proiect reglemantari contabile

7/30/2019 proiect reglemantari contabile

http://slidepdf.com/reader/full/proiect-reglemantari-contabile 1/58

SITUAŢIA REZULTATULUI GLOBAL IN CARACTERIZAREA PERFORMANŢEI UNEI ANTITĂŢI

CUPRINS

INTRODUCERE……………….....………………………………..........…………………….2

CAPITOLUL ICONTABILIATATEA – SURSĂ PRINCIPALĂ DE INFORMATIIPENTRU MĂSURAREA PERFORMANŢEI ……...……...………………….……………….….3

CAPITOLULII.PERFORMANŢA FINANCIARĂ: DEFINIŢIE, DELIMITĂRI TEORETICEŞI CRITERII PRIVIND PERFORMANŢA FINANCIARĂ A ENTITĂŢILO .…..............….......4

1. DEFINIREA PERFORMANŢEI ÎNTREPRINDERII.………...………..…...................................42. EFICIENŢA ŞI EFICACITATEA ÎN DETERMINAREA PERFORMANŢEI

FINANCIARE...................................................................................................................................53. MĂSURAREA PERFORMANŢELOR FINANCIARE ALE ÎNTREPRINDERII .....................…...74 .DETERMINAREA PERFORMANŢEI FINANCIARE PE BAZAANALIZEI SITUAŢIILOR FINANCIARE ………………………………….….......…….….…...11

CAPITOLUL III

MĂSURAREA PERFORMANŢEI ÎNTREPRINDERIIPE BAZA REZULTATULUI GLOBAL ….............................................................................…...13

1. SITUAŢIA REZULTATULUI GLOBAL ………………………………………………………...….13



1. SITUAŢIA REZULTATULUI GLOBAL ………………………………………………………...….13


INTRODUCERE

Contabilitatea reprezintă un sistem informaţional orientat spre cunoaşterea şi gestiuneavalorilor economice separate, patrimonial. Informaţia contabilă vehiculează cunoştinţe dereflectare şi control privitoare la situaţia patrimoniului şi la rezultatele obţinute.

Datele contabile, prin calitatea lor, pot reprezenta surse importante în activitatea deanaliză a modului de desfăşurare a activităţii, şi, în acelaşi timp, al eficienţei şi eficacităţiiutilizării resurselor în vederea obţinerii rezultatelor favorabile. De asemenea, contabilitatea areun rol important în stabilirea gestiunii previzionale, respectiv managementului strategic.Realizarea activităţii de analize diagnostic a unităţii economice se sprijină foarte mult peinformaţiile contabile, datorită certitudinii acestora.

Dacă la început datele contabile deserveau ca informaţii ale sistemului informaţional degestionare a resurselor şi a valorilor economice în cadrul unei entităţi, astăzi nevoia unei analizeale desfăşurării activităţii, precum şi a situaţiilor şi rezultatelor întreprinderii a devenit mai multdecât necesară. Cunoaşterea performanţelor finaciare ale întreprinderilor stă la baza deciziilor care privesc sectorul economic al entităţilor, deciziilor manageriale şi, totodată, continuitatea şirepetarea acestor analize financiare contribuie la crearea unor previziuni ale rezultatelor şi performanţelor viitoare. Tot mai des, manageri ai numeroaselor companii se confruntă cu probleme de concurenţă şi risc, găsindu-se de cele mai multe ori în situaţia de a lua decizii încondiţii de incertitudine pronunţată şi de a determina câmpul constrângerilor care trebuie săorienteze acţiunile lor. Toate aceste schimbări cer o bună capacitate managerială, dinamism şiinformaţii complete despre mediul intern şi extern întreprinderii. Acestea sunt numai câtevaraţiuni care solicită managerilor şi profesioniştilor contabili analize, previziuni şi acţiuni decontrol.

Î




CAPITOLUL ICONTABILIATATEA – SURSĂ PRINCIPALĂ DE INFORMAŢII PENTRU

MĂSURAREA PERFORMANŢEI

Literatura de specialitate, prin “ purtătorii ei de cuvânt”, a surprins, în timp, diverse noituşe ale statutului. Christopher Nobes preciza faptul că în contabilitate “ sunt incluse “ aspectemecanice precum ţinerea registrelor în partidă dublă, ceea ce ar reprezenta o parte acontabilitaţii financiare. De asemenea, un atare fel de contabilitate presupune întocmirea, prezentarea şi interpretarea situaţiilor financiare.

Un al doilea fel de contabilitate, cea “ managerială, implică mai mult informaţiilecontabile necesare luării deciziilor si controlul realizat de către conducătorii întreprinderii”.

Anterior, Louis Menard si Nadi Chlala, interogându-se ce este contabilitatea , au răspuns printr-o formulă reprezentată de trei termini: o prestaţie de servicii, o ştiinţă analitico – descriptivă şi un sistem de informare. Toţi cei trei termini sunt avuţi în vedere în acelaşi timp. În postura de prestaţie de servicii, ea furnizează persoanelor interesate o informare financiară de tipnumeric care le ajută sa ia decizii privind investitiile si afectarea resurselor în întreprinderi, inorganism făra scop lucrativ cât şi, la modul general, în economie.

În calitate de fapte şi procedee de măsurare, de clasificare şi de sintetizare, să

transforme datele brute într-un număr restrâns de informaţii profund legate şi semnificative.Grupate şi prezentate într-un mod adecvat, astfel de informaţii descriu poziţia financiară, performanţele, evoluaţia lichidităţii, variaţia capitalurilor proprii, privind o entitate. Având învedere natură să de sistem de informare, contabilitatea sintetizează şi structurează informaţiile




pentru previzionare a ceea ce se poate intampla, oferind informaţii referitoare la oportunităţileşi riscurile la care se poate expune întreprinderea.Aceste informaţii sunt indispensabile pentru dezvoltarea unui profil corect al

performanţelor actuale şi viitoare, ajută la evaluarea viabilităţii firmei, ca urmare a schimbărilor în piaţă, în tehnologiile de producţie, între competitori, în condiţiile economice în general.

Există mai mulţi indicatori pe baza cărora se determină performanţele financiare ale uneiîntreprinderi:

Rezultatul contabil este considerat principalul indicator pentru măsurarea performanţelor financiare ale întreprinderii. Contul de profit şi pierdere raportează rezultateledin operarea afacerii pe o perioadă de timp, fie acestea profituri sau pierderi generate deîntreprindere.

Acesta furnizează informaţii cu privire la toate cele 5 categorii de activitaţi, necesare pentru a determina cât de profitabilă este afacerea: venituri ( vânzări), costul mărfurilor vândute,cheltuieli de exploatare, costuri financiare (dobânzi plătite creditorilor), impozite.

De reţinut este că rezultatul determinat în contul de profit si pierdere, nu este afectat demodul de finanţare a firmei, este rezultatul firmei, produs de activele sale, indiferent de felul încare acestea au fost finanţate şi este influenţat doar de decizia de investiţie a managerului.

Analiza financiară oferă, pe de altă parte, un suport pentru determinarea performanţelor. Aceasta se bazează pe evaluarea activităţii până în prezent şi pe previzionărilereferitoare la viitoarele performanţe.

Ratele financiare: rata de lichiditate, rata privind managementul datoriei, rata privindmanagementul activelor, rata de profitabilitate, rate ale valorii de piaţă, toate acestea măsoară,diferit,capacitatea firmei de a onora obligaţiile pe termen scurt, explică în ce măsură firma sefinanţează prin credite, măsoară eficienţa utilizării activelor, eficienţa echipei manageriale etc.




CAPITOLULIIPERFORMANŢA FINANCIARĂ

1. DEFINIREA PERFORMAŢEI ÎNTREPRINDERILOR

Cuvântul performanţă este de origine latină, dar semnificaţia sa vine din limba engleză.În latină, cuvântul “performare” constă în a finaliza o activitate propusă.”To perform” presupune arealiza ceva care cere abilitate sau o anumită aptitudine. “Performance” traduce maniera cu care oorganizaţie atinge obiectivele care i-au fost propuse.

În domeniul economic, s-au dat mai multe definiţii noţiunii de performanţă. În diversitatea dedefiniţii se disting trei mari orientări: definiţia performanţei în funcţie de nivelul de realizare aobiectivelor sale strategice, definiţia performanţei în funcţie de crearea valorii şi definiţia performanţeiîn funcţie de productivitatea şi eficacitatea întreprinderii.

Nu există performanţa independentă de obiectivele propuse. Este performant cel care atingeobiectivele sale. Performanţa în întreprindere reprezintă ceea ce contribuie la ameliorarea cuplului cost-valoare, şi nu doar ceea ce contribuie la diminuarea costului sau la creşterea valorii. O întreprindere poate creea două tipuri de valori: o valoare externă şi o valoarea internă:

1. Valoarea externă presupune că întreprinderea are o valoare de piaţă mai mare decâtvaloarea contabilă a activelor pe care le deţine. Diferenţa între valoarea de piaţă a unui activ şi valoareasa contabilă este dată de creşterea preţurilor activelor respective pe piaţă, creştere care nu poate fi

influenţată de deciziile interne din cadrul întreprinderii, ci de condiţiile specifice pieţei.

2 . Valoarea internă presupune că întreprinderea creează valoarea adaugată economică,deci o valoare netă pozitivă după remunerarea tuturor factorilor de producţie incluzând aici şi costul




2. EFICIENŢA ŞI EFICACITATEAÎN DETERMINAREA PERFORMANŢEI FINANCIARE

În ştiinţa economică, noţiunea de eficienţă a pătruns îndeosebi în secolul nostru, deşianumite referiri indirecte pot fi întalnite încă la W. Petty şi Adam Smith, ultimul aborda

problema maximizării rezultatelor, fără să se refere la minimizarea cheltuielilor. Alături deaceştia, unul din economiştii cu contribuţii importante în definirea conceptului de eficienţăeconomică a fost, fără îndoială, italianul Vilfredo Pareto. Concluziile acestuia s-au identificatîn secolul trecut cu condiţiile de echilibru ale unei economii de piaţă cu concurenţă perfectă.

În cei mai generali termeni, eficienţa reprezintă caracterizarea calitativă a rezultatuluidesfaşurării unei acţiuni, care presupune luarea în considerare a unui volum fizic şi intelectual,concretizat într-un volum de muncă.

În sens strict etimologic eficieţa ne arată calitatea unei activităţi economice de a produce

un efect pozitiv. De astfel, aprecierea calitativă prin prisma rezultatelor ne apare ca necesară pentru toate activităţile umane , dintre acestea desprinzându-se cele economice, pentru cătocmai lor le sunt angajate principalele eforturi şi resurse ale societăţii.

