Post on 24-Jul-2015
transcript
INTRODUCERE
Pentru a-şi realiza obiectul de activitate în vederea obţinerii de profit, orice
întreprindere cu activitate industrială, comercială, de servicii sau de altă natură,
efectuează în mod curent tranzacţii de cumpărări şi vânzări de bunuri şi servicii.
Operaţiile curente de cumpărări şi vânzări de bunuri şi servicii dau conţinut funcţiei
comerciale a unei firme şi se efectuează pe baza politicilor de cumpărări şi vânzări
stabilite de managerii firmei.
În cadrul societăţilor comerciale cu obiect de activitate comercializarea
mărfurilor la preţ cu amănuntul, numărul tranzacţiilor de cumpărări şi vânzări este
nelimitat în cursul unei perioade de gestiune luată în considerare, deoarece mărfurile
sunt acele elemente de stocuri care se achiziţionează în vederea revânzării fără a
suferi modificări sau cu modificări neesenţiale.
Desfacerea mărfurilor are loc, printr-o reţea comercială adecvată care poate
aparţine agenţilor economici profilaţi pe aprovizionarea şi desfacerea mărfurilor şi
agenţilor economici care au ca obiect alte activităţi decât desfacerea mărfurilor, dar
dispun de depozite sau magazine proprii1. Vânzarea mărfurilor reprezintă, din punct
de vedere juridic, trecerea acestor bunuri din proprietatea vânzătorului (furnizorului)
în cea a cumpărătorului (clientului) „pe baza acordului dintre parteneri cu privire la
obiectul vânzării şi al preţului de vânzare”.
Derularea operaţiunilor de cumpărări şi vânzări de mărfuri se face de regulă
plecând de la preţul de vânzare din care se exclud reducerile comerciale operate, adică
preţul definitiv negociat între vânzător şi cumpărător.
Lucrarea de faţă îşi propune să analizeze organizarea de ansamblu a unei
societăţi comerciale pe acţiuni cu specific de comercializare a mărfurilor, fluxul
informaţional financiar-contabil, reflectarea contabilităţii mărfurilor şi ambalajelor
1 I.P.Pântea, Managementul contabilităţii românesti, vol. I, Ed. Intelcredo, Deva, 1998. p. 270
1
precum şi analiza principalilor indicatori economico-financiari privitori la acestea.
2
CAPITOLUL I. BAZELE ORGANIZĂRII ŞI CONDUCERII CONTABILITĂŢII LA SC „PIETRELE DOAMNEI” SA
1.1. Descrierea activităţii economice a firmei În baza Legii nr.15/1990 privind reorganizarea unităţilor economice de stat
ca regii autonome şi societăţi comerciale, s-a emis Decizia 580/19.11.1990 a
Prefecturii Suceava de înfiinţare a societăţilor comerciale pe acţiuni de interes local
pentru desfacerea cu amănuntul a mărfurilor. Astfel, SC „PIETRELE DOAMNEI”
SA Câmpulung Moldovenesc este organizată sub formă de societate comercială pe
acţiuni cu sediul în Câmpulung Moldovenesc, strada Liceului, nr.10. Este persoană
juridică română şi este înmatriculată la Registrul Comerţului sub nr. J33/42/1991, Cod
unic de înregistrare 730200, Atribut fiscal – R. Durata societăţii este nelimitată,
începând cu data înscrierii la Oficiul Registrului Comerţului.
În conformitate cu statutul său de funcţionare, SC „PIETRELE DOAMNEI”
SA Câmpulung Moldovenesc, scopul societăţii este comercializarea en detail a
mărfurilor alimentare şi nealimentare precum şi alimentaţia publică.
Societatea comercială „PIETRELE DOAMNEI” SA Câmpulung Moldovenesc
comercializează en detail mărfuri alimentare şi nealimentare desfăşurând totodată şi
activitatea de alimentaţie publică sau cea de prestări servicii pentru agenţii economici.
Societatea comercializează o gamă variată de produse specifice obiectului de
activitate, desfăşurând comerţ cu amănuntul în magazine nespecializate cu vânzare
predominantă de produse alimentare, băuturi şi tutun, comerţ cu amănuntul al
îmbrăcămintei, încălţămintei şi articolelor din piele, comerţ cu amănuntul al textilelor,
comerţ cu amănuntul al articolelor de iluminat, articole de uz casnic, aparate electro-
menajere, aparate de radio şi televizoare.
Produsele comercializate şi serviciile prestate de SC „PIETRELE
DOAMNEI” SA sunt destinate pieţei interne locale, atât persoanelor fizice cât şi
agenţilor economici. Furnizorii de materii prime şi mărfuri sau de utilităţi sunt de pe
plan local iar principalii concurenţi ai societăţii sunt firmele care au acelaşi obiect de
3
activitate şi îşi derulează acţiunile pe raza localităţii Câmpulung Moldovenesc.
Pentru crearea şi lansarea unei imagini distincte şi relevante prin intermediul
mijloacelor de promovare, societatea îşi face publicitate prin intermediul televiziunii
locale şi prin cataloage de publicitate.
Societatea poate înfiinţa filiale, sucursale, reprezentanţe, agenţii situate şi în
alte localităţi din ţară sau din străinătate. În structura societăţii sunt cuprinse mai
multe puncte de lucru cu destinaţia de magazine alimentare, nealimentare şi
industriale, cofetării şi laborator de cofetărie precum şi depozite pentru păstrarea
mărfurilor ce urmează a fi comercializate.
Părţile contractante au convenit ca societatea să aibă următoarele organe de
conducere:
- Adunarea generală a acţionarilor, care este organul suprem de conducere.
Modul de organizare şi de funcţionare va fi prevăzut în statutul societăţii .
- Consiliul de Administraţie, cu atribuţiile şi răspunderile care vor fi modificate
şi completate de Adunarea generală a acţionarilor şi se vor stabili prin statutul
de organizare şi funcţionare a societăţii, este organul de conducere operativă a
societăţii.
Pentru controlul activităţii societăţii, părţile contractante convin ca gestiunea
societăţii să fie controlată de acţionari în mod direct, în condiţiile legii şi statutului,
precum şi de un număr de 3 cenzori. Cel puţin unul din cenzori trebuie să fie contabil
autorizat în condiţiile legii sau expert contabil. Cenzorii trebuie să-şi exercite personal
mandatul lor, în conformitate cu prevederile art. 114-117 din Legea nr.31/1990 şi cu
statutul societăţii.
Cotele de amortizare a mijloacelor fixe aparţinând societăţii se vor stabili pe
baza duratelor de amortizare formate în conformitate cu limitele prevăzute de
legislaţia română în vigoare. Adunarea generală poate stabili pentru anumite mijloace
fixe durate de amortizare mai mici decât duratele de amortizare normate. Destinarea
sumelor rezultate din cotele de amortizare se stabileşte potrivit prevederilor legislaţiei
4
române în vigoare.
Evidenţa activităţii economico-financiare a societăţii se ţine în conformitate cu
prevederile legislaţiei române în vigoare. Societatea întocmeşte anual bugetul de
venituri şi cheltuieli, cu repartizarea trimestrială, precum şi bilanţuri anuale şi
trimestriale pentru întreaga activitate desfăşurată de societate.
Angajarea personalului societăţii se va face de directorul acesteia pe bază de
contract individual de muncă cu respectarea contractului colectiv de muncă prin care
se stabilesc drepturile şi obligaţiile salariaţilor în raporturi de societate şi a legislaţiei
în vigoare. Salarizarea personalului angajat se va face în conformitate cu sistemul de
salarizare propriu al societăţii. Totodată, societatea va putea încheia contracte civile
de colaborare (prestare de servicii) cu persoane fizice, în vederea realizării obiectului
de activitate.
Capitalul social iniţial este în valoare de 65.830 mii lei vechi şi se compune
din mijloace fixe în valoare de 20.360 mii lei vechi şi mijloace circulante de 45.470
mii lei vechi, deţinut integral de stat.
Printr-o serie de 10 Cereri de Înscriere de Menţiuni succesive înscrise la
Oficiul Registrului Comerţului în perioada 1993-2004, capitalul social al societăţii se
modifică la valoarea de 1.994.250 mii lei vechi şi este divizat într-un număr de 79.770
acţiuni cu valoarea nominală de 25.000 lei vechi fiecare şi este integral privat.
Societatea posedă acte de proprietate asupra terenurilor pe care le deţine.
1.2. Funcţiile societăţiiÎn condiţiile noi ale economiei sociale de piaţă, organizarea unui sistem
informaţional bine structurat care să permită observarea şi înregistrarea permanentă a
modului în care se consumă valorile materiale, cum se desfăşoară procesele de
producţie şi cum se foloseşte forţa de muncă, devine o necesitate imperioasă.
Contabilitatea are menirea de a contribui prin datele şi informaţiile pe care le
furnizează, care prezintă cel mai înalt grad de certitudine, la consolidarea autonomiei
5
economico-financiare, la rentabilizarea agenţilor economici.
Organizarea informării economice s-a dezvoltat în pas cu evoluţia modului de
producţie, de la tăbliţele de papirus ale antichităţii la formele de contabilitate în evul
mediu, la evidenţa contabilă şi statistică modernă.
În acest context, informaţiile statistice şi contabile au dat naştere unui flux
informaţional de o mare complexitate. Aceasta a determinat noi măsuri de
perfecţionare a acestuia prin înlăturarea paralelismelor în pregătirea şi transmiterea
datelor, a imperfecţiunii prelucrării manuale cât şi renunţarea la multitudinea de
„liste”, „situaţii” etc. fără justificare, neconcludente şi fără eficienţă practică.
Sistemul informaţional este obiectiv necesar întrucât fără el activitatea s-ar
desfăşura haotic, neeficient, iar conducătorii societăţilor comerciale, regiilor
autonome etc., ar fi lipsiţi de informaţii exacte şi la timp care să le permită adoptarea
de decizii eficiente. El este subordonat conducerii, dar are şi o independenţă de sine
stătătoare, posedând reguli proprii de organizare şi funcţionare şi jucând un rol activ.
Potrivit funcţiilor sale, sistemul informaţional este compus din organele şi
activităţile de culegere, transmitere, prelucrare şi stocare a datelor şi informaţiilor, ele
având rolul să facă legături permanente între sistemul conducerii şi sistemul
operaţional în ambele sensuri.
În linii generale sistemul informaţional din perioada actuală se caracterizează
prin aceea că:
- trebuie să fie cuprinzător, complet, adică să reflecte toate activităţile. Este
necesar ca el să aibă şi un caracter elastic în sensul că, pe măsură ce vor apare
noi activităţi şi altele dispar, se adaptează rapid noilor condiţii;
- să fie unitar, adică să se organizeze şi să funcţioneze după principii şi metode
unitare şi, în acelaşi timp, să fie condus unitar la diferite nivele, pentru a putea
asigura o circulaţie rapidă a informaţiilor, care trebuie să ajungă în timp util la
factorii de decizie;
- sistemul informaţional trebuie să fie integrat pe o treaptă superioară adică să fie
6
bazat pe preluarea integrală, automată a datelor datorită necesităţii rapide de
informare. Integrarea înseamnă ca orice sistem să se considere ca parte
integrantă a altui sistem informaţional al teritoriului, ramurii, departamentului
etc.
Preluarea integrală presupune ca datele înregistrate odată pe suport să fie
prelucrate concomitent şi sugestiv, încât să obţină toate informaţiile posibile pentru
satisfacerea nevoilor de informare la toate nivelurile.
În mod necesar sistemul informaţional trebuie să se bazeze în toate stadiile şi
unităţile de informare pe mijloace tehnice avansate. Aceasta constituie o necesitate
obiectivă datorită măririi volumului şi complexităţii activităţilor, inclusiv a celor de
informare.
Creşterea operativităţii în sistemul informaţional, asigurarea exactităţii datelor
transmise se pot asigura prin intermediul mijloacelor de prelucrare automată a datelor.
Sistemul informaţional este necesar să fie eficient. Eficienţa acestuia în
perioada actuală se cere a fi privită într-o concepţie mai largă, atât sub raportul
ponderii şi reducerii costurilor sale în raport cu volumul şi valoarea activităţii, cât şi
prin toate efectele economico-sociale.
La SC „PIETRELE DOAMNEI” SA ca şi în orice alt domeniu de activitate,
proiectarea unui nou sistem informaţional sau perfecţionarea celui existent nu este
posibilă fără cunoaşterea întregului ansamblu economico-financiar în care acesta se
desfăşoară.
Într-o primă etapă s-au efectuat analize în compartimentele funcţionale
identificându-se documentele utilizate şi fluxurile informaţionale ale acestora. Analiza
a permis cunoaşterea problemelor şi preocupărilor compartimentelor funcţionale în
vederea studierii cadrului informaţional necesar conducerii în cunoştinţă de cauză a
activităţii de aprovizionare-desfacere. Cu această ocazie, pentru fiecare purtător de
informaţie s-au consemnat date referitoare la: denumirea documentului; emitent;
fundamentare; destinaţie; circuit; periodicitate; număr de exemplare etc.
7
În cea de-a doua etapă s-a asigurat cadrul organizatoric necesar desfăşurării
lucrărilor. Măsurile de perfecţionare a sistemului informaţional au în vedere
cunoaşterea în anumite perioade de timp a problemelor legate de: cerinţele de consum
pe piaţă (atât ale agenţilor producători cât şi ale populaţiei), utilizarea forţei de muncă,
fondul de salarizare, modul de aprovizionare şi desfacere, volumul de investiţii.
Menţionăm că în acest sens o importanţă deosebită o reprezintă actualizarea,
îmbunătăţirea şi extinderea ariei de cuprindere a proiectelor de raţionalizare a
sistemului de evidenţă şi a formularelor tipizate, respectarea cu stricteţe a prevederilor
Hotărârii Guvernamentale nr. 831/1998 cu privire la regimul, conţinutul şi circuitul
documentelor cu regim special.
De aceea, în scopul asigurării unei metodologii eficiente cu privire la
clarificarea şi codificarea formularului (care este un suport de informaţie), măsurile de
perfecţionare a sistemului informaţional au în vedere regulile unitare cu privire la
conţinutul, forma şi formatul formularului.
Conţinutul formularului este reprezentat prin cerinţe prestabilite, având
caracterul unor informaţii fixe, generale, ordonate logic, în aşa fel încât să faciliteze
înscrierea şi prelucrarea datelor sau informaţiilor cu un minim de efort necesar.
Aspectul unui formular se caracterizează prin gruparea şi aşezarea
informaţiilor fixe, precum şi a spaţiilor pentru datele sau informaţiile variabile, care
urmează să fie completate de utilizatori potrivit tehnicilor de prelucrare stabilite.
Formatul exprimă mărimea suportului de informaţii, folosindu-se în acest scop
dimensiunile standardizate şi simbolurile acestora.
Formularele tipizate au un rol important în sistemul unitar de evidenţă, atât
sub forma documentaţiei primare, utilizate în interiorul unităţii comerciale pentru
conducerea activităţii de bază cât şi a celor utilizate pentru informarea organelor
ierarhic superioare.
În sistemul informaţional, documentaţia primară deţine o importanţă majoră.
Aceasta este constituită din totalitatea formularelor tipizate în care se înscriu datele şi
8
informaţiile referitoare la activitatea din depozit şi în magazine în momentul şi la
locul în care se produc fenomenele economice cum sunt: bonul de consum, nota de
intrare recepţie, raportul de gestiune zilnic, monetarul, foaia de parcurs, fişa utilajului,
pontajul etc.
Sistemul unitar de evidenţă reprezintă o parte componentă a sistemului
informaţional, prin care se asigură înregistrarea într-o ordine sistematică şi cu
mijloace specifice, a fenomenelor şi proceselor economice care se desfăşoară într-un
anumit loc şi timp, cu scopul de a servi necesităţilor impuse de activitatea practică.
Sistemul unitar de evidenţă cuprinde:
- evidenţa tehnico-operativă prin care se asigură înregistrarea sistematică
amănunţită a datelor şi informaţiilor privind diferite fapte şi fenomene
manifestate în activitatea SC „PIETRELE DOAMNEI” SA, înscrierea în
documentaţia primară, precum şi centralizarea şi prelucrarea datelor şi
informaţiilor obţinute, în scopul fundamentării deciziilor pentru conducerea
operativă a societăţii comerciale;
- evidenţa contabilă, prin care se urmăreşte înregistrarea în expresie bănească,
prin metode specifice, a mijloacelor de care dispune societatea comercială, a
operaţiilor ce se efectuează cu aceste mijloace şi a rezultatelor obţinute.
Evidenţa contabilă se bazează pe documentaţia primară şi pe evidenţa tehnico–
operativă, prelucrând datele furnizate de acestea în vederea caracterizării
activităţii din punct de vedere financiar.
- evidenţa statistică asigură înregistrarea cu ajutorul mijloacelor, metodelor
statistice a faptelor şi fenomenelor social-economice, prelucrarea datelor şi
informaţiilor pentru obţinerea unor indicatori generalizatori, în vederea
caracterizării activităţii societăţii comerciale. Evidenţa statistică foloseşte fie
observarea proprie prin cercetări speciale special organizate în acest scop, fie
datele şi informaţiile existente în documentaţia primară, evidenţa tehnico-
operativă şi evidenţa contabilă.
9
Elaborarea unui sistem informaţional adecvat structurii organizatorice a SC
„PIETRELE DOAMNEI” SA presupune îmbinarea muncii de prelucrare manuală a
datelor cu munca de prelucrare automată. Sistemul informaţional al SC „PIETRELE
DOAMNEI” SA se caracterizează printr-o structură piramidală, baza piramidei fiind
foarte mare, informaţiile obţinându-se la nivelul gestiunilor en-gros, a magazinelor cu
amănuntul şi a compartimentului de mecanizare transporturi.
