Provizioanele Si Ajustarile - Rol Contabilizare La SC Balanta SA

UNIVERSITATEA “LUCIAN BLAGA” DIN SIBIU

FACULTATEA DE ŞTIINŢE ECONOMICE

SPECIALIZAREA CONTABILITATE ŞI INFORMATICĂ DE GESTIUNE

PROVIZIOANELE ŞI AJUSTĂRILE. ROL, CONTABILIZARE

STUDIU DE CAZ LA S.C. BALANŢA S.A.

COORDONATOR ŞTIINŢIFIC:

Profesor univ. dr. EŞANU NICOLAE

ABSOLVENT:

2010

1

INTRODUCERE

Am încercat în această lucrare abordarea de la teoretic la aplicaţii a unui subiect interesant în această perioadă de criză şi anume „Provizioane şi ajustări”Lucrarea este stucturata în trei capitole delimitate astfel:

Capitolul I conţine prezentarea concepltuală a provizioanelor şi ajustărilor cu subcapitolele care tratează teoretic provizioanele, ajustările si apoi un subcapitol despre Standardul Internaţional de Contabilitate IAS 37: “Provizioane, datorii şsi active contingente “

Capitolul II tratează contabilizarea provizioanelor şi ajustărilor împarţit în doua subcapitole contabilizarea operaţiilor privind provizioanele si apoi a operaţiilor privind ajustările

Lucrarea se încheie cu capitolul III care cuprinde studiul de caz efectuat la SC Balanţa SA cu subcapitolele: prezentarea societăţii şi a obiectului de activitate a SC Balanţa SA si apoi aplicaţii ale teoriei studiate pe date contabile provenind de la societatea studiată.

Climatul economic actual de criză, determina orice manager şi conducator de instituţie publica sau privată să fie cat mai calculat şi sa aplice pe cat posibil principiul prudenţei in afaceri. Acest climat creşte riscul de faliment, de reducere a activităţii, de deprecieri drastice ale valorilor activelor, creşte perioada de încasare a creanţelor de la clienţi, riscul de neplata la timp a creanţelor către furnizori sau de apariţia de litigii şi atunci pentru a preveni pierderi majore, precum si plata unui impozit nerealist către administraţiile fianciare de stat conform principiului prudenţei, se constituie provizioane.

În conformitate cu reglementările contabile provizioanele se constituie în scopul acoperirii pierderilor sau datoriilor clar precizate în ceea ce priveşte natura lor, dar care, la data închiderii bilanţului, sunt probabile sau certe, dar nedeterminare ca valoare sau dată de producere. Abordarea conform I.A.S.37: „provizionul este o datorie a cărei mărime sau scadenţă este incertă”. Provizioanele se constituie pentru elemente cum sunt:a) litigii, amenzi si penalitati, despagubiri, daune si alte datorii incerte;b) cheltuielile legate de activitatea de service in perioada de garantie si alte cheltuieli privind garantia acordata clientilor;c) actiunile de restructurare;d) pensii si obligatii similare;

2

e) impozite;f) alte provizioane (conf. O.M.F.P. nr. 1752/2005). In planul de conturi, acestea se regasesc la grupa 15 „Provizioane“.Provizioanele nu pot depasi din punct de vedere valoric sumele care sunt necesare stingerii obligatiei curente la data bilantului.Provizioanele trebuie revizuite la data fiecarui bilant si ajustate pentru a reflecta cea mai buna estimare curenta, pe baza elementelor noi aparute in cursul exercitiului curent.Provizioanele nu pot fi utilizate pentru ajustarea valorilor activelor.

Ajustarile de valoare se refera la reducerea valorilor activelor individuale, stabilite la data bilantului si pot fi: ajustari permanente (amortizari) si/sau ajustarile provizorii (ajustari pentru depreciere sau pierdere de valoare).Categoriile de ajustari sunt:

• ajustari pentru deprecierea imobilizarilor corporale sau necorporale;• ajustari pentru deprecierea stocurilor si productiei in curs de executie;• ajustari pentru deprecierea creantelor;• ajustari pentru pierderea de valoare a conturilor de trezorerie – actiuni, obligatiuni, alte investitii pe termen scurt

Atat in cazul provizioanelor, cat si in cazul ajustarilor de valoare, decizia pentru constituirea si valoarea acestora nu trebuie sa apartina contabilului, ci trebuie sa aiba la baza un document emis de catre administrator, o decizie, opinia scrisa a unui specialist in domeniu, a unui jurist, avocat, document emis de un tribunal, judecatorie etc.Constituirea ajustarilor si a provizioanelor se face pe baza politicii contabile. Tratamentul contabil al acestora nu are nimic comun cu cel fiscal.Indiferent daca rezultatul exercitiului financiar este pierdere sau profit, trebuie sa se tina cont de toate deprecierile. Constituirea ajustarilor si a provizioanelor, anularea sau modificarea acestora trebuie prezentate in „Politicile contabile“ anexate la situatiile financiare anuale.

3

CAPITOLUL I

1.1.PREZENTAREA CONCEPTUALA A PROVIZIOANELOR şi AJUSTĂRILOR

1.1.1.PROVIZIOANEUn provizion este o datorie cu exigibilitate sau valoare incerta şi este recunoscut numai în momentul în care:- o entitate are o obligaţie curentă generata de un eveniment anterior;- este probabil că o ieşire de resurse să fie necesară pentru a onora obligaţia respectivă; - poate fi realizată o estimare credibilă a valorii obligaţiei.Provizioanele sunt destinate să acopere datoriile a căror natură este clar definită şi care la data bilanţului este probabil să existe, sau este cert că vor există, dar care sunt incerte în ceea ce priveşte valoarea sau data la care vor aparea.Provizioanele nu pot fi utilizate pentru ajustarea valorilor activelor şi nu pot depăşi din punct de vedere valoric sumele care sunt necesare stingerii obligaţiei curente la data bilanţului1.Provizioanele se pot distinge de alte datorii, cum ar fi datoriile din credite comerciale sau cheltuielile angajate, dar neplătite, datorită factorului de incertitudine legat de exigibilitatea sau valoarea viitoarelor cheltuieli necesare stingerii datoriei1 . Spre deosebire de acestea:a) datoriile din credite comerciale constituie obligaţii de plata a bunurilor sau serviciilor ce au fost primite de la sau expediate de furnizori şi care au fost facturate, sau a căror plata a fost convenita în mod oficial cu furnizorii; şib) cheltuielile angajate sunt obligaţiile de plata pentru bunuri şi servicii care au fost primite de la sau expediate de furnizori, dar care nu au fost înca plătite, facturate sau nu s-a convenit oficial asupra plăţii lor cu furnizorul, inclusiv salariile datorate angajaţilor (de exemplu, sumele aferente concediului plătit). Deşi uneori este necesară o estimare a valorii sau exigibilitatii acestor datorii, elementul de incertitudine este - în general - mult mai redus decât în cazul provizioanelor.Angajamentele entităţilor sunt prezentate, de regula, că parte a datoriilor rrezultate din credite comerciale sau din alte activităţi, în timp ce provizioanele sunt raportate separat.O obligaţie curentă este o obligaţie legală sau implicită.În întelesul prezentelor reglementari:a) o obligaţie legală este obligaţia care rezultă:- dintr-un contract (în mod explicit sau implicit);- din legislaţie; sau- din alt efect al legii;

1 Ordin 3055/2009, pag 54

4

b) o obligaţie implicită (de exemplu, obligaţia prin care o entitate se angajeaza să efectueze plăţi compensatorii personalului disponibilizat) este obligaţia care rezultă din acţiunile2 unei entităţi în cazul în care:- prin stabilirea unei pracţici anterioare, prin politica scrisă a firmei sau dintr-o declaraţie suficient de specifica, entitatea a indicat partenerilor săi că îşi asumă anumite responsabilităţi; şi- ca rezultat, entitatea a indus partenerilor ideea că îşi va onora acele responsabilităţi.Nu se recunosc provizioane pentru pierderile viitoare din exploatare.Se vor recunoaşte ca provizioane doar acele obligaţii generate de evenimente anterioare care sunt independente de acţiunile viitoare ale entităţii (de exemplu, modul de desfăşurare a activităţii în viitor). Exemple de astfel de obligaţii sunt amenzile sau costurile de eliminare a efectelor negative, produse mediului, pedepsite de lege, ambele generând ieşiri de resurse care încorporeaza beneficii economice, indiferent de acţiunile viitoare ale entităţii. Similar, o entitate recunoaşte un provizion pentru costurile de închidere a unei instalatii petroliere, cu condiţia că respectivă entitate să remedieze daunele produse deja. Spre deosebire de aceasta situaţie, o entitate poate intenţona sau poate avea nevoie, datorită presiunilor de ordin comercial sau a cerinţelor de ordin legal, să efectueze cheltuieli pentru a putea acţiona într-un anumit mod (de exemplu, prin instalarea de filtre pentru fum într-un anumit tip de fabrică). Deoarece entitatea poate evita cheltuielile viitoare prin diverse acţiuni, de exemplu, prin modificarea procedeului de fabricaţie, ea nu are o obligaţie curentă aferentă acelei cheltuieli viitoare şi, deci, nu va recunoaşte nici un provizion.Provizioanele se constituie pentru elemente cum sunt:a) litigii, amenzi şi penalităţi, despăgubiri, daune şi alte datorii incerte;b) cheltuielile legate de activitatea de service în perioada de garanţie şi alte cheltuieli privind garanţia acordată clienţilor;c) acţiunile de restructurare;d) pensii şi obligaţii similare;e) dezafectare imobilizări corporale şi alte acţiuni similare legate de acesteaf) impozite;g) prime ce urmează a se acorda personalului din profitul realizat, potrivit prevederilor legale sau contractuale; şih) alte provizioane.Provizioanele pentru restructurare se pot constitui în urmatoarele situaţii:a) vânzarea sau încetarea activităţii unei părţi a afacerii;b) închiderea unor sedii ale entităţii;c) modificari în structura conducerii, de exemplu, eliminarea unui nivel de conducere;d) reorganizări fundamentale care au un efect semnificativ în natura şi scopul activităţilor entităţii.3

2? Ordin 3055/2009 pag 55

3 Ordin 3055/2009 pag 56

5

În cazul în care restructurarea este la nivelul grupului, provizionul pentru restructurare se recunoaşte atât în situaţiile financiare anuale individuale ale entităţii din grup afectate de restructurare , cât şi în cele consolidate.Provizioanele de restructurare, în cazul unei obligaţii legale, se constituie cu respectarea condiţiilor generale de recunoaştere a provizioanelor şi a prevederilor legale.O entitate are o obligaţie implicită care determină constituirea unui provizion pentru restructurare atunci când sunt îndeplinite condiţiile generale de recunoaştere a provizioanelor şi entitatea:a) dispune de un plan oficial detaliat pentru restructurare, care să stipuleze cel puţin:- activitatea sau partea de activitate la care se referă;- principalele locaţii afectate de planul de restructurare;- numarul aproximativ de angajaţi care vor primi compensaţii pentru încetarea activităţii, ditribuţia şi posturile acestora;- cheltuielile implicate; - data de la care se va implementa planul de restructurare; b) a provocat celor afectaţi o aşteptare că va realiza restructurarea prin începerea implementării acelui plan sau prin anunţarea principalelor sale caracteristici celor afectaţi de acesta.În cazul în care o entitate începe un plan de restructurare sau anunţa principalele sale caracteristici celor afectaţi numai după data bilanţului, dacă restructurarea este semnificativă şi neprezentarea ar putea influenţa deciziile economice ale utilizatorilor luate pe baza situaţiilor financiare, este necesară prezentarea de informaţii în acest sens.Un provizion aferent restructurării va include numai costurile directe generate de restructurare, şi anume cele care:- sunt generate în mod necesar de procesul de restructurare; - nu sunt legate de desfăşurarea continuă a activităţii entităţii.Un provizion pentru restructurare nu trebuie să includa costuri precum cele legate de:- recalificarea sau mutarea personalului permanent;- marketing; - investiţiile în noi sisteme şi reţele de ditribuţie.Provizioanele pentru pensii se referă la sumele ce vor fi plătite de entitate după ce angajaţii au părăsit entitatea. Valoarea provizioanelor pentru pensii se stabileşte de către specialişti în domeniu. La determinarea lor se ţine seama de vârsta, vechimea în muncă şi rotaţia personalului în cadrul entităţii.Provizioanele pentru pensii se recunosc pe parcursul perioadei de muncă ramase pâna la pensie, atunci când există certitudinea achitării lor într-o perioada previzibila de timp.Provizioanele pentru impozite se constituie pentru sumele viitoare de plata datorate bugetului de stat, în condiţiile în care sumele respective nu sunt reflectate că datorie în relaţia cu statul.

6

Aceste provizioane pot fi constituite, de exemplu, pentru: diferente de impozite rezultate din operaţiuni de control nefinalizate; impozite pentru care entitatea are deschise procese în instanţă; rezerve din facilităţi fiscale sau alte rezerve pentru care în legistaţia fiscala există prevederi referitoare la impozitarea acestora, precum şi în alte situaţii care pot genera datorii substantiale.Provizioanele prezentate în bilanţ la "Alte provizioane" 4includ provizioane constituite pentru:- beneficiile plătite angajaţilor pentru terminarea contractului de muncă, că rezultat al deciziei unei entităţi de a încheia contractul unui angajat înainte de data normala de pensionare sau al deciziei unui angajat de a accepta în mod voluntar plecarea în şomaj, în schimbul acelor beneficii;- alte beneficii pe care entitatea urmează să le paltească angajaţilor sau persoanelor dependente de aceştia, care nu sunt legate de restructurare sau pensii;- cheltuielile legate de protecţia mediului înconjurator, pentru: protejarea aerului; gestiunea apelor uzate; gestiunea deşeurilor, protejarea solului, a apelor subterane şi a apelor de suprafaţă; protejarea biodiverşi tăţii şi a peisajului; alte activităţi de protejare a mediului înconjurator;- obligaţii asumate în comun cu o terţă parte etc.Provizioanele incluse la "Alte provizioane" trebuie descrise în notele explicative, dacă acestea sunt semnificative.În cazul în care operatorul unui acord de concesiune a serviciilor are o obligaţie contractuală de a întreţine infrastructura la un anumit nivel de utilizare sau de a aduce infrastructura într-o anumită stare înainte de a fi predată concedentului la sfârşitul acordului de serviciu, drept obligaţii de îndeplinit că o conditie a licenţei primite, aceste obligaţii contractuale de a întreţine sau de a reabilita infrastructura se recunosc drept provizion şi se evaluează la cea mai buna estimare a cheltuielii care ar fi cerută pentru a deconta obligaţia actuală la data bilanţului.Provizioanele trebuie să fie strict corelate cu riscurile şi cheltuielile estimate.Valoarea recunoscută că provizion trebuie să constituie cea mai buna estimare la data bilanţului a costurilor necesare stingerii obligaţiei curente.Cea mai buna estimare a costurilor necesare stingerii datoriei curente este suma pe care o entitate ar plăti-o, în mod raţional, pentru stingerea obligaţiei la data bilanţului sau pentru transferarea acesteia unei terţe părţi la acel moment.Acolo unde efectul valorii-timp a banilor este semnificativ, valoarea provizionului reprezinta valoarea actualizată a cheltuielilor estimate a fi necesare pentru stingerea obligaţiei. În acest caz, actualizarea provizioanelor se face întrucât, datorită valorii-timp a banilor, provizioanele aferente unor ieşiri de resurse care apar la scurt timp de la data bilanţului sunt mult mai oneroase decât cele aferente unor ieşiri de resurse de aceeasi valoare, dar care apar mai târziu.Actualizarea provizioanelor se efectueaza, de regula, de către persoane specializate. Rata de actualizare utilizată reflectă evaluarile curente pe piaţă Câstigurile rezultate 4 Ordin 3055/2009 pag 57

7

din cedarea preconizata a activelor nu trebuie luate în considerare în evaluarea unui provizion. Daca se estimeaza că o parte sau toate cheltuielile legate de un provizion vor fi rambursate de către o terţă parte, rambursarea trebuie recunoscută numai în momentul în care este sigur că va fi primită. Rambursarea trebuie considerata ca un activ separat.Provizioanele trebuie revizuite la data fiecărui bilanţ şi ajustate pentru a reflecta cea mai buna estimare curentă. În cazul în care pentru stingerea unei obligaţii nu mai este probabila o ieşire de resurse, provizionul trebuie anulat prin reluare la venituri.Provizioanele vor fi utilizate numai pentru scopul pentru care au fost iniţial recunoscute.Provizioanele se evaluează înaintea determinarii impozitului pe profit, tratamentul fiscal al acestora fiind cel prevazut de legistaţia fiscala.

