Prof.univ.dr. Stela Toader

FISCALITATE COMPARATĂ ŞI TEHNICI DE OPTIMIZARE

FISCALĂ

1. Concepte, cacarcteristici, structuri ale sistemul fiscal. Tendinţe actuale ale impozitării în UE

2. Politica fiscală. Concept, sferă de cuprindere, obiective, principii şi reguli. Corelaţii macroeconomice ale evoluţiei sistemelor fiscale

3. Impozite directe. Comparaţii la nivel euroepean şi internaţional. Elemente de concurenţă fiscală. Dubla impunere internaţională. Preţurile de tranfer. Paradisurile fiscale. Coordonarea sistemelor de impozitare directă ale statelor membre UE

4. Impozite indirecte. Comparaţii la nivel european şi internaţional. Armonizarea sistemelor de impozitare indirectă ale statelor membre UE

5. Optimul fiscal. Concept, factori de influenţă. Bunăstarea socială ca efect al optimizării sistemului fiscal. Echitatea impozitării. Incidenţa fiscală. Evaziunea fiscală – eşec al politicii de atragere a veniturilor fiscale

6. Statul şi distribuţia echitabilă a bunăstării. Alocarea optimă Pareto. Teoria “Second Best”. Presiunea fiscală. Curba Laffer. Conturile generaţionale- metodă de determinare a impactului presiunii fiscale nete asupra comportamentului la nivel macroeconomic

7. Federalismul fiscal versus decentralizarea fiscală. Teorii, concepte, politici în statele europene şi alte state. Persepectivele decentralizării fiscale

„Impozitele sunt ceea ce plătim pentru o societate civilizată” – Oliver Wendell Holmes Jr.

CONCEPTE, CARACTERISTI, STRUCTURI ALE SISTEMULUI FISCAL

1.1. Necesitatea şi rolul impozitelor. Justificarea legitimităţii impozitelor şi consimţirea la plata acestora

Teoria contractului social = statul (autoritatea publică) este un produs al unei înţelegeri (“contract” între membrii societăţii) prin care aceştia renunţă la o parte din veniturile lor în schimbul protecţiei şi altor servicii oferite de autoritatea publică

Bunuri si servicii publice (utilităti publice) Apărarea naţională şi ordinea publicăAsistenţa medicalăInvăţământul şi culturaAsiguările şi protecţia socialăSectorul privat nu îşi asumă responsabilitatea furnizării anumitor bunuri şi servicii “oferite” de sectorul public – Eşecul pieţei în furnizarea bunurilor şi serviciilo dorite de societate

1.1. Necesitatea şi rolul impozitelor. Justificarea legitimităţii impozitelor şi consimţirea la plata acestora

Funcţiile statuluiFuncţiile tradiţionale (menţinerea ordinii interne,

administarea justiţiei, administrarea lucrărilor publice, apărarea naţională) – perioada “statului jandarm”/perioada “guvernului ieftin”

Funcţii moderne – Criza Economica Mondiala (1929-1933)Funcţia de stabilizare a activităţii economice şi de corecţie

a dezechilibrelorFuncţia de redistribuire a veniturilor şi a averilor şi de

protecţie a persoanelor defavorizate social Pentru îndeplinirea funcţiilor sale statul are nevoie de resurse financiare.Deşi metodele de finanţare a cheltuielilor publice au evoluat în decursul timpului, IMPOZITUL a fost şi continuă să fie principalul mijloc de procurare a resurselor financiare publice

1.1. Necesitatea şi rolul impozitelor. Justificarea legitimităţii impozitelor şi consimţirea la plata acestora

IMPORTANŢA JUSTIFICĂRII LEGITIMITĂŢII IMPOZITULUI DECURGE DIN IMPORTANŢA OBŢINERII CONSIMTĂMÂNTULUI CONTRIBUABILILOR FAŢĂ DE ACESTA, DEOARECE CU CÂT UN IMPOZIT APARE MAI LEGITIM ÎN OCHII CELUI CE TREBUIE SĂ PLATEASCĂ, CU ATAT MAI MARE ŞI MAI UŞOR VA FI CONSIMŢĂMÂNTUL ACESTUIA LA PLATA IMPOZITULUI.

