Home > Documents > Contabilitatea in Franta, Italia si Germania

Contabilitatea in Franta, Italia si Germania

Date post: 28-Nov-2015
Category:
Author: eusebiuraducu
View: 113 times
Download: 1 times
Share this document with a friend
Description:
-
Embed Size (px)
of 25 /25
CUPRINS Capitolul 1. Consideraţii de ordin teoretic şi normativ............2 Capitolul 2. Pragul de semnificaţie şi riscul de audit.............3 Capitolul 3. Determinarea pragului de semnificaţie.................4 3.1. Stabilirea valorii preliminare a pragului de semnificaţie. . .4 3.2. Determinarea erorii tolerabile..............................6 3.3. Estimarea erorilor probabile şi compararea lor cu valoarea preliminară a pragului de semnificaţie...........................6 Capitolul 4. Studiu de caz privind evaluarea denaturărilor identificate şi efectul acestora asupra pragului de semnficaţie....7 4.1. Exemplu practic de determinare a pragului de semnificaţie. . .7 4.2. Exemplu practic privind documentarea secţiunii A9 „Sumarul Erorilor”....................................................... 13 4.3. Exemplu practic de formulare a opiniei auditorului în circumstanţele date şi documentarea secţiunii A14 – Raportul de Audit........................................................... 14 Capitolul 5. Conluzii............................................. 16 Bibliografie...................................................... 16
Transcript

CUPRINS

Capitolul 1. Consideraii de ordin teoretic i normativ2Capitolul 2. Pragul de semnificaie i riscul de audit3Capitolul 3. Determinarea pragului de semnificaie43.1. Stabilirea valorii preliminare a pragului de semnificaie43.2. Determinarea erorii tolerabile63.3. Estimarea erorilor probabile i compararea lor cu valoarea preliminar a pragului de semnificaie6Capitolul 4. Studiu de caz privind evaluarea denaturrilor identificate i efectul acestora asupra pragului de semnficaie74.1. Exemplu practic de determinare a pragului de semnificaie74.2. Exemplu practic privind documentarea seciunii A9 Sumarul Erorilor134.3. Exemplu practic de formulare a opiniei auditorului n circumstanele date i documentarea seciunii A14 Raportul de Audit14Capitolul 5. Conluzii16Bibliografie16

Capitolul 1. Consideraii de ordin teoretic i normativ

Potrivit Standardului de Audit 320 obiectivul unui audit al situaiilor financiare este de a permite unui auditor exprimarea unei opinii, potrivit creia situaiile financiare au fost ntocmite sub toate aspectele semnificative, n conformitate cu un cadru general de raportare financiar identificat.Pentru realizarea acestui obiectiv, auditorul planific misiunea de audit financiar, obine suficiente probe adecvate, care s susin opinia sa i s ateste c situaiile financiare nu conin denaturri semnificative i ntocmete un raport pe care l prezint persoanelor responsabile.Auditorul nu poate furniza utilizatorilor situaiilor financiare o asigurare absolut asupra fidelitii situaiilor financiare, ceea ce ar nsemna c s-a examinat fiecare tranzacie din exerciiul auditat i s-a concluzionat c toate nregistrrile contabile au fost corect efectuate, reflectate, clasificate i cuprinse n situaiile financiare.Ca urmare a limitrilor inerente ale auditului (ISA 210 Convenirea asupra termenilor misiunilor de audit), avnd n vedere caracterul de test al probelor i procedurilor de audit efectuate asupra tranzaciilor entitii, misiunea de audit ofer o asigurare rezonabil din partea auditorului i nu una absolut.Pentru fundamentarea acestei asigurri, auditorul utilizeaz conceptul pragului de semnificaie.Pragul de semnificaie (nivelul de materialitate) adoptat va constitui valoarea n raport cu care se determin dac erorile, omisiunile sau greelile identificate n conturi, considerate individual sau cumulat, indic dac acele conturi ofer o imagine fidel, complet i exact a rezultatului, a situaiei financiare i a patrimoniului ntreprinderii.n general, prin prag de semnificaie se nelege nivelul, mrimea unei sume peste care auditorul consider c o eroare, o inexactitate sau o omisiune poate afecta regularitatea i sinceritatea situaiilor financiare, ct i imaginea fidel a rezultatului, a situaiei financiare i a patrimoniului ntreprinderii. Altfel spus, pragul de semnificaie reprezint ceea ce n contabilitatea anglo-saxon poart denumirea de materialitate, adic nivelul de eroare sub care nelegerea i interpretarea situaiilor financiare nu vor fi afectate semnificativ.Altfel spus, pragul de semnificaie exprim nivelul maxim admisibil de eroare acceptat pentru a putea decide dac conturile sunt corecte sau nu.Exist o corelaie strns ntre pragul de semnificaie i riscul de audit. n Cadrul general pentru ntocmirea i prezentarea situaiilor financiare al Comitetului pentru Standarde Internaionale de Contabilitate, pragul de semnificaie a fost definit astfel: informaiile sunt semnificative dac omisiunea sau declararea lor eronat ar putea influena deciziile economice ale utilizatorilor, luate pe baza situaiilor financiare. Pragul de semnificaie depinde de mrimea elementului sau a erorii judecate n mprejurrile specifice ale omisiunii sau declarrii eronate. Astfel, pragul de semnificaie ofer mai degrab o limit dect o caracteristic calitativ primar pe care informaia trebuie s o aib pentru a fi util.Atunci cnd efectueaz un audit, auditorul trebuie s ia n considerare pragul de semnificaie i legtura acestuia cu riscul de audit.Aa cum se precizeaz n Standardul de Audit 320, pragul de semnificaie, relaia n acesta i riscul de audit este invers proporional. Cu ct este mai nalt nivelul pragului de semnificaie, cu att este mai sczut riscul de audit i invers. Auditorul consider relaia invers dintre pragul de semnificaie i riscul de audit cnd determin natura, durata i ntinderea procedurilor de audit. De exemplu, dac dup planificarea procedurilor specifice de audit, auditorul determin c nivelul acceptabil al pragului de semnificaie este sczut, riscul de audit este crescut. Auditorul va compensa aceasta, fie prin reducerea nivelului evaluat al riscului de control, unde reducerea este posibil sau prin susinerea nivelului redus prin efectuarea unor teste extinse sau suplimentare de control, fie prin reducerea riscului de nedetectare prin modificarea naturii, duratei i ntinderii procedurilor de fond planificate.Conceptul de prag de semnificaie este aplicat de auditor n: planificarea i efectuarea auditului; evaluarea efectului denaturrilor identificate; evaluarea efectului denaturrilor necorectate asupra situaiilor financiare i n formarea opiniei auditorului.