1.1.2.AJUSTĂRI

A justarile de valoare cuprind toate corecţiile destinate să ţină seama de reducerile valorilor activelor individuale, stabilite la data bilanţului, indiferent dacă acea reducere este sau nu definitiva5.Ajustările de valoare pot fi: ajustări permanente, denumite în continuăre amortizari, si/sau ajustările provizorii, denumite în continuăre ajustări pentru depreciere sau pierdere de valoare, în functie de caracterul permanent sau provizoriu al ajustării activelor.Ajustările de valoare se calculeaza în fiecare exerciţiu financiar pe baza valorii atribuite imobilizării pentru acel exerciţiu financiar.Ajustările de valoare se fac pentru activele circulante în vederea prezentării acestora la cea mai mica valoare de piaţă sau, în circumstante speciale, la o alta valoare minima atribuibila acestora la data bilanţului.În situaţia în care ajustarea devine total sau parţial fără obiect, întrucât motivele care au dus la reflectarea acesteia au încetat să mai existe într-o anumită masură, atunci acea ajustare trebuie reluată corespunzător la venituri.Daca activele circulante fac obiectul ajustărilor de valoare cu caracter excepţional, exclusiv în scop fiscal, suma ajustărilor şi motivele pentru care acestea au fost efectuate trebuie prezentate în notele explicative.La sfărşitul fiecărui exerciţiu financiar, ajustările pentru pierderile de valoare reflectate se suplimentează, diminuează sau anulează, după caz. La ieşirea din entitate a investiţiilor pe termen scurt, eventualele ajustări pentru pierderi de valoare se anulează.Ajustări pentru deprecierea activelor imobilizăte Ajustările de valoare cuprind toate corecţiile destinate să ţină seama de reducerile valorilor activelor individuale, stabilite la data bilanţului.

5 N.Esanu , Contabilitate de gestiune şi elemente de calculaţia costurilor, Editura Continent, Sibiu, 2002,

8

Reducerea poate fi sau nu definitiva. Astfel, în functie de caracterul permanent sau provizoriu al ajustării activelor, ajustările de valoare pot fi:

ajustări permanente, denumite amortizari; şi/sau ajustări provizorii, denumite ajustări pentru depreciere sau pierderi de valoare.

Atunci când se constata pierderi de valoare pentru imobilizări, trebuie să fie efectuate ajustări pentru pierderea de valoare, astfel încât acestea să fie evaluate la cea mai mica valoare atribuita acestora la data bilanţului. Ajustările pentru deprecierea imobilizărilor se reflectă în conturile din grupa 29 „Ajustări pentru deprecierea sau pierderea de valoare a imobilizărilor“, separat pentru imobilizări necorporale, corporale şi financiare. Înregistrarea ajustărilor se reflectă în contabilitate prin debitarea unui cont de cheltuieli – 6813 „Cheltuieli de exploatare privind ajustările pentru deprecierea imobilizărilor” (pentru imobilizări corporale şi necorporale) sau 6863 „Cheltuieli financiare privind ajustările pentru pierderea de valoare a imobilizărilor financiare” (pentru imobilizări financiare) – şi creditarea unui cont de ajustări specific scopului pentru care ajustarea a fost recunoscută. Anularea sau diminuarea unei ajustări se efectueaza prin debitarea contului de ajustări corespunzător, în corespondenta cu un cont de venituri – 7813 „Venituri din ajustări pentru deprecierea imobilizărilor” sau 7863 „Venituri financiare din ajustări pentru pierderea de valoare a imobilizărilor financiare”. Plusurile şi pierderile de valoare se calculeaza pentru fiecare activ individual şi nu se compenseaza intre ele.

1.2.STANDARDUL INTERNATIONAL DE CONTABILITATE IAS 37 : “PROVIZIOANE,DATORII şi ACTIVE CONTINGENTE “

A. ObiectivObiectivul acestui Standard este de a se asigura că baza de evaluare şi criteriile de recunoaştere adecvate sunt aplicate provizioanelor, datoriilor şi activelor contingente şi că sunt prezentate suficiente informaţii în cadrul notelor la situaţiile financiare pentru a da posibilitatea utilizatorilor să înţeleagă natura, oportunitatea şi valoarea lor.

B. Aria de aplicabilitateIAS 37 trebuie aplicat de către toate întreprinderile în procesul de contabilizare a provizioanelor, datoriilor şi activelor contingente, cu excepţia:(a) celor rezultate din contracte executorii, cu excepţia contractelor oneroase;(b) celor care constituie obiectul altui Standard Internaţional de Contabilitate.Prezentul Standard nu se aplică instrumentelor financiare care constituie obiectul IAS 39 „Instrumente financiare: recunoaştere şi evaluare”.Contractele executorii sunt acelea în cadrul cărora nici una dintre părţi nu şi-a

9

îndeplinit obligaţiile asumate sau în care ambele părţi au îndeplinit doar parţial şi echivalent obligaţiile. Prezentul Standard nu se aplică în cazul contractelor executorii decât dacă sunt oneroase.În situaţia în care un tip special de provizion, activ sau datorie contingentă cade sub incidenţa altui Standard Internaţional de Contabilitate, se vor aplica prevederile acestuia din urmă şi nu ale IAS 376. De exemplu, anumite tipuri de provizioane se regăsesc în Standardele referitoare la:(a) contracte de construcţii (a se vedea IAS 11, Contracte de construcţii);(b) impozite pe profit (a se vedea IAS 12, Impozitul pe profit);(c) operaţiuni de leasing (a se vedea IAS 17, Leasing). Totuşi, deoareceIAS 17 nu conţine cerinţe specifice pentru leasing-urile operaţionale care devin oneroase, în astfel de cazuri se va proceda la aplicarea prezentului Standard; (d) beneficiile angajaţilor (a se vedea IAS 19, Beneficiile angajaţilor).(e) contracte de asigurare (a se vedea IFRS 4, Contracte de asigurări).Unele sume considerate că provizioane pot fi legate de recunoaşterea veniturilor, de exemplu, în cazul în care o întreprindere oferă garanţii contra unui tarif. Prezentul Standard nu se referă la recunoaşterea veniturilor. IAS 18, Venituri din acţivităţi curente, identifică circumstanţele în care venitul este recunoscut şi furnizează recomandări practice în ceea ce priveşte aplicarea criteriilor de recunoaştere. Prezentul Standard nu modifică cerinţele IAS 18.Prezentul Standard defineşte provizioanele că fiind obligaţii cu exigibilitate sau valoare incerte. În unele ţări, termenul „provizion” este utilizat, de asemenea, în contextul unor elemente precum amortizarea, deprecierea activelor şi creditele neperformante; acestea constituie ajustări ale valorii contabile a activelor şi nu constituie obiectul prezentului Standard.Alte Standarde Internaţionale de Contabilitate specifică dacă cheltuielile sunt considerate acţive sau costuri. Astfel de aspecte nu constituie obiectul prezentului Standard. Prin urmare, prezentul Standard nu limitează şi nici nu solicită capitalizarea costurilor recunoscute la constituirea unui provizion.Prezentul Standard se aplică provizioanelor pentru restructurare (inclusiv pentru acţivităţile în curs de întrerupere). În situaţia în care o acţiune de restructurare se înscrie în definiţia unei acţivităţi în curs de întrerupere, IFRS 5 „Acţive imobilizăte deţinute în vederea vânzării şi acţivităţi în curs de întrerupere”, poate solicita prezentări suplimentare. C. DefiniţiiProvizionul este o datorie cu exigibilitate sau valoare incertă.

6 Ghid practic de aplicare a Standardelor Internaţionale de Contabilitate Partea I-a, Editura Economica, 2002, pag.232-240

10

Datoria: este o obligaţie curentă a unei întreprinderi, rezultătă din evenimente anterioare, a cărei stingere se aşteaptă să determine o ieşire de resurse care încorporează beneficii economice ale întreprinderii.Eveniment angajat: evenimentul care generează o obligaţie legală sau implicită, astfel încât întreprinderea trebuie să onoreze obligaţia respectivă.Obligaţie legală: este obligaţia care rezultă (a) dintr-un contract (în mod explicit sau implicit);(b) din legislaţie; sau(c) alt efect al legii.Obligaţie implicită: obligaţia care rezultă din acţiunile unei întreprinderi în cazul în care:(a) prin stabilirea unei pracţici anterioare, prin politica scrisă a firmei sau printr-o declaraţie suficient de specifică, întreprinderea a indicat partenerilor săi că îşi asumă anumite responsabilităţi; şi (b) că rezultăt, întreprinderea a indus partenerilor ideea că îşi va onora acele responsabilităţi.Obligaţie contingentă este:(a) o obligaţie posibilă, apărută că urmare a unor evenimente trecute şi a cărei existenţă va fi confirmată numai de apariţia sau neapariţia unuia sau mai multor evenimente viitoare incerte, care nu pot fi în totalitate sub controlul întreprinderii; sau(b) o obligaţie curentă, apărută că urmare a unor evenimente trecute, dar care nu este recunoscută, deoarece:(i) nu este sigur că vor fi necesare resurse (care să afecteze beneficiile economice) pentru stingerea acestei obligaţii; sau(ii) valoarea obligaţiei nu poate fi evaluată cu suficientă credibilitate.Activ contingent: un activ posibil care apare că urmare a unor evenimente anterioare şi a cărui existenţă va fi confirmată numai prin apariţia sau neapariţia unuia sau mai multor evenimente viitoare nesigure, care nu pot fi în totalitate sub controlul întreprinderii.Contract oneros: un contract în care costurile inevitabile implicate de îndeplinirea obligaţiilor contractuale depăşesc beneficiile economice estimate a se obţine din respectivul contract.Restructurare: un program planificat şi controlat de managementul întreprinderii şi care modifică semnificativ, fie:(a) nivelul activităţii realizate de întreprindere; sau(b) modalitatea în care este realizată activitatea.

11

D. Aspecte principale 1. Recunoaştere ProvizionUn provizion va fi recunoscut numai în momentul în care:(a) o întreprindere are o obligaţie curentă (legală sau implicită) generată de un eveniment anterior;(b) este probabil că o ieşire de resurse care să afecteze beneficiile economice să fie necesară pentru a onora obligaţia respectivă; Şi(c) poate fi realizată o estimare credibilă a valorii obligaţiei.Obligaţii contingente O întreprindere nu trebuie să recunoască o obligaţie contingentă.Acţive contingenteO întreprindere nu trebuie să recunoască activele contingente.2. EvaluareValoarea recunoscută că provizion trebuie să constituie cea mai bună estimare a costurilor necesare stingerii obligaţiei curente, la data bilanţului.3. RambursăriÎn cazul în care se estimează că o parte sau toate cheltuielile necesare stingerii unui provizion vor fi rambursate de către o terţă parte, rambursarea trebuie recunoscută numai în momentul în care este sigur că suma va fi primită dacă firma îşi onorează obligaţia. Rambursarea trebuie considerată că un activ separat. Suma recunoscută pentru rambursare nu trebuie să depăşească valoarea provizionului.În contul de profit şi pierdere, costurile legate de un provizion pot fi prezentate la valoarea acetuia diminuată cu suma recunoscută pentru rambursare.4. Modificări în provizioaneProvizioanele vor fi revizuite cu prilejul fiecărui bilanţ şi ajustate pentru a reflectă cea mai buna estimare curentă. În cazul în care nu mai este probabilă o ieşire de resurse care încorporează beneficiile economice, pentru stingerea unei obligaţii, provizionul trebuie anulat.5.Aplicarea regulilor de recunoaştere şi evaluarePierderi viitoare din exploatareNu vor fi recunoscute provizioane pentru pierderile viitoare din exploatare.Pierderile viitoare din exploatare nu satisfac definiţia unei datorii şi nici criteriile generale pentru recunoaşterea provizioanelor.Estimarea unei pierderi viitoare din exploatare indică faptul că anumite acţive se pot deprecia. Întreprinderea va testa aceste acţive, în conformitate cu IAS 36, Deprecierea activelor.Contracte oneroase

12

Dacă o întreprindere are un contract oneros, obligaţia contractuală curentă trebuie înregistrată şi evaluată că un provizion.Obligaţia curentă generată de un eveniment anterior care obligă - Evenimentul care obligă îl constituie semnarea contractului de leasing care generează o obligaţie legală.Ieşirile de resurse necesare onorarii obligaţiei - Când contractul de leasing devine oneros, este probabil să apară ieşiri de resurse. Concluzie - Se recunoaşte un provizion pentru cea mai bună estimare a plăţilor inevitabile de redevenţeRestructurareO obligaţie implicită de restructurare apare numai în cazul în care o întreprindere:a) dispune de un plan oficial, detaliat, pentru restructurare, care să stipuleze cel puţin:i) activitatea sau partea de activitate la care se referă;ii) principalele domenii afectate de planul de restructurare;iii) numărul aproximativ de angajaţi care vor primi compensaţii pentru încetarea activităţii, atribuţiile şi posturile acestora;iv) cheltuielile implicate; şiv) data la care se va implementa planul de restructurare.b) demararea implementării planului de restructurare sau comunicarea principalelor caracteristici ale acestuia celor care vor fi afectaţi de procesul de restructurare a indus aşteptări referitoare la restructurare celor care vor avea de suportat efectele restructurării.Un provizion aferent restructurării va include numai costurile directe generate de restructurare, şi anume, cele care sunt simultan:(a) generate în mod necesar de procesul de restructurare; şi(b) nu sunt legate de desfăşurarea continuă a activităţii întreprinderii.Un provizion pentru restructurare nu trebuie să includă costuri precum cele implicate de:(a) recalificarea sau mutarea personalului care nu este afectat de restructurare;(b) marketing; sau(c) investiţiile în noi sisteme şi reţele de distribuţie.Pierderile din exploatare până la data restructurării nu sunt incluse în provizioane, cu excepţia cazului în care sunt legate de un contract oneros.Câştigurile din înstrăinarea preconizată a activelor nu sunt luate în considerare la evaluarea provizionului, chiar dacă vânzarea activelor este o componentă a restructurării.Obligaţia curentă generată de un eveniment anterior care obligă - Nu a avut loc nici un eveniment care obligă, deci nu există nici o obligaţie.

