Audit+Unitate+II

2. ELEMENTE PROBANTE ŞI SUCCESIUNEA

LUCRĂRILOR ÎN MISIUNEA DE AUDIT FINANCIAR

2.1. Elemente probante – tehnici şi procesuri de colectare 33

2.2. Succesiunea lucrărilor în misiunea de audit financiar 45

Obiectivele specifice unităţii de învăţare

Rezumat 57

Teste de autoevaluare 58

Lucrare de verificare 59

Bibliografie minimală 59

Obiective specifice:

La sfârşitul capitolului, vei avea capacitatea:

să explici conţinutul noţiunii de elemente probante;

să aplici succesiunea lucrărilor în misiunea de audit financiar;

să argumentezi necesitatea documentării lucrărilor de audit financiar.

Timp mediu estimat pentru studiul individual: 4 ore

Ecaterina Necşulescu Elemente probante şi succesiunea lucrărilor în misiunea de audit financiar

Audit 33

2.1. Elemente probante – tehnici şi proceduri de colectare

2.1.1. Elementele probante

Pe tot parcursul misiunii sale, auditorul urmăreşte obţinerea elementele

probante care să-i permită certificarea asupra situaţiilor financiare, utilizând

diverse procedee şi tehnici.

Pentru obţinerea elementelor probante, tehnicile de control folosite sunt:

inspecţia fizică şi observaţia care constau în a examina activele, conturi sau

în a observa maniera de aplicare a procedurilor;

confirmarea directă care constă în a obţine de la terţii întreprinde informaţii

asupra soldurilor conturilor bilaterale sau asupra operaţiilor derulate;

examenul documentelor primite de către entitate, care servesc piese

justificative sau la controlul operaţiilor respective;

examenul documentelor primite de către entitate: copii, facturi, conturi,

balanţe, etc;

controlul aritmetic;

analize, estimări şi confruntări între informaţii şi documente;

examen analitic care constă în:

- efectuare de comparaţii între datele care rezultă din situaţiile financiareşi

datele anterioare, posterioare şi previzionale ale entităţii;

- analiza abaterilor şi tendinţelor;

- studiul şi analiza elementelor neobişnuite ce rezultă din comparaţiile

efectuate;

- informaţii verbale obţinute de la conducere şi alte cadre din entitate.

Caracteristicile elementelor probante

Elementele probante constituie acele componente suficiente şi juste colectate

de auditor prin intermediul tehnicilor şi procedurilor specifice, în scopul

fundamentării opiniei sale pe parcursul şi în finalul operaţiilor de efectuare a

auditului financiar.

Caracterul suficient se stabileşte în raport cu numărul de elemente probante

colectate.

Caracterul just al elementelor probante se apreciază în raport cu certitudinea şi

fiabilitatea lor.

Elementele probante trebuie, în ansamblul lor, să permită auditorului să-şi facă

o opinie finală cu privire la situaţiile financiare.


Audit 34

Auditorul trebuie să obţină suficiente probe de audit adecvate pentru a fi

capabil să emită concluzii rezonabile pe care să se bazeze opinia de audit.

Probele de audit reprezintă informaţiile obţinute de către auditor pentru a trage

concluziile pe care se va baza opinia de audit. Probele de audit vor cuprinde

documente primare şi înregistrări contabile ce stau la baza întocmirii situaţiilor

financiare.

Probele de audit se obţin prin efectuarea testelor de control şi a procedurilor de

fond.

Testele de control reprezintă testele efectuate pentru a obţine probe de audit

privind modul efectiv de funcţionare a sistemului contabil şi a celui de control

intern.

Procedurile de fond reprezintă testele efectuate pentru a obţine probe de audit

în scopul detectării erorilor semnificative din situaţiile financiare şi sunt de

două feluri:

teste de detaliu ale operaţiilor economic-financiare de la nivelul entităţii şi a

soldurilor conturilor;

proceduri analitice.

În general, auditorul nu examinează totalitatea informaţiilor la care are pentru

a-şi forma opinia, dacă poate să-şi fundamenteze elementele probante, aplicând

tehnicile şi procedurile utilizate în auditul financiar.

Factorii care influenţează raţionamentul auditului în legătură cu elementele

probante suficiente şi juste, cuprind:

a. evaluarea de către auditor a riscului inerent, care depinde de:

- natura elementului în cauză;

- suficienţa auditului intern;

- natura activităţilor entităţii;

- existenţa unor situaţii susceptibile de a exercita o influenţă neobişnuită

asupra celui care gestionează patrimoniul;

- situaţia financiară a patrimoniului;

- situaţia financiară a entităţii;

b. natura sistemelor contabile şi de control intern, precum şi evaluarea riscului

de control

c. pragul de semnificaţie a elementului avut în vedere, ţinând seama de

ansamblul conturilor anuale;

d. experienţa obţinută în cursul unor audituri anterioare;

e. concluziile procedurilor de audit, în special în cazul descoperirii eventuale a

unor fraude sau erori;

f. tipul de informaţii disponibile.

Fiabilitatea elementelor probante depinde de originea lor internă sau externa de

natura lor vizuală, scrisă sau orală. Deşi fiabilitatea elementelor probante este


Audit 35

subordonată circumstanţelor în care acestea au fost obţinute, ea poate fi

evaluata, ţinând seama de următoarele cerinţe:

elementele probante din surse externe (de exemplu, confirmarea obtinută de

la un terţ) sunt mai fiabile decât elementele probante interne;

elementele probante din surse interne sunt mai fiabile, atunci când auditul

intern la care ele se referă este satisfăcător;

elementele probante obţinute direct de auditor sunt mai fiabile decât cele

care-i sunt furnizate de entitate;

elementele probante materializate printr-un document sau o declaratie scrisă

sunt mai fiabile decât afirmaţiile verbale.

Este necesar ca auditorul să colecteze cu atentie elementele probante si sa se

străduie să fie obiectiv când le apreciază, având în vedere posibilitatea ca o

inexactitate semnificativă să afecteze conturile anuale.

Atunci când auditorul are dubii legitime cu privire la o afirmaţie care prezinta

o importanţă semnificativă, va trebui să se străduie să obţină elemente probante

suficiente şi convingătoare pentru a elimina aceste dubii. Dacă nu este în

măsură sa obţină aceste elemente probante suficiente şi convingătoare, el nu

trebuie să formuleze o opinie fără rezerve.

Facilitarea obţinerii de către auditor a unor probe de audit are la bază şi luarea

în considerare a unor elemente şi valori specifice, şi anume:

a. participarea la inventarierea stocurilor;

b. confirmarea creanţelor;

c. investigaţii privind litigiile şi revendicările;

d. evaluarea şi prezentarea investiţiilor pe termen lung;

e. informaţii pe segmente.

a. Atunci când stocurile au valori şi cantităţi semnificative pentru situaţiile

financiare, auditorul trebuie să obţină probe de audit adecvate şi suficiente

privind existenţa şi starea acestora prin participarea la inventarierea care îi va

oferi posibilitatea verificării (inspectării) fizice a stocurilor, precum şi a

conformităţii operaţiilor cu procedurile stabilite de conducere privind

inventarierea. Dacă auditorul se află în imposibilitatea de a participa la

inventarierea stocurilor la data planificată, datorită unor circumstanţe

neprevăzute, acesta trebuie să participe la o invetariere ulterioară.Atunci când

stocurile se determină prin numărare, auditorul participă la numărare iar dacă

unitatea folseşte proceduri de setimare a cantităţii el trebuie să fie satisfăcut de

acele proceduri.

Atunci când stocurile se află în custodia şi sub controlul unei terţe persoane,

auditorul trebuie să obţină confirmarea directă din partea acelei persoane

privind cantităţile şi starea stocurilor deţinute în numele unităţii patrimoniale.

b. Atunci când creanţele sunt semnificative pentru situaţiile financiare şi itunci

când, în mod rezonabil, se estimează că debitorii vor răspunde cererii de

confirmare, auditorul îşi va programa obţinerea confirmării directe a creanţelor


Audit 36

urmărind să ajundă la o concluzie adecvată despre existenţa şi acurateţea

acestora.