La nivelul societăţii comerciale are loc centralizarea datelor care se face atât
manual, cât şi cu ajutorul mijloacelor automate din cadrul oficiului de calcul.
Analizând organizarea şi conducerea sistemului informaţional la S.C.
„PIETRELE DOAMNEI” S.A., observăm că informaţiile la nivelul conducerii parvin
pe două căi:
- prin sistemul balanţei de verificare contabilă lunară şi a bilanţului contabil care
se întocmeşte semestrial şi anual;
- prin controalele periodice efectuate pe linia activităţii de aprovizionare-
desfacere a gestionării mărfurilor şi a respectării legislaţiei privind relaţiile
societăţii comerciale cu furnizorii şi clienţii, cu organele financiare şi bancare
precum şi cu alte persoane fizice si juridice.
În organizarea şi conducerea sistemului informaţional trebuie urmărite trei
faze şi anume:
- fundamentarea bugetului de venituri şi cheltuieli;
- urmărirea îndeplinirii programului de activitate în toate detaliile şi în toate
subunităţile (gestiuni, magazine);
- urmărirea procesului decizional şi informarea din afară şi în afară.
În toate aceste faze, contabilitatea, evidenţa tehnico-operativă şi statistică
permite o informare curentă, completă şi la timp a factorilor de decizie în cadrul SC
„PIETRELE DOAMNEI” SA. În procesul de fundamentare a procesului de activitate,
contabilitatea şi evidenţa tehnico-operativă asigură peste 60% din informaţiile
necesare.
10
Potrivit principiului piramidal de organizare a sistemului informaţional, datele
ce se raportează la organele bancare, statistice etc. au un volum mai redus.
Funcţie de structura activităţilor şi indicatorilor utilizaţi în programele de
producţie, se organizează şi sistemul de evidenţă, prin care se asigură informaţiile cu
caracter operativ, contabil şi statistic al îndeplinirii programului de activitate. Condiţia
de bază cerută de aceste informaţii este ca ele să se obţină la timp, să fie clare, concise
şi în conformitate cu realitatea
Principalele funcţii ale societăţii comerciale sunt cele de cercetare-dezvoltare,
de producţie, financiar-contabilă, de comercializare şi de personal. Sectorul de
producţie achiziţionează de la furnizori materii prime şi materiale pe care le
transformă în mărfuri. Acest lucru se realizează cu ajutorul mijloacelor băneşti alocate
de sectorul financiar.
Funcţia de producţie grupează activităţile care asigură fabricarea mărfurilor
destinate comercializării, modernizarea echipamentelor şi instalaţiilor, alimentarea
normelor de protecţia muncii, a măsurilor de prevenire şi combatere a poluării.
Sectorul de comercializare primeşte de la sectorul de producţie produse
prelucrate şi mărfuri pe care le pregăteşte pentru vânzare, cu ajutorul mijloacelor
băneşti puse la dispoziţie de sectorul financiar. După vânzarea mărfurilor, sectorul
comercial asigură sectorului financiar reconstituirea resurselor băneşti consumate.
Funcţia comercială implică activităţi complexe legate de aprovizionare,
cercetarea pieţelor şi a concurenţilor, activitatea de promovare, publicitate şi reclamă,
participarea la târguri şi expoziţii.
Sectorul financiar alimentează cu mijloace băneşti celelalte sectoare şi îşi
formează resursele din vânzarea mărfurilor sau de pe piaţa financiară.
Orice perturbare a circuitului descris prin efectele funcţiilor prezentate mai sus
poate pune în pericol societatea în ansamblul ei, influenţând şi mediul în care
funcţionează. Astfel, mărimea întreprinderii, modul de conducere (centralizat sau
descentralizat), precum şi ramura în care activează sunt factori care dau dimensiune
11
funcţiilor societăţii.
Legătura societăţii cu partenerii este asigurată de funcţia financiară care
reprezintă totalitatea „raporturilor ce privesc constituirea şi utilizarea capitalurilor
întreprinderii1”.
Funcţia financiară2 presupune informarea corectă şi sistematică privind
potenţialul de desfacere al firmei şi a modului de gestionare a resurselor. Ea asigură
funcţionarea în condiţii de eficienţă controlul intrărilor şi ieşirilor de mijloace băneşti
şi materiale. Ea antrenează două tipuri de activităţi, cea financiară şi activitatea
contabilă3 şi asigură întocmirea bugetului de venituri şi cheltuieli, evidenţa
tranzacţiilor economice, urmărirea modului de obţinere a rezultatelor economico-
financiare, inventarierea patrimoniului, stabilirea preţurilor, calculul indicatorilor
economico-financiari, utilizarea fondurilor, repartizarea pe destinaţii a profitului,
onorarea la plată a datoriilor, urmărirea încasării creanţelor, elaborarea documentelor
de sinteză, organizarea contabilităţii şi a fluxului informaţional.
Activitatea societăţii se desfăşoară potrivit statutului adoptat în Adunarea
Generală a acţionarilor având următoarele funcţii:
- prospectarea pieţei consumatoare pentru stabilirea fondului de marfă ce
urmează a fi aprovizionat în vederea desfacerii;
- asigurarea portofoliului de comenzi, perfectarea contractelor cu partenerii
pentru aprovizionarea agenţilor economici interesaţi din zonă sau din ţară;
- constituirea de stocuri de materiale şi produse asortate pentru a efectua la
cererea clienţilor livrări imediate din depozite;
- preluarea aprovizionării şi desfacerii, parţiale sau integrale a unor unităţi
industriale sau de construcţii şi din alte domenii de activitate din zona de
competenţă sau din ţară;
- efectuarea pentru agenţii economici a unor servicii specifice activităţii de
1 A se vedea D.Bucataru, Gestiunea financiară a întreprinderii, Ed. Universităţii « Al.I.Cuza » Iasi, p.92 I.Neagoe, Finanţele întreprinderii, Ed. Ankarom, Iasi, 1997, p.48,3 În acelasi sens Gh. Bistriceanu .ş.a., Finanţele agenţilor economici, Ed. Didactică şi Pedagogică R.A., Bucureşti, 1995, p.91
12
aprovizionare, depozitare, desfacere, închirieri de spaţii de depozitare sau de
conservare de utilaje şi mijloace de transport;
- operaţiuni de comisionare, marketing, cumpărare şi revânzare de mărfuri,
contrapartidă, schimb de mărfuri, compensaţii.
1.3. Structura organizatorică a firmei1.3.1. Organizarea de ansamblu a societăţii
Desfăşurarea unei activităţi eficiente este de neconceput în structurile
economice moderne fără o organizare raţională a acestora, organizare bazată pe
principii, metode şi tehnici fundamentate ştiinţific, care să asigure stabilitate şi
totodată adaptarea rapidă a structurii organizatorice la schimbările ce apar din partea
activităţii agentului economic, ca factor de influenţă. Relevăm că prin structura
organizatorică se înţelege ansamblul proceselor, al compartimentelor organizatorice
şi al relaţiilor dintre acestea, stabilite în aşa fel încât să asigure îndeplinirea în cele
mai bune condiţii a sarcinilor ce revin agentului economic.
În structura de organizare se concretizează în mod distinct funcţiunile unităţii:
cercetare-dezvoltare, producţie, comercială, financiar-contabilă, informaţional
informaţii şi de personal. Funcţiunile asigură realizarea obiectivelor unităţii şi fiecare
în parte constituie obiectul de activitate a cel puţin unui compartiment specializat.
Structura de organizare a unităţilor este rezultatul unor analize şi studii
complexe care au în vedere următoarele principii generale de organizare şi conducere.
Principiul unităţii de comandă, răspundere şi acţiune, care presupune că
fiecare titular al unei funcţii de conducere sau de execuţie şi fiecare subdiviziune
organizatorică a unităţii să fie subordonată nemijlocit unui singur şef prin care se
primesc toate sarcinile, asumându-şi, în comun responsabilitatea realizării lor;
Principiul competenţei profesionale şi manageriale care presupune
valorificarea experienţei şi competenţei specialiştilor din diferite domenii ale
activităţii unităţii şi în scopul reducerii factorilor de risc în luarea deciziilor;
Principiul divizării activităţii pe compartimente impune ca în raport cu
13
natura şi importanţa funcţiunilor întreprinderii, a volumului de muncă pe care îl
implică realizarea lor, precum şi a personalului de care dispune, activitatea unităţii să
se structureze pe compartimente, divizii, sectoare, secţii, ateliere;
Principiul apropierii conducerii de activitatea de bază, cere ca structura
organizatorică să fie construită dintr-un număr cât mai redus de trepte ierarhice,
care să permită transmiterea rapidă şi nedistorsionată a sarcinilor în sens descendent şi
a informaţiilor necesare controlului şi fundamentării deciziilor la diferite nivele
ierarhice în sens ascendent;
Respectarea principiului managementului participativ este asigurat de
existenţa ca prime nivele ierarhice în cadrul structurii organizatorice a SC
„PIETRELE DOAMNEI” SA CÂMPUULNG MOLDOVENESC a Adunării
Generale a Acţionarilor, a Consiliului de Administraţie şi a Conducerii executive.
Potrivit legii, societatea are o comisie de cenzori formată din trei persoane
care are rolul de a supraveghea societatea din punctul de vedere al respectării
prevederilor legale, a disciplinei financiare şi gestionare de către conducerea
executivă.
Activitatea societăţii se desfăşoară printr-un număr de 63 de salariaţi
organizaţi în compartimente funcţionale iar reglementarea relaţiilor dintre aceştia şi
patron are la bază Contractul Colectiv de Muncă şi contractele individuale.
Birourile, secţiile de producţie şi şefii acestora asigură activitatea curentă din
societate şi activitatea decizională de la nivelul operaţional.
Structura organizatorică a societăţii este compusă din Conducerea executivă –
2 salariaţi, compartimente funcţionale – aprovizionare-comercial – 2 salariaţi,
financiar-contabilitate – 2 salariaţi, compartiment juridic – 1 salariat, audit intern – 1
salariat, administrativ şi de deservire – 1 salariat. Restul personalului este direct
productiv şi îşi desfăşoară activitatea pe baza normelor de lucru şi programelor de
funcţionare într-o reţea de 15 puncte de lucru de producţie şi comercializare a
mărfurilor.
14
Activitatea se desfăşoară în sedii proprii având în patrimoniu totalitatea
mijloacelor necesare desfăşurării în bune condiţii a activităţii de comerţ pe care o
prestează, mijloacele fiind distribuite pe puncte de lucru în funcţie de necesităţile de
comercializare. Societatea deţine dreptul de proprietate asupra mijloacelor fixe aflate
în dotare, acestea fiind înregistrate în evidenţa contabilă şi a obţinut pentru toate
punctele de lucru autorizările legale necesare funcţionării legale a acestora.
1.3.2. Organizarea compartimentului financiar-contabilPotrivit Legii contabilităţii nr.82/1991 cu modificările şi completările
ulterioare1, răspunderea pentru organizarea şi ţinerea contabilităţii revine
administratorului. La SC „PIETRELE DOAMNEI” SA Câmpulung Moldovenesc
contabilitatea este organizată într-un compartiment distinct condus de contabilul şef al
societăţii.
Contabilitatea, ca activitate specializată în măsurarea, evaluarea, cunoaşterea,
gestiunea şi controlul activelor, datoriilor şi capitalurilor proprii precum şi a
rezultatelor obţinute din activitatea economică, trebuie să asigure înregistrarea
cronologică şi sistematică, prelucrarea, publicarea şi păstrarea informaţiilor cu privire
la poziţia financiară, performanţa financiară şi fluxurile de trezorerie, atât pentru
cerinţele interne ale acestora, cât şi în relaţiile cu investitorii prezenţi şi potenţiali,
creditorii financiari şi comerciali, clienţii, instituţiile publice şi alţi utilizatori.
În funcţie de complexitatea lor şi de necesităţile utilizatorilor de informaţii
contabile, persoanele juridice întocmesc situaţii financiare anuale compuse din bilanţ,
cont de profit şi pierdere, situaţia modificărilor capitalului propriu, situaţia fluxurilor
de trezorerie, politici contabile şi note explicative.
Întrucât SC „PIETRELE DOAMNEI” SA CÂMPULUNG MOLDOVENESC
face parte din categoria întreprinderilor mici şi mijlocii, respectiv societatea
întocmeşte situaţii financiare anuale simplificate compuse din bilanţ, cont de profit şi
1Legea contabilităţii nr.82/1991 cu modificările şi completările ulterioare a fost publicată în Monitorul Oficial al României, Partea I, Nr. 48 / 14.01.2005
15
pierdere, politici contabile şi note explicative. Opţional se poate întocmi şi situaţia
fluxurilor de trezorerie.
Compartimentul financiar-contabil este organizat în funcţie de mărimea
societăţii şi are în componenţă doi salariaţi care au ca atribuţii cele două activităţi
specifice funcţiei financiar-contabile a societăţii: contabilitatea generală şi evidenţa
financiară, fiecare cu structuri specifice delimitate pentru operaţii şi lucrări omogene
şi complementare.
Contabilitatea generală înregistrează în mod cronologic şi sistematic pe baza
documentelor justificative a tuturor operaţiilor patrimoniale, inventarierea
patrimoniului, întocmirea registrului inventar, controlul asupra operaţiunilor
patrimoniale efectuate, întocmirea situaţiilor financiare, evidenţa şi calculaţia
costurilor, evidenţa stocurilor de mărfuri şi ambalaje, întocmirea registrelor şi
jurnalelor de contabilitate şi a situaţiilor financiare.
Evidenţa financiară întocmeşte şi înregistrează cronologic şi sistematic toate
operaţiunile de încasări şi plăţi în numerar şi în conturile bancare ale societăţii,
operaţiunile de angajare de credite de la instituţiile autorizate, evidenţa analitică şi
sintetică a avansurilor de trezorerie şi a debitorilor şi creditorilor ce decurg din
operaţiuni financiare. Se evidenţiază, de asemenea obligaţiile băneşti datorate
personalului societăţii pe baza statelor de plată şi cele care derivă din aceste datorii,
respectiv decontările cu bugetul statului privind impozitele şi taxele datorate şi cu
bugetul consolidat privind obligaţiile sociale (asigurări sociale pentru pensii,
accidente, şomaj, sănătate, etc).
În ceea ce priveşte tehnica de calcul, societatea este dotată cu trei calculatoare
IBM cu ajutorul cărora se ţine evidenta tehnico-operativă şi contabilă iar magazinele
sunt dotate cu case de marcat fiscalizate.
1.4. Studiul evoluţiei principalilor indicatori economico-financiariPentru analiza evoluţiei principalilor indicatori economico financiari s-au
16
calculat indicatorii şi indicii de structură, evoluţie şi eficienţă pentru perioada 2008-
2009 pe baza datelor din bilanţurile contabile şi anexele sale, a datelor din evidenţa
financiar – contabilă şi a balanţelor de verificare aferente perioadei analizate.
Prin analiza economico-financiară a societăţii se urmăreşte evoluţia
potenţialului financiar, a fluxurilor şi performanţelor financiare obţinute de societate
în perioada 2008-2009, estimarea oportunităţilor şi riscurilor determinate de specificul
activităţii societăţii, precum şi de mediul extern.
La data de 31.12.2009 activul total al SC „PIETRELE DOAMNEI” SA
Câmpulung Moldovenesc este în valoare totală de 985 mii lei, cu 426 mii lei mai
mare faţă de sfârşitul anului 2008, continuând evoluţia ascendentă începută în anii
anteriori.
Situaţia societăţii comerciale reflectă o evoluţie ascendentă a activelor totale,
pentru aprecierea corectă a evoluţiei elementelor patrimoniale fiind necesară o analiză
a grupelor care contribuie la această stare a patrimoniului.
Tabel nr.1
Explicaţii 2008 2009 %
Activ- total 559 986 176.20
Active imobilizate 167 677 404.98
Active circulante 299 309 103.23
Alte active 1 - -
Activele imobilizate1 – fiind reprezentate în totalitate de imobilizările
corporale, în special cele din grupa construcţiilor, au crescut semnificativ ca urmare a
reevaluării clădirilor.1 Activele imobilizate sunt acele bunuri şi valori destinate a fi utilizate o perioadă mai mare de un an în activitatea unităţilor patrimoniale, nu se consumă la prima lor utilizare, nu sunt destinate comercializării – A se vedea E. Dumitrean ş.a., Contabilitate financiară I, Ed. Sedcom Libris, Iasi, 2002, p.93
17
Activele circulante - prezintă o creştere de 3.2% fiind reprezentate în special
de stocuri de mărfuri şi ambalaje care deţin o pondere ridicată şi în creştere în
ansamblul activelor circulante în perioada analizată.
Celelalte active – sunt reprezentate de cheltuieli înregistrate în avans.
Tabel nr.2
Explicaţii 2008 2009 %
Stocuri 163 199 121.83
Creanţe 73 48 65.98
Disponibilităţi 63 61 98.28
Active circulante 299 309 103.23
Se observă că în anul 2009, ponderea stocurilor a crescut în favoarea creanţelor,
care au scăzut, fapt ce afectează lichiditatea societăţii.
Tabel nr. 3
Ponderea în activele
circulanteStocuri Creanţe Disponibilităţi
2008 54.55 24.45 21.00
2009 64.37 15.63 20.00
Capitalurile proprii1 au cunoscut o evoluţie pozitivă în perioada analizată,
datorată majorării rezervelor în condiţiile diminuării rezultatului exerciţiului, creşterea
semnificativă datorându-se reevaluării construcţiilor.
