ŞCOALA NAŢIONALĂ DE STUDII POLITICE ŞI
ADMINISTRATIVE
-ADMINISTRAŢIE PUBLICĂ-
ROLUL ŞI LOCUL IMPOZITELOR ÎN
STRUCTURA VENITURILOR PUBLICE DIN
ROMÂNIA
Coordonator ştiinţific:
Conf. Univ. Dr. Maria-Andrada Georgescu
Absolvent:
Duţu Adina Cristina
BUCUREŞTI
2014
CUPRINSCAPITOLUL
1
INTRODUCERE...................................................................................................................4
CAPITOLUL 1......................................................................................................................5
FINANŢE PUBLICE ŞI FISCALITATE...........................................................................5
1.2 MECANISMUL FINANCIAR.....................................................................................8
1.3 CONCEPTUL DE SISTEM FISCAL.........................................................................10
1.3.1 FUNCŢIILE SISTEMULUI FISCAL.....................................................................12
1.3.2 CLASIFICAREA SISTEMELOR FISCALE..........................................................17
1.3.3 POLITICA FISCALĂ..............................................................................................18
CAPITOLUL 2....................................................................................................................21
SISTEMUL VENITURILOR PUBLICE..........................................................................21
2.1 ELEMENTE DEFINITORII ALE VENITULUI BUGETAR....................................21
2.1.1 ELEMENTE COMUNE VENITURILOR BUGETARE........................................22
2.1.2 DEBITORUL SAU SUBIECTUL IMPUNERII.....................................................23
2.1.3 OBIECTUL VENITULUI BUGETAR SAU MATERIA IMPOZABILĂ..............23
2.2.1 CONŢINUTUL ŞI FACTORII DE INFLUENŢĂ AI VENITURILOR PUBLICE...........................................................................................................................................24
2.3 CLASIFICAREA VENITURILOR PUBLICE..........................................................25
CAPITOLUL 3
IMPOZITELE- NOŢIUNI GENERALE..........................................................................32
3.1 CONŢINUTUL ŞI ROLUL IMPOZITELOR............................................................32
3.2 ELEMENTELE IMPOZITULUI................................................................................34
3.3 STABILIREA IMPOZITELOR, TAXELOR, CONTRIBUŢIILOR ŞI A ALTOR SUME DATORATE BUGETULUI GENERAL CONSOLIDAT POTRIVIT CODULUI DE PROCEDURĂ FISCALĂ..........................................................................................36
3.4 PRINCIPIILE IMPUNERII........................................................................................38
3.4.1 PRINCIPII DE ECHITATE FISCALĂ...................................................................40
2
3.4.2 PRINCIPII DE POLITICĂ FINANCIARĂ............................................................42
3.5 RATA FISCALITĂŢII...............................................................................................46
3.6 AŞEZAREA ŞI PERCEPEREA IMPOZITELOR.....................................................48
3.6.1 STABILIREA OBIECTULUI IMPOZABIL...........................................................49
3.6.2 DETERMINAREA CUANTUMULUI IMPOZITULUI.........................................50
3.6.3 PERCEPEREA IMPOZITELOR.............................................................................51
3.7 CLASIFICAREA IMPOZITELOR............................................................................52
3.8 ASPECTE CONCEPTUALE PRIVIND IMPOZITUL PE VENIT...........................54
3.9 EVAZIUNEA FISCALĂ ŞI REPERCUSIUNEA IMPOZITELOR..........................58
3.9.1 CARACTERIZAREA ŞI FORMELE EVAZIUNII FISCALE...............................58
3.9.2 PREVENIREA ŞI COMBATEREA EVAZIUNII FISCALE.................................60
3.9.3 REPERCURSIUNEA IMPOZITELOR...................................................................61
STUDIU DE CAZ
EVOLUŢIA IMPOZITELOR ÎN STRUCTURA VENITURILOR PUBLICE DIN ROMÂNIA ÎN ANII 2010, 2011,2012,2013,2014.............................................................64
3
INTRODUCERE
Procesul de finanţare a activităţilor statului în domenii cum sunt apărarea,ordine
publică, funcţionarea organelor administraţiei publice, educaţie, sănătate, cultură, artă,
securitate şi protecţie socială precum şi în domeniile economice cum sunt transporturi,
energie, comunicaţii, cercetare, protecţia mediului şi cerinţa intervenţiilor sale prin acţiuni
adecvate asupra fluctuaţiilor conjuncturale ale mediului economic, au determinat sporirea
nevoilor sale financiare precum şi o diversificare a surselor de finanţare.
Impozitele reprezintă o categorie financiară a cărei apariţie şi evoluţie se află în
legătură cu statul şi relaţiile băneşti.
Am abordat tema „Rolul şi locul impozitelor în structura veniturilor publice din
România” pentru a afla şi aprofunda noţiuni legate de importanţa impozitelor, clasificarea
şi explicarea acestora.
Lucrarea structurată pe trei capitole începe cu prezentarea şi definirea sistemului
fiscal, a pârghiilor esenţiale ale politicii fiscale, introducerea în noţiunea de impozit, se
continuă cu descrierea sistemului de venituri publice şi cum este alcătuit, urmând ca în al
treilea capitol să vorbesc despre clasificarea impozitelor şi noţiuni asimilate.
Studiul de caz are ,,Evoluţia impozitelor în structura veniturilor publice din
România în perioada 2009-2014 “ are ca obiectiv principal, realizarea unei imagini de
ansamblu a modului cum au evoluat veniturile Bugetului de Stat, în special cele cu caracter
fiscal.
Finalul lucrării este dedicat concluziilor care reies din studiul de caz.
4
CAPITOLUL 1
FINANŢE PUBLICE ŞI FISCALITATE
1.1 EVOLUŢIA CONCEPTULUI „FINANŢE PUBLICE”
După cum se cunoaşte, în comuna primitivă nu a existat statul. Diferitele funcţii
publice- organizarea muncii în comun, aplanarea conflictelor între ginţi şi triburi,
supravegherea respectării obiceiurilor, a ritualurilor religioase, apărarea membrilor unui trib
împotriva atacurilor altui trib-erau îndeplinite de oameni aleşi de către întreaga comunitate,
dar organele autorităţii publice nu dispuneau de mijloace de constrângere speciale.
O dată cu trecerea timpului, diviziunea socială a muncii a condus la creşterea
productivităţii muncii, la sporirea producţiei şi la dezvoltarea schimbului. Astfel, şi-a facut
apariţia proprietatea privată, a crescut inegalitatea de avere, iar societatea s-a scindat în
clase antagoniste. Acestea au dus la necesitatea apariţiei unei instituţii care să protejeze
proprietatea privată, să apere privilegiile celor bogaţi împotriva celor săraci etc. O
asemenea instituţie a fost statul.
Evident, apariţia statului ca forţă politică nu a însemnat numai oameni înarmaţi, ci şi
accesorii materiale precum şi o serie de instituţii de constrângere.
Aşadar, se poate spune că din momentul în care anumiţi oameni sunt însărcinaţi cu
conducerea treburilor obşteşti şi rezolvarea litigiilor ivite în societatea scindată în clase
antagoniste, aceştia încetează să mai participe la procesul de producţie.
Separarea statului de societate în sfera relaţiilor economice îşi găseşte expresia în
aceea că statul îşi are veniturile, cheltuielile şi datoriile sale proprii şi îşi procură resursele
necesare îndeplinirii funcţiilor şi sarcinilor cu ajutorul constrângerii pe care o exercită
asupra membrilor societăţii.
Cu alte cuvinte, în procesul procurării şi repartizării resurselor, de care are nevoie
statul pentru îndeplinirea funcţiilor şi sarcinilor sale, se nasc anumite relaţii sociale. Aceste
relaţii sunt de natură economică şi exprimă repartizarea unei părţi din produsul social şi mai
5
cu seamă din venitul naţional, între diferitele grupuri sociale. Aceste relaţii apărute în
procesul de mobilizare şi repartizare a resurselor necesare statului în formă bănească, sunt
relaţii financiare sau pe scurt finanţe.1În toate orânduierile social-econimice în care au existat relaţii financiare, statul ca
instituţie suprastructurală a folosit diferite categorii financiare (impozitele, împrumuturile,
cheltuielile publice etc.) în scopul întăririi şi dezvoltării bazei economice.
În vorbirea curentă, ca şi în literatura de specialitate, se folosesc mai multe expresii,
făcând parte din familia cuvântului finanţe, finanţe publice, finanţe private, finanţe
socialiste. 2 Ştiinţa finanţelor are ca obiect studierea modului de gestionare a finanţelor
(resurselor) publice şi private. În lucrarea „Finanţe publice ”(Iulian Văcărel ş.a, Finanţe
Publice, Ediţia a VI-a, Editura Didactică şi Pedagogică, Bucureşti, 2008), finanţele
publice se consideră ca fiind:
fonduri băneşti la dispoziţia statului (venituri ale statului şi ale autorităţilor
administrativ-teritoriale, resursele băneşti prelevate la dispoziţia statului în vederea
îndeplinirii sarcinilor funcţiilor şi sarcinilor statului, mijloace de acoperire a
cheltuielilor administraţiei de stat şi ale colectivităţilor locale etc);
bani şi bunuri utilizate pentru funcţionarea instituţiilor publice;
totalitatea resurselor şi a sarcinilor care se referă la activitatea instituţiilor publice
(venituri publice, cheltuieli publice, buget, datorie publică, trezorerie publică,
precum şi regulile care stabilesc regimul acestora);
gospodăria statului şi a altor organizaţii politice;
mojloacele de intervenţie a statului în economie (impozite, împrumuturi, alocaţii
bugetare, subvenţii etc);
ansamblul de activităţi desfăşurate de sectorul public al economiei, inclusiv
administrarea finanţelor publice şi politice financiare;
1 Radu Titus Marinescu, Finanţe Publice- modele de analiză şi studii de caz, Editura Economică Bucureşti, 2009, p. 14
2 Radu Titus Marinescu, op.cit. p. 15
6
relaţiile sociale de natură economică, care apar în procesul constituirii fondurilor
publice de resurse băneşti şi al repartizării acestora în scopul satisfacerii nevoilor
generale ale societăţii.
Pentru a defini conceptul de finanţe publice, mai reprezentativă consider că este cea dată de
Narcisa Roxana Moşteanu : „Finanţele reprezintă acea parte a relaţiilor ecomomico-
sociale exprimate în forma bănească, care se folosesc în procesul repartiţiei
produsului intern brut şi cu ajutorul cărora se formează, se repartizează şi
gestionează fondurile băneşti ale statului şi ale agenţilor economici necesare
reproducţiei sociale, acţiunilor social-culturale, satisfacerii celorlalte cerinţe comune
ale societăţii cetăţenilor ”3
Termenul de finanţe îşi are originea în limba latină. În secolul XIII-lea şi al XIV-
lea se foloseau expresiile „finatio”, „ financias” şi „financia pecuniaria” , în sensul de
„plată în bani”. O dată cu trecerea timpului, finanţele au căpătat un sens foarte larg
incluzând bugetul statului, creditul, operaţiile bancare şi de bursă, relaţiile cambiale ş.a,
respectiv resursele, relaţiile şi operaţiile băneşti.
Când vorbim despre FINANŢE avem în vedere fie finanţele private ale agenţilor
economici, fie finanţele publice ale statului. Analiza conţinutului celor două noţiuni poate
viza în egală măsură cele trei modalităţi de manifestare a lor : ca practică, ca politică şi ca
teorie.
Pentru a-şi putea exercita funcţiile şi sarcinile sale, statul are nevoie de resurse
financiare care iau naştere în procesul repartiţiei produsului intern brut. La formarea
produsului intern brut participî numeroase entităţi, cum ar fi întreprinderile, organismele
bancare şi financiare, de asigurări sociale şi de bunuri etc, la nivelul cărora iau naştere
procese de formare, repartizare şi utilizare a fondurilor financiare. Sistemul financiar şi de
credit care funcţioneză în economie este format din subsisteme, cum ar fi : finanţele
întreprinderilor, bugetul statului( central şi local), asigurările sociale, asigurările de bunuri,
persoane şi răspundere civilă şi creditul. Fiecare subsistem reflectă fonduri şi se delimitează
prin participanţii la formarea lor, metodele utilizate în acest scop şi destinaţiile pe care le
capătă.4
3 Narcisa Roxana Moşteanu,Finanţe Publice, Editura Universitară, Ed a II-a, rev., Bucureşti, 2011, pag 10 4 Gheorghiţa Dincă, Maria Letiţia Brătulescu, Finanţe Publice, Edit Univ. Transilvania din Braşov, 2011, pag 15
7
Finanţele publice exprimă relaţii social-economice băneşti asociate statului,
unităţilor adiministrativ teritoriale, prin intermediu cărora se formează şi se repartizează
fondurile de resurse financiare publice în scopul dezviltării economice şi sociale a ţării,
satisfacerii celorlalte nevoi obşeşti.
Caracteristicile finanţelor publice:
sunt asociate cu statul, cu unităţile administrativ-teritoriale şi cu alte instituţii de drept
public;
se confruntă cu probleme de echilibru financiar;
statul poate lua măsuri cu moneda naţională în care se constituie fondurile de resurse
financiare;
resursele necesare realizării funcţiilor şi sarcinilor statului se procură de la persoane
fizice şi juridice prin măsuri de constrângere(impozite şi taxe) şi măsuri contractuale
(împrumuturi publice);
sunt folosite în scopul satisfacerii nevoilor generale ale societăţii;
gestiunea finanţelor publice este supusă dreptului public (administrativ şi constituţional) 5
1.2 MECANISMUL FINANCIAR
În vedera îndeplinirii funcţiilor sale, fiecare stat şi-a construit un mecanism care să
conducă la o bună funcţionare, neîntreruptă şi eficientă a economiei naţionale. Acest
mecanism este bine să fie evaluat şi îmbinătăţit continuu. Dacă în ţările cu economie
centralizată, planul-directivă este cel care reprezintă principalul obiectiv al conducerii
economiei naţionale, în ţările cu economie descentralizată (de piaţă), concurenţa este cea
care are rolul hotărâtor în reglarea proceselor economice.
5 Narcisa Roxana Meşteanu, op.cit., pag 11
8
Mecanismul economic reprezintă ansamblul metodelor şi instrumentelor de
conducere şi/sau reglare, de către factorii de conducere sociali ai funcţionării economiei
naţionale, împreună cu obiectivele care guvernează această conducere şi/sau reglare în
întregul sistem organizaţional prin intermediul căruia o efectuează.
Faţă de mecanismul economic. mecanismul financiar cuprinde o serie de
componente de natură financiară şi cuprinde sistemul financiar, pârghiile financiare
utilizate de stat pentru atingerea activităţii economice, metodele administrative de
conducere folosite în domeniul finanţelor publice, cadrul instituţional alcătuit din instituţii
şi organe cu atribuţii în domeniul finanţelor publice, precum şi cadrul juridic, format din
legi, hotărâri, ordonanţe şi alte reglemetări cu caracter informativ în domeniul finanţelor
publice.
Sistemul de relaţii economice cuprinde:
relaţii care se reflectă în bugetul de stat şi bugetele locale;
relaţii care se reflectă în bugetul asigurărilor sociale de stat, în bugetul asigurărilor
sociale de sănătate şi în bugetul altor acţiuni care ţin de domeniul asigurărilor
sociale;
relaţii generate de constituirea şi repartizarea fondurilor speciale extrabugetare;
relaţii de credit bancar;
relaţii de asigurări şi reasigurări de bunuri, persoane şi răspundere civilă;
relaţii generatoare de constituirea fondurilor la dispoziţia întreprinderilor.
Sistemul de fonduri cuprinde:
după nivelul la care se constituie fonduri la nivel:
1. macroeconomic, la nivel: central; mediu (intermediar)-unităţi administrativ-
teritoriale
2. microeconomic-agenţi economici, instituţii, populaţie
după destinaţie:
1. fonduri de înlocuire şi dezvoltare;
2. fonduri de consum;
3. fonduri de rezervă;
4. fonduri de asigurare.
după titlul cu care se fac prelevări la fonduri şi plăţi de la acestea:
9
1. prelevări cu titlu definitiv şi caracter obligatoriu;
2. prelevări cu titlu rambursabil şi caracter facultattiv şi transferuri externe
sistemul de planuri financiare cuprinde:
1. planuri financiare pe termen scurt (sub 1 an), mediu (2-5 ani) şi lung
(peste 5 ani)
2. planuri financiare cu caracter orientativ (programul de dezvoltare al
economiei naţionale) şi cu caracter executoriu (bugetul de stat,
unităţilor administrativ-teritoriale,asigurărilor sociale de stat,
fondurilor speciale, al instituţiilor publice).
sistemul de instituţii cuprinde:
1. Parlamentul, Guvernul; Ministerul Finanţelor; Agenţia Naţională de
Administrare Fiscală; Garda Financiară, Curtea de Conturi; Banca Naţională
a României; Societăţile de asigurare şi reasigurare; Ministerele şi celelalte
organe ale administraţiei centrale de stat; Administraţia publică locală;
Primarul; Consiliul judeţean; Preşedintele Consiliului judeţean; Prefectul;
Regii autonome, societăţi comerciale cu capital de stat şi instituţii publice.
1.3 CONCEPTUL DE SISTEM FISCAL
Sistemul fiscal este un produs al gândirii, deciziei şi acţiunii factorului uman, ca
urmare a evoluţiei societăţii umane, creat iniţial pentru a răspunde unor obiective
financiare, la care ulterior s-au adăugat şi obiective de natură economico-socială.6
Elementele de natură economică şi relaţiile dintre acestea, concretizate în diverse
tehnici de stabilire şi percepere a cuantumului diverselor prelevări fiscale, gestionarea
acestora şi deciziile de natură politicp constituie componentele principale ale sistemului
fiscal.