Făcând abstracţie de formele concrete pe care le poate îmbrăca, eficienţa activităţiieconomice poate fi exprimată prin intermediul unui raport între efectul util (rezultatul) obţinutşi efortul necesar pentru obţinerea lui. Drept urmare, creşterea eficienţei economiceechivalează cu mărirea rezultatelor utile obţinute pe unitatea de efort, sau, ceea ce este acelaşilucru, reducerea cheltuielilor efectuate pentru obţinerea unei unităti de produs. Cu alte cuvinte,cu cât un anumit efect este realizat cu un efort mai mic, cu atât eficienţa este mai ridicată.

Criteriul general al eficienţei în economie este valoarea, care reprezintă o notiunesubiectivă, în sensul dorinţei cuiva de a avea un anumit lucru, aprecierea valorii fiind destul de




preţ, egal cu costul resurselor utilizate pentru producerea bunului sau seviciului;

− eficienţa productivă: se referă la costurile de producţie ale unei firme şi vizeazăatât termenul scurt, cât şi pe cel lung, în condiţiile realizării unei producţii în costuri minime.

Eficienţa economică este un concept structural, calitativ, care pune în legatură eforturileşi efectele economico – financiare, în scopul unei corecte fundamentări a deciziilor privind mai buna utilizare a resurselor, creşterea competivităţii, asigurarea unor venituri necesare şi

suficiente pentru remunerarea factorilor de producţie.Făcând abstracţie de formulele concrete pe care le poate îmbrăca, eficienţa activităţii

economice poate fi exprimată prin intermediul unui raport între efectul util (rezultatul) obţinutşi efortul necesar pentru obţinerea lui. Drept urmare, creşterea eficienţei economice echivaleazăcu măririrea rezultatelor utile obţinute pe unitatea de efort, sau reducerea cheltuielilor efectuate pentru obţinerea unei unităţi de produs. Cu alte cuvinte, cu cât un anumit efect este realizat cuun efort mai mic, cu atât eficienţa este mai ridicată.

Atât noţiunea de cheltuieli, consum de resurse, cât şi cea de rezultate, în funcţie descopul urmărit şi de entitatea economică analizată, necesită metode specifice de cuantificare întimp şi spaţiu, astfel încât să putem determina în mod obiectiv dacă o cheltuială depăşeşteefectul, defavorabil în acest caz, fiind vorba de o pierdere, sau, invers, dacă efectul este maimare decât cheltuiala, în acest caz având de-a face cu un câştig net ( eficienţă, profitabilitate).

Atunci când cheltuielile şi rezultatele sunt egale, avem o situaţie de inexistenţă a pierderii sau profitului. O astfel de situaţie poartă denumirea de prag de rentabilitate sau“punct mort”.

Eficacitatea economică se referă la nivelul sau gradul de îndeplinire a obiectivelor denatură economică stabilite pentru o perioadă spre a fi realizate de către o firmă. În cazul în careobiectivul a fost atins 100%, se poate vorbi de eficacitate maximă, iar în restul cazurilor de




3. MĂSURAREA PERFORMANŢELOR FINANCIAREALE ÎNTREPRINDERII

Performanţele financiare ale entităţii de raportare sunt constituite din componente ce seexprimă prin caracteristici ca, de exemplu natura, cauza, funcţia, continuitatea sau frecvenţa

relativă, stabilitatea, riscul, previzibilitatea şi fiabilitatea. Aceste componente sunt relevante înevaluarea performanţelor financiare şi, deci, trebuie să fie raportate în situaţia performanţelor financiare, deşi caracteristicile lor individuale semnifică faptul că unele vor reprezenta mai multdecât altele în contextul evaluarilor performanţelor financiare.

Deşi nu este de o importanţă fundamentală dacă se furnizează una sau mai multe situaţiiale performanţelor, importante vor fi prezentările care includ rubricile utilizate şi elementelestructurale în cadrul fiecărei rubrici. Buna prezentare a informaţiilor relative la performanţelefinanciare presupune in mod obişnuit:

- Recunoaşterea numai a câstigurilor şi a pierderilor în situaţia performanţelor financiare;

- Clasificarea componentelor prin referire la o combinare a funcţiei ( ca de deexemplu, producţia, distribuţia şi administraţia) şi a naturii elementului ( precum cheltuielile de personal, dobânzile de plătit şi provizioanele pentru riscuri);

- Distincţia între sumele ce sunt afectate în diferite moduri prin schimbări încondiţiile economice sau activitatea de exploatare (de exemplu, prin furnizarea de informaţiisectoriale, prin prezentarea de rezultate din activităţi care se continuă sau din abandonuri deactivitate, în calitatea lor de component distinct);

- Identificarea separată:• A elementelor care sunt neobişnuite ca valoare sau ca incidenţă, judecată prin




MODALITAŢI DE MĂSURAREA PERFORMANŢEI FINANCIARE

Performanţa reprezintă realizarea obiectivelor propuse. Poate fi pozitivă, dacă obiectivul propus este de a obţine profit şi negativă, dacă obiectivul propus este de a obţine pierdere.

Rezultatul contabil este considerat principalul indicator pentru măsurarea performanţeifinanciare a întreprinderii.

Prin modul său de calcul este orientat spre trecut, servind ca bază a evaluăriirezultatelor obţinute în urma desfăşurării unui proces, în decursul unei perioade de timp trecute.

Informaţii despre performanţa întreprinderii sunt solicitate de utilizatoriiinformaţiei contabile. Obiectivul situaţiilor financiare este acela de a oferi informaţii despre poziţia şi performanţele financiare şi despre modificările în poziţia financiară a întreprinderii.Evaluarea rezultatelor trecute trebuie să fie însoţită de analiza lor, în vederea previzionării

performanţei viitoare.Deci, măsura performanţei are un efect anterior acţiunii. Rezultatul contabil are si

alte utilizări: ghid al politicii de dividend şi de acumulare ; mijloc de predicţie a rezultatelor viitoare, cu scopul de a lua decizii de investire sau dezinvestire; mijloc de evaluare a capacităţiimanagementului de a conduce întreprinderea; mijloc de evaluare a deciziilor luate de altegrupuri legate de întreprinderea in cauză; instrument managerial într-o serie de domenii dininteriorul sau din afara întreprinderii (credibiliatea în fata organismelor de credit, reglementarea preţurilor în condiţii de monopol).

Rezultatul contabil se poate determina atât din punct de vedere financiar, ca diferenţăîntre veniturile şi cheltuielile înregistrate în cursul perioadei, cât şi din punct de vedere patrimonial, ca diferenţă între activul net de la sfârşitul şi de la începutul perioadei, excluzând

Î




prezentat în contul de profit şi pierdere şi un rezultat din deţinerea factorilor de productie cegenerează câştiguri şi pierderi latente.A integra câştigurile şi pierderile latente în performanţa întreprinderii implică, pe de o

parte, a răspunde la întrebarea dacă evoluţiile parametrilor de piaţă, precum rata dobânzii, cursulde schimb, cursul valutar, trebuie sa fie luate în considerare în evalaurea performanţeiîntreprinderii. A integra câştigurile şi pierderile latente în performanţa întreprinderii presupunerenunţarea la criteriul de realizare, ca bază pentru reflectarea performanţei întreprinderii.

Realizarea reprezintă numai confirmarea câştigului. Câştigurile şi pierderile realizate şi

nerealizate trebuie tratate în acelaşi mod.Contul de profit şi pierdere a fost considerat modul adecvat de raportare a performanţei

financiare, potrivit contabilităţii în costuri isorice. IASC şi multe organisme naţionale destabilire a standardelor contabile au înregistrat tot mai des, în bilanţ, modificările în valorilereale ale activelor şi pasivelor, atunci cand aceste active şi pasive sunt deţinute. În masura încare variaţiile valorilor juste ale anumitor elemente nu sunt constatate la nivelul contului de profit şi pierdere, ci direct în capitalul propriu, a apărut discuţia la nivelul normalizatorilor contabili că doar contului de profit şi pierdere nu este suficient pentru a traduce performanţa

întreprinderii pentru o anumită perioadă.Trebuie să adaugăm variaţiile valorilor juste ale tuturor instrumentelor, chiar dacă ele

sunt contabilizate în contul de profit şi piedere sau în capitalurile proprii.Rezultatul contabil devine astfel un concept desuet în evaluarea performanţei financiare

a unei întreprinderi, deoarece înglobează doar elementele înregistrate în contul de profit şi pierdere, fără a lua în considerare câştigurile şi pierderile latente înregistrate direct încapitalurile proprii. Este motivul pentru care, pe plan internaţional, a apărut un nou conceptmenit să măsoare performanţa globală a întreprinderii. Este vorba de rezultatul economic, carereprezintă traducerea termenului englezesc de “comprehensive income”, apărut în 1980 înSUA.

“ Rezultatul economic este o măsură extensivă a efectelor tranzacţiilor şi a altor




costul capitalului şi de o manieră repetată, investitorii vor fi satisfăcuţi, investind mai mult încapital. Orice investitie trebuie să ofere o remuneraţie care să includă o primă de risc. Nivelul primei de risc depinde deci de riscul pe care invetitorul il atribuie acestei

investiţii.Costul capitalului rezultă dintr-o cerinţă a investitorilor: rentabilitatea investiţiei lor în

funcţie de riscul pe care il reprezintă investiţia şi de oportunităţile alternative de investiţiiexistente în economie.

Pentru a determina valoarea adaugată economică trebuie, mai întâi, să explicăm

noţiunile de : capitaluri investite şi rezultat din exploatare dupa impozit. Capitalurile investitesunt constituite din capitalurile proprii şi din datoriile financiare. Rezultatul economic esterezultatul din exploatare după impozit, care se determină pe baza relaţiei:

Rezultatul din exploatare după impozit= Rezultatul din exploatare x (1- rataimpozitului pe profit)

Noţiunea de rezultatul din exploatare dupa impozit consideră că întreprinderea nu estefinanţată decât din fondurile proprii şi că ea nu are cheltuieli financiare şi plăteşte deci unimpozit numai pe rezultatul din exploatare, fără a beneficia de deducerea fiscală aferentăcheltuielilor cu dobânzile.