Scrisorile de confirmare sunt trimise debitorilor de către auditor care le solicită

sa-i răspundă direct acestuia. Dacă nu este primit un răspuns de confirmare,

auditorul trebuie să aplice proceduri alternative (cum ar fi examinarea

încasărilor ulterioare în numerar sau a documentelor întocmite la vânzări şi

expedieri) sau cazul respectiv se tratează ca şi o eroare.

Atunci când conducerea unităţii auditate îi cere auditorului să nu solicite

conformarea unor anumite solduri la conturilor de creanţe, auditorul trebuie să

ia în considerare dacă există motive serioase pentru o astfel de cerere.

c. Auditorul trebuie să-şi aplice procedurile necesare pentru a cunoaşte litigiile

sau revendicările care implică unitatea şi care pot avea un efect semnifcativ

asupra situaţiilor financiare, procedurile trebuie să includă:

obţinerea de declaraţii;

verificarea datelor din procesele verbale ale Consiliului de administraţie şi a

corespondenţei cu avocaţii unităţii;

examinarea conturilor de cheltuieli cu taxe de timbru, judiciare, etc.

d. Privind investiţiile pe termen lung, auditorul trebuie să obţină probe de audit

adecvate şi suficiente privind evaluarea şi prezentarea acestora.

2.1.2.Tehnicile şi procedurile de colectare a elementelor probante

Forţa probantă a elementelor colectate de auditor depinde de originea şi natura

acestora, de tehnicile şi procedurile utilizate necesare asigurării unei

credibilităţi întemeiate pe cantitatea şi calitatea informaţiilor obţinute.

În general, tehnicile şi procedurile folosite în colectarea elementelor probante

se întrepătrund în forme multiple, utilizându-se fie individualizat, (de exemplu

confirmarea directă cerută în cadrul inventarierii pentru creanţe şi obligaţii), fie

în cadrul unei tehnici, ca o procedură care face parte din aceasta (de pildă,

testul de conformitate a unui sistem de audit intern - recepţia stocurilor de

materii prime - se realizează prin tehnica sondajului: din totalul intrărilor în

Sarcina de lucru 1

Argumentează în 10-15 rânduri fiabilitatea elementele probante obţinute de

către auditor din surse externe şi a elementele probante materializate printr-

un document.


Audit 37

perioadă, se extrage eşantionul, iar asupra acestuia se execută testul care constă

în verificarea existenţei efectuării procedurilor de recepţie stabilite).

Printre cele mai importante tehnici si proceduri in acest sens, amintim tehnicile

cele mai frecvent utilizate:

- tehnica sondajului;

- tehnica observării fizice;

- procedura confirmării directe;

- tehnica interviului;

- tehnica examinării analitice;

- tehnica testării sistemelor si conturilor semnificative;

- tehnica examinării situaţiilor financiare;

- procedura examinării evenimentelor posterioare închiderii exerciţiului

financiar.

Tehnica sondajului

Ţinând seama de numărul de operaţii efectuate de entitate, auditorul nu poate

verifica integral rulajele sau soldurile unui cont; el caută elementele probante

pe un eşantion adecvat, utilizând tehnica sondajului cel mai bine adaptat

fiecărei situaţii.

Sondajul este definit ca o tehnică ce constă în selecţionarea unui anumit număr

sau părţi dintr-o mulţime, aplicarea la acestea a tehnicilor de obţinere a

elementelor probante şi extrapolarea rezultatelor obţinute asupra eşantionului la

întreaga masă sau mulţime.

Eficacitatea unui sondaj este determinată de definirea precisă a obiectivelor

sale. Auditorul trebuie deci să explice:

ce urmăreşte să demonstreze, să probeze. Această etapă îi permite să

definească apriori caracteristicile a ceea ce va trebui să fie considerat ca o

eroare sau o anomalie. De exemplu, să demonstreze că punctajul între

avizele de expediere şi facturi realizat de personalul entităţii poate scoate în

evidenţă toate expedierile în curs de facturare;

ca rata erorilor existente în mulţime (masă) nu depăşeşte rata maximă

acceptabilă de anomalii de funcţionare, adică pragul peste care auditorul va

considera că, controlul intern nu funcţionează de o manieră satisfăcătoare.

Folosirea metodei sondajului în audit este esenţială şi permite auditorului să

tragă concluzii cu mai multă rigoare decât utilizând alte metode.

Corect utilizat, sondajul asigură calitatea examinării (controalelor) efectuate în

cadrul auditului.


Audit 38

Tehnica observării fizice

Observarea fizică este mijlocul cel mai eficace de verificare a existentului unui

activ, însă nu aduce decât o parte din elementele probante necesare auditorului

si anume numai existenţa bunului respectiv; celelalte elemente probante, ca

proprietate asupra bunului, valoarea atribuită etc, trebuie verificate prin alte

tehnici.

Acţiunile întreprinse de auditor pe linia controlului stocurilor au ca obiective

asigurarea că:

entitatea a prevăzut mijloace corespunzătoare care permit recenzarea

activelor în condiţii de fiabilitate; această fază a intervenţiei constă,in

studierea procedurilor de inventariere şi se situează deci înaintea

inventarierii propriu-zise;

aceste mijloace sunt puse în aplicare în mod satisfăcător; această faza constă

în verificarea faptului că persoanele însărcinate cu inventarierea aplică în

mod corect procedurile şi se situează în timpul inventarierii propriu-zise;

lucrările de inventariere au fost corect exploatate (valorificate); aceasta fază

constă în a controla dacă cantităţile recenzate sunt cele utilizate pentru

evaluarea sumei stocurilor şi se situează deci după inventarierea propriu-

zisă.

Ca tehnică de colectare a elementelor probante, aceasta este, de regulă,

utilizată pentru ca auditorul să înţeleagă mai bine cum este organizată şi

efectuată o anumită procedură a auditului intern sau un anumit tip de control

din cadrul procedurii respective. De exemplu:

auditorul poate examina modalitatea de efectuare a procedurii de recepţie a

bunurilor;

auditorul poate să se încredinţeze că măsurile luate de entitate pentru

protejarea fizică a bunurilor sunt efective sau că transportul banilor, în

numerar, de la bancă la entitate şi invers, se execută cu respectarea

Regulamentului operaţiilor de casă sau că dispoziţiile entităţii privind

modalitatea de anulare a documentelor justificative ale trezoreriei, au fost

respectate;

observarea fizică în cadrul organizării, efectuării şi valorificării rezultatului

inventarierii patrimoniului este singura tehnică ce îi poate asigura pe auditor

că procedurile de inventariere au fost respectate.

Procedura confirmării directe

Este o tehnică ce constă în a cere unui terţ - având legături de afaceri cu

entitatea verificată - să confirme direct auditorului informaţiile privind

existenţa operaţiilor, a soldurilor etc. Auditorul are latitudinea de a determina

condiţiile şi întinderea acestei proceduri. Procedura confirmării directe se

demarează cu acordul conducerii entităţii supusă controlului. Procedura

confirmării directe este indicată în toate cazurile când poate fi realizată. Nu se


Audit 39

poate stabili o listă exhaustivă a cazurilor în care procedura de confirmare

directă poate fi avută în vedere. Exemplele tipice care urmează ilustrează

aplicarea acestei proceduri.