6 Corduneanu Carmen, Sistemul fiscal în ştiinţa finanţelor, editura Codecs, Bucureşti, 1998, p21
10
Unii economişti consideră sistemul fiscal ca fiind : „ totalitatea impozitelor şi
taxelor provenite de la persoanele juridice şi persoanele fizice care alimentează bugetele
publice”, sau „ totalitatea impozitelor instituite într-un stat, care-i procură acestuia o parte
covărşitoare din veniturile bugetare, fiecare impozit având o contribuţie specifică şi un rol
regulator în economie”7
O altă abordare a sistemului fiscal pune accentul pe elementele definitorii ale
sistemului în general şi interpretează sistemul fiscal prin prisma relaţiilor dintre elementele
care formează acest sistem, astfel : „ sistemul fiscal cuprinde un ansamblu de concepte,
principii, metode, procese, cu privire la o mulţime de elemente( materie impozabilă, cote,
subiecţi fiscali) între care se manifestă relaţii care apar ca urmare a proiectării, legiferării,
aşezării şi perceperii impozitelor şi care sunt gestionate conform legislaţiei fiscale, în
scopul realizării obiectivelor sistemului ”8
Sistemul fiscal este, aşadar, un sistem complex, alcătuit dintr-un ansamblu de
elemente, şi anume:
materia impozabilă;
subiecţii sau actorii sistemului fiscal;
elementele modificabile.
Materia impozabilă, reprezentată de venitul realizat, repartizat, consumat şi capitalizat,
constituie un element evolutiv complex şi cuprinde :
venituri din muncă, respectiv venituri de natură salarială;
venituri din capital, respectiv rente, chirii, arenzi, dividende, dobânzi, etc.;
venituri produse de agenţi economici, sub forma beneficiilor din industrie, comerţ,
agricultură, etc.;
circulaţia şi consumul veniturilor.
Actorii sistemului fiscal, în raport cu funcţiile pe care le îndeplinesc, se pot grupa în trei
categorii9 :
actori dotaţi cu putere de decizie;
actori însărcinaţi cu administraţia fiscală şi reglementarea litigiilor;
contribuabili.
7 Hoanţă Nicolae, Economie şi finanţe publice, Edit. Polirom, Iaşi, 2002, p 169
8 Codreanu Carmen, op.cit., pag 229 Hoanţă Nicolae, op. cit, p 179
11
Organele legislative şi executive reprezintă actorii de decizie politică în materie fiscală,
care se concretizează în dispoziţii ce figurează în Legea finanţelor publice sau legea
bugetară anuală, respectiv în legile fiscale generale.
Actorii de decizie administrativă în materie fiscală au responsabilitatea gestiunii
finanţelor publice, reprezentativi fiind Ministerul Finanţelor Publice şi organele teritoriale
subordonate. Contribuabilii sunt persoane fizice şi juridice care realizează venituri
impozabile din activităţi desfăşurate în România. Sistemul fiscal cuprinde şi elemente
modificabile, stabilite de organele de decizie şi legislative. (ex: cotele de impunere)
Relaţiile care pot apărea între elementele sistemului fiscal sunt urmare a metodelor
de evaluare a materiei impozabile, a procedeelor de determinare şi modificare a
cuantumului obligaţiilor fiscale, a metodelor de percepere, a stabilirii subiecţilor plătitori, a
modului de gestionare a creanţelor fiscale de către stat.
În practica fiscală se utilizează şi noţiunea de fiscalitate, definită în DEX
(Dicţionarul Explicativ al Limbii Române) astfel: „Sistem de percepere a impozitelor şi
taxelor prin fisc. Totalitatea obligaţiilor fiscale ale cuiva”. Noţiunea de fisc, utilizată în
literatura de specialitate, este definită ca „administraţie însărcinată cu calculul şi perceperea
impozitelor” (Petite Larousse Illustre, 1978) sau ca „instituţie de stat care stabileşte şi
încasează contribuţiile către stat, urmăreşte pe cei care nu şi-au plătit în termen aceste
contribuţii etc.” 10
1.3.1 FUNCŢIILE SISTEMULUI FISCAL
Ca o categorie financiară şi ca o componentă principală a sistemuluii resurselor
financiare publice, impozitele îndeplinesc, în aria lor de manifestare, funcţiile atribuite
finanţelor în general, dar cu unele particularităţi imprimate de conţinutul lor economic, de
procesele de redistribuire a produsului intern brut.
10 Mircea Boulescu, Fuat Cadâr, Viorel Borună, Administrarea impozitelor şi taxelor , Edit Economică, Bucureşti, 2008, pag 12-13
12
Unii economişti atribuie sistemului fiscal o funcţie de finanţare a cheltuielilor
publice, o funcţie de redistribuire a veniturilor şi averilor, conform obiectivului de echitate,
şi o funcţie de stabilizare a economiei11
Alţi economişti nu vorbesc explicit de funcţiile sistemului fiscal, respectiv ale
impozitelor, ci de rolul ce revine acestora, şi anume:
rolul financiar, de procurare a resurselor financiare necesare pentru acoperirea
cheltuielilor publice;
rolul intervenţionist, de încurajare sau frânare a unor activităţi economice;
rolul social, de redistribuire a unei părţi importante din produsul intern brut între
grupările sociale şi indivizi.
Raportat la funcţiile atribuite finanţelor publice în ansamblu, impozitele îndeplinesc o
funcţie de repartiţie (numită şi funcţie financiară, care ar include şi finanţarea cheltuielilor
publice), o funcţie de redistribuire a veniturilor şi averilor asupra activităţilor economico-
sociale şi o funcţie de reglare a economiei(de corectare a dezechilibrelor). La acestea se
poate adăuga şi o funcţie de control, care însemnă capacitatea impozitelor de a mijloci
efectuarea controlului, prin bani, asupra activităţilor economice şi sociale din diferite faze
ale procesului reproducţiei economice.
În cadrul funcţiei financiare, prin impozite se realizează, în cea mai mare măsură,
prima latură a funcţiei de repartiţie atribuită finanţelor publice. Acestea, deoarece impozitul
este principala formă de procurare a resurselor băneşti la dispoziţia statului, şi implicit, de
redistribuire a resurselor între sfera activităţilor materiale şi sfera activităţilor nemateriale,
între diferitele ramuri şi subramuri economice, între membrii societăţii.
În aproape toate ţările, o bună parte din produsul intern brut este repartizată valoric,
în faza de redistribuire, prin intermediul impozitelor.
Prin impozite, statul preia la dispoziţia sa o parte din veniturile realizate de actorii
pieţei factorilor de producţie: salariile cuvenite pentru munca prestată, dobânda datorată
pentru capitalul împrumutat, chiriile aferente bunurilor mobile şi imobile, profitul, respectiv
dividendele cuvenite acţionarilor şi asociaţilor, veniturile obţinute de persoanele fizice din
activităţi independente etc.
11 Brezeanu Petre, Fiscalitate.Concepte.Metode.Practici., Edit. Economică, Bucureşti, 2008 ,p 41
13
Veniturile disponibile ale persoanelor fizice, şi, uneori, chiar ale firmelor, rămase
după suportarea impozitelor directe, sunt în continuare supuse unui proces de redistribuire
prin intermediul impozitelor indirecte, pe piaţa bunurilor şi serviciilor, cu ocazia procurării
de bunuri şi servicii în al căror preţ/tarif sunt incluse aceste impozite (accize, TVA, taxe
vamale etc.). În ceea ce priveşte funcţia de redistribuire atribuită sistemului fiscal, reiese că
impozitele mijlocesc, alături de alte instrumente de politică financiară, realizarea proceselor
de redistribuire a veniturilor şi averilor între membrii societăţii, în conformitate cu ceea ce
societatea consideră just, echitabil.
Criteriile de echitate în repartiţia veniturilor şi averilor diferă de la o societate la alta
şi de la o perioadă la alta. Astfel, societatea poate considera ca fiind echitabilă realizarea
unei egalizări a veniturilor şi averilor (de exemplu, în fostele economii socialiste) sau
plafonarea veniturilor mari sau asigurarea unui venit minim pentru toţi membrii societăţii.
Despre funcţia de reglare, atribuită sistemului fiscal, se poate vorbi în societatea
modernă începând cu impunerea concepţiei după care impozitele trebuie considerate nu
numai ca resurse financiare ale stattului, ci şi ca instrumente de influenţare a activităţii
economice.
Implicarea impozitului în stimularea dezvoltării economico-sociale presupune o
corelare adecvată a proceselor de prelevare sub formă de impozite, nu numai cu cele
consumatoare de resurse, cărora le sunt destinate, ci şi cu cele generatoare de valoare nouă,
creatoare de produs naţional şi multiplicatoare a resurselor financiare.
Impactul reglator al impozitelor pe venituri şi averi se relevă cu pregnanţă dacă este
privit ca o parte constitutivă a produsului intern brut, respectiv a veniturilor ce revin
participanţilor la procesele de producţie.
Dacă se urmăreşte stimularea întreprinzătorilor pentru creşterea producţiei şi ofertei,
trebuie să se diminueze prelevarea sub formă de impozit, rezultând o creştere
corespunzătoare a venitului rămas, din care o parte mai mare va putea fi destinată unor noi
investiţii. Pe seama investiţiilor efectuate vor creşte capacităţile de producţie şi numărul
locurilor de muncă realizate şi se va reduce şomajul, va spori producţia, iar economia se va
înscrie pe coordonate de creştere. 12
12 cit.Filip Gheorghe, Onofrei Mihaela, Politici financiare, Editura Sedcom Libris, Iaşi,2001 de către Mircea Boulescu, Fuat Cadâr şi Viorel Borună, Administrarea impozitelor şi taxelor, Editura Economică, Bucureşti, 2009, pag 14
14
O altă clasificare a funcţiilor sistemului fiscal este prezentată, şi anume:
funcţie de finanţare a cheltuielilor publice, urmărind obiectuvul de venit bugetar;
funcţia de redistribuire a veniturilor şi a patrimoniilor, în conformitate cu un
obiectiv de echitate;
funcţie de stabilizare a activităţii economice sau de corecţie a dezechilibrelor, cu
scopul obţinerii eficienţei economice.
În ştiinţa economică modernă, principiul justeţei impunerii, formulat de Adam Smith,
cunoaşte două interpretări: principiul beneficiului şi principiul capacităţii de plată (al
echităţii fiscale)
a) Principiul beneficiului
Acest principiu leagă plata impozitelor şi taxelor de beneficiile pe care contribuabilii le
primesc în seama cheltuielilor publice. Aplicarea lui în practică presupune stabilirea
simultană a veniturilor din impozite şi a destinaţiilor acestora în bugetul statului. Altfel
spus, impozitele sunt privite ca o plată a bunurilor publice pentru care contribuabilii
optează. Beneficiile astfel obţinute trebuie exprimate într-o formă bănească.
Dificultăţile apar la evaluarea beneficiilor cheltuielilor publice în domeniul
sănătăţii, educaţiei, al serviciilor sociale. Persoanele cărora li se adresează în mod direct
aceste servicii nu sunt unicii beneficiari, evaluarea având şi o componentă subiectivă. De
exemplu, este greu de măsurat satisfacţia unui părinte ai cărui copii primesc o educaţie
bună.
Principiul beneficiului are aplicare în câteva domenii strict delimitate. Contribuţiile
la asigurările sociale reflectă concret acest principiu.
b) Principiul echităţii fisacale
Echitatea fiscală, ca act de justiţie socială în materie de impozite, presupune ca fiecare
persoană să contribuie la formarea resurselor publice în funcţie de veniturile pe care le
realizează şi de starea sa socială. Distribuţia presiunii fiscale independent de beneficiile pe
care contribuabilii le au de pe urma cheltuielilor statului este o condiţie a îndeplinirii
funcţiei de redistribuţie a veniturilor şi averii.
Echitatea fiscală implică respectarea cumulativă a următoarelor cerinţe:
stabilirea unui minim neimpozabil, respectiv legiferarea scutirii de impozit a unui
venit care să asigure satisfacerea nevoilor de trai strict necesare;
15
determinarea sarcinii fiscale în funcţie de puterea contributivă a fiecărui plătitor,
adică ţinând seama de mărimea veniturilor sau averii care fac obiectul impunerii,
precum şi de situaţia personală a acestuia;
aşezarea sarcinii fiscale prin compararea acesteia între persoane şi categorii sociale;
cuprinderea tuturor categoriilor sociale în sfera de aplicare a impozitelor, a tuturor
veniturilor şi averii, conform legislaţiei în vigoare.
Un rol deosebit în respectarea echităţii fiscale îl are felul impunerii utilizate. Practica fiscală
cunoaşte impunerea în suma fixă şi cea în cote procentuale. Numai în cazul celei de a doua
formă de impunere se poate vorbi de o manifestare reală a repartiţiei echitabile a presiunii
fiscale.
Impunerea în cote procentuale se materializează în impozite progresive,
proporţionale şi regresive. Cota de impunere la impozitele progresive creşte, costant sau
variabil, pe măsura sporirii materiei impozabile, în timp ce ponderea impozitelor regresive
în veniturile contribuabililor este invers proporţională cu dimensiunea venitului. În cazul
impozitelor proporţionale, raportul dintre venitul sau averea persoanei şi cuantumul sumei
datorate este constant, aplicându-se aceeaşi cotă indiferent de mărimea obiectului
impozabil.
Conform acestei relaţii, impozitele şi taxele pot fi un instrument pentru
impulsionarea vieţii economice, fară eforturi suplimentare din partea statului şi fără
reducerea cheltuielilor bugetare. Prin manipularea pârghiilor de natură fiscală pot fi induse
producătorilor şi consumatorilor anumite ecomportamente.
Echitatea fiscală orizontală exprimă egalitatea persoanelor aflate în circumstanţe
similare în faţa obligaţiei de a plăti impozite.
Totuşi, sistemele fiscale contemporane asigura respectarea echităţii fiscale
orizontale cu anumite corecţii, legate în special de situaţiile personale ale contribuabililor.
Echitatea fiscală verticală implică un tratament fiscal diferenţiat pentru
contribuabilii aflaţi în circumstanţe diferite. Se ia in calcul deci capacitatea acestora de a-şi
onora obligaţiile de natură fiscală. Persoanele care realizează venituri mai mari sau deţin o
avere mai mare plătesc impozite mai ridicate.
Echitatea fiscală verticală este un instrument în procesul de redistribuire a
veniturilor şi averii. Justificarea teoretică a acestui proces este asigurată de teoria utilităţii
16
marginale, conform căreia utilitatea ultimei unităţi din venit scade invers proporţional cu
venitul.
1.3.2 CLASIFICAREA SISTEMELOR FISCALE
Procesul de modernizare a sistemelor fiscale, în etapa actuală, este caracterizat prin:
trecerea de la impozitele analitice, sprijinite doar pe un element determinant al
contribuabilului, la impozitele sintetice, stabilite în funcţie de o mărime economică
considerată în totalitatea sa, ce aparţine contribuabilului (venit global, cifră de
afaceri, patrimoniu);
adoptarea de noi procedee de aşezare şi percepere a impozitelor;
creşterea randamentului fiscal;
folosirea impozitelor în scopul unor obiective ale politicii generale a statelor.
După natura impozitelor predominante, se pot distinge:
sisteme fiscale în care predomină impozitele directe, caracteristice statelor cel mai
avansate din punct de vedere economic şi care au la bază impozitul pe venitul global
şi impozitul pe veniturile persoanelor juridice;
sisteme fiscale în care predomină impozitele directe, specifice ţărilor subdezvoltate
sau celor aflate într-o perioadă de criză economică;
sisteme fiscale în care predomină impozitele generale, specifice celor mai
dezvoltate ţări, în care există un aparat fiscal şi o contabilitate foarte bine organizate
şi care aplică impozitul pe venitul global şi impozitul pe cifra de afaceri brută sau
netă;
sisteme fiscale în care predomină impozitele particulare, caracteristice structurilor
fiscale neevaluate, în care impozitele sunt aşezate pe anumite categorii de venituri,
sub formă indiciară sau forfetară, şi actualelor ţări subdezvoltate, în care impozitele
17
lovesc anumite venituri importante şi respectiv anumite produse destinate
consumului intern.
După numărul de impozite, se pot distinge:
sisteme fiscale cu mai multe impozite, care se întâlnesc de fapt în toate ţările;
sisteme fiscale cu un singur impozit, care nu sunt decât construcţii teoretice.
1.3.3 POLITICA FISCALĂ
Politica fiscală este o componentă principală a politicii financiare, ce poate fi
promovată numai de către stat sau autorităţi publice şi care cuprinde deciziile
(reglementările) privind stabilirea şi perceperea impozitelor şi taxelor, concretizând
opţiunile în materie de impozite şi taxe.
Politica fiscală se defineşte prin : „totalitatea metodelor, mijloacelor, formelor,
intrumentelor şi instituţiilor folosite de stat şi celelalte autorităţi publice pentru procurarea
resurselor financiare fiscale, inclusiv pentru influenţarea vieţii economice şi sociale.”13
Ca obiective majore ale politicii fiscale se pot enumera:
procurarea cu randament cât mai ridicat a resurselor fiscale la dispoziţia autorităţilor
publice, prin crearea unui sistem de impozite adecvat politicii generale;
realizarea procesului de redistribuire a produsului naţional între sfere, domenii de
activitate, categorii de persoane şi indivizi;
influenţarea (reglarea) unor procese economico-sociale, corespunzător obiectivelor
politicii generale.