Ponderea capitalului propriu în totalul surselor de finanţare a activului se
1 Capitalurile proprii constituie resursa de finanţare proprie, destinată pentru procurarea activului patrimonial pe o durată nedeterminată. Acestea sunt concretizate în : capitalul social sau individual, prime legate de capital, rezerve, rezultat reportat şi rezultatul exerciţiului- O.M.F.P. NR. 94/2001, M.Of., nr. 85/2001, p. 9
18
situează la nivelul asigurător de 63%. Sursele temporare atrase la data de 31
decembrie 2009 reprezintă 37% din totalul pasivului.
Tabel nr.4
Explicaţii 2008 2009 %
Furnizori 140 148 105.42
Alte datorii 102 102 100
Credite pe termen scurt 85 115 135.63
Total 327 3654 111.50
Analiza comparativă a dinamicii activelor şi pasivelor pe termen scurt
evidenţiază capacitatea societăţii de a acoperi obligaţiile curente din activele
circulante.
Tabel nr.5
Explicaţii 2008 2009 %
Active circulante 299 309 103.23
Cheltuieli în avans 93 - -
Datorii curente 326 365 112.07
Active/datorii 1.20 0.84 -
Prin faptul că raportul active/datorii s-a diminuat, lichiditatea generală a fost afectată,
aceasta situându-se sub nivelul optim de 100%.
În ceea ce priveşte structura datoriilor, se observă că ponderea principală o deţin
datoriile către furnizori iar creditele pe termen scurt reprezintă circa 31%.
19
Tabel nr. 6
Explicaţii 2008 2009
Furnizori 42.80 40.47
Datorii către stat şi alte obligaţii
curente31.24 27.95
Credite pe termen scurt 25.96 31.58
Total 100.00 100.00
Cât priveşte perioada de achitare a datoriilor comerciale, prin analiza acestora
comparativ cu cifra de afaceri, se constată ca aceasta s-a redus pentru anul 2005 la 35
de zile, comparativ cu 38 de zile aferente anului 2004.
Tabel nr.7
Explicaţii 2008 2009
Cifra de afacerii 1364 1543
Datorii comerciale 140 148
Perioada de achitare a datoriilor D/CA*365
zile38 35
În ceea ce priveşte analiza rezultatelor financiare se constată că cifra de
afaceri a cunoscut o creştere iar cea mai mare pondere în cadrul acesteia o constituie
veniturile din vânzarea mărfurilor. În totalul veniturilor, partea preponderentă o
constituie, veniturile financiare şi cele excepţionale înregistrând valori mici.
Tabel nr. 8
20
Explicaţii 2008 2009
Venituri totale 100 100
Venituri din exploatare 98.13 99.91
Cifra de afaceri 98.02 64.50
Venituri financiare 0.97 0.09
Venituri excepţionale 0.90 -
Corespunzător evoluţiei ascendente a veniturilor, cheltuielile aferente au
înregistrat aceeaşi tendinţă însă cu un procent de modificare superior celui aferent
veniturilor.
Tabel nr. 9
Explicaţii 2008 2009 %
Cheltuieli totale 1.463 2.393 163.53
Venituri totale 1.466 2.393 163.23
În ansamblul cheltuielilor de exploatare1, ponderile principale le deţin
cheltuielile cu mărfurile şi cheltuielile cu personalul. Cheltuielile financiare sunt
reprezentate în principal de cheltuielile cu dobânzile aferente creditelor bancare.
Corespunzător veniturilor şi cheltuielilor înregistrate în perioada analizată,
rezultatele financiare au avut următoarea evoluţie şi structură:
Tabel nr. 10
1 Sunt incluse în categoria cheltuielilor de exploatare cheltuielile privind consumurile de materii prime, materiale şi mărfuri, cheltuielile cu lucrările şi serviciile executate de terţi, cheltuielile cu impozitele, taxele şi vărsămintele asimilate, cheltuielile cu personalul, cheltuielile de exploatare privind amortizările, provizioanele şi alte cheltuieli de exploatare – A se vedea, R. Petriş, Bazele contabilităţii, breviar, Editia a-III-a, Ed. Gorun, Iaşi, 2000, p. 53
21
Explicaţii 2008 2009
Rezultat din exploatare -64 31
Rezultat financiar -12 -31
Rezultat excepţional 79 -
Rezultat brut 3 -
Impozit pe profit 1 -
Rezultat net 2 -
Din analiza datelor prezentate mai sus rezultă că singura activitate profitabilă
desfăşurată în anul 2005 este cea de exploatare, iar rezultatul activităţii este influenţat
negativ de pierderile înregistrate din activitatea financiară ca urmare în principal a
cheltuielilor financiare mari generate de dobânzile aferente creditelor bancare.
1.5. Reglementări juridice în sfera aprovizionării şi desfaceriiAprovizionarea şi desfacerea, ca etape în circuitul permanent al transformării
capitalurilor, operează în cadrul general de organizare a societăţilor comerciale
productive şi prestatoare de servicii instituit de Codul Comercial Român şi Legea
31/1990 privind societăţile comerciale cu modificările şi completările ulterioare.
Particularităţile sistemului de achiziţie şi desfacere a mărfurilor şi a
ambalajelor presupun accentuarea unor laturi legislative axate pe caracterul comercial
şi eventual, litigios al relaţiilor dintre participanţii la circuitul economic. Astfel, există
anumite clauze specifice prevăzute în contractele de vânzare-cumpărare ale mărfurilor
încheiate între părţi referitoare îndeosebi la respectarea termenelor de valabilitate, la
viciile ascunse ale mărfurilor, la termene de garanţie sau la înlocuirea produselor
înlăuntrul acestor termene. Această caracteristică a relaţiilor juridice dintre părţi este
determinată şi de faptul că, de obicei, în procesul comercial intervine un al treilea
partener – intermediar sau publicul larg – care uneori este utilizatorul bunurilor ce fac
obiectul contractelor.
22
Pornind de la acest fapt, au fost adoptate o serie de Norme cu caracter general
referitoare la modul de efectuare a recepţiilor la mărfuri, la rezolvarea lipsurilor sau a
refuzurilor cantitative şi calitative la recepţie, la efectuarea inventarierii şi stabilirii
rezultatelor acestei operaţiuni.
Datorită specificului unor categorii de mărfuri de a-şi pierde în timp
proprietăţile ce le diminuează valoarea, au fost adoptate norme care le încadrează în
termene de valabilitate, în pierderi în cadrul normelor legale de perisabilitate sau
pierderi peste normele legale, pierderi datorită depozitării în timp a acestora, etc.
Totodată, ca urmare a depăşirii sezonului de vânzare a mărfurilor specifice
unor anotimpuri sau ocazii speciale, au fost adoptate Norme de reducere a preţurilor
mărfurilor sau de lichidare a soldurilor.
De asemenea, contractele încheiate între comercianţii şi producătorii de
mărfuri pot prevedea anumite facilităţi la preţurile practicate în funcţie de mărimea şi
valoarea contractelor sub forma unor reduceri de preţuri sau disconturi, uneori chiar a
unor cantităţi suplimentare livrate fără valoare la o anumită cantitate achiziţionată.
Toate aceste operaţiuni au implicaţii fiscale pentru societăţile comerciale şi de
aceea Codul fiscal prevede reglementări ale acestor situaţii specifice.
Astfel, în vederea asigurării protecţiei consumatorilor, SC „PIETRELE
DOAMNEI” SA Câmpulung Moldovenesc operează cu Legea nr.449 din 12
noiembrie 2003 privind vânzarea produselor şi garanţiile asociate acestora, cu
Ordonanţa Guvernului nr. 99/2000 privind reducerile de preţuri în perioada 15
ianuarie – 15 aprilie, cu avizul autorităţilor locale, cu Ordinul ministrului finanţelor
publice nr.1753 din 22 noiembrie 2004 pentru aprobarea Normelor privind
organizarea şi efectuarea inventarierii patrimoniului.
De asemenea, se aplică prevederile Hotărârii Guvernului României nr. 1569/
18.12.2002 privind limitele legale de perisabilităţi la mărfuri în procesul de
comercializare şi cele ale Regulamentului de transport pe calea ferată publicat în
Monitorul Oficial nr. 268 din 30 octombrie 1996.
23
Comercializarea mărfurilor se face avându-se în vedere prevederile Legii
296/2004 – Codul consumului, care are ca obiect reglementarea răspunderii juridice
create între agenţii economici şi consumatori, privind protejarea populaţiei împotriva
actelor şi faptelor ilicite de comerţ.
24
CAPITOLUL II.ORGANIZAREA ŞI CONDUCEREA CONTABILITĂŢII MĂRFURILOR ŞI
A AMBALAJELOR
2.1. Conceptul de stocuri şi formele de manifestare a acestoraDesfăşurarea activităţii de exploatare este condiţionată de existenţa stocurilor
care se grupează, sub aspectul gestionării, în stocuri propriu-zise şi producţie în curs
de execuţie, luând forma ansamblului bunurilor şi serviciilor din cadrul unei unităţi
destinate pentru a fi vândute în aceeaşi stare ori după prelucrare în procesul de
producţie.
Mărfurile reprezintă o categorie importantă de stocuri, care, în circuitul lor de
la producători până la consumatori, generează un volum foarte mare de operaţii
economico-financiare ce se efectuează prin intermediul unui număr deosebit de mare
de agenţi economici, cu diferite profiluri de activitate comercială. Astfel, se poate
considera că există trei categorii importante de unităţi patrimoniale cu profil
comercial şi anume: en gros sau cu ridicata, en detail sau cu amănuntul şi mixte. De
asemenea, desfacerea acestora se poate realiza şi prin „unităţi care au ca obiect alte
activităţi decât comercializarea mărfurilor1”.
Ambalajele sunt bunuri folosite pentru asigurarea protecţiei materiilor prime,
materialelor, produselor finite, mărfurilor etc. pe timpul transportului şi depozitării
sau pentru prezentarea lor comercială. Se au în vedere ambalajele refolosibile
achiziţionate goale sau odată cu mărfurile aprovizionate şi cele restituite de către
clienţi conform contractelor încheiate cu aceştia.
2.2. Posibilităţi de circulaţie a mărfurilor şi ambalajelorStocurile reprezintă componente ale activului patrimonial, fiind mijloace
economice sub forma activelor circulante materiale. Ele îşi transmit integral valoarea
asupra bunurilor realizate cu ajutorul lor.
1 A se vedea E. Dumitrean, Ghe. Scorţescu, C. Toma, I. Berherci, D. –N. Mardiros, Contabilitate financiară, vol. I, Ed. Sedcom Libris, Iaşi, 2002, p.170
25
Unităţile comerciale en gros sunt cele care asigură desfăşurarea acestei forme
de circulaţie a mărfurilor, efectuând operaţiuni de cumpărare a bunurilor de consum,
în cantităţi mari şi foarte mari, de la producătorii şi furnizorii interni şi externi,
precum şi de vânzare a lor în partizi (loturi) mari către alţi agenţi economici, de regulă
cu profil comercial en detail inclusiv de alimentaţie publică. Vânzările se pot efectua
şi către alte unităţi patrimoniale, de asemenea, cu profil comercial gros.
Unităţile comerciale cu profil en detail realizează această formă de circulaţie a
mărfurilor efectuând cumpărarea acestor bunuri, de regulă, de la unităţile en gros, dar
şi de la producătorii şi furnizorii interni, în partizi (loturi) mici sau re1ativ mici,
precum şi vânzarea lor către populaţie, inclusiv prin unităţi de alimentaţie publică.
Mărfurile se vând în starea în care au fost cumpărate sau după o prelucrare prealabilă
în vedere consumului în unităţi operative special amenajate (restaurante, bufete ş.a.).
Unităţile comerciale mixte efectuează atât operaţii de comerţ en gros, cât şi en
detail.
Pentru toate unităţile comerciale amintite anterior este caracteristic faptul că
au ca obiect de activitate principal sau complementar atât cumpărarea, cât şi
revânzarea mărfurilor în scopul obţinerii unui profit. Aceste unităţi desfăşoară, de
regulă activităţi ce se încadrează în diverse domenii de activitate.
În categoria mărfurilor, care au o structură eterogenă se includ atât bunurile pe
care agentul economic le cumpără în vederea vânzării în starea în care au fost
achiziţionate, că şi produsele finite transferate de unităţile producătoare în magazinele
proprii de prezentare şi desfacere, precum şi acele active circulante materiale de
natura materiilor prime, materialelor consumabile, obiectelor de inventar, ambalajelor
ş.a. devenite disponibile în cadrul patrimoniului unităţii economice şi care se vând
terţilor aşa cum au fost cumpărate.
În ceea ce priveşte vânzarea ultimelor elemente de stocuri amintite mai sus se
menţionează că, după realizarea acestei operaţii, se înregistrează numai scriptic în
debitul contului de mărfuri (371), prin corespondenţă cu creditul conturilor
26
corespunzătoare naturii lor (301, 302, 303, 381 etc.) şi nu ocazionează aspecte
specifice privind evaluarea şi preţurile de înregistrare în contabilitate.
Totodată este justificat să se aibă în vedere, atunci când este cazul,
translocarea diferentelor de preţ aferente în creditul sau debitul contului 378
“Diferente de preţ la mărfuri” după cum sunt favorabile şi respectiv nefavorabile, prin
corespondenţă cu debitul sau creditul conturilor de diferente corespunzătoare activelor
circulante materiale în cauză (308, 388).
Această modalitate de soluţionare contabilă asigură majorarea, pe de o parte, a
cheltuielilor şi implicit a costului de producţie numai cu ceea ce se consumă efectiv
pentru obţinerea produselor finite, iar pe de altă parte a cheltuielilor privind mărfurile
cu sumele ce privesc vânzarea celorlalte elemente de active circulante materiale.
2.3. Evaluarea curentă şi periodică a stocurilorOrganizarea contabilităţii mărfurilor este influenţată într-o anumită măsură de
preţul de înregistrare1 ce se utilizează şi care, în funcţie de categoria în care se
încadrează unitatea patrimonială şi implicit de opţiunea sa, poate fi costul efectiv de
achiziţie, preţul prestabilit (standard), preţu1 cu amănuntul sau en gros.
Costul efectiv de achiziţie2 este recomandat în cazul unităţilor care
comercializează un număr relativ redus de sortimente de mărfuri, cu o frecvenţă
redusă a intrărilor şi ieşirilor, dar în cantităţi mari. Caracteristica de bază a acestei
metode constă în evaluarea mărfurilor şi implicit a operaţiilor de intrări şi ieşiri la
preţul efectiv de aprovizionare, care în condiţiile actuale este fluctuant, fapt ce creează
anumite dificultăţi în legătură cu evaluarea ieşirilor din gestiune.
Preţul cu amănuntul sau cel de vânzare en gros se utilizează numai în cazul
mărfurilor, putând fi adoptat de oricare agent economic cu profil comercial, en detail,
en gros sau mixt. De altfel, acest preţ se justifică în condiţiile unui comerţ cu articole
şi sortimente numeroase şi o frecvenţă mare a intrărilor şi ieşirilor, precum şi în
1 E. Dumitrean, ş.a, op. cit., p. 1732 Idem, p.137
27
situaţia organizării evidenţei analitice după metoda global-valorică, ceea ce nu
exclude posibilitatea utilizării lui şi în cazul evidenţei cantitativ-valorice pe
sortimente de mărfuri.
Preţul analizat, datorită modificărilor cu caracter oarecum frecvent ale
preţurilor de cumpărare, adaosurilor comerciale şi altor cauze, se poate reduce sau
majora, după caz, pe bază de inventar, atunci când este necesar. Această operaţie nu
contravine prevederilor contabile în vigoare întrucât nu se afectează valoarea de
intrare în patrimoniu la costul efectiv de achiziţie.
Preţul cu amănuntul sau de vânzare en gros se stabileşte de către agentul
economic prin luarea în calcul a unui anumit adaos comercial, posibil de realizat, însă
atunci când situaţia de pe piaţă se schimbă este normal să se majoreze sau diminueze
adaosul comercial şi implicit preţul de vânzare, pe bază de inventar de schimbare de
preţuri, cu înregistrarea corespunzătoare în contabilitate.
Altfel spus, majorarea sau reducerea preţului cu amănuntul sau a celui de
vânzare en gros până la nivelul costului de achiziţie respectă regulile şi principiile
contabile, fiind un drept exclusiv al agentului economic care poate lua asemenea
decizie atunci când apreciază că este necesar pentru valorificarea în condiţii
avantajoase a mărfurilor şi pentru evitarea unor riscuri.
Stocurile pot fi ale societăţii sau ale terţilor, aflate fie în gestiunea societăţii,
fie în gestiunea terţilor. După provenienţă pot fi:
- cumpărate: materii prime, materiale, obiecte de inventar, mărfuri, ambalaje
- fabricate: produse şi producţie neterminată,
Se înregistrează în contabilitate prin inventar permanent sau intermitent şi se
evaluează la cost de achiziţie sau la preţ standard, în funcţie de natura lor. O excepţie
în categoria stocurilor o reprezintă mărfurile, care se evaluează la preţ de vânzare
diferit, în funcţie de modul de comercializare. Atunci când, cu ocazia inventarierii se
constată deprecierea stocurilor, se înregistrează provizioane. Stocurile se reflectă în
28
contabilitate prin conturile din clasa 3. Mărfurile reprezintă acele bunuri care intră în
circuitul economic şi se transformă dintr-un patrimoniu într-altul fără a suferi
modificări calitative. Simpla modificare este de ordin valoric prin ataşarea adaosului
comercial.
