Control Financiar

UNIVERSITATEA DE STAT DIN MOLDOVA Cu titlu de manuscris C.Z.U.: [336.148+657.6](478)(043) CAPRIAN IULIA EFICIENTIZAREA CONTROLULUI FINANCIAR N REPUBLICA MOLDOVA SPECIALITATEA 08.00.10. FINAE, MONED, CREDIT Tez de doctor n economie Conductor tiinific: ULIAN Galina, doctor habilitat n economie, Profesor universitar

Autor: CHIINU, 20122

CAPRIAN Iulia, 20123 CUPRINS ADNOTARE ..........5 ...........6 ANNOTATION..........7 LISTA ABREVIERILOR.........8 INTRODUCERE.........................9 1. EVOLUIA CONTROLULUI FINANCIAR

1.1 Sistemul controlului financiar ...........17 1.2 Controlul financiar i instituiile administrative: probleme, reflecii.................31 1.3 Rolul controlului financiar-fiscal ..............39 1.4 Concluzii la Capitolul 1 .............48 2. PROBLEMELE CONTROLULUI FINANCIAR: SOLUII METODOLOGICE 2.1 Controlul fiscal, evaziunea fiscal ...............50 2.2 Problemele eficientizrii controlului financiar .............62 2.3 Problema cuantificrii economiei tenebre ................76 2.4 Problema testrii corectitudinii revizorilor ..............88 2.5 Concluzii la Capitolul 2..............95 3. ORGANIZAREA CONTROLULUI FINANCIAR N REPUBLICA MOLDOVA 3.1 Lupta cu infraciunile economice n Republica Moldova......................97 3.2 Metode de control financiar n Republica Moldova ....................106 3.3 Controlul financiar public n Republica Moldova ...................119 3.4 Concluzii la Capitolul 3 .......130 CONCLUZI GENERALE I RECOMANDRI...................................................................133 BIBLIOGRAFIE........140 ANEXE...........148 Anexa nr.1. Principiile de organizare a controlului economic, financiar i gestionar.....149 Anexa nr.2. Structura organizatoric a controlului economico-financiar n Republica Moldova............................................................................................150 Anexa nr.3. Controlul fiscal i evaziunea fiscal n Republica Moldova....151 Anexa nr.4. Atitudinea populaiei fa de evaziunea fiscal i dinamica infraciunilor economice...............................................................................................................162 Anexa nr.5. Structura infraciunilor ............................................................................................167

Anexa nr.6. Principalii indicatori ai activitii Curii de Conturi i a CCCEC...........................1684 Anexa nr.7. Indicatori statistici privind volumul mijloacelor alocate/controlate de SCFR al Ministerului Finanelor pentru anii 2007-2011......................................................170 Anexa nr.8. Definirea controlului financiar................................................................................172 DECLARAIA PE PROPRIA RSPUNDERE ............173 CURRICULUM VITAE............1745 ADNOTARE Caprian Iulia, Eficientizarea controlului financiar n Republica Moldova, tez de doctor n economie la specialitatea 08.00.10 Finane, moned, credit Chiinu, 2012 Structura tezei: Introducere, trei capitole, concluzii generale i recomandri, bibliografia din 135 surse; 175 pagini de text ce includ: 8 anexe, 33 figuri, formule, 40 tabele. Rezultatele obinute sunt publicate n 23 lucrri. Cuvintele-cheie: control financiar, resurse financiare, bilan contabil, executarea bugetului, autonomie financiar, consolidarea veniturilor, venit, declaraie, utilitate, fraud, sanciuni, funciescop, optimizare, probabilitate, testare, corectitudine, taxe, eficien. Domeniul de studiu: finane-moned-credit. Scopul i obiectivele lucrrii: cercetarea i elaborarea mecanismelor de eficientizare a controlului financiar n Republica Moldova; fundamentarea direciilor i strategiilor de organizare a controlului financiar al resurselor financiare publice. Pentru realizarea scopului se propun urmtoarele obiective ale cercetrii: studierea i concretizarea conceptelor privind controlul financiar; elaborarea modelului economico-matematic privind modelarea procesului de elaborare a planului calendaristic optim de control financiar; formularea concluziilor i naintarea propunerilor privind eficientizarea controlului financiar n Republica Moldova. Noutatea i originalitatea tiinific: aprofundarea conceptului de control al resurselor

financiare publice; elaborarea unei noi metodologii privind controlul financiar public; evidenierea unor forme moderne de gestionare a finanelor publice n instituiile administrative; elaborarea prin metode economico-matematice a modalitilor de optimizare a timpului necesar pentru efectuarea reviziilor financiare; modelarea matematic a procesului de educaie a contribuabilului prin elaborarea metodelor adecvate de prevenire a evaziunilor. Problema tiinific de importan major soluionat const n propunerea i n justificarea din punct de vedere economic a msurilor de eficientizare a controlului financiar, scopul final fiind ridicarea nivelului controlului financiar n vederea majorrii resurselor financiare ale statului. Analiza tiinific a metodelor de organizare i control financiar n Republica Moldova efectuat de autor poate fi pus la baza perfecionrii legislaiei fiscale, a formelor de organizare, de sancionare a agenilor nedisciplinai. Tocmai problemele controlului financiar din Republica Moldova au condus autorul la ideea de a modela matematic unele procese, de a deduce concluzii i de a nainta propuneri adecvate situaiilor financiare create. Semnificaia teoretic: Constatrile teoretice i concluziile realizate formeaz elementele de metodologie pentru investigaiile tiinifice viitoare. Totodat, teza poate fi propus ca surs bibliografic n procesul didactic desfurat n instituiile de nvmnt economic superior. Valoarea aplicativ a lucrrii: rezult din recomandrile expuse, a cror implementare va spori eficiena domeniilor vizate, inclusiv a metodelor i procedurilor de efectuare a controlului. Implementarea rezultatelor tiinifice: unele recomandri elaborate n tez au fost acceptate spre implementare n activitatea Curii de Conturi, a Serviciului Vamal, precum i n studierea cursurilor universitare. 6 , , 08.00.10 , , 2012

: ; ; ; ; 135 ; 175 ; 8 ; 33 ; 40 . 23 . : , , , , , , , , , , , , , , , , , . : , , . : , . : ; - ; . : ; ; ; - ; . , , , ,

, . , . . : , . : , , : . : , .7 ANNOTATION Caprian Iulia, Raising efficiency of financial control in the Republic of Moldova, PhD thesis in economics at the specialty 08.00.10 Finance, Money, Credit. Chiinu, 2012 Structure of thesis: introduction, three chapters, general conclusions and recommendations, bibliography comprised of 135 sources; 175 pages; 8 annexes; 33 charts; formulae and 40 tables. The obtained results are published in 23 separate scientific articles. Keywords: financial control, financial resources, balance sheet, budget execution, financial autonomy, consolidation of income, income, declaration, utility, fraud, sanctions, function-goal, optimization, probability, testing, correctness, taxes, efficiency.

Area of research: finance-currency-credit. Thesis purpose and objective: researching and elaborating mechanisms for raising the efficiency of financial control in the Republic of Moldova, substantiating directions and strategies for organizing financial control of public financial resources. In order to realize our purpose, we propose the following objectives of research: study and concretization of concepts on financial control; elaboration of a economic-mathematical model for shaping the process of elaborating an optimal calendar plan of financial control; establishing conclusions and proposals for raising the efficiency of financial control in the Republic of Moldova. Scientific novelty and originality: Deepening the concept of financial control of public financial resources; Elaborating a new methodology of public financial control; Highlighting new forms of management for public funds in administrative institutions; Elaborating, via economic and mathematical methods, ways of optimizing the time necessary for financial revisions; Mathematically modeling the process of taxpayer education through the elaboration of adequate methods to prevent tax evasion. The major scientific problem solved herein lies in the proposal and economic justification of measures meant to heighten financial control efficiency, the final goal residing in elevating financial control level so as to increase state financial resources. The scientific analysis of methods of organization and financial control used in the Republic of Moldova performed by the author can be used as basis for improving fiscal law, forms of organization, sanctions applicable to undisciplined economic agents. The problems faced by financial control in the Republic of Moldova are what lead the author to mathematically model some processes, deduce conclusions and forward adequate proposals for created financial situations. Theoretical significance: The theoretical observations and conclusions form the methodological elements for future scientific investigation. The thesis may also be proposed as a bibliographical source for the process of higher economic education. Applicative value: Results from presented recommendations, whose implementation will raise the efficiency of concerned fields, among which: methods and procedures for performing financial control.

Implementation of scientific results: some recommendations were accepted for implementation into the operation of the Court of Accounts, the Customs Service, as well as into university curricula.8 LISTA ABREVIERILOR BNM Banca Naional a Moldovei CCCEC Centrul de Combatere a Crimelor Economice i Corupiei CFS Controlul financiar de stat IFPS Inspectoratul Fiscal Principal de Stat RM Republica Moldova SF Serviciul Fiscal SUA Statele Unite ale Americii UE Uniunea European SNCSP Standardele naionale de contabilitate a sectorului public PNB Produsul naional brut CC Curtea de Conturi BNS Biroul Naional de Statistic PIB Produsul intern brut BOP Barometrul de Opinie Public 9 INTRODUCERE Actualitatea i importana temei abordate. Controlul financiar este o activitate economico-financiar necesar, specific, cu consecine sociale, care const n determinarea corectitudinii, plenitudinii, oportunitii definirii, clasificrii, recunoaterii, evalurii, reflectrii n conturi i raportrii informaiei aferente veniturilor i cheltuielilor ntreprinderii. n cadrul acestuia este necesar s se stabileasc urmtoarele: existena n politica de contabilitate a ntreprinderii a compartimentului referitor la evidena veniturilor i cheltuielilor; corectitudinea perfectrii documentare a faptelor economice generatoare de venituri i cheltuieli; corectitudinea

i oportunitatea reflectrii veniturilor i cheltuielilor n registrele i conturile contabile; corectitudinea generalizrii informaiilor privind veniturile i cheltuielile n rapoartele financiare. El necesit a fi eficientizat n vederea prevenirii i nlturrii pagubelor aduse avutului public, privat, astfel nct s stabileasc standardele, normele, obiectivele, s evalueze rezultatele, s determine abaterile i, ca urmare, s fie luate msuri ntru corectarea deviaiilor. Controlul financiar i eficientizarea acestuia este o tem deosebit de actual pentru Republica Moldova, unde: economia tenebr, n ultimii 20 de ani, ocup un loc tot mai avansat n totalul activitilor economice, ceea ce trezete ngrijorare; salariile unor categorii de angajai n sfera neproductiv sunt sub nivelul necesarului; deficitul bugetar este n cretere. Actualitatea temei este determinat de nsui procesul de cunoatere ce include urmtoarele momente eseniale: cunoaterea situaiei ideale, considerate ca baz de referin (comparaie); cunoaterea situaiei reale; determinarea abaterilor (prin confruntarea situaiei reale cu cea ideal); respectiv, formularea unor concluzii, sugestii, propuneri i msuri. Exercitarea controlului financiar vizeaz: modul de folosire a documentelor tipizate; completarea acestora cu toate elementele necesare; completarea corect a datelor i existena eventualelor tersturi, falsificri, adugiri n text, corectri nesemnate; existena semnturilor originale, inclusiv concordana cu specimenele de semnturi; concordana dintre documente i justificrile anexate; corectitudinea efecturii adecvate a calculelor, ntocmirea documentelor viznd identificarea i nlturarea erorilor de calcul care pot denatura coninutul operaiunilor economice i financiare, eventual n slujba unor scopuri oculte. Problema privind organizarea optim a controlului financiar devine deosebit de actual n cazurile de apariie a crizelor economice, n situaiile n care veniturile la bugetul de stat se reduc considerabil, atunci cnd datoriile devin funcii de volumul emisiilor monetare, cnd multe ntreprinderi economice funcioneaz n regim haotic, pentru care lipsete o baz teoretic; pieele de desfacere se prbuesc. Apariia haosului economic genereaz probleme specifice i 10