Astfel, pentru:

- Imobile - situaţia ipotecilor, extrase din cartea cadastrală;

- Mijloace fixe altele decât imobile - gajuri, contracte de leasing;

- Active ale exploatării -stocuri deţinute în afara entităţii, stocuri deţinute de

entitate în contul terţilor;

- Creanţe şi datorii -solduri în curs (clienţi, furnizori, debitori şi creditori

diverşi), împrumuturi şi credite date sau primite (soldul, dobânda,

angajamentele date sau primite);

- Bănci - situaţii privind relaţiile bancare (soldurile curente, împrumuturi şi

credite, efecte scontate, garanţii), informaţii despre bonitatea partenerilor de

afaceri cerute Centralei incidenţelor de plăţi (CIP -BNR);

- Administraţia financiară - situaţii (cuantum impuneri, sume datorate sau de

primit);

- Avocaţi şi consilieri din afară entităţii - procese şi litigii în curs;: onorarii

datorate.

Tehnica interviului

Tehnica interviului, aplicată în cadrul lucrărilor de audit financiar, este o

metodă de investigare destinată cunoaşterii în profunzime a comportamentului

uman în însuşirea şi aplicarea unor proceduri componente ale auditului intern

sau controlului conturilor..

Tehnica interviului presupune o discuţie/dialogare între cel care aplică

interviul, denumit intervient şi subiectul (subiecţii), interogat denumit

intevievat.

Sarcina de lucru 2

Rezumă în 10-15 rânduri conţinutul tehnicii sondajului şi tehnicii observării

fizice.


Audit 40

Interviul, de regulă, este axat pe o anumită temă şi cu un anumit scop, ambele

dinainte stabilite, în cadrul unui program precis elaborat, cu ajutorul unor

anumite reguli adaptate domeniului investigat.

Există mai multe feluri de interviuri, dintre care:

interviul liber, denumit şi de profunzime, nedirijat, nestandardizat,

nondirecţionat, neformal, extensiv, care constă în înregistrarea

intervievatului sau intervievaţilor de către intervient cu ajutorul unei foi de

lucru, rolul acestuia fiind să-i facă pe aceştia să vorbească liber şi pe larg,

fără întrerupere, fără să-i influenţeze într-un fel în expunerea ideilor; deşi nu

asigură obţinerea unor informaţii cantitativ permite culegerea de idei din

care se degajă ipoteze pentru interviuri viitoare.

interviul cu chestionar, denumit şi standardizat, direcţionat, sistemat formal,

intensiv, dirijat etc, pe care intendentul de obicei îl angajează cu un singur

intervievat şi care se desfăşoară pe baza unor întrebări, într-o anumită ordine

şi forma stabilite, de la care nu se abate.

Tehnica examinării analitice

Examinarea analitică este o metodă globală destinată să constate numai erorile

sau omisiunile importante, fără să aducă prin ea însăşi elemente doveditoare ale

erorilor sau omisiunilor constatate, acestea urmând a fi determinate prin

celelalte tehnici (sondaj, teste) care permit cuantificarea cât mai precisă a

acestora.

Această tehnică, bazându-se pe sistemul informaţional - documentele – ce iau

naştere şi circulă în entitate, arată importanţa ei deosebită pentru eficacitatea

auditului financiar.

Examinarea (inspecţia) înregistrărilor, a documentelor sau a imobilizărilor

corporale, furnizează probe de audit cu grade de credibilitate variate.

Documentele, ca suport informaţional, chiar dacă nu exprimă în totalitate

faptele, existenţa şi conţinutul lor exprimă pe de o parte situaţia de fapt, atunci

când ele au fost întocmite şi pe de altă parte nivelul organizatoric al auditului

intern.

Adesea, documentele nu mai exprimă realitatea, deoarece operaţiile si

procedurile descrise sau subînţelese au evoluat (de exemplu, datorită fie

adaptărilor organizatorice ale entităţii, fie evenimentelor posterioare închiderii

exerciţiului financiar) fără ca documentul sau înregistrările contabile să fi fost

aduse la zi.

În fapt, efectuarea examinării analitice se realizează în funcţie de aprecierea

auditorului.

Un aspect metodologic al tehnicii examinării analitice îl constituie efectuarea

unor calcule aritmetice şi analize, estimări şi confruntări între informaţiile si

documentele din:


Audit 41

amontele sistemului informaţional al entităţii (documentele primite care

devin documente justificative ce stau la baza înregistrărilor contabile sau

servesc la controlul operaţiilor înregistrate în contabilitate - confirmările

directe, de exemplu);

avalul sistemului informaţional al entităţii (documente emise: copii facturi,

avize de expediţie, balanţe, situaţii comparative de patrimoniu etc.)

Procedurile tehnicii examinării analitice prezintă avantajul de a putea fi

folosite de către auditori în diferite faze de realizare a auditului financiar

cum ar fi:

în etapa de acceptare a mandatului şi de orientare şi planificare a misiunii;

examinarea analitică va putea fi utilizată pentru o cunoaştere mai bună a

entităţii şi la identificarea zonelor de risc potenţial, contribuind astfel la o

mai buna programare a misiunii;

în etapa de supraveghere a gestiunii entităţii (aprecierea auditului intern şi

controlul conturilor) auditorul va folosi această tehnică pentru colectarea

elementelor probante privind credibilitatea sau caracterul rezonabil al

sistemelor de audit intern, al conturilor individuale sau a grupelor de

conturi;

în etapa examinării conturilor anuale, auditorul utilizând şi tehnica

examinării analitice îşi va putea colecta elementele probante care să-i

argumenteze convingerea că sunt asigurate condiţiile de regularitate şi

sinceritate şi că acestea dau o imagine fidelă a patrimoniului, rezultatelor şi

situaţiei financiare a entităţii la sfârşitul exerciţiului respectiv.

În concluzie, tehnica examinării analitice prezintă o importanţă deosebita prin

înaltul grad de decizie profesională pe care o implică.

Tehnica testării sistemelor si conturilor semnificative

În auditul financiar se consideră semnificativ orice element sau grup de

elemente susceptibil să aibă o influenţă asupra conturilor anuale şi a

utilizatorilor acestor proprietari, creditori, investitori ş.a.

Încă din etapa orientării şi planificării auditului financiar, auditorul identifică

sistemele şi conturile semnificative. După identificarea acestora, potrivit

planului misiunii, în cadrul supravegherii gestiunii entităţii de către auditor pe

tot parcursul exerciţiului financiar, acesta va colecta toate elementele probante

necesare exprimării opiniei sale, prin intermediul tehnicilor şi procedurilor de

audit financiar.

În afara tehnicilor şi procedurilor prezentate până acuma, tehnica testării

utilizează posibilităţile tuturor celorlalte tehnici. În cadrul lucrărilor de audit

financiar tehnica testării domeniilor semnificative are ca obiective:

- sistemele şi procedurile de audit intern semnificative privind corecta

elaborare şi însuşire de către utilizatori, aşa cum sunt ele prevăzute în

instrucţiunile , deciziile entităţii, existente în manualul de proceduri (teste

de conformitate); în funcţie de concluziile acestor teste se caută răspuns,


Audit 42

prin intermediul testelor de permanenţă, la întrebarea se aplică aceste

proceduri continuu şi în întregime;

- controlul conturilor semnificative, supus testului de conformitate (plan de

conturi şi instrucţiuni de aplicare bine concepute) şi testul de permanenţă

(aplicarea, corectă şi continuă a planului de conturi şi a instrucţiunilor lui de

aplicare).

Tehnica examinării situaţiilor financiare

Situaţiile financiare(bilanţ, contul de profit şi pierderi şi anexele), constituie

documente de sinteză ale contabilităţii asupra cărora auditorul îşi exprimă

opinia.

Controalele efectuate asupra conturilor i-au permis auditorului să obţină unele

elemente probante pe baza cărora să tragă concluzii cu privire la diferite posturi

şi rubrici din conturile anuale.

Pentru a-şi putea exprima opinia, auditorul trebuie să confirme că, situaţiile

financiare sunt în acord cu concluziile sale, că ele reflectă corect deciziile

conducerii entităţii, dau o imagine fidelă activităţii şi situaţiei financiare a

entităţii.