13

Concluzie - Nu se recunoaşte nici un provizionObligaţia curentă generată de un eveniment anterior care obligă - Evenimentul care obligă îl constituie comunicarea deciziei de restructurare clienţilor şi angajaţilor, fapt care generează, începând de la acel moment, o obligaţie implicită, deoarece induce aşteptarea că unitatea de producţie va fi închisă.Ieşirile de resurse, concretizate în beneficiile economice, necesare onorarii obligaţiei - sunt probabile.Concluzie - Se recunoaşte un provizion, la 31 decembrie 2004 pentru cea mai bună estimare a costurilor aferente închiderii unităţii de producţie.Prezentarea informaţiilorPentru fiecare clasă de provizioane, o întreprindere trebuie să prezinte:(a) valoarea contabilă la începutul şi la sfârşitul perioadei;(b) provizioanele suplimentare realizate în cadrul perioadei, inclusiv creşterea provizioanelor existente;(c) sumele utilizate (i.e. cele apărute şi plătite din provizion) în timpul perioadei;(d) sumele nefolosite şi reluate în timpul perioadei; şi(e) creşterea valorii actualizate în timpul perioadei datorită efectului în timp şi modificările datorate evoluţiei ratei de actualizare.Nu sunt necesare informaţii comparative.O întreprindere trebuie să prezinte pentru fiecare clasă de provizioane:(a) o scurtă descriere a naturii obligaţiei şi estimarea perioadei în care se vor înregistra ieşiri de resurse;(b) gradul de risc legat de valoarea sau momentul apariţiei acestor ieşiri. În cazul în care este necesar a fi furnizate informaţii adecvate, întreprinderea va prezenta principalele presupuneri referitoare la evenimentele viitoare, şi(c) valoarea oricăror rambursări preconizate, menţionându-se valoarea tuturor activelor recunoscute pentru rambursarea preconizată.Cu excepţia situaţiei în care posibilitatea apariţiei unei ieşiri de resurse este înlăturată, o întreprindere trebuie să prezinte, pentru toate clasele de datorii contingente, la data bilanţului, o scurtă descriere a naturii datoriei contingente şi, dacă este cazul:

(a)o estimare a efectelor financiare;(b)indicarea gradului de risc legat de suma sau momentul ieşirii resurselor; şi(c)posibilitatea unei rambursări.

E. Data aplicării Acest standard se aplică situaţiilor financiare care acoperă perioade începând cu 1 iulie 1999.F. Aspecte legate de aplicarea pentru prima dată a standardului

14

Efectul adoptării prezentului Standard la data intrării în vigoare (sau mai devreme) trebuie raportat că o ajustare la data bilanţului a rezultătului raportat aferent perioadei în care Standardul este adoptat pentru prima dată. Întreprinderile sunt încurajate, dar nu obligate, să ajusteze soldul iniţial al rezultătului reportat pentru perioada anterioară prezentată şi să retrateze informaţiile comparative. Dacă informaţiile comparative nu sunt retratate, acest fapt trebuie prezentat.

CAPITOLUL II : CONTABILIZAREA PROVIZIOANELOR ŞI AJUSTĂRILOR

2.1.1.CONTABILITATEA OPERAŢIILOR PRIVIND PROVIZIOANELE

GRUPA 15 "PROVIZIOANE"Din grupa 15 "Provizioane" face parte:Contul 151 "Provizioane"Cu ajutorul acestui cont se ţine Evidenţa provizioanelor pentru litigii,garanţii acordate clienţilor, pentru restructurare, pensii şi obligaţii similare,pentru dezafectarea imobilizărilor corporale şi alte acţiuni similare legate deacestea, a provizioanelor pentru impozite, precum şi a altor provizioane.

15

Contul 151 "Provizioane" este un cont de pasiv.Se creditează cu : 681= 151- valoarea provizioanelor constituite pe seama cheltuielilor, inclusiv acelor corespunzatoare primelor ce urmează a se acorda personalului din profitulrealizat, potrivit prevederilor legale;

212,213= 151- costurile estimate iniţial cu demontarea şi mutarea imobilizării corporale,precum şi cele cu restaurarea amplasamentului pe care este pozitionata imobilizarea Se debitează :151 = 781 sumele reprezentând diminuarea sau anularea provizioanelor Soldul contului reprezinta provizioanele constituite.

PROVIZIOANE PENTRU LITIGII Se constituie la sfărşitul exerciţiului financiar,pentru litigiile aflate în curs de judecata şi se mentÎn pana la solutionarea definitive a litigiului.În situaţia în care litigiul este rezolvat favorabil ,provizioanele constituite se anulează,prin includerea lor la venituri.Provizionul pentru litigii include ,atat suma aflata în litigiu ,cat şi cheltuielile de judecata şi alte cheltuieli colaterale procesului7.Evident contabila a provizioanelor pentru litigii se realizeaza cu ajutorul contului 1511 – Provizioane pentru litigii , cont sintetic de gradul II .Contul 1511 – Provizioane pentru litigii :

Continut economic : cont de capitaluri proprii ; Functia contabila : cont de pasiv ;Se creditează: %= 1511 provizioane pt.litigii

provizioanele constituite pentru litigii 6812 cu majorarea provizioanelor pentru litigii 6812

Se debitează: 1511=7812 anularea provizioanelor pentru litigii, prin trecerea lor la venituri

1511=7813 diminuarea provizioanelor pentru litigii şi trecerea lor la venituri Sold final : soldul final creditor ,reprezentand prozivioanele constituite pentru litigii.

PROVIZIOANE PENTRU GARANŢII ACORDATE CLIENŢILOR (garanţii de buna execuţie)

Executarea de produse ,lucrari sau servicii în favoarea clienţilor presupune acordarea din partea furnizorului a unor garanţii de bune execuţie , conform unor clause prevazute în contract.

7 Lefter Chirica: Curs Complet de Contabilitate şi Fiscalitate Vol II , Editura Economica 2000, pag 109

16

În acest sens,agentul economic furnizor sau prestator isi poate constitui provizioane, pentru cheltuieli ce se vor efectua în cursul perioadei de garanţie prevazuta în contract.Provizioanele pentru garanţii acordate clienţilor se constituie lunar,numai pentru produsele,lucrarile sau serviciile executate în cursul lunii respective,În limita cotelor(procentelor) prevazute în contract,dar nu mai mult decat cota medie prevazuta în contract(cota medie realizată în exerciţiul financiar precedent).Determinarea cheltuielilor cu provizioanele pentru garanţii acordate clienţilor se face în baza urmatoarei relatii de calcul : CHp=Vr x K

În care : CHp – cheltuielile cu provizioanele pentru garanţii acordate clienţilor ;

Vr – veniturile realizate din vanzarea produselor ,lucrărilor sau prestarilor , de servicii pentru care s-au acordat garanţii ;

K – cota prevazuta în contract.

Determinarea cotei mediise realizeaza în baza urmatoarei relatii de calcul :

Km=CHg / Vg

În care : Km – cota medie de cheltuieli realizată în exerciţiul financiar precedent ;

CHg – cheltuieli efectuate în perioada de garanţie pentru reparatii, remedieri, înlocuiri etc ;

Vg – veniturile realizate din vanzarea produselor, lucrărilor şi serviciilor prestate , pentru care s-au acordat garanţii conform contractului.8

În cazul în care cota medie nu poate fi determinata, în lipsa cheltuielilor specific în exerciţiul financiar precedent, provizioanele pentru garanţii acordate clienţilor în exerciţiul curent se constituie la nivelul cheltuielilor efective, dar nu mai mult decat cota prevazută în contract.Evidenţa contabila a provizioanelor acordate clienţilor se realizeaza cu ajutorul contului 1512–Provizioanle pentru garanţii acordate clienţilor, cont sintetic de grad II.

Contul 1512 –Provizioanele pentru garanţii acordate clienţilor : Continut economic: cont de capitaluri proprii ;Functia contabila: cont de pasiv ;

Se creditează : 6812=1512 provizioanle constituite pentru garanţii de buna execuţie la produsele, lucrarile şi serviciile prestate , prevazute cu termen de garanţie , conform contractelor incheiate

8 Lefter Chirica: Curs Complet de Contabilitate şi Fiscalitate Vol II , Editura Economica 2000, pag 114

17

Se debiteaza: cu anularea sau diminuarea provizioanelor pentru garanţii de buna execuţie , după remedierea , repararea , inlocuirea bunurilor în termenul de garanţie sau la sfărşitul peroadei de garanţie.

Soldul final: sold final creditor , reprezentand provizioanele constituite pentru garanţii acordate clienţilor .Contul 1512 – Provizioane pentru garanţii acordate clienţilor se poate dezvolta pe conturi analitice,pe tipuri de obiective pentru care s-au constituit provizioane.

CLASA 2 "CONTURI DE IMOBILIZĂRI"Din clasa 2 "Conturi de imobilizări" fac parte urmatoarele grupe de conturi:20 "Imobilizări necorporale", 21 "Imobilizări corporale", 22 "Imobilizăricorporale în curs de aprovizionare", 23 "Imobilizări în curs şi avansuri pentruimobilizări", 26 "Imobilizări financiare", 28 "Amortizari privind imobilizările" şi 29 "Ajustări pentru deprecierea sau pierderea de valoare a imobilizărilor".

2.1.2.CONTABILITATEA OPERAŢIILOR PRIVIND AJUSTĂRILE

GRUPA 29 "AJUSTĂRI PENTRU DEPRECIEREA SAU PIERDEREA DE VALOARE A IMOBILIZĂRILOR"Din grupa 29 "Ajustări pentru deprecierea sau pierderea de valoare a imobilizărilor" fac parte:Contul 290 "Ajustări pentru deprecierea imobilizărilor necorporale"Cu ajutorul acestui cont se ţine Evidenţa ajustărilor pentru deprecierea imobilizărilor necorporale.Contul 290 este un cont de pasiv9. Se creditează cu: sumele reprezentând constituirea sau suplimentarea ajustărilor pentru deprecierea imobilizărilor necorporale 681=290 Se debitează 290 =781 cu sumele reprezentând diminuarea sau anularea ajustărilor pentru deprecierea imobilizărilor necorporale Soldul contului reprezinta valoarea ajustărilor aferente imobilizărilor necorporale.Contul 291 "Ajustări pentru deprecierea imobilizărilor corporale"Cu ajutorul acestui cont se ţine evidenţa ajustărilor pentru deprecierea imobilizărilor corporale.Contul 291 este un cont de pasiv. Se creditează cu:- sumele reprezentând constituirea sau suplimentarea ajustărilor pentru deprecierea imobilizărilor corporale 681= 291 Se debitează 291 =781- sumele reprezentând diminuarea sau anularea ajustărilor pentru deprecierea imobilizărilor corporale Soldul contului reprezinta valoarea ajustărilor aferente imobilizărilor corporale.

Contul 293 "Ajustări pentru deprecierea imobilizărilor în curs de execuţie"

9 Ordin 3055/2009,pag.165

18

Cu ajutorul acestui cont se ţine evidenţa ajustărilor pentru deprecierea imobilizărilor necorporale şi corporale în curs de execuţie.Contul 293 este un cont de pasiv. Se creditează cu:- sumele reprezentând constituirea sau suplimentarea ajustărilor pentru deprecierea imobilizărilor în curs de execuţie 681=293Se debitează 293=781- sumele reprezentând diminuarea sau anularea ajustărilor pentru deprecierea imobilizărilor în curs de execuţie Soldul contului reprezinta valoarea ajustărilor aferente imobilizărilor în curs de execuţie.

Contul 296 "Ajustări pentru pierderea de valoare a imobilizărilor financiare"Cu ajutorul acestui cont se ţine Evidenţa ajustărilor pentru pierderea de valoare a imobilizărilor financiare.Contul 296 este un cont de pasiv. Se creditează:- sumele reprezentând constituirea sau suplimentarea ajustărilor privind pierderea de valoare a imobilizărilor financiare 686= 296 Se debitează 296 =786- sumele reprezentând diminuarea sau anularea ajustărilor privind pierderea de valoare a imobilizărilor financiare Soldul contului reprezinta valoarea ajustărilor aferente imobilizărilor financiare.

CLASA 3 "CONTURI DE STOCURI şi PRODUCŢIE ÎN CURS DE EXECUŢIE"

Din clasa 3 "Conturi de stocuri şi producţie în curs de execuţie" fac parte urmatoarele grupe de conturi: 30 "Stocuri de materii prime şi materiale", 32 "Stocuri în curs de aprovizionare", 33 "Producţia în curs de execuţie", 34 "Produse", 35 "Stocuri aflate la terti", 36 "Animale", 37 "Marfuri", 38 "Ambalaje" şi 39 "Ajustări pentru deprecierea stocurilor şi producţiei în curs de execuţie"10.

GRUPA 39 "AJUSTĂRI PENTRU DEPRECIEREA STOCURILOR şi PRODUCŢIEI ÎN CURS DE EXECUŢIE"Din grupa 39 "Ajustări pentru deprecierea stocurilor şi producţiei în curs de execuţie" fac parte conturile:391 "Ajustări pentru deprecierea materiilor prime";392 "Ajustări pentru deprecierea materialelor";393 "Ajustări pentru deprecierea producţiei în curs de execuţie";394 "Ajustări pentru deprecierea produselor";395 "Ajustări pentru deprecierea stocurilor aflate la terti";396 "Ajustări pentru deprecierea animalelor";397 "Ajustări pentru deprecierea marfurilor";398 "Ajustări pentru deprecierea ambalajelor".