O întreprindere va avea acelaşi rezultat din exploatare după impozit, indiferent destructura sa financiară. Valoarea adăugată economică se obţine diminuând rezultatul dinexploatare după impozit cu cheltuielile aferente capitalurilor investite, care se determină pe

baza relaţiei de calcul:Cheltuieli aferente capitalurilor investite=Capitalurile investite x Costul mediu

al capitalului




4. DETERMINAREA PERFORMANŢEI FINANCIAREPE BAZA ANALIZEI SITUAŢIILOR FINANCIARE

În evaluarea poziţiei financiare a unei entităţi, utilizatorii sunt cel mai mult interesaţi detipurile şi valorile activelor şi datoriilor deţinute şi de relaţiile dintre acestea, precum şi defuncţia diferitelor active. Deci, informaţiile privind poziţia financiară a entităţii de raportaretrebuie să fie prezentate într-un mod încât să concentreze atenţia asupra aspectelor în cauză. O

bună prezentare presupune, în mod obişnuit:- Recunoaşterea în bilanţ numai a activelor, datoriilor şi intereselor proprietarilor;- Descrierea structurii resurselor entităţii ( clasele importante şi valorile activelor )

şi a structurii lor financiare ( clasele importante şi valorile activelor) şi a structurii lor financiare( clasele importante şi valorile datoriilor şi intereselor proprietarilor); baza principal pentru adecide numărul de clase şi conţinutul fiecăreia este data de faptul că rezultatul va ajutautilizatorii în evaluarea naturii, valorilor şi lichidităţii resurselor disponibile şi a naturii, valorilor şi scadenţelor obligaţiilor care solicită sau pot solicita resursele lichide pentru decontare

( stingere);Distingerea activelor dupa functie ( de exemplu, activele detinute pentru vanzare vor fi reportate separate de activele detinute conform bazei continuitatii exploatarii pentru a fiutilizate in activitatile entitatii).

În prezentarea inforaţiilor privind poziţia financiară a entităţii de raportare, activele nuvor fi compensate cu datoriile.

Dimesiuni ale analizei situţiilor financiare întocmite şi prezentate de întreprindereÎn conformitate cu referenţialul contabil internaţional, situaţiile financiare trebuie să

permită aprezierea poziţiei financiare, performanţei entităţii precum şi evoluţia poziţieifinanciare, pentru ca investitorii să poată lua deciziile lor de investire şi de dezinvestire.

Principala situaţie financiară folosită pentru interpretarea performanţei întreprinderii estecontul de profit şi pierdere. El interpretează elementele care concură la calculul indicatorilor de




putea să folosească resurse adiţionale.Analiza situaţiilor financiare este arta de a analiza şi de a interpreta informaţiile prezentate în diferite rapoarte întocmite de o întreprindere. Indiferent că situaţiile financiaresunt analizate de personae competente ( analişti financiari) ale conducerii întreprinderii( utilizatorii interni) sau ale terţilor ( utilizatori externi), în scopul principal al analizei esteacelaşi: să se furnizeze o bază pentru luarea unor decizii raţionale.

Dacă investitorul decide să cumpere sau să vândă titluri emise de întreprindere, dacăfinanţatorul bancar decide să acorde sau să refuse acordarea unui împrumut, dacă partenerii

comerciali decid să-şi reinnoiasa sau nu contractile cu entitatea în cauză, astfel de ecizii dependîn mare măsură de rezultatlele unei analize financiare competente.

Desigur că, fiecare categorie de utilizatori ai informaţiilor contabile va pune accente pediferite structure ale situaţiilor financiare. Finanţatorul bancar este mai interest în legătură culichidităţile pe termenscurt, în timp ce investitorul potenţial sau actual va fi mai atent asupra profitabilităţii pe termen lung şi structurii capitalului. Un alt scop al analizei situaţiilor financiare este de a dezvolta o bază raţională pentru a prevedea viitorul.

Pentru analiza situaţiilor financiare, cei mai mulţi analişti fac apel la analiză pe bază de

rate. Ratele financiare pot fi utilizate pentru a dezvolta un set de statistici care să pună înevident caracteristicile financiare cheie ale întreprinderii în cauză. În aproape toate cazurile,ratele sunt utilizate în două moduri fundamentale:

- Făcând apel la comparaţii : în acest sens, ratele pot fi comparate cu valorilestandard ale sectorului respective de activitate sau, atunci când valorile standard sunt încădisponibile pentru un sector de activitate, analiştii îşi dezvoltă propriile standard, prin calcularearatelor medii ale întreprinderilor lider din acelaşi sector de activitate; comparaţiile trebuie săvizeze acelaşi sector de activitate şi întreprinderi aproximaiv de aceeaşi mărime.

- Făcând apel la determinarea tendinţelor în timp, pentru o anumită întreprindere- Literatură de specialitate grupează ratele finaniare, de obicei, în mai multe

categorii, dintre care se reţin : ratele de profitabilitate şi alţi indicatori derivaţi.




CAPITOLUL IIIMĂSURAREA PERFORMANŢEI ÎNTREPRINDERII PE BAZA REZULTATULUI

GLOBAL1.SITUAŢIA REZULTATULUI GLOBAL

Situaţia rezultatului global

Modelul contabil actual de calcul al performanţei unei companii permite ca o serie decâştiguri şi pierderi să nu fie incluse în calculul profitului sau pierderii perioadei, ci să fierecunoscute direct în capitalurile proprii.

Deşi, în principiu,toate elementele de venituri şi cheltuieli recunoscute într-o perioadătrebuie să fie incluse în profitul sau pierderea perioadei, unde standardele IAS, IFRS cer caunele câştiguri sau pierderi (cum ar fi surplusul din reevaluare şi anumite diferenţe de cursvalutar, câştigurile şi pierderile din reeevaluarea activelor financiare disponibile pentru vânzareşi sumele impozitelor curente şi amânate) să fie recunoscute direct ca modificări alecapitalurilor proprii.

În acest context, situaţiile financiare ar fi incomplete dacă acestea ar furnizaacţionarilor doar informaţii cu privire al profitul exerciţiului şi nu ar oferi şi informaţii cu privire la alte modificări survenite în cadrul bogăţiei lor.

Drept urmare, organismul internaţional de normalizare cerea ca raportarea financiarăsă includă şi o situaţie a variaţiei capitalurilor proprii, care să detalieze toate schimbărilesurvenite în cadrul averii acţionarilor, inclusiv câştigurile sau pierderile care nu au fostrecunoscute în contul de profit şi pierdere.




Raportarea performanţei globale

Conţinutul şi structura rezultatului global

Norma IAS 1 revizuita vizează evaluarea performanţei globale a unei entităţi princalculul unui rezultat global total (total comprehensive income), definit ca “modificarea

capitalurilor proprii în cursul perioadei rezultată din tranzacţii sau alte evenimente, alta decâtacele modificări rezultate din tranzacţiile cu proprietarii care se manifestă în această calitate”.Practic, rezultatul global total se calculează după aceeaşi logică anunţată de normă IAS 1 înaintede ultima revizuire sub numele de “ total venituri si cheltuieli recunoscute”.

Rezultatul global total cuprinde toate componenţele incluse in:

• Profitul sau pierderea perioadei; şi în• Alte elemente de rezultat global

Potrivit normei IAS 1 revizuită, performanţa companiei poate fi raportată:- într-o singură situaţie financiară : situaţia rezultatului global; sau- în două situaţii financiare:

- contul de profit şi pierdere, care prezintă componentele profitului

sau pierderii perioadei şi− situaţia rezultatului global , care începe cu raportarea profituluisau pierderii perioadei şi care prezintă componentele incluse în alte elemente de rezultat global.




DOUĂ SITUAŢII FINANCIARE Contul de profit şi pierdere

Venituri- Cheltuieli= Profitul/ Pierderea perioadei

Situaţia rezultatului global

Profitul/ Pierderea perioadei+/-Alte elemente de rezultat global=Rezultat global total

La nivel minimal, situaţia rezultatului global include urmatoarele elemente:

a) veniturile; b) costul finanţării;c) partea din profitul sau pierderea aferentă entităţilor asociate şi asocierilor în

participaţie;

d) cheltuiala cu impozitul pe profit;e) o sumă unică incluzând totalul:- caştigului sau pierderii nete ( după impozitare ) din activităţile

întrerupte;




rezultatului global.Punctele g) – i) reprezintă informaţii specifice altor elemente de rezultat global şi elevor fi incluse fie in formatul “ simplificat” al situaţiei rezultatului global, dacă o entitate decideraportarea performanţei în 2 situaţii financiare, fie împreună cu celelelalte elemente aferenteunei singure situaţii financiare.

În cazul situaţiilor financiare consolidate, situaţia rezultatului global trebuie să prezinte,în mod obligatoriu, şi informaţii privind defalcarea profitului sau pierderii perioadei, dar şi a

rezultatului global în:• partea atribuibilă intereselor minoritare; şi• partea care revine deţinătorilor de capitaluri proprii ai societăţii mamă;

Dacă o entitate alege raportarea performanţei în două situaţii financiare, atunciinformaţiile privind defalcarea profitului sau pierderii vor putea fi prezentate în contul de profitşi pierdere.

Conform normei IAS 1 revizuită, structură situaţiei rezultatului global precum şi acontului de profit şi pierdere poate fi îmbogăţită cu alte elemente, titluri şi subtotaluri atuncicând managerii apreciază că aceste informaţii sunt relevante pentru înţelegerea performanţeifinanciare a entităţii.

Deci, pe lângă conţinutul minimal cerut de normă IAS 1 revizuită, o entitate poatecompletă sau modifică ordinea elementelor raportate astfel încât să ofere cea mai relevanţă prezentare pentru înţelegerea performanţelor financiare realizate şi anticiparea rezultatelor

viitoare.IAS 1 înainte de ultima revizuire preciza că o entitate trebuie să prezinte fie în contul de profit şi pierdere, fie în situaţia modificărilor capitalurilor proprii, fie în note, valoareadividendelor recunoscute că distribuiri către acţionari în cursul exerciţiului, şi sumă aferentă, pe




rezultatului exploatării ca un element distinct în contul de profit şi pierdere, motivaţia acestuifapt ramânând aceeaşi. Astfel, în Baza pentru Concluzii a normei IAS 1înainte de ultimarevizuire se argumentează că această omisiune a fost efectuată pentru că norma IAS 1 nudefineşte “activităţile de exploatare”, şi, în consecinţă, norma nu poate cere raportarea unuielement nedefinit.

Totuşi, se recunoaste implicit că în practică unele companii prezintă o astfel deinformaţie, cerându-se ca în cazul în care companiile aleg să raporteze rezultatul exploatării,acesta să nu excludă elemente care în mod normal sunt considerate de exploatare, cum ar fi, de

exemplu, ajustările pentru deprecierea activelor, pe motiv ca aceste elemente nu apar curegularitate, sau cheltuielile cu amortzarea, în virtutea faptului că ele nu generează iesiri denumerar.

Aceste recomandări, fiind facute în afara normei IAS 1, ridică, însă, semne de întrebarecu privire la autoritatea lor în practica raportării financiare.