Examenul situaţiilor financiare anuale are ca obiect verificarea:

faptului că bilanţul, contul de profit şi pierderi şi anexele sunt coerente,

concordă cu datele din contabilitate, sunt prezentate conform principiilor

contabile şi reglementărilor în vigoare şi ţin cont de evenimentele

posterioare datei de închidere;

faptului că anexele comportă toate informaţiile de importanţă semnificativă

asupra situaţiei patrimoniale, financiare si rezultatelor obţinute.

Tehnicile de examinare se sprijină în mod esenţial pe examenul analitic şi, în

mod deosebit, pe:

- stabilirea ratiourilor (indicatorilor) de analiză financiară şi compararea lor

cu cele ale exerciţiilor precedente şi ale sectorului de activitate;

- comparaţiile între datele reieşite din situaţiile financiare şi datele anterioare,

posterioare şi previziunile entităţii sau ale altor întreprinderi similare;

Sarcina de lucru 3

Comentează în 10-15 rânduri importanţa tehnicii interviului, tehnicii

examinării analiticeşi tehnicii testării sistemelor şi conturilor semnificative.


Audit 43

- compararea în procent faţă de cifra de afaceri a diferitelor posturi din contul

de profit şi pierdere.

Acest examen analitic asupra documentelor finale permite actualizarea şi

controlul concluziilor trase în timpul examenului analitic efectuat în etapele

anterioare.

Examinarea de ansamblu a bilanţului contabil are ca obiective principale

verificarea dacă bilanţul, contul de profit şi pierdere şi anexele:

- sunt coerente, ţinând cont de cunoaşterea generală a entităţii, de sectorul de

activitate şi de mediul social-economic;

- sunt prezentate după principiile contabile şi reglementările în vigoare;

- ţin cont de evenimentele posterioare datei de închidere;

- prezintă o imagine fidelă, clară şi completă.

Imaginea fidelă, clară şi completă a patrimoniului, prin:

ţinerea corectă şi la zi a contabilităţii;

existenţa inventarierii patrimoniului, a corectei valorificări a acesteia şi

cuprinderii acestui rezultat în bilanţ;

preluarea corectă în balanţa de verificare a datelor din conturile sintetice şi

concordanţa dintre acestea şi conturile analitice;

corecta efectuare a operaţiilor legate de înregistrarea sau modificarea

capitalului social;

corecta evaluare a patrimoniului conform reglementărilor în vigoare;

întocmirea bilanţului contabil pe baza balanţei de verificare a conturilor

sintetice;

corelarea datelor din anexe cu cele din bilanţ.

Imaginea fidelă, clară şi completă a rezultatelor, prin:

întocmirea contului de profit şi pierderi pe baza datelor din contabilitate

privind perioada de raportare;

stabilirea profitului net şi a destinaţiilor acestuia propuse adunării generale

conform dispoziţiilor legale.

Imaginea fidelă, clară şi completă a situaţiei financiare, prin:

existenţa garanţiilor pentru împrumuturile şi creditele obţinute sau acord de

entitate;

existenţa suficientă a resurselor financiare.


Audit 44

Auditorul trebuie să obţină elemente probante, suficiente calitativ şi cantitativ

pentru a se asigura că anexele în conţinutul lor şi informaţiile furnizate sunt

sincere că dau, împreună cu celelalte documente de sinteză, o imagine fidelă a

entităţii


Audit 45

Procedura examinării evenimentelor posterioare închiderii exerciţiului financiar

Examenul conturilor anuale are ca obiectiv verificarea faptului că bilanţul

contului de profit şi pierderi şi anexele sunt coerente concordând cu datele din

contabilitate, sunt prezentate conform principiilor contabile şi reglementărilor

în vigoare şi ţin cont de evenimentele posterioare datei de închidere.

Trebuie să se ţină seama de toate riscurile previzibile şi de pierderile eventuale

care au luat naştere în cursul exerciţiului sau al unui exerciţiu anterior. Aceasta

chiar dacă riscurile sau pierderile sunt cunoscute abia între data închiderii

bilanţului şi data la care acesta este întocmit.

Auditorul trebuie să aplice proceduri care să-i permită obţinerea siguranţei că

toate evenimentele posterioare survenite până la data raportului său şi

susceptibile să necesite o corecţie a conturilor anuale sau să facă obiectul unei

informaţii în aceste conturi anuale, au fost, în mod real, identificate.

Diverse elemente privind perioada posterioară datei de închidere sunt

examinate de auditor cu ocazia controlului conturilor şi verificarea bilanţului

contabil. De exemplu:

Examinarea facturilor de cumpărări, de vânzări, a avizelor de expediţie sau a

notelor de intrare-recepţie ale perioadei posterioare închiderii exerciţiului,

pentru a verifica dacă operaţiile respective nu sunt aferente exerciţiului

închid (controlul principiului independenţei exerciţiului);

Examinarea încasărilor posterioare închiderii pentru a verifica reacoperirea

creanţelor;

Cercetarea facturilor de vânzare posterioare încheierii pentru a încredinţa că

stocurile nu sunt evaluate la o sumă superioară valorii lor de realizare sau

invers;

Aceste controale au obiective specifice şi auditorul trebuie, o dată in plus, în

faza finală a misiunii sale, să se asigure că nu există evenimente

semnificative intervenite până la data raportului său, care pot influenţa

bilanţului contabil al exerciţiul controlat sau pot necesita o informare a

acţionarilor , asociaţilor sau a terţilor atunci când aceste evenimente pot

influenţa opiniile şi deciziile lor asupra entităţii. Când există, trebuie

verificat dacă entitatea a ţinut cont de ele.

Sarcina de lucru 4

Enumeră în 10-15 rânduri câteva elemente privind perioada posterioară

datei de închidere a situaţiilor financiare anuale pe care le examinează

auditorul financiar..


Audit 46

2.2. Succesiunea lucrărilor în misiunea de audit financiar

Planificarea activităţii de audit

Prin planificare se înţelege construirea unei strategii generale şi o abordare

detaliată în ceea ce priveşte natura, durata şi gradul de cuprindere preconizat al

auditului. Întinderea planificării va fi diferită în funcţie de mărimea entităţii,

complexitatea auditului, experienţa auditorului şi de cunoaşterea activităţii

unităţii auditate.

Normele (regulile, standardele) profesionale de lucru ale auditului cer ca

această activitate să se desfăşoare în mai multe etape, astfel:

Acceptarea mandatului şi contractarea lucrărilor;

Orientarea şi planificarea auditului;

Aprecierea controlului intern;

Controlul conturilor;

Controlul situaţiilor financiare;

Sintetizarea concluziilor în raportul de audit.

2.2.1. Acceptarea mandatului si contractarea lucrarilor de audit financiar

Înainte de a accepta mandatul, auditorul trebuie să aprecieze posibilitatea de a

îndeplini această misiune ţinând seama de regulile profesionale şi deontologice

care guvernează activitatea de audit.

Pentru fundamentarea deciziei de a accepta mandatul şi pentru contractarea

lucrării, auditorul desfăşoară trei categorii de lucrări:

- Culege şi analizează informaţii despre entitate;

- Completează o fişă de acceptare a mandatului;

- Încheie contractul de audit şi de certificare a situaţiilor financiare.

Culegerea şi analiza informaţiilor despre entitate

Permite auditorului să aprecieze dacă va putea să îndeplinească în bune

conditii misiunea sa. Aceste informaţii se referă la:

a. Identificarea entităţii, a specificului activităţii şi a sectorului de activitate, a

mărimii entităţii şi a modului de organizare;

b. Stabilirea riscurilor pe care profesionistul contabil şi le asumă acceptand

mandatul. Aceste riscuri se pot datora:

lipsei de experienţă a auditorului în sectorul respectiv de activitate.