Opţiunile şi deciziile ce conturează politica fiscală pot fi sintetizate pe următoarele repere
principale:
crearea şi ajustarea ulterioară a sistemului de impozite, taxe şi contribuţii
obligatorii, respectiv stabilirea formelor de prelevare a resurselor fiscale la
dispoziţia autorităţilor publice;13 Filip Gheorghe, Onofrei Mihaela, op. cit. de către Mircea Boulescu, Fuat Cadâr şi Viorel Borună, Administrarea impozitelor şi taxelor, Editura Economică, Bucureşti, 2003, pag 15
18
alegerea metodelor şi instrumentelor tehnice utilizate în efectuarea operaţiunilor de
stabilire a obligaţiilor de prelevare a resurselor fiscale la dispoziţia autorităţilor
publice;
crearea şi reglemetarea funcţionării instituţiilor însărcinate cu aşezarea, colectarea şi
administrarea resurselor fiscale (aparatul fiscal);
organizarea şi exercitarea controlului prin organele fiscale asupra îndeplinirii
sarcinilor şi obligaţiilor de efectuare a prelevărilor, inclusiv combaterea evaziunii
fiscale;
conceperea modalităţilor de influenţare prin impozite şi taxe asupra unor fenomene
economice şi sociale, inclusiv stabilirea condiţiilor de acordare a facilităţilor fiscale,
etc;
opţiunile privitoare la rata fiscalităţii şi dimensionarea volumului resurselor fiscale
în ansamblul resurselor financiare publice, într-o perioadă sau alta, respectiv în
diferite ţări.
Realizarea obiectivelor de politică fiscală are la bază instrumente axate pe
prelevările fiscale, respectiv categoriile financiare, cu tehnicile aferente tipurilor de
impozite, taxe şi contribuţiilor obligatorii prelevate la fondurile publice.
Politica fiscală se axează, în primul rând, pe impozitele, taxele şi contribuţiile cu caracter
obligatoriu.
Un rol important revine opţiunilor privind administrarea impozitelor, taxelor şi a
contribuţiilor de către diferitele categorii de autorităţi publice, respectiv delimitarea
impozitelor, taxelor şi contribuţiilor aflate în administrarea autorităţilor publice centrale
faţă de cele administrate de autorităţile publice locale. Pentru aceasta din urmă, politica
fiscală are ca scop cointeresarea lor, în procurarea şi administrarea eficientă (îm baza
autonomiei locale) a resurselor financiare de care pot dispune.
Un loc central însă în politica fiscală revine opţiunilor privind structura sistemului
de impozite şi importanţa ce revine fiecărui impozit, atât în formarea resurselor financiare
publice, cât şi în influenţarea vieţii economice şi sociale. Astfel, un interes major prezintă
conceperea sistemului de impozite directe, respectiv a sistemului de impozite indirecte,
inclusiv stabilirea modalităţilor tehnice prin care urmează a se realiza preluarea acestora la
dispoziţia autorităţilor publice.
19
Prezintă, de asemenea, interes pentru politica fiscală opţiunile vizând complexitatea
sistemului de impozite şi taxe promovate, care în principiu ar trebui să fie mai mică,
preferabil fiind un sistem mai simplu.
Un sistem de impozite şi taxe complicat sub raportul instrumentelor şi tehnicilor
folosite gravează inutil activitatea financiară, stânjenindu-i pe contribuabili şi influenţează
negativ asupra randamentului impozitului.
Ca regulă generală, se constată că în intreaga lume se folosesc sisteme de impozitare
cu un număr mai mare sau mai mic de impozite, concepute şi aplicate în condiţii, uneori,
asemănătoare, iar alteori diferite, în vederea atingerii unor obiective social-economice.
CAPITOLUL 2.
SISTEMUL VENITURILOR PUBLICE
2.1 ELEMENTE DEFINITORII ALE VENITULUI BUGETAR
20
În noţiunea de aşezare a impunerii, se includ toate operaţiunile necesare pentru
stabilirea sumei de plată cu titlu de venit public, adică pentru determinarea în concret a
obligaţiei fiscale.
Aşezarea impunerii implică identificarea subiectului impunerii, determinarea
obiectului venitului public şi al bazei impozabile, a cotei legale de impunere, a înlesnirilor
legale şi când este vorba de impozite, constituirea titlurilor de creanţă fiscală ale statului
sau ale unităţilor administrativ teritoriale. 14Veniturile statului sunt formate din totalitatea resurselor băneşti instituite prin
lege, care contribuie la constituirea fondurilor băneşti ale acestuia, alcătuind un tot unitar,
denumit sistemul veniturilor publice.
Veniturile bugetare cuprind resursele băneşti care se cuvin bugetelor prevăzute la
art. 1, alin. (2) din Legea privind finanţele publice, nr. 500/2002, în baza unor prevederi
legale, formate din impozite, taxe, contribuţii şi alte vărsăminte.15Obligaţia bugetară reprezintă obligaţia stabilită unilateral de către stat prin acte
normative, în sarcina persoanelor fizice sau juridice, denumite contribuabili, de a plăti o
anumită sumă de bani, la termenul stabilit, în contul bugetului de stat. Obligaţia bugetară
este o obligaţie juridică, deoarece ea defineşte conţinutul unui raport juridic ce ia naştere
între stat şi persoanele determinate de lege(contribuabili), raport juridic al cărui izvor este
legea, iar în caz de nevoie, executarea sa este asigurată prin intermediul constrângerii de
stat. Prin legile prin care se instituie impozitele, taxele şi contribuţiile bugetare se stabilesc
categoriile de persoane fizice sau juridice ce datorează veniturile respective, elementele
veniturilor bugetare, precum şi modalităţile de plată a acestora.
Modificarea obligaţiei bugetare este rdeterminată de: modificarea masei impozabile,
modificarea situaţiei juridice a contribubilului, acordarea de facilităţi legale, modificarea
actelor normative ce instituie şi reglementează venitul bugetar respectiv.
Titlu de creanţă bugetară este întocmit sau confirmat de organele financiare ale
statului care au atribuţii în acest sens, în conformitate cu prevederile legale prin care
reglementează veniturile bugetare şi cu respectarea procedurii stabilite prin această
reglementare pentru fiecare categorie de venit în parte.
14 Mircea Boulescu, Fuat Cadâr, Viorel Borună; Administrarea impozitelor şi taxelor, Editura Economică, 2003, Bucureşti, pag 10515 Mircea Boulescu, Fuat Cadâr, Viorel Borună;op. cit., pag 106
21
Titlu de creanţă bugetară este un act juridic declarativ de drepturi şi obligaţii şi
executoriu de drept.
2.1.1 ELEMENTE COMUNE VENITURILOR BUGETARE
În structura sistemului fiscal, o componentă importantă o reprezintă totalitatea impozitelor şi taxelor şi a altor contribuţii bugetare, pe care statul, prin organele sale specializate, încasează în baza unor reglementări legale (legi sau alte acte normative prin care se instituie dreptul de creanţă fiscală a statului sau a organelor administrativ-teritoriale, asupra contribuabililor).
În totalul veniturilor bugetare, ponderea cea mai mare o deţin cele fiscale, iar din acestea ponderea celor indirecte este în continuă creştere în raport cu a celor directe.
Elementele comune veniturilor bugetare sunt următoarele:
denumirea venitului bugetar;
debitorul sau subiectul impunerii;
obiectul sau materia impozabilă;
unitatea de evaluare;
unitatea de impunele;
asieta sau modul de aşezare a venitului;
perceperea (încasarea)
răspunderea debitorilor;
clasificarea venitului bugetar.
2.1.2 DEBITORUL SAU SUBIECTUL IMPUNERII
Debitorul sau subiectul impunerii este o persoană fizică sau juridică. La determinarea persoanei obligate la plata impozitelor, taxelor şi a altor contribuţii bugetare trebuie avut în vedere pricipiul personalizării utilizat pentru determinarea sferei de aplicare
22
a acestora, precum şi a capacităţii de plată a contribuabililui. Pentru fiecare impozit, taxă sau contribuţie bugetară în parte, trebuie să se stipuleze clar şi precis persoana fizică sau juridică obligată prin lege la plată, fie la calculul şi plata obligaţiilor fiscale.
2.1.3 OBIECTUL VENITULUI BUGETAR SAU MATERIA IMPOZABILĂ
Obiectul venitului bugetar, denumit şi materia impozabilă sau obiectul impunerii îl constituie/reprezintă veniturile sau bunurile impozabile sau taxabile.
Determinarea materiei impozabile pentru fiecare impozit/taxă în parte este influenţată de criteriile reale şi operaţiunile impozabile, exonerările şi scutirile parţiale şi totale ţi criteriul teritorial (pentru fiecare impozit/taxă trebuie să se specifice teritoriul în care se aplică la nivel central sau local) utilizate în determinarea sferei de aplicare.
De asemenea, la determinarea materiei impozabile apare necesitatea opţiunii între principiul realităţii (nu se ţine seama de interesele individuale, familiale, sociale şi de situaţia personală a contribuabilului) şi principiul personalizării impozitului ( se au în vedere natura şi importanţa bunurilor economice, a veniturilor obţinute, obligaţiile de întreţinere a membrilor familiei şi cheltuielile profesionale ale contribuabilului).
Venitul impozabil poate fi: beneficiul sau profitul regiilor autonome, companiilor/societăţilor naţionale, societăţilor comerciale cu capital de stat, privat sau mixt, şi al societăţilor comerciale cu capital integral străin, al organizaţiilor economice străine sau al reprezentanţelor societăţilor străine, precum şi ale altor entităţi patrimoniale care desfăşoară activităţi economice pe teritoriul României, dividendele distribuite acţionarilor sau asociaţilor, respectiv venitul realizat de un contribuabil persoană fizică etc. Bunurile impozabile sau taxabile pot fi: clădiri, construcţii, terenuri, mijloace de transport etc.
Baza de calcul (materia impozabilă) poate sa fie aceeaşi cu obiectul venitului bugetar ( de exemplu, în cazul impozitului pe profit, impozitul pe venit, taxei pe valoare adăugată, taxei pentru folosirea terenurilor proprietate de stat, impozitului pe terenurile pe care sunt construite clădiri, etc) sau să difere de aceasta (de exmplu, în cazul taxelor de succesiune, obiectul îl constituie dezbaterea succesiunii şi actele întocmite cu acest prilej, dar baza de calcul este valoarea succesiunii sau în cazul impozitului pe clădiri, obiectul este imobilul,iar baza de calcul este valoarea acestuia.16)
16 Mircea Boulescu, Fuat Cadâr, Viorel Borună; op cit. , pag 107
23
2.2.1 17CONŢINUTUL ŞI FACTORII DE INFLUENŢĂ AI VENITURILOR PUBLICE
Resursele financiare reprezintă totalitatea mijloacelor băneşti necesare realizării
obiectivelor economice şi sociale într-un interval de timp delimitat.
Izvorul principal al acestora îl reprezintă produsul intern brut, dar şi resursele externe atrase
pe diferite căi, în principal sub forma împrumuturilor obţinute şi investiţiilor directe de
capital.
În literatura economică se face cuvenită distincţia între resursele financiare (veniturile)
publice şi resursele fianciare administrate pe baze private, acestea formând împreună
resursele financiare ale societăţii.
Resursele financiare publice includ resursele administraţiei de stat centrale şi locale,
resursele necesare protecţiei şi asigurărilor sociale de stat, precum şi resursele instituţiilor şi
autorităţilor publice cu caracter autonom.
Din ce în ce mai frecvent, se manifestă cererea sporită de resurse financiare, generată de
creşterea nevoilor sociale într-un ritm mai rapid decât cel al evoluţiei produsului intern brut.
Cererea de resurse financiare este determinată de nivelul şi evoluţia cheltuielilor publice. 18Posibilitatea acoperirii cererii de resurse, la un moment dat, este influenţată de un
ansamblu de factori, printre care pot fi menţionaţi:
1. factori economici, care imprimă o anumită evoluţie a produsului intern brut,
ceea ce poate sa determine sporirea veniturilor impozabile;
2. factori monetari (dobândă, credit, masă monetară), care îşi transmit influenţa
prin preţ. Creşterea preţurilor, accentuarea fenomenelor inflaţioniste
generează sprorirea veniturilor din impozite şi taxe;
3. factori sociali, care presupun redistribuirea veniturilor în scopul asigurării
nevoilor de educaţie, protecţie şi asigurări sociale, sănătate etc;
4. factori demografici, care în anumite condiţii pot influenţa numărul
populaţiei active şi sporirea numărului contribuabililor;
17 lect.univ.dr. Andrada Georgescu, Administrarea finanţelor publice (Suport de curs), Bucureşti, 2012, pag 4518 lect.univ.dr. Andrada Georgescu, op. cit., pag. 45
24
5. factori politici şi militari, care, prin măsurile de politică economică, socială
sau financiară pe care le implică, pot avea ca efect sporirea producţiei şi a
veniturilor, creşterea contribuţiilor pentru asigurările sociale, sporirea
fiscalităţii, presiunii asupra bugetului general consolidat, influenţând, în
acelaşi timp, nivelul veniturilor publice;
6. factori de natură financiară, ce sintetizează influenţa celorlalţi factori prin
dimensionarea cheltuielilor publice. Totodată, volumul cheltuielilor
influenţează mărimea deficiturlui bugetar, a căror acoperire necesită venituri
publice suplimentare.
2.3 CLASIFICAREA VENITURILOR PUBLICE
a) Privite din punct de vedere al conţinutului lor economic, principalele categorii de
venituri publice sunt:
prelevările cu caracter obligatoriu;
resursele de trezorerie;
resursele provenind din împrumuturi publice;
finanţarea prin emisiune monetară fără acoperire.19Prelevările cu caracter obligatoriu sunt constituite în cea mai mare parte din veniturile cu
caracter fiscal (impozite, taxe, contribuţii). Resursele de trezorerie constau în
imprumuturile pe termen de până la un an, contracte pe piaţa de capital, prin emisiunea şi
vânzarea unor titluri de stat (certificate de depozit, bonuri de tezaur etc.). Resursele de
trezorerie au caracter temporar şi rambursabil, comportând un anumit cost determinat de
dobânda aferentă titlurilor de stat pe termen scurt, precum şi de cheltuielile ocazionate de
punerea şi retragerea în circulaţie a înscrisurilor respective. Resursele provenind din
împrumuturi publice sunt reprezentate de datoria publică a unui stat pe termen mediu şi
lung. În perioada contemporană este posibilă şi finanţarea prin emisiune monetară fără
acoperire, ca mijloc de procurare a unor resurse financiare necesare statului, îndeosebi
19 lect.univ.dr. Andrada Georgescu, op. cit., pag 47
25
pentru finanţarea deficitului bugetar. Ea nu este recomandabilă din cauza efectelor negative
pe termen mediu şi lung cauzate de inflaţie.
b) Structura organizatorică a statelor reprezintă un alt criteriu de grupare a veniturilor
publice. În statele de tip federal, veniturile publice se structurează pe trei niveluri:
venituri ale bugetului federal;
venituri ale bugetelor statelor, regiunilor sau provinciilor membre ale
federaţiei;
venituri ale bugetelor locale.
În statele de tip unitar distingem:
venituri publice ale bugetului central;
venituri ale bugetelor locale.
c) Privită prin prisma bugetului sau fondului la care se mobilizează, structura
veniturilor publice include:
venituri ale bugetului de stat;
venituri ale asigurărilor sociale de stat şi protecţiei sociale;
venituri ce alimentează fondurile speciale constituite la nivel central;
venituri ale unităţilor administrativ-teritoriale.
d) În funcţie de regularitatea mobilizării lor, veniturile publice formează două
categorii, şi anume:
venituri ordinare sau curente;
venituri extraordinare, incidentale sau întâmplătoare.
Veniturile ordinare sunt acelea la care statul apelează în mod obişnuit, în condiţii
considerate normale şi care se încasează la buget cu o anumită regularitate. În această
categorie se includ veniturile fiscale, contribuţiile pentru asigurările sociale de stat,
contribuţiile ce alimentează fondurile speciale şi veniturile nefiscale.
Veniturile extraordinare sunt cele la care statul recurge în situaşii excepţionale, când practic
resursele curente nu acoperă cheltuielile publice. Veniturile extraordinare cuprind
împrumuturile de stat interne şi externe, transferurile, ajutoarele şi donaşiile primite din
străinătate, sumele rezultate din lichidarea participanţilot de capital în străinătate şi din
valorificarea peste graniţă a bunurilor statului, oarecum şi emisiunea bănească fără
acoperire în economia reală.
26
e) În funcţie de provenienţă, veniturile publice se grupează în:
venituri interne;
venituri externe.
Veniturile interne sunt alcătuite din impozite, taxe, contribuţii, venituri nefiscale,
împrumuturi contractate din ţară, emisiunea monetară. Veniturile externe sunt reprezentate
de împrumuturile de stat externe contracate la instutuţiile financiare internaţionale, la
guvernele altor ţări, la bănci cu sediul în alte state, la orice deţinători străini de capitaluri
băneşti. La acestea se adaugă diferitele transferuri externe primite sub forma ajutoarelor
nerambursabile de la organismele internaşionale sau din partea altor state.
În România, veniturile publice sunt structurate pe criterii economice, în conformitate cu
structura sistemului bugetar. Gruparea veniturilor publice este reglementată prin clasificaţia
indicatorilor privind finanţele publice, elaborată de Ministerul Finanţelor Publice.20Clasificarea resurselor financiare publice din România, în conformitate cu
structura sistemului bugetar:
resursele bugetului de stat
venituri curente -venituri fiscale, impozite directe, impozite indirecte,
venituri nefiscale;
venituri din capital
resursele bugetului asigurărilor sociale de stat
venituri fiscale- impozite directe, impozite indirecte
venituri nefiscale
resursele bugetelor locale
venituri proprii (fiscale şi nefiscale)
cote şi sume defalcate din venituri ale bugetului de stat
cote adiţionale la unele venituri ale bugetului de stat şi ale bugetelor locale
transferuri cu destinaţie specială de la bugetul de stat
resursele fondurilor speciale
venituri fiscale: contribuţii şi impozite indirecte cu afectaţie specială;
venituri nefiscale, care sunt stabilite în raport cu destinaţia fiecărui fond;
veniturile instituţiilor publice, care au caracter de venituri curente.