Adesea impozitul vazut ca o penalizare din partea statului şi nu ca o modalitate de a ne fi asigurate condiţii mai bune de trai deoarece statul nu a reuşit încă să pună la punct un sistem eficient de distribuire şi folosire a resurselor băneşti acumulate din taxe şi impozite.

1.2. Conceptul de sistem fiscal şi functiile acestuia. Principiile unui sistem fiscal optimal

Sistemul fiscal este reprezentat de “totalitatea impozitelor instituite într-un stat, care-I procura acestuia o parte covârşitoare din veniturile bugetare, fiecare impozit având o anumită contribuţie şi un anumit rol regulator în economie” – [N.Hoanţă, 1995]

“Sistemul fiscal cuprinde ansamblul de concepte, principii, metode, procese, cu privire la o mulţime de elemente (materie impozabilă, cote, subiecţi fiscali) între care se manifestă relaţii care apar ca urmare a proiectării, legiferării, aşezării şi perceperii impozitelor şi care sunt gestionate conform legislaţiei fiscale în scopul realizării obiectivelor sistemului” – [C. Corduneanu, 1998]

1.2. Conceptul de sistem fiscal şi functiile acestuia. Principiile unui sistem fiscal optimal

Funcţiile – obiectivele sistemului fiscal

Funcţia de finanţare a cheltuielilor – randament fiscal cât mai ridicat

Funcţia de redistribuire a veniturilor şi averilor între membrii societăţii – asigurarea protecţiei persoanelor defavorizate social şi crearea unei anumite echităţi şi dreptăţi sociale

Funcţia de stabilizare a activităţii economice şi de corecţie a dezechilibrelor – asigurarea unei anumite eficienţe economice

“Capitalismul de piaţă generează mai degrabă inegalitate, decât armonie, faţă de valorile democratice. Sursele acestei inegalităţi nu pot fi remediate însă fără sacrificarea flexibilităţii şi a eficienţei economiilor capitaliste. Astel, redistribuirea prin intermediul fiscalităţii devine necesară” – James Tobin (1981, premiul Nobel pentru economie) – Eşecul pieţei în repartizarea veniturilor

Principiile unui sistem fiscal Principiile unui sistem fiscal optimaloptimal Principiul echitPrincipiul echităţăţii fiscale ii fiscale

◦ Impunerea să fie generală

◦ Stabilirea unui venit neimpozabil minim

◦ Asigurarea unui tratament fiscal identic pentru cei care sunt egali din punct de vedere al capacităţii de plată

◦ Stabilirea sarcinii fiscale în funcţie de puterea de contribuţie a plătitorului

Principiul eficienPrincipiul eficienţeţei i îîncasncasăării impozitelor rii impozitelor (randamentului fiscal)(randamentului fiscal)◦ Asigurarea caracterului universal al

impunerii◦ Eliminarea posibilitaţilor de sustragere

de la impunere◦ Reducerea cheltuielilor legate de

stabilirea materiei impozabile, determinarea cuantumului impozitului şi încasarea acestuia◦ Asigurarea unei anumite stabilităţi a

legilaţiei fiscale şi eliminarea acelor prevederi legislative care pot crea confuzie în interpretare

◦ Aplicarea unui tratament fiscal cat mai apropiat de cerinţele echităţii fiscale◦ Stabilirea unui nivel al presiunii fiscale

cât mai apropiat de limita superioară a gradului de suportabilitate şi de consimţire la plata impozitului – Curba Laffer [1979]

Principiile unui sistem fiscal optimalPrincipiile unui sistem fiscal optimal Principiul neutralitPrincipiul neutralităţăţii ii –

influenţa minimă asupra alocării resurselor şi comportamentului agenţilor economici

Principiul stabilitPrincipiul stabilităţăţii ii – “un impozit bun este un impozit vechi”“Un mic grad de nesiguranţă este un defect mai mare decât un considerabil grad de nedreptate” – A. Smith

Principiul simplicitPrincipiul simplicităţăţii ii – un impozit simplu este mai uşor de administrat, mai uşor de înţeles şi posibil mai uşor acceptat de către contribuabili