pentru controlul financiar, condiionnd reducerea considerabil a participanilor la pieele de desfacere. Reducerile activitilor productive, creterea nivelului de omaj impun metode specifice de control financiar. n perioadele de criz economiile naionale se confrunt cu modificri n structura produciei, exportului, importului. Fiecare ar, inclusiv Republica Moldova, n procesele efecturii controlului financiar trebuie s-i reajusteze metodele informaionale, s-i creeze stereotipuri de control financiar, s-i perfecioneze metodele de calcul al fluxurilor financiare. Cuantificarea situaiilor n perioadele de criz financiar, de exemplu n perioada 2008-2011, este o problem de prim importan. n condiiile crizelor financiare probleme fr de precedent pot crea bncile comerciale, creterea tendinelor speculative, creterea datoriilor pe scar mondial. n acest context prezint interes elaborrile metodologico-practice de estimare cantitativ a activitilor economice neoficializate. Problema este generat de lipsa unui sistem de eviden statistic, a unui sistem de indicatori economici din economia real care ar fi pui la baza estimrii cantitative a indicatorilor din economia tenebr. Actualitatea temei este determinat i de faptul c administraia, ca structur prin intermediul creia se urmrete realizarea interesului general al societii sau ca prestatoare de servicii, constituie una dintre cele mai utile activiti umane, contribuind la punerea n valoare a bogiilor sociale, iar necesitatea cercetrilor n domeniul finanelor publice locale este dovedit de un ir de argumente, primul dintre care const n afirmaia c o autonomie local real i eficient este posibil numai n condiiile existenei unei autonomii financiare. Drept actual se impune i necesitatea perfecionrii controlului financiar n contextul mbuntirii mecanismului de dirijare cu averea public, astfel nct acesta s rspund ct mai eficient necesitilor sociale. Nu n ultimul rnd, acest mecanism fiind armonizat cu mecanismele internaionale de control financiar, va aproba ara noastr cu nc un pas de ideea Integrrii Europene. Sfera de manifestare a funciei de control este mai larg dect cea a funciei de repartiie, deoarece vizeaz, pe lng constituirea i repartizarea fondurilor financiare publice, i

modul de utilizare a resurselor. Descrierea situaiei n domeniul de cercetare i identificarea problemelor de cercetate. Din cele mai vechi timpuri, controlul financiar a fost studiat, analizat preponderent de ctre practicieni, dar nu i de teoreticieni. Conceptul de control se ntlnete nc n epoca feudal, cnd domnitorii rilor Romne hotrau cuantumul drilor care se colectau din impozite, servicii sau proprieti, precum i modul de utilizare a acestora. Evolund n spaiu i n timp, sub diferite forme, controlul financiar dintotdeauna a urmrit ca finanele publice s fie administrate legal, corect i sistematic, n vederea satisfacerii intereselor de ordin general ale statului.11 Importana i necesitatea controlului financiar n condiiile economiei de pia sunt unanim recunoscute. Rolul controlului financiar poate fi pus n eviden n toate fazele proceselor economico-sociale, ncepnd de la activitile de proiectare, contractare, pn la finalizarea acestora i nregistrarea rezultatelor obinute. n condiiile economiei de pia este necesar consolidarea instituiei controlului financiar, att sub aspectul modului de organizare, ct i sub aspectul cuprinderii i extinderii acestuia n viaa economic. n ce privete situaia actual n domeniul de cercetare, e de menionat c Parlamentul i Guvernul Republicii Moldova se confrunt cu unele sarcini dificile n activitatea de ghidare a rii pe parcursul procesului major de transformri menite s asigure conformarea cu standardele de guvernare din Uniunea European. Printre acestea figureaz i pregtirea unor mai bune sisteme de elaborare a rapoartelor financiare, modificarea procesului de control financiar, n aa fel nct ministerele s-i asume o mai mare responsabilitate n ceea ce privete introducerea sistemelor riguroase de control financiar i raportare. ntru soluionarea acestor probleme, identificate de noi i ca probleme de cercetare, n anul 1991 controlul statului a fost ntrit prin nfiinarea sau renfiinarea unor structuri n cadrul Ministerului Finanelor. Potrivit legislaiei elaborate n perioada anilor 1991-1993, cu modificrile ulterioare, controlul financiar s-a realizat: la nivel naional de ctre Ministerul Finanelor,

prin organele sale specializate: Departamentul Controlului Financiar de Stat, Inspectoratele Fiscale i Garda Financiar; la nivelul ministerelor i celorlalte organe publice centrale prin controlul financiar preventiv i controlul financiar de gestiune asupra patrimoniului propriu; la nivelul societilor comerciale i al celorlali ageni economici prin cenzori, organe i forme prevzute n actele normative, contractele de societate i statute proprii de nfiinare i organizare. Drept suport considerabil n procesul de studiere teoretic a temei au servit un ir de lucrri: , .., , .. . -: , 2002; .. . n: , 1989, 4; .. : . n: , , 2007, 4; .. . n: , 2008, 10; Bostan I. Controlul financiar. Bucureti: Polirom, 2000; Munteanu V. Control i audit financiar. Bucureti: Lucman Serv, 1998; Iancu V. Dreptul finanelor publice. Bucureti: Sylvi, 2002; Boulescu M., Ghi M. Control financiar. Bucureti, 1997; Boulescu M., Ghi M. Control financiar i expertiz contabil. Bucureti, 1998; Dobra I. Locul i rolul analizei n cadrul controlului financiar-fiscal. n: Finanelor publice i contabilitate, 2004; 12 Ciurileanu R. Consideraii asupra reglementrii privind controlul intern, auditul intern i controlul financiar preventiv. n: Controlul economico-financiar, 2000; Carau M. Curs de revizie i control. Chiinu: ASEM 1990; Harea R. Contabilitatea operaiilor comerciale. Chiinu: ASEM, 2004; Maximilian S. Modelarea proceselor economice. Chiinu: ULIM, 2009; Keynes J.M. The General Theory of Employment, Interest and Money. New York: Harcourt-Brace, 1936; Global Financial Stability Report. Washington: IMF, October 2009; Cooper G. The Origin of Financial Crises: Central Banks, Credit Bubbles and the Efficient Market Fallacy. London: Harriman House, 2008; lucrrile tiinifice ale economitilor Frecuan A.I.,

Balan I., Golocialov I., Ulian G., Bucur V., Tostogan P., Cobzari L., Cazacu Iu., Garaganciu A., Secrieru A., Maleca I., Gogrnoiu Gh., Hncu R., Cuhal V., Cuhal R., Gumovschi A., Enicov I., Tormozei V., Oboroc I., Nederi A., Popovici A., Amarfii-Railean N., Slobodeanu N., Bunescu Gh., Chetraru A., Fotescu S., Manole T., Pintilie Popovici E., Rotaru L. Cu privire la lucrrile teoretice viznd eficientizarea controlului financiar trebuie s subliniem c bibliografia lor este foarte srac. Accentul n permanen s-a pus pe aspectele practice i nu pe cele analitice, teoretice care ar putea contribui considerabil la eficientizarea controlului financiar. Astfel, prezenta lucrare vine s suplineasc acest gol. Scopul tezei const n cercetarea i elaborarea mecanismelor de eficientizare a controlului financiar n Republica Moldova, n fundamentarea direciilor i strategiilor de organizare a controlului financiar al resurselor financiare publice. Pentru realizarea scopului se propun urmtoarele obiective ale cercetrii:

de efectuare a controlului financiar i determinarea criteriilor de eficientizare;

-fiscal n toate fazele proceselor economico-sociale ce se desfoar n condiiile economiei de pia;

-matematic privind modelarea procesului de elaborare a planului calendaristic optim de control financiar;

financiar n Republica Moldova. Metodologia cercetrii tiinifice. Studiul de doctorat a fost realizat printr-o abordare sistemic, fiind aplicate urmtoarele metode: analiza cantitativ i calitativ, sinteza, inducia i deducia, abstracia tiinific, metode grafice i tabelare, metode inerte disciplinelor economice 13

observaia, raionamentul, comparaia, clasificarea, gruparea, metoda sondajului, metode sistematice i analiz static, precum i modelarea econometric. n vederea dezvoltrii teoriei la tema Eficientizarea controlului financiar n Republica Moldova sunt propuse metode i procedee proprii de cercetare care vin s suplineasc procedeele specifice tiinelor economico-financiare. La baza metodei de cercetare n lucrare st observarea direct i indirect a realitii. Realitatea financiar, economic, social, redat n principal prin intermediul informaiilor valorice, este analizat cu ajutorul abstraciei tiinifice. Simularea i verificarea teoriei financiare, economice sunt efectuate cu ajutorul modelelor economico-matematice, al unor algoritmi, scheme-bloc complexe care reprezint o abstractizare a fenomenului studiat. La elaborarea msurilor de eficientizare a controlului financiar n Republica Moldova drept metode pentru dimensionarea cantitativ a proceselor de control financiar au servit: msurarea i instrumentele de msurare; redarea aspectelor calitative i cantitative ale fenomenului financiar aspecte de esen, determinate, n mod obiectiv, de coninutul mecanismelor concrete n activitile de control financiar. Deoarece n orice ar n care persist economia de pia ntreprinderea se consider pilon structural al activitii economice, problemele ce vizeaz controlul financiar abordate n lucrare sunt analizate din perspectiva unei instituii administrative. n cadrul sistemului de gestiune cu diverse aspecte de activitate cea mai important verig este gestiunea finanelor. De aceea, gestiunea financiar a patrimoniului unei instituii implic o bun cunoatere a teoriei i practicii financiare, precum i a metodologiei de cuantificare a eforturilor i a rezultatelor financiare. Obiectul cercetrii l constituie: metodele existente de control financiar n Republica Moldova, analiza acestora, experienele altor ri n efectuarea controlului financiar, modalitile analitice de eficientizare a controlului financiar, coninutul mecanismelor concrete n activitatea de control financiar. Problema tiinific de importan major soluionat const n propunerea i n justificarea din punct de vedere economic a msurilor de eficientizare a controlului financiar,