1.1.PROFITUL SAU PIERDEREA PERIOADEI

1.1.1 CONTUL DE PROFIT ŞI PIERDERE ŞI PERFORMANŢA FINANCIARĂ AÎNTREPRINDERII

Contul de profit şi pierdere este situaţia financiară care măsoară succesul sau performanţa activităţii unei întreprinderi , referitoare la o perioadă dată.. Având în vedere faptulcă rezultatele contabile sunt consecinţa aplicării unei serii de postulate şi principii contabile, şi,




Pentru că, furnizând informaţiile care explică elemetele care conduc la beneficiivenituri, cheltuieli, câştiguri sau pierderi a această situaţie financiară scoate în evidenţa, de fapt, relaţiile existenţe între componentele evocate. Ea poate să fie utilizabilă şi de altecategorii de utilizatori. Clienţii vor să fie informaţi asupra măsurii în care întreprinderea le poate furniza bunurile şi serviciile de care au nevoie.

Sindicatele vor să examineze rezultatele în vederea negocierii de noi convenţiicolective. La rândul ei, puterea publică utilizează informaţiile privind rezultatele, pentrufundamentarea politicilor ei economice şi fiscale.

1.1.2 LIMITELE CONTULUI DE PROFIT ŞI PIERDERE

Adesea, economiştii au criticat definiţia pe care experţii contabili au dat-o beneficiului.

Unii dintre experţii contabili consideră că beneficial nu poate include elemente care contribuie lacresterea generală şi la reuşita unei întreprinderi .

Economistul J. R. Hicks defineşte beneficiul ca fiind mărimea maximală pe care unindivid o poate cheltui în cursul unei perioade, fără ca poziţia sa fincanciară să fie modificată.Conform acestei definiţii , nu trebuie să se masoare doar beneficiul monetar, ci şi beneficiulfizic.

Mărimea beneficiului depinde, adesea, de politicile contabile care au fost adoptate. Douăîntreprinderi similare care vor adopta, una metoda liniară de amortizare, iar cealaltă, metoda

degresivă, în condiţiile în care ceilalţi factori sunt egali, vor oferi două imagini diferite privindrezultatul ( cea de a doua, un beneficiu mai mic, în primii ani de utilizare a imobilizărilor).

O analiză temeinică trebuie să ţină cont de calitatea beneficiilor obţinute de oî t i d D ă tă t di ţ ă tili ti t bil lib l bţi




patrimoniului :Activul net la sfârşitul exerciţiului- Activul net la începutul exerciţiului= Variaţia activului net+ Dividendele declarate în timpul exerciţiului- Aporturile proprietarilor în cursul exerciţiului= Beneficiul net al exerciţiului

Aplicând această metodă, se poate calcula un rezultat fiscal fiabil (dacă metoda deevaluare este adecvată), dar ea prezintă inconvenientul major al imposibilităţii de detaliere acompoziţiei beneficiului. Acest inconvenient este explicat de lipsa informaţiilor privindmărimea şi structura veniturilor şi cheltuielilor.

Alternative la metoda prezervării patrimoniului ar fi să se măsoare operaţiile generate degestiunea întreprinderii. Ea este numită metoda operaţiilor, metoda care pune accent peactivităţile care au avut loc în cursul exerciţiului dat. Ca urmare, ea presupune utilizareaelemntelor de venituri, de chletuieli, de caştiguri şi de pierderi.

Metoda operaţiilor prezintă avantajul separarii elementelor normale (ordinare) de celeextraordinare, a activităţii financiare de activitatea de exploatare, precum şi cel de grupare arezultatelor pe clienţi, grupe de produse, funcţii ale intreprinderii, etc.

Ambele metode fac apel la aplicarea postulatelor ss principiilor contabile. Astfel, metoda prezervării patrimoniului, fundamentandu-se pe o evaluare cât se poate de fiabilă şi derelevantă, utilizează, cu predilecţie, cuantificarea monetară, costurile istorice ( dar şialternativele sale) şi prudenţa.

Cu excepţia unori cazuri izolate în timp şi în spaţiu, sistemul costurilor istorice a fostfolosit, de-a lungul secolelor, deoarece este un sistem simplu,obiectiv şi prudent . Totuşi, încondiţii de inflaţie, el este nerelevant sau, oricum, mai puţin relevant.

În schimb, în mediile inflaţioniste şi/sau în economiile de piaţă autentice şi-a




Dincolo de definiţia de mai sus, unele tranzacţii trebuie să fie prezentate la rezultateextraordinare, dacă ele sunt semnificative. Ele includ cesiunile de sectoare de activitateachiziţionate recent, profiturile legate de restructurările de datorii, majoritatea pierderilor şi profiturilor legate de restructurările de datorii, majoritatea pierderilor şi profiturilor ce provindin stingerea de datorii şi majoritatea exproprietarilor de active.

Incidenţă adoptării de noi reguli contabile asupra bilanţului de deschidere trebuie să fie prezentată în mărimea ei netă de impozit, după elementele extraordinare.

De asemenea, este solicitată publicarea rezultatului pe acţiune. Este vorba despre

rezultatul pe o acţiune ordinară, determinat, după cum este şi normal, după remunerareaacţiunilor privilegiate, care, se ştie, dau dreptul în general, la un divident fix. Calcululrezultatului pe acţiune este regizat de aplicarea unor reguli precise. În Statele Unite, formarearezultatului net a făcut obiectul unor abordări conceptuale diferite: abordarea extensiva şiabordarea bazată pe aplicarea unor reguli precise.

Conform abordării extensive, rezultatul net trebuie să cuprindă toate elementele care aucontribuit la variaţia netă a capitalurilor proprii, cu excepţia dividentelor vărsate şi a operaţiilor ce afectează capitalul.

Conform abordării bazate pe performanţă din exploatare curentă, elementeleextraordinare (adică elementele ce nu rezultă din tranzacţiile din exploatare curente) trebuie săfie expluse din formarea rezultatului, deoarece ele nu rezultă din tranzacţiile din exploatarecurente ale întreprinderii. O data cu agregarea prezentării rezultatului global, inclusiv a părţiiconstatate direct prin capitalurile proprii, cea de a două abordare va avea întâietate.

Rezultatul net trebuie să includă toate elementele de cheltuieli şi de venituri, de câştigurişi de pierderi ale perioadei, cu excepţia ajustărilor asupra exerciţiilor anterioare, dividendele şioperaţiile ce afectează capitalul, adică: cheltuielile şi veniturile ce provin din tranzacţii asupracapitalului propriu al intreprinderilor; transferuri la rezervele şi mişcările între rezerve;ajustările ce rezultă din reorganizare

(prime de fuziune)




în situaţia rezultatului global sau în contul de profit şi pierdere ( dacă este întocmit).Însă, întreprinderile trebuie să aleagă o clasificare a cheltuielilor care să vizeze o prezentare cât mai sinceră a performanţelor întreprinderii.

Prima posbilitate de prezentare a cheltuielilor după natură lor este mai simplă, deoarcenu mai necesită o realocare a acestora pe diferite funcţii ale întreprinderii. Clasificareacheltuielilor după natură este orientată spre satisfacerea nevoilor informaţionale cu privire lacalculul indicatorilor macroeconomici.

Cea de a două formă de prezentare a cheltuielilor pe funcţii furnizează utilizatorilor

informaţii mult mai relevante decât clasificarea după natură, dar alocarea costurilor pe funcţii presupune repartizări arbitrare şi implică un raţionament considerabil.Entităţile care prezintă o clasificare a cheltuielilor pe funcţii trebuie să prezinte

informaţii despre natură cheltuielilor, inclusiv despre cheltuielile cu amortizările siprovizioaneleşi cheltuielile cu beneficiile pesonalului.

Alegerea intr-o clasificare a cheltuielilor după natură sau pe funcţii depinde de factorieconomici şi industriali şi de natura entităţii. Ambele variante furnizează informaţii desprecosturile care variază, direct sau indirect, în funcţie de nivelul vânzărilor sau producţiei entităţii.

STRUCTURA CONTULUI DE PROFIT ŞI PIERDERE, FORMAT “LISTĂ”, CUPREZENTAREA CHELTUIELILOR DUPĂ NATURA LOR

1. Mărimea neta a cifrei de afaceri2. Variaţia stocurilor de produse finite şi lucrări în curs de execuţie






amortizările, acestea pot fi analizate pe funcţiile prezentate anterior sau pot să fie accumulate,uneori, într-o linie specifică a a cheltuielilor operationale”. Cheltuielile cu provizioanele referitoare la creanţele dubioase sunt deduse, uneori, în

mod direct din veniturile din exploatare.Rezulatele financiare sunt menţionate, în general, în mod distinct: venituri şi cheltuieli

financiare, dividende încasate, partea ce revine în rezultatul societăţilor puse în echivalentă etc.În mod separat este prezentat şi impozitul asupra rezultatului din activităţi curente.Distincţia între rezultatele operaţiilor curente şi cele ale societăţilor abandonate, are în

special rolul de a separa activităţile pentru care principiul continuităţii nu mai operează, decelelalte activităţi. În cadrul rezultatului, activităţilor abandonate sau necontinuate, trebuie să sedistingă partea ce provine din încetarea exploatării de cea care este legată de eventuala cesiune.

Noţiunea de rezultat al elementelor extraordinare trebuie înţeleasă de o manierărestrictive: elementul extraordinar trebuie să fie neobişnuit prin natură să, adică anormal înraport cu activităţile curente sau minusurile de valoare din cesiunea de elemente de active nusunt calificate, în general, ca fiind elemente extraordinare.

Incidenţă adoptării de noi reguli contabile asupra bilanţului de deschidere trebuie să fie

prezentată în mărimea ei netă de impozit, după elementele extraordinare.De asemenea, este solicitată publicarea rezultatului pe acţiune. Este vorba despre

rezultatul pe o acţiune ordinară, determinat, după cum este şi normal, după remunerareaacţiunilor privilegiate, care se ştie, dau dreptul, în general, la un dividend fix. Calcululrezultatului pe acţiune este regizat de aplicarea unor reguli precise.

Conform abordării extensive, rezultatul net trebuie să cuprindă toate elementele care aucontribuit la variaţia netă a capitalurilor proprii, cu excepţia dividendelor vărsate şi a operaţiilor ce afectează capitalul.