10 Ordin 3055/2009, pag.166

19

Cu ajutorul conturilor din aceasta grupă se ţine evidenţa constituirii, de regulă, la sfârşitul exerciţiului financiar, a ajustărilor pentru deprecierea stocurilor de materii prime, materiale consumabile, materiale de natura obiectelor de inventar, producţie în curs de execuţie, produse, animale, marfuri şi ambalaje, precum şi a suplimentarii, diminuarii sau anularii acestora,potrivit politicilor adoptate de entitate.Conturile din aceasta grupa sunt conturi de pasiv.Se creditează cu :- valoarea ajustărilor pentru deprecierea stocurilor şi a producţiei în curs, constituite sau suplimentate, pe feluri de ajustări 681= 39Se debitează : 39 =781- sumele reprezentând diminuarea sau anularea ajustărilor pentru deprecierea stocurilor şi producţiei în curs Soldul conturilor reprezinta valoarea ajustărilor constituite, la sfârşitul perioadei.

CLASA 4 "CONTURI DE TERŢI"Din clasa 4 "Conturi de terti" fac parte urmatoarele grupe de conturi: 40 "Furnizori şi conturi asimilate", 41 "Clienţi şi conturi asimilate", 42 "Personal şi conturi asimilate", 43 "Asigurari sociale, protecţia sociala şi conturi asimilate", 44 "Bugetul statului, fonduri speciale şi conturi asimilate", 45 "Grup şi acţionari/asociati", 46 "Debitori şi creditori diverşi ", 47 "Conturi de subvenţii, regularizare şi asimilate", 48 "Decontări în cadrul unitatii", 49 "Ajustări pentru deprecierea creanţelor"11.

GRUPA 49 "AJUSTĂRI PENTRU DEPRECIEREA CREANŢELOR"Din grupa 49 "Ajustări pentru deprecierea creanţelor" fac parte:Contul 491 "Ajustări pentru deprecierea creanţelor - clienţi"Cu ajutorul acestui cont se ţine evidenţa ajustărilor constituite pentru deprecierea creanţelor din conturile de clienţi.Contul 491 este un cont de pasiv.În credit:-valoarea ajustărilor constituite pentru clienţi incerti,dubioşi,rău-platnici/aflaţi în litigiu 681= 491 În debit 491= 781 diminuarea sau anularea ajustărilor constituite pentru deprecierea creanţelor – clienţi Soldul contului reprezinta ajustările pentru depreciere constituite.Contul 495 "Ajustări pentru deprecierea creanţelor - decontări în cadrul grupului şi cu acţionarii/asociatii"Cu ajutorul acestui cont se ţine evidenţa ajustărilor constituite pentru deprecierea creanţelor evidentiate în conturile de decontări în cadrul grupului şi cu acţionarii/asociatii.Contul 495 este un cont de pasiv. Se creditează cu: 686= 495 - constituirea ajustărilor pentru depreciere de natura financiara, constatate în cadrul conturilor de decontări în cadrul grupului şi cu acţionarii/asociaţii În debitul contului se înregistrează:495=786- diminuarea sau anularea ajustărilor constituite pentru deprecierea creanţelor din conturile de decontări în cadrul grupului şi cu acţionarii/asociaţii 11 Ordin 3055/2009, p.197

20

Soldul contului reprezinta ajustările constituite.Contul 496 "Ajustări pentru deprecierea creanţelor - debitori diverşi "Cu ajutorul acestui cont se ţine evidenţa ajustărilor constituite pentru deprecierea creanţelor - debitori diverşi .Contul 496 "Ajustări pentru deprecierea creanţelor - debitori diverşi " este un cont de pasiv.În creditul contului 496 se înregistrează:- ajustările constituite pentru deprecierea creanţelor din conturile de debitori diverşi 681=496Se debitează: 496=781- diminuarea sau anularea ajustărilor constituite pentru deprecierea creanţelor din conturile de debitori diverşi Soldul contului reprezintă ajustările constituite.

CLASA 5 "CONTURI DE TREZORERIE"Din clasa 5 "Conturi de trezorerie" fac parte urmatoarele grupe de conturi:50 "Investiţii pe termen scurt", 51 "Conturi la banci", 53 "Casa", 54 "Acreditive", 58 "Viramente interne", 59 "Ajustări pentru pierderea de valoare a conturilor de trezorerie".

GRUPA 59 "AJUSTĂRI PENTRU PIERDEREA DE VALOARE A CONTURILOR DE TREZORERIE"Din grupa 59 "Ajustări pentru pierderea de valoare a conturilor de trezorerie" fac parte conturile:591 "Ajustări pentru pierderea de valoare a acţiunilor detinute la entităţile afiliate";595 "Ajustări pentru pierderea de valoare a obligatiunilor emise şi rascumparate";596 "Ajustări pentru pierderea de valoare a obligatiunilor";598 "Ajustări pentru pierderea de valoare a altor investiţii pe termen scurt şi creanţe asimilate".Cu ajutorul conturilor din aceasta grupa se ţine evidenţa constituirii ajustărilor pentru pierderea de valoare a investiţiilor financiare la entităţi afiliate, a obligatiunilor emise şi rascumparate, obligatiunilor şi a altor investiţii financiare şi creanţe asimilate, precum şi a suplimentarii, diminuării sau anulării acestora, după caz.Conturile din aceasta grupa sunt conturi de pasiv.În creditul conturilor din grupa 59:- valoarea ajustărilor pentru pierderea de valoare a conturilor de trezorerie, constituite sau suplimentate, după caz 686=59În debitul conturilor din grupa 59 se înregistrează: 59=786- sumele reprezentând diminuarea sau anularea ajustărilor pentru pierderea de valoare a conturilor de trezorerie Soldul conturilor reprezinta valoarea ajustărilor constituite pentru pierderile de valoare, existente la sfârşitul perioadei.

CLASA 6 "CONTURI DE CHELTUIELI"

21

Din clasa 6 "Conturi de cheltuieli" fac parte urmatoarele grupe de conturi:60 "Cheltuieli privind stocurile", 61 "Cheltuieli cu serviciile executate de terti", 62 "Cheltuieli cu alte servicii executate de terti", 63 "Cheltuieli cu alte impozite, taxe şi varsaminte asimilate", 64 "Cheltuieli cu personalul", 65 "Alte cheltuieli de exploatare", 66 "Cheltuieli financiare", 67 "Cheltuieli extraordinare", 68 "Cheltuieli cu amortizarile, provizioanele şi ajustările pentru depreciere sau pierdere de valoare" şi 69 "Cheltuieli cu impozitul pe profit şi alte impozite"12.Conturile din clasa 6 "Conturi de cheltuieli" sunt conturi cu functie de activ, cu exceptia contului 609 "Reduceri comerciale primite", care are functie de pasiv.Conturile din clasa 6 "Conturi de cheltuieli" pot fi creditate în cursul perioadei, pentru operaţiile în părţicipatie, cu sumele transmise pe baza de decont.La sfârşitul perioadei, soldul acestor conturi se transfera asupra contului de profit şi pierdere (121).

GRUPA 68 "CHELTUIELI CU AMORTIZARILE, PROVIZIOANELE şi AJUSTĂRILE PENTRU DEPRECIERE SAU PIERDERE DE VALOARE"

Din grupa 68 "Cheltuieli cu amortizarile, provizioanele şi ajustările pentru depreciere sau pierdere de valoare" fac parte:Contul 681 "Cheltuieli de exploatare privind amortizarile, provizioanele şi ajustările pentru depreciere"Cu ajutorul acestui cont se ţine Evidenţa cheltuielilor de exploatare privind amortizarile, provizioanele şi ajustările pentru depreciere. În debitul contului se înregistrează: 681=151- valoarea provizioanelor constituite, inclusiv a celor corespunzatoare primelor ce urmează a se acorda personalului din profitul realizat, potrivit prevederilor legale 681=280,281- amortizarea aferentă imobilizărilor necorporale şi corporale 681=290,291,293- valoarea ajustărilor pentru deprecierea imobilizărilor necorporale sau corporale, constituite sau majorate 681=391 la 398- valoarea ajustărilor pentru deprecierea stocurilor şi a producţiei în curs de execuţie, constituite sau majorate 681=491,496- valoarea ajustărilor pentru deprecierea creanţelor neîncasabile şi a clienţilor dubiosi, rau platnici sau în litigiu, constituite sau majorate

Contul 686 "Cheltuieli financiare privind amortizarile şi ajustările pentrupierdere de valoare"Cu ajutorul acestui cont se ţine evidenţa cheltuielilor financiare cu amortizările şi ajustările pentru pierdere de valoare13.În debitul contului se înregistrează:

12 Ordin 3055/2009, pag 197

13 Ordin 3055/2009,pag 213

22

686=169- valoarea primelor de rambursare a obligatiunilor, amortizate 686=296- valoarea ajustărilor pentru pierderea de valoare a imobilizărilor financiare 686=495- valoarea ajustărilor pentru deprecierea creanţelor din decontări din cadrul grupului şi cu acţionarii/asociatii, constituite sau majorate 686=591,595,596,598- valoarea ajustărilor pentru pierderea de valoare a investiţiilor pe termen scurt, constituite sau majorate

CLASA 7 "CONTURI DE VENITURI"Din clasa 7 "Conturi de venituri" fac parte urmatoarele grupe: 70 "Cifra de afaceri neta", 71 "Venituri aferente costului producţiei în curs de execuţie", 72 "Venituri din producţia de imobilizări", 74 "Venituri din subvenţii de exploatare", 75 "Alte venituri din exploatare", 76 "Venituri financiare", 77 "Venituri extraordinare" şi 78 "Venituri din provizioane şi ajustări pentru depreciere sau pierdere de valoare".Conturile din clasa 7 "Conturi de venituri" sunt conturi cu functie de pasiv.Fac exceptie conturile 709 "Reduceri comerciale acordate", care are functie de activ, şi cele din grupa 71 "Venituri aferente costului producţiei în curs de execuţie", care sunt bifunctionale.Conturile din clasa 7 "Conturi de venituri" pot fi debitate, în cursul perioadei, cu veniturile realizate din operaţii de participaţie transferate coparticipanţilor14.La sfârşitul perioadei, soldul acestor conturi se transfera asupra contului de profit şi pierdere (121).

GRUPA 78 "VENITURI DIN PROVIZIOANE şi AJUSTĂRI PENTRU DEPRECIERE SAU PIERDERE DE VALOARE"Din grupa 78 "Venituri din provizioane şi ajustări pentru depreciere sau pierdere de valoare" fac parte:Contul 781 "Venituri din provizioane şi ajustări pentru depreciere privindactivitatea de exploatare"Cu ajutorul acestui cont se ţine evidenţa veniturilor obtinute din diminuarea sau anularea provizioanelor, a ajustărilor pentru deprecierea imobilizărilor corporale şi necorporale, a activelor circulante, precum şi a veniturilor corespunzatoare fondului comercial negativ, înregistrate în situaţiile financiare anuale consolidate.Se creditează:-sumele reprezentând diminuarea sau anularea provizioanelor 151=781-sumele reprezentând diminuarea sau anularea ajustărilor pentru deprecierea imobilizărilor 290, 291, 293=781-sumele reprezentând diminuarea sau anularea ajustărilor pentru deprecierea stocurilor şi producţiei în curs de execuţie 391 la 398=781-sumele reprezentând diminuarea sau anularea ajustărilor pentru deprecierea creanţelor-clienţi 491, 496=781-cota-parte din fondul comercial negativ, transferata la venituri în situaţiile financiare anuale consolidate 2075=781Contul 786 "Venituri financiare din ajustări pentru pierdere de valoare"14 Ordin 3055/2009, p.213-220

23

Cu ajutorul acestui cont se ţine evidenţa veniturilor financiare din ajustări pentru pierdere de valoare.În credit: - sumele reprezentând diminuarea sau anularea ajustărilor pentru pierderea de valoare a imobilizărilor financiare 296= 786 - sumele reprezentând diminuarea sau anularea ajustărilor pentru deprecierea creanţelor - decontări în cadrul grupului şi cu acţionarii/asociaţii 495=786- sumele reprezentând diminuarea sau anularea ajustărilor pentru pierderea de valoare a conturilor de trezorerie 591, 595, 596, 598=786.

CAPITOLUL III : STUDIUL DE CAZ :

APLICAŢII CONTABILE PRIVIND SUBVENŢIILE PENTRU INVESTIŢII, PROVIZIOANE ŞI AJUSTĂRI LA BALANŢA SA

3.1 Prezentare SC BALANŢA SA

S.C. BALANŢA S.A. Sibiu este o societate comercială pe acţiuni privată, având că obiect de activitate proiectarea, producţia, comercializarea, import-export, engineering, consulting, servicii în domeniile: echipamente pentru măsurare mase, instalaţii de dozare şi cântărire, aparate de verificat duritatea, utilaje de ambalat pentru industria alimentară.Continuând o tradiţie veche de peste 100 de ani, gama actuală de produse este rezultătul unor cercetări extensive de marketing şi a întrunit cerinţele de calitate a peste 3.000 de beneficiari din ţară şi străinătate.Profilul actual de fabricaţie include, pe lângă cântarele mecanice, echipamente de cântărire electronice produse în colaborare cu parteneri de afaceri prestigioşi, firme cu o bogată experienţă în domeniul cântăririi electronice moderne: grupul de firme Hottinger Baldwin Messtechnik Germania, A&D Japonia, grupul Vishay S.U.A.

24

http://www.balanta.net/Clienti.htm

Încrederea acordată de partenerii şi clienţii noştri tradiţionali evidenţiază preocuparea continuă de a perfecţiona şi menţine la cele mai înalte standarde de performanţă echipamentele oferite. Produsele noastre sunt certificate ISO 9001:2000 de către IQNet şi SRAC, asigurând garanţia calităţii pentru proiectarea, producţia, distribuţia, instalarea şi service-ul echipamentelor de cântărire mase şi durităţi. În prezent, aspectul superior al produselor este asigurat prin vopsire în câmp electrostatic, pentru care deţinem dotări proprii.S.C. BALANŢA S.A. asigură montajul şi punerea în funcţiune a echipamentelor comercializate, cu echipe specializate de service şi deţine masele etalon indispensabile calibrării şi verificării, cu respectarea normelor metrologice în vigoare. Realizăm verificările metrologice necesare în laboratorului nostru, acreditat.Societatea noastră comercializează produsele de serie prin reţeaua partenerilor de distribuţie şi a partenerilor de distribuţie şi service, cu răspândire pe întreg teritoriul României. În 1996, Adunarea Generală a Acţionarilor hotărăşte privatizarea societăţii prin cotarea la Bursă (RASDAQ) a acţiunilor deţinute de Fondul Proprietăţii de Stat.

Istoricul şi descrierea evoluţiei SC Balanţa SAÎn mai mult de 100 de ani de tradiţie a fabricaţiei, la Sibiu, a aparatelor de

cântărit, SC Balanţa SA a trecut prin câteva ipostaze care i-au marcat evoluţia şi care au reuşit să consolideze încrederea clienţilor în calitatea produselor şi serviciilor oferite, dar şi în calitatea, consecvenţa, corectitudinea şi solicitudinea angajaţilor săi.

Cunoscut ca renumit centru al vieţii culturale din Transilvania, oraşul Sibiu (Hermannstadt) a fost, înainte de toate, un oraş cu o puternică dezvoltare economică.