20 Narcisa Roxana Moşteanu, Finanţe Publice, Bucureşti: Editura Universitară, 2007, pag 121-122
27
21Clasificarea resurselor financiare publice( a veniturilor bugetare în România):
VENITURI CURENTE
VENITURI FISCALE
1. IMPOZIT PE VENIT, PROFIT ŞI CÂŞTIGURI DIN CAPITAL
1.1. Impozit pe venit, profit şi câştiguri din capital de la persoane juridice
Impozit pe profit
Impozit pe profit de la agenţii economici
Impozit pe profit de la băncile comerciale
Alte impozite pe venit, profit şi câştiguri din capital de la persoane juridice
o Impozit pe veniturile realizate de persoanele juridice nerezidente
o Impozitul pe profit obţinut din activiăţi comerciale ilicite sau din
nerespectarea Legii privind protecţia consumatorului
o Impozit pe dividende datorat de persoane juridice
o Impozitul pe venitul reprezentantelor din România ale societăţilor
comerciale şi organizaţiilor economice străine
o Impozit pe profitul realizat de persoana fizică dintr-o asociere cu o persoană
juridică, care nu generează o persoană juridică
o Impozit pe venitul microintreprinderilor
o Impozit pe veniturile microintreprinderilor realizate de persoana fizică dintr-
o asociere cu o persoană juridică, care nu generează o persoana
juridică
o Alte impozite pe venit, profit şi câştiguri din capital de la persoane juridice
1.2 IMPOZIT PE VENIT, PROFIT ŞI CÂŞTIGURI DIN CAPITAL DE LA
PERSOANE FIZICE
o IMPOZIT PE VENIT
o Impozit pe venituri din activităţi independente
o Impozit pe venituri din salarii
o Impozit pe venituri din cedarea folosinţei bunurilor
21 Legea bugetului de stat pe anul 2013
28
o Impozit pe venituri din dividende
o Impozit pe venituri din dobânzi
o Impozii pe venituri din pensii
o Impozit pe veniturile din premii
o Impozit pe veniturile din economii sub formă de dobândă realizate în Belgia,
Luxemburg şi Austria de persoane fizice române rezidente fiscal în România
o Impozitul pe venituri din transferul titlurilor de valoare
o Impozitul pe venituri din operaţiuni vânzare-cumparare de valută la termen,
pe bază de contract, precum şi orice alte operaţinui similare
o Impozit pe venituri din valorificarea drepturilor de proprietate intelectuală
o Impozit pe venituri realizate de persoanele fizice nerezidente
o Impozit pe venituri din activităţi agricole
o Impozit pe veniturile din activităţile de expertiză contabilă, tehnică judiciară
şi extrajudiciară
o Impozit pe venituri din activităţi desfăşurate în baza
contractelor/convenţiilor civile încheiate potrivit Codului civil precum şi a contractelor de agent
o Impozit pe onorariul avocaţilor şi notarilor publici
o Impozitul pe veniturile din transferul proprietăţilor imobiliare din
patrimoniul personal
o Sume virate pentru sponsorizarea entităţilor nonprofit
o Impozit pe veniturile din arendă
o Impozit pe venituri din alte surse
o Regularizări
o COTE ŞI SUME DEFALCATE DIN IMPOZITUL PE VENIT (SE SCAD)
o Cote defalcate din impozitul pe venit
o ALTE IMPOZITE PE VENIT, PROFIT ŞI CÂŞTIGURI DE CAPITAL
29
o ALTE IMPOZITE PE VENIT, PROFIT ŞI CÂŞTIGURI DE CAPITAL DE
LA PERSOANELE FIZICE
o Alte impozite pe venit, profit şi câştiguri din capital
o IMPOZITE ŞI TAXE PE PROPRIETATE
o Taxe judiciare de timbru, taxe de timbru pentru activitatea notarială şi alte
taxe de timbru
o IMPOZITE ŞI TAXE PE BUNURI ŞI SERVICII
o TAXA PE VALOARE ADĂUGATĂ
o SUME DEFALCATE DIN TVA
o Sume defalcate din taxa pe valoare adăugată pentru finanţarea cheltuielilor
descentralizate şa nivelul judeţelor (se scad)
o TAXA PE UTILITATEA BUNURILOR, AUTORIZAREA UTILIZĂRII
BUNURILOR SAU PE DESFĂŞURAREA DE ACTIVITĂŢI
o Taxe pentru jocurile de noroc
o Taxe şi tarife pentru eliberarea de licenţe şi autorizaţii de funcţionare
o IMPOZITUL PE COMERŢUL EXTERIOR ŞI TRANZACŢIILE
INTERNAŢIONALE
o VENITURI ÎNCADRATE ÎN RESURSELE PROPRII ALE BUGETUL
UNIUNII EUROPENE
o Taxe vamale
o Contribuţii în sectorul zahărului
o ALTE IMPOZITE ŞI TAXE FISCALE
o Majorări de întârziere aferente taxelor vamale, taxelor agricole şi taxelor
anti-dumping
o VENITURI NEFISCALE
o VENITURI DIN PROPRIETATE
o Vărsăminte din profitul net al regiilor autonome
30
o Încasări din cota reţinută, conform Codului Penal
o Vărsăminte din veniturile nete ale Băncii Naţionale a României
CAPITOLUL 3.
IMPOZITELE- NOŢIUNI GENERALE
3.1 CONŢINUTUL ŞI ROLUL IMPOZITELOR
31
22Impozitele reprezintă o formă de prelevare a unei părţi din veniturile şi/sau averea
persoanelor fizice şi juridice la dispoziţia statului în vederea acoperirii cheltuielilor publice.
Acestă prelevare se face în mod obligatoriu cu titlu definitiv (nerambursabil) şi fără
contraprestaţie directă din partea statului.
Caracterul oblşigatoriu al impozitelor trebuie înţeles în sensul că plata acestora către
stat este o sarcină impusă tuturor persoanelor fizice şi/sau juridice care realizează venit
dintr-o anumită sursă sau posedă un anumit gen de avere pentru care, conform legii,
datorează impozit. Dreptul de a introduce impozite îl are statul şi el se exercită, de cele mai
multe ori, prin intermediul puterii legislative. (Parlamentul), iar uneori şi, în anumite
condiţii, prin organele de stat locale. Parlamentul se pronunţă în legătură cu introducerea
impozitelor de stat de importanţă naţională (generală), iar organele de stat locale pot
introduce unele impozite în favoarea unităţilor administrative-teritoriale. În România,
conform Constituţiei, consiliile locale sau judeţene stabilesc impozitele şi taxele locale, în
limitele şi condiţiile legii.
Impozitele sunt plăţi care se fac către stat cu titlu definitiv şi nerambursabil. În
schimbul acestora, plătitorii impozitelor nu pot solicita statului un contraserviciu de valoare
egală, apropiată, sau mai mică.
Sarcina achitării impozitului pe venit revine tuturor persoanelor fizice şi/sau juridice
care realizează venit dintr-o anumită sursă prevăzută de lege. Această sursă este, pentru
muncitori şi funcţionari-salariu, pentru agenţii economici- profitul, pentru proprietarii
funciari- renta, pentru deţinătorii de hârtii de valoare ( acţiuni, obligaţiuni etc.)- venitul
produs de acestea (dividende, dobânzi ş.a), venitul obţinut de proprietari, uzufructari şi alţi
deţinători legali din cedarea folosinţei bunurilor mobile şi imobile, venitul obţinut din
drepturi de proprietate intelectuală etc. Micii meseriaşi şi liber-profesioniştii suportă
impozitele din venitul realizat de pe urma activităţii desfăşurate.
Rolul impozitelor de stat se manifestă pe plan financiar, economic şi social. Modul
concret de manifestare a acestui rol cunoaşte unele diferenţieri de la o etapă de dezvoltare
economico-socială la alta.
Rolul cel mai important al impozitelor se manifestă pe plan financiar, deoarece
acestea constituie mijlocul principal de procurare a resurselor financiare necesare pentru
22 Iulian Văcărel, Florin Georgescu, Finanţe Publice (ediţia a IV-a), Editura Didactică şi Pedagogică, 2007, Bucureşti, pag 366-370
32
acoperirea cheltuielilor publice. Astfel, în ţările dezviltate, impozitele, taxele şi contribuţiile
procură opt, nouă zecimi din totalul resurselor financiare publice. În cadrul ţărilor aflate în
dezvoltare, ponderea impozitelor şi taxelor în totalul resurselor financiare publice
înregistrează diferenţieri importante, variind între cinci şi nouă zecimi.
Caracteristică pentru evoluţia impozitelor şi taxelor în perioada postbelică este
tendinţa de creştere continuă a acestora ca mărime, atât de absolută, cât şi relativă. Sporirea
volumului încasărilor din impozite s-a realizat prin creşterea numărului plătitorilor,
extinderea bazei de impunere, precum şi majorarea cotelor de impunere. Acestă din urmă
măsură a vizat, în cea mai mare parte, impunerea veniturilor realizate de persoanele fizice şi
mai puţin veniturile obţinute de societăţile de capital.
Referindu-se la rolul impozitelor, economistul francez, Pierre Lalumière, sublinia că
impozitele pot fi folosite pentru a încuraja (sub forma exonerării) sau pentru a descuraja (pe
calea suprataxării) o anumită activitate economică. Fără să înceteze de a fi un mijloc de
acoperire a cheltuielilor publice, impozitul a devenit un mijloc de intervenţie în dimeniul
economic social.
Pe plan social, rolul impozitelor se concretizează în faptul că, prin intermediul lor,
statul procedează la redistribuirea unei părţi importante din produsul intern brut între
grupuri sociale şi indivizi, între persoanele fizice şi cele juridice. Astfel, prin intermediul
impozitelor, taxelor şi contribuţiilor statul preia la buget între patru şi cinci zecimi şi chiar
mai mult din PIB, în ţările dezvoltate şi între trei şi patru zecimi în ţările în dezvoltare.
Prin urmare, impozitele constituie unul din principalele instrumente de care statul
dispune pentru redistribuirea veniturilor şi averii.
3.2 ELEMENTELE IMPOZITULUI
Pentru ca prin impozite să se poată realiza obiectivele financiare, economice şi
sociale urmărite de către stat la introducerea lor, este necesar ca reglementările fiscale se fie
cunoscute şi respectate atât de organele fiscale, cât şi de contribuabili. Drept urmare, în
legile prin care se instituie impozite se precizează persoanele în sarcina cărora cade platat
impozitelor, materia supusă impunerii, mărimea relativă a impozitului ( uneori cea
absolută), termenele de plată, sancţiunile ce se aplică persoanelor fizice şi/sau juridice care
33
nu-şi onorează obligaţiile fiscale la termenele stabilite, sustrag materia impozabilă de la
impunere şi încalcă alte dispoziţii ale reglementărilor fiscale.23Printre elementele impozitului se numără: subiectul (plătitorul), suportătorul,
obiectul impunerii, sursa impozitului, unitatea de impunere, cota (cotele) impozitului,
asieta, termenele de plată ş.a.
Subiectul impozitului este persoana fizică sau juridică obligată prin lege la plata
acestuia. Astfel, de exemplu, la impozitul pe salariu, subiect al impozitului este muncitorul
sau funcţionarul, la impozitul pe profit- agentul economic, la impozitul pe succesiuni-
moştenitorul (moştenitorii)etc. În reglementările fiscale, ca şi în vorbirea curentă, subiectul
impozitului este denumit contribuabil.
Uneori impozitul datorat de o persoană este vărsat la bugetul de stat de către o altă
persoană, de exmplu: impozitul pe venitul din salarii, datorat statului de un muncitor sau
funcţionar, este reţinut de către persoana care îi plăteşte drepturile salariale şi apoi este
vărsat la buget; la fel procedează o bancă, o editură, o publicaţie sau o altă persoană care,
din venitul cuvenit unei persoane (dobândă, drept de autor, colaborare etc.), reţine
impozitul datorat statului şi l-a vărsat efectiv la buget, prin plata în numerar sau prin
virament.
Suportătorul (destinatarul) impozitului este persoana care suportă efectiv,
impozitul. În mod normal, subiectul impozitului ar trebui să fie şi suportătorul real al
acestuia. În realitate, sunt frevente cazurile în care suportătorul impozitului este o altă
persoană decât subiectul. Acest lucru este posibil, deoarece sunt diverse căi şi mijloace
pentru a transpune, într-o măsură mai mare sau mai mică, impozitele plătite de unele
persoane fizice sau juridice în sarcina altora. În aceste condiţii se ajunge în situaţia ca în
final contribuabilul care suportă efectiv impozitul să nu fie întotdeauna cel desemnat oficial
prin legea de insstituire a impozitului.
Obiectul impunerii îl reprezintă materia supusă impunerii. La impozitele directe,
obiect al impunerii poate fi, după caz, venitul (profitul) sau averea (patrimoniul netsau
capitalul). Atfel, în cazul impozitului pe profit, obiectul impunerii îl constituie profitul, la
impozitul pe salarii- salariul şi alte drepturi de personal, la impozitul pe donaţiuni- bunurile
mobile şi impobile care fac obiectul donaţiei, deci, cu alte cuvinte, averea donată etc. În
23 Iulian Văcărel, Finanţele şi cerinţele dezvoltării agriculturii pe plan mondial, Editura Politică, Bucureşti, 1976, p.205
34
cazul impozitelor indirecte, materia supusă impunerii poate fi produsul care face obiectul
vânzării, serviciul prestat, bunul importat sau uneori cel exportat etc
Sursa impozitului arată din ce anume se plăteşte impozitul: din venit sau din avere.
În cazul impozitelor pe venit, obiectul impunerii coincide în toate cazurile cu sursa. În
schimb, la impozitele pe avere, nu întotdeauna exsită o asemenea coincidenţă, deoarece, de
regulă, impozitul se plăteşte din venitul realizat de pe urma averii respective şi numai
arareori acesta diminuează substanţa averii propriu-zise.
Pentru exprimarea dimensiunii obiectului impozabil se foloseşte o anumită unitate
de măsură , care poartă denumirea de unitate de impunere. Drept unitate de impunere putem
intâlni: unitatea monetară în cazul impozitului pe venit, metrul pătrat de suprafaţă utilă la
impozitul pe clădiri, hectarul de teren la impozitul funciar, bucata, kg, litrul etc. la unele
taxe de consumaţie.
Cota impozitului sau cota de impunere reprezintă impozitul aferent unei unităţi de
impunere. Impozitul poate fi stabilit în sumă fixă sau în cote procentuale (proporţionale,
progresive sau regresive).
Prin asietă(mod de aşezare a impozitului) se înţelege totalitatea măsurilor permise
de lege pe care le iau organele fiscale în legătură cu fiecare subiect impozabil, pentru
identificarea obiectului impozabil, stabilirea mărimii materiei impozabile şi determinarea
impozitului datorat statului.
Termenul de plată indică data până la care impozitul trebuie achitat statului.
Neachitarea impozitului până la termenul stabilit prin lege, atrage după sine obligaţia
contribuabilului de plăti dobânzi ori penalităţi de întârziere. De altfel, prin lege sunt
prevăzute şi alte sancţiuni care se aplică contribuabililor răi platnici, cum sunt popriri (de
exemplu, pe salarii), sechestrarea unor bunuri de valoare identică cu suma impozitului
neachitat la termen.
35
3.3 STABILIREA IMPOZITELOR, TAXELOR, CONTRIBUŢIILOR ŞI A ALTOR SUME DATORATE BUGETULUI GENERAL CONSOLIDAT POTRIVIT
CODULUI DE PROCEDURĂ FISCALĂ
24Impozitele, taxele, contribuţiile şi alte sume datorate bugetului general consolidat
se stabilesc astfel:
a) prin declaraţie fiscală, atunci când contribuabilul are obligaţia de a calcula
cuantumul obligaţiei fiscale [art. 82 alin. (2)];25
b) prin decizie emisă de organul fiscal, în celelalte cazuri.
Dispoziţiile anterioare sunt aplicabile şi în cazurile în care impozitele, taxele,
contribuţiile şi alte sume datorate bugetului general consolidat sunt scutite la plată
confirm reglementărilor legale, precum şi în cazul unei rambursări de taxă pe valoarea
adăugată.
O formă des uzitată a actului administrativ fiscal este decizia de impunere.
Decizia de impunere se emite de organul fiscal competent. Organul fiscal emite
decizie de impunere ori de câte ori acesta modifică baza de impunere.
Decizia de impunere se emite, dacă este necesar, şi în cazul în care nu s-a emis
decizie referitoare la baza de impunere.
În situaţia în care legea nu prevede obligaţia de calculare a impozitului, declaraţia
fiscală este asimilată unei decizii referitoare la baza de impunere.
Decizia de impunere şi decizia referitoare la obligaţiile de plată accesorii constituie
şi înştiinţări de plată, de la data comunicării acestora, în condiţiile în care se stabilesc
sume de plată.
Forma şi conţinutul deciziei de impunere. Decizia de impunere trebuie să
îndeplinească condiţiile privind conţinutul şi motivarea actului administrativ fiscal.
decizia de impunere trebuie să cuprindă, pe lângă elementele prevăzute, şi categoria de
24 Prof. univ. dr. Emil Bălan, Drept Financiar, Editura C.H. Beck, Bucureşti, 2007, p 204-20625 CODUL DE PROCEDURĂ FISCALĂ, Ultima actualizare: Ordonanţa Guvernului nr. 28 din 27 august 2013
36
impozit, taxă, contribuţie sau altă sumă datorată bugetului general consolidat, baza de
impunere, precum şi cuantumul acestora, pentru fiecare perioadă impozabilă.