Conform abordării bazate pe performanţă din exploatare curentă, elementeleextraordinare trebuie să fie excluse din formarea rezultatului, deoarece ele nu rezultă dintranzacţiile din exploatare curente ale întreprinderii. O data cu agregarea prezentării rezultatului




Cifra de afaceri ( venituri) X XCostul vânzărilor (X) (X)Marja brută X XAlte venituri X XCosturi de distribuţie (X) (X)Cheltuieli administrative (X) (X)Alte cheltuieli (X) (X)Costurile finanţării (X) (X)

Partea din profitul entităţilor asociate X XProfit înainte de impozit X XCheltuieli cu impozitul pe profit (X) (X)Profitul net al exerciţiului din activităţile continue X XPierderea din activităţile abandonate - (X)PROFITUL EXERCIŢIULUI (X) (X)

Determinarea profitului sau pierderii perioadei ( prezentarea dupa natura cheltuielilor)Prezentarea dupa naturĂ a cheltuielilor N N-1Cifra de afaceri ( venituri) X XAlte venituri (X) (X)Variaţia stocurilor de produse finiteşi de producţie nedeterminată (X) (X)Producţie realizată de entitate şi capitalizată X XMaterii prime şi consumabile utilizate (X) (X)Cheltuieli cu beneficiile angajaţilor (X) (X)Cheltuieli cu amortizarea şi deprecierea (X) (X)Deprecierea imobilizărilor corporale (X) (X)




rezultatului exploatării că un element distinct în contul de profit şi pierdere, motivaţia acestuifapt rămânând aceeaşi. Astfel în Bază pentru Concluzi a normei IAS 1 înainte de ultimarevizuire se argumentează că această omisiune a fost efectuată pentru că normă IAS 1 nudefineşte a activitatile de exploatare”, şi, în consecinţă, normă nu poate cere raportarea unui elemnt nedefinit.

Totuşi, se recunoaşte implicit că în practică unele companii prezintă o astfel deinformaţie, cerându-se că în cazul în care companiile aleg să raporteze rezultatul exploatării,acesta să nu excludă elemente care în mod normal sunt considerate de exploatare, cum ar fi, de

exemplu, ajustările pentru deprecierea activelor, pe motiv că aceste elemente nu apăr curegularitate, sau cheltuielile cu amortizarea, în virtutea faptului că ele nu generează ieşiri denumerar. Aceste recomandări, fiind făcute în afară normei IAS 1, ridica, însă, semne deîntrebare cu privire la autoritatea lor în practică raportării financiare.

De asemenea, normă IAS 1 revizuită solicita, ca şi variantă anterioară, ca atunci cândunele elemente de venituri sau cheltuieli sunt seminificative, natura şi valoarea acestora să fie prezentate separat, precizând că aceste informaţii pot fi raportate fie în note, fie în situaţiarezultatului global, sau în contul de profit şi pierdere.

Pentru exemplificare sunt oferite aceleaşi circumstanţe care pot duce la prezentareaunor astfel de venituri şi cheltuieli:

a) efectuarea de ajustări pentru deprecierea stocurilor până la valoarea netă de realizaresau a imobilizărilor corporale până la valoarea recuperabilă, şi, de asemenea, reluarea unor ajustări pentru depreciere;

b) restructurarea activităţilor unei entităţi şi reluarea oricăror provizioane pentrucosturile restructurării;

c) vânzări de imobilizări corporale;d) vânzări de investiţii;




Materii prime şi materiale consumabile utilizate XCheltuieli cu beneficiile angajaţiilor XCheltuieli cu amortizarea XAlte cheltuieli XTotal cheltuieli (X)Profit brut ( înainte de impozit ) X

Prezentarea funcţionala a cheltuielilor:

Venituri XCostul vânzărilor (X)Marja brută XAlte venituri X

Cheltuieli de distribuţie (X)Cheltuieli cu administraţia generală (X)Alte cheltuieli (X)Profit brut ( înainte de impozit) X

La fel ca variantă anterioară, normă IAS 1 revizuită admite ambele forme de analiză acheltuielilor recunoscute în profitul sau pierderea perioadei, managerii putând opta pentru acea metodăde clasificare a cheltuielilorpe care o consideră mai relevant şi mai credibilă.

De asemenea, cere ca entităţilor care prezintă în situaţia rezultatului global sau în contul de profit şi pierdere ( dacă este întocmit) cheltuielile clasificate pe funcţii ale întreprinderii să raportezeinformaţii suplimetare în notele explicative privind natură economică a acestor cheltuieli. Aceastăcomunicare suplimetara se justifica prin faptul că informaţiile privind natură economică a cheltuielilor




a) Modificări în surplusul din reevaluare ( potrivit normei IAS 16 “ Imobilizăricorporale” si IAS 38 “ Active intangibile”); b) Câştiguri şi pierderi actuariale aferente planurilor de beneficii determinate

recunoscute în conformitate cu par. 93A a normei IAS 19 “ Beneficiile angajaţilor”;c) Câstiguri şi pierderi generate de conversia situaţiilor financiare a unei operaţiuni

în străinatate (conform IAS 21 “ Efectele variaţiei cursurilor de schimb valutar”;d) Câştiguri şi pierderi aferente reevaluării activelor financiare disponibile pentru

vânzare (conform IAS 39 “ Instrumente financiare: recunoaştere şi evaluare”);

e) Partea de câştig sau pierdere aferentă instrumentului de acoperire ce estedeterminat a fi o operaţiune de acoperire eficace ( conform IAS 39 “ Instrumente financiare:recunoaştere şi evaluare”);

Ajustările aferente reclasificărilor reprezintă sumele care au fost recunoscute ca alteelemente de rezultat global în perioada curentă sau în perioade anterioare reclasificării în profitsau pierdere în cursul perioadei.

Detaliat, componentele altor elemente de rezultat global, inclusiv ajustările aferente

reclasificărilor, sunt recunoscute ca urmare a tratamentelor cotabile prescrise de urmatoarelenorme:

Norma IAS 16 “ Imobilizări corporale” şi IAS 38 “ Imobilizări necorporale” solicită casurplusul rezultat din reevaluarea activelor corporale şi necorporale să fie recunoscut în alteelemente de rezultat global şi acumulat în capitalurile proprii. Acest surplus poate fi diminuat cudiferenţe negative din reevaluare sau este transferat în rezultatul reportat la momentul vânzăriiactivului sau pe măsura utilizării şi amortizării sale.

Norma IAS 39 Ţ Instrumente financiare: recunoaştere şi evaluare” cere că a un câştig sau o pierdere gererat(a) de un activ financiar disponibil pentru vânzare să fie

( ) î l l d l l b l” â d i d il di d i i




Norma IAS 21 „ Efectele variaţiei cursurilor de schimb valutar” stipulează că a atunci când un câştig sau o pierdere aferent(a) unui element nemonetar este recunoscut(a) în alteelemente de rezultat global, orice componenţa de schimb a acelui câştig sau a acelei pierderi vafi recunoscut(a) în alte elemente de rezultat global.

De asemenea, normă IAS 1 cere că diferenţele de schimb apărute la un element monetar care face parte din investiţia netă a unei entităţi raportatoare într-o operaţiune din străinătate săfie incluse într-o componenţă specială a capitalurilor proprii în situaţiile financiare care include

operaţiunea din străinătate şi entitatea raportatoare, cum ar fi, de exemplu, în situaţiile financiareconsolidate atunci când operaţiunea din străinătate este o filială.Diferenţele recunoscute în alte elemente de rezultat global şi acumulate într-o

componenţă separată a a capitalurilor proprii vor fi reclasificate din capitaluri proprii în profitulsau pierderea perioadei (că o ajustare aferentă reclasificarilor) la momentul recunoaşteriicâştigului sau pierderii din cedare.

Norma IAS 19 „Beneficiile angajatilor” permite recunoaşterea câştigurilor sau

piederilor acturiale aferente planurilor de beneficii determinate în alte elemente de rezultatglobal. Astfel de câştiguri sau pierderi vor fi prezentate în a situaţia rezultatului global” şi nu vor fi reclasificate în profit sau pierdere într-o perioadă ulterioară.

Conform normei IAS 12 „Impozitul pe profit”, impozitul curent şi impozitulamânat vor fi recunoscute în afară profitului sau pierderii perioadei dacă sunt legate de elementecare au fost recunoscute, în perioadă curentă sau în altă perioadă, în afară profitului sau pierderii.În consecinţă, impozitul curent sau amânat legat de elemente care a fost recunoscut , în perioadăcurentă sau în altă perioadă:

- în alte elemente de rezultat global (cum ar fi surplusul din reevaluare saucaştigurile sau pierderile generate de un activ financiar disponibil pentru vânzare), va firecunoscut în alte elemente de rezultat global;




capitalurile proprii, companiile trebuind să se ghideze după prevederile normei IAS 12 şi dupăexemplele oferite în ghidul de implementare a vechii norme IAS 1.Astfel, conform IAS 12 a Impozitul pe profit”, impozitul current şi impozitul amânat

aferente elementelor care au fost recunoscute direct în capitalurile proprii trebuie să fie, larândul lor, debitate sau creditate direct în capitalurile proprii. Iar în exemplele de întocmire asituaţiei variaţiei capitalurilor proprii incluse în ghidul de aplicare a normei IAS 1 înainteaultimei revizuiri, este prezentat: impozitul asupra elementelor recunoscute direct în sautransferate din capitalurile proprii trebuie prezentate înaintea efectului fiscal, iar sumă

impozitului pe profit aferent acestor elemente trebuie prezentată global.Spre deosebire de predecesoarea sa, norma IAS 1 revizuita precizeaza ca o entitate va prezenta suma impozitului pe profit aferenta fiecarei componente de alte elemente de rezultatglobal, inclusive ajustarile legate de reclasificari, fie in situatia rezultatului global, fie in note.

De asemenea, Norma IAS 1 revizuita clarifica faptul ca o entitate poate prezentacomponentele altor elemente de rezultat global:

la o valoare netă de efectele fiscale, sau la o valoare brută impreună cu o sumă totală a impozitului pe profit aferent

acestor componente.

Norma IAS 1 face o delimitare clară a ajustărilor aferente reclasificarilor, insistând pefaptul că în categoria acestora nu intră decât ajustările care duc la o reclasificare a unui altelement de rezultat global în profitul sau pierderea perioadei. Astfel, ajustări aferentereclasificarilor nu pot fi generate decât de normele IAS 21 şi IAS 39, cum ar fi vânzarea uneioperaţiuni în strainatate sau derecunoasterea unui active financiar disponibil pentru vânzare careduc la reclasificarea unei component de alt rezultat global în profitul sau pierderea perioadei.

În schimb IAS 16, IAS 38 şi IAS 19 nu pot genera ajustări aferente reclasificarilor pentru




Normă IAS 1 reviziută cere unei entităţi să prezinte în situaţia variaţiei capitalurilor proprii toate modificările survenite în cursul exerciţiului în capitalurile proprii că urmare atranzacţiilor cu proprietarii, spre deosebinre de normă IAS 1 anterioară care permite raportareatuturor modificărilor survenite în capitalurile proprii, inclusiv cele legate de performanţă.