Din aceste motive, mărfurile sunt o excepţie în categoria stocurilor întrucât ele
se evaluează într-un mod particular:
- în cadrul depozitelor,
- evaluare la cost de achiziţie
- evaluare la preţ de vânzare cu ridicata (en-gross)
- evaluare la preţ de vânzare cu amănuntul (en-detail)
Stocurile pot fi ale societăţii sau ale terţilor, aflate fie în gestiunea societăţii,
fie în gestiunea terţilor. După provenienţă pot fi:
- cumpărate: materii prime, materiale, obiecte de inventar, mărfuri, ambalaje
- fabricate: produse şi producţie neterminată,
Se înregistrează în contabilitate prin inventar permanent sau intermitent şi se
evaluează la cost de achiziţie sau la preţ standard, în funcţie de natura lor. O excepţie
în categoria stocurilor o reprezintă mărfurile, care se evaluează la preţ de vânzare
diferit, în funcţie de modul de comercializare. Atunci când, cu ocazia inventarierii se
constată deprecierea stocurilor, se înregistrează provizioane. Stocurile se reflectă în
contabilitate prin conturile din clasa 3. Mărfurile reprezintă acele bunuri care intră în
circuitul economic şi se transformă dintr-un patrimoniu într-altul fără a suferii
modificări calitative. Simpla modificare este de ordin valoric prin ataşarea adaosului
comercial.
Din aceste motive, mărfurile sunt o excepţie în categoria stocurilor întrucât ele
se evaluează într-un mod particular în cadrul depozitelor:
- evaluare la cost de achiziţie - intrările din timpul lunii se înregistrează la cost de
achiziţie, iar pentru ieşiri se determină costul de achiziţie prin metodele CMP,
FIFO, LIFO.
29
- evaluare la preţ de vânzare cu ridicata (en-gross). Preţul de vânzare cu ridicata
= cost de achiziţie + adaosul comercial. Ieşirile din gestiune se realizează tot la
preţ de vânzare cu ridicata calculul adaosului comercial aferent se face la
sfârşitul lunii cu ajutorul unui coeficient K (coeficient de repartizare a
adaosului comercial) calculat după următoarea relaţie:
K= Σ adaosului comercial
K se aplică asupra mărfurilor obţinute din vânzarea mărfurilor şi rezultă adaosul
comercial aferent mărfii vândute.
- evaluare la preţ de vânzare cu amănuntul (en-detail). Preţ de vânzare cu
amânuntul = preţ de vânzare cu ridicata + 19% TVA neexigibilă.
Aceasta presupune următoarele operaţiuni:
- intrările în gestiune se fac la preţ de vânzare cu amănuntul
- ieşirile din gestiune se fac tot la preţ de vânzare cu amănuntul calculându-se
adaosul comercial aferent cu sfârşitul lunii cu ajutorul lui K. De asemenea TVA
neexigibilă aferentă mărfii vândute este identică cu TVA colectată, înregistrată
cu această ocazie.
TVA neexigibilă este o TVA în aşteptare aferentă mărfii pe stoc. Ea devine
exigibilă (colectată) în momentul vinderii mărfii. Se înregistrează în 4428 cont
bifuncţional cu rol de pasiv.
Totodată, se reţine că pentru mărfurile lent şi greu vandabile la care se impune
practicarea unor preţuri de vânzare sub nivelul costului efectiv de achiziţie este
necesar ca la inventarierea anuală, să se constituie provizioane pentru depreciere.
În legătură cu acest ultim aspect, precum şi în ceea ce priveşte mărfurile cu
perioada de valabilitate expirată, degradate sau depăşite calitativ şi totodată
neimputabile, se menţionează că, potrivit reglementărilor în vigoare, consiliul de
administraţie al agentului economic, fără vreo altă aprobare, are competenţe să decidă
efectuarea operaţiei de declasare şi casare.
30
2.4. Fluxul informaţional financiar-contabil specific circulaţiei mărfurilor şi ambalajelor
Aprovizionarea cu mărfuri, ca etapă a circuitului oricărei iniţiative economice
de transformare a capitalului este însoţită de înscrisuri care servesc ca dovadă a
circulaţiei acestora în spaţiu şi timp şi pentru înregistrarea acestora în evidenta
contabilă spre a servi ca forţă probantă în relaţiile cu terţii. Volumul deosebit de
muncă pe care îl reclamă întocmirea acestor documente explică preocupările
permanente pentru raţionalizarea, unificarea şi tipizarea documentelor precum şi
folosirea formularelor.
Obiectivul situaţiilor furnizate de evidenţa contabilă este de furniza informaţii
despre poziţia financiară, modificările poziţiei financiare a întreprinderii, care sunt
necesare unei sfere largi de utilizatori în luarea deciziilor economice precum şi
informaţii concrete despre anumite segmente ale activităţii desfăşurate necesare
conducerii acesteia precum şi celor interesaţi în colaborarea cu aceasta (angajaţi,
creditori, clienţi, etc.).
2.4.1. Documente specifice contabilităţii mărfurilor la preţ cu amănuntulContabilitatea se caracterizează prin fundamentarea şi justificarea datelor pe
bază de acte scrise. După ce au fost consemnate în documente scrise, operaţiile
economico-financiare se înregistrează in conturi. Nici o operaţie economică nu se
înregistrează în contabilitate fără a avea la bază documente justificative.
Documentele contabile au o importanţă deosebită şi anume:
a) prin intermediul documentelor contabile, contabilitatea prezintă întreaga
activitate a întreprinderii şi anume existenţa, modificarea şi mişcarea
elementelor patrimoniale.
b) documentele contabile prezintă importanţă juridică prin faptul că serveşte ca
probă în litigii precum şi probă pentru stabilirea răspunderii persoanelor
implicate.
c) prin intermediul documentelor contabile se verifică de către conducerea
31
societăţii procesul de aprovizionare, desfacerea producţiei şi comercializarea
acesteia.
d) documentele contabile stau la baza înregistrării contabile şi reflectă exactitatea
datelor.
În funcţie de importanţa şi frecvenţa utilizării lor, documentele contabile se
împart în:
- documente contabile tipizate
- documente contabile netipizate
Documentele contabile tipizate sunt de regulă documente justificative, iar
conţinutul forma şi formatul acestora sunt unitare şi sunt stabilite şi elaborate de către
Ministerul Finanţelor prin intermediul Direcţiei Generale de Legislaţie Fiscală.
Conţinutul documentului se referă la informaţiile pe care acestea le conţin. Forma
documentelor contabile se concretizează în:
- modul de grupare şi aşezare a informaţiilor prezentate,
- formatul documentelor contabile exprimă mărimea pe care au fost prezentate
informaţiile.
Documentele contabile netipizate nu au conţinut, formă şi format prestabilite,
acestea lăsându-se la atitudinea fiecărui agent economic în funcţie de necesităţi. În
funcţie de rolul documentelor contabile:
- documente justificative;
- documente de evidenţă contabilă (registru contabil)
- documente de sinteză (situaţiile financiare)
Documentele justificative consemnează operaţiile economice în ordinea
desfăşurării lor şi în momentul desfăşurării, aşa cum prevede legea contabilităţii orice
operaţie economică sau tranzacţie trebuie menţionată într-un document justificativ
care stă la baza înregistrării ei în contabilitate, actele scrise pot căpăta calitatea de
document justificativ numai în cazul în care furnizează toate informaţiile obligatorii
prevăzute de regulamentele în vigoare.
32
Potrivit legii 31/1990 în afară de evidenţele prevăzute de lege societăţile
comerciale trebuie să mai ţină:
- un registru al acţionarilor care să conţină după caz, numele şi prenumele,
C.N.P., denumirea, domiciliul sau sediul acţionarilor cu acţiuni nominative,
precum şi vărsămintele făcute în contul acţiunilor. Evidenţa acţiunilor
tranzacţionate pe o piaţă reglementată-sistem alternativ de tranzacţionare se
realizează cu respectarea legislaţiei pieţei de capital.
- un registru al şedinţelor şi deliberărilor adunării generale,
- un registru al şedinţelor şi deliberărilor consiliului de administraţie respectiv a
consiliului de supraveghere,
- un registru al deliberărilor şi constatărilor făcute de cenzori şi după caz al
auditorilor,
- un registru al obligaţiunilor care să arate totalul obligaţiunilor emise şi a celor
rambursate precum numele şi prenumele, denumirea, domiciliul sau sediul
titularilor, când ele sunt nominative,
- orice alte registre prevăzute de actele normative speciale.
Cele mai uzuale documente contabile la preţul cu amănuntul sunt:
- chitanţa,
- factura şi factura fiscală,
- monetar,
- notă de recepţie şi constatare diferenţe,
- dispoziţie de livrare,
- jurnal pentru cumpărări,
- jurnal pentru vânzări.
Chitanţa - formular cu regim special de tipărire, înseriere şi numerotare. Se
tipăreşte în carnete cu câte 100 de file. Chitanţa serveşte ca document justificativ
33
pentru depunerea unei sume în numerar la casierie şi ca document justificativ de
înregistrare în Registrul-jurnal de încasări şi plăţi şi în contabilitate. Se va întocmi în
două exemplare, pentru fiecare sumă încasată, de către casierul numit şi se semnează
de acesta pentru primirea sumei. Circulă la depunător (exemplarul 1). Exemplarul 2
rămâne în carnet, fiind folosit ca document de verificare a operaţiunilor efectuate în
Registrul-jurnal de încasări şi plăţi. La utilizarea completă a carnetului (exemplarul 2)
se va arhiva.
Factura sau factura fiscală - este un formular cu regim special de tipărire,
înseriere şi numerotare, este tipărit în blocuri cu câte 150 de file, formate din 50 de
seturi cu câte 3 file în culori diferite: albastru - exemplarul 1, roşu - exemplarul 2,
verde – exemplarul 3. Factura serveşte ca document pe baza căruia se întocmeşte
documentul de decontare a produselor şi mărfurilor livrate, a lucrărilor executate sau a
serviciilor prestate, document de însoţire a mărfii pe timpul transportului, document
de încărcare în gestiunea primitorului, document justificativ de înregistrare în
contabilitatea furnizorului şi a cumpărătorului. Factura se întocmeşte, manual sau cu
ajutorul tehnicii de calcul, în 3 exemplare, la livrarea produselor şi a mărfurilor la
executarea lucrărilor şi la prestarea serviciilor, pe baza dispoziţiei de livrare, a
avizului de însoţire a mărfii sau a altor documente care atestă executarea lucrărilor şi
prestarea serviciilor şi se semnează de emitent.
Atunci când factura nu se poate întocmi în momentul livrării din cauza unor
condiţii obiective şi cu totul excepţionale, produsele şi mărfurile livrate sunt însoţite
pe timpul transportului de avizul de însoţire a mărfii. În vederea corelării
documentelor de livrare, numărul şi data avizului de însoţire a mărfii se înscriu în
formularul de factură. Conform legii, exemplarul nr. 1 va merge la cumpărător,
exemplarul nr. 2 va merge la desfacere iar exemplarul nr. 3 va rămâne la cotor pentru
arhivare şi pentru înregistrarea în contabilitate.
34
Monetar - formular cu regim special de tipărire şi numerotare fiind tipărit în
carnete cu câte 100 file. Monetarul serveşte ca:
- document justificativ pentru evidenţierea la sfârşitul zilei a numerarului existent
în casierii, corespunzător mărfurilor comercializate,
- document justificativ de înregistrare în contabilitate;
- document justificativ pe baza căruia se predă contribuabilului numerarul încasat
prin casă de către casier, respectiv de către vânzător.
Potrivit reglementărilor în vigoare, în condiţiile utilizării aparatelor de marcat
electronice fiscale, suma înscrisă în monetar trebuie să corespundă cu suma din
registrul de casă emis de aceste aparate, inclusiv cu suma înregistrată de mână în
registrul de casă, în cazul defectării aparatelor de marcat electronice fiscale. Valoarea
înscrisă în monetar trebuie să corespundă cu valoarea înscrisă în raportul de gestiune.
Acesta se întocmeşte în două exemplare de către casier sau de către persoana
împuternicită, la sfârşitul zile, prin inventarierea numerarului pe categorii de bancnote
şi de monede şi va circula astfel:
- exemplarul 1 pentru înregistrarea în Registrul-jurnal de încasări şi plăţi;
- exemplarul 2 rămâne în carnet.
Nota de recepţie şi constatare diferenţă – este de format A4, X4 tipărite pe
ambele feţe, în blocuri de 150 file şi serveşte ca:
- document pentru recepţia bunurilor aprovizionate;
- document justificativ pentru încărcarea în gestiune,
- act de probă în litigiile cu cărăuşii şi furnizorii, pentru diferenţele constatate la
recepţie;
- document justificativ de înregistrare în contabilitate;
Nota de recepţie şi constatare diferenţă se foloseşte ca document distinct de
recepţie în cazul:
a) bunurilor materiale cuprinse într-o factură sau aviz de însoţire a mărfii, care
35
fac parte din gestiuni diferite;
b) bunurile materiale primite spre prelucrare în custodie sau în păstrare;
c) bunuri materiale procurate de la persoane fizice;
d) bunurilor materiale care sosesc neînsoţite de documente de livrare;
e) bunuri materiale care prezintă diferenţe la recepţie;
f) mărfurilor intrate în gestiune la care evidenţa se ţine la preţ de vânzare cu
amănuntul sau en gros;
În cazurile menţionate mai sus, precum şi pentru materialele nestocate a căror
valoare se înregistrează direct pe cheltuieli, recepţia şi încărcarea în gestiune se fac pe
baza documentului de livrare care însoţeşte transportul (factura, avizul de însoţire a
mărfii etc.).
Nota de recepţie şi constatare de diferenţe se întocmeşte în 3 exemplare de
către comisia de recepţie legal constituită. În cazul când bunurile materiale sosesc în
tranşă se întocmeşte câte un formular pentru fiecare tranşă, care se anexează apoi la
factură sau la avizul de însoţire a mărfii. Datele de pe verso formularului nu se
completează decât atunci când se constată diferenţe la recepţie.
Dispoziţia de livrare – este un document format A5, care serveşte pentru:
eliberarea din magazie a produselor, mărfurilor sau a altor valori materiale destinate
vânzării, un document justificativ de scădere din gestiunea magaziei predătoare dar şi
un document de bază pentru întocmirea avizului de însoţire a mărfii sau a facturii,
după caz. Dispoziţiile de livrare se întocmesc în 2 exemplare de către serviciul
desfacere şi circulă la magazie, pentru eliberarea produselor, mărfurilor sau a altor
valori materiale şi pentru înregistrarea în evidenţa magaziei, semnându-se de către
gestionarul predător pentru cantităţile livrate (ambele exemplare) şi la compartimentul
desfacere, pentru înregistrarea cantităţilor livrate în evidenţele acestuia şi pentru
întocmirea avizului de însoţire a mărfii sau facturii, după caz (exemplarul 2).
Dispoziţiile de livrare se arhivează la magazie (exemplarul nr. 1) iar la
36
compartimentul desfacere (exemplarul nr. 2)
Jurnal pentru cumpărări – este un document care serveşte ca: jurnal auxiliar
pentru înregistrarea cumpărărilor de valori materiale sau a prestărilor de servicii,
document de stabilire lunară a taxei pe valoarea adăugată deductibilă, document de
control al unor operaţii înregistrate în contabilitate. Jurnal pentru cumpărări se va
întocmi într-un singur exemplar, având paginile numerotate, în care se înregistrează
zilnic, fără ştersături şi spaţii libere, elementele necesare pentru determinarea corectă
a taxei pe valoarea adăugată deductibilă. Acest jurnal se completează la
compartimentul financiar-contabil pe baza documentelor tipizate privind cumpărările
de valori materiale sau de prestări servicii şi circulă la compartimentul financiar-
contabil pentru verificarea sumelor înscrise în conturi şi a respectării dispoziţiilor
legale referitoare la taxa pe valoare adăugată. Se arhivează la compartimentul
financiar-contabil.
Jurnal pentru vânzări – serveşte ca jurnal auxiliar pentru înregistrarea
vânzărilor de valori materiale sau a prestărilor de servicii dar şi ca document de
stabilire lunară a taxei pe valoare adăugată colectată şi document de control al unor
operaţii înregistrate în contabilitate. Se întocmeşte într-un singur exemplar având
paginile numerotate, în care se înregistrează zilnic sau lunar, după caz fără ştersături
şi spaţii libere, elementele necesare pentru determinarea corectă a TVA colectată
datorată. Acest jurnal se completează la compartimentul financiar-contabil pe baza
documentelor tipizate comune şi specifice (facturi sau documente înlocuitoare)
privind vânzările de valori, materiale sau prestări de servicii, precum şi pe baza
Borderoului de vânzare (încasare) din ziua de……
Jurnalul pentru vânzări circulă la compartimentul financiar contabil pentru
verificarea sumelor înscrise în conturi şi a respectării dispoziţiilor legale referitoare la
taxa pe valoarea adăugată şi se va arhiva la compartimentul financiar-contabil.
