţiilor stipulate de art.98 din Codul fiscal). Este de menţionat că fiecare din ei - persoana
juridică sau fizică este cumpărător, iar apoi vânzător sau invers, fiecare dintre ei contabilizează şi
calculează taxa pe valoarea adăugată atât la cumpărarea, cât şi la vânzarea mărfurilor şi serviciilor.
Dreptul la trecerea în cont a TVA aferentă valorilor materiale şi serviciilor procurate apare
numai în cazurile în care:
subiectul impozabil dispune de factura TVA privind valorile materiale sau serviciile
procurate pentru care a fost achitată sau urmează să fie achitată taxa pe valoarea adăugată;
subiectul impozabil dispune de documentul eliberat de autorităţile vamale care
refrigerate sau congelate (poziţia tarifară 0206), carnea şi organele comestibile ale păsărilor de la
poziţia tarifară 0105, proaspete, refrigerate sau congelate (poziţia tarifară 0207), slănină fără carne
slabă, grăsimea de porc şi de pasăre, netopită, nici altfel extrasă, proaspătă, refrigerată, congelată,
sărată sau în saramură, uscată sau afumată (poziţia tarifară 0209 00), laptele şi smîntîna din lapte,
38
concentrate sau cu adaos de zahăr sau alţi îndulcitori (edulcoranţi) (poziţia tarifară 0402), feculele
de cartofi (poziţia tarifară 1108 13 000), grăsimile de animale din specia bovină, ovină sau caprină,
altele decît cele de la poziţia tarifară 1503 (poziţia tarifară 1502 00) şi zahărul brut din trestie de
zahăr (poziţia tarifară 1701 11), nu li se aplică T.V.A.
T.V.A. achitată pentru mărfurile plasate în regimul vamal de perfecţionare activă, la care se
aplică T.V.A., se restituie, în conformitate cu modul stabilit de Serviciul Vamal, într-un termen ce
nu va depăşi 30 de zile.
La scoaterea mărfurilor străine de pe teritoriul vamal, plasate sub destinaţia vamală de
reexport, se restituie suma T.V.A achitată la introducerea acestora pe teritoriul vamal. T.V.A. se
restituie, în modul stabilit de Serviciul Vamal, într-un termen ce nu va depăşi 5 zile.
T.V.A. nu se aplică la importul mărfurilor, serviciilor importate, destinate acordării de
asistenţă în caz de calamitate naturală, de conflict armat şi în alte situaţii excepţionale, precum şi
pentru importul şi/sau livrările de mărfuri, servicii definite ca ajutoare umanitare, în modul stabilit
de Guvern.
T.V.A. nu se aplică la importul mărfurilor, serviciilor importate, destinate magazinelor ce
deservesc în exclusivitate misiunile diplomatice şi alte misiuni asimilate lor în Republica Moldova
şi personalul acestora.
T.V.A nu se aplică materiei prime, materialelor, articolelor de completare şi accesoriilor
necesare procesului de producţie, importate de organizaţiile şi întreprinderile societăţilor orbilor,
societăţilor surzilor şi societăţilor invalizilor.
T.V.A nu se aplică producţiei atelierelor curative de producţie (de muncă) de pe lîngă
spitalele de psihiatrie ale Ministerului Sănătăţii, în care muncesc persoane handicapate.
Livrările de mărfuri şi servicii efectuate în interiorul zonei economice libere nu sînt livrări
impozabile cu T.V.A.
T.V.A. nu se aplică mărfurilor importate de către persoanele juridice în scopuri
necomerciale dacă valoarea în vamă a acestor mărfuri nu depăşeşte suma de 50 de euro. În cazul în
care valoarea în vamă a mărfurilor depăşeşte limita neimpozabilă indicată, T.V.A. se calculează
pornind de la valoarea mărfurilor în vamă, iar limita neimpozabilă menţionată nu micşorează
valoarea impozabilă a acestora.
Venitul sub formă de dobîndă obţinut de către locator în baza unui contract de leasing
financiar nu este obiect impozabil cu T.V.A. tot ce este subliniat de sistematizat
Este necesară o încheiere la paragraf
39
2.2. Mecanismul determinării TVA
Mecanismul de aplicare a TVA este reglementat integral de legislaţia în vigoare. În acest
caz prezintă interes un şir de reguli generale.
Subiecţii impozabili sînt obligaţi să declare, şi să achite la buget pentru fiecare perioadă
fiscală, stabilită suma T.V.A., care se determină ca diferenţă dintre sumele T.V.A. achitate sau ce
urmează a fi achitate de către consumatori pentru mărfurile, serviciile livrate lor şi sumele T.V.A.
achitate sau ce urmează a fi achitate furnizorilor la momentul procurării valorilor materiale,
serviciilor (inclusiv T.V.A. la valorile materiale importate) folosite pentru desfăşurarea activităţii de
întreprinzător în perioada fiscală respectivă, ţinîndu-se cont de dreptul de trecere în cont conform
art.102.
Dacă suma T.V.A. achitată sau ce urmează a fi achitată furnizorului la procurarea valorilor
materiale, serviciilor depăşeşte suma T.V.A. primită sau care urmează să fie primită de la
consumatori pentru mărfurile, serviciile livrate, diferenţa se reportează în următoarea perioadă
fiscală şi devine o parte a sumei T.V.A. ce urmează a fi achitată pe valorile materiale, serviciile
procurate în această perioadă.
În cazul în care, suma T.V.A. la valorile materiale şi la serviciile procurate de către
întreprinderile ce produc pîine şi produse de panificaţie şi întreprinderile ce prelucrează lapte şi
produc produse lactate depăşeşte suma T.V.A. la livrările de pîine, produse de panificaţie, lapte şi
produse lactate, diferenţa se restituie din buget în limitele cotei-standard a T.V.A., înmulţite cu
valoarea livrării ce se impozitează la cota redusă. T.V.A. se restituie în modul stabilit de Guvern,
într-un termen ce nu va depăşi 45 de zile.
Subiecţii impozabili care importă servicii pentru desfăşurarea activităţii de întreprinzător
achită T.V.A. la momentul achitării plăţii pentru serviciul importat.
Dacă depăşirea sumei T.V.A. la valorile materiale, serviciile procurate se datorează
faptului că subiectul impozabil a efectuat o livrare care se impozitează la cota zero, acesta are
dreptul la restituirea sumei cu care a fost depăşită T.V.A. la valorile materiale, serviciile procurate
achitată prin intermediul contului bancar şi/sau al stingerii sumelor din contul restituirii impozitelor,
în conformitate cu prevederile prezentului articol, ale art.103 alin.(3) şi ale art.125, în limitele cotei-
standard a T.V.A., înmulţite cu valoarea livrării, ce se impozitează la cota zero. Restituirea T.V.A.
se efectuează în modul stabilit de Guvern, într-un termen care nu depăşeşte 45 de zile. Restituirea
T.V.A. se efectuează în contul stingerii dătoriilor agenţilor economici (sau ale creditorilor lor) faţă
40
de bugetul public naţional, cu excepţia obligaţiilor fiscale administrate de organele vamale, iar în
lipsa dătoriilor - la contul bancar al agentului economic.
Dacă suma T.V.A. la valorile materiale şi/sau la serviciile procurate de către
întreprinderile ce desfăşoară activitate de leasing depăşeşte suma T.V.A. la livrările de bunuri sau
servicii efectuate în cadrul contractelor de leasing financiar şi/sau operaţional, diferenţa se restituie
din buget în limitele cotei-standard a T.V.A. înmulţite cu valoarea acestor livrări de bunuri sau
servicii. T.V.A. se restituie în modul stabilit de Guvern, într-un termen ce nu va depăşi 45 de zile.
Persoanele juridice şi fizice care importă mărfuri pentru desfăşurarea activităţii de
întreprinzător achită T.V.A. pînă la sau în momentul prezentării declaraţiei vamale, adică pînă la
momentul introducerii mărfurilor pe teritoriul Republicii Moldova. Persoanele fizice care importă
mărfuri de uz sau consum personal, a căror valoare depăşeşte limita stabilită de legislaţia în vigoare,
achită T.V.A. în momentul controlului vamal al bagajului şi numai în măsura în care valoarea
depăşeşte limita stabilită.
La determinarea sumelor T.V.A. spre restituire se verifică sumele TVA aferente livrărilor şi
procurărilor în modul stabilit de legislaţia în vigoare. în caz de necesitate se solicită controale de
contrapunere la furnizorii mărfii exportate pe principiul până la producătorul sau importatorul ei.
Determinarea sumei T.V.A. spre restituire se face în modul următor:
a. suma TVA trecută în cont in fiecare perioadă fiscală formează TVA aferentă
facturilor fiscale acceptate la deduceri (trecere în cont) ;
b. se determină sumele TVA achitate nemijlocit prin intermediul conturilor de
decontare şi trecute în cont în perioada fiscală în care a avut loc livrare impozabilă cu TVA la cota
zero, şi a TVA trecută în cont din perioada fiscală precedentă, luându-se în consideraţie achitările
efectuate până la data prezentării Declaraţiei TVA pentru perioada în care s-a efectuat livrarea
impozabilă cu TVA la cota zero, dar nu mai târziu de data stabilită prin art. 115 din Codul fiscal. în
suma TVA achitată prin intermediul conturilor de decontare se includ şi sumele transferate în contul
stingerii dătoriilor creditorilor faţă de bugetul de stat, bugetele unităţilor administrativ-teritoriale,
bugetul asigurărilor sociale de stat şi în contul stingerii plăţilor administrate de organele vamale din
sumele TVA anterior restituite.
c) se determină suma TVA aferentă valorii mărfurilor (serviciilor) livrate la cota zero, prin
aplicarea cotei TVA standard la valoarea acestei livrări. în aspectul determinării valorii impozabile,
la servicii de expediţie obligaţiunea pe TVA se va determina doar de la valoarea comisionului
pentru serviciu de expediţie prestat.
41
d) se va accepta spre restituire pentru fiecare perioadă fiscală separat numai suma TVA
determinată ca diferenţa dintre suma TVA trecută în cont, inclusiv din perioada fiscală precedentă şi
suma TVA calculată pentru livrările efectuate, în limita sumei absolute determinate la lit.b), dar nu
mai mare decвt suma determinată la lit.c) adică TVA aferentă valorii mărfurilor (serviciilor) livrate
la cota zero (vezi exemplul din anexa 2 ).unde este anexa? Este necesar de arătat cum se determină
TVA pentru diverse situaţii. De formulat probleme, situaţii. Paragraful nu este finisat
2.3. Controlul TVA
Controlul documentar asupra autenticităţii datelor dărilor de seamă se efectuează de către
lucrătorii organelor fiscale la intreprindere, conform datelor evidenţei contabile şi documentelor
primare, care se afla la contribuabili.
In acest caz se controlează atât sumele volumelor de circulaţie impozabile cât cele
preferinţiate.
Controlul documentar cuprinde perioada din ziua terminării ultimului control efectuat de
către inspectoratul fiscal până la ziua începerii la intreprindere a controlului ulterior.
