MODALITĂŢI DE PREVENIRE ŞI COMBATERE A EVAZIUNII FISCALE

7/30/2019 MODALITI DE PREVENIRE I COMBATERE A EVAZIUNII FISCALE

1/86

1

UNIVERSITATEA NICOLAE TITULESCU BUCURETI FACULTATEA DE FINANE I CONTABILITATE MASTER: MANAGEMENT FINANCIAR BANCAR I BURSIER

LUCRARE DE DISERTAIE

CONDUCTOR TIINIFIC PROF. UNIV.DR.EMILIA STOICA

MASTERAND

AVRAM I. CRISTINA ALICE

- Bucureti 2007 -


2/86

2

MODALITI DE PREVENIRE

I COMBATERE AEVAZIUNII I FRAUDEI

FISCALE


3/86

3

CUPRINS

INTRODUCERE.5CAPITOLUL 1. DELIMITRI CONCEPTUALE.............................................................7

1.1 Frauda fiscal..................................................................................................11

1.2 Munca la negru...............................................................................................11

1.3 Activitile criminale......................................................................................12

1.4 Dimensiunea Internaional a fraudei fiscale..................................................12

1.5 Economia subteran din Romnia...................................................................12

1.6 Concluzii.........................................................................................................13

CAPITOLUL 2. EVAZIUNEA FISCAL.......................................................................17

2.1 Evoluie i tendine.........................................................................................17

2.2 Diminuarea bazei impozabile prin speculaii legale ale politicilor fiscale naionalei internaionale.................................................................................................................22

2.2.1 Studiul de caz: Inserarea unei companii offshore n relaiile de afaceri a dou

societi..................................................................................................................... 242.3 Diminuarea bazei impozabile prin speculaii ilegale ale politicilor fiscalenaionale i internaionale..................................................................................................25

2.3.1 Studii de caz privind instrumentarea unor fapte relevante privind evaziuneafiscal...............................27

2.4 Evaziunea ilicit n Romnia...........................................................................29

2.5 Repercusiunea impozitelor..............................................................................31

2.5.1 Modele relevante de evaziune fiscal realizate prin prisma repercusiuniiimpozitelor.32

CAPITOLUL 3.METODE I TEHNICI DE CUANTIFICARE A EVAZIUNIIFISCALE....35

3.1 Evaluarea materiei impozabile.........................................................................35

3.2 Metode de determinare a evaziunii fiscale.......................................................40

3.2.1 Metodele aproximative..................................................................................44

3.2.2 Metode statistice............................................................................................45


4/86

4

CAPITOLUL 4. APLICAIE PRACTIC PROGRAM INFORMATIC PRIVINDTESTAREA ACTIVITII AGENILOR ECONOMICI PRIN TEORIASEMNALULUI.............................................................................................................49

4.1 Teoria semnalului..............................................................................49

4.1.1 Analiza bonitii ca semnal........................................................................49

4.1.2 Auditul financiar i de regularitate ca semnal............................................534.2 Program informatic privind testarea indicatorilor unei societi...................60

4.2.1 Descrierea aplicaiei........................................................................60

4.2.2 Aplicaie practic privind funcionalitatea programului informatic............65

NCHEIERE.........................................................................................................77

Bibliografie...........................................................................................................82

Lista figurilor....................................................................................................84

Lista tabelelor...................................................................................................85Lista casetelor...................................................................................................86


5/86

5

INTRODUCERE

"Oricine are dreptul de a-i organiza afacerile, n aa fel nct sreduc la minimum plata impozitelor corespunztoare; nimeni nutrebuie s iplanifice cheltuielile i veniturile legale n funcie deexigenele maximeale Ministerului deFinane; nici un cetean nu

are datoriapatriotic deapltiun maximde impozite"" dar de laaceasta pn laevaziunea ilicit grosolan sausubtil nu

mai sunt dectcivapaiAcetipaitrebuieasprupedepsii"[Helvering Vs. Gregory Decizia Judectorului Federal al CuriiSupremede Justiie aStatelorUniteale Americii]

Dorinafiecruiadintrenoiestedeactigactmaimulibanin modcinstit

pentruanerealizaobiectivelepecarenilepropunem.nsacest lucrudepindedemaimulifactori,cumarfi:pregtireaprofesional,abilitatea,experientaiuneorinorocul.Opartedinbaniictigaisuntpreluaide ctrestatsubforma impoziteloritaxelor fr a se oferi o contraprestaie directpentru aceasta, ceea ce faceca averea individuluisauaagentuluieconomic ssediminuezei,astfel,snu-imai poat realiza obiectivele n totalitate sau s i le ndeplineasc parial.Cum este foarte greu s se despart de oparte din veniturile care i se cuvin,caut s se sustrag de la plata impozitelor i taxelor datorate, fie folosindimperfeciunile legii,fienclcnd-o.

Evaziunea fiscal este rezultanta logic a defectelor i inadvertenelorunei legislaii imperfecte i eronat asimilate, a metodelor defectuoase deaplicare, precum i a neprevederii legiuitorului, a crui fiscalitate excesiveste tot att de vinovatcaiaceipecareiprovoacprinaceastevaziune.

Evaziunea fiscal a devenit un pericol social care afecteaz economiaunui stat, alturi de tulburrile sociale. Prin trecerea la noul tip de economie,agentului economic romn, obinuit s se descurce, i-a fost usor s-i adaptezecomportamentulastfelnctevaziunea fiscal sdevinomanierdelucru.

Lucrarea de fa are drept obiectiv principal identificarea, evaluarea,

cuantificarea,gestionareaicombatereametodelordeeludareafiscului,respectivafondurilorpuse la dispoziia organelor administrativeprivindbuna funcionarea acelorpricomune existentelaniveluluneiri.

Documentareatiinific a masterandului cuprivire la modul de gndirei aciune al agenilor economici din punct de vedere teoretic, metodologic,legislativ,ct mai alespractic desfurat n Garda Financiar,precum i analizaexperienei riloreuropenecu tradiie ndomeniu (Italia, Spania, Olanda, Frana)princareau fost abordate probleme legate de metode interne i internaionalede eludare a fiscului,aucreatobazdestuldesolidpentruformulareapremiselorteoreticei practicenecesarediagnosticrii,preveniriiicombateriiacestoraspectenegative.


6/86

6

Lucrarea cuprinde,peparcursul apatru capitole, delimitarea conceptelor dinsfera de aciune a evaziunii fiscale, ncearc s gseasc principalele cauzei factorii care stimuleaz aceast activitate, parcurgnd tehnicile decuantificare, oprezentare sumar a metodologiei activitii de control cucazuistici ipropuneri de mbunatire a acesteiactiviti,precumistudiidecaz

reprezentndcelemaisemnificativetipuri de evaziunefiscal dinaranoastr.Preocupareaprincipala masterandului nelaborarea lucrriia fostcaracterul util,explicit i ct maipractic n ncercarea de a surprinde aspecte relevante alesubiectuluitratat,existndioobligaie moralattpentruexperienaacumulat ndomeniulprivatalcontabilitiiaplicatectiprinpoziiapecareodeinencadrulinstituieiconstituit nscopulprevenirii,descopeririiicombateriioricroracteifaptedin domeniul economic, financiar i vamal, care au ca efect evaziuneaifrauda fiscal, n gsirea unei modaliti de uurare a interpretrii operative adatelorntlnitenmuncadeteren.

Astfel, teza se ncheie cu o aplicaie practic informatic, util atatpentru conductorii companiilor ca instrument de verificare a principalilorindicatori,cti pentru instituiile cu atribuii de control n ceea ce priveteanaliza analitic a conturilor i corelaiilor principalelor documentefinanciar-contabile, date evideniate n raport cu media activitii ageniloreconomici,ponderat cu cifra de afaceri i Codul Activitatilor EconomiceNationale (C.A.E.N.) Prin aceasta, masterandul dorete crearea unei

transparene bidirecionale referitoare la activitile desfuratedeentitilecuatribuiidecontrol,pedeoparteiagenii economici contribuabili

pe de altparte, din care s nu lipseasc tolerana, ndrumareaiconsultana.


7/86

7

CAPITOLUL 1. DELIMITARI CONCEPTUALE

Cumpna dintre milenii ne nfieaz amploarea deosebit aactivitilor economice ce se desfoar n stateleputernic dezvoltate din Europa,America i Asia. Relaiile economice internaionale cunosc un dinamism fr

precedent, fiind integrate noi state i sisteme economice, au loc asocieri ifuziuni ntre societi multinaionale.

Este n afara oricrei ndoieli faptul c n acest nesfrit teritoriu aleconomiei se iniiaz, dezvolt i finalizeaz un numr impresionant deafaceri ilegale. Frauda lezeaz economia n ansamblul ei, cauzeazimense pierderi financiare, slbete stabilitatea social, amenin structuriledemocratice,determin pierderea ncrederii n sistemul economic, corupe icompromite instituiile economiceisociale.

Din experienaproprie acumulat n activitatea deprevenire i combatere a

evaziuniifiscale,sferaactivitilorpecarelepoateincludeeconomiasubteranestedeosebitdecuprinztoare,faptjustificatprinfluiditatea,dinamicaiflexibilitateasa nraportcurealitateaeconomic.

n vederea diferenierii tipurilor de fraude am constatat c au fostdepuse eforturi deosebite care s permit identificarea economiilor subterane,crearea metodelor operaionale de estimare a mrimii, caracteristicilor icomponentelor acestora.Criteriulelementar dedelimitare a celor dou sectoare, formal i informal, esteinstituionalizarea activitii: ader sau nu la regulile instituionale. Fiecareactivitate ascuns estecaracterizat dereguli instituionale care sunt nclcate

n mod voit. Msura dimensiunii fiecrei activiti ascunse este venitul agregatgeneratde ctrefiecareactivitatedeacestgen nparte.Corespunztoractivitilorascunsemenionate mai sus, suntem de acord cu celepatru tipuri de economiisubterane1 identificate:

1.economiailegal;

2.economianeraportat;

3.economianenregistrat;

4.economiainformal.

Economiailegal degaj venituri provenite din activiti economice carencalc statutele legale i formele legitime de comer. Participanii la acest gen deactiviti sunt implicai nproducerea i distribuirea debunuri i serviciiprohibite.Oficialitile i organele de control sunt interesate n monitorizarea mrimii ia consecinelor sociale ale activitilor ilegale. Cele mai notabile activitiilegale sunt reprezentate de producerea i distribuirea de substane prohibite(trafic de droguri)ideschimbulvalutarnafarapieeioficiale.Produciailegalde

droguri reprezint o surs important de venituri, venituri care intr ulteriorpe1Edgar L. Feige, Defining and Estimating Underground and Informal Economies: A New Institutional EconomicsApproach, World Development, Vol.18, No.7, 1990, p. 22.


8/86

8

piaa formal.Existenatranzaciilorilegalecuvalutedeterminreducereacosturilorde tranzacionareicreeazobariermpotrivafluctuaiilor monedeinaionale.

Economia neraportat este reprezentat de activitile economice careeludeaz reglementrile de natur fiscal, respectiv acele activiti care raporteazvenituri impozabile mult sub nivelul lor real. Apare astfel gapul impozabil,

respectiv o diferen ntre suma care trebuia vrsat autoritii fiscale i sumaefectiv colectat de ctre aceasta. Consecina evident a veniturilor neraportate,respectiva gap-ului,este reprezentat deapariiadeficitelorbugetare,adatoriilorguvernamentale i a necesitii reformelor fiscale. Evaziunea fiscal esteo problemparticularaeconomieineraportate, astfelcautoritatea fiscal trebuiesadopte, nconcordancupoliticamonetar,msuriadaptatecorespunzatornceeaceprivetecotelede impunereicolectarea impozitelor.Lanivel microeconomic,participanii la circuitul economiei neraportate stabilesc o configuraie diferita preurilor att la intrri ct i la ieiri, obinnd astfel costuri de

transformare i tranzacionarediferitefa departicipaniidineconomiaraportat,afectndastfel procesuldedistribuie.