Capitolul 2. Pragul de semnificaie i riscul de audit

Avnd n vedere natura procesului de audit, fiecare misiune este receptat ca o provocare diferit pentru o firm de audit ntruct nu exist dou misiuni de audit identice. Orice misiune de audit implic riscuri, iar identificarea lor, nc din etapa de planificare a lucrrilor, este unul din obiectivele principale ale auditorului. Trebuie precizat c este o activitate dificil i nu ofer siguran deplin. Auditorul trebuie s obin o nelegere suficient a sistemelor de contabilitate i de control intern al clientului pentru a planifica auditul i a dezvolta o abordare eficient a acestuia. Pentru dezvoltarea planului general de audit, auditorul trebuie s evalueze riscurile asociate misiunii de audit la nivelul situaiilor financiare. Pentru aplicarea programului de audit, auditorul trebuie s fac legtura ntre o astfel de evaluare i soldurile conturilor i categoriile semnificative de tranzacii la nivelul aseriunii sau s presupun c riscul inerent este ridicat pentru respectiva aseriune. Pentru a furniza un rezultat privind nivelul riscurilor este necesar, mai nti, identificarea lor. Standardele Internaionale de Audit au n vedere trei categorii principale de riscuri: riscul inerent, riscul de control i riscul de nedetectare. Produsul acestora reprezint riscul de audit.Riscul de audit (RA) reprezint riscul ca auditorul s exprime o opinie de audit neadecvat, atunci cnd situaiile financiare sunt denaturate n mod semnificativ. Riscul de audit are trei componente: riscul inerent, riscul de control i riscul de nedetectare. Riscul inerent (RI) reprezint susceptibilitatea ca un sold al unui cont sau o categorie de tranzacii s conin o denaturare care ar putea fi semnificativ, individual sau cumulat cu denaturrile existente n alte solduri sau categorii de tranzacii, presupunnd c nu au existat controale interne adiacente. Riscul de control (RC) reprezint riscul ca o denaturare, care ar putea aprea n soldul unui cont sau ntr-o categorie de tranzacii i care ar putea fi semnificativ n mod individual, sau atunci cnd este cumulat cu alte denaturri din alte solduri sau categorii, s nu poat fi prevenit sau detectat i corectat la momentul oportun de sistemele de contabilitate i de control intern. Riscul de nedetectare (RNN) reprezint riscul ca procedurile de fond ale unui auditor s nu detecteze o denaturare ce exist n soldul unui cont sau categorie de tranzacii i care ar putea fi semnificativ n mod individual, sau atunci cnd este cumulat cu denaturri din alte solduri sau categorii de tranzacii. Auditorul trebuie s utilizeze raionamentul profesional la evaluarea riscului de audit i la stabilirea procedurilor de audit, pentru a se asigura c riscul este redus pn la un nivel acceptabil de redus. Riscul de audit este de maxim 10%.