Controlul se subdivizează în trei etape de baza:
Etapa I. Selectarea şi analiza informaţiei dinspre activitatea ajentului economic supus
controlului, conform dărilor de seamă contabile prezentate Inspectoratului Fiscal de Stat.
Etapa II. Verificarea autenticităţii datelor din darile de seamă cu esirea la intreprindere.
Etapa III. Intocmirea actelor de control.
Controlul TVA se asigură prin:
1. Adminisrează registrul maşinelor de casa şi controlul pe teritoriul respectiv, dirijarea
metodica de aplicare a acestora, corespondenţa cu subecţii economici pe problemile în cauză;
2. Evidenţa egenţilor economici în calitate de contribuabili, precum şi a filialelor
(reprezentaţelor) de îndreprinderi, pastrarea dosarelor personale a contribuabililor, atribuirea
codurilor fiscale, eliberarea şi ducerea registrului certificatelor ce urmează a fi eliberat;
3. Verificarea corectitudinii datelor declarate de contribuabililor referitor de adresa de
reşedinţa a felialii, locurile depozitelor şi exercitarea măsurilor prevăzute de legislaţia în vigoare în
acest scop;
4. Verificarea coencidenţei informaţiei din fişa personală a contribuabililor cu datele din
darile de seamă fiscale prezentate;
42
5. Transmiterea în arhivă în termenii stabiliţi a pachetelor de documente fiscale deja
controlate cameral şi evidenţa acestor acţiuni;
6. Examinarea interpelărilor intre contribuabili cu referinţă la metodolojia aplicării
legislaţiei fiscale şi celei ce ţine de defalcările în bugetul asigurărilor sociale.
Documente cu privire la TVA, sunt întocmite de către contribuabil în 2 exemplare: Unul
rămîne la singut, iar celelănt se transformă sub formă de „pachet” la secţia de prelucrare a calculelor
şi apoi, după înregistrarea lor în memoria compiuterului, acest pachet este reîntors secţiei de
deservire a contribuabililor.
108
Procedurile vamale reprezinta un ansamblu de formalitati deordin tehnic pe care importatorii/exportatorii sunt obligati sa leîndeplineasca în vederea asigurarii respectarii reglementarilorvamale. Dar în cazul în care aceste formalitati sunt preacomplicate, de lunga durata si presupun prezentarea de catreimportator a numeroaselor documente suplimentare, elegenereaza fenomenul coruptiei si devin obstacole suplimentarepentru comertul exterior. Astfel, complicând sau simplificândformalitatile vamale, statul influenteaza în mod indirect importulsi exportul de marfuri.Principiile generale privind procedurile vamale sunt reglementatede Codul Vamal, Normele vizând completarea, circulaţia sifolosirea formularelor declaraţiei vamale în detaliu, aprobate deDepartamentul Vamal la 12 ianuarie 1999, precum si de alte actenormative.Conform legislaţiei în vigoare, procedurile vamale includurmatoarele etape:1) Operatiuni prealabile, scopul carora consta în crearea unorconditii pentru accelerarea traficului de marfuri peste frontieravamala. Aceste operatiuni prevad: înregistrarea agentuluieconomic ca participant al activităţii economice externe;obtinerea certificatelor si licentelor necesare; înstiintareaorganului vamal despre trecerea frontierei; prezentareaautorităţii vamale a marfurilor, mijloacelor de transport si aactelor de însotire a marfii; depunerea declaraţiei concise.Lista documentelor necesare de a fi prezintate de catre agentiieconomici la vamuire a fost stabilita prin OrdinulDepartamentului Vamal nr. 276-0 din 24.10.2002, conform caruiaActivitatea vamala în Republica Moldova si fenomenul coruptiei109
majoritatea actelor trebuie prezentate în original sau în copiiautentificate de notar. Aceasta cerinta a fost calificata drept obariera suplimentara în calea comertului si a provocat critici duredin partea agentilor economici. Ca urmare, Departamentul Vamala fost obligat sa-si modifice ordinul, ajustându-l în conformitatecu legislaţia în vigoare.2) Depozitare provizorie sub supravegherea vamala în depozite
43
înfiintate de organele vamale.3) Declararea marfurilor si mijloacelor de transport în scris prinîntocmirea si depunerea în termen de 72 de ore a declaraţieivamale detaliate.4) Controlul vamal documentar, controlul fizic al marfurilor si almijloacelor de transport, precum si alte forme de controlvamal prevazute de legislaţie. Controlul vamal se efectueazaîn cel mult 10 zile din ziua primirii declaraţiei vamale si adocumentelor necesare.În scopul combaterii coruptiei în sectorul vamal este important saidentificam problemele caracteristice procedurilor vamale caregenereaza acest fenomen. Cele mai principale fiind urmatoarele:- reglementarile vamale complicate, nu sunt transparente siprevizibile;- lipsa continuităţii între legislaţie si implementarea acesteia,legea se aplica diferentiat la diferite puncte de trecere afrontierei;- informarea cu privire la reglementari vamale este insuficienţasau lipseste în genere;- competenta organelor vamale privind autorizarea unor procedurivamale nu este bine determinata, iar procedura de eliberare aautorizaţiilor este de lunga durata si netransparenta;- procedurile vamale sunt complicate si imprevizibile;- în procesul de vamuire nu sunt utilizate proceduri si tehnologiiinformationale simplificate.Tendinta principala la nivel international este de a excludeefectele negative ale barierelor care sunt consecinta formalitatilorTransparency International - Moldova110
vamale si administrative, fapt posibil numai prin simplificareaprocedurilor de vamuire. Lansarea procedurilor de vamuiresimplificate este un proces complicat si de durata care presupunemodificarea fundamentala a tuturor sectoarelor activităţii vamale.În acelasi timp, acesta este un factor decisiv în contracarareacoruptiei în sectorul vamal.Trebuie sa recunoastem ca la nivel national au fost întreprinseunele masuri în vederea perfectionarii procedurilor vamale,printre care putem mentiona introducerea procedurii de declarareperiodica a publicaţiilor periodice de catre editurile nationale siagentiile de presa, conform Dispozitiei Departamentului Vamaldin 28.10.2002; limitarea, începând cu octombrie 2002,numarului de autoritati care activeaza la punctele vamale de la 8pâna la 4 (Departamentul Vamal, Trupele de Graniceri, Serviciulfitosanitar si veterinar); introducerea controlului selectiv pentruanumite categorii de agenti economici, conform OrdinuluiDepartamentul Vamal nr. 108-O din 4 iunie 2003. Însa, aceastaeste numai un început al reformei în sistemul vamal.De mentionat ca implementarea cu succes a reformelor necesitaelaborarea si adoptarea unei strategii si a unui plan de actiuni binedeterminat. În acest context, consideram binevenita examinarea
44
practicilor internationale în domeniul simplificarii procedurilorvamale. Pe plan international, o tendinta de armonizare aprocedurilor vamale s-a materializat prin adoptarea Conventiei dela Kyoto, scopul de baza al careia consta în simplificareaformalitatilor de vamuire, accelerarea traficului de marfuri sireducerea timpului de trecere a frontierei. În acest, context serecomanda implementarea urmatoarelor proceduri si tehnicimoderne de vamuire:- introducerea procedurilor simplificate de vamuire, prin carese preconizeaza ca un anumit procent din agentii economicisa nu mai treaca prin controlul direct al personalului vamal.Printre aceste proceduri putem mentiona procedura devamuire la domiciliu.Activitatea vamala în Republica Moldova si fenomenul coruptiei111
Procedura de vamuire la domiciliu face parte din categoria deproceduri simplificate de vamuire la care se recurge pentru aspori operativitatea în procesul de vamuire, în special a agentiloreconomici care executa în mod frecvent asemenea operatiuni. Înbaza acestei proceduri, vamuirea se poate realiza în programcontinuu, direct la sediul agentului economic care depune odeclaraţie prealabila fara a fi necesara prezenta autorităţii vamale.În vederea efectuarii controlului fizic sau documentar, dupaîncheierea procesului de vamuire, autoritatea vamala poateefectua verificari pe baza evidentelor operative si contabile aledestinatarului. Astfel, se reduce timpul de asteptare a celor caretrec printr-un punct vamal. Cu atât mai mult, aceasta procedura sepoate derula în conditii operative prin utilizarea tehnicilorautomatizate ceea ce exclude contactul direct între personalulvamal si agentul economic, si, prin urmare, diminueaza premiseleunor acte de coruptie;- armonizarea documentelor utilizate în cadrul procedurii devamuire;- implementarea si dezvoltarea controlului vamal posterior;- dezvoltarea controlului vamal selectiv pe baza criteriilor deselectie a declaraţiilor vamale stabilite prin analiza factorilorde risc privind originea, felul marfurilor, solvabilitateaagentului economic, tipul de regim vamal etc.;- înfiintarea “Ghiseului unic” de încasare a taxelor în punctelede trecere a frontierei vamale. Scopul înfiintarii GhiseuluiUnic este simplificarea procedurilor de colectare a taxelorpercepute la trecerea frontierei, cresterea rapidităţii acestora,corelarea actiunilor autoritatilor care actioneaza în punctulvamal si eliminarea paralelismelor. Acest mecanism prevedeeliberarea participantilor la trafic a unor chitante fiscale înformat unic electronic.Transparency International - MoldovaPe lânga aceasta se recomanda:- perfectionarea cadrului legislativ în domeniul operatiunilor devamuire, inclusiv prin transpunerea principiilor stabilite în
45
Acorduri internationale relevante;- armonizarea actelor normative interne cu legislaţia în vigoare siexcluderea interpretarilor personale ale legislaţiei;- asigurarea accesului persoanelor interesate la informaţie privindreglementarile vamale, inclusiv pe suport electronic. Dementionat, ca informarea privind reglementarile vamale esteobligatorie, atât la nivel european cât si la nivel international;- simplificarea cerintelor de obtinere a autorizaţiilor eliberate deautoritatea vamala, precum si a procedurii de eliberare;- automatizarea procedurilor vamale prin introducereatehnologiilor informationale;- dezvoltarea institutului de broker vamal - persoane juridiceautorizate, care acorda serviciile de întocmire a declaraţiilorvamale, de reprezentare în vama, de consultare etc. Datoritaoperatiunilor de mediere în domeniul vamal, efectuate de catrepersoane competente, se simplifica procedurile vamale si sereduce timpul de vamuire;- dezvoltarea unor relaţii corespunzatoare cu sectorul privat prinînfiintarea comitetului consultativ pe lânga DepartamentulVamal;- cooperarea cu organizaţiile si institutiile internationale învederea beneficierii de asistenta tehnica.Toate aceste masuri implementate integral vor contribui laaccelerarea traficului de marfuri peste frontiera vamala sireducerea fenomenului coruptiei în sectorul vamal. Totodata,este important ca simplificarea procedurilor vamale sa nu duca ladiminuarea calităţii controlului vamal.
2.4. Cadrul legislativ ce reglementează TVA
Sistemul actelor normative şi legislative din Republica Moldova a cunoscut modificări
esenţiale pe parcursul ultimilor ani. A fost adoptată Legea nr.154-XVI din 21 iulie 2005 pentru
modificarea şi completarea unor acte legislative (Titlurile I, II, III, IV, V şi VII ale Codului Fiscal,
legile pentru punerea în aplicare a titlurilor respective, legile care reglementează impozitele şi taxele
necuprinse în Codul fiscal). Aceste amendamente prevăd realizarea obiectivelor politicii fiscale
pentru 2006.