Auditorul trebuie să se asigure că are competenţă profesională, necesară

pentru îndeplinirea în bune condiţii a misiunii;

controlul intern insuficient sau cu carenţe notabile;


Audit 47

contabilitatea neţinută conform regulilor şi principiilor general admise sau

neţinută la zi;

atitudinea negativă a conducerii faţă de funcţia financiar-contabilă a

entităţii, faţă de respectarea legii şi a organelor publice şi administrative;

personal incompetent şi rotaţia mare a cadrelor din compartimentele

financiar-contabile;

dezechilibre financiare importante, credite restante, scăderea cifrei de

afaceri, rezultate financiare nefavorabile care periclitează continuitatea

activităţii sau care îi determină pe conducători să întreprindă unele acţiuni

nelegale sau nesăbuite;

riscuri fiscale şi juridice;

nerespectarea principilui independenţei exerciţiului, a prudenţei sau a

celorlalte principii contabile;

conflicte între conducere şi acţionari sau între entitate şi salariaţi;

auditorul precedent a refuzat reînnoirea contractului cu entitatea datorită

nerespectării normelor legale, neaplicării măsurilor stabilite, neachitării

onorariilor convenite, datorită limitării verificărilor etc.

Existenţa acestor riscuri impune auditorului o exigenţă sporită în acceptarea

mandatului şi contractarea lucrării. Nu este exclusă nici posibilitatea refuzului

de a contracta lucrarea.

c. Analiza respectării regulilor referitoare la independenţa şi compatibilitatea

auditorului.

Aşa cum se va arăta în continuare, normele de comportament profesional

interzic auditorilor contractarea sau efectuarea lucrărilor de audit care ar putea

afecta obiectivitatea, independenţa şi integritatea lor. Ca urmare, auditorii

trebuie să fie independenţi faţă de orice interese care ar putea afecta integritatea

şi obiectivitatea lor. Nu pot exercita auditări cei care:

primesc o remuneraţie de la entitatea sau administratorii respectivi pentru

alte activităţi decât pentru activitatea de auditare;

au ei sau membrii familiei anumite legături de afaceri sau anumite interese

în unitatea respectivă.

După colectarea şi analiza informaţiilor, auditorul poate lua una din

următoarele decizii:

acceptă mandatul fără riscuri aparente;

acceptă mandatul însă sunt necesare măsuri de supraveghere suplimentară;

refuză mandatul.


Audit 48

Scrisoare de angajament

Dacă auditorul acceptă mandatul, răspunde cererii clientului de a efectua

auditul printr-o Scrisoare de angajament care se constituie ca document de

confirmare a acceptului privind numirea, obiectivul, aria de aplicabilitate a

auditului, precum şi extinderea responsabilităţilor auditorului faţă de client şi a

formei raportului de audit.

Contract de audit financiar şi certificare a bilanţului contabil

Acceptarea oricărei misiuni de audit se concretizează într-un Contract de audit

financiar şi certificare a situaţiilor financiare care se încheie, de regulă, pentru

o perioadă de trei ani, putând fi reînnoit.

2.2.2. Orientarea si planificarea misiunii de audit financiar

Etapa de orientare şi planificare

În cadrul etapei de orientare şi planificare a muncii de audit se efectuează trei

grupe de lucrări:

se delimitează şi analizează caracteristicile proprii ale fiecărei întreprinderi;

se identifică sistemele semnificative, riscurile auditului şi se stabileşte

importanţa lor relativă;

se întocmeşte planul misiunii.

Pentru o mai bună orientare şi planificare a eforturilor, pentru evitarea

lucrărilor inutile şi pentru planificarea lucrărilor auditului, auditorul trebuie să

identifice sistemele semnificative, riscurile auditului şi sa stabilească

importanţa lor relativă.

Sarcina de lucru 5

Enumeră în 10-15 rânduri câteva exemple de informaţii despre entitate pe

care auditorul este necesar să le analizeze.


Audit 49

1. Sistemele semnificative

Sunt diferite de la o entitate la alta, dar, de regulă, ele se constituie din

următoarele elemente:

cumpărări (furnizori, stocuri, disponibilităţi);

vânzări (clienţi, stocuri, venituri, disponibilităţi);

personal (plăţi, cheltuieli, disponibilităţi);

producţie (stocuri, cheltuieli, venituri);

trezorerie (încasări, plăţi, venituri, cheltuieli);

imobilizări etc.

Fiecare din aceste sisteme trebuie analizate în funcţie de caracteristicile proprii

ale entităţii. Aceste domenii nu sunt semnificative în fiecare entitate. Astfel, în

întreprinderile din sfera comerţului, producţia nu poate fi un sistem

semnificativ; în centrele hidroenergetice stocurile pot să nu constituie un sistem

semnificativ; în asociaţiile familiale, salariile pot să aibă o pondere foarte

redusă etc.

Sunt reprezentate pentru auditor din orice ciclu contabil, manual sau

informatizat, care tratează date ce pot avea o incidenţă semnificativă asupra

conturilor anuale.

Identificarea acestor sisteme permite stabilirea acelor operaţiuni şi înregistrări

contabile care trebuie să facă obiectul aprecierii controlului intern, aşa cum se

va arăta în paragraful următor.

2. Importanţa relativă a unei inexactităţi sau omisiuni

Se stabileşte în raport cu mărimea sau natura acestora, cu posibilitatea ca

aceste inexactităţi şi omisiuni să influenţeze raţionamentul, opinia sau decizia

persoanelor care se sprijină pe informaţiile furnizate de contabilitate

(utilizatorilor de informaţii contabile).

3. Pragul de semnificaţie

Este dat de mărimea sumei peste care auditorul consideră că o eroare, o

inexactitate sau o omisiune poate afecta regularitatea şi sinceritatea conturilor

anuale cât şi imaginea fidelă asupra rezultatelor, situaţiei financiare şi a

patrimoniului.

Aprecierea importanţei relative este influenţată de experienţa auditorului şi de

particularităţile entităţii pentru care se determină pragul de semnificaţie. Pragul

de semnificaţie se determină: la începutul misiunii, în timpul misiunii, în

timpul lucrărilor de auditare şi la sfârşitul acestora.

5. Riscurile auditului

Pentru a-şi putea îndeplini misiunea, auditorul trebuie să folosească

procedurile pe care le consideră necesare pentru a obţine un grad rezonabil de

certitudine asupra corectitudinii întocmirii documentelor anuale de sinteză.

Înainte de planificarea propriu-zisă a activităţii, auditorii trebuie să analizeze

riscurile care pot determina exprimarea unei opinii necorespunzătoare asupra


Audit 50

conturilor anuale (care prezintă inexactităţi semnificative şi care nu au fost

depistate).

Din motive de costuri şi eficienţă nu este posibilă o siguranţă absolută, dar

pentru obţinerea unei siguranţe rezonabile auditorul trebuie să ţină seama în

permanenţă de riscurile auditului. In funcţie de aceste riscuri se aleg:

procedeele de lucru;

se stabileşte întinderea testelor şi sondajelor;

se precizează data şi succesiunea intervenţiilor.

2.2.3. Aprecierea auditului (controlului) intern

Conţinutul controlului intern

Controlul intern constă în ansamblul măsurilor adoptate într-o entitate menită

să asigure:

- integritatea patrimoniului;

- creşterea eficienţei operaţiunilor desfăşurate şi limitarea operaţiunilor

neeconomice şi neeficiente;

- respectarea normelor legale şi dispoziţiilor conducerii;

- fidelitatea şi exactitatea informaţiilor contabile.

Controlul intern nu se limitează la controlul gestionar şi controlul financiar-

preventiv.

Controlul intern are o sferă de cuprindere mai largă care cuprinde:

a. controlul administrativ intern, exercitat sub forma controlului ierarhic de

către persoanele cu funcţii de conducere asupra compartimentelor şi

persoanelor din subordine;

b. controlul gestionar şi controlul financiar preventiv;

c. controlul reciproc exercitat între compartimente şi salariaţi pe baza

fluxurilor materiale şi informaţionale din entitate şi pe baza separaţiunii

funcţiilor;

Sarcina de lucru 6

Argumentează în 10-15 rânduri de ce sistemele semnificative sunt diferite

de la o entitate la alta în cadrul misiunii de audit financiar.