RISC AUDIT = RISC INERENT x RISC CONTROL x RISC NEDETECTARE

Riscul de audit trebuie s fie ntotdeauna mai mic de 5%.

Capitolul 3. Determinarea pragului de semnificaie

Potrivit Standardului de Audit 320 Evaluarea de ctre auditor al pragului de semnificaie i ariscului de audit la momentul iniial al planificrii angajamentului poate diferi de cea din momentulevalurii rezultatelor procedurilor de audit. Aceste schimbri sunt determinate n primul rnd deapariia unor circumstane noi sau din cauza unor schimbri n cunotinele acumulate de auditor ntimpul auditului. De exemplu, dac auditul este planificat naintea nchiderii exerciiului financiar,auditorul va anticipa rezultatele operaiilor i poziia financiar. Dac rezultatele curente ale operaiunilor i poziia financiar difer semnificativ, evaluarea pragului de semnificaie i ariscului de audit se poate schimba. De aceea auditorul cnd planific auditul poate s stabileasc unnivel mai sczut al pragului de semnificaie dect cel pe care intenioneaz s-l utilizeze laevaluarea rezultatelor auditului. Scopul acestei planificri este de a reduce probabilitateanedescoperirii informaiilor eronate i de a oferi auditorului o marj de siguran atunci cnd seevalueaz efectul informaiilor eronate descoperite n timpul auditului.La nceputul misiunii, stabilirea unui prag global de semnificaie este necesar pentru a determina domeniile i sistemele semnificative.Aprecierea gradului de semnificaie prezint importan, deoarece prin intermediul acestuifactor se estimeaz nivelul global al erorii sau inexactitilor cuprinse n situaiile financiare.Acest aspect trebuie avut n vedere nc din etapa de planificare a misiunii de audit, princare auditorul, dup cunoaterea general a ntreprinderii i activitilor sale, fixeaz un anumitprag care constituie o grani, i anume:- n segmentul dinaintea acestui prag, informaiile nu sunt semnificative n influenareadeciziilor utilizatorilor de informaii financiare;- n segmentul dup acest prag, informaiile sunt semnificative n influenarea deciziilorutilizatorilor de informaii.n cursul misiunii de audit, pragurile de semnificaie determinate pentru controlul fiecreiseciuni din situaiile financiare permite orientarea programelor de munc spre riscurile existente,prin stabilirea mai corect a eantioanelor de control; aceasta evit angajarea n lucrri care nu vorservi la fundamentarea opiniei asupra situaiilor financiare. Aceste praguri sunt, n general,inferioare pragului global pentru a ine cont de cumulul posibil al erorilor constatate.La sfritul misiunii de audit, pragul global permite auditorului sa aprecieze dac erorile constatate trebuie s fie corijate sau s fac obiectul unei meniuni n raport, dac ntreprinderea refuz s le corijeze.