Economianenregistrat reprezint acele activiti economice care evitreglementrile instituionaleprin neraportarea indicatorilor de venit, respectiv ainformaiilorsolicitatedestatisticileoficiale. Msuraeconomieinenregistrateestereprezentat de veniturile nenregistrate, respectiv sumele care, potrivitreglementrilor, trebuiau nregistrate n sistemul conturilor naionale.Venitul nenregistrat este reprezentat de diferena dintre venitul estimat total(output-ul) i venitul nregistrat n sistemul conturilor naionale ca msur a

activitiieconomice desfurate.Economiainformalcuprindeaceleactivitieconomicecareevitcosturile

i exclud obligaiile i drepturile care rezid din reglementrile legale iadministrative referitoare la licene comerciale, contracte de munc,credite, sistemul asigurrilor sociale etc. Msura economiei informale estereprezentat de venitul generat de agenii economici care opereaz n sistemulinformal.Astfel, economia din umbr (shadow economy) este definit ca fiind sectorul careinclude toate activitileeconomicecarecontribuie la calculareaprodusului intern

brut (P.I.B.). Din acest punct de vedere, economia din umbr include venitulneraportat rezultat dinproducia legal/ilegal debunuri i servicii,precum i dintranzaciile monetare sau de tipbarter. Activitile economicelegale incluse neconomiadinumbrvor fi impozitate nfunciedevenituriledeclarateautoritilorfiscale.

Dinexperienapersonalaactivitiidecontrolimetodologie,astudiiloricercetrilor efectuate, pot fi considerate relevante ca principale caracteristici 2

ale activitilor economice din umbr:- activitifiscal-evazioniste;- ignorareareglementrilor monetare;- evitareareglementrilorcomercialelegale;

2Yair Eilat, Clifford Zinnes: The Evolution of the Shadow Economy in Transition Countries: Consequences forEconomic Growth and Donor Assistance, CAER II Discussion Paper No. 83, September 2000 p.12.


9/86

9

- lipsaraportrilornstatisticileoficiale;- activitieminamenteilegale;- corupie.PotrivitOrganizaieipentruCooperareiDezvoltareEconomic (O.C.D.E.)3

activitile de natur informal sunt clasificate astfel: economie informal, economie

ascunsieconomieneraportat.Economia informal include activitile care trec dincolo de limiteleadministrativeilegaleadmise.Acestelimitevariazdelao arlaalta,i,n modspecial n rilecueconomii n tranziie,unde toateentitileangajate nactivitieconomicesuntobligates-inregistrezeoperaiunile.Activitileinformalecareau trezit interesulstatisticienilorsuntaceleacare nmodnormalnusunt incluse nindicatoriioficiali,deiartrebui sfieevideniai.

Economia ascuns este un termen folosit n generalpentru a sublinia naturadeliberat a venitului ascuns. Conceptul de activiti informale se delimiteazde cel de activiti ascunse. Cele din urm includ: producia ascuns a

entitilor economiceaparinnd att sectorului economic informal, ct i celuiformal; ascunderea unei pri a activitilor desfurate; servicii puse ladispoziie de angajainenregistrai cucontractde munc iactivitiproductiveascunse.

Pentrua nchideaceastclasificarenutrebuie suitmnicideactivitilecare, dei n mare parte sunt incluse i chiar accentuate n raportrileoficiale, respectiv sistemul conturilor nationale sau Produsul Intern Brut(P.I.B.), suntscpatedindiverse motiveformndeconomia neraportat.

Aadar,economia informal i cea formal sunt interdependente n maimulte sensuri care vizeaz: ciclurile economice, schimbrile structurale,dezvoltareaendogeniexcluziuneasocial.

Pentruaevideniaefecteleeconomiei informaleasupraeconomiei formaleoserie de autori au integrat economiile subterane n modele macroeconomice.Acetiaaudezvoltatatt modele macroeconomicecarevizeazciclurileeconomicensine, ct i modele care fac legtura ntrepolitica monetar, cea fiscal ieconomiainformal.Investigaiilemelenacestsens m-auconduslaconcluzia c,pedeoparte,efecteleeconomiei informaleseresimt npoliticilefiscale,iarpede

altparte,prezena economiei informalepoate duce la exagerri ale efectelorinflaionistesaulastimulentefiscaleori monetare.Pe de alt parte, din activitatea de teren am constatat personal c

sectorul informal confer zonei economice dinamism i spirit antreprenorial,genernd competitivitate,eficien sporit, contribuie la crearea de noipiee, lacreterea resurselor financiare, la intensificarea

activitilor antreprenoriale necesare procesului de acumulare,indivizii trind la maxim momentul fructului interzis, genernd adevrateparadisuri fiscalezonale.

3Revenue Statistics , O.C.D.E., 2004, p. 32.


10/86

10

Majoritatea analitilor consider c cea mai important dintre cauzeleapariiei i dezvoltrii sectorului informal este recesiunea economic. Ca oconsecina stagnrii economice, omajul i deprecierea capitalului stimuleazparticiparea lasectorulinformal.

Principalelemotivecare i facpe indivizisparticipe laactiviti informale

sunt: eludarea impozitelor, evitareapierderiibeneficiilor guvernamentale, ocolireareglementrilor n vigoare; reacia lapiaa muncii; impactul asupra competiieiinternaionale.

Dincercetarea efectuat am ajuns la concluzia c motivele participriila sectorul informal sunt n mareparte de natur economic, dar obunpartembraci aspecte neeconomice. Motivele economice sunt legatede omaj i deinflexibilitateapieeiformalea muncii,dedeclinulpreuluirealalcapitaluluii decostulridicatalproducieiformale.Motiveleneeconomicesereferlaflexibilitateai satisfacia mai mare a muncii prestate, utilizarea total a calificrilor

profesionale,cretereatimpuluiliber.Unelementdeimportandeosebitcarepareamotivaparticiparea lasectorul informaleste reprezentatde rolulpecare ljoacstatul. Toate aceste variabile, relative la stat, pot fi analizate din perspectivacomportamentului economic.Pot fi identificate dou categorii de factori care determindeciziadeaaciona

nsectorulinformal:factoristructuraliifactoride oportunitate.Factorii structuralisunt reprezentai de presiunea financiar, presiunea socio-psihologic i deconstrngerile instituionale. Factorii de oportunitate sunt reprezentai depregtirea individual (abiliti, educaie, contacte, situaie familial), sau de

componente non-individuale (tradiii, valori i standarde, factori geografici).Decizia liber a indivizilor afecteaz opiunea de a plti sau nu impozitebazatpecombinareainadecvatainformaiilorialipseidencrederen modulncare aceste impozite sunt cheltuite. Evaziunea fiscal este determinat de nivelulridicat al cotelor de impunere i de lipsa auditului avnd caprincipali factorideterminani: perceperea cu lips de ncredere a legislaiei fiscale;caracteristicile religioaseiculturaleale indivizilor;severitateaamenziloracordateevazionitilor; uurina de a eluda sistemul fiscal. Un grad redus decomplexitate a sistemului fiscalpoate reduce economia informalprin limitareaexcepiiloriareducerilorde taxe.

Pelng evaziunea fiscal, unalt motiv des menionat este reprezentat dereglementrileexcesiveimpusepieei, nunumaiprinintermediulimpozitelor,dari prin legislaia muncii, regulile de calitate i limiteleproduciei. Acestereglementri duc la creterea costurilor tranzacionale din sectorul formal, ceea cedetermin intrarea n sectorul informal. Alte cauze in depiaa muncii, undenumrulomerilor este ncretere, timpulde munc este nscdere,sepracticpensionrileanticipate,iarsistemulsocialarecarene.Toateacesteafaccaindiviziiscautenoioportunitideangajare,celemaimultedisponibilensectorulinformal.

Aproapetoatecauzeleinformalizriiprezentateseregsescnrilencursdedezvoltaresauncelecueconomiidetranziie.Dac ne raportmladezvoltareaeconomic a rilor, rata sczut deproductivitate i industrializare,precum i


11/86

11

surplusul de ofert de munc sunt principalele motive ale apariiei unuisistem economic dualist n rile slab dezvoltate. n aceste ri sectorulinformal se dezvoltdeosebitderapid.Acesta este motivulpentru care sectorul informal este considerat n rile slabdezvoltateosursdesupravieuire.

nrilecueconomieplanificat,principalelecauzealeinformalizriisunt: prezenaproprietii comune, lipsa constant abunurilor de consum,preurile controlate,alocarea bunurilor, reglementrile stricte, birocraia, corupia, insatisfaciapolitic,contrastuldintreviaarealiideologiaoficial.nrilecueconomientranziie, motiveleinformalizriisuntnprincipalde natur

politic, economic i social, rezultate ca urmare a trecerii de la o economiecentralizat la economia de pia. Aceasta implic: dezvoltare economicinsuficient, liberalizare economic redus, instabilitate macroeconomic,sistem fiscal greoi, cote de impunere ridicate, carene legale i instituionale,ineficiena mecanismelor pieei, corupie, birocraie i incompeten, lips de

ncredere n instituiile statului, conflictul dintre normele economice i socialedin economia planificatireacia larealitateaprezentului.

Astfel,experienapersonalaaciunilordecontrol m-aconduslaconcluziacpot fi acceptate i analizate drept componente ale economiei subterane

frauda fiscal, munca la negru iactivitile legate de criminalitatea economic,delimitrile fiind strict teoretice, ntre ele existnd continuitate intreptrunderi adnci, toate subordonndu-se unui singur scop: maximizareaveniturilor.

1.1 Frauda fiscal

Frauda fiscal poate fi definit ca ansamblul practicilor care urmresceludareantotalitatesaunparteaimpozituluidatoratstatului.nfuncie deloculde manifestare, intensitate, metodele folosite n antitez cu legislaiaeconomic, fiscal, dar i cu morala i tolerana societii, fraudapoate mbrcaforme violente, precum evaziunea fiscal, contrabanda, nelciunea, dar i formenesesizabilesau speculative, interpretriparticulare ale unorprevederi legale nscopul sustragerii sauevitriiimpozitrii.

1.2 Munca la negru

Principalelecauze ale muncii la negru le reprezint,pe fondul omajuluigenerat de tranziie, implementrile tehnologice, politicile economice,necesitateapersoanelorapte de munc de a realiza venituri cu orice pre,bucurndu-se de"trecerea"de la omaj la gsirea unui loc de munc stabil, cu forme legale.Problema capt forme accentuate n cazurile situate la cele dou extreme alepregtiriiprofesionale. n multeactivitisubteranesunt implicate nmuncibrutepersoane fr calificare, slab salarizate, care ntr-o anumit situaie ar puteada foartepuine relaii i ar avea o credibilitate sczut. La cealalt extrem,se situeaz persoanele care, beneficiind de o pregtire i o capacitateintelectual


12/86

12

deosebit,suntdispuse sse implice norganizareaidesfurareaunoractivitisubterane.

1.3 Activitaile criminalitii economice

Criminalitateaeconomic reprezint componenta cea mai periculoas aactivitii subterane, mbrcnd formele activitii de producie, distribuie iconsum de droguri, traficul de arme, material radioactiv, furtul de automobile,prostituia,traficuldecarnevie,corupia.Ocaracteristicimportantaactivitilorcriminale o reprezint caracterul organizat cu multiple conexiuni internaionale.Scopulacestoraesteobinereaunorvenituriimportanteiplasarealorneconomiaoficial,cuconsecineuneoriireversibilenstabilitateaipoliticaeconomicauneiri.