Audit 51

d. autocontrolul salariaţilor asupra lucrărilor executate;

e. controlul contabil intern, plasat în toate etapele circuitului de culegere şi

prelucrare a datelor, controlul bazat în special pe principiile de bază ale

metodei contabilităţii: dubla înregistrare şi egalitatea bilanţieră.

De asemenea, la baza controlului contabil intern stau corelaţiile dintre conturile

sintetice, dintre evidenţa cronologică şi sistematică, dintre evidenţa operativă şi

contabilitatea analitică, dintre contabilitatea analitică şi sintetică, dintre datele

contabile şi realitatea faptică etc.

Obiectivele aprecierii controlului intern

Cu ocazia analizei elementelor de bază ale controlului intern, auditorul are

obligaţia să urmărească:

- dacă în entitate s-au luat măsuri organizatorice corespunzătoare, menite să

asigure gestiunea eficientă a patrimoniului şi reflectarea corectă în

contabilitate a tuturor elementelor patrimoniale şi a tuturor operaţiunilor

economico-financiare;

- dacă entitatea este asigurată cu personal competent şi dacă activitatea

personalului este verificată în permanenţă;

- dacă în cadrul entităţii există un sistem riguros de întocmire a documentelor,

de prelucrare a datelor şi de arhivare a acestora.

Insuficienţa controlului intern

Insuficienţa controlului intern poate duce la transmiterea către contabilitate a

unor date eronate, ceea ce pune la îndoială valoarea probantă a contabilităţii. In

aceste condiţii există posibilitatea ca auditorul să nu detecteze erorile care pot

afecta conturile, ceea ce impune certificarea cu rezerve sau refuzul de

certificare a conturile anuale.

Dimpotrivă, dacă în entitate controlul intern este bine conceput şi funcţionează

corect, auditorul îşi poate reduce propriile sale controale asupra conturilor şi se

poate sprijini pe controlul intern.

Toate lucrările desfăşurate cu ocazia aprecierii controlului intern au ca obiectiv

alegerea deciziilor cu privire la etapa următoare ,controlul conturilor. Cu alte

cuvinte, aprecierea controlului intern nu este un scop al auditului, ci un mijloc

a cărui finalitate este controlul conturilor.


Audit 52

2.2.4. Controlul conturilor

În etapele precedente, auditorul a determinat domeniile semnificative,

specificul entităţii, zonele de risc şi a identificat controalele interne pe care se

poate sprijini în cursul misiunii sale.

Obiectivul controlului conturilor

Obiectivul principal al etapei Controlul conturilor îl reprezintă procurarea

elementelor probante suficiente şi juste care să îi permită auditorului să

exprime o opinie motivată asupra modului cum au fost respectate normele

legale şi dispoziţiile conducerii, cum ar fi:

reglementările de evaluare şi prezentare stabilite prin normele legale şi

profesionale;

principiile contabilităţii: prudenţa, permanenţa metodei, continuitatea

activităţii, independenţa exerciţiului, intangibilitatea bilanţului de

deschidere, necompensarea;

reglementările referitoare la inventariere;

regulile de organizare a contabilităţii şi de ţinere a registrelor contabile;

existenţa activelor şi faptul că acestea aparţin entităţii;

pasivele patrimoniale, veniturile şi cheltuielile ce privesc entitatea

respectivă.

Aprecierea controlului intern şi Controlul conturilor sunt două etape ale

auditului financiar-contabil care se pot derula, in practică, fie succesiv, fie

concomitent, în funcţie de experienţa auditorilor.

Conţinutul programului de control al conturilor

Pentru a imprima şi acestei etape a auditului un caracter organizat, pentru

prevenirea suprapunerilor şi a repetărilor inutile între etapele auditului, pentru

evitarea omisiunilor se întocmeşte Programul de control al conturilor. Acest

program se întocmeşte pe baza informaţiilor culese în etapele precedente ale

auditului .

Sarcina de lucru 7

Rezumă în 10-15 rânduri care sunt consecinţele insuficienţei controlului

intern al unei entităţi , în cadrul misiunii de audit financiar.


Audit 53

Exercitarea controlului asupra conturilor

Pentru a-şi putea exprima o opinie fundamentată asupra conturilor, auditul

trebuie să colecteze cu ajutorul procedurilor de conformitate şi validitate

elementele probante suficiente şi juste care să-i permită să tragă concluzii

rezonabile.

Caracterul suficient se referă la volumul elementelor probante ce trebuie

colectate.

Caracterul just al elementelor probante colectate se apreciază în funcţie de

pertinenţa şi fiabilitatea lor.

Verificarea documentelor primare sub aspectul formei

Verificarea documentelor primare întocmite în entitate sau primite de la terţi,

vizează atât forma acestora, cât şi conţinutul operaţiunilor consemnate în ele.

Sub aspectul formei se verifică:

- dacă toate înregistrările din contabilitate au la bază documentele legale,

respectiv dacă se utilizează imprimatele corespunzătoare naturii

operaţiunilor consemnate în ele;

- modul de completare a acestor documente, dacă ele se întocmesc la timp şi

conţin toate elementele necesare, fără simplificări artificiale şi omisiuni care

pot favoriza sau genera erori de prelucrare, fraude, falsuri şi care

îngreunează controlul;

- dacă se respectă normele legale referitoare la corectarea erorilor din

documente, respectiv dacă întotdeauna corectarea erorilor se face pe toate

exemplarele documentelor, fără ştersături, cu precizarea datei corecturilor şi

sub semnătura persoanelor care au întocmit şi aprobat documentele

respective;

- dacă documentele respective sunt autentice. Pentru a putea stabili dacă

semnăturile de pe documente sunt ale persoanelor autorizate se compară

între ele semnăturile de pe documentele respective cu cele din fişele

specimenelor de semnături. În ultimă instanţă se procedează la

recunoaşterea şi confirmarea scrisului şi semnăturii de către autorii acestora;

- dacă la baza înregistrărilor în evidenţă stau documentele centralizatoare, se

verifică ca acestea să cuprindă numai operaţiuni de aceeaşi natură şi din

aceeaşi perioadă de gestiune;

- dacă se respectă graficele de circulaţie a documentelor, dacă ele se

întocmesc şi se predau la termen şi în numărul de exemplare prevăzut şi

dacă se exercită în mod corespunzător controlul preventiv asupra lor înainte

de a fi supuse procesului de prelucrare a datelor.


Audit 54

Verificarea documentelor primare sub aspectul conţinutului lor

Verificarea de fond a conţinutului operaţiilor consemnate în documente se

referă la urmărirea realităţii, legalităţii, necesităţii, oportunităţii şi

economicităţii operaţiilor respective.

Realitatea şi exactitatea operaţiunilor consemnate în documente se verifică prin

intermediul mai multor procedee, dintre care cele mai semnificative sunt:

a. Verificările faptice

Constau în examinarea nemijlocită pe teren, la faţa locului, a realităţii

fenomenelor şi proceselor consemnate în documente.

b. Verificările încrucişate

Acestea constau în confruntarea exemplarelor diferite ale aceluiaşi document,

aflate în unităţi, compartimente sau locuri diferite. Astfel, se confruntă

originalul chitanţei aflate la plătitor cu copia rămasă în chitanţier sau anexată la

registrul de casă. Pentru controlul activităţii de aprovizionare şi /sau desfacere

se confruntă originalul facturii fiscale de la beneficiar cu copia rămasă la

furnizor.