3.1. Stabilirea valorii preliminare a pragului de semnificaie

Auditorul stabilete un prag de semnificaie pentru ntreaga misiune n etapa de planificare, cu scopul de a determina ntinderea i natura procedurilor de evaluare a riscului, pentru a identifica i evalua riscurile denaturrilor semnificative i pentru a determina natura, planificarea i extinderea procedurilor de audit suplimentare.Valoarea preliminar a pragului de semnificaie este suma maxim, n opinia auditorului, a prezentrilor eronate pe care le-ar putea conine situaiile financiare, fr a afecta totui deciziile utilizatorilor rezonabili.Pragul de semnificaie reprezint mai degrab un concept relativ dect unul absolut. De exemplu, suma de 5.000 Eur poate fi considerat un prag de semnificaie ridicat pentru o societate mic cu asociat unic, dar n mod clar, aceasta valoare este nesemnificativ pentru o companie multinaionala mare. De aceea, dimensiunea unei companii supus auditrii influeneaz raionamentul n stabilirea pragului de semnificaie.Pentru a evalua semnificaia este nevoie de o baz de comparaie. ntruct pragul de semnificaie este relativ, se impune gsirea unor termeni de comparaie pentru a se putea stabili dac prezentarile eronate sunt semnificative.Pentru determinarea pragului de semnificaie sunt ultilizate urmtoarele baze de comparaie cantitative:- Total activ- Total venituri- Profitul net nainte de impozitare- Profitul net din operaiuni n curs- Profitul brut- Media profitului net nainte de impozitare pe ultimii trei aniValoarea pragului de semnificaie rezultat poate fi ajustat innd seama de orice factor calitativ care ar putea fi relevant pentru misiunea de audit.Exemple de factori calitativi care pot afecta stabilirea pragului de semnificaie:1. n etapa de stabilire a valorii preliminare a pragului de semnificaie:- erorile semnificative din anii precedeni- posibile fraude - erori de prezentare minore care pot afecta anumite obligaii contractuale- erori de prezentare minore care pot afecta tendina de evoluie a profiturilor.2. n etapa de estimare a denaturrilor i de comparare cu valoarea preliminar a pragului de semnificaie:- erori care ascund o modificare n evoluia profiturilor- erori care determin schimbarea pierderii n profit i invers- erori care pot determina o reacie major pozitiv sau negativ a pieei.Cele mai utilizate baze de comparaie n stabilirea pragului de semnificaie sunt: total activ, total venituri sau anumite forme ale profitului net. Atunci cnd profitul net nainte de impozitare este relativ stabil, previzibil i reprezentativ pentru mrimea entitii auditate, regula de baz pentru determinarea pragului de semnificaie cel mai des utilizat n practic este: 3-5% din valoarea profitului net nainte de impozitare.Pragul de semnificaie va fi cea mai mic valoare a intervalului n urmtoarele situaii:- societatea este n primul an de auditare- exist indicii privind lipsuri semnificative n controlul intern- cifra de afaceri semnificativ la nivelul conducerii- presiuni ridicate neobinuite din partea pieei- risc de fraud mai ridicat dect cel normal.De asemenea, decizia auditorului de a stabili un nivel ct mai sczut al pragului de semnificaie este influenat de factorii calitativi enumerai anterior.n situaia n care profitul net nainte de impozitare al exerciiului curent nu este semnificativ pentru mrimea societii auditate, auditorii pot utiliza n determinarea pragului de semnificaie fie o medie a profitului net nainte de impozitare din anii precedeni, fie o alt baz de comparaie.Avantajul utilizrii altor baze de comparaie, cum ar fi: total activ sau total venituri este acela c pentru multe companii aceti factori sunt mult mai stabili de la un an la altul dect profitul net nainte de impozitare. n cazul n care societatea auditat nregistreaz pierderi este dificil utilizarea c baza de comparaie a factorului total venituri.

3.2. Determinarea erorii tolerabile

Eroarea tolerabil reprezint valoarea preliminar a pragului de semnificaie repartizat pe segmente. Aceast repartizare este necesar deoarece probele sunt acumulate mai curnd pe segmente dect pentru situaiile financiare ca ansamblu.Un cont bilanier reprezint o poziie sau o linie din situaiile financiare cum ar fi: clieni sau stocuri. O clas de tranzacii se refer la un anumit tip de tranzacii prelucraa de sistemul contabil al clientului, cum ar fi tranzaciile legate de vnzri sau achiziii.Dac auditorii dispun de o valoare preliminar a pragului de semnificaie pentru fiecare segment, acest lucru i va ajuta s determine probele adecvate ce urmeaz a fi colectate.Datorit numrului mare de factori implicai, nu exist o metod optim sau solicitat de repartizare a valorii preliminare a pragului de semnificaie pe fiecare segment. Acest proces se poate realiza prin utilizarea raionamentului profesional sau al unei abordri cantitative.Exemple de factori calitativi care influeneaz repartizarea pe segmente a valorii preliminare a pragului de semnificaie:- mrimea i complexitatea unui cont- influena modificrilor unui cont pentru indicatorii cheie ai performanei.n repartizarea semnificaiei asupra conturilor bilaniere (segmentelor) apar trei dificulti:- auditorii ateapt ca anumite conturi s conin mai multe abateri dect altele- trebuie s se in cont deopotriv de supraevaluare i de subevaluare- costurile relative ale auditului afecteaz acest proces de repartizare.n practic, este deseori greu de anticipat care dintre conturi prezint o probabilitate mai mare de eroare i dac aceste abateri vor fi mai curnd supraevaluari sau subevaluari. De asemenea, de cele mai multe ori, costurile relative ale auditrii diverselor solduri de conturi nu pot fi determinate. Prin urmare, repartizarea valorii preliminare a pragului de semnificaie pe conturi se dovedete a fi un raionament profesional dificil. Tocmai din acest motiv, numeroase firme de audit au definit pentru efectuarea acestei operaiuni instruciuni riguroase i metode statistice sofisticate.Unul din obiectivele repartizrii valorii preliminare a pragului de semnificaie pe segmente ar trebui s fie minimizarea costurilor auditului. Indiferent de modul n care se face aceast repartizare, la finele auditului, auditorul trebuie s fie sigur de faptul c valoarea combinat a prezentrilor eronate din toate conturile este mai mic sau egal cu valoarea preliminar a pragului de semnificaie.