Obligaţia fiscală reprezintă obligaţia contribuabilului de a plăti la buget o anumită sumă ca
impozit, taxă, majorare de întîrziere (penalitate) şi/sau amendă (art. 129 pct. 6) din Codul fiscal).
Stingerea obligaţiei fiscale se face prin achitare, anulare, prescripţie, scădere, compensare
sau executare silită (art. 170 din Codul fiscal).
La cererea întreprinderii-contribuabil excedentul sumei compensate poate fi restituit
contribuabilului sau lăsat în contul stingerii unei viitoare obligaţii fiscale de alt tip. In caz de
46
nedepunere a cererii, excedentul se lasă în contul stingerii obligaţiei fiscale de acelaşi tip (art. 175
alin. (6) din Codul fiscal).
Cu excepţia cazurilor în care legislaţia fiscală prevede altfel, restituirea sumei plătite în plus
şi a sumei care, conform legislaţiei fiscale, urmează a fi restituită contribuabilului persoană juridică,
se efectuează de Trezoreria de Stat la conturile lui bancare, iar contribuabilului persoană fizică - la
conturile lui bancare sau în numerar (art. 176 alin. (2) din Codul fiscal).
Restituirea TVA se efectuează în contul stingerii datoriilor agenţilor economici (sau ale
creditorilor lor) faţă de bugetul public naţional16, cu excepţia obligaţiilor fiscale administrate de
organele vamale, iar în lipsa datoriilor
- la contul bancar al agentului economic (art. 101 alin. (5) din Codul fiscal şi art. 125 alin. (5)
din Codul fiscal).
- dacă suma plătită în plus şi suma care, conform legislaţiei fiscale, urmează a fi restituită nu
au fost restituite în termen de 37 de zile de la data primirii cererii de către organul fiscal sau
în alt termen prevăzut de legislaţia fiscală, contribuabilului i se plăteşte o dobîndă, calculată
în funcţie de rata de bază (rotunjită pînă la următorul procent întreg), stabilită de Banca
Naţională a Moldovei în luna noiembrie a anului precedent anului fiscal de gestiune, aplicată
la refinanţarea băncilor comerciale prin operaţiuni repo de cumpărare a hîrtiilor de valoare
de stat pe termen de 2 luni, pentru perioada cuprinsă între data primirii cererii şi data
compensării de către Trezoreria de Stat (art. 176 alin. (3) din Codul fiscal).
La contabilizarea şi impozitarea decontărilor cu bugetul, în afară de actele normative cu
caracter general, este necesar a se conduce de:
Legea pentru punerea în aplicare a titlurilor I şi II ale Codului fiscal nr. 1164-XIII din
24.04.1997;
Legea pentru punerea în aplicare a titlului III al Codului fiscal nr. 1417-X1II din
17.12.1997;
Legea pentru punerea în aplicare a titlului IV din Codul fiscal nr. 1054-X1V din
16.06.2000;
Legea pentru punerea în aplicare a titlului V al Codului fiscal nr. 408-XV din
26.07.2001;
16 în conformitate cu art. 2 din Legea privind sistemul bugetar şi procesul bugetar nr. 847-XIII din 24 mai 1996, bugetul public naţional cuprinde: a) bugetul de stat;b) bugetul asigurărilor sociale de stat;c) bugetele unităţilor administrativ-teritoriale;d) fondurile asigurărilor obligatorii de asistenţă medicală.
47
Legea pentru punerea în aplicare a titlului VI din Codul fiscal nr. 1056-XrV din
16.06.2000;
Legea pentru punerea în aplicare a titlului VII al Codului fiscal nr. 94-XV din
01.04.2004;
Legea pentru punerea în aplicare a titlului VIII al Codului fiscal nr. 68-XVI din
05.05.2005;
Catalogul mijloacelor fixe şi activelor nemateriale, aprobat prin Hotărîrea Guvernului
Republicii Moldova nr. 338 din 21.03.2003;
S.N.C. 3 «Componenţa consumurilor şi cheltuielilor întreprinderii», aprobat prin ordinul
Ministerului Finanţelor al Republicii Moldova nr. 174 din 25.12.1997;
S.N.C. 12 «Contabilitatea impozitului pe venit», aprobat prin ordinul Ministerului
Finanţelor al Republicii Moldova nr. 174 din 25.12.1997;
Regulamentul cu privire Ia modul de evidenţă şi calculare a uzurii mijloacelor fixe în
scopul impozitării, aprobat prin ordinul Ministerului Finanţelor al Republicii Moldova
nr. 5 din 29.01.2001 ;
Instrucţiunea cu privire la modul de calculare şi achitare a impozitului pe venit de către
persoanele ce practică activitate de antreprenoriat, aprobată prin ordinul Ministerului
Finanţelor al Republicii Moldova nr. 3 din 29.01.2001 (în continuare - Instrucţiunea nr. 3
din 29.01.2001) ;
Datoriile reprezintă "destinaţii viitoare probabile ale beneficiilor economice, rezultând din
obligaţiile actuale ale unei anumite entităţi de a transfera bunuri sau de a presta servicii altor entităţi
în viitor, generate de operaţiuni sau evenimente din trecut. Printre acestea se numără şi impozite
datorate statului, servicii ce urmează a fi prestate obligatoriu. Ca obligaţii, datoriile reprezintă
drepturi recunoscute prin lege. Cu alte cuvinte, legea dă statului dreptul de a cere vânzarea activelor
companii dacă aceasta nu reuşeşte să-şi achite datoriile."17, iată de ce instituţiile responsabile de
administrarea TVA au obligaţia de cere întreprinzătorilor respectarea legilor şi a normelor în
vigoare pentru asigurarea veniturilor la bugetul de stat.
2.5. Rolul organelor cu atribuţie de administrarare fiscală
în admininstrarea TVA
Conform Codului Fiscal organele cu atribuţie de administrare a TVA în Republica Moldova
sunt:
17 Belverd E. Needles, Jr. "Principiile de bază ale contabilităţii" , Editura Arc, 2000, pagina 439.48
1. Serviciile fiscale;
2. Serviciile vamale;
3. Centrul pentru Combaterea Crimei şi a Corupţiei Economice;
4. Serviciile de colectae a impozitelor şi a taxelor locale.
Autorul propune descrierea succintă a rolului organelor cu atribuţii în administrare a TVA în
Republica Moldova de către fiecare instituţie în parte:
Imputernicirile Serviciului Fiscal de Stat privind determinarea şi perceperea taxei pe valoare
adăugată este în conformitate cu titlul III al Codului fiscal, este autorizat sa perceapa TVA,
penalităţile şi amenzile aferente lui, sa solicite informaţii, sa determine tipul şi suma TVA, a
penalităţilor şi amenzilor aferente lui, care nu au fost platite în termen şi în modul cuvenit.
În ceea ce priveşte administrare TVA de către Serviciile fiscal de Stat există un de
departament aparte- Directia impozite indirecte, care se ocupă implicit de administrarea şi
colectarea TVA. În componenţa în componenţa Direcţiei impozite indirecte activează două secţii
administrarii impozitelor indirecte şi eliberarea facturilor TVA, deplasindu-se în teritoriu reiesind
din necesităţi. La fel Direcţia participa la inspectarea activităţii organelor fiscale de stat teritoriale,
efectuează de sine statator sau organizează controale tematice la subiectii economici şi organele
fiscale, generalizează rezultatele dezvaluite şi inaintează propuneri corespunzatoare.
Persoanele cu funcţii de răspundere din organele Serviciului Fiscal de Stat au dreptul
sa verifice orice documente de evidenţă (registre contabile, contracte, acorduri, insemnari etc.)
si alte documente referitoare la determinarea obligaţiilor fiscale sau la executarea lor, cu scopul
de a stabili corectitudinea intocmirii declaraţiei fiscale, de a asigura prezentarea ei, de a
concretiza obligaţiile fiscale ale contribuabilului sau de a incasa suma calculata a
impozitului, a penalităţilor sau amenzilor aferente lui.
La verificarea documentelor de evidenţă si a altor documente referitoare la
determinarea obligaţiilor fiscale sau executarea lor, persoanele cu funcţii de răspundere din
organele Serviciului Fiscal de Stat sint in drept sa intre în cursul zilei de munca în orice incapere în
care se pastrează aceste documente, cu exceptia incaperilor utilizate exclusiv ca spatiu locativ.
In procesul determinării obligaţiilor fiscale , penalităţilor şi amenzilor aferente lui,
persoanele cu funcţii de răspundere din organele Serviciului Fiscal de Stat au dreptul sa cheme
prin citaţie contribuabilul presupus, persoana ce urmează a fi supusa impozitului efectiv, oricare
persoana cu funcţii de răspundere, oricare persoana responsabila de tinerea documentelor de
evidenţă referitoare la persoana ce urmează a fi supusa impozitului sau oricare alte persoane
pentru a depune marturii nemijlocit în problema care interesează organele Serviciului Fiscal de Stat.
Persoanele cu funcţii de răspundere din organele Serviciului Fiscal de Stat inminează
citaţia destinatarului în persoana sau o expedează prin posta la ultimul domiciliu de baza al
acestuia. în cazul în care citaţia prevede prezentarea documentelor de evidenţă şi a altor
documente referitoare la determinarea obligaţiilor fiscale sau la executarea lor, în ea trebuie sa fie
precizate documentele obligătorii pentru prezentare.
50
Persoana care a primit citaţia este obligata sa se prezinte la adresa şi la ora indicata în ea
pentru a prezenta documentele de evidenţă si alte documente referitoare la determinarea
obligaţiilor fiscale sau la executarea lor ori pentru a depune marturii ce se refera nemijlocit la
chestiunea examinata.
Orice persoana care este obligata sa se prezinte conform citaţiei, dar care intentionat
ignorează cerintele acesteia, este trasa la răspundere penala potrivit legislaţiei.
Potrivit art.132 alin.(1) din Codul fiscal, „sarcina de bază a organului fiscal constă în
exercitarea controlului asupra respectării legislaţiei fiscale, asupra calculării corecte, vărsării
depline şi la timp la buget a sumelor obligaţiilor fiscale”. Pornind de la aceasta, SFS trebuie să
dispună de date veridice cu privire la evidenţa impozitelor şi taxelor administrate, precum şi să se
asigure că înscrierile în conturile personale ale contribuabililor referitor la naşterea, modificarea şi
stingerea obligaţiei fiscale, precum şi modul de perfectare a rapoartelor asupra obligaţiilor fiscale,
inclusiv asupra restanţelor, sînt corecte.
În acest sens pot fi evidenţiate unele nereguli şi probleme ce ţin de corectitudinea datelor
incluse în sistemul informaţional al IFPS.
În unele cazuri, supraplăţile înregistrate în contul personal generalizat al contribuabilului
nu corespund datelor reflectate în rapoartele financiare şi Declaraţiile „Cu privire la impozitul pe
venit pe perioada fiscală” ale contribuabililor.