In noua viziune, situaţia variaţiei capitalurilor proprii trebuie sa cuprindă:a) suma totală a rezultatului global, prezentand separat sumele totale atribuibile

proprietarilor societaţii mamă şi interesului minoritar; b) pentru fiecare componenta de capital propriu, efectele retratărilor sau ale aplicărilor

retroactive efectuate în conformitate cu IAS 8 “ Politici contabile, modificări în estimăricontabile şi erori”;c) sumele tranzacţiilor cu proprietarii care actionează în această calitate, aratând separat

contribuţiile acestora, precum şi distribuirile în favoarea lor.d) pentru fiecare componentă de capital propriu, o reconciliere între valoarea

contabilă la inceputul şi sfârşitul perioadei, prezentând separat fiecare modificare survenită încadrul componentelor capitalurilor proprii.

Informaţii care trebuie prezentate în situaţia modificărilor în capitalurile proprii Fiecare element de venituri şi cheltuieli pentru perioada în care, în conformitate cu

standarde australiene de contabilitate, este recunoscut direct în capitalurile proprii, şi totalulveniturilor şi cheltuielilor aferente perioadei, evidenţiind separat valorile totale atribuibileacţionarilor societăţii-mamă şi intereselor minoritare pentru fiecare componentă a capitalurilor proprii, efectele modificărilor politicilor contabile şi corectarea erorilor recunoscute înconformitate cu IAS 8 “ Politici contabile, modificări în estimările contabile şi erori” .

Informaţii care trebuie prezentate fie în situaţia modificărilor capitalurilor propriifie în note:




Norma IAS 1 revizuită clarifica faptul că ajustările elementelor de capitaluri proprii ale perioadelor anterioare, efectuate în conformitate cu IAS 8, nu sunt modificări ale capitalurilor proprii, ci ajustări ale soldurilor iniţiale ale elementelor de capitaluri proprii (în principal alerezultatului reportat). Aşa cum prescrie normă IAS 1 revizuită, o entitate trebuie să prezinteseparat efectul ajustărilor eferecte corectărilor de erori şi, respectiv, ajustările legate deschimbări de politici contabile. Aceste ajustări trebuie raportate pentru fiecare perioadăanterioară şi pentru începutul perioadei.

Normă IAS 1 revizuită interzice prezentarea informaţiilor referitoare la dividende

recunoscute că distribuiri către proprietari în situaţia rezultatului global sau în contul de profit şi pierdere. Şi această deoarece în situaţia rezultatului global sau în contul de profit şi pierderesunt prezentate modificări ale capitalurilor proprii care nu sunt generate de tranzacţii cu proprietarii. Prin urmare norma IAS 1 revizuită prescrie că o entitate va prezenţa valoareadividendelor recunoscute că distribuiri către acţionari în cursul exerciţiului, şi suma aferentă peacţiune în situaţia variaţiei capitalurilor proprii sau în note.




STUDIU DE CAZ SITUAŢIA REZULTATULUI GLOBAL

ÎN CARACTERIZAREAPERFORMANŢEI

COMPANIEI RALCOM SA




Prime de emisiune 20 000Rezerve legale 5 000

Rezerve la valoarea justa

15 000

Alte rezerve 2 000

Rezultat reportat 30 000

Total 122 000Produse finite 300 000

Informaţii disponibile pentru exerciţiul N-1:

1)La sfarşitul anului N-2, întreprinderea are creanţe faţă de clienţi în valoare de 15 000

lei. Auditorii externi ai companiei au constatat că la sfarşitul anului N-2 ar fi trebuit recunoscutăo ajustare pentru deprecierea acestor creanţe în sumă de 10 000 lei. Contabilii companiei aumotivat înregistrarea ajustării prin faptul că aceasta nu era deductibilă fiscal.

2) Au fost emise 1 000 acţiuni la un preţ de emisiune de 12 lei/acţiune.

3) Pe data de 01.06.N-1 Adunarea Generala a Acţionarilor a hotărât distribuirea dedividende din rezultatul anului N-2 în sumă de 10 000 lei. De asemenea, întrucât se

intenţionează achiziţionarea unor acţiuni proprii, AGA a hotărât şi constituirea unei rezerve pentru acţiuni proprii în sumă de 500 lei.

4) Pe data de 04.06.N-1, au fost achiziţionate 100 de acţiuni ale companiei MAC Inc. lad 20 USD/ i L fâ i l i i l i N l i i d b k j f d 1




8) Rezultatul exerciţiului N-1 a fost în sumă de 100 000 lei

Informaţii disponibile pentru exerciţiul N :

9) Pe data de 20.02.N, au fost anulate 100 de acţiuni proprii achiziţionate în exerciţiul N-1 la un cost de achiziţie de 11 lei/ acţiune.

10) Pe data de 22.02.N, conform planului de motivare pe termen lung, aprobat deacţionari în exerciţiul N-1, au fost distribuite în favoarea unor persoane din managementulsuperior celelalte 200 de acţiuni proprii achiziţionate în exerciţiul N-1 la un cost de 11lei/acţiune. La data distribuirii cursul bursier al acţiunilor companiei era de 13 lei/ acţiune.

11) Pe data de 04.03.N, compania a vândut acţiunile disponibile pentru vânzareachiziţionate pe data de 04.06.N-1. La data tranzacţiei cursul acţiunilor era de 25 USD/acţiune,iar cursul de schimb valutar la vedere era de 2.6 lei. Comisionul achitat companiei de brokeraj a

fost de 1% din valoarea tranzacţiei.

12) Pe data de 15.05.N compania livrează utilajul industrial clientului britanic, conformcontractului semnat pe data de 15.09.N-1. Concomitent, compania finalizează şi operatiunea deacoperire pe care o initiase pentru a se proteja impotriva variaţiei curuslui de schimb valutar. Laaceastă dată cursul de schimb este de 5.4 lei/₤.

13) Pe data de 01.06.N Adunarea Generală a Acţionarilor (AGA) a hotărât distribuireade dividende din rezultatul anului N-1 în sumă de 50 000 lei. Suma ramasă ( de 50 000 lei) afost distribuită la alte rezerve.




VENITURI SI CHELTUIELI ( LEI) N N-1

a) Venituri din vânzări de produse finite 5 800 000 5 600 000

b) Cheltuieli cu materii prime 2 000 000 1 800 000

c) Cheltuieli cu materialele consumabile, din care aferente 2 000 000 1 700 000

1. sectorul productiv 1 000 000 800 000

2. sectorul administrativ 500 000 400 0003. activităţi de distribuţie 300 000 150 000

4. activităţi de cercetare-dezvoltare 200 000 350 000

d) Cheltuieli cu beneficiile angajaţilor, care activează în: 1 700 000 1 500 000

1. sectorul productiv 600 000 500 000

2. sectorul administrativ 300 000 250 000

3. activităţi de distribuţie 500 000 400 000

4. activităţi de cercetare-dezvoltare 300 000 350 000

e) Cheltuieli cu amortizarea activelor folosite în: 1 100 000 900 000

1. sectorul productiv 400 000 300 000

2. sectorul administrativ 200 000 200 000

3. activităţi de distribuţie 130 000 110 0004. activităţi de cercetare-dezvoltare 370 000 290 000

f) Cheltuieli cu deprecierea clădirilor - 100 000




Exerciţiul N-1:1) Potrivit normei IAS 8 o eroare a perioadei anterioare va fi corectată prin

retratare retroactivă. Astfel, înregistrarea ajustării pentru depreciere nu va afecta profitulexerciţiului N-1, ci va ajusta capitalurile proprii ale exerciţiului N-2:

“Rezultatul reportat provenit din “Ajustări pentru deprecierea 10 000 lei

corectarea erorilor” = creanţelor clienţi

Deoarece ajustarea pentru depreciere nu este deductibilă din punct de vedere fiscal lamomentul contabilizării, înregistrarea acesteia creează o diferenţă temporaraădeductibilă învaloare de 10 000 lei, deducerea fiscală obţinându-se la momentul reluării sale la venituri:

Baza contabilă

creanţelor

5 000 lei 15 000 lei – 10 000 lei

- Sume impozabilegeneratede recuperareaactivului în viitor

- Sumele au fost impozabile lamomentulangajării venitului

+ Sume deductibile înviitor

10 000 lei La momentul reluării ajustării lavenituri

= Baza fiscală 15 000 lei

Diferenţă temporarădeductibilă

10 000 lei Baza contabilă – Baza fiscală




şi a primelor de emisiune, după cum urmează:

- subscrierea acţiunilor:

“ Decontari cu asociaţii = % 2 000 lei ( 1 000 act. x 12 lei/act) privind capitalul”

“ Capital social subscris nevărsat” 10 000 lei (1 000 act. x 10 lei/ act)“ Prime de emisiune” 2 000 lei (1 000 act x (12-10)lei/ act)

- văsarea aportului:

“ Conturi curente la bănci” = “ Decontări cu asociaţii privind capitalul” 12 000 lei

“ Capital social subscris nevărsat” = “ Capital social subscris vărsat” 10 000 lei

3) Repartizarea rezultatului N-2:

“ Rezultat reportat reprezentând = % 10 500 lei




tranzacţiei.

04.06.N-1Valoarea justă = 100 actiuni x 20 USD/ actiune = 2 000 USDCostul tranzacţiei = 2 000 USD x 2 lei/ USD = 20 USDValoarea acţiunilor in USD 2 020 USDValoarea acţiunilor in lei = 2 020 USD x 2 lei/ USD = 4 040 LEI

“Actiuni disponibile pentru vânzare” = “ Conturi curente” 4 040 lei

La sfâşitul exerciţiului, orice caştig sau pierdere generat(ă) de activul financiar disponibil pentru vânzare trebuie recunoscut(ă) direct în capitalurile proprii, aşa cum s-a arătat mai sus.Întrucat tranzacţia originară a fost efectuată în valută, la acest moment pot apărea caştiguri sau pierderi aferente diferenţelor de curs valutar dintre data tranzacţiei şi data închiderii exerciţiului.

Dar, potrivit normei IAS 21, fiind vorba de un element nemonetar, astfel de câştiguri sau pierderi generate de difenţele de curs sunt recunoscute ca alte elemente de rezultat global,

întrucat sunt legate de câştiguri sau pierderi aferente variaţiei valorii juste care au acelaşitratament contabil.