scopul final fiind ridicarea nivelului controlului financiar n vederea majorrii resurselor financiare ale statului. Analiza tiinific a metodelor de organizare i control financiar n Republica Moldova efectuat de autor poate fi pus la baza perfecionrii legislaiei fiscale, a formelor de organizare, de sancionare a agenilor nedisciplinai. Tocmai problemele controlului financiar din Republica Moldova au condus autorul la ideea de a modela matematic unele procese, de a deduce concluzii i de a nainta propuneri adecvate situaiilor financiare create. Noutatea i originalitatea tiinific vizeaz urmtoarele elemente: Aprofundarea conceptului de control al resurselor financiare publice;14 Elaborarea unei noi metodologii privind controlul financiar public; Elaborarea unor forme moderne de gestionare a finanelor publice n instituiile administrative; Elaborarea modelului economico-matematic privind modelarea procesului de elaborare a planului calendaristic optim de control financiar; Elaborarea metodologiei de testare a controlorilor financiari la nclinarea spre coruptibilitate; Elaborarea prin metode economice matematice a modalitilor de optimizare a timpului necesar pentru efectuarea reviziilor financiare; Modelarea matematic a procesului de educaie a contribuabilului. Importana teoretic a lucrrii se exprim n tratarea sistemic a proceselor economicofinanciare. Controlul financiar n teoria sistemelor este efectuat de blocul REGULATORUL conexiunea invers din sistem. Pentru studierea controlului fiscal, a evaziunii fiscale, n lucrare s-a pornit de la necesitatea modelrii matematice a procesului. n acest model al conceptului de control fiscal, contribuabilul i inspectorul fiscal sunt elementele unui sistem fiscal. Modelul matematic constituie baza teoretic a unui proces care conine procedee, tehnici i instrumente de control fiscal; ofer modaliti de efectuare i finalizare a controlului fiscal; poate fi pus la baza conceptului de evaziune fiscal. O teorie separat, care servete drept baz a investigaiei temei propuse spre cercetare, este abordat prin modelarea rolului penalizrilor n educaia

contribuabilului fiscal. Teoria general a sistemelor acord un rol prioritar legturilor care se stabilesc ntre elementele unui sistem de control financiar. Sistemul economico-financiar, redat pe baza principiilor unui sistem de natur cibernetic, cuprinde ca elemente componente intrrile n sistem (x), structura de transformare (A), ieirile din sistem (y), controlul financiar (comanda de reglare), notat cu R. Structura de transformare a intrrilor x n ieirile y n permanen trebuie s fie sub o anumit supraveghere (control) calitativ, cantitativ, legislativ, financiar. Controlul financiar este un proces complex, se implic n fiecare din operatorii x, y, A. n acest context, controlul financiar constituie un proces axat pe dirijarea sau conducerea sistemelor economice, sociale, financiare, bancare, publice, administrative. Tratarea sistemic a controlului financiar servete att unor scopuri de cunoatere, ct i practicii financiare. Modelarea matematic a proceselor financiare pune ntr-o lumin nou modul n care sunt legate ntre ele elementele i modalitatea de funcionare a sistemelor considerate. Baza informaional const din actele legislative i normative care sunt n vigoare n Republica Moldova, conveniile internaionale, lucrrile specializate editate att n ara, ct i n 15 strintate. De asemenea, au fost utilizate materialele publicate n ediiile periodice. Calculele indicatorilor analitici s-au efectuat n baz rapoartelor anuale ale Curii de Conturi a Republicii Moldova, KPMG, FATF, n baza datelor statistice ale Departamentului Statisticii al Republicii Moldova (n prezent Biroul Naional de Statistic), Bncii Naionale a Moldovei, Ministerului Finanelor al Republici Moldova. Ca baz informaional servesc datele structurilor respective de la Ministerul Finanelor al Republicii Moldova, sistemul legislativ din ar, statistica privind evaziunile fiscale, nivelul de dezvoltare a economiei tenebre, normativele de impozitare, sistemul documentar, informaia exogen pentru punerea n funciune a unor modele economicomatematice Valoarea aplicativ a lucrrii. Rezultatele cercetrilor tiinifice i gsesc aplicabilitatea n procesul de eficientizare a controlului financiar din Republica Moldova. Inclusiv, acestea sunt de referin la elaborarea i adoptarea Legii privind controlul financiar de stat, care va determina: formele controlului financiar de stat; sarcinile controlului; metodele i procedurile de efectuare;

organele mputernicite cu exercitarea lui; interaciunea i colaborarea dintre ele; responsabilitatea acestor organe. n acelai rnd, valoarea aplicativ a lucrrii rezid n modificarea i ajustarea concepiei controlului de stat la relaiile social-economice, exprimndu-se n mod special n ideea autorului privind necesitatea redefinirii controlului de stat n control financiar de stat. Rezultatele tiinifice la care s-a ajuns n tez vor servi baz teoretic pentru perfecionarea sistemului financiar din Republica Moldova. Aprobarea rezultatelor tiinifice. Teza de doctor a fost discutat i aprobat la edinele Catedrei Finane i Bnci a Universitii de Stat din Moldova i n cadrul seminarului tiinific de profil. Elaborrile metodologice i recomandrile practice elucidate n tez au fost expuse de ctre autor n lucrri tiinifice ce-i aparin, precum i n cadrul a 7 conferine internaionale. Implementarea rezultatelor tiinifice: rezultatele tezei au fost acceptate spre implementare n activitatea Curii de Conturi a Republicii Moldova. Cercetrile efectuate pot servi drept baz pentru a fi implementate n procesul didactic n cadrul predrii disciplinelor Finane publice, Fiscalitate, Management financiar, Control financiar. Publicaii la tema tezei. Ideile promovate n tez au fost expuse n 23 de publicaii, n cadrul diverselor discuii, conferine. Volumul i structura tezei. Teza cuprinde adnotarea (n limbile romn, englez i rus), lista abrevierilor, introducerea, trei capitole, concluzii generale i recomandri, bibliografia din 135 titluri, i este perfectat pe 175 pagini, inclusiv 40 tabele, 33 figuri i 8 anexe. Cuvintele-cheie utilizate n tez: control financiar, resurse financiare, bilan contabil, executarea bugetului, autonomie financiar, consolidarea veniturilor, venit, declaraie, utilitate, 16 fraud, sanciuni, funcie-scop, optimizare, probabilitate, testare, corectitudine, taxe, eficien, cheltuieli, controlori financiari, subieci economici, revizie, model, economie tenebr, tabelalgoritm, infraciuni financiare. 17 1. EVOLUIA CONTROLULUI FINANCIAR 1.1. Sistemul controlului financiar

Statul, indiferent de forma de organizare a acestuia, i-a creat din cele mai vechi timpuri sisteme de control, n special sisteme de control financiar, ale cror principale obiective au constat, n majoritatea covritoare a cazurilor, din activiti de urmrire a modului de realizare a obligaiunilor financiare ale populaiei fa de instituiile sale *71, p.182+. Controlul are funcia de informare dinamic, preventiv i n timpi reali, sporind creterea calitii deciziilor; ptrunde n esena fenomenelor, sesizeaz aspectele negative n momentele n care acestea se manifest ca tendin i intervine operativ pentru prevenirea i lichidarea cauzelor; controlul evalueaz rezultatele n raport cu normele i obiectivele stabilite, contribuie la prevenirea tendinelor i fenomenelor care necesit decizii de corecie; controlul se manifest ca form de perfecionare a modului de gestiune a patrimoniului, de organizare i conducere a activitilor unitii patrimoniale *65, p.29+. A demonstra faptul c n ara noastr exist un sistem de control financiar nu este o sarcina mpovrtoare. Aceasta din urmtoarele considerente: au fost publicate o serie de lucrri cu merite ce se cuvin a fi apreciate, n care nu s-a fcut economie de argumente, susineri i alte date convingtoare n aceast direcie; pe de alt parte, tot n asemenea lucrri au fost punctate nemijlocit i date din trecut, din istoria" controlului financiar, ceea ce a asigurat o justificare pertinent a acestei activiti. Esena i specificitatea controlului financiar ca sistem constau n faptul c acesta este atotcuprinztor, adic n sfera sa de activitate se regsesc, ordonate i sistematizate, n mod obiectiv, att relaiile, procesele, ct i fenomenele economice i financiare, n interdependena i condiionarea lor reciproc, toate acestea materializate n activitatea de administrare i gestionare a elementelor patrimoniului, de obinere a rezultatelor financiare, n toate locurile unde se utilizeaz valorile materiale i bneti. Indiferent de nivelul la care se exercit i de scopurile urmrite, controlul se compune din trei elemente distincte, ntre care se stabilesc conexiuni: compararea situaiei scriptice cu situaia de fapt (real); analiza i evaluarea rezultatelor i a abaterilor; valorificarea constatrilor *65, p.29+. Situaia ideal se stabilete pe baza:

prescripiilor i restriciilor sistemului legislativ; deciziilor i hotrrilor conducerii la diferite niveluri; programelor de activitate, bugetelor de venituri i cheltuieli, stocurilor scriptice reflectate n contabilitate. Situaia real se stabilete pe baza observaiilor la faa locului, inventarierilor de control, verificrilor documentare, analizelor de laborator, expertizelor, explicaiilor obinute de la cei supui controlului.18 Momentul esenial al procesului de control l constituie comparaia. Orice operaie sau activitate economico-financiar se cerceteaz n raport cu un criteriu, cu o baz de comparaie. Criteriile de comparaie determin i natura controlului: comparaia n funcie de un criteriu prestabilit (norm, scopuri, prognoze, sarcini, standarde etc.); comparaia cu caracter special (ntre variante de eficien a unor msuri sau soluii organizatorice pentru alegerea celei optime); comparaii de spaiu (de exemplu, ntre unele servicii publice); comparaii n timp (ntre activitatea programat sau efectiv i cea din perioada precedent). Pe baza rezultatelor la care s-a ajuns n urma comparrii se trece la analiza i evaluarea rezultatelor sau abaterilor i la delimitarea factorilor de influen i a cauzelor, la determinarea consecinelor i a responsabilitilor. Valorificarea constatrilor este etapa final a procesului de control. n funcie de concluziile la care s-a ajuns n etapele precedente ale controlului, n cadrul acestei etape se definitiveaz i se pune n micare un ansamblu de msuri care s duc la influenarea activitilor controlate *83, alin.18.4+. Ieirile din sistemul de control sunt formate din: msuri operative luate n timpul controlului pentru redresarea situaiei i mbuntirea activitii; sancionarea vinovailor; dispoziii obligatorii date celor controlai; rapoarte i informri ctre organele de conducere care au dispus controlul; propuneri pentru mbuntirea fundamentrii deciziilor conducerii. Prin aciunea de control se stabilete dac activitatea economic i financiar este organizat i se desfoar conform normelor, principiilor i regulilor stabilite. Cunoaterea i perfecionarea activitii financiare presupune un sistem metodologic cu ajutorul cruia s se reflecte realitatea, legalitatea i eficiena. Metodologic, controlul este un proces de cunoatere care impune mai multe momente: cunoaterea situaiei stabilite, cunoaterea situaiei reale, cunoaterea abaterilor prin compararea situaiei reale cu cea stabilit, concluzii, propuneri i msuri. Metodologia de control privit ca proces structurat pe momentele enumerate supra poate fi redat