Apariţia acestor devieri se datorează înscrierilor neregulamentare în fişele fiscale ale
contribuabililor. În acest sens, pot fi exemplificate supraplăţile nereale la OF Centru al IFS pe mun.
Chişinău. Urmare controlului s-a dovedit că din suma totală a supraplăţilor de 8,3 mil.lei, reflectate
în baza de date a OF Centru la situaţia din 31.12.2006 la capitolul „Alte impozite pe venit”, 3,9
mil.lei constituie supraplăţi nereale formate în urma neincluderii şi/sau includerii incorecte a
calculelor la tipul respectiv de impozit în fişele conturilor personale ale unor persoane fizice.
De menţionat că Curtea de Conturi nu este întru totul de acord cu opinia IFPS privind
problema ce ţine de supraplăţile nereale înregistrate în baza de date a IFPS.
IFPS consideră că, dată fiind verificarea sumelor indicate în solicitările contribuabililor spre
restituire, efectuată în conformitate cu Regulamentul „Privind stingerea obligaţiei fiscale prin
compensare”, aprobat prin ordinul ministrului finanţelor nr.42 din 07.07.20049, riscul restituirii unor
sume de supraplăţi nereale, formate în rezultatul prezentării declaraţiilor întocmite incorect de către
contribuabili, precum şi în rezultatul introducerii datelor eronate în sistemul informaţional, este
exclus. La rîndul său, Curtea de Conturi apreciază mecanismul de restituire a impozitului pe venit
achitat în plus ca funcţional, dar, totodată, spre deosebire de IFPS, nu exclude cu desăvîrşire riscul
51
de restituire nemeritată sau nelegală, motivînd cu prezenţa factorului uman din partea ambelor părţi
(responsabilitatea, corectitudinea contribuabilului şi perseverenţa, obiectivitatea inspectorului
fiscal). Drept dovadă se relevă cazul de restituire nelegală unei persoane fizice a impozitului pe
venit, constatat în cadrul controlului efectuat la IFS pe raionul Ungheni. În urma prezentării de către
persoana fizică în cauză inspectorului IFS pe raionul Ungheni a certificatului neveridic, ale cărui
date nu corespund înscrierilor de la OCT Ungheni, precum şi datelor certificatului similar prezentat
notarului la perfectarea tranzacţiei de înstrăinare a unui imobil, baza impozabilă a fost apreciată şi
declarată incorect. Drept rezultat, persoanei fizice i-a fost restituit impozitul pe venit în sumă de
11,5 mii lei, pe cînd real aceasta urma să achite la buget impozitul pe venit în mărime de 17,3
mii.lei.
O altă instituţie cu responsabilitate în administrarea TVA la bugetul de stat este sistemul
vamal al Republicii Moldova.
Istoria activităţii sistemului vamal al Republicii Moldova începe imediat după proclamarea
independenţii Republicii Moldova şi anume la 4 septembrie 1991, cand a intrat în vigoare Decretul
Presedintelui nr.189 din 03.09.91. «Cu privire la subordonarea instituţiilor vamale situate pe
teritoriul Republicii Moldova».
Sistemul vamal propriu s-a format în regim de urgenta, dictat de necesităţile perioadei
respective. în scurt timp au fost amenajate posturi de control vamal, angajate persoane, care aveau o
inchipuire aproximativa despre specificul activităţii vamale. Pe parcursul anului 1992 la frontiera cu
Romania au fost create urmatoarele birouri vamale: Sculeni, Costesti, Cahul, Giurgiulesti. Totodata,
au fost reorganizate birourile vamale Ungheni şi Leuseni.
Pe parcursul anilor 1992 - 1993 si-au început activitatea 22 puncte de trecere la frontiera
Republicii Moldova cu Ucraina, legalizate prin semnarea la 20.03.93. a Acordului intre Guvernul
Republicii Moldova şi cabinetul de Ministri al Ucrainei «Cu privire la punctele de trecere a
frontierei vamale».
La 09.03.93. Parlamentul Republicii Moldova a adoptat Codul Vamal - actul legislativ de
bază, ce reglementează principiile organizarii şi de activitate ale serviciului vamal.
Din luna octombrie 1994 Republica Moldova a devenit membru cu drepturi depline al
Uniunii Mondiale Vamale, care intruneste 142 state.
Sistemul vamal al republicii are numeroase atribuţii printre care se evidentiază
urmatoarele directii principale:
1. Optimizarea tehnologiilor de control vamal în dependenta de sectorul concret de
activitate.
52
La compartimentul dat realizarea sarcinilor s-a materializat prin adoptarea şi aplicarea în
practica a Hotararii Guvernului Republicii Moldova nr. 808 din 09.08.2000 «Cu privire la
interactiunea serviciilor, reglementarea perceperii platilor şi automatizarea sistemului de evidenţă la
efectuare a controlului în punctele de trecere a frontierei de stat a Republicii Moldova».
Prin prezenta Hotarare vamii Sculeni i-a fost atribuita categoria de vama - test de
implementare a procedurilor de optimizare şi facilitare a traficului de marfuri şi calatori, şi
reducerea la minimum a timpului, necesar pentru efectuarea formalităţilor vamale.
2. Dezvoltarea infrastructurii Vamii Moldovei, instruirea şi reciclarea colaboratorilor
vamali, sporirea nivelului de pregatire profesionala.
Nucleul sistemului vamal al republicii l-au format 200 de colaboratori, ce activau pana la
1991 în structurile vamale ale fostei URSS. în prezent sistemul vamal al Republicii Moldova
include 17 unităţi vamale: 6 - la frontiera cu Romania, 6 - la frontiera cu Ucraina, biroul vamal
Aeroport şi patru birouri vamale interne. în componenta acestor subdiviziuni activează 28 posturi
vamale de frontiera si 36 reprezentante vamale interne. La 01.07.2002 efectivul sistemului vamal al
Republicii Moldova numara 1468 colaboratori cu funcţii de răspundere.
Pregatirea profesionala a cadrelor serviciului vamal se efectuează nu numai cu fortele
propriii dar şi cu ajutorul serviciilor vamale ale altor tari: Statelor Unite ale Americii, Italiei,
Frantei, Rusiei, Ucrainei etc.
3. Combaterea contrabandei şi incalcarilor regulilor vamale.
Combaterea fraudelor vamale este una din sarcinile principale, ce-i revine organelor
vamale. Departamentul Vamal permanent realizează diverse masuri în scopul reprimarii traficului
ilicit de marfuri şi obiecte. Au fost create subdiviziuni specializate în combaterea fraudelor vamale
atit în cadrul aparatului central, cit şi în structurile teritoriale.
La 15 iulie 1999, prin modificarile respective ale Codului de Procedura Penala organele
vamale au fost abilitate cu dreptul de a efectua ancheta penala pe dosarele de contrabanda, ce
considerabil a sporit eficienţa în combaterea contrabandei.
4. Perceperea drepturilor de import/export.
Unul din domeniile importante ale activităţii vamale este cel economic - perceperea
drepturilor de import/export. Cu fiecare an volumul impozitelor şi taxelor, percepute de către
organele vamale este în crestere. în prezent veniturile vamale completează peste 60 la suta din
volumul acumularilor bugetului de stat.
În pofida faptului ca Legea cu privire la tariful vamal acordavamesilor toate drepturile si instrumentele necesare controlului
53
asupra corectitudinii valorii în vama (solicitarea unor documentesi informaţii suplimentare, eliberarea conditionata a marfurilor,determinarea independenta a valorii în vama), aceasta continua safie domeniul cel mai vulnerabil al coruptiei. Cazurile cele maifrecvente de coruptie apar atunci când, la initiativa agentiloreconomici vamesii accepta documentele comerciale sideclaraţiile vamale cu date neautentice în ceea ce privestevaloarea în vama. Însa, sunt situaţii când însasi vamesii profita dedreptul sau exclusiv de decizie privind corectitudinea sauincorectitudinea valorii în vama si ameninta agentii economici.Prin urmare, unii agenti economici nu doar ca declara incorectcantitatea marfurilor, dar si diminueaza valoarea lor, încalcari ce,într-o masura oarecare, determina controlul inadecvat efectuat defunctionarii vamali.Tot la acest compartiment se poate mentiona ca unii agentieconomici la determinarea valorii în vama a marfii deseori nuconfirma documentar datele despre cheltuielile de transport,transportatorii nu indica sumele cheltuielilor de transport în foilede transport international. Iar atunci când sunt depistate, acestecazuri se solutioneaza destul de „amiabil” cu vamesii, încalcarilenefiind înregistrate. Se creeaza impresia ca sunt depistati numaiimportatorii care nu au putut gasi un consens cu vamesul.Din cele expuse mai sus rezulta ca, pe de o parte, sistemul vamaleste un factor hotarâtor în formarea bugetului de stat, iar pe dealta parte, conditioneaza neîncasari în buget. Concomitent,beneficiile ilegale obtinute în urma evaziunilor fiscale comise cucomplicitatea vamesilor sunt utilizate de agentii economicirespectivi în lupta împotriva concurentilor. Astfel, coruptia învama contribuie la o concurenta neloiala pe piata interna.Practica mai denota ca în unele cazuri, din contra, are locmajorarea neîntemeiatг (fгrг baza documentarг respectivг) avalorii în vamг a mгrfurilor, majorarea fiind iniюiatг defuncюionarii vamali.106
De exemplu,40 conform declaraţiei din27.05.2002, firma „Bicar-Bimpex” a declarat valoarea tomatelorde import în suma de 19381 lei (cu includerea cheltuielilor detransport), însa valoarea declarata n-a fost acceptata de autoritateavamala, fiind înscrise manual în mod informativ calculele taxelorvamale si TVA reiesind din valoarea de 30301 lei a marfii, adicacu 10920 lei mai mult. În rezultatul majorarii valorii în vama amarfii, firma a achitat taxe si servicii în suma de 13588,35 leiceea ce constituie 78% din costul declarat initial. Analogic a fostActivitatea vamala în Republica Moldova si fenomenul coruptieimajorata valoarea în vama a tomatelor de la suma de 25524 pânala 32485 lei, marfa importata de firma „Lenimpex-com”, apiersicilor de la 25031 pâna la 62584 lei, importator - firma„Silirs”, a cipselor de la 39950 pâna la 57114 lei, importate defirma „Nicaver-prim”, a portocalelor de la 69042 pâna la 80617lei, importate de firma „MS-Impex”, a vopselei de la 8199 pâna
54
la 16350 lei, importate de firma „Custolac-Com” etc. Ca urmare,s-a creat situaţia când agentii economici nu dispun de bazajuridica de luare la evidenta a valorii marfii la costul eideterminat în vama, pentru ca evidenta contabila se efectueazaconform facturilor „invoice” la costul marfurilor livrate de catrefurnizor, iar utilizarea, comercializarea marfurilor si calculareaTVA rezulta din costul marfurilor cumparate. Diferenta de TVAcalculata în vama si achitata la diferenta valorii marfurilormajorate, atribuita la decontari cu bugetul, din motivulneînregistrarii în evidenta a costului majorat, este calificata dreptdatorie fata de buget. Pentru a iesi din aceasta situaţie, TVAcalculata de catre agentii economici se micsoreaza cu sumadatoriei bugetului fata de agentul economic, creata în urmaplatilor efectuate în vama la valoarea marfurilor majorateneargumentat, ca urmare TVA platit la costul majorat esterestituit agentului economic.Acest exemplu denota nu numai faptul ca functionarii vamaliîncalca legislaţia, dar si dorinюa de a acumula cât mai multemijloace la buget fгrг a respecta întocmai cerinюele legale.