Sunt asimilate deciziilor de impunere şi următoarele acte administrativ fiscale:
a) deciziile privind rambursări de taxă pe valoarea adăugată şi deciziile privind
restituiri de impozite, taxe, contribuţii şi alte venituri ale bugetului general
consolidat;
b) deciziile referitoare la bazele de impunere;
c) deciziile referitoare la obligaţiile de plată accesorii;
d) deciziile privind nemodificarea bazei de impunere.
Bazele de impunere se stabilesc separat, prin decizie referitoare la bazele de impunere, în
următoarele situaţii:
a) când venitul impozabil este realizat de mai multe persoane. Decizia cuprinde şi
repartizarea venitului impozabil pe fiecare persoană care a participat la realizarea
venitului.
b) când sursa venitului impozabil se află pe raza altui organ fiscal decât cel competent
teritorial. În acest caz, competenţa de a stabili baza de impunere o deţine organul
fiscal pe raza căruia se află sursa venitului.
Dacă venitul impozabil este realizat de mai multe persoane, atunci acestea pot să-şi
numească un împuternicit comun în relaţia cu organul fiscal.
Cuantumul obligaţiilor fiscale se stabileşte sub rezerva verificării ulterioare poate fi
desfiinţată sau modificată, din iniţiativa organului fiscal sau la solicitarea contribuabilului,
pe baza constatărilor organului fiscal competent.
Rezerva verificării ulterioare se anulează numai la împlinirea termenului de
prescripţie sau ca urmare a inspecţiei fiscale efectuate în cadrul termenului de prescripţie.
Dreptul organului fiscal de a stabili obligaţii fiscale se prescrie în termen de 5 ani,
cu excepţia cazului în care legea dispune altfel.
Termenul de prescripţie începe să curgă de la data de 1 ianuarie a anului următor
celui în care s-a născut creanţa fiscală.
Dreptul de a stabili obligaţii fiscale se prescrie în termen de 10 ani în cazul în care
acestea rezultă din săvârşirea unei fapte prevăzute de legea penală.
37
Acest termen curge de la data săvârşirii faptei ce constituie infracţiune sancţionată
ca atare printr-o hotărâre judecătorească definitivă.
Termenele de prescripţie se întrerup şi se suspendă în cazurile şi în condiţiile
stabilite de lege pentru întreruperea şi suspendarea termenului de prescripţie a dreptului la
acţiune potrivit dreptului comun.
Termenul de prescripţie a dreptului de stabilire a obligaţiei fiscale se suspendă pe
perioada cuprinsă între momentul începerii inspecţiei fiscale şi momentul emiterii deciziei
de impunere ca urmare a efectuării inspecţiei fiscale.
Dacă organul fiscal constată împlinirea termenulu ide prescripţie a dreptului de
stabilire a obligaţiei fiscale, va proceda la încetarea procedurii de emitere a titlului de
creanţă fiscală.
3.4 PRINCIPIILE IMPUNERII
26Impunerea reprezintă un complex de măsuri şi operaţiuni, efectuate în baza legii,
care au drept scop final stabilirea impozitului ce revine în sarcina unei persoane fizice sau
juridice. Impunerea are atât o latură de natură politică, cât şi una de ordin tehnic.
(concretizată în metodele şi tehnicile utilizate pentru determinarea mărimii obiectului
impozabil şi a cuantumului impozitului).
După părerea lui Adam Smith (reprezentant de seamă al economiei politice clasice
din secolul al XVIII-lea), la baza politicii fiscale a statului ar trebui să stea mai multe
principii sau maxime, după cum urmează:
1. Principiul justeţei impunerii (echităţii fiscale) care constă în aceea că supuşii
fiecărui stat să contribuie, pe cât posibil, cu impozite în funcţie de veniturile pe care
le obţin. Prin promovarea acestui principiu, se urmărea anularea privilegiilor de care
se bucurau nobilii şi clerul în ceea ce priveşte impozitele directe şi participarea
tuturor supuşilor statului la acoperirea cheltuielilor publice pe măsura veniturilor
obţinute;
26 Iulian Văcărel, Relaţii financiare internaţionale, Editura Academiei Române, 1995, 35-39.
38
2. Principiul certitudinii impunerii presupune ca mărimea impozitelor datorate de
fiecare persoană să fie certă şi nu arbitrară, iar termenele, modalitatea şi locul de
plată să fie stabilite fără echivoc, pentru a fi cunoscute şi respectate de fiecare
plătitor. Prin promovarea acestui proncipiu, se urmărea să se pună capăt domniei
bunului plac în stabilirea şi încasarea impozitelor. A. Smith considera că un mic
grad de nesiguranţă este un defect mai mare decât un considerabil grad de
nedreptate.
3. Principiul comodităţii perceperii impozitelor cere ca impozitele să fie percepute la
termenele şi modul cel mai convenabil pentru contribuabil;
4. Principiul randamentului impozitelor, urmărea ca sistemul fiscal să asigure
încasarea impozitelor cu un minim de cheltuieli şi să fie cât mai puţin apăsător
pentru plătitori. Acest principiu este o reflectare a tezei „guvernului ieftin”, conform
căreia aparatul pentru stabilirea şi perceperea impozitelor, la fel ca întregul aparat
de stat, nu trebuie să fie costisitor. Totodata, acest aparat nu trebuie să stingherească
activitatea economică a plătitorilor şi nici sa-i îndepărteze de la ocupaţiile lor.
Aceste principii au avut indiscutabil un caracter progresist, fiind îndreptate împotriva
arbitrariului ce domnea în materie de impozite în perioada de trecere de la evul mediu la
epoca modernă şi primele stadii de dezvoltare ale epocii moderne.
În mod normal fiecare impozit nou introdus trebuie să corespundă cerinţelor,
principiilor de echitate, de politică financiară, de politică economică şi socială-
Aceste principii sunt interpretate frecvent de pe poziţiile celor care deţin puterea
politică şi drept urmare sunt aplicate, în general, în concordanţă cu interesele acestora.
3.4.1 PRINCIPII DE ECHITATE FISCALĂ
27Ca noţiune, echitatea fiscală înseamnă dreptate socială în materie de impozite.
Pentru a putea fi vorba de echitate fiscală sunt necesare: impunerea diferenţiată a
27 Iulian Văcărel, Finanţe Publice, op. cit. pag 370-373
39
veniturilor şi averii în funcţie de puterea contributivă a subiectului impozitului şi scutirea
de plata impozitului a persoanelor cu venituri mici, adică stabilirea unui minim
neimpozabil. De altfel, respectarea echităţii fiscale presupune îndeplinirea cumulativă a mai
multor condiţii, şi anume:
1. Stabilirea minimului neimpozabil, adică legiferarea scutirii de impozit a unui venit
minim care să permită satisfacerea nevoilor de trai strict necesare. Minimul
neimpozabil însă poate fi stabilit ca atare numai în cazul impozitelor directe (mai
ales la impozitele pe venit), neavând aplicabilitate în materie de impozite indirecte;
2. Sarcina fiscală să fie stabilită în funcţie de puterea contributivă a fiecărui plătitor,
adică cu luare în considerare a mărimii venitului sau averii care face obiectul
impunerii, precum şi a situaţiei personale a acestuia (singur, căsătorit, numărul
persoanelor aflate în întreţinerea sa etc.). Aici este vorba despre respectarea
cerinţelor echităţii pe verticală;
3. La o anumită putere contributivă, sarcina fiscală a unei categorii sociale să fie
stabilită în comparaţie cu sarcina fiscală a altei categorii sociale, respectiv sarcina
fiscală a unei persoane să fie stabilită în comparaţie cu sarcina altei persoane din
aceeaşi categorie socială. De data aceasta este vorba de respectarea cerinţelor
echităţii pe orizontală;
4. Impunerea să fie generală, adică să cuprindă toate categoriile sociale, respectiv toate
persoanele care realizează venituri sau care posedă un anumit gen de avere, cu
excepţia persoanelor care realizează venituri sau care posedă un anumit gen de
avere, cu excepţia persoanelor ale căror venituri se situează sub un anumit nivel
(minimul neimpozabil)
Un rol deosebit în respectarea echităţii fiscale îl are cota de impunere care determină modul
de dimensionare a impozitului cosiderat. Practica fiscală cunoaşte impunerea în sume fixe
şi respectiv, în cote procentuale.
Un impozit în sumă fixă, cunoscut sub numele de capitaţie, s-a practicat în evul
mediu şi în primele stadii ale epocii moderne. În cazul acestui impozit, însă, nu poate fi
vorba de echitate, deoarece la stabilirea lui nu se avea în vedere nici mărimea venitului sau
averii şi nici situaţia personală a plătitorului.
40
Impunerea în cote procentuale poate fi întâlnită sub forma impunerii în cote
proporţionale, în cote progresive şi în cote regresive.
Impunerea în cote proporţionale reprezintă o manifestare nemijlocită a principiului
egalităţii în faţa impozitelor. În cazul acesot impuneri, se aplică aceeaşi cotă de impozit
indiferent de mărimea obiectului impozabil, păstrându-se în permanenţă aceeaşi proporţie
între volumul venitului (valoarea averii) şi cuantumul impozitului datorat. Ea prezintă
avantajul că presupune calcule uşor de efectuat şi este mai simplu de administrat.
Cu toate că prin introducerea impunerii în cote proporţionale s-a făcut un pas înainte
faţă de impunere în sume fixe, în direcţia unei mai juste repartizări a sarcinilor fiscale,
totuşi şi aceasta prezintă unele neajunsuri. Astfel, nici impunerea în cote proporţionale nu
are în vedere faptul că puterea contributivă a diferitelor categorii sociale creşte pe măsură
ce acestea obţin venituri mai mari sau posedă averi mai importante. Impunerea în cote
proporţionale s-a folosit pe scară largă la calcularea impozitelor de tip real (funciar, pe
clădiri, pe activităţi indistriale, comerciale şi profesii libere etc), speficice perioadei de
început a epocii moderne.
De menţionat că impunerea în cote proporţionale se întâlneşte şi în prezent, ea
utilizându-se atât în cazul unor impozite directe (de exemplu, la taxa pe valoare adăugată, la
taxele vamale, la taxele de timbru etc)28Impunerea în cote prigresive s-a introdus, în unele ţări, în a doua jumătate a
secolului al XIX-lea, iar în altele în primele decenii ale secolului al XX-lea. Impunerea în
cote progresive are caracteristic faptul că nivelul cotei impozitului creşte pe măsura sporirii
materiei impozabile, ceea ce face ca dinamica impozitului să o devanseze pe aceea a
materiei impozabile. Cotele progresiei pot creşte fie într-un ritm constant, fie într-unul
variabil.
Impunerea progresivă poate fi întâlnită în practica fiscală internaţională fie sub
forma impunerii în cote progresive simple (globale), fie a impunerii în cote progresive
compuse (pe tranşe de venit).
În cazul impunerii în cote progresive simple, se aplică aceeaşi cotă de impozit
asupra întregii materii impozabile aparţinând unui contribuabil. Cota de impozit va fi cu
atât mai mare, în limitele progresivităţii stabilite de lege, cu cât volumul materiei
28 Lucian Ţâţu, Cosmin Şerbănescu, Dan Ştefan, Fiscalitate. De la lege la practică, ediţia a III-a, editura, C.H. Beck, 2006, p 73-75
41
impozabile va fi mai mare. Impozitul datorat statului se obţine făcând produsul între venitul
(averea) impozabil(ă) şi cota de impozit corespunzătoare nivelului acestuia.
3.4.2 PRINCIPII DE POLITICĂ FINANCIARĂ
La introducerea unui impozit se cere ca acesta să îndeplinească şi unele cerinţe de
ordin financiar. Astfel, impozitul trebuie să aibă un randament fiscal ridicat, se cer a fi
îndeplinite mai multe condiţii, astfel:
1. Impozitul să aibă un caracter universal, adică să fie plătit de toate persoanele (fizice
sau juridice) care obţin venituri din aceeaşi sursă, posedă acelaşi gen de avere sau
îşi apropie (prin cumpărare, import, etc.) aceeaşi categorie de bunuri.
Universalitatea impozitului presupune, în aceeaşi măsură, ca întreaga materie
impozabilă aparţinând unei persoane să fie supusă la impunere;
2. Să nu existe posibilităţi de sustragere de la impunere (pe căi ilicite sau licite) a unei
părţi din materia impozabilă;
3. Volumul cheltuielilor privind stabilirea materiei impozabile, calcularea şi
perceperea impozitelor să fie cât mai redus posibil.
Un impozit este considerat stabil, atunci când randamentul său rămâne constant de-a lungul
întrgului ciclu economic. Cu alte cunvite, randamentul unui impozit nu trebuie neapărat să
sporească o dată cu creşterea volumului producţiei şi a veniturilor în perioadele favorabile
ale ciclului economic şi nici să scadă în perioadele de criză şi depresiune a ciclului
economic. Stabilitatea este necesară şi pentru a permite agenţilor economici să-şi elaboreze
planuri financiare pe termen mediu şi lung. Modificările frecvente ale sistemului fiscal şi
ale cuantumului impozitării conduc la un climat de neîncredere, potrivnic unei dezvoltări
economice durabile.
42
Elasticitatea impozitului presupune ca acesta să poată fi adaptat în permanenţă
necesităţilor conjuncturale de venituri ale statului. Astfel, dacă se înregistrează o creştere a
cheltuielilor bugetare, este necesar ca impozitul să poată fi majorat în mod corespunzător şi
invers.29Din practica fiscală a diferitelor ţări rezultă că, de regulă, elasticitatea impozitului
acţionează mai ales în sensul majorării impozitelor.
O problemă de politică financiară în materie de impozite se pune şi în legătură cu
numărul şi felul (tipul) impozitelor utilizate pentru procurarea veniturilor necesare statului;
cum este indicat să se procedeze: să se perceapă un singur impozit sau mai multe?
Ideea privind utilizarea unui singur impozit s-a întâlnit atât la fiziocraţi, care s-au
pronunţat pentru introducerea unui impozit funciar unic, cât şi mai târziu, o dată cu
dezvoltarea marii industrii, când au apărut păreri privind insituirea unui impozit unic asupra
materiilor prime sau asupra energiei, care să substituie tuturor impozitelor de tip declarativ
(stabilite pe baza declaraţiei contribuabililor). Acest din urmă impozit, conceput a fi
perceput pe unele produse (hidrocarburi, electricitate, cărbuni), se consideră că ar evita
cheltuielile de încasare pe care le presupun celelalte impozite şi ar suprima fraudele fiscale.
Totodată, se susţine că un asemenea impozit ar merge în întâmpinarea progresului tehnic,
deoarece cantitatea de energie consumată creşte pe măsură ce se dezvoltă industria.
Georges Bernard a propus un sistem de impozitare concretizat într-un impozit anual
direct, în cote variabile asupra valorii reale a capitalului fizic şi asupra bunurilor de consum
durabile. După părerea lui, acest impozit prezintă o serie de avantaje, cum sunt:
posibilitatea efectuării unui control public; problemele privind capitalul fizic sunt mult mai
bine studiate; cotele impozitului pe ramuri pot fi ajustate în funcţie de unele criterii
economice, sociale, politice, tehnice şi ecologice; sistemul de impozitare este mai iefitn.
O altă abordare a echităţii fiscale se bazează pe principiul capacităţii contributile. În
acest caz sarcina fiscală ar urma să fie repartizată între agenţii economici în funcţie de
capacitatea economică a acestora. Aplicarea acestui principiu presupune existenţa unui
etalon pentru măsurarea capacităţii contributive şi a unor norme vizând repartizarea
echitabilă a sarcinii fiscale între contribuabili.
29 Iulian Văcărel, Finanţe publice, op. cit. 374
43
Capacitatea contributivă poate fi apreciată apelând la unul sau mai mulţi indicatori,
cum sunt: venitul, averea, consumul etc. Opţiunea pentru unul sau altul dintre indicatori,
trebuie făcută în funcţie de natura obiectului deţinut de contribuabil (venit sau avere). Acest
lucru se impune, deoarece se constată că averea este repartizată mai disproporţionat decât
venitul, iar acesta din urmă mai inegal decât consumul (este vorba în primul rând de
consumul care priveşte traiul de zi cu zi). Aşa stând lucrurile, rezultă că impozitul asupra
averii îi afectează mai mult pe cei care economisesc (pentru a acumula în timp averi) şi pe
rentieri, în timp ce impozitul pe venit este mai apăsător pentru salariaţi. Drept urmare, în
practica fiscală din difierite ţări, capacitatea contributivă este evaluată folosindu-se
concomitent indicatorii venitul şi consumul. Aceasta face ca în structura veniturilor fiscale
impozitul pe venit şi taxele de consumaţie să ocupe un loc foarte important.
Pentru a se putea repartiza cât mai echitabil sarcina fiscală în funcţie de puterea
contributivă este necesar să se urmărească respectarea echităţii atât pe orizontală, cât şi pe
verticală.
Echitatea pe orizontală presupune ca persoanele care au aceeaşi capacitate
contributivă să fie supuse la plata unui impozit de mărime egală. În respectarea aceste
cerinţe trebuie luat în considerare faptul că frecvent două persoane care realizează venituri
de aceeaşi mărime au, totuşi, o capacitate contributivă diferită, deoarece situaţia lor
personală nu este identică ( este vorba, de exemplu, de un număr diferit de persoane aflate
în întreţinere). Drept urmare, în practica fiscală din diferite ţări privind impozitul pe venit
se admit deduceri care se stabilesc în funcţie de obligaţiile familiale, ceea ce face să asistăm
la diferenţe importante privind capacitatea contributivă.