1.4 Dimensiunea internaional a fraudei fiscale

nultimaperioaddetimp,crimaorganizats-aorientatcupredilecie ctrecriminalitatea afacerilor, ctre activiti financiar-bancare,burselede valori ide mrfuri, genernd noi fenomene infracionale internaionale. Aceast categorieeste denumit"criminalitateacuguleralb",ncareseincludattnaliifuncionaricare comit infraciuni n dauna sistemelor bancare, conducerile financiare alesocietilor comerciale, ct ipersoane carepenetreaz sistemul din afar, de celemai multe ori cu ajutorulpersoanelor dinprima categorie.Prin acesteactivitifrauduloase sunt afectai att investitoriiparticulari, ct i bncilepentru carepierderile nu reprezint ceva neobinuit.Europa,cuexcepia RegatuluiUnit al

Marii Britanii i Irlandei de Nord, nu era pregtit s fac fametodelor infractorilor financiari care, mai ales n Statele Unite, au evoluatpnaproapede perfeciune.Cunoscuteleschemeinfracionaledetipulplilornavans,operaiuni cuscrisori de credit, lichidarea credituluiprin el nsui, fraudaprintransfer, au creat serioase probleme n ri precum Norvegia, Suedia iGermania. Pe piaa produciei, implicarea infractorilordistorsioneaz concurenadintre societile care i desfoar activitatea n mod legal. Ei ncearcprinmijloace oculte s obin o poziie de liderpe pia sau s nfiineze o coaliiempreuncuntreprinderilegale, decelemai multe oriprinfolosireavioleneisauprinintimidare,adispreuluifa deregulile competiiei corecte. n prezent, n

Uniunea European, organizaiile criminale opereaz nu numai acolo unde seobineprofit,ctiacoloundestatuli instituiilesalesuntrelativslabe.

1.5 Economia subteran din Romnian aranoastr,trecereadupanul1990laeconomiadepiai multiplicarea

relaiilor economice cu strintatea au condus inerent la "importul" acestor noitipuri de infraciuni din lumea occidental, fr a exista o ripost dinparteaorganelordeaplicarealegii.Fiinddescoperiidinpunctdevederelegislativ,daricuoexperienredus ninstrumentareaacestora, ntimpceprincipalelesanciunierauaplicatepentru nerespectarea legii contabilitii4,a confiscrilor prin legea

4Legeanr.82/1991acontabilitii,publicatnMonitorulOficialnr.265/27decembrie1991,ParteaI, modificaticompletat.


13/86

13

privind activitile ilicite5, probleme legate de lipsa autorizaiilor defuncionare, prinsistemulnostrufinanciar-bancar au avut loc activitii de splare abanilor i evazioniste. Odat cu apariia legii pentru prevenirea i sancionareasplrii banilor6, cu aplicabilitate din 21.04.1999, problemele legate de aceasta i delegea evaziunii fiscale7 au nceput s evidenieze aspecte mai relevante. Avnd n

vedere acest fenomen, urmrirea focarelor evazioniste i delimitarea asocierilori investiiilorbine intenionate fa de cele tip "fantom", n condiiilepoliticiifiscale i sociale de atragere a investitorilor, reprezint o problem cu care seconfrunt toate statele, n mod special cele pentru care economia de pia anceput s funcioneze de puin vreme.

1.6 Concluzii

Pornind de la scopul evident economic al activitii subterane, respectiv demaximizare a veniturilor indiferent de metodele i mijloacele ce urmeaz a fi

folosite pentru aceasta, o prghie important a nivelului acesteia o reprezinti legislaiarii respective. Astfel, nfunciedepolitica economic adoptatlaunmomentdat,anumiteoperaiunipotfipurttoarealeunorimpozitefoartemari, carepe fondul corupiei i al contrabandeicu mrfuri similare, s fac imposibildesfurarea activitii n condiii legale. Foarte frecvent este ntlnit npracticsituaia n care contribuabilii cu venituri mici sunt riguros impozitai, n timp ceposesoriiunorsurse multipledevenituribeneficiazdeoseriedecircumstanecaren finalconduclaoimpozitarececontravineprincipiilordeechitatefiscal.

Prinpoliticaadoptat,orepartizarecorespunztoarentotalprofit,nfunciede statistica acestuia obinut de societi, a unuiprocent privindraportulinvestiii/dividende, se observ c veniturile labugetul statului sunt maimaridect aplicndunimpozitunic.

Deasemenea,impozitareagradualpoatepresupune idistribuireaacesteiape domenii de activitate, respectiv Codul Activitilor Economice Naionale(C.A.E.N.).

5Legeanr.12din6august1990privindprotejareapopulaieimpotrivaunoractiviticomercialeilicite,publicatnMonitorulOficialnr.97/8august1990,ParteaI, modificati completat.6Legeanr.21din18ianuarie1999pentruprevenireaisancionareasplriibanilor,publicatnMonitorulOficialnr.18/21ianuarie1999,

ParteaI, modificaticompletat.7Legeanr.87din18octombrie 1994pentrucombatereaevaziuniifiscale,publicatnMonitorulOficialnr.299/24octombrie1994,ParteaI,modificaticompletat.


14/86

14

Fig.1Impozitareancotunicigradual

Astfel,ntr-o prim faz contribuabilii ar ncerca s transfere baza impozabilpemai multe societi, s elimine o parte din aceasta prin economia subteran, sgseasc alte surseparalele de ctig n vederea "ieirii" din aceast impozitaregradual.Sigurc toateacesteelemente pot firealizateprintr-uncontrol rigurosalstatului, ns nu trebuiepierdut din vedere faptul c impozitarea "la ce se poateprinde",launmaximsuportabildeageniieconomici,esteosoluiedisperat lipsitdeoriceraiune8.Opolitica impozitelorarputealua ncalculoatragerea tuturorcontribuabililor printr-o impozitare sczut, ulterior printr-uncontrol rigurosalafacerii,alforeide muncsaualtesursedevenituri, ssepoatstabili unoptim.nacestcalcultrebuie inutseama c, aacumaratcurbaLaffer,exist un optimnstabilireagraduluideimpozitarealuneiri.

8Felicia Alexandru,Fiscalitate i preuri n economia de pia, Ed. Economic, Bucureti, 2002, p. 87.


15/86

15

Fig.2CurbaLaffer

CurbaLaffer9 arat c veniturile totale din impozitare cresc odat cu ratadeimpozitare, iar apoi scad. Argumentul care sprijin aceast afirmaie esteurmtorul: spresupunem c lum n discuie rata impozituluipe venit. Atuncicnd ea este egal cu zero, venitul atras labugetul de stat din impozite este zero,obinnd astfelpunctulA.Dac ratade impozitarearfi100%,statularcolecta totvenitul,nsn-armaiavearostslucrezidacstatul i-arluatotvenitul,astfelnctvenituriledinimpozitearfiegalecuzeroinacestcaz,respectivpunctulBpe curbaLaffer.Totui, ntrepuncteleAiBstatul colecteazvenituri maimaridect zerodin impozite, astfel curba trebuie s creasc din punctul A i s descreasc

pentruaajungenpunctulB.Profesorul ArthurLafferademonstratteoreticiprinaplicaii practice c veniturile statului pot crete pn la o rat a impozitriide 60%,determinnd astfel punctul C. Aadar, la rate de impozitare de peste60%orice cretereducelascdereaveniturilordinimpozite.

Teoretic,prinatragereadineconomiasubteranaunorcontribuabili,politicafiscal a actualului nostru guvern, respectiv de implementare a cotei unice deimpozitarede16%,vaputeafiunsuccesprivindatragereaderesursesuplimentarela bugetulstatului.

9Rudiger Dornbusch, Stanley Fischer, Macroeconomia, editura McGraw Inc. 1990, pagina 476.


16/86

16

Sigurc de o mare importan este i nclinaia contribuabilului spreevaziunefiscalisustragereadelaplataimpozitelor.Astfel, nopiniamea,dacelaoptat definitiv pentru neplata salariilor, a principalelor impozite, a micilornelegeriitaxedeproteciecupersonalulavndatribuiidecontrol,vafifoartegreu srevinlaonormalitatechiardacimpozitulvadeveni1%...

Amconstatat n ultima vreme, din pcate, faptul c prin exploziauniversitarseridic la rang de nalt clas abilitatea de a inventa formegrosolane de evaziune, mascateprin relaii i taxe deprotecie, nscute deimaginaia unor absolveni (uneoriajuni aproape devrstapensiei) deuniversitindoielnice,transformaipestenoaptenjuritiieconomitideclasicarepotlaun moment dat s creezeprobleme unei armatedecontrolori financiari. Toateacesteacoroboratecuunfinanatorcupatruclasenupoatesconducdectspreo activitatepe msur

Deaceea, combaterea acestui fenomen trebuie fcutprin contientizareacelorcarese implicnastfeldeaciunirisculuidea-ipierdedreptuldeaprofesa,afaptului c oprofesie, indiferent de vrsta la care este nceput, necesit oexperien ctigat n timp printr-o cunoatere perfect a legislaiei, aactivitii desfurate i dup aceea aplicarea unor eventualeprincipii legale deevitare a impozitrii.


17/86

17

CAPITOLUL 2. EVAZIUNEA FISCAL

2.1 Evoluie i tendine

Spre deosebire decelelalte ridin aceastzona Europei, desprinderea desistemulsocialist,inclusivdeeconomiaplanificat,aavutlocnRomniaprintr-unproces violent, astfel nct operatorii economici ncletai n corsetul strmt alplanificrii,audevenitpracticpestenoapteliberi sseaprovizioneze,sproducisvnd.Preulacesteilibertieconomiceafostmarei,subformaunorsubveniialocatepentrudiverseactivitisaucrediteexterneneperformante,maisuntpltitede ctrecontribuabiliiastzi...

Caracteristicpentru ceimai mulidintrepotenialiioamenideafaceriromni

era, la nceputul anilor `90, lipsa unui capital real i a minimei experienen conducerea unei afaceripersonale. Au fost interesai s se lanseze n afaceriactorii pieei secundare din perioada anterioar, care dispuneau de un volumtentant de fonduri i aveau un minim de cunotine comerciale. Acestora li s-au alturat imediat aventurieri de diverse naionaliti care au sesizat cpotspecula un momentprielnicpentrulansareauneiafaceri.Grupuricompacte,careauacionatcu sprijinde la firmedin riledeorigine,au fostconstituitedeceteniturci i de cei provenind din rile arabe, iar ulterior i-au fcut apariia icomercianii chinezi, respectnd aceleaiprincipii. Acestpeisaj eterogen a fost n

scurttimpcompletatde indivizi influeni, dispunnd de anumite relaii, care ausesizat operativ perspectiveleiauoptatpentrueconomiaprivat.Sepoate spune c primele operaiuni comerciale au presupus exportulneautorizat ctreridinimediataapropiereaunormrfuricarese gseaupepiaaintern la preuri sczute precum scule, dispozitive, aparate electrice, bunuride consum, iar cu banii obinui s-au adus n ar diverse mrfuri, ngeneral de o calitateslab, dar cu forme i utiliti dorite depiaa romneasc.Privindprin prisma economiei subterane, aceast situaie a determinat, evident,evoluiai diversificareaformelor saledemanifestare.