37
Deşi sistemul de vânzare cu amănuntul nu este identic pentru toate unităţile de
desfacere, existând particularităţi specifice naturii mărfurilor şi mărimii spatiilor de
desfacere (autoservire sau prin vânzător), aprovizionarea unităţilor de desfacere se
face fie direct de la furnizori, fie prin depozitele proprii. În ambele cazuri, gestiunea
unităţilor se ţine cu ajutorul raportului de gestiune în care gestionarii înregistrează
zilnic întrările, vânzările şi soldul valoric al mărfurilor din magazin. La
compartimentul financiar, contabilitatea se tine pe fiecare unitate de vânzare
(magazin) pe baza avizelor de însoţire aferente intrărilor de mărfuri – la preţ cu
amănuntul – şi ale rapoartelor fiscale emise zilnic de aparatele electronice de marcat
pentru vânzările zilnice. Funcţie de mărimea magazinelor şi volumul de mărfuri din
stoc au loc inventarieri ale stocurilor de mărfuri care nu pot fi făcute la termene mai
mari decât cele prevăzute de legea contabilităţii. Contabilitatea stocurilor de mărfuri
se ţine prin intermediul calculatorului cu ajutorul unui program de management şi
gestiune a resurselor, destinat managementului întreprinderilor mijlocii şi mici care
asigură întregul flux informaţional în vederea urmăririi comenzilor către furnizori şi
clienţi, statistică şi urmărire producţie. Este utilizat de asemenea pentru întreaga
contabilitate financiară a societăţii, resurse umane, etc. şi generează întreaga
documentaţie legată de contribuţiile salariale ale personalului pentru diverse instituţii
ale statului (casa de pensii, agenţii de şomaj, casa de sănătate, etc. ) precum şi
situaţiile financiare proprii ( balanţe, bilanţ, note explicative, etc. ).
2.5. Conturi utilizate in contabilitatea mărfurilor şi a ambalajelorContabilitatea circulaţiei mărfurilor atât en gros, cât şi en detail se organizează
cu ajutorul a două conturi sintetice de gradul I, 371 ,,Mărfuri” şi 378 ,,Diferente de
preţ la mărfuri, care constituie grupa 37 ,,Mărfuri” din cadrul clasei a 3-a ,,Conturi de
stocuri şi producţie în curs de execuţie”.
Contul 371 ,,Mărfuri” este de activ şi reflectă in debit şi, de asemenea, în
38
credit, preţul de înregistrare aferent atât mărfurilor intrate şi respectiv ieşite în şi din
gestiune, cat şi al celor reflectate numai scriptic la intrări şi ieşiri.
În debitul contului 371 "Mărfuri" se înregistrează:
- valoarea la preţ de înregistrare a mărfurilor achiziţionate (401, 408, 446, 327,
542);
- valoarea la preţ de înregistrare a mărfurilor achiziţionate de la entităţi afiliate
sau de la entităţi legate prin interese de participare (451, 453);
- valoarea la preţ de înregistrare a mărfurilor primite de la unitate sau subunităţi
(481, 482);
- valoarea la preţ de înregistrare a mărfurilor reprezentând aportul în natură al
acţionarilor/asociaţilor (456);
- valoarea mărfurilor aduse de la terţi (357, 401);
- valoarea la preţ de înregistrare a materiilor prime, materialelor consumabile,
materialelor de natura obiectelor de inventar, animalelor şi păsărilor şi
ambalajelor, vândute ca atare (301, 302, 303, 361, 381);
- valoarea la preţ de înregistrare a produselor finite transferate magazinelor
proprii (345);
- valoarea la preţ de înregistrare a mărfurilor constatate plus la inventar şi a celor
primite cu titlu gratuit (607, 758);
- valoarea adaosului comercial şi taxa pe valoarea adăugată neexigibilă, în
situaţia în care evidenta mărfurilor se ţine la preţ cu amânuntul (378, 4428);
- valoarea terenurilor folosite pentru construirea de ansambluri de locuinţe
destinate vânzării, reclasificate ca mărfuri (211).
Contul analizat se debitează prin creditul conturilor care corespund modalităţilor de
intrare a mărfurilor în patrimoniu (tabelul nr. 11)
În creditul contului 371 "Mărfuri" se înregistrează:
- valoarea la preţ de înregistrare a mărfurilor ieşite din gestiune prin vânzare şi
lipsurile de inventar (607);
39
- valoarea adaosului comercial şi a taxei pe valoarea adăugată neexigibilă
aferentă mărfurilor ieşite din gestiune (378, 4428);
- valoarea la preţ de înregistrare a mărfurilor livrate unităţii sau subunităţilor
(481, 482);
- valoarea la preţ de înregistrare a mărfurilor trimise la terţi (357);
- valoarea donaţiilor şi pierderilor din calamităţi (658, 671);
- valoarea mărfurilor care fac obiectul participării în natură, potrivit legii, la
capitalul social al altor entităţi, în schimbul dobândirii de participaţii în
capitalul acestora (261, 263, 265).
Contul 371 ,,Mărfuri” se creditează ca urmare a ieşirilor din gestiune, prin
debitul conturilor ce corespund căilor sau modalităţilor de ieşire din patrimoniu, după
cum se arată în tabelul nr. 12
40
Tabel nr.11
Contul Tipul contului Modul de folosire
401 Furnizori pentru achiziţionări de la terţi cu
decontare ulterioară şi respectiv din
avansuri spre decontare
408 Furnizori — facturi nesosite
542 Avansuri de trezorerie
357 Mărfuri aflate la terţi valoarea mărfurilor aduse din păstrare sau
custodie de la terţi şi respectiv cu
cheltuielile de transport-aprovizionare şi
de prelucrare pentru acestea în cazul
utilizării costului efectiv de achiziţie ca
preţ de înregistrare
410 Furnizori
301 Materii prime pentru vânzarea unor asemenea active
circulante materiale în starea în care au
fost achiziţionate (ca atare)
302 Materii consumabile
381 Ambalaje
345 Produse finite în cazul transferării produselor finite
obţinute, din activitatea de exploatare, în
magazinele proprii de prezentare şi
desfacere
607 Cheltuieli privind mărfurile pentru mărfurile constatate în plus la
inventariere şi respectiv primite cu titlu
gratuit
7582 Venituri din donaţii şi
subvenţii primite
446 Alte impozite, taxe şi
vărsăminte asimilate
pentru taxele vamale aferente mărfurilor
importate
378 Diferente de preţ la mărfuri cu adaosul comercial şi TVA aferentă
preţului cu amănuntul corespunzătoare
intrărilor în gestiune, în cazul în care
acest preţ este cel de înregistrare
4428 TVA neexigibilă
41
Tabel nr. 12
Contul Tipul contului Modul de folosire
607 Cheltuieli privind mărfurile pentru vânzări
671 Cheltuieli privind
calamităţile şi alte
evenimente extraordinare
cu lipsurile din calamităţi
357 Mărfuri aflate la terţi în situaţia trimiterii sau lăsării de mărfuri
în păstrare sau în consignaţie la terţi
4511 Decontări în cadrul
grupului
cu preţul de înregistrare aferent
mărfurilor livrate societăţilor din cadrul
grupului şi respectiv altor societăţi legate
de participaţii
4521 Decontări privind interesele
de participare
378 Diferenţe de preţ la mărfuri cu adaosul comercial şi TVA aferentă
preţului cu amănuntul, ambele
corespunzătoare mărfurilor ieşite din
gestiune, atunci când evidenţa este
organizată la acest preţ
4428 TVA neexigibilă
Soldul contului 371 ,,Mărfuri poate fi debitor, reprezentând preţul de
înregistrare (costul efectiv de achiziţie sau preţul prestabilit sau preţul de vânzare cu
amănuntul sau en gros) aferent mărfurilor existente în patrimoniu la sfârşitul perioadei
de gestiune.
Soldul contului în cauză, în funcţie de preţul de înregistrare utilizat, necesită
anumite corectări în vederea stabilirii valorii nete ce se înscrie în activul bilanţului
contabil, într-un post distinct existent în grupa activelor circulante, aşa cum se
prezintă în continuare.
42
a. În cazul utilizării costului efectiv de achiziţie:
Preţul de înregistrare = Valoarea netă + Cheltuielile de transport-aprovizionare -
Provizioanele pentru depreciere unde:
- cheltuielile de transport-aprovizionare reprezintă soldul debitor al contului
analitic deschis în acest scop la contul 371 ,,Mărfuri”;
- provizioanele pentru depreciere sunt reprezentate de soldul creditor al contului
397 “Provizioane pentru deprecierea mărfurilor"
b. În situaţia folosirii preţului prestabilit (standard)
Preţul de înregistrare = Valoarea netă + Diferenţele de preţ la mărfuri - Provizioanele
pentru depreciere unde:
- diferenţele de preţ în plus sau în minus la mărfuri sunt stabilite sub forma
soldului debitor şi respectiv creditor la contul cu aceeaşi denumire şi simbolul
378.
c. Atunci când se utilizează preţul cu amănuntul, sau en gros, inclusiv TVA:
Preţul de înregistrare = Valoarea netă + Cheltuielile de transport-aprovizionare +
Adaosul comercial +TVA neexigibilă - Provizioane pentru depreciere
unde:
- adaosul comercial reprezintă soldul creditor al contului 378 “Diferente de preţ
la mărfuri sau 378.02 ,,Diferenţe de preţ la mărfuri privind adaosul comercia1”,
după caz;
- cheltuielile de transport-aprovizionare sunt cumulate, în debitul contului 371
“Mărfuri”, cu preţul facturat de furnizor sau sunt reprezentate de soldul debitor
al contului analitic 378.01 ,,Diferente de preţ la mărfuri privind cheltuielile de
transport-aprovizionare”, după caz;
- TVA neexigibilă se referă la soldul creditor al contului cu aceeaşi denumire şi
43
simbolul 4428.
În cazul în care preţul de înregistrare este cel de vânzare en gros sau cu
amănuntul, ambele fără TVA, se reţine că, în comparaţie cu varianta utilizării preţului
cu amănuntul sau en gros inclusiv TVA (lit. b), această taxă nu se ia în calcul cu
prilejul determinării valorii contabile nete.
În cadrul contului 371 ,,Mărfuri” este necesar să se organizeze evidenţa
analitică global valoric pe unităţi de desfacere en detail şi la nivelul depozitelor sau
gestiunilor de vânzare en gros, iar pentru acestea din urmă se conduce în plus evidenţa
cantitativ-valorică pe feluri sau articole de mărfuri.
Contul 378 “Diferenţe de preţ la mărfuri” este rectificativ, bifuncţional, iar
conţinutul lui este influenţat de preţul de înregistrare utilizat pentru mărfuri.
Astfel, atunci când se adoptă preţul standard, el se utilizează în mod similar cu
celelalte conturi de diferente de preţ.
În cazul în care preţu1 de înregistrare este cel cu amănuntul sau cel de vânzare
en gros, contul 378 ,,Diferente de preţ la mărfuri” funcţionează ca un cont de pasiv şi
reflectă numai adaosul comercial, în credit pentru mărfurile aprovizionate, iar în debit
pentru mărfurile ieşite din patrimoniu.
În situaţia utilizării în activitatea practică a celor două conturi analitice
amintite anterior, contul 378 “Diferenţe de preţ la mărfuri” are conţinut şi
corespondente specifice, ceea ce se poate observa prin prezentarea conţinutului
fiecăruia din cele două conturi analitice amintite anterior.
Contul analitic 378.01 ,Diferenţe de preţ 1a mărfuri privind cheltuielile de
transport-aprovizionare” este de activ, rectificativ şi og1indeşte în debit cheltuielile de
transport, încărcare, descărcare, recepţie, taxe vamale, comisioane ş.a. pe care le
ocazionează mărfurile ce se achiziţionează de la terţi, în corespondenţă cu creditul
conturilor corespunzătoare modalităţilor de efectuare a lor şi anume: 401 ,,Furnizori”,
pentru cele facturate atât de furnizorii de mărfuri, inclusiv pierderile normale pe
timpul transportului (suportate de beneficiar), cât şi de unităţile de profil,
44
542 ,,Avansuri de trezorerie”, cu ceea ce se p1ăteşte din avansuri spre decontare,
446 ,,Alte impozite, taxe şi vărsăminte asimilate”, cu taxele vamale aferente
mărfurilor importate ş.a.
În creditul contului analizat se reflectă cheltuielile de transport-aprovizionare
aferente mărfurilor ieşite din patrimoniu, în corespondenţă cu debitul conturilor:
607 ,,Cheltuieli privind mărfurile”, pentru vânzări, 6582 ,,Donaţii şi subvenţii
acordate” şi 671 ,,Cheltuieli privind calamităţile şi alte evenimente extraordinare”,
respectiv, în cazul donaţiilor, lipsurilor neimputabile şi pierderilor din calamităţi ş.a.
Sumele care se înscriu în credit se stabilesc pe bază de coeficient mediu, ce se
calculează în mod obişnuit, cu sume cumulate de la începutul anului.
Soldul contului analitic prezentat este debitor şi reprezintă cheltuielile de
transport-aprovizionare aferente mărfurilor existente în stoc la sfârşitul perioadei de
gestiune.
Contul analitic 378.02 ,,Diferenţe de preţ la mărfuri privind adaosul
comercial” este rectificativ, cu funcţia contabilă de pasiv, înregistrând în credit
adaosul comercial aferent mărfurilor intrate în patrimoniu, în corespondenţă cu
debitul contului 371. ,,Mărfuri”. În debitul său se oglindeşte adaosul comercial
corespunzător mărfurilor ieşite din patrimoniu, în corespondenţă cu creditul contului
371 ,,Mărfuri”, adaos care se determină pe bază de coeficient mediu de repartizare, ce
se calculează după formula:
Coeficient de repartizare este rezultatul raportului dintre soldul iniţial de la contul
378.02 + Rulajul creditor cumulat de la începutul anului, aferent contului 378.02 şi
soldul iniţial de la contul 371 + Rulajul debitor, cumulat de la începutul anului aferent
contului 371, având în vedere următoarele observaţii:
1. Datele privind contul de mărfuri, de la numitorul fracţiei, nu conţin TVA, fapt
pentru care se impune ca în prealabil să se diminueze fiecare element în cauză
cu suma aferentă, folosindu-se cota de 15,966% care se aplică la preţul de
vânzare total, inclusiv TVA.
45
2. Acest calcul se poate efectua şi prin diminuarea preţului de vânzare total,
inclusiv TVA, cu taxa neexigibilă aferentă, care se determină astfel: Soldul
iniţial creditor de la contul 4428 + Total rulaj creditor cumulat de la începutul
anului de la ace1aşi cont.
3. Coeficientul de repartizare care se determină se înmulţeşte cu valoarea
mărfurilor existente în stoc la sfârşitu1 lunii de referinţă şi evaluate la preţul de
vânzare, exclusiv TVA neexigibilă, obţinându-se adaosul comercial aferent
acestor mărfuri, sumă care va constitui soldul creditor, de la sfârşitul lunii
pentru care se face calculul, al contului de diferenţe de preţ la mărfuri privind
adaosul comercial (378.02). Suma astfel obţinută se deduce din soldul creditor
al contului 378.02 ,,Diferenţe de preţ la mărfuri privind adaosul comercial,
existent înaintea operaţiei de repartizare, determinându-se adaosul comercial
aferent mărfurilor vândute, care se înscrie în debitul acestui cont şi creditul
contului 371 ,,Mărfuri”, cu prilejul descărcării gestiunii pentru ieşirile din
cursul perioadei, când se debitează în plus conturile: 607 ,,Cheltuieli privind
mărfurile”, pentru costul de achiziţie şi 4428 ,,TVA neexigibilă, cu taxa
aferentă, ambele elemente corespunzătoare mărfurilor ieşite din gestiune.
Agenţii economici cu cifră de afaceri de până la 2 miliarde lei sunt scutiţi de plata
TVA, fapt pentru care TVA aferentă mărfurilor aprovizionate de la terţii plătitori de
TVA se include în costul de achiziţie al mărfurilor, iar cu prilejul descărcării gestiunii
pentru mărfurile ieşite din patrimoniu nu se mai are în vedere această taxă, atât sub
aspectul determinării coeficientului de repartizare al adaosului comercial, cat şi în
ceea ce priveşte utilizarea contului 4428 ,,TVA neexigibilă”.
Soldul contului 378.02 ,,Diferente de preţ Ia mărfuri privind adaosul
comercial” este creditor şi reprezintă adaosul comercial aferent mărfurilor existente în
stoc la sfârşitul perioadei de gestiune, care se stabileşte aşa cum s-a prezentat anterior.
În ceea ce priveşte organizarea contabilităţii mărfurilor se reţine şi faptul că la
inventarierea anuală se poate constata deprecierea unora dintre ele, cum este cazul
46
celor lent şi greu vandabile, stabilindu-se o valoare de utilitate mai mică decât costul
efectiv de achiziţie. Pentru diferenţa de valoare în minus se constituie provizioane,
care se înregistrează în creditul contului 397 ,,Provizioane pentru deprecierea
mărfurilor”, în corespondenţă cu debitul contului 6814 ,,Cheltuieli de exploatare
privind provizioanele pentru deprecierea activelor circulante.
Contul 397 ,,Provizioane pentru deprecierea mărfurilor se debitează în
exerciţiile care urmează celui în care s-a creditat, în măsura ieşirii din patrimoniu a
mărfurilor pentru care s-au constituit provizioanele sau în cazul în care deprecierea nu
s-a produs sau a fost mai mică decât cea preconizată, creditându-se contul 7814
„Venituri din provizioane pentru deprecierea activităţilor circulante”.
Soldul contului analizat poate fi creditor atunci când unitatea are în stoc
mărfuri depreciate pentru care a constituit provizioane.