““ÎÎntr-un sistem ntr-un sistem coercitiv, cum este coercitiv, cum este cel fiscal, structura cel fiscal, structura finanfinanţţelor elor guvernamentale … guvernamentale … nu va fi nici nu va fi nici eficienteficientăă, nici , nici echitabilechitabilăă din din punctul de vedere al punctul de vedere al tuturor tuturor contribuabililor”contribuabililor” – [J.Nemec, G.Wright, 2000]

1.3. Impozitul – principala componentă a unui sistem fiscal

“Impozitul reprezintă o forma de prelevare a unei părţi din veniturile şi sau averea persoanelor fizice sau juridice la dispoziţia statului, în vederea acoperirii cheltuielilor publice. Aceasta prelevare se face în mod obligatoriu, cu titlu definitiv şi fără contraprestaţie directă din partea statului” – [I.Văcărel, “Finanţe publice”]

Trăsăturile impozitului◦ Caracterul obligatoriu (de autoritate)◦ Caracterul definiv◦ Absenţa contraprestaţiei directe şi imediate

1.3.1. Tipologia prelevărilor fiscale

Prelevări fiscale = obligaţii cu caracter pecuniar stabilite în baza autorităţii de care dispune statul, destinate finanţării costurilor acţiunilor sale, prin preluarea unei părţi a diferitelor forme de manifestare a veniturilor subiecţilor care activează într-o economie

Impozite Taxe fiscale Contributii

Obligativitatea plăţii

DA NU DA

Caracterul nerambursabil

DA DA DA

Existenţa contraprestaţiei directe

NU, contraprestaţia este permanantă şi vizează societatea în ansamblul ei

DA, parţial până la limita costului serviciului prestat

DA, dar doar în momentul apariţiei riscului asigurat şi doar pentru anumite categorii de contribuabili

Veniturile fiscale în România (Clasficarea indicatorilor privind finanţele publice – OMFP nr.1954.2005, cu aplicabilitate de la 1 ianuarie 2006

A.Venituri fiscaleImpozit pe venit, profit şi câştiguri din capital

Impozit pe venit, profit şi câştiguri din capital de la persoane juridice Impozit pe profitAlte impozite pe venit, profit şi câştiguri din capital de la

persoane juridice (impozit pe dividende datorat de persoanele juridice, impozit pe venitul microîntreprinderilor, impozitul pe reprezentanţe etc.)

Impozit pe venit, profit şi câştiguri din capital de la persoane fizice Impozit pe venit

Impozite şi taxe pe proprietateImpozite şi taxe pe bunuri şi servicii

Taxa pe valoarea adăugatăAlte impozite şi taxe generale pe bunuri şi servicii (impozitul pe

ţiţeiul din producţia internă şi gazele naturale)AccizeTaxe pe utilizarea bunurilor, autorizarea utilizării bunurilor sau pe

desfăşurarea de activităţi

Veniturile fiscale în România (Clasficarea indicatorilor privind finanţele publice – OMFP nr.1954.2005, cu aplicabilitate de la 1 ianuarie 2006

Impozit pe comerţul exterior şi tranzacţiile internaţonale (venituri încadrate în resursele proprii ale bugetului UE)Taxe vamaleContribuţii în sectorul zahărului

Alte impozite şi taxe fiscale

B. Contribuţii de asigurăriContribuţiile angajatorilorContribuţiile angajaţilor

1.3.2. Elementele tehnice ale impozitului Subiectul (plătitorul, contribuabilul)– persoana obligată la plata

impozitului

Suportatorul – persoana care suportă efectiv sarcina fiscală

Obiectul (materia impozabilă)– elementul/operaţiunea supus/a impozitului

Unitatea de impunere – unitatea de măsură a materiei impozabile

Cota impozitului – impozitul aferent unei unităţi de impunere (sau pentru o sută de unitati de impunere materie impozabilă)

Asieta - totalitatea măsurilor legate de identificarea obiectului impozabil, stabilirea marimii materiei impozabile şi determinarea impozitului datorat

Termenul de plată –data până la care impozitul trebuie achitat statului

Cotele de impunereImpozitele pot fi stabilite

În sume fixe – de regulă, când materia impozabila este exprimată în mărimi naturale