31.12.N-1Valoarea justă = 100 actiuni x 21 USD/ actiune = 2 400 USDValoarea acţiunilor in USD 2 400 USDValoarea acţiunilor in lei = 2 400 USD x 2.5 lei/ USD = 6 000 LEI

Castigul aferent acţiunilor = Valoarea în lei (1) – Valoarea în lei (0) = 6 000 – 4 040 =1 960 lei disponibile pentru vânzare




Presupunem că, potrivit regulilor fiscale, surplusul din evaloarea la valoarea justă nu esteimpozitat la momentul recunoaşterii, ci la momentul în care acesta va fi transferat în profit sau pierdere. În aceste condiţii, la recunoasterea rezervelor de valoare justă trebuie recunoscut şi unimpozit pe profit amânat, care, potrivit normei IAS 12, va fi înregistrat ca alt element de rezultatglobal:

Baza contabilă 6 000 Valoarea justă- Suma impozabilă generate derecuperarea activului (7 960)

(6 000) - Costul care va fi recuperate prinvanzare ( venitul de vanzare)

(1 960) - Caştigul din evaluarea la valoarea justăcare va fi impozitat in viitor

+ Suma deductibilă în viitor 6 000 - Costul acţiunilor

= Baza fiscală 4 040Diferenţă temporară impozabilă 1 960 Baza impozabilă – Baza fiscalăDatorie de impozit amânat 314 1 960 x 16 %

“Rezerve din valoarea justă” = “ Datorii privind impozitul amânat” 314 lei

Valoarea netă a caştigului din evaluare la valoarea justă = 1 960 lei – 314 lei = 1 646 lei




Potrivit normei IAS 39 acest caştig va fi recunoscut ca alt element de rezultatglobal 31.12.N:

“ Instrumente de acoperire” = “ Rezerve din operaţiuni de acoperire” 140 000 lei

Presupunem că toate caştigurile şi pierderile aferente operaţiunilor de acoperire sunt

impozitate la momentul recunoaşterii.Prin urmare, suma de 11 400 lei ( 140 000 x 16 %) va fi luată în calcul pentrudeterminarea datoriei privind impozitul pe profit current aferent perioadei de raportare.

Dar chiar dacă este vorba despre impozitul pe profit curent, întrucat acest caştig a fostrecunoscut ca alt element de rezultat global, atunci şi impozitul pe profit aferent va firecunoacut tot ca element de rezultat global,

“Rezerve din operaţiuni de acoperire” = “ Datorii privind impozitul pe profit curent” 22 400 lei

Valoarea neta a caştigului din operaţiuni de acoperire = 140 000 lei – 22 400 lei = 117 600 lei.

7) La 31.12.N-1 surplusul din reevaluare va fi recunoscut, potrivit normei IAS 16,ca alt element de rezultat global:

Valoarea justă 200 000 lei




“ Construcţii” = “ Rezerve din reevaluare” 100 000 lei

Valoarea contabilă a cladirilor la 31.12.N-1 = 200 000 lei (500 000 lei – 400 000 lei +100 000 lei )

Presupunem că, potrivit regulilor fiscale, surplusul din reevaluare nu este impozitat lamomentul recunoaşterii, ci la momentul în care acesta işi va schimba destinaţia. În acestecondiţii, la recunoaşterea rezervelor din reevaluare trebuie recunoscut şi un impozit pe profitamânat, care, potrivit normei IAS 12, va fi înregistrat ca alt element de rezultat global:

Exercitiul N

9) Pe data de 20.02.N se înregistreaza anularea acţiunilor proprii.

Diferenţa intre costul acţiunilor şi valoarea lor nominală va fi scazută din rezervele pentru acţiuni proprii. O astfel de diferenţă nu este inregistrată în profitul exerciţiului, întrucateste vorba de o rambursare de capital în favoarea proprietarilor şi, potrivit normei IAS 1,tranzacţiile cu proprietarii, inclusiv costurile aferente acestora, nu trebuie să afecteze performanţa.

De altfel, norma IAS 32 “ Instrumente financiare: prezentare” cere explicit ca toatecaştigurile sau pierderile generate de anularea propriilor instrumente de capitaluri proprii să nufie recunoscute în profitul sau pierderea perioadei.




suplimentare pentru companie. Este dificil de determinat valoarea justă a unor astfel de beneficiisuplimentare. În consecinţă, evaluarea serviciilor primate din partea angajaţilor se va face prinraportare la valoarea justă a instrumentelor de capital propriu acordate, în cazul acesta, cursul bursier de la data tranzacţiei, respectiv 13 lei/acţiune.

Întrucât acordarea actiunilor nu este supusă nici unei condiţii, cum ar fi obţinerea unuianumit nivel de performanţă într-o anumită perioadă sau efectuarea unui anumit număr de ani deserviciu, avantajele acordate angajaţilor sau înregistrate la data acordării în profitul sau pierderea perioadei, împreună cu o creştere corespunzatoare a capitalurilor proprii.

Diferenţa între valoarea justă a avantajelor acordate şi valoarea contabilă a acţiunilor proprii va fi astfel recunoscută direct în capitalurile proprii, respectându-se prevederile normeiIAS 32, potrivit cărora toate câştigurile sau pierderile generate de cumpărarea, vânzarea,emiterea sau anularea propriilor instrumente de capitaluri proprii nu trebuie recunoscute în profit sau pierdere.

Valoarea justă a acţiunilor proprii = 200 acţiuni x 13 lei/ acţiune = 2 600 lei- Costul de achiziţie al acţiunilor proprii = 200 acţiuni x 11 lei/ acţiune = 2 200 lei

= Câştig din cedarea acţiunilor proprii 400 lei

“ Cheltuieli salariale/ = % 2 600 lei (200 acţiuni x 13 lei/acţiune) Plăţi în actiuni” “ Acţiuni proprii” 2 200 lei (200 acţiunix11 lei/acţiune

“ Alte rezerve/ Rezerve dincedarea acţiunilor proprii” 400 lei (200 acţiuni x (13-11)lei/acţiune

11) Pe data de 04.03.N se înregistrează câştigul din cesiunea acţiunilorachiziţionate pe data de 04.06.N-1 în profitul sau pierderea perioadei, după cum urmează:




“ Câştig din cedarea acţiunilor” 435 lei

O data cu derecunoaşterea activelor disponibile pentru vânzare, câştigurile generate deacestea recunoscute în alte elemente de rezultat global trebuie transferate în profitul sau pierderea perioadei.

“ Rezerve de valoare justă” = “ Câştiguri din evaluarea la valoare justă” 1 960 lei

De asemenea, impozitul amânat recunoscut în exercitiul N-1 în alte elemente de rezultat globalva fi reluat, după cum urmează:

“Datorii privind impozitul pe profit amânat” = “Rezerve de valaore justă” 314 lei

Valoarea netă a câştigului din evaluare la valoare justă reluat = 1 960 lei –

314 lei= 1 646 lei

12) Pe data de 15.05.N se înregistrează vânzarea utilajuluiindustrial clientului britanic:

“ Clienţi” = “ Venituri din vânzări de produse finite” 3 780 000 lei ( 700000₤ . x 5.4 lei/ ₤ .)




14) La sfârşitul exerciţiului N s-a înregistrat amortizarea clădirilor reevaluate ale companiei:

Valoarea contabilă 200 000 leiValoarea reziduală 20 000 leiValoarea amortizabilă = 200 000 lei – 20 000 lei = 180 000 lei

Amortizarea anuală = 180 000 lei/50 ani = 3 600 lei

“ Cheltuieli cu amortizarea imobilizărilor” = “ Amortizarea construcţiilor” 3 600 lei

Potrivit normeu IAS 16, o parte din surplusul din reevalaure poate fi transferat înrezultatul reportat pe măsură ce activul este folosit în entitate, transferul făcându-se direct şi nu prin profit sau pierdere. În acest caz, valoarea surplusului transferat ar fi diferenţa dintreamortizarea calculată pe baza costului reevaluat al activului şi cea calculată pe baza costului săuiniţial.

Valoarea contabilă nereevaluată = 500 000 lei – 400 000 lei = 100 000 leiValoare reziduală 20 000 leiValaorea amortizabilă = 100 000 lei – 20 000 lei = 80 000 lei




“Rezultat reportat” = “ Rezerve din reevaluare” 320 lei ( 2 000 lei x16%) Valoarea netă a rezervei din reevaluare transferată în rezultatul reportat = 2 000 lei – 320 lei = 1680

15) Datoria entităţii cu privire la planul de beneficii determinate aferentesalariaţiilor se determină astfel:

Salariul angajaţilor în ultimul an de activitate = 20 000 lei x 1.04 = 23 397 leiSuma datorată pentru fiecare an de serviciu = 23 397 lei x 0.5 % = 117 lei

ANI (n)1

(N-2)2

(N-1)3

(N)4

(N+1)5

(N+2)

Valoarea actualizată aobligaţiei la începutulexercitiului ( VAI)

0 80 176 290 423

Cheltuieli cu dobânda- ( Rata de actualizare(RA): 10%) (CD)

0 8 17 27 37

Costul serviciilor curente (CS)

80 88 97 106 117

Valoarea actualizată aobligaţiei la sfârşitul

iţi l i (VAS)

80 176 290 423 577




nerecunoscute laînceputul exerciţiului

CS (1) = 117/ (1 + 10%)4 = 117/ 1.46 = ~ 80

CD (2) = RA x ∑ CSt = 10 % x 80 = 8

VAI(2) = ∑ (CSt + CDt) = (80 + 0) = 80

VAS(2) = VAI(2) + CS(2)+ CD(2) = 80 + 88 + 8 = 176

Potrivit ipotezelor iniţiale, în exerciţiul N-2 au fost contabilizate urmatoarele obligaţii aferente planurilor de beneficii determinate:

N-2 % = “Datorii privind beneficiile postangajare" 80 lei"Cheituieli privind dobânzile" 0 lei"Cheltuileli privind 80 leibeneficiile postangajare"

În cursul exercitiului N-l au apărut informaţii cu privire la modificări survenite înrandamentul obligaţiunilor de stat ceea ce a dus la schimbarea ratei de actualizare de la 10% 1a8%, Această nouă estimare a dus la variaţia valorii actualizate a obligaţiei, care a generat o




N-1 N % = “Datorii privind beneficiile postangajare" 96 lei 114 lei

"Cheituieli privind dobânzile" 8 lei 17 lei"Cheltuileli privind 88 lei 97 leibeneficiile postangajare"

Al doilea tratament permis de IAS 19, constă în recunoaşterea integrală a câştigurilor şi

pierderilor actuariale în perioada în care acestea apar ca alte elemente de rezultat global.

Se poate opta pentru un astfel de tratament în condiţiile în care acesta se aplică tuturor planurilor de beneficii determinate ale cornpaniei şi priveşte toate câştigurile şi pierderile saleactuariale.