În 1879, Johann Michael Hess a înfiinţat un mic atelier de fierărie, unde se confecţionau şi se reparau cântare şi instrumente de precizie. De-alungul anilor, în acest atelier s-a dezvoltat în special producţia de cântare, astfel că 1896 este considerat anul de început pentru actuala SC Balanţa SA. În acel an, fostul atelier a devenit Fabrica de cântare Hess, avându-l ca patron pe Ludwig Hess. După moartea acestuia, tradiţia a fost continuată de fiul său, Victor Hess. În anul 1930, fabrica se transformă din firma individuală a lui Victor Hess într-o societate cu nume colectiv (SINC) numită Victor Hess - Prima fabrică de cântare din Romania SINC. Fabrica avea atunci 150 de salariaţi şi producea cântare pentru orice întrebuinţare, de la cele simple la cele etalon, cântare de cale ferată, cu desfacere în ţară şi în strainatate, în special în ţările balcanice.

Între 1935-1936 a început construcţia fabricii pe actualul amplasament din Calea Guşteritei, nr. 21-23. În 1937, compania a fost reorganizată prin capitalizare, devenind 'Uzinele Hess' Sibiu. După naţionalizare, în anul 1947, îşi schimbă numele în 'Uzina Balanţa' .

În perioada regimului socialist, politica de industrializare a determinat extinderea gamei de produse prin asimilarea unor modele noi, 'Uzina Balanţa', ulterior Întreprinderea 'Balanţa', fiind principalul producător al aparatelor de cântarit

25

http://www.balanta.net/Distributie.htm

din fostul CAER. Începând cu 1970, întreprinderea a livrat produsele sale în RDG (balanţe de laborator), Cehoslovacia (bascule pod pentru vehicule rutiere, peste 2.500 unităţi), Ungaria (balanţe de laborator, bascule şi balanţe pentru comerţ şi de uz general), URSS (instalaţii pentru dozare), Egipt (bascule pod pentru vehicule rutiere, balanţe şi bascule pentru comerţ şi de uz general, instalaţii pentru însăcuire şi pentru dozare), a participat ca subfurnizor la echiparea cu diverse aparate de cântărire a numeroase obiective puse în funcţiune de furnizori generali din România în Irak, URSS, Siria, China. HG nr. 1272 din 08.12.1990 constituie actul de înfiinţare al actualei Societăţi Comerciale 'BALANŢA' S.A. Sibiu.În prezent, S.C. BALANŢA SA Sibiu este o companie pe acţiuni 100 % privată, dinamică, în continuă modernizare, care dispune de o puternică bază materială, un corp tehnic competitiv şi un colectiv de proiectare capabil a satisface prompt orice cerere de aparatură de cântărit, la calitate internatională.Pentru respectarea prevederilor HG nr. 617/2003, compania noastră realizează, începând cu anul 2004, evaluarea conformităţii produselor sale cu cerinţele esenţiale prin declararea CS de tip şi asigurarea calităţii producţiei. Astfel, în societate a fost implementat şi funcţionează un Sistem de Management al Calităţii conform cu standardul SR EN ISO 9001:2001, certificat de către Societatea Română de Asigurare a Calităţii, organism notificat pentru certificarea sistemelor de calitate la producătorii de aparate de cântărit cu funcţionare automată.

Produse BALANŢA

Electronice

Atracţive că formă, funcţiuni şi caracteristici, platformele, basculele şi instalaţiile electronice se disting prin precizie, rapiditate şi modernitate. Ele acoperă întreg spectrul de cântărire, de la cântărire comercială, la cântărire industrială şi tehnologică. Atunci când aveţi nevoie de o măsurare sigură şi modernă a masei, aceasta este cea mai potrivită alegere în privinţa raportului calitate/preţ.

26

http://www.balanta.net/ProduseE.htm

http://www.balanta.net/Despre.htm

http://www.balanta.net/ProduseE.htm

Mecanice

Clasice, robuste, sigure, cântarele şi basculele romane şi semiautomate rămân mereu în actualitate.Dacă energia este o problemă, iar afişarea se doreşte analogică, soluţiile mecanice oferite de BALANŢA Sibiu combină cel mai bine nivelul de preţ cu cel al performanţei. Pentru cei care nu vor să depindă de nici o restricţie referitoare la sursa de energie şi la nivelul de robusteţe, aceasta este alegerea perfectă

Software

Toate pracţicile moderne de management şi calitate au nevoie de informaţii exacte, obţinute în timp real. Luând în calcul aceste deziderate, BALANŢA S.A. Sibiu oferă software aplicativ de urmărire şi gestionare a cântăririlor, adaptat cerinţelor beneficiarului. Aplicaţiile permit achiziţia datelor de la echipamentul electronic, înregistrarea rrezultatelor, totalizarea cantităţilor, afişarea şi transmiterea datelor în ERP

3.2 APLICAŢII CONTABILE PRIVIND SUBVENŢIILE PENTRU INVESTIŢII, PROVIZIOANE ŞI AJUSTĂRI

Contabilitatea fluxurilor de subvenţii pentru investiţii

Regulamentar,subvenţiile pentru investiţii vizează: subvenţiile aferente activelor care reprezintă subvenţii pentru acordarea cărora principala condiţie este că persoana fizică beneficiară să cumpere,să construiască sau să achiziţioneze acţive cu ciclu lung de fabricaţie. Subvenţiile pentru active, inclusiv subvenţiile nemonetare la valoarea justă,se înregistrează în contabilitatea că subvenţii pentru investiţii şi se recunosc în bilanţ că venit amânat(în diviziunea I,,VENITURI ÎN AVANS”) Restituirea unei subvenţii referitoare la un activ se înregistrează prin reducerea soldului venitului amânat cu suma rambursabilă.

27

http://www.balanta.net/ProduseS.htm

http://www.balanta.net/ProduseM.htm

http://www.balanta.net/ProduseM.htm

http://www.balanta.net/ProduseS.htm

Conţinutul economic şi corespondenţele contabile,,standardizate”reglementate prin normele metodologice de utilizare a conturilor contabile aprobate prin OMFP nr.152/2005 vor fi prezentate în continuăre:

Contul 131,,Subvenţii pentru investiţii”Cu ajutorul acestui cont se ţine evidenţa subvenţiilor guvernamentale şi a altor resurse primite pentru finanţarea investiţiilor,precum şi a imobilizărilor primite cu titlu gratuit.Evidenţa analitică se conduce pe feluri de subvenţii.Este un cont de pasiv. valoarea subvenţiilor pentru investiţii primite sau de primit 512,445=131 valoarea brevetelor,licenţelor şi altor drepturi şi valori similare primite cu titlu gratuit 205=131 valoarea terenurilor şi mijloacelor fixe primite cu titlu gratuit 211,212,213,214=131

În debitul contului se înregistrează:131=512,426 parte din subvenţia pentru investiţii restituită sau de restituit 131=758 cota parte a subvenţiilor pentru investiţii trecute la venituri corespunzător amortizarii calculateSoldul contului reprezintă subvenţiile pentru investiţii nevirate la rezultatul exerciţiului.Exemplu:Firma îşi adjudecă prin licitaţie şi încasează efectiv prin bancă o subvenţie pentru investiţii în valoare de 2.500lei ,cu care achiziţionează un brevet la un preţ negociat de 2500lei fără TVA şi TVA 19%,care urmează să fie amortizat în 5ani.Rezolvare:1)Înregistrarea încasării subvenţiei pentru investiţii:

5121,,Conturi la bănci în lei”=131,,Subvenţii pentru investiţii” 2.500lei2)Înregistrarea achiziţionării brevetului: % =404,,Furnizori de imobilizări”2975lei205,,Concesiuni,brevete,licenţe,mărci comerciale 2500 lei şi alte drepturi şi valori similare”4426,,TVAdeductibil” 4.750lei

3)Înregistrarea amortizării anuale a brevetului(2.500:5=500)în fiecare din exerciţiile financiare N+N+4:6811,,Cheltuieli de amortizare privind amortizarea=2805,,Amortizarea concesiunilor,brevetelor,licenţelor, mărcilor comerciale şi altor imobilizărilor” drepturi şi valori similare” 500lei 4)Înregistrarea virării anuale la venituri excepţionale a unei cote părţi din subvenţii pentru investiţii egală cu amortizarea anuală:

28

131,,Subvenţii pt investiţii” =7854,,Venituri din subvenţii pt investiţii” 500leiRemarcă:Se observă că la finele celor 5exerciţii financiare în care se amortizează liniar brevetul finanţat din subvenţii pt investiţii,contul 131,,Subvenţii pentru investiţii”se soldează,iar brevetul fiind complet amortizat poate fi scos din evidenţă prin formula contabilă:

2805,,Amortizarea concesiunilor,brevetelor=205,,Concesiuni,brevete,licenţe,mărci licenţelor,mărcilor comerciale şi comerciale şi alte drepturi şi alte drepturi şi valori similare” valori similare” 2.500lei

Scenariul ipotetic prezentat ilustrează tratamentul contabil de principiu al subvenţiilor pentru investiţii.De remarcat însă că în prezent,în România nu s-a uzat tehnica,,subvenţiilor pentru investiţii”,ci de tehnica,,alocaţiilor de la buget pentru finanţarea investiţiilor”Spre deosebire de,,subvenţiile pentru investiţii”care intră cu titlu ,,nerambursabil”în patrimoniul beneficiarului de subvenţii pentru investiţii,încorporându+se treptat în,,rezultătul”acestuia,,alocaţiile de la buget pentru finanţarea investiţiilor” reprezintă,,cheltuieli de capital” ale statului şi prin urmare ele se vor transforma în ,,părticipaţii ale statului” la capitalul social al societăţii comerciale,respectiv,la patrimoniul regiei autonome beneficiare de atfel de alocaţii. Drept consecinţa,la societăţiile comerciale,,alocaţiile de la buget pentru finanţarea investiţiilor”vor majora părţicipaţia FPS la capitalul social,iar la regiile autonome vor majora patrimoniul public.În acest context,şi tratamentul controlabil al alocaţiilor de la buget pentru finanţarea investiţiilor este diferit de cel al subvenţiilor pentru investiţii.Reluând scenariul de mai sus în ipoteza primirii unei alocaţii de la buget pentru finanţarea brevetului.în sumă de 2.500lei, înregistrările contabile vor fi:1)În exerciţiul financiar N,în care se primeşte alocaţia pentru investiţii:a)Înregistrarea încasării alocaţiei de la buget pentru investiţii:5121,,Conturi la bănci în lei”=1068,,Alte rezerve” 2.500lei Analitic,,Rezerva alocaţiilor de la buget pt investiţii” b)Înregistrarea achiziţionării brevetului:

% =404,,Furnizorii de imobilizări” 205,,Concesiuni,brevete,licenţe,mărci,comerciale 2.975lei

2.500lei şi alte drepturi şi valori comerciale” 475lei4426,,TVA deductibilă”2)În exerciţiul financiar N+1,constatându+se utilizarea efectivă a alocaţiei de la buget pentru finanţarea investiţiilor,în care scop a fost acordată,aceasta se va încorpora:a)la societăţiile comerciale,în baza hotărârii Adunării generale a acţionarilor:1068,,Alte rezerve” =1016,,Capital subscris vărsat” 2.500lei

29

Analitic:Rezerva alocaţiilor de la buget Analitic:,,Participaţia statului” Pentru investiţii” b)La regiile autonome,în baza Hotărârii Consiliului de administraţie:1068,,Alte rezerve” =1016,,Patrimoniul public” 2.500leiAnalitic:Rezerva alocaţiilor de la bugetpentru investiţii

Contabilitatea fluxurilor privind provizioanele pentru riscuri şi cheltuieli”Provizioanele pentru riscuri şi cheltuieli unt reglementate astfel: Provizionul pentru riscuri şi cheltuieli reprezintă un pasiv cu exigibilitate sau valoare incertă. Provizioanele pentru riscuri şi cheltuieli se constituie pentru elemente cum sunt: a)litigiile,amenzile şi penalităţile,despăgubirile,daunele şi alte datorii incerte; b)cheltuielile legate de activitatea de service în perioada de garanţie şi alte datorii privind garanţia acordată clienţilor; c)alte provizioane Contabilitatea provizioanelor pentru riscuri şi cheltuieli se ţine pe feluri,în funcţie de natura şi scopul sau obiectul pentru care au fost constituite. Un provizion pentru riscuri şi cheltuieli va fi înregistrat în cotabilitate dacă sunt îndeplinite cumulativ următoarele condiţii: a)exită o obligaţie curentă generată de un eveniment anterior; b)este probabilă efectuarea unor plăţi pentru onorarea obligaţiei respective c)suma poate fi estimată Provizioanele pentru riscuri şi cheltuieli trebuie să fie strict corelate cu riscurile şi cheltuielile estimate.Provizioanele pentru riscuri şi cheltuieli nu pot avea drept scop corectarea valoriilor activelor.Pentru stabilirea existenţei unei obligaţii curente la data bilanţului,se vor lua în considerare toate formalităţiile disponibile.Valoarea recunoscută că provizion trebuie să constituie cea mai bună estimare la data bilanţului a costurilor necesare stingerii obligaţiei curente.Dacă se estimează că o parte sau toate cheltuielile legate de un provizion vor fi rambursate de către o terţă parte,rambursarea trebuie recunoscută numai în momentul în care este sigur că va fi primită.Rambursarea trebuie considerată că un activ separat.Provizioanele vor fi revizuite la data fiecărui bilanţ şi ajustate pentru a reflectă cea mai bună estimare curentă.În cazul în care pentru stingerea unei obligaţii nu mai este probabişă o ieşire de resurse,provizionul trebuie anulat.Nu vor fi recunoscute provizioane pentru pierderile viitoare din exploatare. Câştigurile rrezultate din cedarea preconizată a activelor nu trebuie luate în considerare în evaluarea unui porvizion.Reglementări aprobate prin OMFP nr.1732/2005)

30

În formatele de bilanţ vertical aprobate prin OMFPnr.94/2001 şi 1732/2005 provizioanele fac obiectul structurii II,,Provizioane pentru riscuri şi cheltuieli”Pentru contabilizarea provizioanelor pentru riscuri şi cheltuieli s+a instituit contul de gradul I 151,,Provizioane pentru riscuri şi cheltuieli”al cărui conţinut economic şi corespondenţe contabile reglementate prin Normele metodologice de utilizarea conturilor contabile,aprobate prin OMFP nr.1732/2005,şi sunt prezentate în continuare:Contul 151,,Provizioane pentru riscuri şi cheltuieli”Cu ajutorul acestui cont se ţine evidenţa provizioanelor pentru litigii,garanţii acordate clienţilor,precum şi alte riscuri şi cheltuieli”.Este un cont de pasiv.