CAPITOLUL III. DIRECŢIILE DE PERFECŢIONARE A ADMINISTRĂRII TVA ÎN
REPUBLICA MOLDOVA
3.1. Problemele administrării TVA în Republica Moldova
Republica Moldova a reusit sa-si intemeieze o politica fiscal-bugetara independenta chiar
imediat după obtinerea independenţei in 1991. Insa consolidarea sistemului bugetar şi fiscal şi a
politicii fiscal-bugetare au avut loc după introducerea valutei naţionale în noiembrie 1993. în anii
1991-1995 se desfasoara prima etapa de formare a politicii fiscale. În aceasta perioada are loc
procesul de evaluare a mostenirilor şi adaptarea la noile cerinte prin modificarea actelor normative
şi legislative. Începand cu anul 1992 au fost introduse un sir de impozite noi, utilizate în economiile
de piata cum ar fi TVA, accizele, taxele rutiere, tarifele vamale etc. Au fost modificate principiile şi
metodologia de calcul a impozitele deja existente. în anii 1996-1999 este definitivata constituirea
sistemului bugetar - adoptarea Legii cu privire la sistemul bugetar şi procesul bugetar, a Conceptiei
reformei fiscale şi a unor articole din Codul fiscal19.
In cativa ani de independenta politica şi de tranzitie la economia de piata, agenţii economici
au inventat o multime de siretlicuri pentru a nu achita impozitele. Potrivit rapoartelor organelor cu
atribuţii de administrare fiscală, unul din cele mai raspandite siretlicuri este contabilitatea dubla.
Unii agenti economici dispun de doua registre contabile, unul real în care sunt indicate veniturile şi
cheltuilelile reale ale intreprinderii, iar altul, care este prezentat organelor de control. în cel de-al 19 Gogîrnoiu, Gh. Relaxarea fiscală versus echilibru bugetar / Gh. Gogîrnoiu, R. Hîncu // Drept, Economie şi Informatică.- 2005.- Nr.2(8).- P. 59-66.
55
doilea registru practic lipsesc veniturile, iar la capitolul pierderi sau cheltuieli cifrele sunt
impresionante.
O modalitate excelenta pentru eschivarea de la impozite pentru importatori sau exportatori
este Transnistria, cu care Chisinaul are un acord referitor la neachitarea taxelor vamale pentru
agenţii economici din ambele parti la frontiera de pe Nistru. în acest sens Transnistria a fost
supranumita de către reprezentantii organelor de drept de la Chisinau «gaura neagra a economiei
Republicii Moldova».
Cercetarile fenomenului economiei tenebre si, în special, al evaziunilor fiscale arata ca în
rM sunt conditii destul de favorabile pentru eschivarea de la achitarea fata de Buget. La cercetarea
fenomenului respectiv s-au luat în considerare proportiile evaziunilor fiscale, cadrul juridic de
sanctionare a persoanelor culpabile, probabilitatea de a fi depistat, cota-parte a infractorilor în
numarul total al agentilor economici supusi controlului de către organele fiscale. în consecinta s-a
ajuns la concluzia ca unica ce s-a facut în combaterea fenomenului evaziunilor fiscale a fost doar
inasprirea răspunderii juridice pentru evaziunile fiscale.
Expertii sustin ca în republica Moldova nu s-au luat în considerare doua motive principale,
care contribuie nemijlocit la prosperarea fenomenului evaziunii fiscale. în primul rand dezastrul din
economie. Un specialist de rang inalt din cadrul Inspectoratului fiscal declarase anterior în presa ca
reducerea nivelului de achitare a impozitelor este cauzata de scaderea substantiala a activităţii
economice din Republica Moldova. RM a pierdut piata de desfacere a bauturilor spirtoase din Rusia
şi belarusi, ceea ce a redus cu 50-70 la suta volumul defalcarilor la buget a raioanelor ce practica
cresterea vitei de vie şi productia vinului.
O alta cauza care se rasfange nemijlocit asupra fenomenului neachitarilor către buget este
povara fiscala neadecvata pentru conditiile şi economia Republicii Moldova. Prezenta unui sector
subteran masiv contribuie la crearea unei poveri fiscale excesive. Sursa veniturilor bugetului de stat
este activitatea în economia oficiala. Dar de o mare parte a cheltuililor din buget se bucura şi
persoanele care nu platesc impozite (beneficează de inlesniri la plata pentru resurse energetice,
servici publice). De aceea daca povara fiscala medie pe economie este de circa 30%, atunci povara
fiscala efectiva a unor agenti economici care activează în cadrul economiei oficiale este evident mai
mare (40-60%) 20.
O cauza mai subiectiva care favorizează fenomenul evaziunii fiscale este neincrederea şi
nerespectul fata de Stat. După ce agentul economic a fost nevoit sa mituiasca persoane influente
20 Hîncu, R. Impactul impozitelor indirecte asupra proceselor social-economice / R. Hîncu, N. Chicu //Analele ASEM. – Chişinău: CEP ASEM, 2004.- P.273- 280
56
pentru a-si începe şi a-si proteja afacerea, de cele mai multe ori el va recurge la toate siretlicurile
posibile pentru a se eschiva de achitarea impozitelor.
La incheierea acestui capitol voi prezenta succint conculzia cercetatorilor de la Centrul de
Investigaţii Strategice şi reforme.
Trei factori determina politica fiscala a Republicii Moldova. Primul este recesiunea
generala, care reduce baza impozabila. Al doilea factor este incapacitatea administraţiei fiscale sa
colecteze impozitele ca rezultat al evaziunilor fiscale, larg raspandite, şi a coruptiei. Al treilea factor
este lipsa ajustarii adecvate a cheltuielilor. Aceasta inertie a angajamentului de cheltuieli apare în
urma absenţei unui grup politic, care ar obtine suportul public necesar pentru limitarea explicita a
cheltuielilor sociale. Dezechilibrul fiscal nedurabil este deci un rezultat al miopiei factorilor de
conducere din Moldova, unde prognozarea realista este deseori inlocuita prin iluzii. Atat timp cat
practica majorarii nejustificate a veniturilor în procesul elaborarii Bugetului de Stat va continua iar
pronosticul real va fi neglijat, sansele unei politici fiscale eficiente şi durabile sunt minimale.
Cresterea evaziunilor fiscale şi diminuarea platilor la buget determina esecul politicii de
sustinere a antreprenoriatului şi micului bussines, politicii sociale, remunerariii muncii etc. Aceasta
la randul sau cauzează pauperizarea populaţiei şi cresterea neincrederii în reformele promovate.
Conform rapoartelor Curtii de Conturi, ca rezultat al lipsei unui sistem efectiv de control din partea
fiscului şi a vamei, evaziunea fiscala a devenit o norma pentru majoritatea agentilor economici. Iar
daca în realitate ar fi fost comise doar evaziunile fiscale depistate, atunci veniturile reale în buget ar
fi fost de doua ori mai mari.
Prezentăm în continuare o serie de practici ale agenţilor economici cu scopul de a nu declara
total sau parţial veniturile realizate. Astfel, la controalele effectuate privind taxa pe valoarea
adăugată s-au constatat, în principal, următoarele deficienţe:
exercitarea dreptului de deducere fără documente legale;
necalcularea TVA pentru prestări de servicii efectuate de societăţi cu sediul în
străinătate;
necalcularea TVA pentru avansuri încasate sau vânzări de mijloace fixe;
necolectarea TVA pentru mărfuri depreciate calităţiv;
nejustificarea activităţii de export realizat prin comision cu documente legale;
neînregistrarea TVA pentru utilaje agricole vândute;
neconcordanţe între datele înscrise în deconturi şi cele înregistrate în evidenţa
contabilă precum şi necalcularea TVA pentru plăţi efectuate în natură;
57
depunerea cu întârziere la organul fiscal a deconturilor de TVA şi nerespectarea
cotelor legale;
calcularea TVA de către agenţi economici neplătitori de TVA şi nevirarea acesteia;
exercitarea dreptului de deducere a TVA înainte de înregistrarea ca plătitori de TVA;
diminuarea TVA colectat prin stornări fără documente legale;
necalcularea TVA pentru echipamentul de lucru acordat salariaţilor, plătit de aceştia;
necalcularea şi neachitarea TVA aferent ratelor de leasing;
deduceri repetate în baza aceluiaşi document;
neînregistrarea în evidenţa contabilă a TVA colectată;
necalcularea TVA pentru livrările de gaz către centrale termice sau către agenţi
economici, motivându-se că destinaţia finală este consumul populaţiei, fară a se justifica aceasta
prin documente legale;
compensarea sumelor datorate bugetului de stat cu cele care trebuiau rambursate în
condiţiile în care nu a fost depusă cererea de rambursare.
Acestea fiind spuse puetm să constatăm că evaziunea fiscală este un fenomen complex, care
necesită o analiză atentă a fenomenului, o analiză echilibrată.
Trebuie să recunoaştem că în ciuda fiscalităţii mari, numeroşi plătitori de T.V.A. îşi asumă
riscul fraudei, motiv pentru care impactul economic şi cel social al acestui impozit nu pot fi
apreciate fără luarea în considerare a evaziunii fiscale. Întrucât frauda compromite competitivitatea
şi falsifică premisele concurenţei între agenţii economici, se ajunge la încălcarea principiului de
neutralitate a taxei pe valoarea adăugată.
O altă problemă care merită atenţie este legată de neonorarea de către o bună parte de
contribuabili a obligaţiunii de prezentare organului fiscal a dărilor de seamă fiscale prevăzute de
legislaţie, urmare căreia nu se respectă prevederile art.8 alin.(2) lit.c) şi art.187 din Codul fiscal.
Astfel, în anul 2006, din numărul total al contribuabililor deserviţi, n-au prezentat dările de seamă
fiscale la OF Ciocana şi OF Centru ale IFS pe mun. Chişinău 57,8% şi, respectiv, 58 %, la IFS pe
raionele Leova, Floreşti, Căuşeni – respectiv, 38%, 37,7% şi 34,1%, iar la IFS pe raioanele Rezina
şi Sîngerei – cîte 22%. La rîndul lor, organele fiscale întreprind măsuri de remediere, reieşind din
obligaţiile stabilite prin art.136 lit.n) şi art.260 din Codul fiscal, şi anume: expediază scrisori şi
transmit citaţii contribuabililor respectivi, organizează seminare şi acordă consultaţii, publică
materiale instructive în ziarele locale, suspendă conturile bancare, efectuează controale cu ieşire la
faţa locului conform adresei juridice etc. Totuşi, eficienţa acestor măsuri rămîne nesemnificativă.