3.3. Estimarea erorilor probabile i compararea lor cu valoarea preliminar a pragului de semnificaie

Aceast etap se efectueaz la finele misiunii de audit, cnd auditorul evalueaz toate testele de audit i procedeaz la cumularea tuturor erorilor din foile de lucru legate de conturile bilaniere sau clasele de tranzacii. Totalul erorilor include erorile identificate dar i cele probabile. Erorile probabile reprezint estimri bazate pe eantioanele de date colectate n timpul procesului de audit. Suma cumulat a erorilor, trebuie s includ luarea n considerare a efectelor erorilor care nu au fost ajustate n perioadele anterioare, deoarece au fost considerate nesemnificative.Auditorul trebuie s compare valoarea cumulat a erorilor cu valoarea preliminar a pragului de semnificaie.n efectuarea comparaiei, standardele internaionale stipuleaz faptul c auditorul trebuie s in seama i de aspectele calitative ale politicilor contabile ale entitii. Aceasta nseamn c auditorul va trebui s fie atent la influena lipsei de neutralitate a raionamentului managementului, de exemplu la tendina managementului de a face estimri contabile.Dac raionamentul profesional al auditorului n stabilirea pragului de semnificaie n etapa planificrii se bazeaz pe aceleai informaii i n etapa the evaluare, pragul de semnificaie va rmne neschimbat. Totui, auditorul poate identifica factori sau puncte n timpul desfurrii auditului care pot determina rebizuirea valorii preliminare a pragului de semnificaie.De aceea, valoarea preliminar a pragului de semnificaie poate fi diferit de valoarea pragului de semnificaie utilizat n evaluarea constatrilor. n aceste situaii, auditorul trebuie s documenteze cu atenie motivele revizuirii valorii preliminare a pragului de semnificaie.Atunci cnd valoarea cumulat a erorilor necorectate este mai mic dect valoarea preliminar a pragului de semnificaie, auditorul poate concluziona c situaiile financiare anuale prezint o imagine fidel. Dac valoarea cumulat a erorilor necorectate este mai mare dect valoarea preliminar a pragului de semnificaie, auditorul trebuie s solicite clientului su ajustarea situaiilor financiare anuale supuse auditrii. n situaia n care clientul refuz efectuarea ajustrilor propuse de ctre auditor, auditorul va trebui s formuleze o opinie calificat sau o opinie contrar deoarece situaiile financiare anuale nu reflect o imagine fidel n concordan cu standardele de raportare financiar aplicabile.

Capitolul 4. Studiu de caz privind evaluarea denaturrilor identificate i efectul acestora asupra pragului de semnficaie

4.1. Exemplu practic de determinare a pragului de semnificaie

Determinarea pragului de semnificaie se face prin intermediul a trei etape: Stabilirea valorii preliminare a pragului de semnificaie; Determinarea erorii tolerabile; Evaluarea denaturrilor identificate pe parcursul auditului i compararea lor cu valoarea preliminar a pragului de semnificaie.

1. Stabilirea valorii preliminare a pragului de semnificaieAuditorul stabilete un prag de semnificaie pentru ntreaga misiune n etapa de planificare: Cu scopul de a determina ntinderea i natura procedurilor de evaluare a riscului; Pentru a identifica i evalua riscurile denaturrilor semnificative; Pentru determinarea naturii, planificrii i extinderii procedurilor de audit suplimentare.

Valoarea preliminar a pragului de semnficiaie reprezint suma maxim, n opinia auditorului, a prezentrilor eronate pe care le-ar putea conine situaiile financiare, fr a afecta totui deciziile utilizatorilor rezonabili.ntruct pragul de semnificaie este relativ, se impune gsirea unor termeni de comparaie pentru a se putea stabili dac prezentrile eronate sunt semnificative (informaii financiare privind perioadele precedente, bugete sau previziuni pentru perioada curent, ajustate pentru schimbri semnificative n circumstanele entitii). Prin urmare, pentru evaluarea semnificaiei este necesar o baz de comparaie.Att standardele de audit ct i cele de contabilitate nu definesc niveluri orientative, exprimate n uniti monetare, pentru valoarea pragului de semnificaie. Se consider c determinarea sa reprezint o problem de raionament profesional al auditorului.