Astfel,n primii ani ai deceniului trecut, frauda fiscal s-a manifestatn forme directe, lipsite de acoperire, deoarece toate tranzaciile se efectuau nnumerar, uneori direct n valut, ignorndu-se cu desvrire documentele denaturfiscalicontabiliprinaceastaplataoricreiobligaiifiscale.Acestmodde lucru a caracterizat att activitatea unor investitori strini implicai ncontrabandacucafeai igri,ctia unorceteniromni,decelemai multeoriimplicai n distribuirea produciei realizate de ntreprinderi de stat autohtone.Aadar, urmtoarea lovitur dat economiei reale a fost generat de utilizareasectorului de statpentru creditarea mascat a firmelorprivate, respectiv transferul

ctreacesteaaactivitilorprofitabile,ntimpceexternalitilenegativeaurmasn gestiuneastatului.


18/86

18

Fig. 3 Inserarea unei firme cpu n aprovizionarea unei societi

Datorit caracterului parazit al activitii desfurate de aceste firme,respectiv intermedierea scriptic, cu perceperea unor comisioane sau adaosuricomercialenejustificate,aufostdenumitefirmecpu.

Ca rezultat al specializrii i profesionalizrii n derularea afacerilorsubterane,s-atrecutlautilizareatehnicilordeevitareaimpozitelor,decreareauneianumite aparene de legalitate pentru operaiunile derulate. Cele mai utilizate

metodepentru evitarea plii impozitelor, justificarea provenienei mrfurilorintroduse prin contraband sau din producia clandestin intern i chiarpentru rambursarea de labugetul statului a unor sume deosebit de importante aumbrcat formadefirmefantom icesionridefirmecudatorii,

ncepnddinanul1999,s-a iniiatunprogramde identificareiulteriordesprijinazonelorcelemaiafectatedeefectelenegativealeprocesuluidereconversieeconomic, aa-numitele zone economice defavorizate. Astfel,pentru a se crealocuri de munc i pentru a se ncuraja utilizarea resurselor naturale alerespectivelorzone,s-auacordatpotenialilorinvestitoriimportantefacilitifiscale,impunnduli-se, n schimb, un minim de condiii, cea mai important

fiind dezvoltareaactivitii n respectivelezone,cu forade muncproveninddincadrul acesteia. S-au nfiinat, n aceste condiii, un numr important desocieti comerciale, iar altele deja existente i-au constituitpuncte de lucru n


19/86

19

respectivele zone, dup care, n cele mai multe cazuri, s-a organizat un sistemde import de utilajeimateriiprimecueludareataxelorvamale,avnddreptscop,duptrecerea scriptic prin punctele de lucru, respectiv sediiledin zonele

defavorizate, desfacereape alte piee lapreuri situate sub costurile deproducie ale unui productorlocal.

Implicaiileevaziunii fiscale suntattdenatureconomic,ct ide natursocial. n plan economic, evaziunea fiscal influeneaz negativ desfurareaconcurenei,iarsubaspectsocialdetermincretereaobligaiilorfiscale suportatede restulcontribuabililorinemulumirinrndulpopulaieiuneiri.

Fig. 4 Schema funcionrii unei societi scriptice n zone defavorizate

Evaziunea fiscal reprezint aadar, sintetiznd, sustragerea prin oricemijloacenntregimesaun parte, delaplataimpozitelor,taxeloriaaltorsumedatoratebugetuluidestat,bugetelorlocale,bugetuluiasigurrilorsocialedestatifondurilor speciale extrabugetare, de ctrepersoanele fizice ipersoanelejuridiceromnesaustrine.

Privindacest fenomen retrospectiv,putemafirma, fragrei, cevaziunea

fiscal este tot att de veche i omniprezent n societatepe ct de veche esteexistenastatului i a legilor fiscale. Domeniul de manifestare a evaziunii fiscaleeste att de ntins pe ct este de larg i variat cmpul de aplicare a


20/86

20

impozitelor. Totui, ea se manifestpregnant, n special, n domeniul impozitelordirecte, influennd randamentul acestora. Recurgerea la frauda fiscalinternaional i gsete explicaia n jocul dublei impuneri internaionale, alregimurilor fiscale naionale,ctialpresiuniifiscalerezultatedeaici.Pentruaevitasfiesupusla dou impozitri distincte, contribuabilul caut s nu fie supus la

nici una, el refugiindu-senzoneprotejatedinpunctdevederefiscal.Modalitileitehnicile folosite sunt numeroase coninnd o serie de combinaii subtile i utilerecurgnd uneori la mecanisme frauduloase. Astfel, societatea rezident ntr-oar i poate declaraoseriede venituriimpozabile, iarcelelalteveniturica fiindrealizatenalt arprinfacturrirepetate ctrefirmamam saualtereprezentane,caresuntfoarte greu de demonstrat, originea sau sursa acestora. De aceea esteindicat ca la depunereadeclaraiilorprivindactivitatea reprezentaneloracestea sataezetoateveniturile pesursedeconstituire i moduldeimpunereaacestora.

Evaziunea fiscal internaional este legat de ramificarea produciei

anumitorntreprinderisprericulegislaiifiscaleisocialemaifavorabile.Eaestefacilitat i ncurajat de existena zonelor libere, enclave teritoriale, carebeneficiazdeextrateritorialitatevamal icarescap totalsauparial legislaiilornaionale.Investitoriistrinisuntinvitais implantezeaiciunitiindustrialeisproduc pentru export n condiii salariale i cheltuieli sociale deosebitde favorabile.

Dincercetrileefectuate,celemairspndite modaliti10deevaziunefiscalla nivelinternaionalsuntabstinenaidisimularea.

Abstinenaeste forma cea mai simpl i cea mai radical de fug din

faa impozitelor. Descurajat de o presiune fiscal ridicat, contribuabilul seabine s produc, s munceasc sau s investeasc i se ndreapt spre ricu fiscalitate redus. De asemenea n cazul existenei de filiale n strintate,societatea mam stabilit ntr-o ar cu o presiune fiscal ridicat va dasfaturi acestora s nu distribuie dividende, astfel profiturile grupului se voracumula n afaraputerii fisculuinaional.

Disimularea materiei impozabile presupune nedeclararea veniturilorctigate n strintate sau averi situate acolo, contribuabilul dnd informaii

inexactefisculuidespretotce trecenafarafrontierelor.Metodelede realizare a fraudei fiscale internaionale constau n special

n urmtoareletehnici:-transferulprofiturilor ctre o ar cu impozite reduse,prin manipulareapreurilor tranzaciilor;- nerepatrierea veniturilor ncasate n strintate, prin manipularearemuneraiilor.Dinexperienaacumulatnactivitateadecontrol,instrumentelederealizare

afraudeifiscaleinternaionaleserealizeaznspecialprintreitipuridesocieti11 :holdingurile,societiledebazisocietilefictive.

Holdingurilesunt instalate n ri ca Lichenstein, Luxemburg, Bermude,Singapore, Ciprui au funciuni multiple. Ele gestioneaz n acelai

10Dan Drosu aguna, Mihaela Tutungiu,Evaziunea fiscal, Editura Oscar Print, Bucureti, 1996, p. 79.

11 Philip Palda, Tax evasion and firma survival in competitive markets, London, 2000, p. 107.


21/86

21

timp portofoliile de valori mobiliarepentru societile de grup, obinparticipaii,procur sursele de finanare prinlansarea de

mprumuturi internaionale, ncaseaz redevene,onorariiicomisioane.Centrelerespectivepoartdenumireadeoffshore financial centres.

Caracteristicileprincipale ale acestor paradisuri fiscale (taxhaven) sunt

pstrarea secretelorbancare i confidenialitatea informaiilor asupra aspectelorlegate de condiiile legale acordate, respectiv asupra asociailor sauadministratorilor.

Ele sunt stabilite n teritorii restrnse, stabilepolitic, cu moned puternic,dotate cu reea dens de instituii bancare cu o puternic protecie asecretului bancar i a afacerii, ignornd controlul schimburilor, sunt deservitede linii aerienebune cu reele moderne de telecomunicaii asigurnd legturi curile dezvoltate, beneficiaz de absena sau nivelul redus al impozitriiveniturilor sau beneficiilorirefuzuldeacooperacufiscurilestrine.

Fig. 5 Inserarea unei companii holding n regim offshore n relaiile de afaceri a unor societi

Paradisulfiscalesteiunparadisfinanciarpropicesplriibanilorproveniidin orice trafic. ncontrast cuparadisurile fiscale rile dezvoltate apar cainfernurifiscale care au o atitudine ambigu fa de acestea. ns, cu toate

acestea,opartedin riledezvoltate facastziconcurendurparadisurilor fiscaleclasiceprin intermediul regimurilor fiscaleprivilegiate n condiiile uneipresiunifiscale ridicate. n timp ce menin un nivel global ridicat alpresiunii fiscale,


22/86

22

ele menin la dispoziia investitorilor structurijuridice i regimuri fiscale specialecare permit sscapedeorice impuneresau sbeneficiezedeo impozitare foarteuoar. Societiledeholdingauoutilitatefiscalridicat.Astfel,o societatedintr-o arcufiscalitateridicatpentruvenituriledincapitalicaredoreteslansezeunmprumut obligatar, pentru a evita reinerea la surs a impozitului

asupra dobnzilor,creeazosocietatedeholding nLichenstein.Obiectulacesteiaestes emit titlurile de valoarea respectiv. Suma astfel obinut n urmavnzrii obligaiunilor este predat de ctre societatea holding ctre ara deorigine n schimbuluneidobnziegalcuratadobnziipentruobligaiunileemise.Dobnzile vrsatedesocietateaholdingdeintorilordeobligaiuninusuportnicioreinere, micorndastfelcostulfinanriipentrusocietatea iniial.Societilede baz sunt societi care au o activitate proprie.Ele sunt createn ri cu o presiune fiscal redus servind pentru concentrarea iadministrarea beneficilor comerciale i financiare realizate n alte ri de ctrefilialele i ntreprinderile comerciale din grupul fondator. Ele gestioneaz

trezoreria grupului care le-a creat (n rile n care sunt iniial stabilite), undefiscalitatea este mai redus. Acest tip de societi se ntlnete mai ales nElveia, unde veniturile provenite din surse strine sunt primite de societicontrolatede nerezideni.Societile fictive au o existen material mai nensemnat.Acestea nu au bazan rile de refugiu, ci se rezum adesea la o cutiepotal pe lng obanc, uncabinet de avocatur sau un serviciu de contabilitate.Acestesocietifictiveaudubluscop:

1. s stabileasc n rile de refugiuprofiturile realizatecu ocazia anumitor

operaiuni;2. s facmaidificilcontrolulfiscalalcontabilitilordiverselorntreprinderidingrup.Printreacestesocietisepotntlni:societidebrevete,nnumele crorase

pot obinebrevetecareapoi suntconcesionate,societiauxiliaredeserviciicarefactureaz lapre majorat serviciile n mod real furnizate sau serviciilor fictive

cum suntsocietiledepublicitatesauprivindstudiulpieeiitrusturile.

2.2 Diminuarea bazei impozabile prin speculaii legale alepoliticilor fiscale naionale i internaionale

Evaziunea fiscal legal permite sustragerea unei pri dinmateriaimpozabil, fr ca acest lucru s fie considerat contravenie sau infraciune.Frecvena acesteia este mai accentuat nperioadele cnd se modific sau seintroduc noi legi, precum i atunci cnd statul utilizeaz n mod intenionatimpozitul n scopul promovrii unor politici economice stimulatoare fa deanumitecategoriisocio-profesionalesaunanumitedomenii deactivitate.