schematic (Figura 1.1). Orice activitate de control financiar-contabil are ca obiect cercetarea unor operaiuni sau procese economice n scopul determinrii evoluiei, stadiului sau corectitudinii acestora n raport cu programul, obiectivele fixate, cu normele legale care le reglementeaz. Metoda controlului financiar-contabil reprezint sistemul logic ce presupune o cale tiinific de cercetare i aciune, un sistem metodologic cu ajutorul cruia n activitile de control s se oglindeasc realitatea, legalitatea i eficiena acestuia. Calitatea activitilor de control i rezultatele lor depind n mare msur de procedeele, tehnicile i instrumentele utilizate. Pentru atingerea scopului urmrit de control sunt utilizate diferite tehnici i procedee de verificare a activitii supuse controlului care difer i au un coninut specific, adaptat mprejurrilor concrete, n funcie de natura activitilor controlate, formele de control financiar, sursele de informare pentru control, posibilitile de 19 perfecionare a activitii controlate. Multitudinea de activiti economice, interaciunea i condiionarea lor reciproc impun diversificarea procedeelor de exercitare a controlului. Aceste procedee pot fi folosite de controlul concomitent, succesiv n acelai proces sau pot fi folosite separat. Dintre procedeele de control folosite amintim studiul general prealabil. Sistemul metodologic de control Elementele sistemului de control Metodologia de control Compararea situaiilor Formularea obiectivelor Analiza i evaluarea rezultatelor Delimitarea obiectivelor pe forme de control Valorificarea constatrilor Organele competente s efectueze controlul n funcie de Procedee Sursele de informare pentru control Studiul general prealabil Aplicarea procedeelor i tehnicilor de control

Controlul documentar contabil Stabilirea deficienelor, lipsurilor, abaterilor Controlul faptic ntocmirea actelor de control Controlul total sau prin sondaj Modaliti de valorificare i finalizare Analiza economico-financiar Stabilirea eficienei controlului Fig. 1.1. Sistemul metodologic de control. Sursa: Viorel Lefter. Perfecionarea controlului financiar prioritate a managementului organizaiilor n etapa actual. n: Economie i practic, 2007, nr.4(509), p.29-36. Tabelul 1.1. Obiectivele i sursele de informare ale studiului general prealabil Obiective Surse de informare Sarcinile rezultate din normele n vigoare pentru domeniul de activitate controlat Orientrile, instruciunile, competenele i rspunderile n structura intern a unitii controlate Modul de organizare a evidenei contabile i tehnico-operative Situaia de fapt existent n activitatea ce urmeaz a fi controlat Normele legale; Procesele-verbale de control anterioare; Drile de seam contabile; Procesele-verbale ale organelor colective de conducere; Consultrile cu conducerea compartimentelor controlate Sursa: Viorel Lefter. Perfecionarea controlului financiar prioritate a managementului

organizaiilor n etapa actual. n: Economie i practic, 2007, nr.4(509), p.29-36.20 Controlul documentar contabil este folosit cel mai frecvent n practica economic i financiar. Poate fi preventiv sau ulterior i se realizeaz pe baza documentelor justificative (Figura 1.2).

Fig. 1.2. Controlul documentar contabil. Sursa: Elaborat de autor Controlul faptic are ca obiect determinarea exact a cantitilor i valorilor existente, a strii n care acestea se gsesc, a stadiului i a modului de prelucrare, a respectrii legalitii n utilizarea lor. Controlul total, sau prin sondaj, cuprinde toate operaiile din cadrul obiectivelor stabilite i pe ntreaga perioad supus controlului. Este cel mai cuprinztor i sigur, dar nu poate fi aplicat ntotdeauna. Controlul prin sondaj cerceteaz cele mai reprezentative documente i Controlul documentar-contabil Preventiv Concomitent Ulterior Realitatea Exactitatea xactita tea Legalitatea Obiectivitatea Necesitatea Oportunitatea Autenticitatea

Activitii economico-financiare nregistrarea n evidena tehnico-operativ Documentele primare i centralizatoare Situaiile financiare i bilanurile Poate fi Stabilete Are la baz21 operaii care permit formularea unor concluzii cu caracter general asupra obiectivului urmrit. De obicei, se efectueaz controlul prin sondaj i, dac se gsesc nereguli majore, se extinde i se realizeaz controlul total. Analiza economico-financiar este un procedeu de cercetare care se bazeaz pe descompunerea sau desfurarea unui obiect sau fenomen n prile sale componente. Cu ajutorul tehnicilor specifice acestui procedeu fiecare element se cerceteaz n parte, se stabilesc relaiile de cauzalitate i factorii care le genereaz, se determin tendinele i fluctuaiile diferiilor indicatori. Analiza economico-financiar contribuie la orientarea controlului spre aspectele eseniale sau deficitare. Tabelul 1.2. Procedee i tehnici de control financiar Procedee i tehnici de control financiar Procedee Tehnici Controlul documentar-contabil Controlul cronologic; Controlul invers cronologic; Controlul sistematic; Controlul reciproc; Controlul ncruciat; Controlul combinat sau mixt; Investigaia de control; Comparaia de control; Calculul de control; Examenul critic; Analiza contabil; Balana analitic

de control; Balana sintetic de control; Balana de control ah; Reconstituirea cantitativ; Comparaia de control; Corelaia intrrilor de bunuri; Corelaia actelor contabile; Controlul intergestionar; Inventarierea; Expertiza tehnic i analiza de laborator. Controlul faptic Inventarierea, expertiza tehnic i analiza de laborator, observaia direct, inspecia fizic. Controlul total sau prin sondaj Controlul complet; Controlul continuu i permanent; Controlul periodic; Controlul direct; Stabilirea relaiilor cauzale ntre fenomene; Diviziunea i descompunerea. Analiza economico-financiar Gruparea; Balana elementelor; Corelaia operaional. Sursa: Elaborat de autor n Republica Moldova, ca stat suveran i independent, controlul financiar a nceput s funcioneze din anul 1991, ns activitatea propriu-zis de restructurare, perfecionare i formare a unui sistem optim de control de stat a luat amploare abia n 1994, odat cu adoptarea de ctre Parlamentul Republicii Moldova a noii Concepii privind controlul de stat, document ce prevede 22 crearea bazei unui sistem de control financiar de stat adecvat noilor condiii de tranziie a Moldovei la relaiile de pia. Administrarea att a banilor publici i a patrimoniului public, ct i a celui privat are o importan deosebit ntr-un stat modern, deoarece de buna desfurare a acestui proces depinde n mare parte prosperarea ntregii societi. Controlul financiar este o condiie obligatorie a funcionrii normale a sistemului economic i financiar ntr-un stat. n literatura de specialitate conceptul de control financiar este definit n mod diferit. Astfel, n opinia autorilor rui, controlul financiar reprezint: controlul asupra activitii financiare a agenilor economici *118, p.24+; controlul asupra legalitii i raionalitii n sfera formrii, repartizrii i utilizrii fondurilor bneti *129, p.123; 131, p.32+; o varietate a activitii

financiare a statului, realizat de ntregul sistem de organe de stat, de organe specializate de control i const n verificarea legalitii i raionalitii aciunilor din sfera formrii i utilizrii mijloacelor bneti, precum i a agenilor economici cu aplicarea formelor i metodelor specifice de organizare i desfurare *121, p.47-48+; o totalitate de msuri ce in de organizarea respectrii legislaiei i disciplinei financiare de ctre toi subiecii de drept financiar, precum i de evaluarea eficacitii operaiunilor financiare i a oportunitii cheltuielilor efectuate (n ali termeni, controlul financiar presupune nu doar o evaluare a legalitii activitii, ci i o analiz complex a acesteia) *129, p.47+. n doctrina romn, controlul financiar este definit ca fiind: verificare a modului de ndeplinire a programelor stabilite, elucidarea erorilor, abaterilor, lipsurilor, deficienelor din activitatea economico-financiar *11, p.14+; latur component a controlului economic, care are, n principal, ca obiective cunoaterea de ctre stat a modului cum sunt administrate mijloacele materiale i financiare de ctre agenii economici, a modului de realizare i cheltuire a banului public, el urmrind, totodat, asigurarea i consolidarea echilibrului financiar, asigurarea eficienei economico-financiare i, n final, dezvoltarea economiei naionale *78, p.186; 108, p.201+; un ansamblu de acte i operaiuni sau procedee specifice de verificare a respectrii, executrii i aplicrii conforme a normelor juridice referitoare la formarea i ntrebuinarea fondurilor bneti ale statului i ale celorlalte entiti sau colectiviti publice *46, p.227+; o activitate de verificare a respectrii i aplicrii conform normelor dreptului financiar desfurat cu finalitatea restabilirii legalitii formrii i ntrebuinrii fondurilor bneti de interes public i, implicit, cu finalitatea stabilirii rspunderii judiciare i aplicrii coreciilor legale n cazurile de nclcare a normelor dreptului financiar *45, p.380+; component a sistemului general de control al activitii economico-sociale i o form de manifestare a funciei de control al finanelor; controlul financiar reprezint un ansamblu organizatoric, ce acioneaz sistematic, la toate nivelurile i n toate unitile, n vederea prevenirii abaterilor i neajunsurilor, sprijinirii unitilor verificate n realizarea sarcinilor, 23

creterii eficienei economice i aprrii integritii proprietii, cunoaterii modului de aplicare a legislaiei n domeniul economic i financiar, precum i tragerii la rspundere a persoanelor vinovate [27, p.58]. n literatura de specialitate autohton, controlul financiar este definit ca fiind activitatea reglementat de lege a instituiilor de stat, municipale, obteti i economice de verificare a planificrii economice oportune i corecte, a justeei i plenitudinii acumulrii veniturilor n fondurile bneti corespunztoare, precum i a corectitudinii i eficacitii utilizrii lor *131, p.26]. n baza celor relatate putem concluziona: controlul financiar reprezint o activitate de verificare a modului de respectare a legislaiei financiare, cu scopul de a preveni angajarea de cheltuieli fr justificare economic i de a asigura profit n folosirea resurselor materiale, financiare i de munc. Controlul financiar este un instrument financiar al politicii financiare a statului, fiind mijlocul prin care se previn ilegalitile, se identific deficienele i se stabilesc msurile necesare pentru intrarea n legalitate, precum i se cerceteaz domeniul macro- i microeconomic, privite nu doar prin prisma corectitudinii operaiilor, dar i a eficienei cu care sunt gospodrite, utilizate i cheltuite resursele materiale, financiare i umane. Obiectul nemijlocit al controlului financiar l formeaz actele i operaiunile emise sau nfptuite de subiecii controlai. n timpul controlului, profesionitilor n domeniu le revine sarcina s urmreasc dac actele i operaiunile examinate ndeplinesc condiiile de legalitate, operativitate, eficien, economicitate i raionalitate *108, p.203; 119, p.89-90]. Prin modul de organizare i exercitare, prin rolul i obiectivele pe care le urmrete, controlul financiar ndeplinete o serie de funcii. Autorul romn V.Munteanu *80, p.29+ menioneaz urmtoarele funcii specifice controlului financiar: de prevenire i de perfecionare funcii care se materializeaz n prentmpinarea producerii unor deficiene sau pagube n desfurarea activitilor economico-financiare, ceea ce presupune perfecionarea acestora; de constatare a situaiei i de corectare n cazul n care apar dereglri, acestea presupun c prin control se urmrete modul n care se asigur