Situaiile financiare ale SC BETA SA, societate de exploatare forestier, ntocmite pentru exerciiul ncheiat la 31 decembrie 2010, conform OMFP 3055/2009 prezint urmtoarele date: Cifr de afaceri 18.700.000 lei; Total active 15.000.000 lei; Profit naintea impozitrii 2.000.000 lei.Societatea deine n patrimoniu un utilaj comandat special, care are performane mult mai mari dect alte utilaje similare produse n serie, ceea ce i aduce societii un avantaj competitiv foarte mare n aceast industrie.Potrivit datelor contabile la 31.12.2010, fa de valoarea de nregistrare de 20.000.000 lei, amortizarea inclus n costuri este de 18.000.000 lei, rezultnd o valoare contabil de 2.000.000 lei.Avnd n vedere costurile aferente rambursrii unui credit bancar pe termen lung, performana societii fa de anul precedent este mai sczut.

2. Determinarea erorii tolerabileEroarea tolerabil este considerat a fi valoarea preliminar a pragului de semnificaie repartizat pe segmente, reprezentnd clase de tranzacii specifice, solduri de conturi, prezentri, n circumstanele date.Repartizarea este necasar ntruct probele sunt acumulate mai degraba pe segmente dect pentru situaiile financiare ca ansamblu.O poziie bilanier sau o linie din situaiile financiare, cum ar fi clieni sau stocuri, grupeaz mai multe conturi bilaniere care prezint funciuni asemntoare. O clas de tranzacii se refer la un anumit tip de tranzacii prelucrat de sistemul contabil al clientului, cum ar fi tranzaciile legate de vnzri sau achiziii.n cazul n care auditorii dispun de o valoare preliminar a pragului de semnificaie pentru fiecare segment, acest lucru i va ajuta n determinarea probelor adecvate ce urmeaz a fi colectate.

Datorit numrului ridicat de factori implicai, nu exist o metod optim de repartizare a valorii preliminare a pragului de semnificaie pe fiecare segment. n realizarea acestui proces intervine din nou fie raionamentul profesional, fie o abordare cantiativ.Unii din factorii calitativi ce influeneaz repartizarea pe segmente a valorii preliminare a pragului de semnificaie sunt: mrimea i complexitatea unui cont, influena modificrilor unui cont pentru indicatorii cheie ai performanei i posibilitatea ca unele conturi sa conin mai multe abateri dect altele. Auditorii trebuie s in cont att de supraevaluare ct i de subevaluare. Deasemenea, procesul de repartizare este afectat i de costurile relative ale auditului.n practic, de cele mai multe ori, costurile relative ale auditrii nu pot fi determinate. Acelai lucru se ntampl i n cazul anticiprii conturilor ce prezint o probabilitate mai mare de eroare, daca abaterile respective vor fi supraevaluri sau subevaluri.Prin urmare, repartizarea valorii preliminare a pragului de semnificaie pe conturi se dovedete a fi un raionament profesional dificil. Din aceast cauz, majoritatea societilor de audit au definit instruciuni riguroase i metode statistice sofisticate pentru efectuarea acestei operaiuni. Minimizarea costurilor auditului reprezint unul din obiectivele repartizrii valorii preliminare a pragului de semnificaie pe segmente.Indiferent de modul n care se face aceast repartizare, la finele auditului auditorul trebuie s fie sigur de faptul c valoarea combinat a prezentrilor eronate din toate conturile este mai mic sau egal cu valoarea preliminar a pragului de semnificaie.Din acest motiv se calculeaz pragul de semnificaie funcional, pentru a reduce la un nivel adecvat de sczut probabilitatea ca totalitatea denaturrilor necorectate sau nedetectate s depeasc pragul de semnificaie stabilit la nivelul situaiilor financiare ca ntreg (conform ISA 320).