Modul de funcţionare al contului 381„Ambalaje” diferă în raport de metoda de
evidenţă a stocurilor de ambalaje destinate ambalării şi transportului mărfurilor. În
condiţiile aplicării inventarului permanent, contul evidenţiază atât valoarea stocurilor
iniţiale şi finale, cât şi evoluţia intrărilor şi a ieşirilor de ambalaje care circulă după
principiul vânzării-cumpărării. În funcţie de modalităţile de intrare şi de ieşire a
ambalajelor din gestiune diferă şi înregistrările care au loc în contabilitate. În caz de
nerestituire a ambalajelor care fac parte din inventarul furnizorului acestea trec în
proprietatea cumpărătorului, urmând ca acesta să le achite furnizorului.
Evaluarea şi înregistrarea în contabilitate a ambalajelor se poate face şi la
preţurile prestabilite cu condiţia evidenţierii distincte a diferenţelor de preţ faţă de
costul de producţie. În acest scop se utilizează contul rectificativ al valorii de
înregistrare a ambalajelor 388 „Diferente de preţ la ambalaje” în care se înregistrează
diferenţele de preţ aferente ambalajelor intrate în gestiune prin achiziţie de la
furnizori, producţie proprie, etc. sau ieşite din gestiune.
47
2.6. Reflectarea în contabilitate a operaţiilor cu mărfuri şi ambalaje2.6.1. Contabilitatea mărfurilor
Contabilitatea analitică a mărfurilor este organizată astfel încât să permită
urmărirea existenţei şi mişcării acestora, cantitativ şi valoric pe feluri de mărfuri şi pe
fiecare magazin de desfacere cu amănuntul. Pentru a-şi realiza obiectul de activitate în
vederea obţinerii de profit, orice întreprindere cu activitate industrială, comercială, de
servicii sau de altă natură, efectuează în mod curent tranzacţii de cumpărări şi vânzări
de bunuri şi servicii. Operaţiile curente de cumpărări şi vânzări de bunuri şi servicii
dau conţinut funcţiei comerciale a unei firme şi se efectuează pe baza politicilor de
cumpărări şi vânzări stabilite de managerii firmei. În cazul societăţilor comerciale cu
obiect de activitate comercializarea mărfurilor la preţ cu amănuntul numărul
tranzacţiilor de cumpărări şi vânzări este nelimitat în cursul unei perioade de gestiune
luată în considerare, deoarece mărfurile sunt acele elemente de stocuri care se
achiziţionează în vederea revânzării fără a suferi modificări sau cu modificări
neesenţiale. Derularea operaţiunilor de cumpărări şi vânzări de mărfuri se face de
regulă plecând de la preţul de vânzare din care se exclud reducerile comerciale
operate, adică preţul definitiv negociat între vânzător şi cumpărător. Mărfurile la preţ
de vânzare cu amănuntul presupun o evaluare iniţială la preţ de vânzare, ajungându-se
la valoarea preţului cu amănuntul prin aplicarea marjei brute.
Unităţile patrimoniale care utilizează metoda inventarului permanent pot opta,
în ceea ce priveşte organizarea contabilităţii analitice a stocurilor de mărfuri şi
ambalaje, pentru una din următoarele metode: metoda cantitativ-valorică (pe fişe de
cont analitic), metoda operativ-contabilă (pe solduri) sau metoda global-valorică.
Mărfurile reprezintă o categorie importantă de stocuri, care, în circuitul lor de
la producători până la consumatori, generează un volum foarte mare de operaţii
economico-financiare ce se efectuează prin intermediul unui număr deosebit de mare
de agenţi economici, cu diferite profiluri de activitate comercială. Astfel, se poate
considera că există 3 categorii importante de unităţi patrimoniale cu profil comercial
şi anume: en gros sau cu ridicata, en detail sau cu amănuntul şi mixt. Unităţile
48
comerciale en gros sunt cele care asigura desfăşurarea acestei forme de circulaţie a
mărfurilor, efectuând operaţiuni de cumpărare a bunurilor de consum, în cantităţi mari
şi foarte mari, de la producătorii şi furnizorii interni şi externi, precum şi de vânzare a
lor în partizi (loturi) mari către alţi agenţi economici, de regulă cu profil comercial en
detail inclusiv de alimentaţie publică. Vânzările se pot efectua şi către alte unităţi
patrimoniale, de asemenea, cu profil comercial en gros. Unităţile comerciale cu profil
en detail realizează această formă de circulaţie a mărfurilor efectuând cumpărarea
acestor bunuri, de regulă, de la unităţile en gros, dar şi de la producătorii şi furnizorii
interni, in partizi (loturi) mici sau re1ativ mici, precum şi vânzarea lor către populaţie,
inclusiv prin unităţi de alimentaţie publică.
Mărfurile se vând în starea în care au fost cumpărate sau după o prelucrare
prealabilă în vedere consumului în unităţi operative special amenajate (restaurante,
bufete s.a.). Unităţile comerciale mixte efectuează atât operaţii de comerţ en gros, cât
şi en detail. Pentru unităţile comerciale amintite anterior este caracteristic faptul că au
ca obiect de activitate principal sau complementar atât cumpărarea, ca şi revânzarea
mărfurilor în scopul obţinerii unui profit. Aceste unităţi desfăşoară, de regulă activităţi
ce se încadrează în diverse domenii de activitate. În categoria mărfurilor, care au o
structură eterogenă se includ atât bunurile pe care agentul economic le cumpără în
vederea vânzării în starea în care au fost achiziţionate, cât şi produsele finite
transferate de unităţile producătoare în magazinele proprii de prezentare şi desfacere,
precum şi acele active circulante materiale de natura materiilor prime, materialelor
consumabile, obiectelor de inventar, ambalajelor s.a. devenite disponibile în cadrul
patrimoniului unităţii economice şi care se vând terţilor aşa cum au fost cumpărate.
În vederea determinării costului de achiziţie al mărfurilor vândute şi a
nivelului stocurilor pe structurile impuse de obiectivele de gestiune, este necesară
organizarea unei contabilităţi analitice. În principiu această contabilitate este un
atribut al gestiunii interne, dar din motive legate de menţinerea şi controlul integrităţii
patrimoniale a fost transferată în contabilitatea financiară.
49
În consecinţă, în cazul folosirii inventarului permanent, contabilitatea analitică
a stocurilor, respectiv a stocurilor de mărfuri şi ambalaje, se poate organiza, în funcţie
de specificul activităţii, după una din metodele prezentate mai jos.
Metoda cantitativ-valorică presupune ţinerea unei evidenţe cantitative pe
categorii de stocuri la locul de depozitare, iar în contabilitate a evidenţei cantitativ-
valorice. Controlul exactităţii şi concordantei înregistrărilor din evidenţa de la locurile
de depozitare şi din contabilitate are la bază punctajul periodic realizat în urma
confruntării cantităţilor înregistrate în fişele de magazie cu cele din fişele de cont
analitic de la contabilitate.
Metoda cantitativ-valorică, pe sortimente de mărfuri, care se realizează cu
ajutorul fişelor de cont analitice, pentru valori materiale, deschise pe fiecare sortiment
de marfă. Cuprind: data, explicaţia, cantităţile intrate/ieşite şi stocul rămas după
fiecare operaţiune şi valorile corespunzătoare (debit, credit, sold) precum şi preţul
unitar pentru fiecare mişcare a mărfii.
Intrările se completează pe baza notelor de recepţie şi constatare de diferenţe,
iar ieşirile, pe baza facturilor. Valoarea de intrare a mărfii ieşite se calculează prin
metodele permise de Legea contabilităţii (cost mediu ponderat, FIFO sau LIFO).
Permite practicarea de către agentul economic a metodei inventarului
permanent la cost de achiziţie. Se poate aplica cu uşurinţă numai la întreprinderile „en
gros”
Dă posibilitatea realizării unei imagini fidele a patrimoniului (respectiv a
situaţiei mărfurilor) şi determinării unui rezultat din vânzarea mărfurilor corect.
Metoda cantitativ-valorică permite un control al gestiunilor prin punctaj
periodic între cantităţile de marfă înregistrate în fişele de magazie şi cele din fişele de
cont analitice de la contabilitate.
Metoda operativ-contabilă constă în ţinerea, la locurile de depozitare, a
evidenţei cantitative a mărfurilor şi ambalajelor pe categorii, iar la contabilitate a
evidentei valorice desfăşurate pe gestiuni. Controlul exactităţii şi concordanţei
50
înregistrărilor din evidenţa depozitelor cu cele din contabilitate se realizează lunar,
prin evaluarea stocurilor cantitative transcrise din fişele de magazie în registrul
stocurilor, în care se consemnează la sfârşitul fiecărei luni stocurile grupate pe conturi
şi valoarea calculată pentru cantităţile din stoc pe baza preţului de înregistrare.
Metoda global-valorică presupune ţinerea evidenţei bunurilor doar din punct
de vedere valoric atât la nivel de gestiune cât şi în contabilitate iar controlul
concordanţei înregistrărilor efectuate la gestiuni cât şi în contabilitate se efectuează la
anumite intervale de timp.
Contabilitatea analitică a mărfurilor şi ambalajelor la SC „PIETRELE
DOAMNEI” SA Câmpulung Moldovenesc este organizată după metoda global-
valorică cu ajutorul unui program de gestiune pe calculator. Acest program presupune
înlocuirea, în cadrul fiecărei gestiuni a înregistrării mişcărilor de stocuri din fisa de
magazie, cu evidenţierea zilnică, pe fiecare gestiune, a intrărilor şi ieşirilor de stocuri
în raportul de gestiune, pe baza căruia se stabileşte soldul aferent fiecărei zile.
Întocmirea raportului zilnic de gestiune se face în două exemplare. Primul exemplar,
împreună cu raportul fiscal al caselor de marcat se transmite compartimentului
contabilitate unde are loc verificarea realităţii şi legalităţii documentelor înscrise în
raportul de gestiune şi apoi înregistrarea în evidenţa contabilă a gestiunii respective, şi
implicit, în contabilitatea sintetică a societăţii.
Metoda global-valorică pe gestiune se realizează cu ajutorul fişelor de cont
pentru operaţii diverse deschise pe gestiuni. Acestea cuprind numai date valorice:
valoarea mărfurilor intrate (debit) ieşite (credit) şi a stocului (sold) care se
înregistrează pe baza documentelor centralizatoare: „Recapitulaţia mărfurilor şi
ambalajelor primite în ziua de..-„ şi „Centralizatorul vânzărilor zilnice….”
Deşi permite aplicarea unei singure metode de contabilizare a stocurilor şi
operaţiilor cu mărfuri şi anume metoda inventarului intermitent, se practică şi de către
agenţii economici care aplică metoda inventarului permanent la preţ de vânzare cu sau
fără TVA. Respectiv unităţi cu amănuntul şi de alimentaţie publică.
51
În aceste condiţii nu se asigură redarea unei imagini fidele a situaţiei
mărfurilor şi determinarea unui rezultat corect din vânzarea mărfurilor.
2.6.1.1. Metode de organizare a contabilităţii mărfurilorsunt:
1. Metoda inventarului permanent:
- Metoda inventarului permanent la cost de achiziţie
- Metoda inventarului permanent la cost standard
- Metoda inventarului permanent la preţ de vânzare
2. Metoda inventarului intermitent
Metoda inventarului permanent
Metoda inventarului permanent asigură cunoaşterea în orice moment a
nivelului stocurilor, cu ajutorul conturilor de mărfuri, realizându-se în acest fel un
inventar scriptic continuu. În acest sens în contul „Mărfuri” se înregistrează toate
operaţiile de intrare şi ieşire, ceea ce permite stabilirea şi cunoaşterea în orice moment
a stocurilor, atât cantitativ cât şi valoric.
Determinarea nivelului stocurilor impune ca toate operaţiunile de intrare-ieşire
să fie evaluate la acelaşi tip de preţ indiferent care ar fi acesta.
Plecând de la posibilele preţuri de evaluare, metoda inventarului permanent se
poate prezenta în mai multe variante:
a) Inventar permanent la cost de achiziţie
b) Inventar permanent la cost standard
c) Inventar permanent la preţ de vânzare
Metoda inventarului permanent la cost de achiziţie
Se caracterizează prin evaluarea stocurilor şi mişcării mărfurilor la cost de
achiziţie care de regulă este fluctuant pentru acelaşi sortiment de marfă. Această
fluctuaţie presupune calculul costului de achiziţie aferent mărfurilor vândute după
anumite procedee şi nume:
52
- procedeul costului mediu ponderat;
- procedeul epuizării succesive a stocurilor
Pentru reducerile de preţ cu caracter comercial (bonificaţii, remize, risturne):
Dacă reducerile se acordă la facturarea mărfii, determină reducerea preţului de
vânzare la furnizor, respectiv a costului de achiziţie la client. În consecinţă, furnizorul
va reflecta preţul de vânzare redus, iar clientul costul de achiziţie redus.
Dacă reducerile se acordă ulterior facturării, se consideră o cheltuială de
exploatare la furnizorii care le acordă, şi un venit din exploatare la clientul care le
primeşte.
Metoda inventarului permanent la cost standard - se poate aplica în condiţiile
unei relative stabilităţi a preţurilor, astfel încât, înainte de corectarea cu diferenţele,
costul standard al mărfii ieşite să aibă o valoare informaţională (fiind foarte apropiat
de costul efectiv de achiziţie).
a) Principiile metodei
- evaluarea stocurilor, intrărilor şi ieşirilor de mărfuri la cost standard (prestabilit
pe baza preţurilor perioadei precedente).
Periodic costul standard se actualizează în funcţie de evoluţia reală a
preţurilor.
- calculul şi înregistrarea diferenţei între costul standard şi costul de achiziţie
efectiv atât pentru stocuri cât şi pentru intrări şi ieşiri
Metoda inventarului permanent la preţ de vânzare
Principiile metodei:
Evaluarea stocurilor, intrărilor şi ieşirilor de mărfuri se face la preţ de vânzare;
preţul de vânzare include costul de achiziţie şi marja brută.
Consecinţă: deoarece evaluarea mărfurilor se face la preţ de vânzare, unitatea
are datoria să calculeze şi să înregistreze diferenţa dintre preţul de vânzare şi costul de
53
achiziţie, adică marja brută aferentă mărfurilor intrate, ieşite şi rămase în stoc.
Această metodă este agreată de 80% din întreprinderile cu amănuntul şi de
alimentaţie publică din România deoarece a fost practicată în perioada existenţei
economiei planificate şi centralizate, când preţul de vânzare se caracteriza prin
unicitate şi caracter fix pentru acelaşi sortiment de marfă. De aceea era posibilă
aplicarea ei în condiţiile organizării unei contabilităţi analitice global-valorice pe
gestiune.
În prezent, suntem de părere că metoda prezintă nenumărate dezavantaje şi, în
plus, permite fie încălcarea unor principii contabile, fie denaturarea situaţiei
patrimoniale şi a rezultatului aferent vânzării.
Astfel, preţul de vânzare la care se evaluează marfa la intrarea în patrimoniu
nu mai este de actualitate la vânzare ei. Evident, întreprinderea poate vinde marfa la
preţul de vânzare al pieţii. Dar, atunci preţul de vânzare la care s-a evaluat marfa
devine un simplu preţ de înregistrare fără valoare informaţională. Şi în plus se naşte
întrebarea: „De ce mai calculez un preţ dacă la vânzare practic altul?”
Nu este posibilă aplicarea metodei în condiţiile unei contabilităţi analitice
global-valorice, pe gestiune. Aceasta deoarece preţul de cumpărare al aceleiaşi mărfi
se diferenţiază în funcţie de calea de intrare a ei şi perioada intrării. Deşi procentul de
marjă se menţine plecând de la preţuri de cumpărare diferite, preţul de vânzare va fi
diferit pentru acelaşi sortiment de marfă. În acest caz, în lipsa unei contabilităţi
analitice cantitativ-valorice, cine va hotărî ce cantitate se vinde la un preţ şi ce
cantitate la alt preţ.
Multe întreprinderi reevaluează marfa rămasă în stoc la preţul de vânzare al
ultimului lor intrat. Astfel se încalcă principiul „costului istoric”, conform căruia
marfa iese din patrimoniu la valoarea la care a intrat. Şi, în plus, marfa nu a fost
supusă unei prelucrări suplimentare pentru a-i adăuga sau scădea din valoare. Se
încalcă şi principiul prudenţei conform căruia plusvaloarea nu se înregistrează în
contabilitate.
54
În situaţia în care se descarcă gestiunea pentru mărfurile vândute global-
valoric pe bază de monetar din vânzări, este posibilă denaturarea rezultatului şi a
situaţiei patrimoniale. Astfel, dacă marfa s-a vândut la ultimul preţ de vânzare calculat
şi acesta este şi cel mai mare, în situaţia vânzării întregii cantităţi existente în
întreprindere, soldul contului „Mărfuri” n-ar fi zero ci creditor. Calculând marja
aferentă vânzării pe baza unui coeficient aplicat la suma încasată pe bază de monetar
se denaturează şi costul de achiziţie al mărfii vândute şi implicit rezultatul din
exploatare.
În consecinţă, există nenumărate argumente pentru renunţarea la această
metodă. Evident, orice altă variantă a metodei inventarului permanent reclamă o
contabilitate analitică cantitativ-valorică pe sortiment de marfă, lucru imposibil în
condiţiile inexistenţei unei reţele de calculatoare în punctele de vânzare.
Metoda inventarului intermitent
Caracterizare
Metoda inventarului intermitent se poate aplica la întreprinderile mici şi
mijlocii şi presupune stabilirea ieşirilor şi înregistrarea lor în contabilitate pe baza
inventarierii stocurilor la finele perioadei.