În cote procentuale - când materia impozabilă este exprimată în unităţi monetare

Cote procentuale proporţionaleCote procentuale progresive

SimpleCompuse

Cote procentuale regresiveSimpleCompuse

Metode de evaluare a materiei impozabileMetode de evaluare indirectă (bazate pe prezumţie)

Evaluarea pe baza semnelor exterioare obiectului impozabile (indiciară)

o Simplă şi putin costisitoareo Inechitabilă

Evaluarea forfetarao Simplă şi puţin costisitoare, atât pentru contribuabil cât şi

pentru administraţia fiscalăEvaluarea administrativă

Metode de evaluare directă (bazate pe probe)Evaluarea pe baza declaraţiei unei terţe persoane

o Utilizată în cazul impozitelor percepute prin metoda stopajului la sursă

Evaluarea pe baza declaraţiei contribuabiluluio Cu aplicabilitate largăo Face posibilă sustragerea de la impunere

Stabilirea cuantumului materiei impozabileCumularea veniturilor impozabile

Dpdv al persoanelor cărora le aparţin veniturile Impunere individuală Impunere pe grup (cămin familial)

Dpdv al categoriilor de venituri supuse impozitării Impunere separată Impunere globală

1.3.3.Clasificarea impozitelorClasificarea administrativă – gruparea impozitelor

după colectivitatea beneficiară (instituția care le administrează)Exemple România

Clasificarea economică – gruparea impozitelor după:obiectul impozitării

Impozite pe venitImpozite pe avereImpozite pe consum

factorii/actorii economici impozitațiImpozite plătite de persoanele fiziceImpozite plătite de persoanele juridice

Clasificarea impozitelorClasificarea tehnică (1)

Impozite proporţionaleImpozite progresiveImpozite regresive

Daca un impozit este proportional, progresiv sau regresiv nu depinde exclusiv de cota legala de impozitare !

Seminar: Analiza progresivitatii impozitului pe salarii în România

Rata marginala de impozitare Cota de impozit plătită pentru ultima unitate de venit obţinută sau

pentru ultima unitate materie impozabilă

pentru un venit de 2.400 u.m. – rata marginală de impozitare este 15% pentru un venit de 3.900 u.m. – rata marginală de impozitare de 20%Daca rata marginală de impozitare creşte pe masura creşterii venitului

putem spune că impozitul este proporţional – opinia generală Importanţa ratei marginale decurge din faptul că aceasta este unul din

factorii care determina inclinaţia indivizilor de a desfăşura activităţi generatoare de venituri (fundaţia cubei Laffer)

Venit impozabil Cota (rata) de impozit

Pana la 1.000 u.m. inclusiv 10%

1.001 - 2.500 u.m. 15%

2.501 – 4.000 u.m. 20%

Peste 4.000 u.m. 25%

Rata medie (efectiva) de impozitareRata medie de impozitare = Impozit datorat/Baza de

impozitare

Deşi rata marginală de impozitare este 20% (constantă) pentru fiecare venit care depăşeşte 3.000 u.m., rata medie de impozitare creşte cu fiecare unitate monetară câştigată în plus - impunerea este progresivă

Cu cât venitul creşte cu atat rata medie de impozitare se apropie de rata marginală – progresivitatea devine mai puţin evidentă

Venit impozabil Rata (marginala) de impozitare

Impozit datorat Rata medie de impozitare

3.000 20% 0 0

3.001 20% 0,2 0,0067%

10.000 20% 1.400 14%

30.000 20% 5.400 18%

Impunere proporţională = rata marginală şi rata medie de impozitare sunt egale şi constante la orice nivel al venitului

Impunere progresivă = rata medie de impozitare creşte pe măsura creşterii venitului

Impunere regresivă = rata medie de impozitare scade pe măsura creşterii venitului

Rata efectiva de impozitare pentru impozitul pe venit si contributii sociale la un venit brut anul de 100.000 $ Sursa: KPMG's Individual Income Tax and Social Security Rate Survey 2012, KPMG International

Rata efectiva de impozitare pentru contributii sociale (angajat si angajator) la un venit brut anul de 100.000 $ Sursa: KPMG's Individual Income Tax and Social Security Rate Survey 2012, KPMG International