3. Evaluarea denaturrilor identificate pe parcursul auditului i compararea lor cu valoarea preliminar a pragului de semnificaieAceast etap se efectueaz la finele misiunii de audit, cnd auditorul va evalua toate testele de audit i va proceda la cumularea tuturor denaturrilor legate de conturile bilaniere sau clasele de tranzacii.Potrivit ISA 450, denaturarea este definit ca o diferen ntre suma, clasificarea, prezentarea, sau dezvluirea unui element raportat n situaiile financiare i suma, clasificarea, prezentarea, sau dezvluirea care este cerut pentru ca elementul s fie n conformitate cu cadrul de raportare financiar aplicabil.Printre factorii generatori ai denaturrilor ntlnim: lipsa acurateei n strngerea sau procesarea informaiilor cu care sunt pregtite situaiile financiare, omisiunea unei sume sau a unei prezentri, judeci ale conducerii cu privire la estimrile contabile pe care auditorul nu le consider rezonabile, selectarea i aplicarea politicilor contabile pe care auditorul le consider inadecvate.Conform ISA 450, denaturrile proiectate sunt cea mai bun estimare a auditorului bazat pe eantioanele de date colectate n timpul procesului de audit. Suma cumulat a erorilor trebuie s includ luarea n considerare a efectelor erorilor care nu au fost ajustate n perioadele anterioare, deoarece au fost considerate nesemnificative.Denaturrile necorectate sunt denaturrile pe care auditorul le-a cumulat pe parcursul auditului, denaturri ce nu au fost corectate.Erorile necorectate cuprind: denaturri specifice identificate de ctre auditor, inclusiv efectul net al denaturrilor necorectate identificate n timpul auditului perioadelor precedente i cea mai bun estimare a auditorului cu privire la alte denaturri ce nu pot fi identificate n mod special (erori prognozate sau probabile).Pentru a evalua dac situaiile financiare au fost ntocmite, n toate aspectele semnificative, conform unui cadru de raportare financiar aplicabil, auditorul trebuie s aprecieze dac totalul denaturrilor necorectate ce au fost identificate pe parcursul auditului este semnificativ. n clipa n care auditorul i exprim opinia cu privire la faptul dac situaiile financiare ofer o imagine corect i fidel, denaturrile includ i acele ajustri ale sumelor clasificrilor, prezentrilor sau dezvluirilor care, n opinia auditorului, sunt necesare pentru ca situaiile financiare s ofere o imagine corect i fidel, sau s fie prezentate fidel sub toate aspectele semnificative.Standardele internaionale de audit stipuleaz faptul c auditorul trebuie s in cont i de aspectele calitative ale politicilor contabile ale entitii.Astfel, auditorul trebuie s fie atent i la lipsa de neutralitate a raionamentului managementului. Un bun exemplu n acest caz poate fi tendina acestuia de a face estimri contabile.

Revizuirea pragului de semnificaie dup ncheierea auditului

La data de 25 februarie 2011 utilajul special este avariat n mod ireversibil n urma unui eveniment important. Cifra de afaceri scade cu 80% fa de aceeai perioad a anului anterior. Pn la ncheierea exerciiului auditat, defeciunile frecvente ale utilajului anunau acest eveniment.n conformitate cu ISA 560 Evenimente ulterioare auditorul a interogat persoanele responsabile, a verificat duratele ntlnirilor comitetului director, constatnd c, pn la ncheierea exerciiului auditat, au existat semnale referitoare la defeciunile frecvente ale utilajului special.Auditorul propune modificarea situaiilor financiare, prin recunoaterea deprecierii la nivelul valorii neamortizate a utilajului, n sum de 2.000.000 lei, constituind o denaturare semnificativ a situaiilor financiare.Impactul este unul semnificativ asupra situaiilor financiare:- diminuarea activelor contabile totale cu 2.000.000 lei;- majorarea costului vnzrilor cu aceeai sum;- anihilarea ntregului profit declarat;- punerea n discuie a aplicrii principiului continuitii activitii.Conducerea societii nu agreeaz ajustrile contabile propuse de auditor ntruct acestea afecteaz nivelul dividendului anunat acionarului principal, SC OMEGA Brila, care deine 97% din capitalul social.

4.2. Exemplu practic privind documentarea seciunii A9 Sumarul Erorilor

4.3. Exemplu practic de formulare a opiniei auditorului n circumstanele date i documentarea seciunii A14 Raportul de Audit

Raportul auditorului independent:

Ctre: Adunarea general a acionarilor societii comerciale BETA SA Consiliul de administraie al societii comerciale BETA SA

Raport privind situaiile financiare

Am audiat situaiile financiare anexate ale SC BETA SA, situaii care cuprind bilanul la data de 31 decembrie 2010, contul de profit i pierdere, situaia modificrilor capitalului propriu i situaia fluxurilor de numerar pentru anul ncheiat precum i o sintez a politicilor contabile semnificative i alte note explicative. Situaiile financiare se refer la: Total capitaluri proprii x x lei Profitul net al exerciiului financiar 2.000.000 lei

Responsabilitatea conducerii pentru situaiile financiare

Conducerea este responsabil n ceea ce privete ntocmirea i prezentarea fidel a acestor situaii financiare n conformitate cu Reglementrile contabile conforme cu directivele europene aprobate prin OMFP nr. 3055/2009, cu modificrile ulterioare, precum i pentru sistemul de control intern relevant pentru ntocmirea situaiilor financiare ce nu conin denaturri semnificative ca urmare fie a fraudei, fie a erorii.