echilibrul financiar ntre venituri i cheltuieli i se influeneaz favorabil asupra realizrii sarcinilor economice; de cunoatere i de evaluare a situaiei existente, la un moment dat, a rezultatelor obinute; de reflectare asupra modului de desfurare a activitii n condiii de normalitate, legalitate i eficien; educativ i de stimulare a participanilor la realizarea procesului de management. Dup autorul V.Iancu *60, p.292+, controlul financiar ndeplinete urmtoarele funcii importante: de urmrire i evaluare cunoaterea rezultatelor i stabilirea msurilor de mbuntire a lor; de ndrumare; de constrngere. De asemenea, la acest subiect s-au referit i 24 D.D. aguna *108, p.202+, M.. Minea *78, p.187+ i I.Bostan *11, p.17+, care identific urmtoarele funcii: de evaluare; preventiv; de documentare; recuperatorie; pedagogic. Funcia de evaluare este o funcie de apreciere complet, real, exact i concret a activitii controlate. Funcia preventiv const ntr-o serie de msuri luate de organele de control n vederea evitrii i eliminrii unor fraude, pentru prevenirea efectelor negative ale acestora, prin identificarea i anularea cauzelor care le genereaz sau le favorizeaz. Funcia de documentare asigur cunoaterea cantitativ i calitativ a problemelor, controlul participnd nemijlocit la actul de conducere, furniznd date i informaii ntru fundamentarea deciziilor economico-financiare. Funcia recuperatorie const n aciunea de descoperire i recuperare a pagubei i n luarea de msuri fa de cei vinovai. Funcia pedagogic are un caracter formativ, de generalizare a experienei pozitive. Prin aceast funcie, controlul contribuie la ridicarea profesionalismului cadrelor din economie, a nivelului lor de pregtire i la soluionarea n condiii satisfctoare a sarcinilor ce le revin. Controlul nu este un scop n sine, ci mai mult un mijloc, o manier de a crete supleea i eficacitatea sistemului n care funcioneaz. n acelai timp, controlul financiar ndeplinete i o serie de funcii particulare: de msurare a posteriori a ecarturilor (abaterilor planificate anticipat); de diagnosticare a erorilor financiare pe baza ecarturilor simptomatice care afecteaz sau amenin activitatea agentului economic; de revizuire a obiectivelor sau previziunilor viitoare pe baza diagnosticului financiar constatat; de intervenire n cadrul competenelor date pentru redresarea

sau soluionarea problemelor firmei; de reglementare a activitii firmei, prin asigurarea aciunii de control n raport cu obiectivele firmei, focalizndu-se asupra activitilor n curs de desfurare; de pregtire a agentului economic pentru luarea deciziilor, pe baza rezultatelor controlului propriu; de nvare i autonvare a realitilor pe care controlul le ridic n permanen, prin aciunea coercitiv, asupra pertinenei cadrului i normelor legale folosite; funcia de corectare sau corectiv indic conducerii erorile comise, mrimea sau gravitatea acestora i cile de nlturare a lor. (Spre deosebire de funcia de reglare, care acioneaz pe toat durata desfurrii unei activiti i se realizeaz prin adaptarea continu a deciziilor conducerii, funcia corectiv intervine, de regul, la ncheierea unei etape, ciclu sau faze i se manifest prin nlocuirea total a deciziei iniiale. Deciziile de corectare sunt de fapt decizii noi, avnd o fundamentare mai realist i pot interveni att n faza de proiectare, ct i n faza de execuie. Mai mult dect att, misiunea controlului nu se consider ncheiat n momentul adoptrii deciziilor de corectare; el trebuie s vegheze la corelarea acestora cu celelalte decizii ale conducerii, s urmreasc modul n care au fost comunicate, nelese i aplicate n practic *52+); funcia de atestare-certificare se localizeaz, ndeosebi, la nivelul auditului financiar-contabil, a crui principal misiune este 25 s certifice conturile anuale ale agenilor economici, atestnd c acestea dau o imagine fidel, clar i complet a patrimoniului, a situaiei financiare i a rezultatelor obinute; funcia de prevedere sau previzional se concretizeaz n descifrarea tendinelor sau mersului evenimentelor viitoare. Activitatea de control presupune: stabilirea situaiei ideale (de dorit) lucru care se realizeaz pe baza programelor de activitate, normelor sau normativelor, sarcinilor concrete sau previziunilor; precizarea devierilor maxime de la situaia ideal care sunt permise n desfurarea activitii; determinarea situaiei reale existente la un moment dat; contrapunerea celor dou situaii (ideal, real) i stabilirea abaterilor efective; formularea concluziilor care se desprind din activitatea de control i propunerea, adoptarea schimbrilor care se impun. Pentru realizarea sarcinii de prevenire a angajrii de cheltuieli fr justificare economic, de asigurare a profitului sporit n folosirea resurselor materiale, financiare i de munc, de prevenire i combatere a

infraciunilor economice controlul se manifest prin diferite forme (Figura 1.3.). Raportat numai la sfera de cuprindere, controlul activitii economico-sociale este cunoscut sub forme de: control economic; control juridic; control financiar; control tehnic; control contabil etc. Dup momentul n care se exercit controlul *13, p.27+, att din punctul de vedere al datei de desfurare, ct i din punctul de vedere al operaiunilor supuse controlului, acesta se manifest sub trei forme: control preventiv; control operativ-curent; control ulterior. Separarea formelor de control asigur o delimitare strict a persoanelor care pot efectua controlul, a obiectivelor de control, a posibilitilor de valorificare a constatrilor i a scopului fiecrei forme de control. La rndul su, fiecare form de control asigur prevenirea, constatarea i nlturarea aspectelor negative n activitatea economic desfurat, precum i a neregulilor financiare, crend posibilitatea atingerii obiectivelor programate. Prin realizarea obiectivelor sale, controlul financiar ulterior asigur informaii conducerii operative, care s-i permit luarea unor msuri eficiente n domeniul economic, ntrete ordinea i disciplina financiar. Dup sfera de activitate *78, p.190+, controlul financiar poate fi: intern, caz n care se efectueaz pe baza dispoziiilor din interiorul entitii; extern, cnd se bazeaz pe documentele existente la ali ageni economici. n funcie de aria de cuprindere *12, p.32+, controlul financiar poate fi: general sau de fond, cuprinde totalitatea actelor i faptelor referitoare la activitatea economic i financiar a firmei. n funcie de scopul urmrit, controlul economic-financiar poate fi: tematic urmrete anumite aspecte concrete din activitatea unitilor controlate, putndu-se exercita asupra unei singure ntreprinderi sau asupra mai multor uniti de acelai fel, n care caz permite efectuarea unor analize comparative i formularea unor concluzii analitice cu privire la evoluia fenomenului cercetat. 26

Fig. 1.3. Clasificarea formelor de control financiar. Sursa: Elaborat de autor Controlul tematic poate avea ca obiect modul de aplicare a unor hotrri de stat, a normelor legale sau a rezultatelor introducerii unor sisteme de mbuntire. Controlul complex urmrete o arie mai larg de probleme, depind, de regul, cadrul activitii economice i financiare a unitilor economice supuse verificrii. Obiectivele sale se extind i asupra unor aspecte tehnice, sociale sau juridice, cum ar fi nivelul tehnic al produciei, productivitatea muncii, disciplina muncii, sistemul de recompense i sanciuni .a. Dup momentul exercitarii lui Control anterior Control concomitent Cotrol posterior Control general sau de fond Control parial Control total Dup aria de cuprindere Control prin sondaj Control combinat sau mixt Control tematic Control complex Control repetat Control sub form de anchete

Dup scopul urmrit Control faptic Control documentar Control din interiorul unei uniti Control exercitat din afara unitii Dup modalitile de exercitare Dup poziia organelor de control fa de unitile controlate27 Exercitarea controlului complex presupune participarea unor specialiti din diverse domenii, nu doar din cel economico-financiar, organizndu-se grupuri mixte de control formate din mai muli specialiti, ca: economiti, ingineri, medici, sociologi, psihologi, cadre din aparatul de stat, ali specialiti. Controlul repetat are ca obiect urmrirea evoluiei unui fenomen sau proces, a schimbrilor cantitative i calitative ce se produc n starea acestuia, ntr-o perioad determinat de timp. Acest tip de control se efectueaz, de regul, atunci cnd rezultatele unei activiti sunt constatate nesatisfctoare. Controalele repetate se exercit la anumite intervale de timp, urmrindu-se aceleai obiective i progrese nregistrate de la verificarea precedent, indiferent dac se efectueaz de acelai organ sau de ctre alte organe de control; sub form de anchet intervine n circumstane speciale, putnd fi generat de existena unor sesizri i reclamaii de constatare a necesitii verificrii documentelor ntocmite la diferite compartimente sau a cauzelor apariiei unor lipsuri nejustificate n gestiuni (spre deosebire de celelalte forme ale controlului economic-financiar, anchetele au ca punct de plecare strile de lucru sesizate, presupuse sau

constatate, avnd drept obiectiv confirmarea sau infirmarea acestora i stabilirea exact a faptelor). n funcie de modalitile de exercitare, controlul economico-financiar poate fi [27, p.45]: faptic se realizeaz prin verificarea la faa locului a operaiunilor economice i financiare, existenei de mijloace i a strii calitative a acestora, a stadiului n care se gsesc anumite procese productive. (Principala form de exercitare a controlului faptic este inventarierea, care se realizeaz prin msurare, numrare, cntrire, urmrindu-se n principal determinarea strilor cantitative. n acele cazuri inventarierea face necesar determinarea unor stri calitative, operaiune care se realizeaz prin observare direct, degustare, analize de laborator i expertize tehnice asupra bunurilor supuse inventarierii. Controlul faptic este cea mai eficient form de control, care permite cunoaterea temeinic a realitii, descoperirea eventualelor lipsuri i a rezervelor interne, contribuind astfel, ntr-o msur sporit, la protecia i consolidarea proprietii de stat i a celei private); documentar se realizeaz prin verificarea operaiilor economice consemnate n acte, care pot fi: documentele primare i centralizatoare, evidene tehnico-operative, conturi (fie de conturi), jurnale contabile, calcule periodice de sintez (balane de verificare sintetice i analitice, bilanul contabil i anexele salariilor, situaii comparative etc.). Controlul documentar poate fi preventiv, concomitent sau post-operativ, n funcie de timpul n care se execut, urmrind n fiecare caz obiectivele specificate (Tabelul 1.3.).28 Tabelul 1.3. Criterii de clasificare a formelor controlului financiar 1. Dup momentul exercitrii lui Control anterior - se exercit nainte de efectuarea operaiunilor economice;