În cazul de faţă, pierderile actuariale determinate de schimbarea ipotezelor planuluiaferente atât exerciţiul N-1, cât şi în exerciţiul N, vor fi recunoscute în perioada în care au

apărut, dar nu ca elemente de cheltuieli profitul sau pierderea perioadei, ci ca alte elemente derezultat global, după cum urmează N -1 N

% = “Datorii privind beneficiile postangajare" 99 lei 117 lei"Cheituieli privind dobânzile" 8 lei 17 lei"Cheltuileli privind beneficiile postangajare" 88 lei 97 lei“ Rezultat reportat” 3 lei 3 lei

Presupunem că toate câştigurile şi pierderile aferente planurilor de beneficii suntimpozitate la momentul recunoaşterii. Prin urmare, suma de 0,48 lei (3 lei x 16%) reprezintă o




Raportarea informaţiilor cu privire la profitul sau pierderea perioadei:

Potrivit normei IAS 1 revizuită, raportarea informaţiilor cu privire la profitui sau pierderea perioadei pot fi raportate separat, într-un cont de profit şi pierdere sau pot fi prezentateîn cadrul situaţiei rezultatului global.

Indiferent de varianta aleasă, norma recomandă analiza cheltuielilor fie după natură, fiedupă funcţiile întreprinderii:

* Prezentarea informaţiilor privind performanţa cu analiza cheltuielilor după natura:

N N-1

Venituri (a) 5 800 000 5 600 000

Variaţia stocurilor (n) 1 200 000 900 000

Materii prime si materiale consumabile(b) +(c)

(4 000 000) (3 500 000)

Cheltuielile cu beneficiile angajatilor (d) (1 700 000) (1 500 000)

Cheltuieli cu amortizarea activelor (e) (1 100 000) (900 000)

Cheltuieli cu depreciarea clădirilor (f) - ( 100 000)Alte cheltuieli (k) (30 000) (20 000)

Venituri din dobânzi (j) 170 000 60 000




N N-1Produse finite, sold initial 1 200 000 300 000+ Costul produselor fabricate incursul perioadei

4 030 000 3 420 000

Cheltuieli cu materii prime (b) 2 000 000 1 800 000Cheltuieli cu material consumabile ( c) 1 000 000 800 000Cheltuielile angajatilor (d) 600 000 500 000

Cheltuieli cu amortizarea activelor (e) 400 000 300 000Cheltuieli privind chiriile (k) 30 000 20 000- Produse finire, sold final 2 400 000 1 200 000= Costul bunurilor vandute 2 830 000 2 520 000Sold final = Sold initial + Variatia stocurilor

* Prezentarea informaţiilor privind performanţa cu analiza functională a cheltuielilor:

N N-1Venituri (a) 5 800 000 5 600 000Costul bunurilor vandute 2 830 000 2 520 000Marja bruta 2 970 000 3 080 000Costuri de distributie (c).3+(d).3+(e).3 930.000 660.000Costuri administrative (c).2+(d).2+( ) 2 +(1)

1.000.000 950 000




Potrivit normei IAS 1 revizuită, componenetele altor elemente de rezultat global pot fi prezentate în valoare netă, după deducerea impozitului pe profit, sau în valoare brută, cu prezentarea sumei globale privind impozitului aferent fiecărei componente ale altor elemente derezultat global.

De asemenea, ajustările privind reclasificarile pot fi incluse în situaţia rezultatuluiglobal, sau pot fi prezentate în note.

În continuare vor fi sintetizate informaţiile privind componentele altor elemente derezultat global rezultate din analiza tranzacţiilor şi evenimentelor:

N N-1Reevaluarea imobilizarilor Castiguri din reevaluarea activelor

imobilizat (7)

100 000

Impozitul pe profit aferent ( 7) ( 16 000)

Valoarea neta 84 000Investitii disponibile pentru vanzareCastiguri din evaluare recunoscute incapitalurile proprii (4)

1 960

Impozitul pe profit aferent (4) (314)

Valoarea neta 1 646Ajustari aferente reclasificarilor Castiguti transferate in contul de ( 1960)




Valoare neta 117 600Planuri de beneficii determinate:Pierderi actuariale la planurile de beneficii determinate (16)

(3) (3)

Impozitul/ profit aferent (16) 0.48 0.48Valoare neta 2.52 2.52

Transferul surplusului din reevaluare în rezultatul reportat nu reprezintă o ajustareaferentă reclasificărilor, întrucât nu afectează rezultatul exerciţiului. Întrucât această modificareîn interiorul capitalurilor proprii nu afectează performanţa, ea nu va fi raportată în situaţiarezultatului global.

2. Prezentarea informaţiilor privind performanţa globală:

Presupunem că entitate alege întocmirea unei situaţii a rezultatului global în care este prezentată analiza funcţională a cheltuielilor, iar celelalte elemente ale rezultatului global sunt prezentate împreună cu ajustările legate de reclasificări la valoarea netă, după deducereaimpozitului pe profit aferent.

Entitatea va trebui să prezinte în note informaţii cu privire la impozitul pe profit aferentfiecărei componente aparţinând altor elemente de rezultat global, după cum urmează:




(f)Costuri de cerectare-dezvoltare (c).4+(d).4+(e).4

870 000 990 000

Venituri din dobânzi (j) 170 000 60 000Cheltuieli privind dobânzile (g) (200 000) (300 000)Costul net de finanţare (30 000) (240 000)Alte venituri financiare (I) 160 000 220 000

AIte cheltuieli financiare (m) (140 000) (310 000)Rezultatul brut (înainte de impozitare 160 000 150 000Cheltuieli cu impozitul pe profit (10 000) (50 000)REZULTATUL NET ALEXERCIŢIULUI

150 000 100 000

Alte elemente ale rezultatului globalCâştiguri din reevaluarea activelor

imobilizate (nete de irnpozit) (7)

84 000

Câştiguri din evaluare la valoarea justă aactivelor financiare disponibile pentruvânzare (nete de impozit) (4)

1 646

Câştiguri din evaluatre la valoarea justă aactivelor financiare disponibile pentruvânzare transferate în contul de profit şi

pierdere la momentul vânzării (nete de

impozit) (11)

(1 646)

Rezultat din operaţiuni de acoperierecunoscut în capitalurile proprii (nete dei it) (6)

117 600






3. Note, exerciţiul încheiat la 31 decembrie N

Furnizarea de informaţii cu privire la efectele fiscale aferente fiecărui element de alt rezultat global:

Inainte deimpozitare

Cheltuiala/beneficiul cuimp./profit

Valoareaneta

Inaintede

impozitare

Cheltuiala/Beneficiul

cu imp./profit

Valoareaneta

Câştiguri din reevaluarea imobilizărilor (7) 100 000 (16 000) 84 000Câştiguri din evaluarea la valoarea justă a activelor financiare disponibile pentru vânzare recunoscute încap. proprii (4)

1 960 (314) 1 646

Câştiguri din evaluare la valoarea justă a activelor

financiare disponibile pentru vânzare transferate încontul de profit şi pierdere la momentul vânzării (netede impozit) (11)

(1 960) 314 (1 646)

Rezultat din operaţiuni de acoperie recunoscut încapitalurile proprii (6)

140 000 (22 400) 117 600

Rezultat din operaţiuni de acoperire transferat încontul de profit şi pierdere (12)

(140 000) 22 400 (17 600)

Pierderi actuariale la planurile de beneficii determinate(16)

(30) 0.48 (2.52) (3) 0.48 (2.52)

Alte elemente ale rezultatului global (141 963) 22 714.448 241 957 241 957 (38 713.52) 203 243.48



4. Prezentarea informaţiilor privind tranzacţiile cu proprietarii:Capitalsocial

Prime deemisiune

Rezervelegale

Acţiuni proprii

Rezerve pentru acţ. proprii

Rezervedinreevaluare

Rezerve dineval. la val.

justă

Sold la 31.12.N-2 50 000 20 000 5 000 15 000Corectări de erori (nete de impozit)Sold la 31.12.N-1 corectat 50 000 20 000 5 000 15 000Modificări survenite în capitalurile proprii în N-1Emisiune de actiuni (2) 10 000 2 000Dividende(3)Răscumparare acţiuni proprii (5) (3 300)Alte modificari(3) 500Rezultat global total al exerciţiului 84 000 1 646

Sold la 31.12.N-1 60 000 22 000 5 000 (3 3000 500 84 000 16 646

Modificări survenite în capitalurile proprii în NDividende (13)Plăti în acţiuni (10) 2 200Anularea acţiunilor proprii(9) 1 100 (100)Alte modificări (13)Rezultat global total (1 680)

Tranferuri în rezultatul reportat (14) (1 646)Sold la 31.12.N 59 000 22 000 5 000 0 400 82 320 15 000

(a) Suma de 99.997,48 lei inclusă în rezultatul reportat pentru anul N-1 reprezintă profitul exerciţiului de 100.000 lei mai puţin pierderile actuariale aferente planurilor de beneficii determinate de 2,52 lei (3 lei mai puţin impozitul pe profit de 0,48 lei).



(c) Suma de 149.997,48 lei inclusă în rezultatul reportat peutru anul N reprezintă profitul exerciţiului de 150 000 mai puţin pierderileactuariale aferente planurilor de beneficii determinate de 2,52 lei (3 lei rnai putiu impozitul pe profit de 0,48 lei).



Bibliografie:

1.Liliana Feleaga(Malciu) , Niculae Feleaga, "Contabilitate financiară - O abordare europeană şi internaţională”- Vol. 1 "Contabilitate financiară fundamentală: contabilitatea ca joc social", Editura Infomega, 2005

2.Liliana Feleaga ( Malciu), Niculae Feleaga, "Contabilitate financiară - O abordare europeană şi internatională"- Vol. 2"Contabilitate financiară aprofundată: elemente de inginerie contabilă în contextul referenţialului international", Editura Infomega,2005

3.Gheorghe Zaman, Marinela Geamanu, “Eficienţa economică” , Editura fundaţiei “ România de mâine”, Bucureşti 2006

4. M. Ristea ,“Contabilitatea rezultatului întreprinderii” , Ed. Tribuna Economică, Bucureşti

5. Internet - „ IAS 1 – Prezentarea situatiilor financiare”, revizuit in 2007

6. Internet – Deloitte „IAS PLUS – Summaries of International Financial Reporting Standards”,http://www.iasplus.com/standard/ias01.htm

Date post:	14-Apr-2018
Category:	Documents
Upload:	elena-dobre
View:	218 times
Download:	0 times

proiect reglemantari contabile

Documents