Responsabilitatea auditorului

Responsabilitatea auditorului este de a exprima o opinie cu privire la aceste situaii financiare pe baza auditului efectuat. Studiul a fost realizat n conformitate cu Standardele Internaionale de Audit. Aceste standarde prevd conformarea auditorului cu cerinele de etic i planificarea i realizarea auditului n scopul obinerii unei asigurari rezonabile cu privire la faptul c situaiile financiare nu conin denaturri semnificative.Auditul implic realizarea procedurilor necesare pentru obinerea probelor de audit referitoare la sume i alte informaii publicate n situaiile financiare. Procedurile vor fi selectate n funcie de raionamentul auditorului, inclusiv evaluarea riscurilor ca situaiile financiare s prezinte denaturri semnificative ca urmare fie a fraudei, fie a erorii. n ce privete evaluarea riscurilor, auditorul va lua n considerare controlul intern relevant pentru ntocmirea de ctre entitate i prezentarea fidel a situaiilor financiare, n scopul planificrii procedurilor de audit potrivite n circumstanele date, dar nu n scopul exprimrii opiniei cu privire la eficiena sistemului de control intern al entitii.n cadrul unui audit se evalueaz, deasemenea, gradul de adecvare a politicilor contabile folosite i msura n care estimrile contabile elaborate de conducere sunt rezonabile, precum si evaluarea prezentrii generale a situaiilor financiare. n final, se consider c probele de audit obinute sunt suficiente i adecvate pentru a furniza o baz pentru opinia auditorului.

Baza pentru opinia cu rezerve

Conducerea entitii nu e de acord cu modificarea situaiilor financiare la 31.12.2010, prin recunoaterea valorii neamortizate a utilajului special, scos din funciune la 25.02.2011, ca urmare a unei avarii definitive. Astfel, profitul societii este denaturat semnficativ.

Opinia cu rezerve

Potrivit auditorului, exceptnd efectele aspectelor descrise n paragraful de mai sus, situaiile financiare anuale anexate ofer o imagine corect i fidel cu privire la poziia financiar a Societii la 31.12.2010 i a performanei financiare i a fluxurilor de trezorerie ale acesteia pentru exerciiul ncheiat la aceast dat, n conformitate cu Ordinul ministrului finanelor publice al Romniei nr. 3055/ 2009 i cu politicile contabile prezentate n Nota 6 a acestor situaii financiare.

Paragraful de observaii

Se atrage atenia asupra faptului c societatea a suferit o pierdere important, att financiar, dar i strategic, prin avarierea activului societii n cursul exerciiului 2011. Aceste condiii indic existena unei incertitudini semnificative, posibil generatoare de o ndoial semnficativ n ceea ce privete capacitatea societii de a-i continua activitatea. Continuitatea acesteia depinde de aplicarea msurilor adecvate, acestea conducnd la mbuntirea performanei operaionale.

Raport cu privire la alte dispoziii legale i de reglementare

n concordan cu Ordinul nr. 3055/2009 al ministrului finanelor publice al Romniei, articolul 320(1), litera (e), auditorul a citit raportul administratorilor ataat situaiilor financiare anuale pentru exerciiul ncheiat la 31 decembrie 2010. Raportul administratorilor nu face parte din situaiile financiare. n raportul administratorilor, auditorul nu a identificat informaii financiare care s fie n mod semnificativ neconcordante cu informaiile prezentate n situaiile financiare alturate. [Numele i adresa auditorului] [Semntura auditorului] [Data raportului auditorului] [Numr de nregistrare n Registrul Camerei Auditorilor Financiari din Romnia]

Capitolul 5. Conluzii

Definirea pragului de semnificaie deine un rol deosebit n planificarea unei misiuni de audit financiar de calitate. Pe langa respectarea regulilor impuse de Standardele Internaionale de Audit, un rol extrem de important n determinarea acestui indicator l reprezint experiena i profesionalismul celor ce pregtesc i execut o misiune de audit financiar. O atitudine corect i respectarea regulilor etice ale profesiei sunt obligatorii n ceea ce privete punerea n eviden a riscurilor de audit.Studiul de caz propus poate furniza idei utile de ordin practic, ns fiecare misiune de audit are specificul ei i propriile soluii concrete.

Bibliografie

Internet:

http://www.cndi.ro/wp-content/uploads/2012/03/Unitatea_de_invatare_3.pdfhttp://www.rasfoiesc.com/business/economie/ISA-Pragul-de-semnificatie-in-47.php


Recommended