Exemplificăm, în acest sens, IFS pe raionul Sîngerei, care a transmis citaţii la 236 de contribuabili
58
ce n-au depus dări de seamă, din care s-au prezentat la oficiul inspectoratului numai 24, cărora,
potrivit art.260 din Codul fiscal şi art.1622, art.1623 din Codul cu privire la contravenţiile
administrative10 (cu modificările ulterioare), li s-au întocmit procese-verbale administrative. Situaţii
similare sînt înregistrate, practic, la toate IFS teritoriale. Cauzele principale se rezumă în faptul că
majoritatea contribuabililor ce nu prezintă dări de seamă sînt întreprinderi individuale, care nu
activează, iar fondatorii sînt plecaţi din ţară, sau au decedat. Deşi SFS utilizează pîrghiile de
constrîngere legală, prevăzute în art.34 alin.(2) lit.b), subpct.5 din Legea nr.845-XII din 03.01.1992
„Cu privire la antreprenoriat şi întreprinderi” 11 (cu modificările ulterioare), iniţiind lichidarea
agenţilor economici în cauză, este necesar de menţionat că procedura ca atare este costisitoare şi
neeficientă pentru buget, iar numărul acestora este impunător. (Pentru lichidarea unui agent
economic SFS cheltuie, în medie, 5,0 mii lei).
Cât priveşte problemele sistemului vamal, spre regret, organele vamale ale Republicii
Moldova si activitatea vamala în întregime nu a fost în stare sa evite unele dificultati caracteristice
perioadei de tranzitie. Studiul a sesizat ca în sectorul vamal exista probleme serioase ce tin de
implementarea complexa a principiilor activităţii vamale, armonizarea si simplificarea procedurilor
vamale, organizarea eficienţa a activitatilor, asigurarea financiara si tehnico-materiala, nivelul
profesional si etic al functionarilor vamali, asigurarea activităţii de combatere a contrabandei si altor
încalcari ale legislaţiei, propagarea stipularilor legale, colaborarea internationala. O problema
deosebita este raspândirea larga a coruptiei printre functionarii vamali, traficul de influenta
exercitat de functionarii de rang înalt în cadrul activităţii vamale, precum si problema securizarii
segmentului de frontiera cu Ucraina, asigurarea legalităţii în raioanele din stânga Nistrului. Aceste
probleme au aspecte legislative, organizatorice si economice, în totalitatea lor pun în pericol real
eficienţa activităţii vamale, asigurarea securităţii statului, mai cu seamă a celei economice, apărarea
drepturilor si intereselor legitime ale persoanei în cadrul activităţii vamale, dezvoltarea relaţiilor
economice cu alte state.
3.2. Perfecţionarea administrării TVA în contextul respectării planului de acţiuni RM în
Uniunea Europeană
Procesul de aderare impune anumite standarde de conformitate care, chiar luând în calcul
posibilele deragări tranzitorii, trebuie privite ca fiind inevitabile pe tremen lung. Realitatea dura este
că un proces de colectare eficient este un ingredient esenţial pentru aderare.
59
Republica Moldova face eforturi pentru a fi în conformitate cu cerinţele aderării. Totuşi, este
de asemenea clar că mai sunt multe de făcut, mai ales pentru dezvoltarea unei administraţii eficiente
în colectarea impozitelor, aceasta fiind principala cerinţă ce trebuie îndeplinită, fie că Republica
Moldova doreşte integrarea, fie că nu.
În ceea ce priveşte armonizarea legislaţiilor privind taxele pe cifra de afaceri, statele din
Uniunea Europeană (UE) au adoptat un sistem al taxei pe valoarea adăugată în conformitate cu
Directivele I şi II ale Comisiei Europene, emise la 11 aprilie 1967.
În continuare vom încerca să prezentăm măsurile luate de Republica Moldova pentru a adera
la structurile europene, precum şi normele Uniunii Europene privind TVA-ul.
În vederea determinării posibilităţilor de perfecţionare a sistemului fiscal şi maximizării
contribuţiei acestuia la completarea veniturilor bugetare, prezintă interes cercetarea aspectelor
legate de:
1) structura veniturilor fiscale,
2) incidenţa sarcinii fiscale asupra consumului şi factorilor de producţie muncă şi capital.
În această ordine de idei, menţionăm repetat că, în Republica Moldova sursa principală de
completare a veniturilor fiscale o constituie impozitele indirecte, fenomen caracteristic economiilor
în tranziţie şi celor în curs de dezvoltare.
Ca urmare a înlăturării restricţiilor privind libera circulaţie a persoanelor, bunurilor, serviciilor
şi a capitalului şi a integrării economiilor naţionale, statele membre ale UE trebuie să se asigure că
propriile sisteme de TVA nu fac discriminări în ceea ce priveşte originea bunurilor şi serviciilor. În
cele din urmă, această piaţă va deveni o piaţa internă. Din această perspectivă, sistemul TVA este
definit prin câteva caracteristici:
nediscriminatoriu;
definirea clară a conceptelor;
stabilitate.
În concepţia UE obiectivul sistemului fiscal este colectarea impozitelor şi taxelor. Prin
urmare, misiunea administrării TVA este concentrată pe colectarea acestei taxe. Procedurile formale
transparente sunt esenţiale pentru funcţionarea eficientă a sistemului TVA. Totodată, ele sunt
imperios necesare pentru o administrare echitabilă, asigurând o cale de restricţionare a corupţiei.
Clarificarea şi simplificarea procedurilor referitoare la costurile supunerii la impozitare a
contribuabililor şi la costurile de administrare sunt caracteristicile evoluţiilor recente în
administrarea TVA
60
Este binecunoscut faptul că procedurile de impunere pot stimula aranjamente informale, care
se stabilesc, fără o baza legală, între contribuabili şi inspectorii fiscali. Pentru evitarea unor
asemenea practici, ţările UE au dezvoltat sisteme de audit intern puternice. Multe ţări au adoptat un
Cod de Conduită pentru a stabili comportamentele şi standardele cerute angajaţilor.
Pe lângă definirea procedurilor de administrare a TVA, ţările UE acordă o atenţie specială
doleanţelor contribuabililor şi procedurilor de contestare, care clarifică drepturile contribuabililor în
procesele legate de TVA. Totodată, sistemul informaţional este considerat un element important în
administrarea sistemului TVA. În prezent, există diferenţe între ţările din UE în ceea ce priveşte
ratele aplicate. În ciuda acestei diversificări, există un numitor comun pentru toate sistemele de
TVA din ţările UE. Acest numitor comun este Directiva a VI-a a Comisiei Europene, care stabileşte
cadrul de armonizare a legislaţiilor sistemelor TVA pentru statele membre.
Regulile privind deducerile sunt armonizate pentru statele membre în UE în măsura în care
acestea afectează sumele anuale colectate, iar proporţia deductibilităţii ar trebui calculată într-un
mod similar. Prin urmare, legislaţiile naţionale trebuie să specifice care persoane sunt în masură să
plătească TVA, în particular în ceea ce priveşte serviciile oferite de o persoană stabilită în altă ţară.
Obligaţiile contribuabililor trebuie armonizate cât de mult posibil astfel încât să se asigure o
colectare uniformă în toate statele membre în UE. Atunci când este necesar pentru stabilirea şi
monitorizarea bazei de evaluare a propriilor resurse, contribuabilii ar trebui să întocmească periodic
evidenţe ale veniturilor agregate din tranzacţiile legate atât de inputuri, cât şi de rezultate.
Statele membre în UE pot continua să aplice scheme speciale pentru activităţile mici. De asemenea, ţările sunt
libere să aplice pentru agricultorii care nu sunt acoperiţi de procedurile normale, o schemă legată de reducerile uniforme
la TVA pentru inputuri. În scopul colectării resurselor proprii, principiul de bază al acestei scheme ar trebui să fie
acelaşi în toate statele membre şi valoarea adăugată în cazul agricultorilor ar trebui calculată după o metoda comună.
La situaţia din 01.01.2007, contribuabilii ale căror obligaţii fiscale sînt luate la evidenţă de
organele SFS au înregistrat restanţe la plăţile de bază în bugetul public naţional în sumă totală de
2192,6 mil.lei, constatîndu-se o micşorare cu 89,2 mil.lei, sau cu 3,9 % faţă de cele existente la
01.01.2006. Cele mai mari restanţe faţă de BPN (în sumă de 795,8 mil.lei) sînt ale contribuabililor
din mun. Chişinău, revenindu-le ponderea totală de 36,3%.
Conform datelor IFS teritoriale supuse controlului, restanţe considerabile au fost înregistrate
de contribuabilii din raioanele Orhei, Edineţ, Căuşeni, Floreşti, Ialoveni, Taraclia, Cahul, Sîngerei.
Cu toate că în majoritatea raioanelor supuse controlului restanţele au avut tendinţa de micşorare, în
3 raioane (Taraclia, Cahul, Floreşti) restanţele contribuabililor faţă de BPN s-au majorat cu 10342,3
mii lei.
61
Analiza restanţelor la plăţile de bază în BPN la situaţia din 01.01.2007, structurate de IFPS
după criteriul posibilităţii perceperii şi vărsării lor în buget, denotă un grad înalt al imposibilităţii
încasării lor.
Pe parcursul anilor 2005-2006, organele SFS au aplicat gaj legal asupra bunurilor în valoare
de 16,1 mil.lei, pentru asigurarea achitării restanţei la momentul aplicării în sumă de 36,3 mil.lei. În
perioada menţionată, contribuabilii – posesorii de bunuri gajate au achitat restanţe în sumă de 12,3
mil. lei.
Controlul a constatat cazuri de neaplicare din partea unor organe fiscale a drepturilor
legale prevăzute de Codul fiscal în vederea asigurării executării obligaţiilor fiscale. Astfel, IFS pe
raioanele Orhei, Leova şi Ungheni n-au folosit drepturile prevăzute în art.167 alin.(2) din Codul
fiscal, permiţînd la 16 agenţi economici-restanţieri demararea operaţiunilor la conturile bancare,
ulterior luate la evidenţa fiscală. Luînd în consideraţie faptul că prevederile art.167 alin.(2) din
Codul fiscal stipulează dreptul, şi nu obligaţia organului fiscal, astfel de acţiuni ale organelor fiscale
nu pot fi tratate ca încălcare a Codului fiscal, deşi se remarcă prezenţa unor riscuri la acest capitol,
legate de neaplicarea măsurilor sus-menţionate faţă de agenţii economici viabili, care dispun
permanent de mijloace băneşti în conturile curente. În această ordine de idei, Curtea de Conturi
menţionează necesitatea ţinerii în vizorul controlului intern şi auditului intern al SFS a tuturor
cazurilor respective, pentru asigurarea transparenţei, corectitudinii şi eficienţei măsurilor întreprinse
de organele fiscale în fiecare caz aparte.