Echitatea pe verticală urmăreşte aplicarea unui tratament fiscal diferit pentru
persoane cu o capacitate contributivă inegală. Având în vedere că este dificil, dacă nu
imposibil, de găsit un criteriu ştiinţific pentru comensurarea gradului de inegalitate, părerile
specialoştilor sunt împărţite în ceea ce priveşte tratamentul aplicat. Unii pledează pentru
aplicarea unui impozit proporţional, deoarece menţine aceeaşi proporţie între impozit şi
venit, alţii consideră mai echitabil impozitul progresiv, deoarece la o putere contributivă
mai mare se justifică o cotă de impozit progresivă şi nu una proporţională.
44
Putem conchide că finalmente problema repartizării cât mai juste a sarcinii fiscale
depinde de opţiunea politică, de raportul de forţe din forul legislativ şi de coordonatele
politicii fiscale promovate de executiv. 30În literatura de specialitate, în strânsă legătură cu principiul echităţii fiscale este
abordat şi principiul (criteriul) neutralităţii impozitelor. În conformitate cu acest criteriu,
impozitele ar trebui să nu conducă sau, în cel mai rău caz, să aibă o influenţă negativă
minimă (nesemnificativă) asupra alocării resurselor şi a comportamentuluii agenţilor
economici pe linia preocupărilor de a economisi, investi şi a creşte producţia.
În realitate, este dificil de afirmat că impozitele nu dau naştere unei distorsiuni în
alocarea resurselor, comparativ cu opţiunile pe care le-ar fi luat agenţii economici şi alţi
plătitori de impozite, dacă statul, prin impozitele percepute, n-ar fi intervenit.
Se poate vorbi de existenţa unui conflict între criteriul echităţii şi cel al neutralităţii.
Astfel, este acceptată, pe un plan mai general, ideea că un impozit mai puţin neutru în ceea
ce priveşte alocarea resurselor, poartă cu el o bază mai mare de inechitate, iar un impozit
care are un efect mai mare pe linia redistribuirii conduce la distorsiuni mai mari în alocarea
resurselor. O asemenea stare conflictuală scoate în evidenţă necesitatea unor soluţii, fie şi
de compromis, pentru a se ajunge la un sistem de impozitare care să tindă spre un optim.
Pentru ca un sistem fiscal să poată fi apreciat astfel, trebuie să se caracterizeze prin coerenţă
în asamblul său. Sistemul fiscal în orice ţară este format dim mai multe impozite, deoarece
un singur impozit nu poate satisface cerinţele echităţii şi neutralităţii. Existenţa mai multor
impozite, fiecare cu avantaje şi dezavantaje raportate la cerinţele echităţii şi neutralităţii,
face posibilă atenuarea minusurilor unor impozite cu plusurile altora, astfel încât la nivelul
sistemului să poată fi întâlnită în mare măsură coerenţa care condiţionează funcţionalitatea
acestuia.
Acceptabilitatea impozitelor de către contribuabili presupune respectarea unor
exigenţe, cum sunt:
Sistemul fiscal în ansamblul său şi fiecare impozit în parte trebuie să fie suficient de
simple şi transparente, astfel încât contribuabilul să poată stabili cât datorează
statului. Pentru aceasta, contribuabilul trebuie să ştie ce este şi ce nu este impozabil,
putând astfel determina impozitul;
30 Prof.univ.dr.Radu STROE; Lect.univ.drd.Dan ARMEANU, Finanţe publice, ediţia a II-a, Cursuri digitale
45
Organele fiscale nu trebuie să acţioneze ca inchizitor, ci, dimpotrivă, să respecte
viaţa privată a cetăţenilor. Aceasta însă presupune, totuşi, ca în contextul
preocupărilor pentru aplicarea în spirit de echitate a legii să poată fi efectuat
controlul declaraţiilor fiscale întocmite de contribuabili;
Costurile de administrare a sistemului fiscal trebuie să fie rezonabile atât din
punctul de vedere al aparatului fiscal care colectează impozitele, cât şi din cel al
contribuabililor care trebuie să respecte legile prin care se instituie impozitele.
3.5 RATA FISCALITĂŢII
31După cum am văzut, rolul cel mai important al impozitelor se reflectă în aportul
acestora la formarea resurselor financiare necesare statului pentru efectuarea cheltuielilor
publice. Cu alte cuvinte, prin intermediul impozitelor o parte importantă din produsul intern
brut preluată la dispoziţia statului prin intermediul impozitelor. Aşa se explică faptul că nu
numai în mediul politic, ci în general, se acordă o mare atenţie problemei privind nivelul
fiscalităţii sau gradul de fiscalitate.
Rata fiscalităţii se calculează ca raport între totalul veniturilor fiscale şi produsul
intern brut. Formula de calcul este următoarea:
Rf¿Vf
PIB×100,
în care:
Rf= rata fiscalităţii, care ne arată cât la sută din produsul intern brut este concentrat la
dispoziţia statului cu ajutprul impozitelor, taxelor şi contribuţiilor;
Vf= totalul veniturilor fiscale, respectiv totalul încasărilor realizate într-un an din impozite,
taxe şi contribuţii;
P.I.B= produsul intern brut realizat la nivelul unui an.
31 Iulian Văcărel, Finanţe Publice, op. cit. p 381-384
46
Deoarece în totalul veniturilor fiscale sunt incluse, de regulă, şi contribuţiile pentru
securitatea socială care au o destinaţie precisă (în mai multe ţări ele se regăsesc într-un
buget distinct), spre deosebire de restul impozitelor şi taxelor care odată încasate la bugetul
de stat se depersonalizează, se obişnuieşte să se calculeze şi o rată a fiscalităţii fără luarea
în calcul a acestor contribuţii.
Nivelul fiscalităţii cunoaşte diferenţieri importante de la o ţară la alta şi de la o
perioadă la alta. În ţările dezvoltate, statul preia la dispoziţia sa, prin intermediul
impozitelor, o parte importantă din produsul intern brut.
Având în vedere diferenţele uneori pronunţate în ceea ce priveşte nivelul fiscalităţii
într-o ţară sau alta, este firească preocuparea privind identificarea factorilor care explică
acest lucru. În literatura de specialitate întâlnim păreri conform cărora nivelul ratei
fiscalităţii dintr-o anumită ţară este influenţat atât de factori externi sistemului de impozite,
cât şi de factori interni (proprii ai acestuia).
Din categoria factorilor externi sistemului de impozite, care influenţează limia
fiscalităţii într-o anumită ţară, pot fi menţionaţi :nivelul produsului intern brut pe locuitor
( cu cât acesta este mai mare, cu atât rata fiscalităţii poate atinge un nivel mai ridicat);
priorităţile stabilite de autorităţile publice competente în ceea ce priveşte destinaţia
resurselor financiare concentrate la dispoziţia statului ( de exemplu ţările în care cheltuielile
cu învăţământul şi ocrotirea sănătăţii ocupă un loc important în cadrul cheltuielilor publice,
rata fiscalităţii este, de regulă, mai ridicată); natura instituţiilor politice ( în ţările cu organe
de conducere ale statului alese ăn mod democratic, limita impozitelor este, în general, mai
redusă comparativ cu aceea din statele cu regimuri totalitare.)
Printre factorii proprii sistemului de impozite, care, de asemenea, influenţează
nivelul fiscalităţii se află, în primul rând, scara progresivităţii cotelor de impunere. astfel, în
ţările în care încasările din impozite au o pondere mai mare în produsul intern brut, întâlnim
şi cote cu o progresivitate mai accentuată. Legat de acest aspect, trebuie să subliniem că
ţările cu grad redus de fiscalitate reuşesc să atragă o parte din capitalurile din ţările cu o
fiscalitate ridicată. În categoria factorilor interni se situează şi modul de determinare a
materiei impozabile. Aici interesează ce anume deduceri sunt admise şi în funcţie de ce
criterii, din venitul brut realizat de o persoană fizică sau juridică pentru a se ajunge la
venitul impozabil.
47
32Problema fiscalităţii trebuie privită nu numai prin prisma încasărilor din impozite
şi taxe în produsul intern brut, ci şi având în vedere structura impozitelor şi taxelor. Este
necesar să vedem ce loc ocupă în totalul veniturilor fiscale încasările provenite din
impozitele directe şi, respectiv, din cele indirecte. Legat de încasările din impozite directe,
este de văzut dacă luând în considerare condiţiile concrete dintr-o anumită ţară, care este
raportul dintre impozitul pe veniturile persoanelor fizice şi impozitul pe veniturile
persoanelor juridice ( societăţilor de capital).
În ceea ce priveşte încasările din impozitele indirecte, este de urmărit care sunt
produsele care fac obiectul taxelor de consumaţie, în ce măsură este vorba de bunuri de larg
consum strict necesare traiului de zi cu zi şi care este nivelul cotelor de impozit, având în
vedere că aceste taxe sunt suportate, în final, de consumatori şi nu de cei care le avansează
bugetului public. Toată această analiză privind structura impozitelor şi taxelor este
necesară, deoarece numai o privire globală privind rata fiscalităţii nu este suficientă pentru
a putea desprinde, în profunzimea lor, implicaţiile de ordin economic, financiar, social şi
politic ale unui sistem fiscal.
3.6 AŞEZAREA ŞI PERCEPEREA IMPOZITELOR
Aşezarea impozitelor presupune efectuarea mai multor operaţiuni succesive,
constând în stabilirea mărimii obiectului impozabil, determinarea cuantumului impozitului
şi perceperea (încasarea) impozitului.
32 Gheorghe D Bistriceanu, Gheorghe H Popescu, Bugetul de Stat al României, Bucureşti, Editura Universitară, pp. 142-143
48
3.6.1 STABILIREA OBIECTULUI IMPOZABIL
Această operaţiune are drept scpo constatarea şi evaluarea materiei impozabile.
Pentru ca veniturile sau averea să poată fi supuse impunerii, este necesar mai întâi ca
organele fiscale să constate existenţa de fapt a acestora, iar apoi să procedeze la evaluarea
lor.
Evaluarea materiei impozabile îşi propune să determine dimensiunea acesteia, ceea
ce se poate realiza apelând fie la metoda evaluării indirecte bazate pe prezumţie, fie la
metoda evaluării directe, bazate pe probe.
Metoda evaluării indirecte cunoaşte trei variante de realizare: evaluarea pe baza
unor semne exterioare ale obiectului impozabil, evaluarea forfetară şi evaluarea
administrativă.
Evaluarea pe baza semnelor exterioare ale obiectului impozabil, specifică
impozitele de tip real, permite stabilirea doar cu aproximaţie a mărimii obiectului
impozabil,, fără să se ia in considerare situaţia persoanei care deţine obiectul respectiv. De
exemplu, în cazul impozitului funciar erau folosite drept criterii pentru stabilirea mărimii
obiectului impozabil: suprafaţa de teren, cu saă fără luarea în considerare a destinaţiei
acestuia; numărul şi destinaţia camerelor, numărul uşilor şi ferestrelor, numărul coşurilor
de fum, chiria prezumată ş.a. Această evaluare este simplă şi puţin costisitoare. În schimb,
ea prezintă dezavantajul că nu permite stabilirea cât de cât exactă a mărimii obiectului
impozabil, ceea ce se răsfrânge negativ asupra echităţii fiscale.
Evaluarea forfetară constă în aceea că organele fiscale, cu acordul subiectului
impozitului, atribuie o anumită valoare obiectului impozabil. Evident, nici în acest caz nu
sunt create permisele necesare pentru stabilirea cu exactitate a valorii obiectului impozabil.
Evaluarea administrativă are caracteristic faptul că organele fiscale stabilesc
valoarea materiei impozabile pe baza elementelor (datelor) pe care le au la dispoziţie. În
măsura în care subiectul impozitului nu este de acord cu evaluarea făcută de organul fiscal,
el are dreptul să o conteste, prezentând argumentele de rigoare.
Metoda evaluării directe, la rândul ei, cunoaşte două variante de realizare: evaluarea
pe baza declaraţiei unei terţe persoane şi evaluarea pe baza declaraţiei contribuabilului.
49
Evaluarea pe baza declaraţiei unei terţe persoane constă în aceea că mărimea
obiectului impozabil se stabileşte pe baza declaraţiei scrise pe care o terţă persoană, care
cunoaşte această mărime, este obligată prin lege să o depună la organele fiscale. Acestă
modalitate de evaluare prezintă avantajul că elimină, în cea mai mare parte, posibilitatea
sustragerii de la impunere a unei părţi din materia impozabilă, deoarece terţa persoană care
declară venitul nu este interesată să ascundă adevărul. Utilizarea acestei evaluări este însă
limitată, deoarece la ea nu se poate apela decât în cazul anumitor venituri.
Evaluarea pe baza declaraţiei contribuabilului se realizează cu participarea directă a
subiectului impozitului. Contribuabilul este obligat să ţină o evidenţă strictă privind
veniturile şi cheltuielile ocazionate de activitatea pe care o desfăşoară, să încheie un bilanţ
fiscal, să întocmească şi să înainteze organelor fiscale o declaraţie din care să rezulte
veniturile pe care le realizează şi cheltuielile care au fost efectuate pentru obţinerea
acestora, respectiv averea pe care o posedă. Pe baza acestei declaraţii, organele fiscale
procedează la stabilirea mărimii materiei impozabile. Această modalitate de realizate a
evaluării are o aplicabilitate mai largă, însă prezintă neajunsul că face posibilă sustragerea
de la impunere a unei părţi, uneori însemnate, din materia impozabilă. Această sustragere se
poate realiza prin întocmirea unor declaraţii nesincere şi prin imposibilitatea organelor
fiscale de a controla- în condiţiile existenţei secretului comercial- bancar- realitatea tuturor
datelor menţionate în declaraţie.
3.6.2 DETERMINAREA CUANTUMULUI IMPOZITULUI
După stabilirea mărimii obiectului impozabil, se trece la calcularea impozitului
propriu-zis. În funcţie de modul de stabilire, distingem impozite de repartiţie şi impozite de
cotitate.
Impozitele de repartiţie s-au practicat în evul mediu şi în primele stadii ale epocii
moderne şi s-au caracterizat prin faptul că statul, în funcţie de nevoile sale de venituri,
proceda la stabilirea sumei globale a impozitelor ce urmau să fie încasate pe întreg teritoriul
ţării; această sumă era apoi repartizată de sus în jos, pe unităţi administrativ-teritoriale, iar
50
la unitatea de bază (de exemplu, comuna) avea loc defalcarea, pe subiecte sau obiecte
impozabile, a sumei atribuite.
Prin modul lor de stabilire, impozitele de repartiţie prezentau mari variaţiuni de la o
unitate administrativ-teritorială la alta, fără existenţa unei justificări economice. Drept
urmare, în cazul acestor impozite nu poate fi vorba de respectarea cerinţelor echităţii
fiscale.
Impozitele de cotitate, pornind de jos în sus, prin aplicarea unor cote procentuale-
proporţionale sau progresive-asupra obiectului impozabil determinat pentru fiecare plătitor
în parte, neajunsurile specifice impozitelor de repartiţie, deoarece ele se stabilesc, de regulă,
în funcţie de mărimea obiectului impozabil şi ţinându-se cont de situaţia personală a
plătitorului impozitului. Astfel, legat de acest ultim aspect, menţionând că în unele ţări se
fac scăzăminte din valoarea materiei impozabile în funcţie de numărul persoanelor aflate în
întreţinerea plătitorului de impozit. În altele, impozitul aferent mărimii materiei impozabile
se reduce sau se majorează în funcţie de starea civilă şi de numărul persoanelor ce compun
familia plătitorului de impozit.
3.6.3 PERCEPEREA IMPOZITELOR
Odată stabilită mărimea impozitului, organele fiscale trebuie să aducă la cunoştinţă
contribuabililor cuantumul impozitului datorat statului şi termenele de plată ale acestuia.
După aceasta se trece la perceperea (încasarea) impozitelor.
Încasarea impozitelor printr-un aparat fiscal propriu s-a generalizat în perioada
epocii moderne şi se utilizează şi în prezent. În condiţiile existenţeei unui asemenea aparat,
perceperea impozitelor se realizează astfel: a) direct de către organele fiscale de la plătitori;
b) prin stopaj la sursă; c) prin aplicarea de timbre fiscale.
Încasarea impozitelor de către organele fiscale direct de la plătitori cunoaşte doua
variante de realizare:
51
a) când plătitorul este obligat să se deplaseze la sediul organelor fiscale pentru a achita
impozitul datorat statului (in acest caz avem de-a face cu aşa-numitul impozit
portabil);
b) când organul fiscal are obligaţia de a se deplasa la domiciliul plătitorilor pentru a le
solicita să achite impozitul (este vorba aici de impozitul cherabil)
33Aparatul fiscal trebuie să acţioneze astfel încât să dea dovada de transparenţă în
toate măsurile întreprinse pentru identificarea şi evaluarea materiei impozabile,
determinarea şi perceperea impozitelor. Eficienţa acestor măsuri poate fi atestată de o arie
restrânsă de manifestare a evaziunii fiscale şi de un grad cât mai mare de colectare
(încasare) a impozitelor. Acolo unde este vorba de o evaziune fiscală pe scară mai extinsă,
înseamnă ca activitatea aparatului fiscal nu se desfăşoară la parametri corespunzători.
Stopajul la sursă constă în aceea că impozitul se reţine şi se varsă la stat de către o
terţă persoană.
Perceperea prin aplicarea de timbre fiscale mobile se practică în cazul taxelor
datorate statului prin acţiunile în justiţie şi, de asemenea, pentru taxele privind actele,
certificatele şi diferitele documente eliberate de notariate publice şi de organe ale
administraţiei de stat.
Impozitele şi taxele pot fi plătite, de asemenea, prin apelarea de către contribuabili
la serviciile oferite de bănci şi oficii poştale şi nu numai, care după încasarea lor urmează să
vireze sumele respective în contul bugetului de stat sau a bugetelor locale după caz.