Controlul mişcării materialelor între depozite şi secţiile consumatoare se

realizează confruntând exemplarul din Fişa limită de consum aflat la depozite,

cu exemplarul aflat la secţia consumatoare.

c. Verificările reciproce

Se bazează pe confruntarea unor documente diferite sau evidenţe diferite, dar

în care sunt reflectate operaţiuni similare sau între care trebuie să existe

anumite corelaţii. Astfel, pentru stabilirea cantităţii de produse fabricate se

confruntă cantităţile din Bonurile de predare – transfer - restituire sau din

Rapoartele de fabricaţie cu Bonurile de lucru (consumul de manoperă), cu

Bonurile de consum (consumul de materii prime), cu Fişele de magazie etc.

Controlul aprovizionărilor presupune compararea informaţiilor din: Dispoziţiile

de livrare-avize de însoţire a mărfii şi/sau din Facturi fiscale cu cele din Notele

de recepţie şi constatare de diferenţe, din Situaţia materialelor intrate, din

Jurnalul cumpărărilor, din Fişele de magazie, din contabilitatea analitică a

gestiunilor şi a furnizorilor etc.

d. Probele de laborator şi expertizele tehnice

Se utilizează în munca de control atunci când complexitatea unor operaţiuni

înscrise în documente depăşeşte nivelul de pregătire, competenţa legală sau

aparatura de care dispune auditorul sau organul de control financiar şi

gestionar.

e. Confirmarea constatărilor de către cei controlaţi prin intermediul scrisorilor

de afirmare sau de către auditor

Informaţiile verbale sau scrise sunt obţinute de către auditor de la persoanele

care participă la efectuarea operaţiunilor şi la întocmirea documentelor,

efectuează verificarea şi aprobarea acestora, asigură înregistrarea lor în

contabilitate etc.


Audit 55

f. Confirmările primite de la terţi

Reprezintă o variantă a controalelor încrucişate. Auditorii apelează la

confirmarea de către terţi a datelor cuprinse într-un document întocmit de către

aceştia, la confirmarea rulajelor şi soldurilor unor conturi de creanţe şi

obligaţii, atunci când există indicii că aceste documente au fost falsificate sau

că nu toate documentele au fost înregistrate în contabilitate.

g. Sondajul

În decursul unui exerciţiu, într-o unitate patrimonială, numărul operaţiunilor

înregistrate în contabilitate poate fi foarte mare. Din acest motiv, nu se poate

asigura cuprinderea în control a tuturor acestor operaţiuni, deoarece, costul

auditului ar fi prea mare, comparativ cu utilitatea informaţiilor obţinute în urma

verificării unor operaţiuni nesemnificative. De regulă, tehnicile de control

prezentate mai sus se aplică pe un eşantion sau cu ajutorul unui rest.

2.2.5. Controlul situaţiilor financiare de sinteză

Examinarea de ansamblu a situaţiilor financiare

În etapele precedente ale auditului s-au adunat un număr de elemente probante

care permit auditorului să tragă unele concluzii asupra informaţiilor cuprinse în

situaţiile financiare (bilanţ, contul de profit şi pierderi, anexe). Cu ocazia

examinării de ansamblu a conturilor anuale, auditorul trebuie să se bazeze pe

informaţiile culese în etapele precedente.

Examinarea analitică a situaţiilor financiare

Pentru examinare se utilizează anumite tehnici de examinare analitică, anumite

reguli generale şi anumite reguli particulare, specifice bilanţului, contului de

rezultate şi anexelor.

Aşa cum s-a arătat, examinarea analitică presupune:

stabilirea unor raţio (indici) specifici analizei financiare şi compararea lor cu

alte perioade de gestiune sau cu alte întreprinderi;

Sarcina de lucru 8

Argumentează în 10-15 rânduri caracterul suficient şi caracterul just al

elementelor probante colectate de la o entitate în cadrul misiunii de audit

financiar.


Audit 56

comparaţii între datele rezultând din bilanţul contabil şi datele anterioare,

posterioare şi previzionale ale entităţii sau ale întreprinderilor similare;

comparaţia în procente a cifrei de afaceri şi a diferitelor posturi din contul

de rezultat.

2.2.6. Stabilirea opiniei si redactarea raportului de audit financiar

Stabilirea opiniei

Pentru a exprima opinia sa privind situaţiile financiare, auditorul trebuie să

examineze şi să aprecieze concluziile trase din elementele probante colectate.

Auditorul trebuie să revizuiască şi să evalueze concluziile ce rezultă din

probele de audit obţinute ca bază pentru exprimarea unei opinii asupra

situaţiilor financiare. Concluzia globală care rezultă din această examinare şi

din această apreciere, trebuie să constate:

- situaţiile financiare au fost sau nu elaborate conform unor metode contabile

acceptabile şi aplicate în mod permanent;

- situaţiile financiare sunt conforme dispoziţiilor regulamentare şi a celor

legale;

- imaginea dată de ansamblul conturilor anuale corespunde cu cunoaşterea

generală a entităţii pe care o auditează;

- toate punctele semnificative care contribuie la o bună prezentare a situaţiilor

financiare anuale au fost corect menţionate.

Raportul de audit trebuie să conţină în scris o exprimare clară a opiniei asupra

situaţiilor financiare considerate ca un întreg.

Opinia exprimată în raportul de audit poate fi:

- opinie fără rezervă;

- opinie cu rezervă;

- opinie defavorabilă;

- imposibilitatea de a exprima o opinie.

În acest scop, soluţia cea mai bună este de a respecta o anumită modalitate de

formulare a diferitelor opinii.

a. Opinia fără rezerve

Este exprimată atunci când auditorul a obţinut o certitudine rezonabilă asupra

faptului că toate datele semnificative incluse în posturile din bilanţ contabil au

fost culese şi sistematizate după o metodă acceptabilă şi permanentă, în

conformitate cu normele legale.

b. Opinia cu rezervă

Este formulată atunci când auditorul nu este în măsură să exprime o opinie fără

rezerve, dar incidenţa dezacordurilor cu conducerea entităţii, a incertitudinilor

şi a limitelor impuse întinderii misiunii nu impun o opinie nefavorabilă.


Audit 57

Auditorul poate constata unele neregularităţi contabile pe care conducerea

entităţii nu le-a corectat în timpul auditării, dar aceste neregularităţi nu sunt

suficient de importante pentru a aprecia că bilanţul contabil nu oferă o imagine

fidelă, clară şi completă asupra patrimoniului, rezultatelor şi situaţiei

financiare.

Aceste neregularităţi contabile constau în: insuficienţa provizioanelor,

supraevaluarea sau subevaluarea unor posturi bilanţiere, nerespectarea

independenţei exerciţiului şi a principiului prudenţei, aprecierea eronată a

riscurilor etc.

În raport trebuie motivată opinia cu rezerve, arătându-se natura dezacordului cu

conducerea care a dus la limitarea întinderii misiunii (de ce nu s-au folosit

anumite tehnici de control), cauzele care duc la anumite incertitudini.

c. Opinie defavorabilă

Se exprimă când dezacordurile cu conducerea entităţii sunt semnificative şi au

o incidenţă importantă asupra bilanţului contabil, care este incomplet, nesincer,

înşelător.

d. Imposibilitatea de a exprima o opinie

Intervine atunci când limitarea întinderii lucrărilor sau incertitudinile sunt de

aşa natură încât auditorul nu este în măsură să formuleze vreo opinie asupra

bilanţului.

Raportul de audit financiar

Elementele de bază ale Raportului de audit sunt: titlul raportului, paragraful

introductiv, paragraful privind întinderea şi natura lucrărilor de audit,

paragraful de opinii, data raportului, adresa şi semnătura auditorului.

a. Titlul raportului

Acest titlu trebuie să prevină confuziile dintre rapoartele de audit şi rapoartele

întocmite de alte persoane care nu se supun normelor de audit.

b. Paragraful introductiv cuprinde:

1. Identificarea conturilor anuale (total activ, cifra de afaceri etc.) şi a

perioadei pentru care au fost întocmite;

Sarcina de lucru 9

Descrie în 10-15 rânduri opiniile care pot fi exprimate de către auditor în

raportul de audit.