Masurarea nivelului progresivitatii1. Cu cat rata medie de impozitare creşte mai

repede decat creste venitul, cu atat progresivitatea este mai mare

2. Cu cat elasticitatea impozitului fată de venitul obţinut este mai mare, cu atat progresivitatea este mai mare

VVVI

VI

VVRR

P ii

01

0

0

1

1

01

011

VVVIII

VVII

P

0

01

0

01

0

0/1

0

0/1

2

Exemplu –masurarea nivelului progresivitatii

Venit Venit neimpozabil = 3.000

Venit neimpozabil = 4.000

Rata marginala de impozitare

Impozit Rata marginala de impozitare

Impozit

5.000 20% 400 20% 200

10.000 20% 1.400 20% 1.200

Cu cât progresivitatea impunerii este mai accentuată, cu atât gradul de redistribuire prin impozit este mai ridicat – obiectivul de echitate

fiscală fiind mai bine îndeplinit

Clasificarea impozitelorClasificarea tehnică (2)

Impozite analitice - aşezate asupra elementelor unui patrimoniu, asupra unei operaţii izolate sau asupra unei categorii unice de venit (cedulă)

Impozite sintetice – impozitul este aşezat asupra unui ansamblu de operaţiuni sau venituri

În practică, această departajare apare, în special, în cazul impozitului pe venitul persoanelor fizice, unde putem întâlni impunere separata (impozite analitice) sau impunere globală (impozite sintetice).

Impunerea separată permite tratarea diferenţiată a veniturilor, în ceea ce priveşte modul de aşezare şi nivelul cotelor de impozitare.

În cazul impunerii separate, persoanele care realizează venituri din mai multe surse sunt afectate mai puţin de progresivitatea impunerii, decat în cazul impunerii globale.

Clasificarea impozitelorClasificarea tehnică (3) - după trăsăturile de

fond şi de formăImpozite directe – obligaţia fiscală este stabilită în

mod directe pe fiecare contribuabil (persoană fizică sau juridică) în funcţie de veniturile/averea acestora precum şi de alte circumstanţe specifice (nr.persoanelor aflate în întreţinere)

Impozite indirecte – vizează cheltuielile, obligaţia fiscală este determinată de contribuabilii înşişi, deoarece ea depinde de ce şi de cât de mult cumpără.

1.4. Sisteme de impozitare în Uniunea Europeană

Sisteme de impozitare în Uniunea Europeană

Sisteme de impozitare în Uniunea Europeană

State care au la baza sistemului de impozitare impozitele indirecte

Bulgaria Ungaria

State care au la baza sistemului de impozitare impozitele directe

Danemarca Marea Britanie

State care au la baza sistemului de impozitare contribuţiile de asigurări sociale

Cehia Slovacia

Sisteme de impozitare în Uniunea EuropeanăPonderea impozitelor directe în totalul veniturilor

fiscale este mai scăzută în noile state membre ale UEStatele în care contribuţia impozitelor directe la

formarea veniturilor fiscale este mai scăzută sunt, în general, cele care au adoptat cota unică de impozitare

Statele EU-15 se bazează în cea mai mare parte pe impozitarea directă – care permite o mai mare redistribuire a veniturilor, aceste state utilizând cote de impozitare a veniturilor persoanelor fizice ridicate

În Danemarca, cheltuielile de asistenţă şi protecţie socială sunt finanţate preponderent din fiscalitatea directă, ceea ce justifică nivelul foarte ridicat al impozitelor directe în totalul veniturilor fiscale

Sisteme de impozitare în Uniunea Europeană“Sistemele fiscale diferă foarte mult ca rezultat

al diferenţelor în structurile sociale şi economice” şi al “concepţiilor diferite asupra rolului impozitării, în general, sau al unui impozit, în particular” – Comisia Europeană “Sfera de convergenţă a sistemelor fiscale în Comunitate” [COM (80) 139]

... Dar şi ca rezultat al obiectivelor economice, sociale etc. urmărite într-o anumită perioadă...

Structura veniturilor fiscale ale Romaniei, în perioada 1990-2012