- are drept scop prevenirea nclcrilor de disciplin financiar. Control concomitent - se exercit n timpul efecturii operaiunilor economice i financiare; - se exercit de consiliile de administraie, reprezentanii salariailor, mai este un control reciproc ntre membrii unui colectiv. Control posterior - se exercit dup efectuarea operaiunilor; - se efectueaz de organe specializate de control; - are drept scop analiza rezultatelor obinute, depistarea deficienelor, vinovailor, lichidarea neregulilor, evitarea lor pe viitor. 2. Dup aria de cuprindere Control general sau de fond - cuprinde totalitatea aciunilor economice i financiare ale ntreprinderii. Control parial - se exercit numai asupra unor sectoare, activiti sau grupuri de operaii (secie, depozit, aprovizionare). Control total - se expun controlului toate actele i faptele ce caracterizeaz activitatea dintr-un sector. Control prin

sondaj - se exercit numai asupra unor documente, operaiuni sau bunuri. Control combinat sau mixt - mbin toate formele de mai sus prin combinarea controlului tehnic, administrativ, juridic, social. 3. Dup scopul urmrit Control tematic - urmrete anumite aspecte concrete ale unitilor; - se exercit asupra unei ntreprinderi sau mai multor de acelai fel; - are scopul de a efectua analize comparative, de a formula concluzii; - cerceteaz modul de aplicare a unei hotrri. Control complex - urmrete o arie larg de probleme; - se extinde asupra unor aspecte tehnice, sociale, juridice, politice; - are ca int productivitatea muncii, nivelul tehnic de productivitate, disciplina muncii, masurile administrative, juridice; - are o eficien mai mare n ce privete cunoaterea aprofundat a realitilor. Control repetat - urmrete evoluia unui fenomen sau proces ntr-o perioad de timp; - are drept scop urmrirea progreselor nregistrate de la verificarea precedent. Control sub

form de anchet - se exercit n circumstane speciale; - are ca punct de plecare strile de lucruri sesizate, presupuse, constatate; - are drept scop confirmarea sau infirmarea faptelor; - se solicit explicaii verbale, note scrise sau declaraii. 4. Dup modalitile de exercitare Control faptic - inventariere; - observare direct; - analize de laborator; - expertize tehnice. Control documentar - verificarea documentelor centralizatoare, justificative; - calcule periodice, de sintez, bilanul i raportul financiar, balane sintetice i analitice. 5. Poziia organelor de control fa de unitile controlate Control intern - se exercit de ctre organele de conducere, efii de compartimente.

Control extern - se exercit de ctre Curtea de Conturi, Ministerul Finanelor i organele subordonate lui, inspectoratele specializate de control. Sursa: Elaborat de autor Sistemul de control economico-financiar n Republica Moldova este organizat i funcioneaz n mod unitar cuprinznd controlul: de stat; independent; obtesc; cetenesc; propriu (Anexa 2). Controlul de stat asupra activitii economico-financiare la toate nivelurile se exercit de ctre organele puterii legislative i executive. Controlul independent (audit) este exercitat de organizaii sau persoane experi care au fost atestai de Camera de Audit n rezultatul susinerii i eliberrii certificatului de calificare. n procesul efecturii controlului, auditorii sunt obligai: s 29 analizeze starea i autenticitatea evidenei contabile; s stabileasc corespunderea operaiilor economico-financiare cu legislaia n vigoare; s prezinte concluziile lor despre autenticitatea datelor contabilitii i ale raportului financiar; s efectueze auditul n conformitate cu prevederile actelor normative n vigoare; s respecte condiiile contractului de audit; s notifice proprietarul, solicitantul de audit i/sau persoana responsabil de conducerea entitii auditate despre denaturrile semnificative depistate i despre aciunile recomandate n urma efecturii auditului asupra raportului financiar; s renune la efectuarea auditului dac se ncalc principiul independenei activitii auditorului; s pstreze confidenialitatea informaiei aferente entitii auditate i s nu o divulge persoanelor tere, cu excepia divulgrii n cadrul proceselor penale, civile i contravenionale; s prezinte adunrii generale a entitii auditate raportul lor, precum i informaia referitoare la denaturrile depistate. Controlul vizeaz toate laturile vieii economice, administrative i sociale, genernd o multitudine de tipuri diferite de control. n domeniul economic, controlul are n vedere, n principal, cele trei laturi de baz ale activitilor ce se desfoar n unitile patrimoniale: latura tehnic sau profesional (care se refer la coninutul propriu-zis al activitii); latura economic (legat de ansamblul mijloacelor antrenate n realizarea respectivei activiti); latura financiar (care

vizeaz procurarea resurselor, eficiena muncii i rezultatele obinute). Corespunztor acestor trei laturi, vom avea un control tehnic, un control economic i un control financiar. Controlul tehnic are n vedere cu prioritate aspectele tehnologice ale proceselor de producie i de circulaie, proprietile fizice i chimice ale bunurilor i caracteristicile mijloacelor ce particip la desfurarea unei activiti. El se exercit n mprejurri cum sunt: recepionarea materialelor, utilajelor sau mrfurilor aprovizionate; obinerea unor produse sau semifabricate din producie proprie; definitivarea unor operaiuni, procese, lucrri sau a unor faze ale acestora, urmrirea desfurrii proceselor tehnologice, asistena tehnic de specialitate. Aspectele tehnice sau profesionale au numeroase legturi, directe i indirecte, cu activitatea economic i financiar a unitilor patrimoniale, astfel nct controlul lor mbrac adesea un caracter combinat sau mixt, de factur tehnico-economic, nelegndu-se prin aceasta c el urmrete concomitent i influenele sau implicaiile economicofinanciare ale fenomenelor tehnice verificate. Controlul economic urmrete n principal activitatea de producie i cea gestionar a agenilor economici, modul de gospodrire i utilizare a resurselor materiale i umane, realizarea integral i la timp a obiectivelor propuse. Sub incidena acestui control intr modul de utilizare a bazei tehnice, organizarea muncii i productivitatea acesteia, nivelul i structura costurilor, specializarea unitilor sau subunitilor economice, respectarea angajamentelor economice i a disciplinei contractuale. La nivel macroeconomic un asemenea control poate viza ndeplinirea programelor naionale de dezvoltare economico-social.30 Controlul financiar acioneaz n sfera relaiilor financiare, fiscale i de credit, urmrind cu prioritate constituirea i utilizarea fondurilor la toate nivelurile economiei naionale i asigurarea unei eficiene maxime. La nivelul unitilor patrimoniale controlul financiar urmrete, ntre altele: elaborarea bugetelor de venituri i cheltuieli i executarea acestora; rentabilizarea tuturor activitilor, produselor i sectoarelor; sporirea acumulrilor bneti i asigurarea capacitii de plat; creterea resurselor proprii de finanare; integritatea patrimoniului; prevenirea, descoperirea i recuperarea pagubelor suportate; respectarea disciplinei financiare i fiscale. Controlul financiar nu se rezum la ceea ce se petrece n ntreprindere i nu se limiteaz la perimetrul acesteia. El vizeaz n egal msur relaiile financiare ale unitilor patrimoniale cu exteriorul,

cu mediul economic, administrativ i social n care acestea i desfoar activitatea. Vom include aici obligaiile financiare i fiscale ale ntreprinderilor i instituiilor, raporturile lor cu organismele de asigurare i protecie social, eventualele subvenii primite i chiar relaiile de creditare i alte operaiuni efectuate prin bnci. ntre controlul economic i cel financiar exist multiple apropieri i interferene, ceea ce face ca activitile specifice lor s nu poat fi n toate cazurile precis delimitate. De altfel, controlul financiar este, n esen, o parte/o form a controlului economic, limitat la sfera raporturilor financiare i de credit. La rndul lor, toate problemele ce fac obiect al controlului economic au, ntr-un fel sau altul, consecine sau implicaii financiare, astfel nct ele trebuie urmrite i sub aspectul aportului pe care l aduc la desfurarea eficient a muncii, la obinerea unor rezultate financiare pozitive. Toate acestea ne conduc la ideea c n Republica Moldova se exercit de fapt un control economic, financiar i gestionar, care cumuleaz att prerogativele controlului economic, ct i pe cele ale controlului financiar. Ceea ce merit a fi observat i reinut este faptul c, sub raport teoretic, controlul economic, financiar i gestionar este reprezentat prin funcia de control al finanelor i, mai ales, prin funciile de control gestionar i informaional ale contabilitii. n sfera de cuprindere a controlului financiar i gestionar cteva module se particularizeaz n mod distinct. Astfel, un loc important l ocupa controlul gestionar, care urmrete n principal asigurarea integritii valorilor corporale i a celor de trezorerie aflate n administrarea operativ a unitilor economico-sociale i utilizarea acestor valori n conformitate cu interesele proprii, dar i cu normele legale n vigoare. Sarcina principal a controlului gestionar este de a prentmpina producerea unor fenomene negative i de a preveni pgubirea avutului public i privat, dar nu se reduce doar la aceasta. Atunci cnd msurile preventive nu sunt destul de eficiente, controlul gestionar intervine cu promptitudine pentru identificarea abaterilor, pentru descoperirea i evaluarea prejudiciilor provocate agenilor economici, pentru stabilirea i urmrirea masurilor de recuperare a 31

pagubelor. Controlul gestionar este o component de baz a controlului propriu exercitat n cadrul unitilor patrimoniale i, prin urmare, rolul su n conducerea i gestiunea ntreprinderii se ncadreaz n modelul prezentat n Figura 1.4, prin care am redat schematic rolul controlului n conducerea activitilor economico-sociale. Fig.1.4. Rolul controlului exercitat de stat n organizarea i conducerea administrativ a societii. 1.2. Controlul financiar i instituiile administrative: probleme, reflecii Controlul financiar asigur buna funcionare a activitii economice, acioneaz sistematic n vederea prevenirii abaterilor i deficienelor, eficientizrii, aprrii patrimoniului, cunoaterii modului de respectare a legalitii cu caracter economic i financiar, stabilirii rspunderii pentru pagube sau pentru nerespectarea disciplinei de gestiune. Realizarea nemijlocit n practic a activitii de control financiar se bazeaz pe o serie de principii i funcii de maxim generalitate care, indiferent de modificrile obiective pe care le suport aceast activitate n condiii politice, economice, sociale existente la un moment dat, s permit utilizarea cu eficien a resurselor publice i private. Controlul financiar este bazat pe urmtoarele principii: 1) principiul integrrii controlului financiar n structura organizatoric i de conducere a economiei naionale; 2) principiul autonomiei, competenei i autoritii controlului, care trebuie s rspund la mai multe cerine: organizarea controlului s fie astfel fcut nct s dea posibilitatea ca cel care conduce acela s i controleze. Aceast cerin presupune c fiecare structur organizatoric trebuie s dispun de propriile organe menite s urmreasc realizarea obiectivelor stabilite n mod permanent i sistematic, cu scopul de a obine informaii asupra propriilor rezultate i s Norme juridice cu caracter organizatoric i funcional, financiar i fiscal, social etc. Uniti patrimoniale