Audit 58

2. Identificarea relaţiei pe baza căreia s-a efectuat auditarea: mandat pentru

cenzori, contract pentru auditorii externi;

3. Precizarea răspunderii entităţii de a întocmi conturile anuale, auditorul

având doar sarcina de a exprima o opinie asupra documentelor anuale de

sinteză.

c. Paragraful referitor la aria de aplicabilitate:

1. Precizarea naturii şi întinderii lucrării şi a Standardelor de audit pe baza

cărora s-au desfăşurat aceste lucrări. Prin aceste precizări, beneficiarii

trebuie asiguraţi că auditarea s-a făcut conform cerinţelor normelor legale

(legea societăţilor comerciale 31/1990, republicată, legea contabilităţii nr.

82/1991, republicată, Precizările Ministerului Finanţelor referitoare la

închiderea exerciţiului financiar-contabil, aprobate prin Ordin al ministrului

finanţelor, Standardele de audit a situaţiilor financiare). Aceste norme pot fi

naţionale sau internaţionale în funcţie de adresa auditorilor şi a

destinatarilor;

2. Descrierea lucrărilor efectuate de către auditor pe etape ale misiunii.

Raportul trebuie să precizeze faptul că lucrările de planificare şi executare a

misiunii au fost astfel efectuate încât auditorul s-a asigurat că toate situaţiile

financiare nu prezintă anomalii semnificative.

d. Paragraful referitor la opinie, ce conţine o prezentare a opiniei privind

situaţiile financiare.

Rezumat:

Pe tot parcursul misiunii sale, auditorul urmăreşte obţinerea elementele

probante care să-i permită certificarea asupra situaţiilor financiare, utilizând

diverse procedee şi tehnici. Elementele probante trebuie, în ansamblul lor, să

permită auditorului să-şi facă o opinie finală cu privire la situaţiile financiare.

Auditorul trebuie sa-şi planifice activitatea de audit astfel încât auditul să fie

efectuat într-un mod eficient. Auditorul trebuie să elaboreze şi să documenteze

un plan general de audit prin care să se descrie sfera de cuprindere şi

desfăşurarea auditului.

Sarcina de lucru 10

Rezumă în 10-15 rânduri conţinutul raportului de audit in cadrul misiunii de

audit financiar.


Audit 59

Teste de autoevaluare

1. În funcţie de riscurile auditului, auditorul:

a) alege procedurile de lucru;

b) stabileşte întinderea testelor si sondajelor;

c) alege procedurile de lucru, stabileşte întinderea testelor si sondajelor si

stabileşte data si succesiunea intervenţiilor.

2. Enunţul “acele componente suficiente şi juste colectate de auditor prin

intermediul tehnicilor şi procedurilor specifice, în scopul fundamentării

opiniei sale pe parcursul şi în finalul operaţiilor de efectuare a auditului

financiar “defineşte:

a) elementele probante;

b) pragul de semnificaţie;

c) importanţa relativă.

3. Dacă în entitate controlul intern este bine conceput şi funcţionează corect,

auditorul:

a) îşi intensifică propriile sale controale asupra conturilor;

b) nu se poate sprijini pe controlul intern;

c) îşi reduce propriile sale controale asupra conturilor.

4. Procurarea elementelor probante suficiente şi juste, este obiectul principal al

etapei:

a) controlul conturilor;

b) aprecierea controlului intern;

c) stabilirea opiniei.

5. Opinia defavorabilă se exprimă când:

a) auditorul nu este în măsura să exprime o opinie fără rezerve;

b) limitarea întinderilor lucrărilor sau incertitudinile sunt de aşa natura încât

auditorul nu este în măsura să formuleze o opinie;

c) dezacordurile cu conducerea entităţii sunt semnificative şi au o incidenţă

importantă asupra bilanţului contabil.


Audit 60

6.Utilizarea diverselor procedee şi tehnici de audit se face:

a.la începutul misiunii de audit

b. pe tot parcursul misiunii de audit

c.la sfârşitul misiunii de audit

7. Caracterul suficient al elementelor probante se stabileşte în raport cu:

a. caracterul just al elementelor probante;

b. tehnicile şi procedurile utilizate;

c. numărul de elemente probante colectate.

8. Caracterul just al elementelor probante se stabileşte în raport cu:

a. certitudinea şi fiabilitatea lor;

b. opinia finală cu privire la situaţiile financiare.

c. numărul de elemente probante colectate.

9. Probele de audit se obţin prin:

a. proceduri analitice

b. efectuarea testelor de control şi a procedurilor de fond.

c. teste de detaliu ale operaţiilor economic-financiare

10. Factorii care influenţează raţionamentul auditului în legătură cu elementele probante

suficiente şi juste, cuprind:

a. evaluarea de către auditor a riscului de audit

b. evaluarea de către auditor a riscului inerent

c. evaluarea de către auditor a riscurilor potenţiale


Audit 61

11. Fiabilitatea elementelor probante depinde de:

a. originea lor internă sau externa de natura lor vizuală, scrisă sau orală.

b.riscul de audit

c.pragul de semnificaţie

12. Facilitarea obţinerii de către auditor a unor probe de audit are la bază şi luarea în

considerare a unor elemente şi valori specifice, şi anume:

a. participarea la inventarierea stocurilor;

b.determinarea pragului de semnificaţie

c. determinarea riscului de audit

13. Dacă auditorul se află în imposibilitatea de a participa la inventarierea stocurilor la data

planificată, datorită unor circumstanţe neprevăzute, acesta trebuie:

a. să participe la o invetariere ulterioară.

b. să emită o opinie cu rezerve

c se află în imposibilitatea emiterii unei opinii.

14. Tehnica observării fizice presupune:

a.efectuarea unui sondaj

b.participarea la invetariere

c.confirmarea directă de la terţi.

15. Tehnica interviului presupune:

a. o discuţie între cel care aplică interviul, denumit intervient şi subiectul interogat denumit

intevievat;

b. a cere unui terţ - având legături de afaceri cu entitatea verificată - să confirme direct

auditorului informaţiile privind existenţa operaţiilor, a soldurilor;


Audit 62

c. efectuarea unui sondaj

Lucrare de verificare

1. Realizarea unui studiu de caz privind determinarea riscurilor şi a pragului

de semnificaţie în cadrul auditului financiar al unei entităţi.

Lucrarea de verificare va fi predată în termenul specificat pe platformă spre a fi

verificată şi notată şi face parte din nota finală.

Bibliografie minimală

Arens, Loebbecke. (2003). Auditul – O abordare integrată. ediţia a 8–a.

Bucureşti: Ed. Arc.

Munteanu, V.; Munteanu, M.; Zuca, St. Control si audit financiar contabil.

(2000). Bucuresti Ed. Sylvi.

Toma, Marin. (2007). Iniţiere în auditul situaţiilor financiare ale unei entităţi.

Ediţia a II-a, Bucureşti: Ed. CECCAR.

*** IFAC, Audit financiar 2006. Standarde, Codul etic, editată de CAFR în

colaborare cu editura IRECSON, 2006;

*** Legea privind societăţile comerciale nr. 31/1990, republicată în 2006;

*** Legea contabilităţii nr. 82 din 24 decembrie 1991, republicată;

*** Lege nr. 12/2003 privind aprobarea Ordonanţei Guvernului nr. 67/2002

pentru modificarea şi completarea Ordonanţei de urgenţă a Guvernului nr.

75/1999 privind activitatea de audit financiar;

*** Ordonanţa de Urgenţă nr.75/1999, privind activitatea de audit financiar,

republicată în 2003;

*** Ordonanţa de Urgenţă nr nr.90/2008 privind auditul statutar al situaţiilor

financiare anuale şi al situaţiilor financiare anuale consolidate;


Audit 63

Date post:	19-Dec-2015
Category:	Documents
Upload:	catalina-mihaela
View:	5 times
Download:	3 times

Audit+Unitate+II

Documents