Aprobat prin OMFP nr 1732/2005

Aprobat prin OMFP nr.1718/2005

1518,,Provizioane pentru litigii”1512,,Provizioane pentru garanţii acordate clienţilor”1518,,Alte provizioane pentru riscuri şi cheltuieli”

1511,,Provizioane pentru litigii”1512,,Provizioane pentru garanţii acordate clienţilor”1513,,Provizioane pentru dezafectareaImobilizărilor corporale şi alte acţiuni similarelegate de acestea”1514,,Provizioane pentru restructurare”1518,,Alte provizioane pentru riscuri şi cheltuieli”

15 Provizioane pentru riscuri şi cheltuieli

Pentru microîntreprinderi se poate utiliza doar contul sintetic de gradul I 151,,Provizioane pentru riscuri şi cheltuieli”

Contul 151,,Provizioane pentru riscuri şi cheltuieli”Se creditează cu valoarea provizioanelor pentru riscuri şi cheltuieli constituite pe seama cheltuielilor de exploatare:6812,,Cheltuieli de exploatare privind provizioane=151,,Provizioane pentru riscuri şi pentru riscuri şi cheltuieli” cheltuieli”Se debitează cu valoarea provizioanelor pentru riscuri şi cheltuieli diminuate sau anulate,transferate la venituri din exploatare:151,,Provizioane pentru riscuri =7812:,,Venituri(din exploatare)din provizioane şi cheltuieli” pentru riscuri şi cheltuieli”Soldul contului poate fi numai creditor,reprezentând valoarea provizioanelor pentru riscuri şi cheltuieli existente la sfârşitul exerciţiului financiar”

31

Contabilitatea provizioanelor pentru garanţii acordate clienţilor”Pentru unele produse,în special,în cazul maşinilor şi utilajelor furnizorii acordă beneficiarilor un anumit termen de garanţie,în limita cărora remedierea defecţiunilor apărute din vina furnizorilor se suportă de către aceştia.În astfel de cazuri se impune constituirea provizioanelor pentru garanţii de bună execuţie acordate clienţilor ăn conformitate cu clauzele comerciale negociate.Aceste provizioane sunt deductibile fiscal.Contabilitatea provizioanelor pentru garanţii de bună execuţie se realizează cu ajutorul contului 1512,,Provizioane pentru garanţii acordate clienţilor” cont de pasiv.Voi ilustra funcţionalitatea acestui cont pe baza unui exemplu:Balanţa SA vinde în exerciţiul financiar N produse finite în valoare de 50.000lei fără TVA şi TVA 19% pentru care acordă garanţie de un an.Procentul mediu de cheltuieli cu remedierea livrărilor cu termen de garanţie,realizat în exerciţiul financiar precedent N-1 este de 2%.În exerciţiul financiar N+1,până în momentul ieşirii din garanţie,se efectuează următoarele cheltuieli cu remedierile la produsele cu termen de garanţie livrate în exerciţiulş financiar N.a)piese de schimb...............................................................................300leib)remuneratţii ale executanţilor remedierilor......................................200leic)contribuţia unităţii la asigurările sociale(200x23.33%)....................46.66leid)contribuţia unităţii la fondul de şomaj(200x5%)................................40leie)contribuţia unităţii la fonul pentru asigurări socialede sănătate(200x7%)..................................................................................14lei

Rezolvare:1)În exerciţiul financiar N1.1)Livrarea produselor finite către clienţi:4111,,Clienţi”= % 59.500lei 701,,Venituri din vânzarea produselor finite” 50.000lei 4427,,TVA colectată” 9.500lei1.2)Constituitrea,la sfârşitul exerciţiului financiar N,a provizionului pentru garanţii acordate clienţilor,în baza procentului mediu de cheltuieli cu remedierea produselor livrate cu termen de garanţie(50.000x2%=1.000lei)6812,,Cheltuieli de exploatare = 1512,,Provizioane pentru garanţii acordate privind provizioane clienţilor” pentru riscuri şi cheltuieli” 1.000lei2)În exerciţiul financiar N+12.1)Înregistrarea cheltuielilor cu remedierea defecţiunilor,conform bonurilor de consum şi statelor de plată şi anume:a)consumul de piese de schimb:6024,,cheltuieli privind piesele de schimb”=3024,,Piese de schimb” 300leib)remuneraţiile executanţilor:

32

641,,Cheltuieli cu salariile personalului”=421,,Personal-salarii datorate” 200leic)contribuţia unităţii la asigurările sociale:6451,,Contribuţia unităţii la asigurările sociale”=4311,,Contribuţia unităţii la asigurările sociale” 46.66leid)contribuţia unităţii la fondul de şomaj:6452,,Contribuţia unităţii pentru fondul de şomaj”=4371,,Contribuţia unităţii la fondul de şomaj” 10leie)contribuţia unităţii la asigurările sociale de sănătate:6453,,Contribuţia anagajatorului pentru asigurările=4313,,Contribuţia angajatorului Sociale de sănătate” pentru asigurările sociale de sănătate” 14lei 2)anularea provizionului pentru garanţii acordate clienţilor că urmare a rămânerii lui fără obiect:1512,,Provizioane pentru garanţii =7812,,Venituri din provizioane pentru riscuri acordate clienţilor” şi cheltuieli” 100lei Notă!1)Întrucât provizionul pentru garanţii acordate clienţilor este deductibil fiscal,societatea comerciala în condiţiile unu impozit pe profit de 25% a beneficiat în exerciţiul financiar N de un avantaj fiscal de 250lei(1000x25%)iar în exerciţiul financiar N+1 va fi impozitată normal în raport cu profilul efectiv realizat din provizioane,diminuat cu cheltuielile efective cu remedierile la produsele în termen de garanţie(1000-570.66=429.34x25%=107.335)deci cu 107.33lei

2)În contabilitatea microîntreprinderilor,utilizându-se numai conturi de gradul I, filiera înregistrărilor contabile ar fi:

1)În exerciţiul financiar N1.1)livrarea produselor finite către clienţi411,,Clienţi” = % 59.500lei 701,,Venituri din vânzarea produselor finite” 50.000lei 4427,,Tva colectată” 9.500 lei

1.2)Constituirea la sfârşitul exerciţiului financiar N,a provizionului pentru garanţii acordate clienţilor:681,,Cheltuieli de exploatare privind =151,,Provizioane pentru riscuri şi cheltuieli” amortizările şi provizioanele” 1.000lei2)În exerciţiul financiar N+12.1)Înregistrarea cheltuielilor cu remedierea defecţiunilor şi anume:a)consumul de piese de schimb:602,,Cheltuieli cu materiale consumabile”=302,,Materiale consumabile”300b)remuneraţiile executanţilor:

33

641,,Cheltuieli cu salariile personalului”=421,,Personal-salarii datorate”200c)contribuţia unităţii la asigurările sociale:645,,Cheltuieli privind aigurările şi protecţia socială”=431,,Asigurări sociale”46.66d)contribuţia unităţii la fondul de şomaj:645,,Cheltuieli privind aigurările şi protecţia socială”=437,,Ajutor de şomaj”10leie)contribuţia unităţii la asigurările sociale de sănătate:645,,Cheltuieli privind protecţia şi asigurările sociale”=431,,Asigurări sociale”14lei2)Anularea provizionului pentru granţii acordate clienţilor,rămas fără obiect:151,,Provizioane pentru riscuri şi cheltuieli”=781,,Venituri din provizioane privind activitatea de exploatare” 1.000lei

Contabilitatea provizioanelor pentru dezafectarea imobilizărilor corporale şi alte acţiuni similare legate de acestePrin OMFP nr.1718/2005 s+a instituit contul 1513,,Provizioane pentru dezafectarea imobilizărilor corporale şi alte acţiuni similare legate de acestea”Cu ajutorul acestui cont se ţine evidenţa costurilor estimate pentru demontarea şi mutarea acţivului,respectiv costurile de restaurare a amplsamentului,recunoscute că un provizion în conformitate cu prevederile IAS 16 şi IAS 37.Este un cont de pasiv.Potrivit legislaţiei din România,acest provizion urmează a fi folosit de către agenţii economici care desfăşoară acţivităţi în domeniul exploatării zăcămintelor naturale şi care sunt obligaţi să înregistreze şi să deducă fiscal provizioane pentru refacerea terenurilor în vederea redării acestora în circuitul economic.Aceste provizioane se constituie în limita unei cote de până la 1% din rezultătul financiar din exploatare,pe toată durata de funcţionare a exploatării zăcămintelor naturale.Formula contabilă de principiu pentru constituirea acestui provizion este:

6812,,Cheltuieli de exploatare privind =1513,,Provizioane pentru dezafectarea provizioane pentru riscuri şi cheltuieli” imobilizărilor corporale şi alte acţiuni similare legate de acestea” Pe măsura efectuării cheltuielilor pentru dezafectarea imobilizărilor şi redarea terenurilor în circuitul economic se vor anula provizioanele rămase fără obiect,prin formula contabilă de principiu:1513,,Provizioane pentru dezafectarea =7812,,Venituri din provizioane pentru riscuri şi imobilizărilor corporale şi alte cheltuieli” acţiuni similare legate de acestea”

Contabilitatea provizioanelor pentru restructurareReglementările contabile aprobate prin OMFP nr.1712/2005 au instituit contul 1514,,Provizioane pentru restructurare”.Cu ajutorul acestui cont se ţine evidenţa costurilor estimate pentru restructurare,recunoscute că un provizion în conformitate cu prevederile IAS 37.Este un cont de pasiv.

34

valoarea provizioanelor constituite pentru restructurare 6812=1514 1514=7812 sumele reprezentând diminuarea sau anularea provizioanelor constituite pentru restructurareExemplu:În procesul de restructurare a activităţii,Consiliul de Administraţie decide să înceteze activitatea de producţie a produselor A şi B care se realizau în secţia de producţie dintr-o altă localitate.Pe data 20.12.N,Consiliu de Administraţie a aprobat un plan detaliat legat de acest eveniment,au fost trimise scrisori clienţilor,pentru a identifica alte surse de aprovizionare.Totodată conducerea societăţii a luat decizia vânzării clădirilor aparţinând secţiei de producţie,existând deja un cumpărător.Pentru aceasta nu s-au înregistrat provizioane pentru deprecieri.Valoarea contabila netă a clădirilor secţiei este 200.000lei,preţul de vânzare negociat fiind de 250.000lei.În exerciţiul financiar N+1 are loc vânzarea clădirilor şi se efectuează plăţi compensatorii celor afectaţi de restructurare,în sumă de 90.000lei.Întrucât sunt întrunite condiţiile pentru constituirea unui provizion(reprezentând costuri cu personalul afectat de restructurare),societatea a procedat la înregistrarea unui porvizion estimat 100.000lei.1)În exerciţiul financiar N:Se înregistrează provizionul pentru restructurare,prin formula contabiă:6812,,Cheltuieli de exploatare privind =1514,,Provizioane pentru restructurare” provizioanele pentru riscuri şi cheltuieli” 100.000lei 2)În exercţiul financiar N+1 se înregistrează:2.1)Vânzarea activelor 461,,Debitori diverşi” =7583,,Venituri din vânzarea activelor şi alte operaţii de capital” 250.000lei şi concomitent6583,,Cheltuieli privind activele cedate =212,,Construcţii” 200.000 lei şi alte acţiuni de capital”

2.2)efectuarea plăţilor compensatorii în suma de 90.000lei6588,,Alte cheltuieli de exploatare”=462,,Creditori diverşi” 90.000 lei Şi concomitent462,,Creditori diverşi” =5311,,Casa în lei” 90.000 lei

În asemena situaţii,societăţiile comerciale vor ţine seama de eventualele impozite şi reţineri ce se impun a fi efectuate conform prevederilor din legislaţia fiscala.2.3)Anularea provizionului constituit cu această destinaţie:1514,,Provizioane pentru restructurare”=7812,,Venituri din provizioane pentru riscuri şi cheltuieli” 100.000lei

35

3.) La 25.10.2008, Consiliul de Administratie a hotărât să închida începand cu 01.01.2009 una din secţiile fabricii care nu mai dadea randament. Pe 15.12.2008 a fost aprobat un plan detaliat pentru închiderea secţiei. Costurile generate de închiderea secţiei sunt de 500.000 lei. Se estimeaza ca din vanzarea utilajelor din fabrica se va obţine un câştig de 100.000 lei. Analiza criteriilor de recunoaştere:

exista o obligaţie prezentă, determinata de hotărârea de închidere a secţiei; sunt probabile ieşiri de resurse (costurile de restructurare); există o evaluare credibilă.

Cele trei criterii de recunoaştere a provizioanelor sunt îndeplinite. Valoarea provizionului va fi egala cu 500.000 lei (cheltuielile cu închiderea secţiei):

6812 1514 „Cheltuieli de exploatare „Provizioane pentru privind provizioanele” restructurare”

500.000 lei 500.000 lei

Valoarea provizionului nu va fi diminuata cu valoarea câştigului ce se aşteapta să se obţina din vânzarea activelor.

Contabilitatea altor porvizioane pentru riscuri şi cheltuieliÎn cazul în care anumite provizioane pentru riscuri şi cheltuieli nu pot fÎn încadrate în categoria celor pentru care s+au instituit conturi operaţionale de gradul II distincte,ele se vor contabiliza cu ajutorul contului 1518,,Alte provizioane pentru riscuri şi cheltuieli”,cont de pasiv,care principal respectă înregistrările contabile,,standard”şi anume:1)Înregistrarea constituirii altor provizioane pentru riscuri şi cheltuieli:6812,,Cheltuieli de exploatare privind =1518,,Alte provizioane pentru riscuri şi cheltuieli provizioane pentru riscuri şi cheltuieli”

2)Înregistrarea altor provizioane pentru riscuri şi cheltuieli:1518,,Alte provizioane pentru riscuri =7812,,Venituri din provizioane pentru şi cheltuieli” riscuri şi cheltuieli”

Alte exemple:

Societatea Balanţa SA a fost chemata în judecata de către un client care solicita despăgubiri în valoare de 150.000 lei, în urma derularii defectuoase a unui contract. La 31.12.2008, litigiul este în desfăşurare. Avocatul societăţii apreciază printr-o opinie scrisă că despagubirea maxima ar putea fi de 120.000 lei. Administratorul emite o hotarare pentru constituirea unui provizion în valoare de 120.000 lei.

- inregistrarea provizionului pentru acest litigiu, pe baza hotararii administratorului:

36

http://www.e-juridic.ro/index.php?pag=pages&id=183

6812 = 1511 120.000 lei„Cheltuieli de exploatare „Provizioane pentru litigii“ privind provizioanele“ Provizioanele nu pot fi utilizate pentru ajustarea valorilor activelorSoldul clienţilor neincasati, cu probabilitate mare de neâncasare, pentru care se hotărăşte constituirea ajustărilor este de 150.000.