Desfurarea activitilor economice i financiare specifice de ctre persoanele juridice i fizice Organe de control ale puterii legislative i executive Aprecierea strii de conformitate cu normele legale n vigoare Msuri corective32 corecteze eventualele deficiene. Autonomia controlului i gsete expresia n organizarea propriu-zis a acestuia, n interdependena absolut de structurile verificate. Pentru a desfura o munc cu adevrat eficient, organele de control trebuie s fie independente fa de unitatea sau activitatea controlat, astfel nct s poat aciona nestingherit n virtutea sarcinilor i atribuiilor pe care le au. Excluznd raporturile de subordonare direct, autonomia implic ntr-o msur mai mare responsabilitatea organelor de control pentru calitatea verificrilor efectuate *24, p.35+; competena profesional este asigurat prin nivelul de pregtire, volumul de cunotine sau perceperea organului de control, la care se adaug unele caliti personale dobndite prin experien, reprezentate prin capacitatea de analiz i sintez, putere de selecie, spirit de orientare, fora de a ptrunde n intimitatea unor probleme complexe i de a sesiza aspectele lor eseniale, prin receptivitate fa de nou etc.; competena juridic, sau legal, desemneaz sfera de atribuii recunoscute de lege i dreptul organelor de control de a aciona n cadrul acestora; 3) principiul controlului extern, care presupune existena pe vertical a unor organisme de control independente, n afara structurii organizatorice a ministerelor, administraiei publice

locale, a altor organisme economice i sociale, indiferent de forma de proprietate. n organizarea controlului, acest principiu i gsete expresia nu doar la nivel macroeconomic, ci i la nivel microeconomic, n sensul c competenele de control se stabilesc n scar, inndu-se seama de subordonarea controlului, ceea ce permite ca orice activitate desfurat n cadrul unei uniti s fie ndrumat i controlat de organul de control ierarhic superior nemijlocit. Chiar i n cadrul controlului propriu al unitilor, principiul controlului extern i pstreaz viabilitatea, ntruct controlul exercitat se efectueaz asupra activitii nivelului subordonat, avnd competena de a dispune msuri cu caracter obligatoriu; principiul controlului extern cere ca n cadrul organizrii sistemului de control s se delimiteze strict sfera de activitate i competenele acordate fiecrui organ de control. Principiul asigur coordonarea, orientarea ca unitate de concepie, aciune i metod de exercitare a controlului *24, p.35+; 4) principiul specializrii controlului impune gruparea i specializarea organelor de control pe forme specifice, precum i pe domenii particulare n care acestea i exercit activitatea (industrie, comer etc.). Aceasta ofer posibilitatea folosirii raionale a aparatului de control, asigurnd i creterea eficienei acestuia; 5) principiul adaptabilitii controlului la structurile organizatorice i funcionale ale unitilor sau activitilor controlate. Controlul financiar are n toate cazurile un obiect bine precizat, exercitndu-se n cadrul ori asupra unor uniti, sectoare sau compartimente determinate i urmrind obiective ori avnd sarcini precise. n aceste condiii, este necesar ca formele i metodele de control s fie suficient de suple sau elastice, pentru a se adapta cu uurin la specificul activitilor controlate, la structurile de organizare i desfurare a acestora. n caz 33 contrar, rigiditatea controlului sau utilizarea unor metode stereotipice nu va putea asigura eficiena scontat. Respectarea acestor principii se nscrie n aciunea mult mai larg de perfecionare continu a tehnicilor de exercitare a controlului financiar, aciune care este impus de evoluia foarte rapid a metodelor de conducere, precum i de progresele nregistrate pe linia modernizrii sistemului informaional economic. Nu este secund i 6) principiul apropierii

controlului de locurile unde se iau deciziile i unde se concretizeaz responsabilitile pentru administrarea patrimoniului public sau privat. Aplicarea unui asemenea principiu urmrete, n principal, nlturarea verigilor intermediare i inutile din munca de control (Anexa 1). Avem n vedere c activitatea de control financiar este o latur inseparabil a conducerii n economie, iar responsabilitile pentru integritatea patrimoniului i pentru realizarea sarcinilor propuse revine, n primul rnd, unitilor patrimoniale i consiliilor lor de administraie. n consecin, controlul trebuie efectuat mai nti din interiorul unitii, de ctre organele de conducere i de organele de la nivelurile imediat superioare. Derivnd din aceste principii, controlul financiar ndeplinete anumite funcii care caracterizeaz coninutul su [24, p.36]. Ca atribut al conducerii, funcia eficient a managementului controlului financiar asigur realizarea unor funcii specifice i particulare. Tabelul 1.4. Funciile specifice ale controlului financiar Funcii specifice 1. Funcia de prevenire i funcia de perfecionare funcii care se materializeaz n prentmpinarea producerii unor deficiene sau pagube n desfurarea activitilor economico-financiare, ceea ce presupune perfecionarea acestora 2. Funcia de constatare a situaiei i funcia de corelare n cazul n care apar dereglri, acestea presupun c prin control se urmrete modul n care se asigur echilibrul

financiar ntre venituri i cheltuieli i se influeneaz favorabil asupra realizrii sarcinilor economice 3. Funcia de cunoatere i funcia de evaluare a situaiei existente, la un moment dat, a rezultatelor obinute, de reflectare asupra modului de desfurare a activitii n condiii de normalitate, legalitate i eficien 4. Funcia educativ i funcia stimulativ a participanilor la realizarea procesului de management Sursa: Elaborat de autor34 Tabelul 1.5. Funciile particulare ale controlului financiar Funcii particulare 1. Funcia de msurare a posteriori a ecarturilor stabilete abaterile planificate anticipat 2. Funcia de diagnosticare a erorilor financiare pe baza ecarturilor simptomatice care afecteaz sau amenin activitatea agentului economic 3. Funcia de revizuire a obiectivelor pe baza diagnosticului financiar constatat 4. Funcia de intervenie a competenelor

pentru redresarea sau soluionarea problemelor firmei 5. Funcia de reglementare a activitii firmei prin asigurarea coerenei aciunii de control n raport cu obiectivele firmei, focalizndu-se asupra activitilor n curs de desfurare 6. Funcia de pregtire a agentului economic pentru luarea deciziilor pe baza rezultatelor controlului 7. Funcia de nvare i de autonvare a realitilor pe care controlul le ridic n permanen, prin aciunea sa coercitiv, asupra pertinenei cadrului i normelor legale folosite Sursa: Elaborat de autor Funciile specifice ale controlului financiar sunt operative, reale i practice i coexist ntr-un cadru unitar, intercondiionndu-se i completndu-se reciproc. Urmrind continuu stadiul realizrilor i abaterile nregistrate, controlul este n msur s contribuie la reglarea sau autoreglarea activitilor economice, prin acte raionale de conducere operativ. n activitatea de management general al unei firme, controlul financiar are un rol fundamental, misiunea lui fiind de a ajuta responsabilii operaionali s conduc eficient gestionarea afacerilor (Tabelul 1.6). Tabelul 1.6. Tripla semnificaie a controlului financiar n cadrul ntreprinderii 1. Un control pentru sine Un control interior

2. Un control pentru alii 3. Un control pentru stat Sursa: Elaborat de autor35

Un control exterior Un control public

n consecin, pentru conductori se impun urmtoarele obiective: s valorifice toate oportunitile; s controleze planurile de aciune; s urmreasc executarea lor; s analizeze ecarturile ntre previziuni i realizri; s propun aciuni permind corectarea tendinelor negative. De asemenea, controlul financiar ajut managementul n aprecierea rezultatelor care i sunt comunicate. Prin aciunea i analizele sale critice, controlul financiar ofer conducerii generale posibilitatea de a aprecia performana fiecrui responsabil operaional. Punnd nainte, de o manier clar, rezultatele obinute, explicnd ecarturile, el poate astfel delimita mai bine responsabilitile angajate. Aciunea sa favorizeaz, n consecin, o veritabil delegare de responsabilitii. Cele dou noiuni control i responsabilitate sunt, n consecin, direct legate n activitatea de management al firmei. n acest sens, controlul financiar poate fi considerat ca ansamblul mijloacelor puse n oper de ctre firm, viznd susinerea responsabililor operaionali n conducerea ariei lor de competen pentru atingerea obiectivelor stabilite anticipat *13, p.34+. Vocaia controlului financiar este de a ajuta la realizarea acestui obiectiv n activitatea unei firme. Indiferent pentru cine i n care scop se va efectua controlul, el este n acelai timp un proces de cunoatere a trecutului, de apreciere a prezentului i de descifrare a viitorului. Controlul financiar este un instrument de verificare/sanciune, este imaginea care se impune cel mai des n cazul exercitrii oricrui control, fie c este vorba despre un control financiar sau despre cel exercitat de organele poliiei. Este vorba aici despre o verificare de ctre un ter, constnd n a compara o operaiune cu o norm, o autorizaie sau un regulament. Orice deviere constatat devine surs de sanciuni. Aceast accepiune poate da o imagine relativ rigid sau negativ controlului financiar. Eventualele disensiuni n cadrul ntreprinderii, depistate drept urmare a exercitrii controlului financiar, nu reprezint tocmai obiectivul acestuia, chiar dac

una dintre obligaiile controlului este de a efectua verificri intransigente, urmate adesea de aplicarea unor sanciuni. Cu toate acestea, trebuie subliniat faptul c sanciunea nu este scopul final, esenialul fiind de a ajuta la gestionarea eficient i nu de a adopta condamnri sau calificative nesatisfctoare. Din aceast perspectiv, putem propune acum o a doua abordare a controlului financiar, acesta reprezentnd ansamblul tehnicilor ce permit confirmarea utilizrii optimale a instrumentelor de conducere a unei activiti i, de asemenea, a obinerii de rezultate conforme cu previziunile. Aceast definiie poate fi sintetizat astfel: ansamblul de decizii luate pentru a furniza conductorilor i diverilor responsabili de la nivelul unei firme date periodice care caracterizeaz evoluia ntreprinderii. Compararea lor cu datele trecute sau prevzute poate, dac este cazul, s determine managerii acesteia s iniieze msurile corective corespunztoare.36 Se constat c, de fapt, cele dou abordri ale controlului financiar nu se exclud, ci, din contra, se completeaz reciproc: prima abordare pune accentul pe mijloacele aplicate n practic pentru a ajuta managementul firmei, a doua pe instrumentele de control. Controlul financiar nu poate fi conceput ca fiind ceva rigid; el este evolutiv i adaptabil mijloacelor i nevoilor ntreprinderii. Dup ce am definit rolul controlului financiar, trebuie subliniat locul su i modul de funcionare n cadrul ntreprinderii [13, p.34]. Rolul controlului financiar n conducerea activitilor economice este uor de apreciat dac privim lucrurile n mod sistemic. Este cunoscut faptul c, n abordarea lor cibernetic, activitile economice au o desfurare ciclic, ncepnd cu definirea scopului sau obiectivelor de atins, cu alegerea mijloacelor i metodelor de lucru, urmate de organizarea i desfurarea muncii, ncheindu-se cu evaluarea efectului obinut. Prin compararea efectului cu scopul propus se stabilesc parametrii i modalitile de reglare sau de autoreglare a sistemului. Intervenia controlului se manifest n toate etapele proiectrii, organizrii i desfurrii activitilor economice, dar, mai ales, n faza final, cnd rezultatele obinute (concepute ca realiti concrete) trebuie raportate la scop (adic, la situaia care ar trebui s existe, denumit generic situaie ideal sau situaie de dorit). Cu aceast ocazie, controlul stabilete nu doar abaterile nregistrate, dar i