Valoarea ieşirilor de mărfuri se determină conform relaţiei:
Costul de = Valoarea + Valoarea - Valoarea
achiziţie a stocului intrărilor stocului
mărfurilor iniţial final
vândute
(Camv) (Si) (I) (Sf)
sau altfel corelate elementele:
Cmv = I + (Si – Sf)
Relaţia Si – Sf semnifică variaţia stocurilor.
55
Când Sf < Si, Camv este mai mare decât costul de achiziţie al intrărilor
(Camv = I + Si – Sf) şi exprimă o diminuare de stoc.
Când Sf > Si, Camv este mai mic decât costul de achiziţie al intrărilor
perioadei (Camv = I + Si – Sf) şi exprimă o majorare de stoc.
Generalizând relaţia se poate prezenta :
Camv = I + Variaţia stocurilor
A. CAZUL INVENTARULUI PERMANENT
Societatea comercială „PIETRELE DOAMNEI” SA Câmpulung
Moldovenesc cu activitate de desfacere a mărfurilor cu amănuntul dispune la
începutul lunii de mărfuri în valoare de 1190 lei la preţ cu amănuntul inclusiv TVA
(Valoarea TVA – 190 lei) cu o diferenţă favorabilă (adaos comercial) de 200 lei.
În cursul perioadei de gestiune au loc următoarele operaţii privind mărfurile,
aşa cum rezultă din jurnalul pentru cumpărări:
Se achiziţionează mărfuri: preţ de cumpărare 1400 lei, TVA deductibilă 266
lei, preţul de vânzare 1750 lei, TVA inclus în preţul de vânzare 332,5 lei, preţ de
vânzare inclusiv TVA 2082,5 lei.
Notă: La contul 378 s-a înregistrat adaosul comercial, respectiv valoarea de
1400 lei x 25%
371 „Mărfuri” 2.082,50 = %
401 ,, Furnizori “ 1.400
378 ,, Diferenţe de preţ “ 350
4428 ,, TVA neexigibilă” 332.50
4426 ,,TVA deductibilă “ = 401 ,, Furnizori “ 266
S-au vândut mărfuri cu plata în numerar, aşa cum rezultă din jurnalul pentru vânzări:
56
Valoarea mărfurilor vândute ( inclusiv TVA ) 1400 lei
Din care: TVA 1400/1.19*19% 223.53 lei
Valoarea la preţ de vânzare fără TVA 1176.47 lei
5311 ,, Casa în lei “ = % 1400 lei
707 ,, Venituri din vânzarea mărfurilor “ 1176.47 lei
4427 ,, TVA colectata “ 223.53 lei
Descărcarea la sfârşitul lunii a gestiunii, cu valoarea mărfurilor, vândute
presupune calcule şi înregistrări:
determinarea coeficientului mediu de diferenţe de preţ (adaos comercial)
k = TSC ct.378/ TSD ct.371 – TSC ct.4428 x 100 = 550/2750 x 100 = 20% *
determinarea diferenţei de preţ aferente mărfurilor în stoc (∆s) aplicarea cotei
procentuale de diferenţe (k) asupra valorii mărfurilor rămase în stoc (sold final cont
371 – sold final cont 4428)
∆s = (1872,5 – 298,97) x 20/100 = 1573,53 x 20/100 = 314,70 lei
determinarea diferenţei de preţ (adaos comercial) aferent mărfurilor vândute (⌂v):
∆v = TSC ct.378 - ⌂s = 550 – 314,70 = 235,30lei
calculul costului mărfurilor vândute:
1400 – (223,53 + 235,30) = 941,17 lei
Articolul contabil va fi următorul:
% = 371 ,, Mărfuri “ 1400 lei
4428 ,, TVA neexigibilă ” 223,53
378 ,, Diferenţe de preţ la mărfuri “ 235,30
607 ,, Cheltuieli privind mărfurile “ 941,17
După aceste înregistrări, soldul contului de mărfuri 1872,50 lei reprezintă
57
valoarea la preţ de vânzare inclusiv TVA, a mărfurilor în stoc. Controlul gestionar
presupune inventarierea mărfurilor şi compararea totalului valorii inventarului, adică
soldul faptic, cu soldul scriptic al contului de mărfuri, rezultând fie minus, fie plus de
inventar la preţ cu amănuntul, inclusiv TVA.
Pentru un calcul cât mai corect este indicat ca atât la numărătorul cât şi la
numitorul acestui raport să se ia în considerare soldul iniţial la 01.01 şi rulajul
creditor/debitor pe perioada de la 01.01 până la sfârşitul perioadei de calcul.
Pentru înregistrarea plusului de inventar este necesar să se determine adaosul
comercial, cât şi TVA-ul aferent acestui plus şi, prin scăderea acestor elemente se află
valoarea la preţ de cumpărare a mărfurilor constatate în plus cu care se vor diminua
cheltuielile privind mărfurile.
Exemplu: Se consideră că în urma inventarului s-a stabilit totalul faptic de
187300,50 lei. Deci:
Sold faptic 187300,50 lei
Sold scriptic 187200,50 lei
Plus de inventar ( în preţ de vânzare, inclusiv TVA ) 100 lei
TVA = 100/1.19x19% = 15,97 lei 15,97 lei
Plus de inventar la preţ fără TVA 84,03 lei
Adaos comercial = ( 84,03 x 20 )/100 = 16,81 lei
Costul mărfurilor în plus 67,22 lei
371 ,, Mărfuri “ = % 100 lei
378 ,, Diferente de preţ la mărfuri “ 16,81 lei
4428 ,, TVA neexigibilă “ 15,97 lei
607 ,, Cheltuieli privind mărfurile “ 67,22 lei
In cazul minusurilor de inventar neimputabile, articolul contabil va fi cel
anterior, doar inversat, adică:
58
% = 371 ,, Mărfuri “ 100 lei
378 ,, Diferente de preţ la mărfuri “ 16,81 lei
4428 ,, TVA neexigibilă “ 15,97 lei
607 ,, Cheltuieli privind mărfurile “ 67,22 lei
În cazul minusurilor imputabile, alături de înregistrarea de mai sus, efectuată
pentru descărcarea contului de mărfuri cu valoarea lipsei, se va întocmi, pentru
imputarea lipsei, următorul articol contabil:
461 ,, Debitori diverşi “ = % 100 lei
7711 ,,Venituri din despăgubiri şi penalităţi“ 84,03 lei
4427 ,,TVA colectată “ 15,97 lei
Pentru regularizarea taxei pe valoare adăugată se efectuează înregistrarea:
% = 4426 ,, TVA deductibilă “ 266 lei
4427 ,,TVA colectată“ 223,53 lei
4424 ,,TVA de recuperat” 42,47 lei
Observaţie: Conturile 607 ,,Cheltuieli privind mărfurile” şi 707 ,,Venituri din
vânzarea mărfurilor“ se închid pe seama contului de rezultate 121 ,,Profit şi pierdere“.
Exemplul se referă la comerţul cu amănuntul şi întrucât evidenţa acestor
gestiuni se ţine global valoric, la nivel de unitate, este necesară folosirea preţului de
vânzare cu amănuntul, inclusiv TVA ca preţ de înregistrare. În această situaţie pentru
considerentele mai înainte prezentate, se folosesc conturile 4428 ,,TVA neexigibilă“
şi 378 ,,Diferenţe de preţ la mărfuri“
În condiţiile practicării metodei ,,inventarului intermitent“, mărfurile se
înregistrează direct pe cheltuieli în momentul aprovizionării, evident evaluându-se la
preţul efectiv de cumpărare, astfel că nu mai este necesară folosirea pentru scopul
59
arătat mai înainte a conturilor 4428 ,,TVA neexigibilă“ şi 378 ,,Diferenţe de preţ la
mărfuri“ aşa cum se constată din aplicaţia următoare.
B. CAZUL INVENTARULUI INTERMITENT
La începutul exerciţiului se preia în exploatare preţul de cumpărare al
mărfurilor din stoc.
607 ,, Cheltuieli privind mărfurile “ = 371 ,, Mărfuri “ 800 lei
Înregistrarea costului mărfurilor aprovizionate:
% = 401 ,, Furnizori “ 16.66 lei
607 ,,Cheltuieli privind mărfurile“ 14.00 lei
4426 ,,TVA deductibilă “ 2.66 lei
Înregistrarea vânzării mărfurilor cu numerar:
5311 ,, Casa în lei “ = % 1400 lei
707 ,,Venituri din vânzarea mărfurilor“ 1176,47 lei
4427 ,,TVA colectată“ 223,53 lei
Înregistrarea la sfârşitul lunii a costului mărfurilor în stoc pe baza inventarierii în
valoare de 1.259,50 lei.
371 ,, Mărfuri “ = 607 ,, Cheltuieli privind mărfurile “ 1259,50 lei
Determinarea costului mărfurilor vândute care se va transfera, ca şi în cazul
anterior, asupra contului 121 ,,Profit şi pierdere“ se efectuează pe baza relaţiei:
60
E = Si+I-Sf = 800 + 1400 – 1259,50 = 940,50 lei.
Metoda de contabilitate a mărfurilor la preţ de vânzare în condiţiile organizării
analitice global – valorice exemplificată mai sus este aplicabilă într-o economie în
care preţul de vânzare s-ar caracteriza prin unicitate şi caracter fix pentru acelaşi
sortiment de marfă.
În condiţiile de azi ale economiei din România, metoda prezintă nenumărate
dezavantaje şi în plus permite fie încălcarea unor principii contabile, fie denaturarea
situaţiei patrimoniale şi a rezultatului financiar. În consecinţă se poate renunţa la
metoda global valorică în favoarea metodei cantitativ valorice, pe sortimente de
marfă, soluţie greu de optat în condiţiile inexistentei unei dotări corespunzătoare cu
calculatoare a reţelei comerciale.
Pentru exemplificarea metodei de evidenţă la preţ de vânzare în condiţiile
contabilităţii analitice cantitativ valorice pe sortimente (pentru simplificare se ia un
singur sortiment V), se consideră următoarele date:
Stoc la începutul perioadei:
sortimentul V la preţ de vânzare 100 u x 5 lei = 5.000 lei
marja brută redusă (Mr) 20% 1.000 lei
cost de achiziţie (preţ de cumpărare) 4.000 lei
Notă: Pentru simplificare se face abstracţie de TVA
Operaţii în cursul exerciţiului:
cumpărarea de mărfuri: 600 u, sortimentul V
Pc 600 u x 4,5 lei = 2.700 lei
Mb 25% x 2.700 lei = 675 lei
Pv total 3.375 lei
Pv unitar 3.375 lei / 600 u = 5,625 lei/u
61
371 ,,Mărfuri“ = % 3.375 lei
401 ,, Furnizori “ 2.700 lei
378 ,, Diferente de preţ la mărfuri” 675 lei
Vânzare de mărfuri: 800 u, sortimentul V
Pv 800 u x 5.000 lei = 4.000 lei
Mr 20% = 800 lei
Costul mărfii vândute (Pc) = 3.200 lei
vânzarea mărfurilor către clienţi
411 ,, Clienţi “ = 707 ,,Venituri din vânzarea mărfurilor“ 4.000 lei
ieşirea din gestiune a mărfurilor
% = 371 ,, Mărfuri “ 4.000 lei
607 ,,Cheltuieli privind mărfurile“ 3.200 lei
378 ,,Diferente de preţ la mărfuri“ 800 lei
Cumpărări de mărfuri: 400 u, sortimentul V
Pc 400 u x 4.600 lei = 1.840 lei
Mb 25% x 1.840.000 lei = 460 lei
Pv total 2.300 lei
Pv unitar 2.300.000 lei/400 u = 5,75 lei
371 ,, Mărfuri “ = % 2.300 lei
401 ,, Furnizori “ 1.800 lei
378 ,, Diferente de preţ la mărfuri “ 460 lei
62
Vânzare de mărfuri: 900 u, sortimentul V, din care: 200 u din stoc (atâtea au mai
rămas din cele 1.000 u, după ce s-au vândut, la op.2, 800 u), 600 u din primul lot
intrat (op.1) şi se completează cu 100 u din următorul lot intrat (op.3).
200 u x 5 lei = 1.000 lei
600 u x 5,625 lei = 3.375 lei
100 u x 5,75 lei = 575 lei
Pv 4.950 lei
Mr 20% 990 lei
Costul mărfurilor vândute 3.960 lei
Vânzarea mărfurilor către clienţi
411 ,, Clienţi “ = 707 ,, Venituri din vânzarea mărfurilor “ 4.950 lei
Ieşirea din gestiune a mărfurilor
% = 371 ,, Mărfuri “ 4.950 lei
607 ,, Cheltuieli privind mărfurile “ 3.960 lei
378 ,, Diferente de preţ la mărfuri “ 990 lei
63
După operaţiile efectuate, situaţia conturilor se prezintă astfel:
D 371 ,, Mărfuri “ C
Si: 1.000 x 5 = 5.000
600 x 5,625 = 3.375
3) 400 x 5,75 = 2.300
800 x 5 = 4.000
4) 200 x 5 = 1.000
600 x 5.625 = 3.375
100 x 5.75 = 4.950
TSD 10.675
SFD 1.725
TSC 8.950
D 378 ,, Diferenţe de preţ la mărfuri “ C
800
4) 990
Si: 1.000
675
3) 460
TSD 1.790 TSC: 2.135
SFC: 345
Calculul Costului de achiziţie (preţul de cumpărare) al mărfurilor în stoc:
- Stoc preţ de vânzare 1.725 lei
- marja stoc 20% 345 lei
- cost achiziţie (preţ de cumpărare) stoc 1.380 lei
La sfârşitul lunii se închid conturile de venituri şi cheltuieli pe seama contului
de rezultate.
Un specific aparte contabilităţii mărfurilor îl constituie reducerile comerciale
64
acordate cumpărătorului de către furnizorii de mărfuri şi care se înregistrează
diferenţiat după modul cum sunt evidenţiate în documente, respectiv pe facturile
fiscale ca reduceri comerciale sau ca reducere financiară, astfel:
Pentru reducerea financiară:
% 401 Furnizori
607 ,,Cheltuieli privind mărfurile “
4426 TVA deductibilă
cu sumele acordate înregistrate in roşu, şi,
401 Furnizori = %
767 Venituri din sconturi obţinute
4427 TVA colectată
2.6.2. Contabilitatea ambalajelorSe înregistrează intrarea în gestiune a unor ambalaje care circulă după principiul
vânzării-cumpărării la valoarea de 5.000 lei:
% = 401 „Furnizori” 5950
381 „Ambalaje” 5000
4426 „TVA deductibilă” 950
Se recepţionează ambalaje ce urmează a fi restituite furnizorului în valoare de
3.000 lei:
% = 401„Furnizori” 3570
409 „Furnizori-debitori” 3000
4426 „ TVA deductibilă” 570
Restituirea ambalajelor in care s-au expediat mărfurile către furnizori a căror
valoare este de 1000 lei.
401„Furnizori” = % 1190
409 „Furnizori-debitori” 1000
65
4426„ TVA deductibilă” 190
Se înregistrează casarea unor ambalaje degradate care se încadrează în normele legale
de perisabilitate precum şi degradări de ambalaje peste normele legale de
perisabilitate care nu se impută. Valoarea acestora la preţul de înregistrare este de 500
lei, şi respectiv 1000 lei cu TVA aferentă de 190 lei. Se întocmesc următoarele
articole contabile:
608 „Cheltuieli privind ambalajele” = 381 „Ambalaje” 500 lei
608 „Cheltuieli privind ambalajele” = 381 „Ambalaje” 1000 lei
635 „Cheltuieli cu alte im.şi taxe” = 4427 „TVA colectata” 190 lei
2.6.3. Contabilitatea provizioanelor pentru deprecierea stocurilor de mărfuri şi ambalaje
Provizioanele sunt destinate finanţării riscurilor şi cheltuielilor pe care
evenimente trecute sau actuale le fac probabile, cum sunt: litigii, cheltuieli cu reparaţii
de valori mari care se repartizează pe mai multe exerciţii, cheltuieli previzionate
pentru mărfuri la care se acordă perioada de garanţie.
În mod indirect, „ele reprezintă echivalentul unor datorii probabile generatoare
de pierderi sau de cheltuieli”
La încheierea exerciţiului financiar, în vederea reflectării în bilanţul contabil a
mărfurilor şi ambalajelor la valoarea de utilitate, pe seama exerciţiului financiar în
care se constată deprecierea reversibilă a stocurilor de mărfuri şi ambalaje, se recurge,
ca o consecinţă a principiului prudentei în contabilitate, la utilizarea provizioanelor.
Estimându-se că bunurile se vor deprecia cu 10 la sută din valoarea lor
contabilă, se constituie un provizion de 150.000 lei pe seama cheltuielilor de
exploatare pentru deprecierea activelor circulante care are ca scop evidenţierea în
bilanţul contabil a mărfurilor la valoarea reală a acestora prin înregistrarea:
6814 Cheltuieli de exploatare privind = 397 Provizioane pentru 150.000
66
provizioane pentru deprecierea activelor circulante deprecierea mărfurilor
La sfârşitul anului contul de cheltuieli se creditează prin debitarea contului de
profit şi pierdere pentru suma de 150.000 lei iar mărfurile se reflectă în bilanţ ca
diferenţa între soldul debitor al contului 371 şi soldul creditor al contului 397 iar în
anul următor, în funcţie de deprecierea reală stabilită de piaţă, deprecierea poate fi
superioară, egală sau inferioară provizionului constituit, urmând a se înregistra un
provizion suplimentar, anularea sau transferarea la venituri a acestuia. Se pot întocmi
următoarele articole contabile:
6814 Cheltuieli de exploatare privind = 397 Provizioane pentru 10.000
provizioane pentru deprecierea activelor deprecierea mărfurilor
circulante
sau
397 Provizioane pentru = 7814 Venituri din provizioane 150.000
deprecierea mărfurilor pentru deprecierea activelor
şi
7814 Venituri din provizioane 150.000 = 121 Profit şi pierdere 150.000
pentru deprecierea activelor.