– transferul clienţilor în cauza la categoria clienţi incerti, pe baza hotararii administratorului: 4118 = 4111 150.000 „Clienţi incerti sau în litigiu“ „Clienţi“

– inregistrarea ajustării pentru depreciere:–

6814 = 491 150.000„Cheltuieli de exploatare privind „Ajustări pentru deprecierea pentru ajustările creanţelor – clienţi“deprecierea activelor circulante“

În luna februarie 2009, o entitate are obligaţia restituirii unui imobil, ca urmare a sentinţei judecatoreşti din data de 01.02.2009. La data bilanţului (31 dec. 2008) cladirea are o valoare brută de 100.000 lei şi o amortizare de 40.000 lei. Întrucat la data bilanţului sunt îndeplinite condiţiile de recunoaştere a unui provizion pentru litigii, în situaţiile financiare ale anului 2008 se va recunoaste un provizion la nivelul valorii ramăse neamortizate.

Înregistrari contabile

Constituirea provizionului la nivelul valorii neamortizate a clădirii, în situaţiile financiare ale anului 2007:

6812

„Cheltuieli de exploatare privind provizioanele”

=1511

„Provizioane pentru litigii”

60.000

În luna februarie 2008, ca urmare a restituirii clădirii, aceasta se scoate din evidenţa entitătii:

% =212

„Constructii”100.000

37

2812

„Amortizarea construcţiilor”

40.000

6583

„Cheltuieli privind activele cedate şi alte operaţii de

capital”

60.000

Şi totodata reluarea la venituri a provizionului constituit anterior:

1511

„Provizioane pentru litigii”

=7812

„Venituri din provizioane”

60.000

EXEMPLU privind ajustarile pentru depreciere

În data de 05.02.2007, Balanţa SA încheie un contract de vanzare-cumparare de mărfuri cu entitatea „Y”, ambele entităţi fiind persoane juridice române. În data de 07.02.2007, Balanţa SA, în baza contractului încheiat, factureaza entităţii „Y” mărfuri în valoare de 100.000 lei. La data de 07.03.2007 Balanţa SA a încasat de la entitatea „Y” suma de 20.000 lei. La încheierea exerciţiului financiar al anului 2007, cu ocazia inventarierii creanţelor, Balanţa SA constată probabilitatea ca suma de 80.000 lei, rămasă să nu se mai încaseze niciodata, deoarece entitatea „Y” a intrat în incapacitate de plata.

Înregistrari contabile

Facturarea mărfurilor vândute entităţii „Y”, în valoare de 100.000 lei, în data de 07.02.2007:

4111

„Clienti”=

707

„Venituri din vanzarea marfurilor”

100.000

Încasarea parţiala a facturii aferente mărfurilor vândute în data de 07.03.2007:

5121

„Conturi la banci în lei”

=4111

„Clienti”20.000

38

http://www.formularejuridice.ro/?cs=290408

http://www.e-juridic.ro/index.php?pag=pages&id=183

La data de 31.12.2007, Balanţa SA procedează la constituirea unei ajustări pentru depreciere în suma de 80.000 lei, ca urmare a constătarii incapacitatii de plata a entităţii „Y”. Trecerea creanţei în categoria creanţelor incerte:

4118

„Clienţi incerti sau în litigiu”=

4111

„Clienţi”80.000

Ajustarea valorii creanţei devenită insolvabilă:6814

„Cheltuieli de exploatare privind ajustările pentru deprecierea

activelor circulante”

= 491„Ajustări pentru

deprecierea creanţelor-clienţi”

80.000

Să presupunem că ulterior, în anul 2008, Balanţa SA reuşeste să recupereze de la entitatea „Y” suma de 50.000 lei, iar suma de 30.000 lei ramane pierdere definitivă. În aceasta situaţie, la momentul încasarii Balanţa SA va proceda la reluarea ajustarilor din depreciere la venituri.Încasarea sumelor incerte:

5121„Conturi la banci în lei”

= 4118„Clienţi incerti sau în litigiu”

50.000

Înregistrarea în contabilitate a sumelor ce nu mai pot fi încasate, conform hotărârii judecatoreşti:

654„Pierderi din creanţe şi debitori

diversi”

= 4118„Clienţi incerti sau în litigiu”

30.000

şi concomitent, anularea ajustărilor cu deprecierea pe venituri

491

„Ajustari pentru deprecierea creantelor-clienti”

=7814

„Venituri din ajustari pentru deprecierea activelor circulante”

80.000

Reflectarea în contabilitate a scutirii de impozit a profitului reinvestit pentru anul 2009

Începand cu data de 1 octombrie 2009, în scopul susţinerii mediului de afaceri şi în scopul depăşirii dificultătilor financiare, dar şi pentru relansarea circuitului comercial, Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal a fost modificată prin introducerea unei facilităti fiscale privind scutirea de impozit a profitului reinvestit.Obiectul acordării scutirii

39

Scutirea se acorda pentru achiziţia sau producerea de echipamente tehnologice prevazute în subgrupa 2.1 din catalogul privind clasificarea şi duratele normale de funcţionare a mijloacelor fixe, aprobat prin Hotararea Guvernului nr. 2.139/2004, cu modificarile şi completarile ulterioare;Obligaţii de păstrare a activelorAchiziţia sau producţia este însoţită şi de obligaţia de a menţine în patrimoniu activele respective pentru o perioada egala cel puţin cu jumatate din durata lor de funcţionare prevazuta în Hotararea menţionată.În cazul nerespectării acestor condiţii, impozitul se recalculează pentru suma care s-a acordat iniţial scutirea, cu tot cu majorari de întarziere calculate de la data la care ar fi fost datorată plata acestora în cazul în care nu s-ar fi aplicat facilitatea pâna la momentul plăţii.- Perioada pentru care se acorda scutirea este: 1 octombrie 2009 - 31 decembrie 2010;- Profitul luat în calcul la efectuarea investiţiei este profitul contabil cumulat de la începutul anului preluat din soldul contului de profit şi pierdere. Pentru anul 2009 se va lua în considerare profitul aferent perioadei 1 octombrie 2009 - 31 decembrie 2009 şi investiţiile efectuate în aceeasi perioada; - Scutirea se calculeaza trimestrial sau anual în functie de perioada stabilita la calculul impozitului pe profit;- Suma din profit pentru care s-a beneficiat de scutirea de impozit aferent va fi repartizata prioritar la rezerve pana la nivelul profitului contabil cumulate, la sfârşitul anului;- Suma impozitului datorat rămâne la nivelul impozitului minim. Daca în urma aplicării acestei facilitati impozitul calculat se situeaza sub nivelul impozitului minim, ramane obligaţia de plata a impozitului minim forfetar;- Suma maxima pentru care se acorda scutirea o reprezinta impozitul pe profit datorat pentru perioada respectiva.Notă!Activele care sunt considerate investiţii trebuie să fie noi. În situaţia în care procesul pentru obtinerea activelor respective se realizeaza de a lungul mai multor ani, scutirea se acorda pe baza unor situaţii de lucrări din care sa rezulte partea din investiţii care va fi pusa în functiune în anul respectivEXEMPLU Balanţa SA este platitoare de impozit pe profit cu obligaţia de a depune decontul, calcula şi plati impozitul trimestrial.

La sfârşitul anului 2009, societatea a realizat un profit impozabil de 150.000 lei. Impozitul pe profit datorat la sfarşitul trimestrului III este de 14.500 lei.

La sfârşitul anului 2008, societatea a înregistrat venituri totale în suma de 500.000 lei, prin urmare, impozitul minim anual datorat pentru anul 2009 este de 8.600 lei.

În luna noiembrie 2009 societatea achiziţioneaza de la un producator două maşini de debitat si presat tabla şi o instalatie de vopsit.

40

Cele doua categorii de utilaje achizitionate se regasesc în Catalogul privind clasificarea şi duratele normale de funcţionare a mijloacelor fixe, la punctul 2.1.11.4 şi respectiv 2.1.11.3.

Duratele normale de funcţionare pentru o masina de debitat este cuprinsa intre 6-10 ani, iar instalatia de vopsit are o durata de viata normala cuprinsa intre 8-14 ani.

Costul utilajelor achizitionate este de 14.000 lei, pentru fiecare maşina de debitat presat şi 13.000 lei pentru instalatia de vopsit.

Valoarea totala a investiţiilor este de 43.000 lei. Societatea constata ca îndeplineste condiţiile necesare pentru a beneficia de

scutirea de impozit pe profitul reinvestit. Situatia I Societatea înregistrează profit mai mare decat valoarea investiţiei- în perioada 01.10.2009 – 31.12.2009 societatea a înregistrat un profit contabil în suma de 60.000 lei.- Investiţia pentru care se acorda scutirea este de 43.000 lei.- Impozitul pe profit aferent trimestrului IV:150.000 x 16% = 24.000 lei;24.000 – 14.500 = 9.500 lei. - Impozitul minim datorat este de 8.600:12 x 3 = 2.150 lei.- Impozitul pe profit aferent profitului reinvestit - profitul contabil aferent perioadei octombrie – decembrie este de 60.000 lei, mai mare decat investiţia realizată în suma de 43.000 lei.- Impozitul scutit este de: 43.000 lei x 16% = 6.880 lei.- Impozitul datorat aferent trimestrului IV, în urma aplicării scutirii prevăzute va fi de 9.500 – 6.880 = 2.620 lei.- Profitul reinvestit aferent perioadei pentru care se acorda scutirea este de 43.000 lei, suma care se va repartiza la sfârşitul exercitiului financiar la „ Alte rezerve”.Reflectarea în contabilitate:Se constituie impozitul pe profit aferent trimestrului IV:

691 = 441 2.620„Cheltuieli privind impozitul pe profit” „Impozitul pe profit”Suma de 43.000 lei, reprezentand investiţia realizată este scutita de plata impozitului pe profit, dar trebuie repartizată la rezerve. Conform prevederilor Ordinului ministrului finantelor publice nr. 1.752/2005, privind aprobarea Reglementarilor contabile conforme cu directivele europene, cu modificarile şi completarile ulterioare, în vigoare la data de 31 decembrie 2009, repartizarea profitului se înregistrează în contabilitate pe destinaţii, dupa aprobarea situaţiilor financiare anuale. Sumele reprezentând rezerve constituite din profitul exercitiului financiar curent, în baza unor prevederi legale, se înregistrează prin articolul contabil 129 „ Repartizarea profitului” = 106 „ Rezerve”.

41

Repartizarea la rezerve: 129 = 1068 43.000

„Repartizarea profitului” „Alte rezerve”Închiderea contului de profit şi pierdere în exerciţiul următor:

121 = 129 43.000„Profit şi pierdere” „Repartizarea profitului”Profitul contabil rămas după această repartizare se preia la începutul exerciţiului financiar următor celui pentru care se întocmesc situaţiile financiare anuale în contul 117 „ Rezultatul reportat ”, de unde urmeaza a fi repartizat pe celelalte destinatii legale. Economia de impozit pe profit

Dacă societatea nu ar fi beneficiat de această facilitate fiscală, impozitul pe profit aferent anului 2009 ar fi fost de 150.000 x 16% = 24.000 lei.

Avand în vedere investiţiile efectuate, impozitul datorat şi plătit de către societate impozitul total este în suma de 14.500 + 2.620 = 17.120 lei.

Reducerea efectivă de impozit pe profit este de 24.000 - 17.120 = 6.880 lei, adica impozitul aferent valorii investiţiei 43.000 x 16% = 6.880 lei.

Situaţia II Societatea înregistrează profit mai mic decât valoarea investiţiei - în primele trei trimestre societatea a înregistrat pierdere contabila de 5.000 lei.- Pentru trimestrul II şi III aceasta a plătit impozitul minim forfetar, în suma de 1.433 lei şi respectiv 2.150 lei, în total 3.583 lei.- în trimestrul IV societatea înregistrează profit contabil de 40.000 lei.- Valoarea investiţiilor este de 43.000 lei mai mare decat profitul contabil al perioadei pentru care se acorda scutirea de impozit pe profit.- Impozitul pe profit aferent trimestrului IV:· 40.000 x 16% = 6.400 lei;· 6.400 – 3.583 = 2.817 lei.- Impozitul minim datorat este de 2.150 lei.- Impozitul pe profit aferent profitului reinvestit este determinat numai pana la nivelul sumei de 40.000 lei, valoarea profitului contabil:· 40.000 x 16% = 6.400 lei. - Dupa aplicarea acestei facilitati, impozitul pe profit datorat este 0, în aceasta situaţie se datoreaza impozitul minim forfetar în suma de 2.150 lei.Reflectarea în contabilitate a impozitului pe profitSe constituie impozitul minim acordat:

691 = 441 2.150„Cheltuieli privind impozitul pe profit” „Impozitul pe profit”În urma constituirii impozitului pe profit soldul contului 121 „ Profit şi pierdere”este de 40.000 - 2.150 = 37.850 lei.Repartizarea la rezerve în limita soldului contului 121 “Profit şi pierdere“:

42

129 = 1068 37.850 „Repartizarea profitului” „Alte rezerve”Închiderea contului de profit şi pierdere în exerciţiul următor:

121 = 129 37.850Economia de impozit pe profit

Dacă societatea nu ar fi beneficiat de aceasta facilitate fiscala, impozitul pe profit aferent trimestrului IV ar fi fost de 40.000 x 16% = 6.400 lei.

Având în vedere investiţia efectuată, impozitul datorat şi platit de către societate este în suma de 2.150 lei, nivelul minim aferent trimestrului IV.

Reducerea efectiva de impozit pe profit este de 6.400 – 2.150 = 4.250 lei . Notă!O conditie esenţiala pentru a beneficia de aceasta facilitate este păstrarea în patrimoniu a activelor respective pentru o perioada egala cu cel puţin o jumatate din durata lor normala de funcţionare. În cazul cedarii inainte de acest termen a activelor respective, se recalculeaza impozitul pe profit aferent profitului pentru care s-a acordat iniţial scutirea, şi se stabilesc şi majorari de întârziere calculate de la data aplicării facilităţii respective.Dacă la sfârşitul primului an de funcţionare întreprinderea constata ca există riscul de a nu putea pastra în patrimoniu activul respectiv, conform cerinţelor legale, pentru respectarea principiului prudenţei va constitui un provizion pentru impozite, la nivelul impozitului pe profitul reinvestit, prin articolul contabil:Constituirea provizionului:

6812 = 1516„Cheltuieli de exploatare privind provizioanele” „Provizioane pentru impozite”Acest provizion va fi menţinut până când este depăşită perioada minima cerută de lege, respectiv o jumatate din durata normala de funcţionare a activelor.La depăşirea acestei perioade, provizionul constituit este reluat pe venituri

Provizioanele pentru deprecierea activelor fixe Se folosesc în cazul unei deprecieri pe care o consideraţi reversibilă. Dacă deprecierea este definitivă, minusul de valoare se va înregistra pe seama amortismentelor. Cel mai frecvent caz este cel al titlurilor de valoare deţinute şi a căror cotaţie pe piaţa (bursă, alte pieţe reglementate) la finele perioadei este inferioara cotaţiei la cumparare. S-au cumparat 1.000 de acţiuni „A“ la cotaţia de 2.532 lei/acţiune, la data de 2 februarie 2009. La data de 30 iunie, la închiderea situaţiilor financiare pe primul semestru, cotaţia titlurilor era de 2.496 lei/acţiune. Se presupune însa ca scăderea cotaţiei este doar temporara şi că, după anunţarea rezultatelor financiare ale societatii „A“ pe primul semestru, ea va reveni la niveluri superioare cotaţiei de la cumparare. Cumpararea:

43

262 „Titluri de participare deţinute = 5121 „Conturi la banci în lei“ 2.532.000 lei la societati din afara grupului“Provizion pentru scaderea titlurilor: 2.532 – 2.496 = 36 lei x 1.000 titluri = 36.000 lei: 6863 „Cheltuieli financiare = 2962 „Provizioane pentru 36.000 lei privind provizioanele deprecierea titlurilor de pentru deprecierea participare detinute la societati din afara grupului“Acest tip de provizion nu dă naştere la o cheltuială deductibilă. În cazul în care cotatia revine şi depaşeşte nivelul de la data de 2 februarie, provizionul constituit se va stinge prin reluare la venituri: 2962 „Provizioane pentru = 7863„Venituri din provizioane 36.000 lei deprecierea titlurilor de pentru deprecierea societătii din afara grupuluiparticipare detinute la imobilizarilor financiare“Cheltuielile cu constituirea provizionului nefiind deductibile, nici veniturile ocazionate de stingerea lui nu sunt impozabile. Pentru cresterile de valoare datorate cresterii cotatiei titlurilor nu se fac inregistrari. Aceste creşteri vor fi puse în evidenţă numai în cazul vânzării titlurilor, prin apariţia unui profit din activităţi financiare.