Evaziunea fiscal legalpoatembrcadiverseforme:-acordareaunor faciliti fiscale (sub formaunor exonerri, scutiripariale,

reduceri, deduceri) constituie un cadru favorabil ocolirii de laplata obligaiilorfiscaleprinanumiteprocedee;


23/86

23

-acordarea unor scutiri delimitate temporal, n cazul nfiinrii de noisocieticomerciale,delaplataimpozituluipeprofit,constituieunaltexemplu.nunele ri, societile depersoane au dreptul de a opta ca venitul obinut sfie impus fie ca n cazul societilor de capital, fie ca n cazul persoanelorfizice independente;

-atunci cnd statul se confrunt cu dificulti financiare mai deosebite,scoate de sub incidena impozitrii veniturile aferente depozitelor bancareicele provenite dinplasamente, sub form de titluri financiare obligatare emise destat.

-deasemenea,cndcheltuielilegeneralealesocietilorcomercialenusuntreglementate,exist tendina supraevalurii acestora, prin creterea nejustificateconomic a acestora. Supraevaluarea amortizrii, prin constituirea legal aunui fond de amortizare ntr-un cuantum superior uzurii fizice i morale amijloacelor fixe,constituieo modalitatedediminuareabazeiimpozabile;

- impunereaveniturilor realizatedeanumitecategoriidepersoane fizice,pe

baza unor norme medii de venit, creeaz condiiipentru contribuabilii carerealizeazveniturimaimaridectmedia,s nu plteascimpozitpentrudiferenarespectiv;

-oposibilitate suplimentar deproducere a evaziunii fiscale legale oconstituie,aacumsubliniammaidevreme,existenaparadisurilorfiscale,undeistabilescdomiciliulisediulsocialatt persoanefizice,ctipersoanejuridiceisprecare idirijeazprofiturileobinutepe teritoriulaltor ri,eludndu-seastfelfiscul. O companie offshore reprezint un instrument financiar de planificarei evitare a taxelor, de ridicare aprofitabilitii unei afaceri, de coordonare a

unei activiti productive ntr-o libertate valutar deplin, dar i ntr-unlinititor anonimat.Unparadis fiscal este folosit, n general,pentru a complica i descuraja

ncercriledeadocumentaveniturilenedeclarate,deaanalizafluxulfonduriloride a demola argumentele de aprare prin separarea surselor de fondurineimpozabile.nplus,paradisurilefiscalesuntfolositepentruageneradocumentecuaparenedelegitimitate.Asemeneadocumentesuntutilizatepentruademonstra,n cazul unei cercetri administrative sau penale, c societatea respectivfuncioneazde mai mult timp, deci are activitate continu, dei n fapt acestedocumenteauuncaracter formal.Documentele respectivepot fiutilizatepentrua

sugerabonitateafirmeiatuncicndaceastaintrnrelaiideafacerisaubancarecuentitidinafaraparadisurilorfiscalencareacesteaaufostnregistrate.

Principalelemotivaiideordinfiscalpentrufolosirea"paradisurilorfiscale"pot figrupateastfel:

- tranzaciilecaresunt motivatedinacestpunctdevedere,darcaresunt nconcordancuspirituliliteralegii,suntconsiderate"planificrifiscale".Tehnica planificriifiscaleconstndirijareaprofiturilordelaloculrealderealizarea lor ctre firma mam care are sediul nparadisul fiscal, ipoate mbrca formediverse de laprestri de serviciipn la preuri de import - export distorsionate

favorabil;- tranzaciile careprofit depe urma unor scpri legale sau administrativeneintenionate sunt considerate cazuri de "evitare a impozitelor", care mbrac


24/86

24

forma de companii de asigurri captive, companii de investiii, unele formede serviciiiconstruciiefectuateprinentitidetipulparadisurilorfiscale.

2.2.1 Studiu de caz: inserarea unei companii offshore nrelaiile de afaceri a dou societi

Practic,cnd are loc o tranzacie comercial sau de alt natur ntredou companii, bunurile sau serviciile pleac dintr-o direcie, iar documenteleibanii dincealalt.Bazadeimpozitarearficonstituitdindiferenntrepreullacare aceste bunuri au fost achiziionate, mpreun cu alte cheltuieli, i preulla care acesteasuntvndute.

Ocompanieoffshorepoatefiinseratn mijlocultranzaciei,iarprofiturilenregistratenregistreleacesteia,nloculregistrelorcompanieioriginale.nacestfel,profituriletaxabilesunttransferatedintr-ojurisdiciecutaxeridicate ntr-unacu taxesczutesau frtaxe.

Companiaoffshore va primi ordine direct de la client, iar bunurilevor continua s meargdelaproductorlacumprtor.Aceast interpunerenlanul comercial este avantajoas attpentru cel care vindebunurile, ct ipentru cumprtor(respectivexportatorimportator).


25/86

25

Fig. 6 Operaiuni specifice de import-export prin inserarea firmelor fantom n vederea fraudrii fiscale

Exportatorul transfer profitul care provine din diferena dintre costulbunurilorvnduteipreuldevnzare,n timpce importatorulevitplata taxelorpediferena dintrepreul de achiziionare abunurilor i preul cu carebunurile vor fi

vnduten ara sa.Deexemplu, o companie holding poate fi ncorporat ntr-o jurisdiciepotrivit i utilizat la finanarea subsidiarilor localizai n state cu taxe ridicate.Avantajeleprincipalecarepotfiobinutededeintorsunt:

-prinutilizareaacordurilordeevitareadubleiimpuneri (DTT-DoubleTaxTreaty)pot fi acordate mprumuturi subsidiarilor larate ale dobnzii atrgtoare;

-dobnda va fi deductibilprinprofiturile subsidiarului, iar taxa care artrebuin modnormalreinutasupradobnziilasurspoatefiredussaueliminat;

- tot prin utilizarea conveniilor (acordurilor) de evitare a dubleiimpuneri, taxele care ar fi aplicate asupra dividendelor pltite de ctresubsidiar ctre companiaholdingmam,potfiredusesaueliminate;

-poatefiposibilssearanjezeovnzareaaciunilorsubsidiaruluifraseaplica taxepectiguldincapitallasurssaunconturilecompanieioffshore;

-deasemeneasepotprimionorariicarevorcurge ctrecompaniaoffshore.Individulvaprimiapoisalariulpentruserviciileprestatecareva fi taxabiloriundeangajatul este rezident, dar diferena dintre onorariu i salariupoate fi inutoffshoreireinvestit frapltitaxe.

2.3 Diminuarea bazei impozabile prin speculaii ilegale ale

politicilor fiscale naionale i internaionaleEvaziunea fiscal frauduloas (ilicit) presupune eludarea deliberat a

legislaiei fiscale fiind sancionat de lege prin msuri pecuniare i privativedelibertate.Fiind un fenomen social cu implicaii asupra finanrii cheltuielilorpublice, evaziunea fiscal frauduloas const n ascunderea ilegal, total sauparial, a materiei impozabile de ctre contribuabili, n scopul reducerii saueliminriiobligaiilor fiscalece lerevin.Dei exist o diversitate deprocedee,

la care contribuabilii recurg pentru a se sustrage ilegal, suntem de acord

cu clasificarea potrivit creia evaziunea fiscal ilegal se prezint suburmtoarele forme12:a) evaziunea tradiionalcare: -constnsustragerea,parialsautotal,delaplata

obligaiilorfiscale,fie prinntocmireai depunerea de documente incorecte, fieprin nentocmirea documentelorcerutedelegislaianvigoare;

-includeurmtoareleprocedeeprincipale:-ntocmireaunordeclaraiifiscalefalsesaunentocmireaacestora;

-reducereaintenionata ncasrilor,nscopulreduceriiT.V.A.i aprofitului impozabil,prin ncasri n numerar fr chitane i vnzrifrfactur;

- cretereavoitacheltuielilorpentruadiminuaprofitulimpozabil;

12NicolaeHoan,EvaziuneaFiscal,EdituraEconomicBucureti,1997,p. 191.


26/86

26

-producereaicomercializareadebunuriiserviciieconomicen modilegal;- desfurarea unor activiti profesionale recompensate n modclandestin(lanegru);- diminuarea valorii motenirilor primite i a tranzaciilor cu

bunuri imobiliare.b)evaziunea juridic const naascundeadevratanaturaunuiorganismsauaunui contract, pentru a evita obligaiile fiscale (de exemplu, cnd un contractde asociereeste transformat, n mod ascuns, ntr-un contract de munc,pentruca beneficiarulacestuia sobinanumiteavantajedincalitateadesalariat);c) evaziunea contabil, greu de identificat n practic, const n a crea

impresia unei evidene contabile corecte, utiliznd documente false, n scopulcreterii artificiale a cheltuielilor, diminurii veniturilor, reducerii profituluiimpozabili,n consecin,aobligaiilorfiscaledatoratestatului;d) evaziuneaprin evaluare const n diminuarea valorii stocurilor, supraestimarea

amortismenteloriprovizioanelornscopuldeplasriiprofituluintimp.

Fig. 7 Cesionarea unei societi cu datorii la bugetul de stat

Lipsa unor reglementri legale, carenele existente n cele n vigoare,coroborate cu lipsa de cooperare a factorilor responsabili, cu nfiinarea societilor


27/86

27

comerciale, au fost speculate de diveri indivizi inventivi care au nfiinat omulime de firme, aparent funcionnd legal, dar neputnd fi identificate la sediulsocial legal declarat.

nfiinarea i funcionarea acestor "firme fantom", posibil prinacte deidentitate, contracte de nchiriere false, nu constituie un scop n sine, ci pentru a

eluda legislaia, cel mai adesea n domeniul fiscal. Din experiena depn acumrezult c "marii specialiti" n firme fantom sunt n special cetenii strini deorigine chinez i cei din lumea arab. De asemenea, o societate carefuncioneazcorect,pnlaun momentdat,dupcareintrnconflictcu legea, sepoate transforma n"firmcuasociai fantom"princesionarea (vnzarea)acesteia,cutotcudatoriile ctrefurnizoriistat,unorpersoanecarenupotfiidentificate,nbazaunoractefalse.

Actelesunt ncheiate n faa notarului, fiind ulterior depuse la OficiulRegistrului Comerului, fr o verificare prealabil a condiiilor legale defuncionarecuprivirelaspaiulpentrusediulsociali,nspecial,froconsultare

a organelorfiscaleprivinddebiteleneachitatealefotilorproprietari.Consecinelefuncionarii acestor "modele de societi" sunt dezastruoase.

Acestesocieti,naparennfiinatelegal,beneficiazdefacturidevnzare,caresetransform imediatnfacturideaprovizionarentocmitela "cerereaclientului"launpredeachiziieaproapeegalcuceldevnzare, intrride mijloacefixe,serviciiprestate fictive,generndattneplata impozitelorcti recuperri frauduloasedeimpoziteindirecte.

Acestfenomen ncepe chiar din vam,prin importuri lapreuri declarate(completateuneori chiar la intrarea n ar) foarte mici, i se ncheie cuplile masive n numerar, ncasatepe chitane la limita superioar admis delege, transformatenvalutlacaseledeschimbiexportateprindiverse ci.

2.3.1 Studii de caz privind instrumentarea unor fapte relevanteprivind evaziunea ilicit

O societatecomercial productoare deprodusedin carne factureazctreundistribuitorcareaprovizionaoreeadepizzeriisifastfood. Profitndderulajulmarepecarelaveauacetiaidefaptul c,nparticular,distribuitorulaveaiofirmdeprestriserviciicontabileprincare"controla"rulajeleacesteireele,

acestantocmea facturifictivedeaprovizionareidevnzaresocietilor croraleprestaserviciicontabile,realizndastfelcircuitul"legal"al mrfurilor.