Se menţionează că unele provizioane constituite sunt recunoscute fiscal (cele
pentru clienţi incerţi, în cuantum de 25% din valoarea sumelor de încasat de la clienţii
incerţi, sau pentru garanţii acordate clienţilor în termenul de garanţie al produselor)
iar alte provizioane pentru deprecierea stocurilor nu sunt recunoscute fiscal de
legislaţia în vigoare1.
1 A se vedea Legea 571/2003 privind Codul fiscal publicată in Monitorul Oficial al Romaniei, Partea I, Nr.927/23.12.2003
67
CAPITOLUUL III. POSIBILITĂŢI DE ANALIZĂ ŞI CONTROL ÎN SFERA APROVIZIONĂRII ŞI DESFACERII
3.1. Analiza principalilor indicatori economico-financiari privind mărfurile şi ambalajele
Cunoaşterea condiţiilor în care se desfăşoară activitatea economică şi iniţierea
unor „acţiuni bine definite pentru realizarea cât mai eficientă a scopului propus”1 sunt
premize ale unei conduceri ştiinţifice performante în orice domeniu al activităţii
umane incluse în categoria fenomenelor economice de vânzare cumpărare a bunurilor.
Rolul analizei este considerabil amplificat în contextul mecanismelor pieţei
odată cu creşterea gradului de complexitate a activităţii economice şi financiare a
întreprinderii, cu profunde implicaţii în procesul de conducere, care nu se mai poate
realiza numai pe bază de experienţă şi rutină, necesitând în plus analize pertinente
care să stea la baza deciziilor operative şi strategice.
Prin descompunerea fenomenelor economice pe elementele lor componente
pot fi descoperite relaţiile de cauzalitate între activităţile cu caracter economic
consumatoare de resurse şi generatoare de rezultate, analiza economico-financiară
situându-se la intersecţia funcţiunilor întreprinderii cu atributele conducerii.
Rezultatele analizei economico-financiare pot fi concretizate în diagnosticul
economico-financiar, un demers necesar pentru realizarea studiilor de fezabilitate,
pentru evaluarea întreprinderii sau în alte scopuri.
Elementele de calcul luate în analiza vânzărilor de mărfuri şi ambalaje sunt
volumul desfacerilor şi cota medie de adaos comercial, vânzările de mărfuri şi
ambalaje determinându-se prin înmulţirea volumului desfacerilor de mărfuri şi
ambalaje cu cota procentuală medie de adaos comercial, după relaţia:
Vmf = R * A / 10
Tabel nr. 13
1 S. Petrescu, Analiza Economico-Financiară, Facultatea de economie şi administrarea afacerilor, Universitatea “Al.I.Cuza” Iaşi, 2005
68
Explicaţii 2004 2005 Abateri Indici
( % )
Cifra de afaceri
(volum
desfaceri-R)
1364 1543
+179 113.0
Cota
medie de adaos
( A ) - %
23 25 +2 108.7
Vânzări mărfuri
şi ambalaje
(Vmf)- mil.ron
313.7 385.8 +72.1 123
Din analiza datelor de mai sus se constata următoarele:
Modificarea vânzărilor de mărfuri şi ambalaje este diferenţa
∆ = Vmf1 – Vmf0 = 385.8 – 313.7 = + 72,1
Factorii de influenţă sunt următorii:
∆ = ∆R + ∆A, în care:
∆R = ( R1 – R0 )*A0/100 = + 179*30/100 = = +53.8 mil. ron;
∆A = R1(A1-A0)/100 = 1364* +2/100 = +27.3 mil ron.
Prin însumare se verifică egalitatea:
∆R + ∆A = + 53,8 + 27,3 = 72.1 = ∆Vmf
Modificarea relativă: ∆r = Ivm – 100 = 123 -100 = 23 %
Factorii de influenţă sunt următorii:
∆rVmf = ∆rR + ∆rA,
în care:
∆rR = ∆R/CA0*100= +53.8/313.7*100 = 16 %
∆rA = ∆A/CA0*100= +27.3/313.7*100= 7%
Prin însumare se verifică egalitatea:
69
∆rR + ∆rA = 16 + 7 = 23 = ∆rVmf
Deci, vânzările de mărfuri şi ambalaje au crescut prin creşterea cantităţii şi a
adaosului comercial.
3.2. Controlul gestionar al stocurilor de mărfuri şi ambalaje – parte componentă a sistemului general de control economico-financiar
Controlul gestionar al stocurilor de mărfuri şi ambalaje se realizează în primul
rând de către directorul societăţii care asigură coordonarea raportărilor statistice şi a
evidenţelor sintetice necesare elaborării prognozelor, semnează contractele cu
furnizorii, evaluează furnizorii şi preţurile, organizează licitaţiile pentru achiziţiile de
bunuri. Compartimentul financiar-contabil participă la controlul gestionar prin
controlul documentelor ce cuprind operaţiunile referitoare la drepturile şi obligaţiile
patrimoniale ale firmei, verificarea constituirii garanţiilor în numerar pentru
gestionari, controlul constituirii comisiilor de recepţie şi a documentelor de recepţie,
verificarea înregistrării în jurnalul de vânzări, efectuarea inventarierii periodice,
verificarea întocmirii şi circulaţiei documentelor primare, organizarea contabilităţii
analitice a mărfurilor şi ambalajelor, colectarea costurilor pe conturi sintetice şi
analitice, evidenta taxei pe valoarea adăugată. Compartimentul comercial asigură
pregătirea şi desfăşurarea negocierilor contractelor de cumpărare a mărfurilor,
aprovizionarea cu mărfuri, urmărirea respectării prevederilor cuprinse în contractele
de aprovizionare, valorificarea stocurilor de mărfuri fără mişcare şi cu mişcare lentă,
asigurarea condiţiilor de păstrare şi depozitare a mărfurilor, organizarea evidenţelor
realizării contractelor comerciale şi a comenzilor.
CAPITOLUL IV. POSIBILITĂŢI DE INFORMATIZARE ÎN SFERA
70
CIRCULAŢIEI MĂRFURILOR ŞI AMBALAJELOR
4.1. Conceptele de sistem informaţional şi sistem informaticPentru a exista, orice societate, indiferent la ce nivel se situează şi de
obiectivul sau obiectul de activitate, are nevoie de informaţii. Obţinerea şi
transmiterea acestora presupune existenţa unui sistem care să asigure atât culegerea şi
prelucrarea datelor, cât şi diseminarea informaţiilor obţinute, cu mijloace cât mai
performante şi eficiente1.
Conceptul de sistem informaţional a fost definit ca un ansamblu de resurse
umane şi de capital, investite într-o unitate economică, în vederea colectării şi
prelucrării datelor necesare producerii informaţiilor, care vor fi folosite la toate
nivelurile decizionale ale conducerii şi controlului activităţilor organizaţiei. Sistemele
informaţionale reprezintă o componentă funcţională a organizaţiilor, care se
integrează în ansamblul celorlalte elemente funcţionale ale acestora, reprezentând una
dintre problemele importante ale conducerii. Planificarea sistemului informaţional
este un ansamblu ordonat de mijloace de evaluare a cerinţelor informaţionale ale unei
organizaţii şi de definire a sistemelor informaţionale, a bazelor de date precum şi a
tehnologiilor ce vor satisface aceste cerinţe.
Din experienţa acumulată s-a ajuns la concluzia că operaţiunea de planificare
a proiectelor de dezvoltare nu se derulează după un proces informatic, ceea ce
conduce la o alocare neadecvată a resurselor existente. Necesitatea îmbunătăţirii
sistemului de identificare şi selecţie a proiectului sistemului informatic rezultă din
luarea în considerare a mai multor factori cum ar fi costurile sau determinarea
utilizatorilor să-şi creeze propriile lor sisteme sau să procure alte aplicaţii
incompatibile cu întregul sistem. În concluzie, proiectele propuse pentru rezolvarea
unor probleme trebuie sa fie identificate şi selectate în strânsă concordanţă cu cadrul
organizatoric existent, ceea ce presupune abordarea concomitentă a planificării
1 D. Oprea, Sisteme informaţionale contabile, Facultatea de economie si administrarea afacerilor,Universitatea “Al.I.Cuza” Iaşi, 2003
71
sistemelor informatice.
4.2. Descrierea sistemului informaţional al firmei Pietrele Doamnei SA Sistemul informatic financiar contabil existent la SC PIETRELE DOAMNEI
SA este caracterizat de existenţa mai multor aplicaţii independente, dezvoltate de
echipe independente şi la momente diferite, fără a se realiza o integrare a lor. Lipsa
integrării acestor aplicaţii generează numeroase deficienţe în funcţionarea sistemului
informaţional cum ar fi un efort suplimentar de culegere a datelor, deoarece unele date
sunt necesare în două sau mai multe aplicaţii, ceea ce determină culegerea lor de mai
multe ori, necesitatea unui spaţiu mai mare de stocare şi arhivare, situaţii de
inconsistenţă a datelor care face dificilă înregistrarea acestora în contabilitate.
Sistemul presupune existenţa unui nomenclator de stocuri pe categorii, clase,
grupe, subgrupe astfel încât în cadrul fiecărei subdiviziuni figurează mărfurile cu
trăsături comune şi cu culegerea datelor într-un program de gestiune comercială pe
baza relaţiei Stocuri iniţiale + Intrări – Ieşiri = Stocuri finale având în vedere codul
mărfurilor şi valoarea de achiziţie a acestora (înscrisă în factura fiscală a furnizorului),
calculul automat al adaosului comercial şi al taxei pe valoarea adăugată neexigibilă în
funcţie de magazinul unde se desface reperul respectiv şi preţul de vânzare cu
amănuntul al acestuia.
Ciclul contabil începe de fiecare dată cu starea iniţială a mărfurilor şi
ambalajelor la care se adaugă creşterile intervenite în cursul perioadei de gestiune şi
se scad reducerile, iar pe această bază se determină starea finală, care devine o
componentă de calcul iniţială pentru perioada următoare, criteriul de calcul fiind cel al
periodizării.
Inventarierea la sfârşitul lunii a stocurilor de mărfuri şi ambalaje existente
permite repartizarea adaosului comercial, a taxei pe valoarea adăugată devenită
exigibilă şi a cheltuielilor aferente mărfurilor vândute în luna respectivă.
În urma studierii documentaţiei firmei s-au obţinut informaţii suplimentare
72
privind procesele de prelucrare care au loc şi care sunt grupate în funcţie de
principalele operaţiuni economice:
- aprovizionare cu materiale şi mărfuri:
- evidenţa operativă a tranzacţiilor cu mărfurile şi ambalajele;
- inventarierea stocurilor;
- actualizarea stocurilor;
- evidenta furnizorilor.
Societatea comercială „PIETRELE DOAMNEI” SA mai utilizează un
program de contabilitate prin care se culeg toate intrările de mărfuri şi ambalaje,
precum şi alte materiale utilizate în societate, conform facturilor fiscale ale
furnizorilor şi cu ajutorul căruia se generează jurnalele de vânzări şi cumpărări din
luna respectivă, încasările zilnice în numerar şi bănci, care generează automat note de
contabilitate şi registrul jurnal, închide conturile de venituri şi cheltuieli şi generează
balanţe de verificare contabile analitice şi sintetice.
Datele culese prin programul de gestiune comercială privind intrările de
stocuri de mărfuri şi ambalaje pot fi transferate în programul contabil pentru
determinarea valorii intrărilor de mărfuri şi întocmirea notelor contabile aferente
acestei operaţiuni.
4.3. Prototip de sistem expert privind analiza principalilor indicatori economico– financiari din sfera comerţului cu mărfuri şi ambalaje
4.3.1. Identificarea problemei Sistemele expert sunt programe concepute pentru a raţiona în scopul rezolvării
problemelor pentru care în mod obişnuit se cere o expertiză umană considerabilă. O
organigramă a dezvoltării unui sistem expert cuprinde lumea reală, un expert, un
programator, un calculator şi un utilizator. Prototipul de sistem expert are ca obiective
urmărirea evidenţei contabile a mărfurilor şi ambalajelor pe baza datelor din
documentele de intrare în gestiune a mărfurilor şi a caselor de marcat fiscale din
73
magazinele de desfacere, astfel încât să se poată stabili stocul de mărfuri şi ambalaje
instantaneu în toate magazinele aceleiaşi societăţi comerciale.
4.3.2.Achizitia cunoaşteriiAchiziţia cunoaşterii este procesul de colectare, structurare şi organizare a
cunoaşterii, din una sau mai multe surse, in scopul de a o depozita în sistemele expert
şi a o utiliza la soluţionarea problemelor din acel domeniu de activitate. Este un
proces în cinci faze: identificarea, conceptualizarea, formalizarea, implementarea şi
testarea.
4.3.3.Conceperea şi testarea proiectuluiProiectantul determină întreaga configuraţie a proiectului, tipul şi numărul
regulilor care trebuie utilizate, testarea cu cazuri istorice sau ipotetice solicitând în
permanenţă opinia expertului. Prin urmare, un prototip este cea mai bună dovedire a
fezabilităţii şi întrezărire a şanselor de reuşită, încă înainte de luarea unor decizii
majore de investiţii într-un proiect riscant. Demonstraţiile permise cu ajutorul
prototipului vor permite aprobarea şi finanţarea proiectului. Actualizarea şi extinderea
se referă la adăugarea de noi cunoştinţe în sistem şi determina modificarea regulilor, a
comportamentului sistemului prin noi linii de raţionament iar evaluarea periodică a
sistemului trebuie efectuată la intervale de 6-12 luni.
CONCLUZII ŞI PROPUNERI
74
Analizarea activităţii societăţii comerciale „PIETRELE DOAMNEI” SA ne
duce la concluzia că aceasta, datorită tradiţiei şi mărimii, ocupă un loc bine determinat
în comerţul cu amănuntul al localităţii în care este situată. Cifra de afaceri a cunoscut
o evoluţie crescătoare in ultimii doi ani iar gradul de îndatorare a patrimoniului
unităţii un nivel descrescător, fapt ce a determinat creşterea independenţei financiare
şi menţinerea unei durate relativ constante de achitare a furnizorilor.
Se semnalează însă nivelul relativ scăzut al fondului de rulment care a generat
costuri financiare suplimentare legate de finanţarea activităţii prin credit bancar, o
lichiditate relativ scăzută şi viteza de rotaţie lentă a stocurilor de mărfuri şi ambalaje.
Aceasta lichiditate scăzută pune în dificultate posibilitatea unei asigurări
optime cu mărfuri şi dificultăţi în asigurarea surselor financiare de modernizare a
activităţii de comerţ.
În vederea adaptării la condiţiile şi cerinţele pieţei se propune schimbarea
profilului unor magazine, eventual încheierea unor contracte de locaţiune pentru
magazinele nemodernizate cu introducerea unor clauze de dotare şi un program de
investiţii şi concomitent adaptarea structurii organizatorice a societăţii.
În ceea ce priveşte operaţiunile de achiziţii şi intrări de mărfuri se propune
realizarea operaţiunilor de aprovizionare directă de la furnizori, cel puţin pentru o
parte a produselor, în special a celor de natura bunurilor de larg consum cum ar fi
electrocasnice sau electronice şi renunţarea la aprovizionarea prin intermediari.
Prin această operaţiune urmează a se crea relaţii speciale cu furnizorii şi
posibilitatea de beneficia de facilităţi comerciale de natura reducerilor financiare sau
comerciale financiare care în acest moment sunt acordate intermediarilor.
Se poate discuta şi de o redimensionare corectă a patrimoniului şi a spaţiilor
comerciale, respectiv reducerea acestora în vederea diminuării cheltuielilor
administrative, ţinând cont că în majoritate construcţiile şi spatiile comerciale au fost
puse în funcţiune cu mai mulţi ani în urmă şi încă nu au fost modernizate.
75
Acest lucru ar determina creşterea profitului societăţii ca urmare a eliminării
unor costuri, în special cu încălzirea spaţiilor în perioada iernii, având în vedere şi
perioada lungă a anotimpului friguros care se întinde practic, pe aproape jumătate de
an calendaristic.
Gestiunea stocurilor de mărfuri ar putea fi integrată cu evidenţa contabilă în
vederea eliminării operaţiunilor de culegere dublă a datelor printr-un program
informatic integrat care ar putea stabili în orice moment inventarul mărfurilor aflate
în gestiune.
Ca un instrument al controlului care să stea la îndemâna conducerii societăţii
se propune introducerea contabilităţii de gestiune şi adaptarea acesteia în scopul
determinării corecte a cheltuielilor de transport aprovizionare aferente mărfurilor
aprovizionate, calculul costurilor indirecte precum şi determinarea cheltuielilor pe
activităţi.
Se propune, de asemenea o evaluare de către conducere a performanţelor
salariaţilor în vederea atingerii unui volum sporit al vânzărilor. În acest sens poate fi
modificat sistemul de salarizare a personalului, prin adăugarea la partea constantă a
remuneraţiei şi unui adaos variabil determinat în procent din valoarea lunară a
desfacerilor, stabilit diferenţiat pe natura mărfurilor vândute.
Creşterea volumului vânzărilor presupune, de cele mai multe ori, şi un
important efort investiţional, adică un mare consum de resurse cu o mare dinamică a
schimbărilor pe care acţionarii sunt uneori obligaţi sa-l facă pentru a tine piept
concurenţei.
76