Provizioanele pentru litigii Cel mai frecvent caz este acela al litigiilor al caror verdict nu poate fi anticipat. Întreprinderea este parte pârâtă într-un proces privind daune provocate de folosirea necorespunzatoare a unui teren care ar fi afectat vecinătăţile. Partea adversă solicita daune-interese în valoare de 100.000.000 lei. Cheltuielile de judecata în cazul pierderii litigiului ar reprezenta înca 10% din aceasta suma. Propriile cheltuieli pentru aparare în acest proces (onorarii avocaţiale, expertize etc.) se ridica la 25.000.000 lei. La finele perioadei de raportare, se va înregistra un provizion legat de acest litigiu: 6812 „Cheltuieli de exploatare = 1511 „Provizioane 135.000.000 lei privind provizioanele pentru litigii“ pentru riscuri şi cheltuieli“ În cursul anului urmator, se achita 12.000.000 lei în contul onorariilor avocatiale pentru acest litigiu: 628 „Alte cheltuieli cu serviciile = 401 „Furnizori“ 12.000.000 lei executate de terti“ Concomitent, se stinge partea corespunzatoare din provizionul creat: 1511 „Provizioane pentru litigii“ = 7812 „Venituri din 12.000.000 lei riscuri şi cheltuieli“ din provizioane"

Provizioanele înregistrate cu ocazia inventarierii marfurilor, pentru loturi de mărfuri constatate degradate, ieşite din sezon, greu vandabile .Comisia de inventariere are sarcina de a aprecia cuantumul pierderii de valoare suferite de mărfurile aflate în aceste situaţii; altfel spus, trebuie să aprecieze cât din valoarea acestora mai este recuperabilă. Partea nerecuperabila se înregistrează astfel:

44

6814 „Cheltuieli de exploatare privind = 397 „Provizioane pentru deprecierea provizioanele pentru deprecierea marfurilor“ activelor circulante“

Provizionul pentru deprecierea creanţelor Provizionul pentru deprecierea creanţelor este un provizion des întâlnit, determinat potrivit unei statistici specifice la nivelul fiecarei firme. Astfel, în concepţia gestionarului de patrimoniu, poate exista un risc de neâncasare a creantelor începand cu 30 de zile de la data scadenţei, ceea ce impune constituirea unui provizion. De asemenea, pot exista firme care lucreaza cu regii de stat care nu-şi pot achita datoriile pentru ca nu li s-a aprobat bugetul, dar îşi recunosc datoria, şi la care gestionarul de patrimoniu apreciază ca nu exista un risc de neâncasare, chiar daca au trecut 90 de zile de la data scadenţei. Scadenţa se determină în raport cu termenii contractuali şi poate fi diferită pe categorii de clienti. Astfel pot fi clienţi care achizitionează cantităti importante de marfă sau carora li se prestează servicii importante ca sumă, şi pentru care pot exista termene mai largi de încasare a creanţei. În contrast cu aceştia, pot fi clienti care achiziţioneaza cantităti mici de marfă sau carora li se presteaza servicii minore, pentru care se poate solicita plata pe loc. În raport cu dimensiunea riscului de neâncasare se determină şi procentul care se aplică la suma creanţelor neâncasate la termen pentru calculul provizionului. Astfel, putem considera că, la momentul evaluării creanţelor (moment determinat de fiecare întreprindere, potrivit specificului activitătii, şi care, de regulă, include trimestrul ca subdiviziune pentru facilitarea calculului şi platii impozitului pe profit/venit) avem un sold al creanţelor de 1.200.000 lei noi, divizat astfel: 650.000 lei noi – creanţe aflate în termenul normal de încasare; 350.000 lei noi – creanţe al caror termen de încasare a fost depasit cu 90 de zile şi pentru care se admite că exista un risc de nerecuperare de 20%, rezultând un provizion de 70.000 lei noi; 150.000 lei noi – creanţe al caror termen de încasare a fost depăşit cu 180 de zile şi pentru care se apreciaza existenţa unui risc de neâncasare de 60%, rezultând un provizion în suma de 90.000 lei noi; 50.000 lei noi – creanţe al căror termen de încasare a fost depăşit cu 270 de zile şi pentru care se apreciază existenţa unui risc de neâncasare de 90%, rezultând un provizion în suma de 45.000 lei noi. Din punct de vedere fiscal, creanţele asupra clienţilor pentru care se poate constitui provizion reprezintă sumele datorate de clienţii interni şi externi pentru produse, semifabricate, materiale, mărfuri etc. vândute, lucrări executate şi servicii prestate, pe baza de facturi, şi neincasate într-o perioada ce depaşeste 270 de zile de la data scadenţei. Ca urmare, rezultă un provizion pentru deprecierea creanţelor în suma de 205.000 lei noi, din care numai 45.000 lei noi intra în calcul pentru stabilirea sumei deductibile a

45

provizionului la calculul profitului impozabil, în conformitate cu prevederile Codului fiscal descrise la pagina P 75/006. Înregistrarea contabila a provizionului pentru deprecierea creanţelor-clienti este următoarea:6814 „Cheltuieli =491 „Provizioane 205.000 lei noide exploatare privind provizioanele pentru deprecierea activelor circulante“ pentru deprecierea creantelor – clienti“IMPORTANT:Pentru evidenţierea separată a cheltuielilor deductibile de cele nedeductibile privind provizioanele pentru deprecierea creanţelor se recomanda divizarea contului 6814 “Cheltuieli de exploatare privind provizioanele pentru deprecierea activelor circulante” pe conturi analitice.Constituirea unui provizion are întotdeauna la baza o situaţie de calcul pe intervale de timp şi categorii de clienţi. Excepţia o reprezintă starea de faliment sau încetare de plăţi a unui client/debitor, constatată prin hotarare judecătorească şi adusă la cunoştinţa firmei în scris. În baza acestui înscris se va constitui un provizion în raport cu şansele pe care le are firma de a-şi recupera creanta. Diferenţierea dintre provizionul pentru deprecierea creanţelor şi provizionul pentru litigii, prezentat anterior, este făcuta de recunoaşterea de către client/debitor a datoriei. Diminuarea sau anularea provizioanelor se efectuează prin trecerea acestora pe venituri în cazul încasării creanţei, proportional cu valoarea încasata, sau în cazul constatarii deprecierii ireversibile a creanţei, trecându-se contravaloarea acesteia pe cheltuieli. În cazul creanţelor în valuta, provizionul este deductibil la nivelul valorii influenţate cu diferentele de curs favorabile sau nefavorabile ce apar cu ocazia evaluării acestora. Valoarea cheltuielilor deductibile cu provizioanele pentru creanţele asupra clienţilor este luata în considerare la determinarea profitului impozabil în trimestrul în care sunt îndeplinite conditiile prevazute în Codul fiscal şi nu poate depasi valoarea acestora, înregistrata în contabilitate în anul fiscal curent sau în anii anteriori. Procentele specificate, aplicate asupra creanţelor înregistrate începând cu anii fiscali 2004, 2005 şi, respectiv, 2006 nu se recalculează.Cheltuielile reprezentând pierderile din creanţele incerte sau în litigiu neîncasate, înregistrate cu ocazia scoaterii din evidenţă a acestora, sunt deductibile pentru partea acoperită de provizionul constituit potrivit Codului fiscal.

46

http://www.contribuabilul.ro/?cs=307109

CONCLUZII

Am încercat în lucarea de faţă se prezint teoretic totul despre provizioane şi ajustari binenţeles sintetizat pentru ca ne-ar trebui volume întregi sa cuprindem acest subiect vast efectuând apoi aplicaţii practice cuprinse în studiul de caz

Cel mai des întalnite în vreme de criză sunt provizioanele pentru deprecirerea creanţelor respectiv facturi neâncasate. Peste 80% dintre companiile care au înregistrat profit în 2009 au constituit în bilanţul contabil provizioane pentru facturile neîncasate, care au crescut exploziv în ultimul an, arată analizele efectuate de R&M Audit, unul dintre liderii pietei de contabilitate, consultanta fiscala şi audit. “Anul trecut, criza a adus modificări majore în modul de a acţiona al managerilor şi acţionarilor, care au devenit extrem de atenţi şi implicaţi atat în controlul costurilor, cât şi îin privinţa utilizării tuturor metodelor şi instrumentelor legale ce permit reducerea bazei de impozitare şi a taxelor. De exemplu, pentru firmele care au înregistrat profit în 2009, provizioanele pentru clienţii neâncasaţi au devenit instrumentele vedeta”, a explicat Mirela Serban, Managing Partner R&M Audit.

47

În anii de creştere economică, managementul era axat prioritar pe creşterea cotei de piaţa şi a veniturilor, însa începand cu primavara anului trecut, managerii şi acţionarii au devenit extrem de receptivi la propunerile de a utiliza provizioanele pentru clienţii neâncasaţi, care le scad baza de impunere. Conform analizelor, dintre provizioanele pentru facturile neâncasate constituite la finele anului 2009, doar 60% au fost anulate la sfârşitul primului trimestru al acestui an, ca urmare a achitării creantelor respective. Termenul mediu de plată a facturilor a crescut semnificativ anul trecut, iar în acest an continuă să aibă aceeaşi evoluţie. „În special producătorii întâmpină greutăţi foarte mari, termenele ajungând extrem de des să depaşească chiar şi 120 de zile, dat fiind circuitul prelungit al mărfurilor până la cumpărătorul final şi al banilor- înapoi pe lanţ. Provizioanele pentru facturile neâncasate pot fi constituite doar dupa ce trec 270 de zile de la scadenţă, asa încat adesea impozitul pe profitul aferent a fost deja platit şi a afectat cash-flow-ul firmei debitoare. Reducerea termenului de neplată pentru care se pot constitui aceste provizioane şi creşterea procentului din creanţă pentru care se pot constitui provizioane ar fi masuri extrem de utile companiilor în perioada actuala, având în vedere circuitul extrem de dificil al banilor. În plus, în cazul în care creanţele se încasează, sumele trec de la provizioane la venit, pot fi incluse în baza de impunere, iar impozitul s-ar putea plăti pe venituri realizate efectiv”, Atat în cazul provizioanelor, cât şi în cazul ajustărilor de valoare, decizia pentru constituirea şi valoarea acestora nu trebuie să aparţină contabilului, ci trebuie să aibă la baza un document emis de către administrator, o decizie, opinia scrisă a unui specialist în domeniu, a unui jurist, avocat, document emis de un tribunal, judecatorie. Constituirea ajustărilor şi a provizioanelor se face pe baza politicii contabile. Tratamentul contabil al acestora nu are nimic comun cu cel fiscal.Indiferent dacă rezultatul exerciţiului financiar este pierdere sau profit, trebuie să se ţină cont de toate deprecierile.Constituirea ajustărilor şi a provizioanelor, anularea sau modificarea acestora trebuie prezentate în „Politicile contabile“ anexate la situaţiile financiare anuale.De asemenea, provizioanele sunt şi rămân estimări ale incertitudinilor în contabilitate. În aceste condiţii, metoda de evaluare raţională rămâne un deziderat condiţionat într-o bună măsură de datele statistice din exerciţiile precedente (exemplu: provizioanele pentru garanţii de bună execuţie).

48

Bibliografie :

1. Lefter Chirica: Curs Complet de Contabilitate şi Fiscalitate Vol II , Editura Economica 2000, pag 109-114

2. Vasile Patrut: Contabilitate Financiara a intreprinderii – Editie elaborata în corcondanta cu noile reglementari contabile pentru agentii economici din Romania , Editura Alma Mater 2003, pag 66-68

3. Nicolae Baltes: Contabilitate Financiara “Demers theoretic şi pragmatic din perspective integrarii economiei romanesti în spatial euro-atlantic”, Editura Continent 1999

4. Nicolae Eşanu: Contabilitate de gestiune şi elemente de calculaţia costurilor, Editura Continent, Sibiu, 2002, pag 25-36

5. Ghid practice de aplicare a Standardelor Internaţionale de Contabilitate Partea I-a, Editura Economica, 2002, pag 232-240

49

6. Ordinul 3055/2009, pag 54-57, 165-197, 213-220, 232-240

7. Standardele Internaţionale de Raportare Financiara, Ediţia 2007, emise de Consiliul pentru Standarde Internaţionale de Contabilitate (IASB), Editura CECCAR, Bucureşti, 2007.

8. Standardele Internaţionale de Evaluare, Ediţia a Şaptea (2005), emise de Comitetul pentru Standarde Internaţionale de Evaluare, publicate de ANEVAR, Bucureşti 2005.

Despre Standarde International de Contabilitate - sursa internet

http://www.ifrsclass.com/gaap/ias/ias-02.htm

http://ro.wikipedia.org/wiki/Standarde_Internationale_de_Raportare_Financiar

http://anale.steconomice.evonet.ro/arhiva/2005/finante-contabilitate-banci/16.pdf

50

http://anale.steconomice.evonet.ro/arhiva/2005/finante-contabilitate-banci/16.pdf

http://ro.wikipedia.org/wiki/Standarde_Internationale_de_Raportare_Financiar%C4%83

http://www.ifrsclass.com/gaap/ias/ias-02.htm

Date post:	09-Feb-2016
Category:	Documents
Upload:	mireaana-maria
View:	211 times
Download:	2 times

Provizioanele Si Ajustarile - Rol Contabilizare La SC Balanta SA

Documents