28/86

28

Fig. 8 Schema circuitului evazionist al societii productoare de preparate din carne

nrealitate, produsele din carne aveau un circuit subteran n care, subetichetefalsedemrfuridinimport,reueas vnd launprede3orimaimaredectpreul pltit furnizorului iniial. Astfel n decursul unui an, a reuit s

prejudiciezestatulcu~250.000RON impozitpeprofiticu~120.000RONTVA.Cazul a fost preluat de Parchetul de pe lng Judectoria sectorului undeavea domiciliul fiscal distribuitorul, iar una dintre greelile care au dus ladescoperirea acestui caz a fost o desincronizare a facturilor de intrare ieire laniveldereea.


29/86

29

Fig. 9 Schema societii deintoare offshore

Unaltcazncareesteimplicatiosocietateoffshore,deaceast datnposturilicit,este datdefelulncareunangajatalacesteiaanelessgestioneze

fondurile.Societateaoffshoreeradeintorulunor mesedebiliard,aparaturpentrucazinouri i module fitness, pe care le nchiria unor ageni economici caredesfurauastfeldeactiviti.

ntructaceast practicdeveniseo rutin, facturileexterne de chirie de lasocietatea offshore se ntocmeau n ara n care erau nchiriate echipamentele, iarvaloarea lor era n funcie de volumul ncasrilor declarate rezultate dinaceast activitate,fiindtoineleicaprofitulimpozitatsimbolicnparadisulfiscalsfie mprit. ntruct unul dintre responsabili nu s-a mulumit doar cu parteaastfel cuvenit, a redirecionat banii ctre propria cas de schimb valutar,ntocmind mprumuturi i rambursri fictive, n complicitate cupatronii societilorchiriae,ncare a folosit i facturile externe (la care avea acces) ale societii offshore.Astfelntr-operioadde3ani,totalchiriepltitlaexternafostde3,1 milioaneUSD i19 milioaneEUR,prejudiciulestimatfiindde6,8 milioaneRON.

2.4 Evaziunea ilicit n Romnia

nRomnia, evaziunea fiscal reprezenta, n 2005, aproximativ 10% dinP.I.B.,n2006s-ameninutaproximativlaacelainivel,iarfadebugetulgeneral

consolidatalstatului,reprezentaaproximativ26%n2005i circa27%n2006.Pecategoriideimpoziteitaxe,structuraevaziuniifiscale,n2005i2006,seprezintn tabelul 1.


30/86

30

Experienaactivitiidecontrolmipermite safirmcprincipaleleformencarese manifestevaziuneafiscalnRomniasunt:

-practicareaunorpreuriliniare inferioarecosturilorproduselorbrutelivratei implicit calculareaaccizelor n funcie depreurile respective i nu de costurileefectivealeproduselor;

-nenregistrareancontabilitateaveniturilorrealizate;-utilizareaunorfacturiexternefalsificate,ncaresenscriupreuri mai mici

dectcelereale;- n cazul autentificrii actelor de nstrinare a imobilelor, deseori

prile convincapreulvnzriinscrisnactuldevnzare-cumprareautentificatsfie inferiorceluireal,pentrucataxadetimbru sse determinelaunnivelmai mic;

-vnzrile nedeclarate (cele care se fac fr ntocmirea documentelorcorespunztoare ifrafinregistratencontabilitate);

-deducerilefalse(serealizeazprinntocmirea defacturifalse);

-erorileintenionatedenregistrare;-aplicareaincorectacoteizerosauascutirilor;

Tabelul1.Structuraevaziuniifiscale,n2005i2006,nRomnia

Nr.crt. Explicaii Ponderi fade

total n2005

Ponderi fade

total n2006

1. Impozit peprofit 27,45 34,16

2. T.V.A. 16,11 17,123. Impozit pesalarii 22,11 20,01

4. Accize 31,07 29,12

5. Impozite itaxelocale 9,15 11,12

6. Alte impoziteitaxe 5,02 6,54

Sursa: RaportulA.N.C.nanul2005 iA.N.A.F nanul 2006.

-cereri de rambursare nejustificate, cnd se solicit rambursarea taxeiaferenteunor mrfuriexportatesaupentrubunurilacarelegeapermitededuceri, frnscanrealitateaceste operaiunisfifostefectuate.

Ministerul Finanelor Publice, n 200613, analiznd fenomenul evaziuniifiscale,a identificaturmtoarelecauzecareaufacilitatmanifestareaacesteia:

-desfurareadeactivitifrautorizaielegal;

-intenia de eludare sau nclcare deliberat aprevederilor din legislaiafiscal,nvedereasustrageriidelaplataimpozitelor,taxeloricontribuiilor;13

Raport de activitate - 2004, Ministerul Finanelor Publice, Bucureti 2005 (www.mfinante.ro).


31/86

31

-amnareasau refuzulachitriiobligaiilorfiscalecorectdeterminate;-conducerea incomplet sau incorect a evidenelor care stau la baza

determinriicheltuielilor,venituriloriobligaiilorfiscale;- inexistena unei instane fiscale sau comerciale determin utilizarea

excesiva cilordeatacmpotrivaactelordecontrol,precumifinalizareaactelor

de justiieprinsentinediferitedatelaaceleaispee;-insuficiena supravegherii fiscale, n special n cazul productorilor dealcool;

-exploatarealamaximumaunor incoerenesauinconsecvenealelegislaieifiscale sau interpretarea arbitrar a prevederilor acesteia n ceea ce privetefacilitilefiscale;

-necunoaterealegislaieifiscale.

2.5 Repercusiunea impozitelor

Analizndfenomenul evazionist n profunzime, n cauzele care l produc,deosebit de important apare starea de repercusiune a impozitelor. Fenomenulfinanciar de repercusiune a aprut pe fondul ncercrii contribuabililor de adiminua,ct mai mult, efectele provocate asupra veniturilor proprii de ctreimpoziteleperceputedestat.

Repercusiunea14 desemneaz,sintetiznd, aciunile de transmitere, de ctresubieciipltitori ai impozitelor, a efectelor economice ale acestora ctre altesectoareeconomico-sociale,asupraaltorsubieci,laalteniveluri,pealtepieesaunalteeconomiinaionalesauregionale.

Repercusiunea se manifest numai atunci cnd subiecii pltitori aiimpozitelor(contribuabiliilegali)intrnraporturieconomicecualisubieci ctrecaresencearctransmitereasarcinilorfiscale.

Astfel,impozitulpltit de ctre contribuabilul legal este inclus npreulmrfiisauntarifulserviciuluiisetransmitecumprtoruluisauconsumatoruluide serviciu,odatcuncasareadelaacestaapreuluisauatarifuluirespectiv.

Dacraporturileeconomicedeschimbcontinu,noulsuportatorvainclude,larndulsu, impozitul n presauntarifi-lvatransmitensarcinaurmtoruluicumprtor sau consumator. Aceste operaiuni se deruleaz, succesiv,pn seajungelaconsumatorulfinal.Multiplicareacontribuabililordefaptsenregistreaz

pe seama fenomenului de difuziune a impozitului, iar incidena impozituluidefinitiveaz difuziuneaimpozitului nmasadecontribuabili.Incidena impozitului reprezint expresia efectului impozitului asupracontribuabililor isemanifestasupracumprtorului(consumatorului)finalcareagenerat veniturile impozabile sau a presupus derularea unor operaiuniimpozabile(cazul T.V.A). Atunci cnd persoana care pltete impozitul lsuport efectiv incidenaestedirect(deexemplu,persoaneleangajatecaresuntattpltitorii,ct isuportatorii impozituluipe veniturile din salariu). Dacpersoanacare pltete impozitul statului nu este aceeai cu cea care l suport efectiv,incidena este indirect. Incidena indirect se identific cu fenomenul derepercusiune a impozitelor, deoarece, prin legea instituirii lor, calitatea de

14Iulian Vacarel, coordonator, Finante Publice, E.S.E.N., 2002, p. 247.


32/86

32

subieci pltitori ai impozitelorindirecterevinealtorpersoanedectsuportatoriaiacestora.

Impozitelecaresepotrepercuta mai uorsuntceleindirecte,darnanumitelimite, pot fi repercutate i unele impozite directe (cum sunt, deexemplu, impozitelepevenit,impozitul funciar,impozitelepecirculaiaaverii.a.).

Sintetiznd, cileprincaresepoaterealizarepercusiuneaimpozitelorsunt:-prinadugarealapreuldevnzareal mrfurilorsaulatarifulserviciiloraimpozitelor indirecte i recuperarea lor de la cumprtori sau/i consumatorin momentulncasriipreurilorsautarifelor;

-prin cumprarea, n condiii conjuncturale favorabile, a materiilorprime,materialelor,combustibililor, mrfurilor etc. la preuri mai sczute dect celede echilibru, ceea ce face posibil transpunerea unei pri a impozitelorasupra furnizorilor;

-prin diminuareapreurilor de vnzare abunurilor mobile i imobile, cuvaloarea impozitului pe circulaia averii, care se transfer astfel n

sarcina cumprtorilor.Prinstudiile efectuatepesonal, n funcie de modul n care se realizeaz

transpunerea sarciniifiscale,putemdistinge:

-repercusiuneaprogresiv,cndtranspunereaserealizeazdelaproductorla consumator;

-repercusiunearegresiv,cndtranspunereaserealizeazdelaconsumatorla productor;

-repercusiunea oblic, cnd transferarea impozitelor are loc asupra altoroperaiunieconomicedectasupracelei carei-a datnatere iniial(cumarfi, de

pild,cretereasalariilor motivatdecretereaimpozitelorpeconsum).De asemenea, n funcie de condiiile concrete, locul i timpul

cnd fenomenul se manifest, repercusiunea impozitelorpoate fiparial sauintegral,n funciedeoseriedefactori,cumsunt:

- graduldeconcentrareaactivitilorproductoare devenituriimpozabile;- raportul, existentpepia, ntre cererea i oferta aferent unorbunuri sau

serviciiimpozabile(daccerereaestemaimaredectoferta,repercusiuneasepoaterealizamaiuor);

-gradul de ocupare a forei de munc i evoluia consumului debunuri

i servicii nlegturcuacesta;-felul mrfurilor i/sau serviciilor care fac obiectul vnzrii-cumprrii(transpunereaesteposibil, ntr-o msur mai mare, n cazul mrfurilor i/sauserviciilorcucerereneelastic).a.

2.5.1 Modele relevante de evaziune fiscal realizate prin prismarepercusiunii impozitelor

Acestfenomen, napareninofensiv,poategenera,concomitentcufolosireainstrumentelorevaziuniifiscale,ctigurispectaculoase.

Astfel,problemele legate de rambursri de T.V.A. au mbrcat nprincipaldouaspecte:


33/86

33

-primulafostdatdefacturiledeaprovizionareasocietilor.Erauntocmitefacturifalsedeaprovizionare,astfelcnevidenelecontabilealeacestorafiguraucuvalori impresionante de T.V.A. de recuperat. Fiind ntrunite condiiile derambursare T.V.A.,printr-un control de rutin al furnizorilor, se rambursau sumeimportantedebaniconstituitedin tranzacii ireale.Existena,dinanul1998,aunei

baze de date privind facturile emise, aceast metod a fost abandonat, nspe seama furnizorilor externi, care erau mai greudeidentificat.Erau efectuateimporturidemrfuri lapreuri mici,subpreuldevnzareal firmelorconcurente,taxeledinvamfiindpltitelaacestnivel.

Mrfurileerauvndutefictivuneisocietifantom,prinintermediul creiasecreteapreuldevnzarelavaloarearealdepia.Firmafantomvindeaaadarmarfunuidistribuitordebuncredin,careobservtotui cfurnizorulsolicitcapliles seefectuezennumerar.Acetibanierauconvertiinvalutiexpediaibeneficiaruluitranzacieiprindiverse ci.