3.7 CLASIFICAREA IMPOZITELOR
În practica fiscală se întâlneşte o diversitate de impozite care se deosebesc nu numai
ca formă, ci şi în ceea ce priveşte conţinutul lor. Pentru a sesiza mai uşor efectele diferitelor
33 Narcisa – Roxana Moşteanu, Fiscalitate, Impozite şi Taxe, Bucureşti, Editura Universitară, 2008, pp.38-39
52
categorii de impozite pe plan economic, financiar, social şi politic, este necesară gruparea
acestora pe baza unor criterii ştiinţifice.
După trăsăturile de fond şi de formă, impozitele pot fi grupate în impozite directe şi
indirecte.
Impozitele directe au caracteristic faptul că se stabilesc nominal în sarcina unor
persoane fizice sau juridice, în funcţie de veniturile sau averea acestora, pe baza cotelor de
impozit prevăzute în lege. Ele se încasează de la subiectul impozitului la anumite termene
dinainte stabilite. În cazul acestor impozite, subiectul şi suportătorul impozitului sunt, în
intenţia legiuitorului, una şi aceeaşi persoană, deşi, practic, uneori acestea nu coincid.
Dacă ţinem cont de criteriile care au stat la baza aşezării impozitelor directe, atunci
acestea pot fi grupate în impozite reale şi impozite personale.
Impozitele reale se stabilesc în legătură cu anumite obiecte materiale (pământul,
clădirile, fabricile, magazinele etc.), făcându-se abstracţie de situaţia personală a subiectului
impozitului. Ese mai sunt cunoscute şi sub denumirea de impozite obiective sau pe produs,
deoarece se aşează asupra produsului brut al obiectului impozabil, fără a se face nici o
legătură cu situaţia subiectului impozituluii.
Impozitele personale se aşează asupra veniturilor sau averii, în strânsă legătură cu
situaţia personală a subiectului impozitului, motiv pentru care sunt cunoscute şi sub
denumirea de impozite subiective.
Impozitele indirecte se percep cu prilejul vânzării unor bunuri şi al prestării unor
servicii (transport, comunicaţii, spectacole, activităţi hoteliere etc), al importului , ori
exportului (uneori) etc. ceea ce înseamnă că ele vizează cheltuielile, respectiv cheltuirea
unor venituri. În cazul impozitelor indirecte, chiar pron lege se atribuie calitatea de subiect
(plătitor) al impozitului altei persoane fizice sau juridice decât suportătorului acestuia.
Impozitele financiare sunt instituite în scopul realizării de venituri necesare
acoperirii cheltuielilor publice. Astfel de impozite sunt, în primul rând, impozitele pe venit,
taxele de consumaţie ş.a
Impozitele de ordine sunt introduse mai ales pentru limitarea unei anumite acţiuni
sau în vederea atingerii unui ţel ce nu are caracter fiscal.
După frecvenţa realizării lor, impozitele se pot grupa în impozite permanente şi
impozite incidentale.
53
Impozitele permanente se încasează periodic (de regulă, anual), iar impozitele
incidentale se introduc şi se încasează o singură dată (de exemplu, impozitul pe averea sau
profiturile excepţionale de război).
Impozitele mai pot fi grupate şi după instituţia care le administrează.
Din acest punct de vedere, în statele cu structură federală, distingem impozitele
federale, impozite ale statelor, provinciilor sau regiunilor membre ale federaţiei, impozite
locale, iar în statele de tip unitar se întâlnesc impozite ale administraţiei centrale de stat şi
impozite ale organelor administraţiei de stat locale.
În cadrul reformei fiscale, ca o componentă a reformei economice impuse de
aderarea României la pricipiile economiei de piaţă, de armonizarea legislativă necesară
îndeplinirii condiţiilor procesului de aderare la Uniunea Europenă, s-a urmărit, în domeniul
impunerii veniturilor persoanelor fizice, înlocuirea multiplelor impozite care se percepeau
în mod separat pentru diferitele categorii de venituri cu un impozit unic pe venitul anual
global.34
3.8 ASPECTE CONCEPTUALE PRIVIND IMPOZITUL PE VENIT
În abordarea impozitului pe venitul global, la determinarea venitului impozabil se
avea în vedere, ca principiu general, cumularea tuturor veniturilor şi câştigurilor realizate în
ţară şi în străinătate de o persoană fizică, pe durata unui an calendaristic. În general, pentru
fiecare categorie de venit se determina venitul net prin scaderea din venitul brut a
cheltuielilor deductibile. (cheltuieli aferente venitului, cheltuieli forfetare, contribuţii
obligatorii datorate potrivit legii), iar apoi din suma veniturilor nete se scădeau pierderile
fiscale, cu respectarea regulilor de compensare prevăzute de actele normative privind
impozitul pe venit. Legea acorda deduceri personale de bază şi suplimentare, suma lor fiind
34 Georgeta Vintilă, Fiscaliate- Metode şi tehnici fiscale, Ediţia a doua, Editura Economică, 2006, Bucureşti, pag 445
54
stabilită în funcţie de situaţia proprie a fiecărui contribuabil sau a persoanelor aflate în
întreţinere, situaţie justificată cu documente. Cu suma acestor deduceri personale se
diminua venitul net total, obţinându-se venitul anual global impozabil.
Acest mod de determinare a venitului impozabil viza veniturile supuse globalizării,
respectiv veniturile din salarii, din activităţi independente, inclusiv veniturile realizate de
persoane fizice în cadrul unor asocieri fără personalitate juridică şi veniturile din cedarea
folosinţei bunurilor. În consecinţă, modalitatea de impunere era unică, iar contribuabilul va
avea de suportat aceeaşi sarcină fiscală, indiferent de sursa de provenienţă a venitului.35
Asupra venitului anual global impozabil se aplicau cotele de impunere progresive
pe tranşe prevăzute în baremul anual de impunere, obţinându-se impozitul pe venitul anual
global datorat de contribuabil pentru venitul anual global impozabil realizat într-un an
fiscal. În consecinţă, niciuna dintre categoriile de venit menţionate mai sus nu era tratată
preferenţial, prin aplicarea unei cote de impozare mai redusă.
Din considerente sociale, cotele de impunere a veniturilor suspuse globalizării erau
progresive, în funcţie de nivelul venitului inpozabil, în aşa fel încât sarcina fiscală pentru
contribuabilii cu venituri reduse să fie mai mică decât pentru cei cu venituri mai mari. Din
aceleaşi considerente s-a stabilit şi un venit minim neimpozabil sub forma deducerilor
personale de bază şi suplimentare. În funcţie de situaţia proprie a contribuabilului şi a
persoanelor aflate în înteţinerea sa, această sumă neimpozabilă acordată pentru fiecare lună
a anului, se putea multiplica până la un nivel maxim, rezultat din înmulţirea deducerilor
personale de bază cu un anumit coeficient.
Totodată, legislaţia fiscală în acest domeniu prevedea anumite categorii de venituri
pentru care impunerea era finală, adică venitului net i se aplica, la data plăţii sale, o anumită
cotă de impozit, de regulă procentuală proporţională, impozitul astfel stabilit fiind final.
Veniturile pentru care nu se aplica procedura de globalizare, impozitarea fiind finală,
proveneau din : dividende, dobânzi, premii şi jocuri de noroc, câştiguri din transferul
titlurilor de valoare, operaţiuni din vânzare-cumpărare de valută la termen, pe bază de
contract, precum şi orice alte operaţiuni similare, pensii care depăşeau o sumă fixă
neimpozabilă , activităţi agricole, etc. Aceste venituri din investiţii, din pensii, din activităţi
agricole, din premii şi din jocuri de noroc, precum şi cele cuprinse în categoria „venituri din
35 Georgeta Vintilă, op. cit., pag 446
55
alte surse” erau supuse impozitării, pe fiecare loc de realizare, în cadrul acestor categorii de
venituri, impozitul fiind final.
Procedurile de impunere diferite, care se aplicau alternativ sau cumulativ, în funcţie
de categoria de venit, au generat necesitatea introducerii unor formulare administrative
fiscale specifice cum sunt: declaraţia de venit global, declaraţiile speciale pentru fiecare
categorie de venit şi fiecare loc de realizare a acestuia, fişele fiscale, decizia de impunere
pentru impozitul anual, declaraţiile privind veniturile estimate din cedarea folosinţei
bunurilor, din activităţi independente etc., decizii de impunere pentru plăţi anticipate cu
titlu de impozit privind veniturile din cedarea folosinţei bunurilor, din activităţi
independente etc.
În abordarea impozitului pe venitul anual global, conceptele şi expresiile frecvent
utilizate aveau următorul înţeles:36
1. impozitul pe venitul anual global datorat reprezintă suma datorată bugetului de o
persoană fizică pentru veniturile relizate într-un an fiscal, determinată prin
aplicarea cotelor de impunere progresive pe tranşe asupra bazei impozabile
(venitul anual global impozabil);
2. venitul anual global impozabil reprezintă suma veniturilor nete realizate din
activităţi independente, din salarii, cedarea folosinţei bunurilor, precum şi a
veniturilor de aceeşi natură realizate din străinătate obţinute de persoanele fizice
române, cuu domiciliu în România, din care se scad, în ordine, pierderile fiscale
reportate din anii precedenţi şi suma deducerilor personale;
3. venitul brut aferent fiecărei categorii de venit reprezintă sumele brute realizate şi
echivalentul în lei a veniturilor în natură;
4. venitul net sau pierderea pentru fiecare categorie de venit reprezintă diferenţa
dintre venitul brut şi cheltuielile deductibile ( după caz, cheltuieli efectuate în
cadrul activităţilor desfăşurate în scopul realizării venitului, cheltuieli forfetare,
sume ce revin organismelor de gestiune colectivă, contribuţii obligatorii, datorate
protrivit legii);
36 Georgeta Vintilă, op. cit. pag 447
56
Pentru veniturile din salarii, venitul net se determina prin scăderea din venitul
brut relizat a contribuţiilor obligatorii, potrivit legii, precum şi a cheltuielilor
profesionale (stabilite în cotă procentuală din deducerea personală de bază).
5. deducerile personale cuprind deducerea personală de bază şi deducerile personale
suplimentare(în funcţie de situaţia proprie şi/sau a persoanelor aflate în
întreţinere). Deducerile personale sunt sume neimpozabile;
6. creditul fiscal extern reprezintă suma plătită în străinătate cu titlu de impozit şi
recunoscută în România, care se deduce din impozitul anual datorat în România;
7. impozitul anual datorat reprezintă diferenţa dintre impozitul anual total şi
reducerea de impozit de 24% din contravaloarea materialelor folosite pentru
constucţia de locuinţe;impozitul anual total reprezintă suma dintre impozitul pe
venitul anual global datorat şi impozitul pe veniturile cu impunere finală;
8. impozitul anual total reprezintă suma dintre impozitul pe venitul anual global
datorat şi impozitul pe veniturile cu impunere finală;
9. impozitul final este impozitul stabilit asupra categoriilor de venituri impuse
separat şi care nu se includ în venitul anual global impozabil;
10. autoritatea fiscală competentă- organul fiscal din cadrul Ministerului Finanţelor
Publice şi serviciile de specialitate ale autorităţilor administraţiei publice locale,
după caz, care au responsabilităţi fiscale;
11. baza fixă reprezintă locul prin intermediul căruia o persoană fizică română fără
domiciliu în România sau o persoană fizică străină îşi desfăşoară, pe teritoriul
României, activitatea generatoare de venit;
12. activitatea dependentă-orice activitate desfăşurată de o persoană fizică într-o
relaţie de angajare;
13. activitatea independentă- orice activitate desfăşurată cu regularitate de către o
persoană fizică, alta decât o activitate dependentă;
14. persoana fizică rezidentă- orice persoană fizică ce îndeplineşte cel puţin una
dintre următoarele condiţii:
a) are domiciliul în România;
b) centru intereselor vitale ale persoanei este amplasat în România;
57
c) este prezentă în România pentru o perioadă sau mai multe perioade ce depăşesc în
total 183 de zile, pe parcursul oricărui interval de 12 luni consecutive, care se
încheie în anul calendaristic vizat;
d) este cetăţean român care lucrează în străinătate ca funcţionar sau angajat al
României într-un stat străin;
15. persoana fizică nerezidentă- orice persoană fizică ce nu este persoană fizică
rezidentă.
S-au produs anumite modicări începând cu anul 2005, astfel, s-a trecut de la cotele de
impunere progresive pe tranşe de venit la cota unică de impozit şi s-a schimbat modul de
calcul al venitului net anual impozabil apărând şi concepte noi.37
3.9 EVAZIUNEA FISCALĂ ŞI REPERCUSIUNEA IMPOZITELOR
3.9.1 CARACTERIZAREA ŞI FORMELE EVAZIUNII FISCALE
Evaziunea fiscală reprezintă sustragerea de la impunere a unei părţi mai mari sau
mai mici din materia impozabilă. Ca fenomen, evaziunea fiscală se întâlneşte deopotrivă
atât pe plan naţional, cât şi internaţional.
Într-o definiţie mai completă, evaziunea fiscală este prezentată ca fiind „sustragerea
prin orice mijloace de la impunerea sau de la plata impozitelor, taxelor, contribuţiilor şi a
altor sume datorate bugetului de stat, bugetelor locale, bugetului asigurărilor sociale de stat 37 Georgeta Vintilă op. cit. pag. 448
58
şi bugetelor fondurilor speciale de către persoanele fizice şi persoanele juridice române sau
străine..”38
În funcţie de modul cum este realizată, sustragerea de la impunere poate fi:
sustragere realizată la adăpostul legii şi sustragere care se realizează cu încălcarea legii,
fiind. deci, ilicită sau frauduloasă.
Sustragerea realizată la adăpostul legii este posibilă, deoarece legislaţia din diferite
ţări permite scoaterea de sub incidenţa impozitelor a unor venituri, părţi de venituri,
componente ale averii ori a anumitor acte şi fapte care, în condiţiile respectării riguroase a
cerinţelor principiilor impunerii, nu ar trebui să scape de la impozitare.
Evaziunea fiscală frauduloasă se întâlneşte pe o scară largă şi se înfăptuieşte cu
încălcarea prevederilor legale, bazându-se, deci, pe fraudă şi pe rea credinţă. Drept urmare,
acest fenomen antisocial trebuie combătut puternic, fiindcă sustrage de la bugetul public un
volum important de resurse financiare care ar putea fi folosit pentru acoperirea unor
cheltuieli de ordin social sau economic.
Frecvent, evaziunea fiscală frauduloasă se întâlneşte sub diferite forme, cum ar:
ţinerea unor registre contabile nereale; distrugerea voită a unor documente care pot ajuta la
aflarea adevărului privind livrările de mărfuri, preţurile folosite, comisioanele încasate sau
plătite, etc.; întocmirea de documente de plată fictive; modificarea nejustificată a preţurilor
de aprovizionare şi a cheltuielilor de transport, manipulare şi depozitare; practicarea unor
preţuri de livrare ori a unor cote de adaos comercial cu un nivel mai ridicat decât al celor
afişate, declarate sau înregistrate în contabilitate; întocmirea unor declaraţii vamale false,
când cu bună ştiinţă nu sunt menţionate decât o parte din veniturile realizate etc.
Din cele prezentate până aici se poate desprinde ideea că „ Indiferent dacă agentul
economic foloseşte calea neînregistrării corecte (nedeclarării la organul fiscal) a tuturor
veniturilor relizate din activitatea de bază ori din alte surse sau pe aceea a încărcării
nejustificate a costurilor de producţie, a cheltuielilor de circulaţie ori a cheltuielilor aferente
altor surse de venituri, obiectul urmărit de acesta este unul singur, şi anume diminuarea
profitului impozabil şi, pe această bază, reducerea la minimum a impozitului datorat”39
38 Alexandru Dan Vilaia, Taxa pe valoare adăugată: aşezare, gestionare, impact, Biblioteca A.S.E, Bucureşti, 1996, pag 5639 Iulian Văcărel, Relaţii financiare internaţionale, Editura Academiei Române, 1995, p. 157
59
Pe măsura adâncirii cooperării economice internaţionale şi a dezvoltării- pe multiple
planuri- a relaţiilor dintre state cu sisteme fiscale diferite şi cu nivel de fiscalitate diferit,
evaziunea fiscală nu se mai manifestă doar ca un fenomen intern naţional, ci a devenit unul
internaţional.
În afară de Elveţia, pe glob se mai găsesc numeroase alte „oaze fiscale” sau
„paradisuri fiscale”, cum sunt ele denumite, şi anume: Liechtenstein, Luxemburg,
Bahamas, Bermude, Panama, Insulele Cayman, Hong Kong etc. PE teritoriul acestor state
sunt înfiinţate numeroase firme străine către care sunt dirijate profiturile unităţilor
productive aflate pe teritoriul altor ţări, eludându-se astfel fiscul.
În Hong Kong nu se percepe impozit pe salariu şi nici pe profiturile realizate din
vânzarea investiţiilor capitale.
În Panama rezidenţii străini şi corporaţiile nu plătesc impozit.
În Bahamas locuitorii băştinaşi, dar şi rezidenţii străini nu plătesc niciun fel de taxă.
Cele mai frecvente cazuri de sustragere a agenţilor economici de la plata obligaţiilor
către buget se produc prin neînregistrarea în contabilitate a veniturilor realizate. O altă
modalitate de evaziune, la care se apelează destul de des, este aceea a folosirii de facturi
externe falsificate, în care se înscriu preţuri mai mici decât cele reale. Nu lipsesc nici din
România firmele fantomă al căror principal scop îl reprezintă înşelăciunea şi evaziunea
fiscală. De obicei, aceste firme sunt întemeiate în numele unor persoane, care, foarte
probabil, nu au fost niciodata în România sau care au plecat din ţară la scurt timp după
înfiinţarea lor.
3.9.2 PREVENIREA ŞI COMBATEREA EVAZIUNII FISCALE
40Evaziunea fiscală are o evoluţie determinată de acţiunea concentrată a unor
factori, cum sunt: dinamica economiei reale, dimensiunea cantitativă şi calitativă a cadrului
legislativ şi instituţional, nivelul fiscalităţii, alţi factori interni sau externi.