cile de remediere a lor. n condiiile n care orice aciune sau activitate economic reprezint, n esena sa, un sistem cibernetic nchis, n cadrul cruia se aplic principiile generale ale conexiunii directe i inverse, controlul financiar este acela care asigur funcionarea optim a sistemului. Ori de cte ori scopul urmrit a fost atins doar parial sau ntr-un mod nesatisfctor, controlul trage concluzia c mijloacele, metodele sau organizarea activitii sunt insuficiente sau inadecvate i intervine cu msuri de corecie. Mai mult dect att, depistnd i corectnd nepotrivirile din sistem, controlul financiar prentmpin producerea sau repetarea acestora n viitor. Concomitent, controlul financiar ndeplinete i o serie de funcii particulare (specifice) care in de natura acestuia, printre care: funcia de msurare a posteriori a ecarturilor (abaterilor planificate anticipat); funcia de diagnosticare a erorilor financiare pe baza ecarturilor simptomatice care afecteaz sau amenin activitatea agentului economic; funcia de revizuire a obiectivelor sau previziunilor viitoare pe baza diagnosticului financiar constatat; funcia de a interveni, n cadrul competenelor date, pentru redresarea sau soluionarea problemelor firmei; funcia de reglementare a activitii firmei, prin asigurarea coerenei aciunii de control n raport cu obiectivele firmei, focalizndu-se asupra activitilor n curs de desfurare; funcia de pregtire a agentului economic pentru luarea deciziilor, pe baza rezultatelor controlului a priori; funcia de nvare i autonvare a 37 realitilor pe care controlul le ridic n permanen, prin aciunea sa corectiv, asupra pertinenei cadrului i normelor legale folosite. Conform Planului de Aciuni Republica Moldova Uniunea European, ratificat la 22 februarie anul 2005, prin care Moldova i-a asumat angajamentul de a implementa sistemul de control financiar public intern, i Hotrrii Guvernului nr.1143 din 04.10.2006 privind aprobarea Concepiei controlului financiar public intern, obiectivul de baz vizeaz definitivarea cadrului conceptual al sistemului de control financiar public intern, instruirea auditorilor interni, stabilirea sarcinilor i organizarea sistemului, coordonarea activitii cu auditul extern, elaborarea i implementarea standardelor naionale de audit intern public, precum i metodologia de

aplicare a acestora *105+. Astfel, fac obiectul controlului financiar operaiunile care vizeaz n principal: angajamentele legale i angajamentele bugetare; deschiderea i repartizarea de credite bugetare; modificarea repartizrii pe trimestre i subdiviziuni a clasificaiei bugetare; ordonanarea cheltuielilor; efectuarea de ncasri n numerar; constituirea veniturilor publice; reducerea, ealonarea sau anularea titlurilor de ncasare; alte tipuri de operaiuni stabilite prin ordin al ministrului Finanelor *55, alin.l.5+. Obligativitatea punerii n practic a principiului bunei gestiuni financiare prin stabilirea unor norme procedurale privind iniierea unor operaiuni rezult din aplicarea Legii nr.397-XV/2003 privind finanele publice locale, potrivit creia ordonatorii de buget rspund de ntreaga activitate a instituiei pe care o conduc. n unele cazuri, aceste norme procedurale sunt stabilite prin lege, de exemplu: Legea privind achiziiile publice, nr.96-XVI/2007, cu prezentarea procedurilor de achiziie public i soluionarea litigiilor i cu stabilirea rspunderii juridice *68+. Controlul financiar poate fi detaliat pe baza a trei aspecte [36, p.55]: aspectul economic reprezint minimizarea costului resurselor alocate pentru atingerea rezultatelor estimate ale unei activiti, cu meninerea calitii corespunztoare a acestor rezultate; aspectul eficienei const n maximizarea rezultatelor unei activiti n raport cu resursele utilizate. n practic, eficiena poate fi exprimat ca fiind raportul dintre rezultatele obinute sub forma bunurilor, serviciilor i resurselor utilizate pentru producerea lor; aspectul eficacitii reprezint gradul de ndeplinire a obiectivelor programate pentru fiecare activitate, raportul dintre efectul proiectat i rezultatul efectiv al activitii respective. Conductorul instituiei publice trebuie s asigure elaborarea, aprobarea, aplicarea i perfecionarea structurii organizatorice, a reglementrilor metodologice, a procedurilor i criteriilor de evaluare pentru a satisface cerinele generale i specifice de control financiar (Tabelul 1.7).38 Tabelul 1.7. Cerinele generale i specifice de control financiar Cerine generale Cerine specifice

Asigurarea ndeplinirii obiectivelor generale prin evaluarea sistematic i meninerea la un nivel considerat acceptabil a riscurilor asociate structurilor, programelor, proiectelor sau operaiunilor. Reflectarea n documente scrise a organizrii controlului intern, a tuturor operaiunilor instituiei i a evenimentelor semnificative, precum i pstrarea n mod adecvat a documentelor. Asigurarea unei atitudini cooperante a personalului de conducere i execuie, acesta avnd obligaia s rspund n orice moment solicitrilor conducerii i s sprijine efectiv controlul intern. nregistrarea de ndat i n mod corect a tuturor operaiunilor i evenimentelor semnificative. Asigurarea integritii i competenei personalului de conducere i de execuie, a cunoaterii i nelegerii de ctre acesta a importanei i rolului controlului intern. Asigurarea aprobrii i efecturii operaiunilor exclusiv de ctre persoanele special mputernicite n acest sens. Stabilirea obiectivelor specifice ale controlului intern, astfel nct acestea s fie adecvate, cuprinztoare, rezonabile i integrate misiunii instituiei. Asigurarea unei conduceri competente la toate nivelurile. Supravegherea continu de ctre personalul de conducere a tuturor activitilor i acionarea corect, prompt i responsabil.

Accesarea resurselor i documentelor numai de ctre persoane ndreptite i responsabile n legtur cu utilizarea i pstrarea lor. Sursa: Elaborat de autor n baza: Dobre Cornelia. Controlul financiar: integrare n activitatea de management. n: Tribuna economic, 2009. Persoanele care gestioneaz fondurile publice sau patrimoniul public au obligaia s realizeze o bun gestiune financiar prin asigurarea legalitii, regularitii, economicitii, eficacitii i eficienei n utilizarea fondurilor publice i n administrarea patrimoniului public. Pornind de la acest deziderat, activitatea de control financiar intern trebuie integrat n activitatea managerial, pentru eliminarea riscurilor n administrarea fondurilor publice. Potrivit INTOSAI, controlul intern este un instrument managerial utilizat pentru a furniza o asigurare rezonabil c obiectivele managementului sunt ndeplinite. Restructurarea continu a sectorului public dup anul 1990 reprezint una dintre consecinele procesului complex i profund, contradictoriu, de tranziie a Republicii Moldova la economia de pia, proces n care modul de formare i administrare a banului public a cptat noi valene. n aceste condiii, cunoaterea i perfecionarea modului de gestionare a averii publice, de orientare, organizare i desfurare a activitii sunt asigurate de funcia de control att la nivel macroeconomic, ct i la nivel microeconomic. n mod concret, deciziile luate de conducere au la baz informaiile furnizate de sistemul contabil i financiar *36, p.6+.39 Conform Legii contabilitii, nr.113-XVI din 27.04.2007, instituiile publice aplic sistemul contabil n partid dubl, in contabilitatea i ntocmesc rapoartele financiare n baza S.N.C.S.P. i a normelor aprobate de Ministerul Finanelor *69, art.4, p.3+. Bilanul contabil este surs n vederea ntocmirii bugetului de venituri i cheltuieli pentru exerciiul bugetar urmtor *36, p.18+. Prima component a drilor de seam ale instituiilor publice este bilanul contabil. n vederea elaborrii bilanului contabil se ntocmesc lucrri contabile premergtoare, i anume: nregistrarea n conturi a tuturor operaiunilor economice i financiare aferente ntregii activiti;

nchiderea conturilor la sfritul exerciiului bugetar; verificarea exactitii sumelor nregistrate n contabilitatea sintetic i analitic prin utilizarea balanei de verificare sintetic sau analitic; inventarierea patrimoniului i regularizarea diferenelor rezultate n urma inventarierii; efectuarea verificrilor finale i a corelaiilor dintre lucrrile contabile specifice pe baza instruciunilor emise de Ministerul Finanelor. Indicatorii bilanieri se sprijin pe datele contabilitii curente a cror baz o constituie documentele justificative. Exactitatea acestor indicatori se asigur prin mai multe modaliti de audit: reflectarea complet i exact n conturi a tuturor veniturilor i cheltuielilor care se refer la perioada pentru care se ntocmete bilanul; respectarea regulilor de evaluare a elementelor cuprinse n bilan; confruntarea datelor din contabilitate cu realitatea, prin inventariere, care constituie o premis obligatorie a exactitii datelor contabile i a bilanului [36, p.10]. 1.3. Rolul controlului financiar-fiscal Funcie a finanelor publice i a sistemului fiscal, controlul se exercit asupra modului de constituire, repartizare i utilizare a fondurilor publice, favoriznd luarea unor msuri i decizii care conduc la creterea patrimoniului public, previne, prin nsuirea acestuia, efectuarea unor cheltuieli ilegale, ineficiente i inoportune, contribuie la repararea pagubelor aduse patrimoniului public, precum i la instaurarea disciplinei i ordinii n gestionarea valorilor materiale i bneti. Importana deosebit a controlului financiar-fiscal este determinat de faptul c acesta este exercitat n virtutea dreptului pe care societatea l are de a-i apra interesele fundamentale. Asigurarea resurselor financiare necesare statului se realizeaz prin sistemul fiscal, respectiv prin cele dou funcii principale ale acestuia: funcia social i funcia de control. Controlul fiscal, prin prghiile

Date post:	17-Jul-2015
Category:	Documents
Upload:	nadea-catan
View:	532 times
Download:	8 times

Control Financiar

Documents