Fig 10 Schema firmelor fantom n amonte i aval

Acesteelementefiinddejacunoscuteorganelorfiscale,statulaluat msuri


34/86

34

decombatere a acestor fenomene, fiind introdus valoarea n vam impusanumitor mrfuri.Legiuitorula lsatposibilitateaca,dacsocietatea importatoaresedovedete de bun credin, n sensul c vinde mrfurile respective la unpre apropiat de cel nscris n factura extern, acesta poate contesta preul devnzare impus de stat, recuperndu-i garaniile depuse n vam. Funcionnd

dup o schemsimilar,cusinguradeosebire c,pentrua-idovedibunacredin,firma importatoarevinde mrfurileunuilandesocietireale,aflatencomplicitate,din care a doua sau a treia verig este firm fantom. Astfel, firmaimportatoare recupereazgaraniavamal,peseamauneicereriformulate organelorfiscalecare nu controleazcircuitulmrfiipnlaconsumatorulfinal.


35/86

35

CAPITOLUL 3. METODE I TEHNICI DE CUANTIFICARE AEVAZIUNII FISCALE

3.1 Evaluarea materiei impozabile

Alegereametodeideevaluareamaterieiimpozabile15 esteochestiunedestuldedelicatavndnvederedrepturileiintereselecontribuabililor.Eaatrebuit srspund la ntrebri de genul: Cumssestabileasc exactposibil materiaimpozabil,menajnd nacelaitimplibertatea individual,secretulfamiliiloriintimitatea vieiiprivate? Cum sse concilieze n acelai timp exactitateaidiscreia?Exactitateacarepermiteunrandamentbunalimpozituluiisatisfacereajustiieisocialesaudiscreiacareevitcasistemulsdevino inchiziiefiscal?Cumsseeviterezistenasaufugadinfaaimpozitului,respectndnacelaitimp

drepturileilibertile cetenilor?Metodelede evaluare au evoluat de-a lungul timpuluiparalel cu evoluiaproduselorfiscale.Acesteatrebuiesfiecompatibilecuprincipiilecarestaulabazadeterminriimateriei impozabile,cu tehnicilede impunere i obligaiileageniloreconomiciprivindorganizareaiconducereacontabilitii.Pentruteoria i practicafiscal clasificarea metodelor nu prezint valoarea informaionalpe care oprezint clasificareaprelevrilor fiscale. Aceasta nseamn c metoda trebuie scontribuie la asigurarea unei corecte stabiliri aprelevrii fiscale, s eliminetendinadesustragereprindiferiteprocedee,parialsau integral, acontribuabililorde la sarcinile legal stabilite, s corespund cu obligaiile care-i revin

contribuabililorpe linia organizrii i conducerii contabilitii i s se realizezecu un efort ct mai redus. Comparativ cu numrulproduselor fiscale existente,metodele de evaluare suntpuin numeroase, n schimb operaiunileprin care serealizeaznpracticpotconducelavariantespecificefiecruiimpozit.

Dincercetarea efectuat, m-am oprit asupra a trei metode relevante deevaluare a masei impozabile: metodele declarative, metodele prezumtivei metodele administrative. Metodele declarative stau labaza evalurii directe, ntimp ce evaluareaindirectestereprezentat deceleprezumtiveiadministrative.

Metode declarative

Declaraiacontribuabilului(declaraiacontrolat)esteprocedeulcelmaisimpludecunoatereamaterieiimpozabileiconstnfurnizareacupromptitudinei pepropria rspundere aelementelorprivind situaia financiaracontribuabilului.Sepleacde lapremisac n modefectivcontribuabiluleste n msurscunoascnaturaimrimea veniturilorsale,amoteniriisauacifreideafaceriis indiceadministraieisituaiasapersonal, familialsauprofesional.

Asociindcontribuabilul i administraia la determinarea bazei impozabile,metodadeclarativ implicdinparteaadministraieirecunoatereauneiprezumii

deexactitateadeclaraieiidinparteacontribuabiluluiunefortdesinceritate.nsaiciseaflprincipalalacunaprocedeului,risculdefraudcare impuneexistena15

NicolaeHoan, EvaziuneaFiscal,EdituraEconomicBucureti,1997,pag.115.


36/86

36

controlului.Deasemenea,declaraiaesteperceputsauresimitcaoconstrngeredur,aceeadea dezvluiunaspectfundamentalalvieiiprivate.

Avantajeleacestui sistem constau n uurarea sarcinii administraiei i noferirea unui element de prob pentru administraie care-l poate opunecontribuabilului.

Declaraiaterului const n declarareade ctrepersoana care cunoate mrimeamateriei impozabile, a datelor necesarepentru evaluarea acesteia de ctre organelefiscale (salarii, chirii, drepturi de autor). Sistemul este interesant pentruadministraiecarearedectigatnceeacepriveteexactitateadeoareceterulnu arenici un interes s subevalueze materia impozabil. Acest lucru se datoreaz attfaptului celseexpunesanciunilor,ctipentru csalariile,chiriileidrepturilede autorpltitesuntcheltuielicaresededucdinprofitulimpozabil.

Aceast tehnicesteutilizatnmodcurentnMareaBritanieiSUAceea ceexplic reputaia de civism fiscal a contribuabililor, care funcioneaz i nara noastrodatcu implementarea impozitriiglobaleaveniturilor.

Metoda asigur posibilitatea aplicrii principiului personalizrii pentruimpozitele directeprin intermediul deducerilor i reducerilor. Se asigur astfelo legturntrevenitulimpozabilicapacitateacontributivrealacontribuabilului,ncondiiile evitrii eroziunii factorilor deproducie recompensai,prin evitareaimpunerii repetate a venitului provenit din aceeai surs, protejarea sursei,stimulareaeconomisiriiiorientareaacesteiandireciainvestirii.

Metoda deevaluareprin intermediul declaraiilor fiscaleale contribuabililornuconstituie o metodperfect, darprezint totui avantaje certe. Aceasta sebazeazpe onestitatea declaraiilor contribuabililor ipe dreptul de control al

administraiei, permind stabilirea situaiei exacte a contribuabilului pe bazatuturorvenituriloriobligaiiloracestora.

Dezavantajul metodei const n tendina natural a contribuabililor de asustrage o parte a materiei impozabile aciunii impozitului, prin diversetehnici: ntocmirea de documente false, omisiuni frauduloase,pli care nu aulegtur cu obiectul de activitate, nregistrri n conturi care nu corespundprevederilorlegale, transferulveniturilorprincrearea desocietidependenteialteproceduri.

Pentru eliminarea neseriozitii contribuabililor,a tendineideaproceda lafraude fiscale i a evitrii riscului diminurii funcionalitii acestei metode deevaluare,estenecesarorganizareaunorstructuridecontrol,princare sseverificesinceritateaivalabilitateaveniturilordeclarate n modperiodic,dar fraafectaactivitiledesfuratedecontribuabili.nacelaitimpestenecesarexistenaunorstructuri care s soluioneze rapid litigiile cepot s apar ntre contribuabilii administraienurmaverificrilor.

Controlulasupra evalurilor fcute de contribuabili se realizeazpebazainformaiilorexistentencontabilitateaacestora,acelorexistentelaterepersoanecu care acetia au relaii economice, prin verificrifaptice a activitilor desfurate,informaii extrase din conturilebancare i prin verificarea concordanei dintrenivelul de trai, avere i veniturile declarate. Organizarea unui sistem


37/86

37

informaional menit s asigure, att corecta evaluare, ct i controlul corecti obiectiv al declaraiilor fiscalepebaz de informaii certe, constituie mareleavantaj almetodei. n acelai timp existena acestuia implic un cost care, nupoate s depeasc nivelul veniturilor realizate i nici s reprezinte o ponderesemnificativ.Atuncicndacesterestriciinusuntndeplinite,seutilizeazmetode

deevaluare a materiei impozabile mai puin exacte. Impozitele actuale carefac obiectul acestei metode sunt reprezentate de: impozitul pe venitul global,TVA, impozitele pecifradeafaceri brute,impozitele pe succesiunii donaii.

Evaluareaprin intermediul declaraiilor fiscale fcutede terepersoane carecunosc situaia exact a contribuabililorpltitori, completeaz n unele situaiimetoda precedent sau poate s funcioneze independent de aceasta.Obligativitatea evalurii iprezentriiactelordincare rezultcuantumul plilorfcute, aparine unor terepersoane fr a exista obligativitatea ntocmirii unordeclaraiiperiodice caresfiedepuselaadministraiafiscal.

Metodacontribuie la simplificarea relaiilor dintre administraia fiscal i

contribuabili, n condiiile n care controlul periodic al informaiilorprivind veniturile impozabile capt alte valene. Sarcina administraiei selimiteaz la verificareaageniloreconomici,a instituiilorpubliceiapersoanelorcarefacpli ctrealisubiecidineconomieinconsecincunoscsituaia exactaveniturilor pltite.

Persoaneletere sunt interesate s evalueze i s declare exact materiaimpozabil, dei exist i riscul nedeclarrii. Interesul declarrii exacte e legat deevitareaunorpenalizridinparteaadministraieiideposibilitateacaunelevenituris fie deduse din propria lor baza impozabil la nivelul declarat. Riscul

nesinceritii apare atunci cnd anumite venituri impozabile au fostpltitepentruactivitirealizateneconomiasubteran,cndseurmretesustragereadelaplat aunor obligaii sociale sau a unor impozite indirecte aferente anumitor bunuri iserviciineevideniatecontabil.Pentrutoate impozitelereinuteprinstopajlasurs,exist riscul amnrii la plat a impozitului reinut, n scopul utilizrii casurs atraspentrufinanareaactivitilordesfurate.

Privit n ansamblu, metoda prezint avantajul rapiditii evaluriimateriei impozabile i plii impozitului, comoditii pentru administraiafiscal i pentru contribuabilul suportator. Aceasta asigur securitatea fluxurilorprelevrilorfiscale mpotrivariscurilorinsolvabilitiipliiobligaiilordatorate.

Metodeleprezumtive

Caracteristica comun i principial a acestor metode o constituieaproximaia.Dincategoriaacesteimetodefacparte tehnicipebazdeindici.

Metodele indiciare se aplic n cazul impozitelor reale (funciar, pecldiri etc.)i doimagineaproximativavaloriiobiectuluisupusimpozitrii, fra ine seama de persoana care deine obiectul respectiv. Aceast evaluareprezint avantajul c este simpl i puin costisitoare i dezavantajul c nuasigur o impunereechitabil.

Tehnicileforfetare urmresc atribuirea de ctre administraia fiscal, decomunacord cu contribuabilul, a unei anumite valori obiectului impozabil,


38/86

38

stabilindnacestfel mrimeamaseiimpozabile.inacestcazevaluareasefacecuaproximaie.

Existenaunui numr mare de mici subieci economici care au obligaiaorganizriiuneievidenecontabilesumaresaucarenusuntobligaila inereauneievidenecontabile,adeterminatmeninereansferametodelorexistentenpractica

fiscalametodeideevaluareforfetar.Apariiametodeiaconstituitunpasnaintefa de evaluarea pe baza semnelor exterioare sau prin prezumie,ntruct elementelenu maisuntexterioaremateriei impozabile.Aceastaconstituierezultatul discuiilor asupra echitii fiscale, ntruct venitul i averea impozabilpot suferi modificri, n timp ce semnele rmn constante, i prin urmareprelevarea fiscal este izolat de consecinele fluctuaiilor economice i decapacitateacontributiv.