În perioada anilor 2005-2006, obligaţiile fiscale faţă de bugetul de stat şi bugetele UAT,
stinse prin anulare în temeiul actelor legislative, au constituit suma de 201,1 mil.lei, din care
datorii istorice la plăţile de bază – 20,5 mil.lei, penalităţi şi amenzi – 180,6 mil.lei. În cadrul
verificărilor selective ale respectării de către organele SFS a prevederilor legale de anulare a
obligaţiilor fiscale s-a constatat includerea dublă a unui agent economic în lista pentru anularea
majorărilor de întîrziere şi amenzilor, ca rezultat formîndu-se supraplăţi nejustificate, care s-au
menţinut în fişa contribuabilului pînă la sfîrşitul anului de gestiune.
În perioada supusă controlului au fost stinse recipise trezoreriale de creanţe ale Ministerului
Finanţelor în sumă totală de 29,1 mil.lei, formate în rezultatul aplicării anterioare a prevederilor
Legii restructurizării întreprinderilor agricole în procesul de privatizare nr.392-XIV din 13.05.1999.
Potrivit informaţiei IFPS, în anul 2006, la codul „Stingerea restanţelor prin prescripţie”
au fost atribuite 32 de înscrieri în sumă totală de 1,8 mii lei. Urmare analizei informaţiei respective,
s-a constatat faptul reflectării incorecte a 19 înscrieri. O situaţie analogică s-a stabilit şi la înscrierile
înregistrate la codul „Stingerea plăţilor în plus prin prescripţie”, la care, în anul 2006, au fost
62
atribuite 446 de înscrieri în sumă totală de 520,6 mii lei. Astfel, la momentul controlului, la codul
nominalizat au fost reflectate incorect 236 de înscrieri în sumă de 228,2 mii lei, care pînă la finele
controlului s-au corectat. Concomitent, se menţionează că unele organe fiscale nu sting obligaţiile
fiscale prin prescripţie. Astfel, la situaţia din 31.12.2006, unii contribuabili administraţi de OF
Centru al IFS pe mun. Chişinău, mai mult de 10 ani, înregistrau restanţa în sumă totală de 1248,0
mii lei.
Potrivit datelor selectate din sistemul de evidenţă al SFS, în temeiul prevederilor Codului
fiscal, în anii 2005-2006, au fost stinse obligaţii fiscale prin scădere în sumă de 10,7 şi, respectiv,
57,7 mil.lei.
În conformitate cu art.180 din Codul fiscal, organele SFS au încheiat cu contribuabilii-
restanţieri la bugetul de stat şi bugetele UAT contracte de amînare şi eşalonare a obligaţiilor
fiscale. Această procedură de modificare a termenului de stingere a obligaţiei fiscale, concomitent,
potrivit art.6 alin.(9) lit.g) din Codul fiscal, este determinată şi ca facilitate (înlesnire) fiscală, însă,
în conformitate cu art.8 alin.(1) lit.d) din Codul fiscal, în calitate de facilităţi fiscale, contribuabilii
pot beneficia de amînări şi eşalonări numai în lipsa restanţelor la bugetul public naţional. Situaţia
dată dovedeşte existenţa discrepanţei între aceste prevederi ale Codului fiscal.
În anul 2005 au fost încheiate 354 de contracte la suma totală a obligaţiilor restante de 110,9
mil.lei, iar în anul 2006 – 365 de contracte la suma de 63,7 mil.lei. Se atestă un nivel scăzut de
respectare a condiţiilor contractelor de amînare şi eşalonare. Pentru perioada anului 2005, acestea
au fost îndeplinite la nivelul de 38 %, cu încasarea mijloacelor în sumă de 42,2 mil.lei şi
neîncasarea a 68,7 mil.lei. Unele IFS teritoriale n-au încasat la buget nici o sumă din cele
contractate (IFS pe raioanele Basarabeasca – 247,0 mii lei, Floreşti – 587,3 mii lei, Teleneşti –
288,2 mii lei). Totodată, cel mai scăzut nivel de achitare a sumelor amînate şi eşalonate se atestă la
IFS pe raioanele Cantemir – 1,1%, {tefan Vodă – 4,1%, Leova – 5,0% şi Rîşcani – 6,7%.
În această ordine de idei, se menţionează prezenţa unor prevederi contradictorii în actele
normative aferente problemei în cauză. Drept dovadă poate servi faptul că, potrivit clauzelor
acordurilor de amînare şi eşalonare a obligaţiilor fiscale, în cazurile de reziliere a contractelor,
organele fiscale sînt obligate să calculeze majorări de întîrziere, precum şi să întreprindă acţiuni de
executare silită a obligaţiei fiscale conform art.194 din Codul fiscal. În acelaşi timp, majorarea de
întîrziere la neplăţile contribuţiilor de asigurări sociale, conform legii anuale a BASS, se efectuează
de către plătitor. Ca rezultat, majorările de întîrziere la datoriile faţă de BASS nu sînt calculate de
organele fiscale, iar contribuabilii datornici la BASS practic nu utilizează norma respectivă.
Este necesară o evidenţă şi raportare separată a amînărilor sau eşalonărilor acordate contribuabilului
63
fără calcularea majorărilor de întîrziere şi a amînărilor sau eşalonărilor acordate contribuabilului cu
calcularea majorărilor de întîrziere, fapt care presupune necesitatea reglementării unor aplicaţii de
evidenţă şi raportare a acestor sume în concordanţă cu prevederile legale, ceea ce va determina
monitorizarea eficientă a restanţelor respective.
Nivelul executării condiţiilor contractelor de amînare şi eşalonare pe anul 2006 a constituit
59,6%, fiind încasate mijloace în sumă de 38,0 mil.lei şi neîncasate – 25,7 mil.lei. Un nivel scăzut
de achitare s-a constatat la IFS pe mun. Chişinău – 18,6% şi IFS pe raioanele Taraclia – 31,3 % şi
Briceni – 36,5%.
Prolongarea şi îngheţarea termenelor de plată a obligaţiilor (inclusiv penalităţi şi
sancţiuni), aferente vărsării la bugetul de stat şi bugetele UAT, conform altor prevederi ale
legislaţiei în vigoare, la 01.01.2006 s-au realizat la suma de 410,9 mil.lei, iar la 01.01.2007 – de
472,6 mil.lei.
În temei legal, la situaţia din 01.01.2007, au fost prolongate şi îngheţate conform
acordurilor-memorandum încheiate cu Consiliul Creditorilor obligaţii în sumă de 331,1mil.lei, iar
conform hotărîrilor instanţelor judecătoreşti pentru întreprinderile insolvabile, altor legi, decizii - de
141,5 mil. lei.
La acest capitol, controlul a identificat lipsa raportării generalizate pe bugetul public
naţional, ţinînd cont de atribuţiile ce-i revin SFS la administrarea veniturilor BASS şi FAOAM.
Avînd temei legal pentru amînarea şi eşalonarea obligaţiei fiscale la BASS, potrivit
prevederilor art.30 din Legea nr.489-XIV din 08.07.1999 “Privind sistemul public de asigurări
sociale”13 (cu modificările ulterioare), în anul 2006, organele SFS nu au aplicat această procedură,
dat fiind că, prin art.22 din Legea bugetului asigurărilor sociale de stat pe anul 2006 nr.305-XVI din
01.12.200514 (cu modificările ulterioare), cu atribuţii similare a fost abilitată şi CNAS. Aceste
considerente determină necesitatea unei delimitări clare a competenţelor SFS şi ale CNAS, pentru o
mai bună şi eficientă monitorizare a achitărilor, precum şi pentru evitarea dublării de funcţii la
acordarea înlesnirilor respective şi urmărirea executării obligaţiilor.
Potrivit datelor IFPS (tabelul nr.3), la situaţia din 01.01.2006, de la 386 de agenţi economici,
în procesul de restructurare a datoriilor în conformitate cu Legea nr.632-XV, s-a încasat la bugetul
de stat şi bugetele UAT suma de 77,8 mil.lei, iar la BASS – 80,3 mil.lei. La 01.01.2007, de la 448
de agenţi a fost încasată la bugetul de stat şi bugetele UAT suma de 93,8 mil.lei, iar la BASS – de
106,7 mil.lei.
64
CONCLUZII
Reforma fiscală a evidenţiat că sistemul normativelor economice avea neajunsuri esenţiale.
Mai întîi de toate, normativele care, în principiu, ar fi trebuit să fie unice, adică să prezinte faţă de
toate întreprinderile cerinţe identice, erau nu numai diferenţiate, dar şi practic individuale. În loc de
cerinţe unice faţă de toate întreprinderile se obţinea practic contrariul. Însăşi aceste cerinţe de parcă
se acomodau la situaţia, posibilităţile fiecărei întreprinderi. Unitatea principiilor de formare a
normativelor a fost substituită cu un subiectivism evident, dimensiunile normativelor depindeau mai
mult de relaţiile reciproce cu funcţionării din ministere decât de condiţiile şi cerinţele obiective. De
aceea substituirea normativelor economice de distribuire a venitului de către impozitul pe venit a
fost o continuare logică a cursului de înlăturare din sistemul relaţiilor economice reciproce a
întreprinderilor şi statului a elementelor de subiectivism. Impozitele sunt aceleaşi normative
economice, însă pur unice şi stabile, ce nu depind de voinţa unor persoane separate.
Individualizarea cotei de impozit şi a sancţiunilor este interzisă, ele pot fi diferenţiate după ramuri,
producţii, regiuni, însă nu după întreprinderi.
Sistemul fiscal ce funcţionează normal este unul din mijloacele de luptă cu economia
tenebră, deoarece achitarea impozitului de la un oarecare venit înseamnă recunoaşterea legalităţii
lui, în timp ce prezenţa impozitului, ascuns de impunere din cauza ilegalităţii lui este urmărită de
stat. Creşterea rolului impozitelor în economia autohtonă, transformarea lor într-un mijloc
primordial de colectare a veniturilor a persoanelor fizice şi juridice în bugetul de stat şi cel local
este confirmarea creşteriii culturii financiare a societăţii. În cadrul atingerii unui anumit nivel de
pregătire a populaţiei vor fi receptate de ei cu înţelegere, ca formă de participare prin mijloacele lor 65
la soluţionarea sarcinilor de stat, înainte de toate celor sociale. Este clar, că cota impozitelor va
reflecta bilanţul intereselor cetăţenilor, antreprenorilor, întreprinderilor şi statului.
Atât experienţa mondială, cât şi cea naţională confirmă priorităţile sistemului fiscal faţă de
orice altă formă de retragere a unei părţi a veniturilor cetăţenilor şi întreprinderilor în bugetul de
stat. Una din aceste priorităţi este caracterul legal al impozitelor. Conţinutul lor, cotele şi sancţiunile
sunt determinate nu de ministere şi departamente, chiar şi nu de către guverne, ci de legile adoptate
de Parlament.
Trecerea de la normativele decontărilor de la venit la buget la impozite înseamnă de
asemenea democratizarea vieţii economice a ţării. Faţă de impozite toţi sunt egali. Aceasta nu
înseamnă, că nu se pot diferenţia cotele, dimpotrivă, se pot şi trebuie, însă diferenţierea se
efectuează după categorii economice, sociale şi regionale de plătirori, însă nu după persoane fizice
sau întreprinderi. Cota impozitului poate depinde de categoria, la care se referă plătitorul, de faptul
la ce grupă socială aparţine cetăţeanul sau la ce grupă după dimensiuni se referă întreprinderea, însă
ea nu depinde şi nu poate depinde de faptul, cine nemijlocit plăteşte. Iar dimensiunea fixată a
cotelor şi stabilitatea lor “relativă” favorizează dezvoltarea activităţii de antreprenoriat, deoarece
facilitează pronosticarea rezultatelor sale.