40 Tatiana Moşteanu, Note de curs şi aplicaţii pentru seminar, ediţia a III-a revizuită, editura Universitară, 2011, pag 125
60
Fenomenul evazionist este unul complex, cu implicaţii negative pe multiple planuri
şi , ca atare, el trebuie urmărit în permanenţă, pentru a putea fi combătut în mod cât mai
eficient.
Practica fiscală internaţională atestă că un sistem fiscal modern trebuie să aibă şi
compartimente care să conducă la educarea şi informarea promptă a contribuabililor în
legătură cu obligaţiile lor privind întocmirea corectă a declaraţiilor de impunere, a ţinerii
unor evidenţe corecte a veniturilor şi cheltuielilor ocazionate de activitatea desfăşurată,
pedepsele şi sancţiunile care se aplică celor care încalcă prevederile legale.
Printre măsurile care mai pot fi avute în vedere pentru limitarea ariei evaziunii
fiscale, considerăm ca pot fi menţionate:
corelarea sistematică a legislaţiei fiscale cu ansamblul cadrului legislativ din
economie şi a mutaţiilor care intervin pe plan socio-economic;
legislaţia fiscală trebuie să cuprindă în mai mare măsură, pe lângă prevederile
punitive, şi pe cele care pot conduce la un comportament economic normal şi pe
cale de consecinţă la limitarea ariei evaziunii fiscale;
eliminarea unor paralelisme şi suprapuneri care mai există în activitatea organelor
de control fiscal şi combaterea evaziunii fiscale, şi asigurarea coordonării unitare în
profil teritorial şi la nivel central al tuturor activităţolor de control;
utilizarea în mai mare măsură a controlului prin excepţie (sondaj) şi trecerea pe un
plan mai secundar al controlului permanent şi excesiv;
stabilirea unui raport , care să tindă spre optim, între salariu şi stimulente pentru
cointeresarea aparatului fiscal.
3.9.3 REPERCURSIUNEA IMPOZITELOR
41Conform principiului echităţii fiscale, persoana care plăteşte impozitul statului
trebuie să-l şi suporte efectiv. În realitate, nu de puţine ori lucrurile sau altfel. Atunci când
persoana care plăteşte impozitul îl şi suportă efectiv, avem de-a face cu ceea ce se numeşte
incidenţă directă.
41 Nicoleta Vintilă, Fiscalitate, Editura Sylvi, Bucureşti, 2004, p 112-113
61
În unele cazuri, persoana care plăteşte impozitul reuşeşte să recupereze, parţial sau
total, suma achitată statului de la alte persoane cu care intră în raporturi economice. Atunci
când persoana care plăteşte impozitul statului nu este una şi aceeaşi cu persoana care îl şi
suportă efctiv, avem de-a face cu incidenţă indirectă sau repercusiune.
Impozitele care se pot recupercurta mai uşor sunt cele indirecte, deoarece ele se
varsă statului de către întreprinderile industriale, prestatoare de servicii, comerciale etc., iar
acestea le adaugă la preţul mărfii şi le transferă asupra cumpărătorilor. În anumite limite,
pot fi repercutate şi unele impozite directe, cum sunt, de exemplu, impozitele pe venit.
Căile mai importante prin intermediul cărora întreprinzătorii reuşesc sp transpună
(transfere) în sarcina altor persoane impozitele plătitle de ei sunt următoarele: adăugarea la
preţul de vânzare al mărfurilor sau la tariful serviciilor a impozitelor indirecte şi
recuperarea lor de la cumpărători sau beneficiari; cumpărarea, în condiţii conjuncturale
favorabile, de materii prime, materiale, mărfuri etc. la un preţ avantajos, ceea ce face
posibilă transpunerea impozitului asupra vânzătorului.
Din cele prezentate anterior, rezultă că transpunerea (transferul) impozitelor plătite
de unele persoane în sarcina altor persoane poate fi parţială sau integrală, în funcţie de o
serie de factori interdependenţi, cum sunt:
tipul de impozit(direct sau indirect, selectiv sau general);
natura baremului de impozitare (unitar sau ad-valorem);
gradul de concentrare a producţiei;
strctura pieţei (concurenţa perfectă, monopol, cartel etc);
raportul existent pe piaţă între cerere şi ofertă (elasticitatea- preţ a ofertei şi cererii);
gradul de mecanizare şi automatizare a producţiei;
tipul costurilor de producţie ale mărfurilor supuse impozitării (crescătoare,
constante, descrescătoare);
felul morfurilor (serviciilor) care fac obiectul vânzării-cumpărării.
Unul dintre cei mai semnificativi factori care influenţează amplitudinea transferului
impozitului îl reprezintă elasticitatea-preţ a ofertei şi cererii. În general, cu cât cererea este
mai elastică (sensibilă) la o variaţie a preţurilor, cu atât va fi mai dificilă transferarea
impozitului, prin intermediul preţului, de la producător către consumator. Altfel spus, într-o
asemenea situaţie, impozitul va apăsa mai greu asupra factorilor de producţie. Dacă cererea
62
este total inelastică, povara impozitului cade asupra consumatorilor. Aceasta înseamnă că în
acest caz, cumpărătorii nu reacţionează la variaţia preţului, iar vânzătorii pot transfera
integral impozitul pe unitate de produs asupra lor.
În ceea ce priveşte elasticitatea-preţ a ofertei, cu cât aceasta este mai ridicată, adică
cu cât oferta este mai sensibilă (elastică) din punct de vedere cantitativ la variaţia preţurilor,
cu atât va fi mai uşor de transferat impozitul în sarcina consumatorilor.
Dacă oferta este neelastică, deoarece resursele de producţie nu au alte utilizări
posibile, înseamnă că impozitul se repercutează asupra factorilor de producţie. În sitaţia în
care atât cererea cât şi oferta sunt numai parţial elastice, povara fiscală este repartizată între
factorii de producţie şi consumatori, fiind vorba de o elasticitate relativă a cererii şi ofertei.
Prin urmare, pe măsură ce cererea devine tot mai puţin elastică, vva creşte partea de
impozite care cade în sarcina cumpărătorilor şi va scădea cea care revine vânzătorilor.
Situaţia este identică şi atunci când oferta devine tot mai elastică.
Rolul elasticităţii cererii şi ofertei trebuie privit în strânsă legătură cu impoactul pe
care îl are impozitul atât asupra preţului de vânzare şi asupra remunerării factorilor de
producţie, cât şi asupra cantităţii de mărfuri vândute. Acest rol trebuie abordat de o
asemenea manieră, deoarece elementele menţionate influenţează deopotrivă volumul
încasărilor fiscale ale statului şi modul de repartizare a poverii fiscale totale între vânzători
şi cumpărători.
63
STUDIU DE CAZ
EVOLUŢIA IMPOZITELOR ÎN STRUCTURA VENITURILOR PUBLICE DIN ROMÂNIA ÎN ANII
2010, 2011,2012,2013,2014
Calculul următorilor indicatori de analiză a veniturilor publice se realizează pe baza datelor prevăzute în proiectul Legii Bugetului de Stat pe anul 2010, publicată în Monitorul Oficial, partea I nr 60/27.01.2010 , a Legii Bugetului de Stat pe anul 2011, publicată in Monitorul Oficial, partea I, nr. 879/28.12.2010, a Legii Bugetului de stat din anul 2012, publicată în Monitorul Oficial, partea I, nr 914/22.12.2011, a Legii Bugetului de stat din anul 2013, publicată în Monitorul Oficial, partea I, nr. 5/21.02.2013 şi a Legii Bugetului de stat din anul 2014, publicată în Monitorul Oficial, partea I, nr.805/19.12.2013.
1) Volumul veniturilor fiscale şi nefiscale în anii 2010, 2011, 2012, 2013 şi ponderea lor în total venituri;
2) Structura veniturilor fiscale curente în anii 2010, 2011, 2012, 2013,2014;
3) Modificarea veniturilor curente fiscale între anii 2010-2011, 2011-2012, 2012-2013, 2013-2014;
4) Structura veniturilor totale ale bugetului de stat în anii 2010, 2011, 2012, 2013, 2014;
5) Ponderea principalelor tipuri de venituri fiscale in PIB (în expresie nominală) în anii 2010, 2011, 2012, 2013, 2014;
6) Modificarea absolută şi relativă a volumului principalelor venituri publice fiscale în anii 2010, 2011, 2012, 2013, 2014;
7) Indicatorul privind corespondenţa dintre modificarea veniturilor fiscale şi modificarea PIB.
1. 1 VOLUMUL VENITURILOR FISCALE ŞI NEFISCALE ÎN ANII 2010, 2011, 2012, 2013, 2014
64
Tabel nr.1.
Volumul veniturilor fiscale şi nefiscale în venituri totale în anii 2010, 2011, 2012, 2013, 2014
IndicatoriVolumul veniturilor fiscale şi nefiscale (mii lei)
2010 2011 2012 2013 2014
Venituri fiscale 54 215 972 67 619 696 75 726 894 83 443 762 85 728 709
Venituri nefiscale 8 634 370 6 855 581 9 049 600 7 808 950 6 627 700
Tabel nr.2.
Ponderea veniturilor fiscale şi nefiscale în venituri totale în anii 2010, 2011, 2012, 2013, 2014
Indicatori% din venituri totale
2010 2011 2012 2013 2014
Venituri fiscale 81,34 83,69 79,08 84,99 84,94
Venituri nefiscale 12,95 8,48 9,45 7,95 6,57
Ponderea veniturilor fiscale în venituri totale este de 81,34% în anul 2010, 83,69% în anul 2011, 79,08% în anul 2012, 84,99% în 2013 şi 84,94% în 2014, în timp ce ponderea veniturilor nefiscale în venituri totale ale bugetului de stat este de 12,95% în anul 2010, 8,48 % în anul 2011, 9,45% în anul 2012, 7,95% în anul 2013 şi 6,57% în anul 2014.
2.STRUCTURA VENITURILOR FISCALE CURENTE PRIN CALCULUL GREUTĂŢII SPECIFICE A COMPONENTELOR ACESTORA ÎN ANII 2010, 2011,
2012, 2013, 2014
65
Tabel nr.3
INDICATORI gsVcrt2010 gsVcrt2011 gsVcrt2012 gsVcrt2013 gsVcrt2014
Greutatea specifică a veniturilor fiscale (gsVf)
85,62% 90,34% 88,96% 91,27% 92,64%
Greutatea specifică din contribuţii de asigurări
(gsVCAS)
0,74% 0,50% 0,40% 0,19% 0,19%
Greutatea specifică din venituri nefiscale (gsVnf)
13,63% 9,16% 10,65% 8,54% 7,16%
Grafic nr.1
85.62
0.74 13.63
Structura veniturilor fiscale prin calculul greutăţii speficife a componentelor acestora în 2010
gsVfgsVCASgsVnf
Grafic nr.2
90.34
0.59.16
Structura veniturilor fiscale curente prin calculul greutăţii specifice a componentelor acestora în anul 2011
gsVfgsVCASgsVnf
Grafic nr.3
66
88.96
0.410.65
Structura veniturilor curente prin calculul greutăţii specifice a componentelor acestora în anul 2012
gsVfgsVCASgsVnf
Grafic nr.4
91.27
0.19 8.54
Structura veniturilor curente prin calculul greutăţii specifice a componentelor acestora în anul 2013
gsVfgsVCASgsVnf
Grafic nr.5
92.64
0.19 7.16
Structura veniturilor curente prin calculul greutăţii specifice a componentelor acestora în anul 2014
gsVfgsVCASgsVnf
În cadrul veniturilor curente, veniturile fiscale ocupă cea mai mare pondere : în anul 2010 - 85,62%, în anul 2011 -90,34%, în anul 2012 - 88,96%, în anul 2013 - 91,27%, în anul 2014 - 92,64%.
67
3.MODIFICAREA STRUCTURII VENITURILOR CURENTE FISCALE ÎN ANII 2010, 2011, 2012, 2013,2014
Tabel nr.4
INDICATORI %
Modificare absoluta a veniturilor fiscale (ΔgsVf)(2011,2010) 4,72
Modificare absoluta a veniturilor fiscale (ΔgsVf) (2012,2011) -1,38
Modificare absoluta a veniturilor fiscale (ΔgsVf) (2013,2012) 2,31
Modificare absoluta a veniturilor fiscale (ΔgsVf) (2014,2013) 1,37
Se observă o creştere a veniturilor fiscale în anul 2011 faţa de anul 2010 cu 4,72% , iar în anul 2012 se observă o scădere faţă de anul 2011 cu 1,38%. În anul 2013 se observă o creştere a veniturilor fiscale faţă de anul anterior cu 2,31 %, iar în anul 2014 faţă de anul 2013 este o creştere cu 1,37%.
4.STRUCTURA VENITURILOR BUGETULUI DE STAT ÎN ANII 2010, 2011, 2012, 2013 ŞI 2014
PROCENT ÎN TOTAL VENITURI
Tabel nr.6
INDICATORI %2010 2011 2012 2013 2014
a1)Impozit pe venit, profit şi câştiguri din capital
25 19,53 18,97 21,19 20,32
a3)Impozite şi taxe pe proprietate 0,13 0,01 0,01 0,02 0,56a4)Impozite şi taxe pe bunuri şi servicii 54 63,31 59,31 62,99 63,38a5)Impozit pe comerţul exterior şi tranzacţii internaţionale
1,06 0,75 0,71 0,75 0,61
a6)Alte impozite şi taxe fiscale 0,15 0,07 0,06 0,01 0,04b)Contribuţii de asigurări 0,70 0,47 0,35 0,17 0,17c)Venituri nefiscale 12,95 8,48 9,45 7,95 6,562.Venituri din capital 0,1 0,07 0,97 0,32 0,27
3.Încasări din împrumuturi 0,1 0,01 0,01 0,01 0,01
4.Sume primite de la UE 4,92 7,21 10,12 6,54 8,04
68
54
63.31
59.31
62.99
63.38
IMPOZITE ŞI TAXE PE BUNURI ŞI SERVICIIGrafic nr. 6
20102011201220132014
În cadrul veniturilor totale ale bugetului de stat cea mai mare pondere o au impozitele şi taxele pe bunuri şi servicii, cel mai mare procent înregistrându-se în anul 2014 - 63,38%.
5.PONDEREA PRINCIPALELOR TIPURI DE VENITURI FISCALE ÎN PIB (ÎN EXPRESIE NOMINALĂ) ÎN 2010, 2011, 2012, 2013 ŞI 2014
Tabel nr.7
INDICATORI %2010 2011 2012 2013 2014
Impozit pe profit (Vipr/PIB) 2,20 1,77 1,88 1,86 1,72Impozit pe venit (Viv/PIB) 3,63 3,30 3,34 3,66 3,6Taxa pe valoare adăugată (TVA/PIB) 6,78 8,30 8,45 8,46 8,29Accize(Acc/PIB) 3,22 3,11 3,39 3,33 3,47
Grafic nr. 7
69
2010 2011 2012 2013 20140123456789
6.78
8.3 8.45 8.46 8.29
Evoluţia TVA-ului în produsul intern brut
VTVA/PIB
În produsul intern brut TVA rămâne principala sursă de venit cu 6,78% în 2010, 8,3% în 2011, 8,45% în 2012, 8,46 în 2013 şi 8,29 în 2014.
6.MODIFICAREA ABSOLUTĂ ŞI RELATIVĂ ÎN EXPRESIE NOMINALĂ A VOLUMULUI PRINCIPALELOR VENITURI PUBLICE FISCALE ÎN ANII 2010,
2011 ŞI 2012
a) Modificarea absolută în expresie nominală
Tabel nr.8
b) Modificarea relativă în expresie nominală
Tabel nr.9
7. INDICATORUL PRIVIND CORESPONDENŢA DINTRE MODIFCAREA VENITURILOR FISCALE ŞI MODIFICAREA PIB
Tabel nr.10
70
INDICATORI %
2011/2010 2012/2011 2013/2012 2014/2013
Modificare veniturilor din impozitul pe profit (ΔVipr) -5,11 -0,69 0,36 -0,66
Modificare veniturilor din impozitul pe venit (ΔViv) -5,79 -2,23 2,78 0,19
Modificarea veniturilor din taxa pe valoare adăugată (ΔVTVA) 3,88 -5,36 2,07 0,19
Modificare veniturilor din accize (ΔVAcc) -3,85 -0,64 0,42 1,4
INDICATORI %
2011/2010 2012/2011 2013/2012 2014/2013
Modificare veniturilor din impozitul pe profit (ΔVipr) -29,26 -5,64 3,11 -5,54
Modificare veniturilor din impozitul pe venit (ΔViv) -20,27 -9,79 13,53 0,81
Modificarea veniturilor din taxa pe valoare adăugată (ΔVTVA) 7,27 -9,36 3,99 0,29
Modificare veniturilor din accize (ΔVAcc) -15,19 2,97 2,01 6,58
INDICATORI %
Kvenituri fiscale(Vf)/PIB (2011/2010) 1,17
K venituri fiscale(Vf)/PIB (2012/2011) 1,06
Kvenituri fiscale(Vf) PIB (2013/2012)1,03
Kvenituri fiscale(Vf) PIB (2014/2013)0,97
K>1 semnifică un raport supraunitar între indicele veniturilor publice şi indicele produsului intern brut, deci o modificare mai rapidă a veniturilor publice în raport cu modificarea produsului intern brut.
Iar cazul în care avem K<1, semnifică o modificare a veniturilor publice inferioară modificării produsului intern brut(în cazul creşterii prodului intern brut poate însemna un grad relativ scăzut de colectare a veniturilor publice sau evaziune fiscală).
71
CONCLUZII ŞI PROPUNERI
72