Evaluareaforfetar se realizeaz n funcie de un numr de elementeeconomice prestabilite, specifice activitilor de contribuabil care, sunt nrelaie direct cu materia impozabil reprezentat de venit sau de avere i

influeneaz capacitateacontributivaacestora.Dezavantajul metodeiconstnfaptul c,indiferentdenumrulelementelor

relevatoare utilizate, se ajunge la o subevaluare general a materieiimpozabile. Aceast tendin este stimulat de existena a dou influene, unadinspre cadrul legislativialtadinsprecontribuabili.

Prin cadrul legislativ sepoate stabili tipulforfeteipentru fiecare impozit nparte. O grupare a acestora este totuiposibil, n acest sens identificndu-se:forfetelegale,forfeteconvenionaleiforfetecolective.

n cazul forfetei legale prin cadrul legislativ se stabilesc elementelerelevatoarealevenitului,valabilepentrutoicontribuabilii dinaceeaisursi naceleai condiii,bazade referinfiindstabilitprinlege.Deexemplu:ratamedieabeneficiilor pe hectar, chiriile practicate pe pia etc. Valoarea materieiimpozabileeste stabilit semi-automat, ntruct administraia fiscaldispunedeoanumitlibertatedeapreciere.

Forfeta comercial sau individual se stabilete pe baza discuiei dintreadministraie i contribuabil, cutnd s in seama de particularitileactivitii desfurate de fiecare contribuabil. Administraia utilizeaz n acestscopbaza informaionaldecaredispuneiinformaiilefurnizatedecontribuabili.

Forfeta colectiv combin evaluareapebaz de declaraii cu cea forfetar,

veniturile fiind evaluate conform declaraiei, iar cheltuielile forfetare conformprevederilorlegale. Cealalt influen provine dinspre contribuabili care auposibilitatea denunrii forfetei n situaia n care venitul impozabil evaluat estesuperior venitului realizat. Subevaluarea bazei impozabile influeneaz asuprafluxurilor fiscale determinndpierderipentrubuget,principiul justiiei fiscale fiindafectatdeoarece capacitateacontributivestelovitparial.

Pentru contribuabili metoda forfetar este comod, prezint avantajulsimplificriievideneiialdiminuriisaueliminriicosturilorcu inereaacestora.Larndul su,administraiaestescutitdeacontrolan modrepetatunnumrmare


39/86

39

desubiecieconomicicuocontabilitatefiesumar,fieprostorganizat,influenndpozitivasupracosturiloracesteia.

Metodele deevaluareadministrative

Administraiafiscal stabilete, potrivit acestei tehnici, valoarea materiei

impozabile. Ele sunt consecina prerogativelor atribuite administraiei de ampiedicareaua voin a contribuabilului n cazul apelrii la instrumente deascundereaobligaiilorfiscale.Aceste tehnicisedistingprincaracterulunilateral,absenacontradictoriuluiiexistenadeprivilegiipentrufisc.

n legislaia fiscal din Romnia s-a prevzut metoda de evaluare aprocedurilordinoficiu.Astfel,conformprevederilorlegale16 nvigoare: ncazul

ncare,caurmareasvririiuneiinfraciunisaucontravenii,nusepoatestabili,pebaza evidenelor contribuabilului, impozitele, taxelei contribuiile datorate,acesteavorfideterminatedeorganeledecontrolprinestimare,utiliznd nacest

scop orice documente i informaii referitoare la activitatea i perioadadesfurat,inclusivcomparareacuactivitiicazurisimilare.Metodaesteextremdesimpl,darimperfectpentruacorespundecerinelor

moderne dejustiie fiscal. Metoda constituie o aplicare limitat aprincipiuluirealitii, ntruct indicii utilizai nu sunt suficient de relevanipentru a determinavaloareareala materieiimpozabile.Imposibilitateaasigurriicorelaieicapacitiicontributivecuobligaiafiscalineglijarea venituriloriaveriicarenucorespundindiciilorexterioarebineprestabilite,faccametodasfieinjustnansamblulsu,n acelaitimpfiindneproductivpentrubugetdatoritrandamentuluisczut.Pentru contribuabil prezint avantajul c este o metod discret care nu

necesit un control periodic al administraiei fiscale. Pentru administraiemetoda este comod, cci contactele cu contribuabilii sunt extrem de reduse,limitndu-se lastabilirea valorii i controlul acesteia la intervale mari de timp,influennd pozitiv asupracosturiloracesteia.

Pentru a determina valoarea impozabil real i cuantumul legal alprelevrilor fiscale se folosete metoda evalurii corective. Evalurile corectiveaparcaurmareaexercitriidreptuluide controlde administraieiestedeterminatdeproducereaurmtoarelorfapte:defectealedeclaraiilorfiscale,lipsadeclaraiilorfiscalencadrultermenelorlegale, omisiuniieroricuprivirelaevalurilefcute

decontribuabilsaupersoanelede specialitatealeadministraiei fiscale, indiferentdacacesteas-auproduscusau frinteniapersoanelorimplicate.nfuncie de relaiile care apar ntre administraie i contribuabili i de

cauzele care au declanat evaluarea corectiv, se pot identifica proceduri decorectareaevalurilorrealizateanterioriprocedurideevaluaredinoficiu.

Procedura de corectare a evalurilor realizate anterior se apliccontribuabililor care respect obligaiile care le revin privind organizareacontabilitii,depun declaraii fiscale n termenele legale, calculeaz, rein ivireaz impoziteleprin stopaj la surs n cadrul termenelor. Procedura include nsfera sa ansamblul contribuabililor, indiferent dac acetia sunt supui

16Legea 87/1994 Legea pentru combaterea evaziunii fiscale, publicat n Monitorul Oficial nr. 299/24.10.1994,

Partea I, republicat n Monitorul Oficial nr. 544/29.07.2003, Partea I, modificat i completat.


40/86

40

regimului declaraiilor ctre administraie, regimul forfetar sau regimul bazatpe semne exterioare. Procedura se declaneaz n momentul n care organul decontrol fiscal constat omisiuni i erori care influeneaz asupra fluxurilorfiscale destinate finanrii bugetului. Restabilirea valorii impozabile legalei a cuantumului prelevrilor fiscale se extinde asupra ntregiiperioade de

prescripie. Rspunderea contribuabililor este diferit i depinde deproducereaeroriicusaufrinteniedin partea sa idepersoanacareaconstataticorectateroarea.

Procedura de evaluare din oficiu se declaneaz n situaia n carecontribuabiliiobligaiprinlegerefuz inereaevideneicontabilesaununtocmescidepun ntermenelelegaledeclaraiilefiscale,existodiscrepanntrevenituriledeclarate iinformaiiledeinutedeadministraiafiscal.

Administraiautilizeaznacestcazproceduradreptuluicontradictoriu,carenu maipresupune participarea contribuabililor la actul de evaluare. Evaluarease realizeaz pe baza elementelor cunoscute de administraie: informaii din

conturile bancare, informaii deinute de la tere persoane, valoarea locativ aimobilelor deinute i cumprate, suma total a cheltuielilor personalecunoscute, maini, terenuri,animalederascareaparincontribuabilului.Valoareaimpozabilglobalse determin n funciedebaremelelegale.Contribuabililorlermnedreptul deaacceptasaudeacontestapebazdeprobedeciziaadministraieifiscale.

Concluzionnd, metoda de evaluare pe seama semnelor exterioare estecompatibil n cazul impozitelor directe cu principiul realitii, iar pentruimpozitele indirecte cu tehnica impunerii specifice. Evaluarea pe baza

declaraiei este compatibil cu principiul personalizrii i cu tehnica ad-valorem. Evaluarea forfetar cuprinde elemente, care corespund principiuluipersonalizrii, evaluate dup elemente realeprestabilite, dar specifice activitiidesfuratedecontribuabil. Evalurile corective contribuie lacorectarea fluxurilorfiscale,acionndndirecia rentregiriiacestora.

Toate acesteprincipii i tehnici sunt, la rndul lor, legate deprocedeele dedeterminare a cuantumului prelevrilor fiscale, prin intermediul cotelorproporionaleoriprogresiveialtarifelorspecifice.

3.2 Metode de determinare a evaziunii fiscale

Ariadestul de larg n care se manifest evaziunea fiscalpune n faa organelor de control financiar i fiscal sarcini deosebite.Determinarea exact a valorii sumelor care se vehiculeaz prin economia

subteran este practic imposibil. ns, aa cum amsubliniat anterior, una dintre metodele statistice practicate este aceea de aexamina activitatea instituiilor cu atribuii de control privindfapteledeevaziunefiscal instrumentate i prejudiciul acestora, la numr de ageni verificai, iextrapolareaacestordatelanivelnaional.Astfel17,nanul 2005,GardaFinanciari-a desfurat activitatea cu un numr de 902 de comisari, ntreprinznd, n aceast

perioad, un numrde146.643deaciunidecontrol.

17Raport de activitate Garda Financiara - Comisariatul General, Bucureti 2006 (www.gardafinanciara.ro).


41/86

41

Caurmare a acestor aciuni, au fost constatate 125.865 de fapte careconstituie abateri de la reglementrile financiar fiscalepentru care au fostaplicatesanciunicontravenionalenvaloaretotalde162.395 miilei(RON).

Tabelul 2.Valoarea amenzilor,confiscrilorisesizrilorpenaleaplicateintocmitedeGardaFinanciar

- mii lei -

Explicaii 01.01 31.12.2005

01.01 31.12.2006

%

I. SUME TOTALE:-stabilite 272.100 286.497 105-ncasate 98.300 132.098 134

din care:Amenzi

-stabilite 108.200 162.395 150

-ncasate 89.600 121.691 136Confiscri-stabilite 163.900 117.097 71-ncasate 8.700 9.039 104

Altele-stabilite-ncasate

--

7.0051368

II. SESIZRI PENALE- numr 1.720 2.009 117- valoare prejudicii 361.600 697.104 193

De asemenea, n conformitate cu prevederile legale, au fostconfiscate bunuri i numerar frprovenien legal sau care au rezultat dinsvrireaunor fapteilicite,nvaloarede117.097 miidelei.


42/86

42

Fig. 11 Ponderea amenzilor aplicate pe principalele domenii de activitate

n959 de cazuri s-a dispus suspendarea temporar a activitii unor agenieconomicipentru nclcarea prevederilor O.G. 28/1999 privind obligativitateadotrii i utilizrii aparatelor de marcat electronice fiscale, a 284 de agenieconomicipentru nclcareaprocedurilorprivitoare la fabricarea i comercializareaproduseloraccizateia24decazinourii slidejocuridenoroc. Pentrucontinuareacercetrilor, avnd n vedere natura infracional a faptelorconstatate,n2009decazuri,pentru unprejudiciu de 697.104 mii de lei, au fost sesizate organele decercetarepenal.

Fig.12Pondereasuspendrilordeactivitatendomeniilecareprevdaceastmsur


43/86

43

Unnumr mare de aciuni,respectiv1727,s-aufinalizat,deasemeneaicusesizareaorganelor fiscale crora, n temeiul art. 7 din ordonana18 privindorganizareai funcionarea Grzii Financiare, li s-a solicitat efectuarea unorinspecii fiscale, avnd n vedere natura constatrilor executate de GardaFinanciar.

Fig.13 Structura sesizrilor penale pe principalele domenii de activitaten aceeai perioad, Garda Financiar a soluionat 571 de lucrri la

solicitareaparchetului, 1723 la solicitarea organelor depoliie, a ntocmit 120 deinformri ctre Oficiul Naional Pr

Date post:	04-Apr-2018
Category:	Documents
Upload:	gabrielamedelet
View:	222 times
Download:	0 times

MODALITĂŢI DE PREVENIRE ŞI COMBATERE A EVAZIUNII FISCALE

Documents