În prezent în toată lumea se observă o tendinţă spre simplificarea sistemului fiscal. Cu cât
mai simplu este sistemul fiscal, cu atât este mai simplu de a determina rezultatul economic, cu atât
mai puţine griji apar la întocmirea documentelor de dare de seamă şi cu atât mai mult timp le
rămâne antreprenorilor pentru a cugeta asupra mijloacelor de micşorare a preţului de cost a
producţiei, ci nu cum de micşorat impozitele. Organelor fiscale le-ar fi mai simplu să supravegheze
corectitudinea achitării impozitelor, care fapt ar duce la reducerea angajaţilor în organele financiare.
În ţara noastră sistemul impozitelor are o structură foarte complicată. În ea sunt prezente diverse
impozite, decontări, accize şi taxe, care, în principiu, nu se deosebesc cu nimic una de alta. Însă un
asemenea număr de plăţi duce la faptul, că contabilitatea întreprinderii foarte des greşeşte la
decontarea impozitelor, în rezultatul cărui fapt întreprinderea plăteşte amenzi pentru neachitarea la
timp a impozitului.
În afară de aceasta, multe legi, în care sunt stabilite cotele impozitelor şi veniturile, de la care ele se
decontează, foarte neunivoc indică toate elementele impozitelor. Deaceea la câteva luni după publicarea
Legii încep să apară instrucţiunile Ministerului Finanţelor cu explicarea faptului, cum trebuie calculate corect
acest impozit. Impozitul pe venit individual (impozitul la venitul personal) este scăderea din veniturile (de
obicei anuale) a contribuabilului. Acesta este unul din tipurile principale de impozite. Ordinea existentă de
impunere a persoanelor fizice se determină de “Codul Fiscal” N1163-XIII din 24 aprilie 1997, care a fost
modificat şi adăugat din 01.01.2005. Plătitorii impozitului pe venit sunt personae fizice atât care au domiciliu
66
permanent, cât şi care nu au domiciliu permanent în Moldova, inclusiv cetăţenii străini, cât şi persoanele fără
cetăţenie.
Sistemul fiscal este necesar să favorizeze dezvoltarea concurenţei şi asigurarea plasării populaţiei, să
înlăture factorii, care împiedică desfăşurarea activităţii de antreprenoriat atât întreprinderilor cu capital străin,
cât şi producătorilor autohtoni, care fapt va duce la creşterea economică. Cea mai simplă şi mai eficientă
metodă de atingere a acestui scop este extinderea bazei impozitabile şi micşorarea cotelor de impozitare.
În anul 1992, prin Legea Republicii Moldova cu privire la bazele sistemului de impozite, au
fost stabilite principiile generale economice, juridice şi organizatorice de formare a sistemului de
impozite în republică. În corespundere cu art. 1 din această lege, prin sistem de impozite se
subînţelege „ansamblul de impozite, taxe, încasări şi alte plăţi, percepute în corespundere cu
legislaţia în vigoare”.
În urma celor prezentate în lucrarea de faţă putem trage următoarele concluzii:
Obiectivul prioritar al politicii fiscale din domeniul taxei pe valoarea adăugată îl
reprezintă armonizarea legislaţiei naţionale cu cea comunitară în domeniu.
Aplicarea unei cote reduse, care a fost reintrodusă prin noul Cod fiscal, reprezintă o
modalitate de a simplifica şi, în acelaşi timp de a asigura o mai corectă colectare a veniturilor
publice, eliminând totodată posibilitatea săvârşirii unor acte de evaziune fiscală.
Taxa pe valoarea adăugată este cel mai important impozit indirect, el deţinând ponderea
cea mai mare din totalul acestora. O atenţie deosebită se acordă taxei pe valoarea adăugată,
deoarece reprezintă o importantă sursă de venituri publicela bugetul de stat.
Taxa pe valoarea adăugată afectează în mod deosebit pe cei cu venituri mici, deoarece
TVA-ul se percepe, de regulă, la vânzarea bunurilor de larg consum. Astfel, taxa pe valoarea
adăugată este suportată de consumătorii finali, aceasta fiind inclusă în preţul de vânzare al
mărfurilor.
Din considerente sociale sau administrative, unele operaţiuni sunt scutite de taxa pe
valoarea adăugată. Prin aplicarea regimului de scutire de taxa pe valoarea adăugată cu drept de
deducere pentru exportul de bunuri, transporturi şi prestările de servicii legate direct de exportul de
bunuri, are loc detaxarea bunurilor exportate, ceea ce conduce la întărirea poziţiei concurenţiale a
întreprinderilor moldoveneşti pe pieţele externe.
Taxa pe valoarea adăugată nu afectează veniturile nominale, ci numai pe cele reale, ceea
ce înseamnă că micşorează puterea de cumpărare.
În ţările în curs de dezvoltare ponderea impozitelor indirecte o devansează pe cea a
impozitelor directe în totalul veniturilor fiscale. Impozitele indirecte au un ritm de creştere mai
accentuat comparativ cu ţările dezvoltate.
67
Republica Moldova nu îşi asigură deocamdată suficiente venituri bugetare, în ciuda faptului că
atât PIB-ul cât şi cadrul legislativ au cunoscut evoluţii pozitive. Pentru rezolvarea acestei
probleme propunem luarea următoarelor măsuri:
Tratarea nediscriminatorie a ofertanţilor de materii prime şi bunuri de capital;
Tratarea nediscriminatorie a importatorilor de bunuri;
Neacordarea de amânări de la plata taxei pe valoarea adăugată;
Impunerea de penalităţi severe pentru solicitările frauduloase;
Asigurarea stabilităţii legislaţiei şi evitarea “legilor speciale” pentru a evita confuziile ce
pot aparea în rândul contribuabililor;
Plata promtă a rambursărilor de taxă pe valoarea adăugată.
Creşterea eficienţei în colectarea taxei pe valoarea adăugată.
BIBLIOGRAFIE
LEGI ŞI ACTE NORMATIVE
1. Codul fiscal al Republicii Moldova. Legea Republicii Moldova Nr. 1163 –
XIII din 24.04.97 // Monitorul Oficial al Republicii Moldova nr. 102 din:
23.08.2001.
2. Legea Nr.571/22.12.2003 privind Codul fiscal al României // Monitorul Oficial
al României nr. 927 / 23.12.2003.
3. Codul vamal. Legea Republicii Moldova Nr. 1149-XIV din 20.07.2000 //
Monitorul Oficial al Republicii Moldova nr. 160 din: 23.12.2000.
4. Legea Republicii Moldova cu privire la bazele sistemului fiscal al Republicii
Moldova Nr.1198–XII din 17.11.1992 // Monitorul Oficial al Republicii
Moldova nr. 011 din: 30.11.92.
5. Legea Republicii Moldova cu privire la serviciul fiscal al Republicii Moldova
Nr. 876-XII din 22.01.1992 // Monitorul Oficial al Republicii Moldova nr. 001
din: 01.02.92.
6. Legea Republicii Moldova privind taxele locale nr. 186-XIII din 19.07.94 //
Monitorul Oficial al Republicii Moldova nr. 054 din: 18.04.2002.
68
7. Legea Bugetului de stat al Republicii Moldova pe anul 2007 nr. 348 din
23.11.2006 // Monitorul Oficial al Republicii Moldova nr. 189 din: 15.12.2006.
8. Hotărârea Guvernului Republicii Moldova cu privire la Cadrul de cheltuieli pe
termen mediu (2006-2008) nr. 1079 din 19.10.2005 // Monitorul Oficial al
Republicii Moldova nr. 148 din: 07.11.2005.
9. Hotărârea Guvernului Republicii Moldova cu privire la Cadrul de cheltuieli pe
termen mediu (2007-2009) nr. 813 din 11.07.2006 // Monitorul Oficial al
Republicii Moldova nr. 124 din: 08.08.2006.
10.Hotărârea Guvernului Republicii Moldova cu privire la aprobarea Strategiei de
promovare a exportului pe anii 2002-2005, nr.80 din 29.01.2002 // Monitorul
Oficial al Republicii Moldova nr. 021 din: 05.02.2002.
11.Hotărârea Guvernului Republicii Moldova cu privire la aprobarea Strategiei de
atragere a investiţiilor şi promovare a exporturilor pentru anii 2006-2015,
nr.1288 din 09.11.2006 // Monitorul Oficial al Republicii Moldova nr. 181 din:
24.11.2006.
MANUALE ŞI MONOGRAFII
1. Băcescu M. Macroeconomie: bazele macroeconomiei / M. Băcescu, A. Băcescu .
– Bucureşti: ALL, 1993. – 426 p.
2. Brezeanu Petre. Finanţe publice şi fiscalitatea intre teorie şi practică / Petre
Brezeanu . –Bucureşti: Moldova de Maine, 1998. – 220 p.
3. Bucătaru Dumitru. Finanţe: note de curs / D. Bucătaru. – Iaşi: Editura Fundaţiei
„Chemarea ”, 1994. – 157 p.
4. Caraganciu A., Instrumentarul de analiză a proceselor financiare / A. Caraganciu,
Chişinău: Prut Internaţional, 2001. - 112 p.
5. Caraganciu A. Problemele metodologice ale analizei mecanismului financiar în
economia de tranziţie / A. Caraganciu, Gh. Iliadi. – Chişinău: Editura ASEM,
1996. – 252 p.
69
6. Casian A. Tranziţia: retrospective şi perspective, politica bugetar-fiscală / A.
Casian, A. Petroia . – Chişinău: GUNIVAS, 2002. – 472 p.
7. Cobzari L. Rolul grupurilor financiar-industriale în perioada de tranziţie:
Tendinţele sociale în pragul secolului XXI / L. Cobzari , G. Ulian. - Kaunas, 1998.
8. Cobzari L. Metodologia planificării bugetare: elaborare de buget / L. Cobzari , T.
Manole . – Chişinău: CEP USM, 2004. – 231 p.
9. Ciubotaru M. Optimizarea macroeconomică în republica Moldova: elaborarea
sistemului de simulare / M. Ciubotaru: autoref. tz. dr. hab. in ştiinţe economice. -
Chişinău, 2000. – 25 p.
10.Dracea M. Echilibrul financiar în perioada de tranziţie / M. Dracea – Craiova:
Ed. Amicul casei, 1997.
11.Hoanţă N. Economie şi finanţe publice / N. Hoanţă. – Bucureşti: Polirom, 2000. –
285 p.
12.Manole T. Finanţe public e/ T. Manole. - Chişinău: AAP, 1998. – 348 p.
13.Manole T. Finanţele publice locale: teorie şi aplicaţii / T. Manole. – Chişinău,
Editura Cartier, 2000. – 264 p.
14.Manole T. Finanţele publice locale: rolul lor în consolidarea autonomiei
financiare la nivelul unităţilor administrativ-teritoriale / T. Manole. – Chişinău:
