+ All Categories
Home > Documents > Lucrare de Stagiu Sem 5

Lucrare de Stagiu Sem 5

Date post: 18-Dec-2014
Category:
Upload: valentina-georgiana
View: 150 times
Download: 0 times
Share this document with a friend
41
- LUCRARE DE STAGIU - SEMESTRUL V – ANUL III – GRUPA 2 LUCRARE DE STAGIU ANUL III - GRUPA 2 (ex.acces 2008) SEMESTRUL I 2011 (experti contabili) CECCAR - Filiala Constanta pg 1
Transcript
Page 1: Lucrare de Stagiu Sem 5

- LUCRARE DE STAGIU -SEMESTRUL V – ANUL III – GRUPA 2

LUCRARE DE STAGIU ANUL III - GRUPA 2

(ex.acces 2008)

SEMESTRUL I 2011

(experti contabili)

CECCAR - Filiala Constanta pg 1

Page 2: Lucrare de Stagiu Sem 5

- LUCRARE DE STAGIU -SEMESTRUL V – ANUL III – GRUPA 2

GRUPA I - Categoria I - Elaborarea situatiilor financiare anuale

1. 43. Societatea Alfa care are ca obiect oferirea de servici de contabilitate achiziţionează un calculator al cărui cost este de 2.000 lei. Odată cu acesta este achiziţionată licenţa Windows XP şi un program de contabilitate. Licenţa are valoarea de 500 lei iar programul de contabilitate costă 3.000 lei.Să se înregistreze în contabilitate achiziţia conform OMFP 3055/2009.

Rezolvare:Calculator: valoare 2.000 lei; durata de amortizare 3 ani – val. amotrizare lunara 56 lei Licenta WXP: valoare 500 lei; durata de amortizare 1 an – val. amotrizare lunara 42 lei Licenta soft: valoare 3.000 lei; durata de amortizare 3 ani – val. amotrizare lunara 83 lei

Inregistrarea in contabilitate:a) achizitia calculator% = 404 2480 lei214 2000 lei4426 480 leib) achizitia licenta WXP% = 404 620 lei205 500 lei4426 120 leic) achizitia program de contabilitate% = 404 3720 lei208 3000 lei4426 720 leid) Plata furnizorului404 = 5121 6820 leie) Amortizarea mijloacelorcalculator6811 = 2814 56 leiLicenta WXP6811 = 2814 42 leiprogram de contabilitate6811 = 2814 83 lei

2. 61. O societate achiziţionează pe 22 decembrie N-1 un utilaj in valoare de 30.000 lei. Activul are o durata de viata de 4 ani si o valoare reziduala nula. Societatea utilizează metoda amortizării liniare pentru determinarea rezultatului contabil si metoda amortizării accelerate pentru determinarea rezultatului fiscal. Presupunem ca societatea Alfa obţine un rezultat contabil de 20.000 lei pentru fiecare din următorii 4 ani. Cum se inregistreaza in contabilitate impozitele curente si amânate urmare a utilizării de metode diferite de amortizare din punct de vedere contabil si fiscal?

Rezolvare:Achizitia mijlocului fix in luna decembrie anul N-1

CECCAR - Filiala Constanta pg 2

Page 3: Lucrare de Stagiu Sem 5

- LUCRARE DE STAGIU -SEMESTRUL V – ANUL III – GRUPA 2

% = 404 37200 lei2131 30000 lei4426 7200 leiAmortizarea mijloacelor fixe ianuarie anul N6811 = 2813 625 lei

Anual se amortizeaza suma de 7500 lei

Pentru anul NPentru amortizarea accelerata se amortizeaza in anul N suma de 15000 lei/anPentru anii N+1 N+2 si N+3 amortizarea va fi 5000 lei/anProfitul fiscal este in valoare de 20000 - 7500 = 12500 leiImpozitul pe profitul fiscal este (20000-7500)*16% = 2000 leiProfitul contabil este in valoare de 20000 leiImpozitul pe profitul contabil este 20000*16% = 3200 leiImpozitul pe profitul amanat = 1200 lei in anul NInregistrarile contabile in anul N691 = 441 20006912 = 4412 1200

In anii N+1 si N+2 si N+3Profitul fiscal este in valoare de 20000 + 2500 = 22500 leiImpozitul pe profitul fiscal este 22500*16% = 3600 leiProfitul contabil este in valoare de 20000 leiImpozitul pe profitul contabil este 20000*16% = 3200 leiImpozitul pe profitul amanat recuperat = 400 lei in anul N+1 si N+2 si N+3Inregistrarile contabile in anii N+1 si N+2 si N+3 691 = 441 20004412 = 7912 400

3. 133. Se constată lipsuri la următoarele active imobilizate: un utilaj cu valoare de intrare de 20.000 u.m.n, un calculator cu valoare de intrare de 35.000 u.m.n. Pentru acestea s-au înregistrat amortizări astfel: utilaj, 10.000 u.m.n, calculator: 13.000 u.m.n. Se impută personalului întreaga sumă şi se încasează o primă rată din creanţa, în sumă de 15.000 u.m.n, în casierie.

Rezolvare:a) UtilajulScaderea din gestiune a valorii amortizate2813 = 2131 10.000Scaderea din gestiune a valorii neamortizate6583 = 2131 10.000Imputarea personalului a utilajului lipsa461 = % 12.4007583 10.0004427 2.400b) CalculatorulScaderea din gestiune a valorii amortizate2813 = 214 13.000

CECCAR - Filiala Constanta pg 3

Page 4: Lucrare de Stagiu Sem 5

- LUCRARE DE STAGIU -SEMESTRUL V – ANUL III – GRUPA 2

Scaderea din gestiune a valorii neamortizate6583 = 214 22.000Imputarea personalului a utilajului lipsa461 = % 27.2807583 22.0004427 5.280c) incasarea ratei la caserie5311 = 461 15.000

4. 171. S.C. „X" desfăşoară activităţi de comercializare a mărfurilor atât de tip en gros cât şi en detail. Se achiziţionează mărfuri în valoare de 200.000 u.m.n, din care o parte în valoare de 90.000 u.m.n o vinde unei societăţi comerciale specializate în comerţul en detail cu un adaos comercial de 15%, iar mărfurile rămase sunt transferate din depozit la magazinele proprii unde există un sold de mărfuri în valoare de 20.000 u.m.n - preţ de achiziţie. La punctele de desfacere proprii se practică un adaos comercial de 30%. Se vând mărfuri la preţul cu amănuntul în valoare de 94.010 u.m.n.

Rezolvare:a. Achizitia de marfuri% = 401 248.000371 200.0004426 48.000

b. Valoarea vanduta en gross 90.000 + (90.000 * 15% = 13.500) = 103.500Inregistrarea adaosului comercial371 = 378 13.500Vanzarea la SC411 = % 128.340707 103.5004427 24.840Descarcarea de gestiune% = 371 103.500607 90.000378 13.500

c. Valoarea transferata la magazin 110.000 + (110.000 * 30% = 33.000) = 143.000transferul intre gestiuni la gestiunea magazin371mag = 371dep110.000la gestiunea depozit371dep= 371mag 110.000

Inregistrarea adaosului comercial la marfuri inclusiv cele din stoc (110.000+20.000)*30% si a TVA 24% pt stabilirea pretului afisat371 = % 79.560

378 39.0004428 40.560

Vanzarea prin magazin

CECCAR - Filiala Constanta pg 4

Page 5: Lucrare de Stagiu Sem 5

- LUCRARE DE STAGIU -SEMESTRUL V – ANUL III – GRUPA 2

411 = % 94010,00707 75814,504427 18195,50Descarcarea de gestiune a marfurilor vanduteCalculul valorii descarcarii 94.010=(x*1.30*1.24) de unde valoarea x=58318,40 Inregistrarea in contabilitate% = 371 94.010,00607 58.318,40378 17.496,104428 18.195,50

GRUPA II- Categoria II -Auditul statutar al situaţiilor financiare

1. (13.) In vederea evaluării riscurilor legate de control intocmiti un chestionar pentru evaluarea controlului intern

Rezolvare:

Chestionar pentru evaluarea standardelor controlului intern

CECCAR - Filiala Constanta pg 5

Page 6: Lucrare de Stagiu Sem 5

- LUCRARE DE STAGIU -SEMESTRUL V – ANUL III – GRUPA 2

Nr. crt.

Criterii generale de evaluare Comentarii

Răspunsuri

DA NU NA

I. MEDIUL DE CONTROL

Standardul 1 – Etică, integritate1 A fost elaborat un cod de conduită care stabileşte reguli de comportament etic în realizarea

atribuţiilor de serviciu, aplicabil, atât personalului de conducere, cât şi celui de execuţie din compartiment?

2 Dacă răspunsul anterior este afirmativ, acesta a fost comunicat personalului?3 Salariații beneficiază de consiliere etică?4 Salariaților li se aplică un sistem de monitorizare a respectării normelor de conduită?

Standardul 2 – Atribuţii, funcţii, sarcini5 Atribuţiile sunt definite în mod clar într-un document intern al entității?

6 Personalului îi sunt aduse la cunoştinţă documentele actualizate privind: a) obiectivele principale (scopul) ale entităţii?

b) regulamentele interne?

c) fişele de post?

7 Angajaţii au semnat fişele de post pentru luare la cunoştinţă?

8 Sarcinile/atribuţiile asociate posturilor sunt stabilite în concordanţă cu competenţele decizionale necesare realizării acestora?

9 Entitatea dispune de resurse umane suficiente în scopul executării operaţiunilor în diferite etape (niveluri)?

10 Au fost stabilite corect cerinţele privind responsabilităţile şi competenţele profesionale pentru posturile aflate pe niveluri diferite?

11 Cerinţele menţionate mai sus sunt: a) stabilite în scrisb) sunt aprobate de către conducerea entității?

12 Cerinţele menţionate mai sus sunt revizuite periodic de managementul de linie (conducătorii compartimentelor/direcțiilor)?

13 S-a stabilit în cadrul entității un sistem de înlocuire a personalului în cazul absentării de la programul de lucru (matricea înlocuirii personalului)?

14 Sistemul de înlocuire a personalului ia în considerare calificările, aptitudinile, abilităţile tehnice, precum şi incompatibilităţile angajaţilor?

15 Înlocuirile personalului sunt documentate în scris?

Standardul 3 – Competenţă, performanţă

16 Au fost analizate şi stabilite cunoştinţele şi aptitudinile necesare a fi deţinute în vederea îndeplinirii sarcinilor/atribuţiilor asociate fiecărui post?

17 Sunt identificate nevoile de perfecţionare a pregătirii profesionale a personalului?

18 Este stabilit un program de pregătire profesională pentru personalul entității?

19 Dacă răspunsul anterior este afirmativ, programul de pregătire profesională este:

CECCAR - Filiala Constanta pg 6

Page 7: Lucrare de Stagiu Sem 5

- LUCRARE DE STAGIU -SEMESTRUL V – ANUL III – GRUPA 2

a) anual?b) multianual?

20 Programul de pregătire profesională a personalului este adaptat la realizarea sarcinilor şi obiectivelor entității?

21 Planul financiar (bugetul) al entității include resursele necesare pentru implementarea programului de pregătire profesională?

22 Sistemul de pregătire profesională are în vedere şi noii angajaţi?

23 Îndrumătorul/supervizorul oferă instruire la locul de muncă pentru noii angajaţi?

24 Angajaţii sunt evaluaţi periodic?

25 Rezultatele evaluării periodice a angajaţilor sunt documentate?

26 Angajatul este informat cu privire la rezultatele evaluării sale periodice?

27 Rezultatele activităţii unui angajat sunt supuse unei evaluări periodice de către supervizor?

28 Atribuţiile sunt repartizate de către manager în mod egal între angajaţii unui departament?

29 Managerii oferă instrucţiuni relevante cu privire la îndeplinirea activităţii?

30 Angajatul este informat în mod sistematic de către supervizor referitor la rezultatele şi calitatea muncii sale?

Standardul 4 – Funcţii sensibile

31 Este păstrată în entitate o evidenţă scrisă a posturilor sensibile şi a posturilor de răspundere?

32 Este stabilită o politică adecvată de rotaţie a salariaţilor din posturile sensibile?33 Există un sistem de supraveghere a personalului care ocupă posturi sensibile?

34 Sistemul de supraveghere a personalului pe posturile sensibile este documentat?

35 Dacă da, vă rugăm să menţionaţi documentele întocmite şi periodicitatea întocmirii acestora.

36 Au fost luate măsurile necesare pentru evitarea conflictului de interese?

37 Angajaţii care ocupă posturi sensibile cunosc acţiunile/activităţile care pot fi încadrate în categoria conflict de interese?

Standardul 5 - Delegarea38 Sunt stabilite şi comunicate limitele competenţelor şi responsabilităţilor care se deleagă?

39 Delegarea/subdelegarea de competenţă se realizează în baza unor proceduri specifice aprobate?

40 A încheiat entitatea protocoale de colaborare/delegare cu organisme delegate/de colaborare?

41 Protocolul încheiat cu organismul delegat specifică:a) tipul de informaţii şi documentele justificative care trebuie transmise de către organismul delegat către entitate?b) termenul limită până la care fiecare informaţie trebuie transmisă către entitate?

42 Există prevederi în protocol prin care să se asigure că serviciile tehnice şi structura de audit intern au acces la documente şi proceduri ale organismului delegat?

43 Au fost definite clar în protocol responsabilităţile şi obligaţiile organismului delegat, în special în ceea ce priveşte controlul şi verificarea conformităţii cu legile și regulamentele în vigoare?

44 Organismul delegat are proceduri scrise prin care să descrie îndeplinirea sarcinilor delegate de către entitate?

45 Îndeplinirea sarcinilor delegate este controlată în mod curent şi periodic de către structurile responsabile din entitate?

46 Serviciile tehnice şi de audit intern evaluează sarcinile delegate pentru a verifica conformitatea cu legile și regulamentele în vigoare?

47 Entitatea informează organismul delegat cu privire la modificările aduse legislaţiei care au impact asupra îndeplinirii sarcinilor delegate?

48 Entitatea primeşte din partea organismului delegat o confirmare cu privire la îndeplinirea responsabilităţilor şi o descriere a resurselor utilizate?

CECCAR - Filiala Constanta pg 7

Page 8: Lucrare de Stagiu Sem 5

- LUCRARE DE STAGIU -SEMESTRUL V – ANUL III – GRUPA 2

49 Entitatea s-a asigurat că organismul delegat deţine sisteme de control eficiente corespunzătoare pentru a-şi îndeplini responsabilităţile într-un mod satisfăcător?

Standardul 6 – Structura organizatorică50 Structura organizatorică a fost aprobată printr-un document oficial?

51 Structura organizatorică asigură o atribuire clară a autorităţii şi a responsabilităţii la toate nivelurile operaţionale?

52 Structura organizatorică asigură separarea funcţiilor?

53 Structura organizatorică include un departament de audit independent?

54 Structura organizatorică permite schimbul operativ de informaţii în interiorul organizaţiei, atât pe nivel orizontal, cât şi vertical?

55 Schimbările în structura organizatorică au fost revizuite de auditul intern în scopul verificării conformităţii lor cu cerințele sistemului de control intern?

56 Sunt efectuate analize, la nivelul principalelor activităţi, în scopul identificării eventualelor disfuncţionalităţi în fixarea sarcinilor de lucru individuale prin fişele posturilor şi în stabilirea atribuţiilor compartimentului?57 Structura organizatorică asigură funcţionarea circuitelor şi fluxurilor informaţionale necesare supravegherii şi realizării activităţilor proprii?

II. PERFORMANŢA ŞI MANAGEMENTUL RISCULUI

Standardul 7- Obiective58 Sunt stabilite obiectivele specifice la nivelul compartimentului?

59 Obiectivele sunt astfel stabilite încât să răspundă pachetului de cerinţe S.M.A.R.T.? Unde: S-precise; M-măsurabile şi verificabile; A-necesare; R-realiste; T-cu termen de Realizare.

60 Sunt stabilite activităţile individuale pe fiecare salariat, care să conducă la atingerea obiectivelor specifice compartimentului?

Standardul 8 – Planificarea61 Resursele alocate sunt astfel repartizate încât să asigure activităţile necesare realizării

obiectivelor specifice compartimentului?62 În cazul modificării obiectivelor specifice, sunt stabilite măsurile necesare pentru

încadrarea în resursele repartizate?Standardul 9 – Coordonarea63 Sunt adoptate măsuri de coordonare a deciziilor şi activităţilor compartimentului cu cele

ale altor compartimente, în scopul asigurării convergenţei şi coerenţei acestora?64 Este elaborat un document/procedură cu termenele şi responsabilităţile de coordonare a

deciziilor, precum şi persoanele care trebuie să le aplice?65 Aceste măsuri sunt comunicate tuturor persoanelor care trebuie să le aplice?66 Responsabilităţile sunt înscrise în fişele de post ale persoanelor care trebuie să aplice

măsurile respective?67 În compartiment se realizează consultarea prealabilă, în vederea coordonării activităţilor

proprii?Standardul 10 - Monitorizarea performanţelor68 Este instituit un sistem de monitorizare şi raportare a performanţelor, pe baza indicatorilor

asociaţi obiectivelor specifice?

69 Atunci când necesităţile o impun, se efectuează o reevaluare a relevanţei indicatorilor asociaţi obiectivelor specifice, în scopul operării corecţiilor cuvenite?

Standardul 11 - Managementul riscului

70 Sunt identificate şi evaluate principalele riscuri, proprii activităţilor din cadrul compartimentului?

71 Sunt stabilite măsuri de gestionare a riscurilor identificate şi evaluate la nivelul activităţilor din cadrul compartimentului?

72 Este asigurată completarea/actualizarea registrului riscurilor?Standardul 15 - Ipoteze, reevaluări

73 Stabilirea obiectivelor specifice are la bază formularea de ipoteze/premise, acceptate prin consens?

74 Sunt reevaluate obiectivele specifice atunci când se constată modificări semnificative ale ipotezelor/premiselor care au stat la baza fixării acestora?

III. INFORMAREA ŞI COMUNICAREA

Standardul 12 – Informarea

CECCAR - Filiala Constanta pg 8

Page 9: Lucrare de Stagiu Sem 5

- LUCRARE DE STAGIU -SEMESTRUL V – ANUL III – GRUPA 2

75 Au fost stabilite tipurile de informaţii, conţinutul, calitatea, frecvenţa, sursele şi destinatarii acestora, astfel încât personalul de conducere şi cel de execuţie, prin primirea şi transmiterea informaţiilor, să-şi poată îndeplini sarcinile de serviciu?

76 Colectarea, prelucrarea, centralizarea şi stocarea informaţiilor se realizează în sistem informatizat?

77 Au fost elaborate documente care să descrie modul de realizare a schimbului de informaţii în interiorul entității?

Standardul 13 – Comunicarea78 Circuitele informaţionale (traseele pe care circulă informaţiile) asigură o difuzare rapidă,

fluentă şi precisă a informaţiilor, astfel încât acestea să ajungă la timp la utilizatori?79 Sunt stabilite canale adecvate de comunicare prin care managerii şi personalul de execuţie

din cadrul unui compartiment să fie informaţi cu privire la proiectele de decizii/iniţiative sau decizii adoptate la nivelul altor compartimente, care le-ar putea afecta sarcinile 80 Entitatea a adoptat procedurile necesare pentru a asigura că orice modificare a reglementărilor aplicabile sunt înscrise în bazele de date şi actualizate?

81 În cadrul entității sunt comunicate modificările legislative în vederea implementării în proceduri, instrucţiuni, liste de verificare, sistemul informatic şi fişele de post?82 Procesul de implementare a modificărilor ce survin ca urmare a modificărilor apărute la nivelul legislaţiei este descris şi documentat corespunzător?

83 Entitatea a organizat un sistem:a) de monitorizare internă a modificărilor din cadrul legislaţiei?b) de comunicare a modificărilor către unităţile organizaţionale relevante?

Standardul 14 – Corespondenţa şi arhivarea84 Sunt aplicate proceduri pentru primirea/expedierea, înregistrarea, repartizarea şi arhivarea

corespondenţei?85 Reglementările legale în vigoare cu privire la manipularea şi depozitarea informaţiilor

clasificate sunt cunoscute şi aplicate în practică?86 Există o listă a persoanelor autorizate cu privire la manipularea şi depozitarea informaţiilor

clasificate?Standardul 16 – Semnalarea neregularităţilor

87 A fost stabilită o procedură în cazul semnalării unor neregularităţi?

88 În cazul semnalării unor neregularităţi, conducătorul de compartiment: a) a întreprins cercetările adecvate în scopul elucidării acestora?b) a aplicat măsurile care se impun?

IV. ACTIVITĂŢI DE CONTROL

Standardul 17 – Proceduri89 Pentru activităţile proprii au fost elaborate proceduri operaţionale?

90 Procedurile operaţionale sunt sistematic actualizate?

91 Procedurile operaţionale sunt comunicate salariaţilor?

92 Procedurile operaţionale sunt aplicate?

A. Proceduri pentru autorizarea plăţilor (pentru entități care au ca obiect principal de activitate plăți reprezentând ajutoare sociale, pensii, subvenții în agricultură etc.)

93 Entitatea a stabilit proceduri detaliate (inclusiv instrucţiuni de birou) pentru activitățile și operațiunile pe care le desfășoară?

94 Procedurile mai sus menţionate includ şi descriu totalitatea documentelor interne şi externe utilizate?

95 Procedurile/instrucţiunile au fost comunicate angajaţiilor implicaţi?

96 Procedurile/instrucţiunile sunt revizuite: a) periodic?b) ori de câte ori suportă modificări semnificative?

97 Actualizarea procedurilor/instrucţiunilor este comunicată angajaţilor implicaţi în realizarea respectivelor activităţi?

Inspecţiile fizice (componentă a procedurii de autorizare)

98 Entitatea a adoptat proceduri scrise care să asigure că toate inspecţiile fizice sunt realizate în conformitate cu cerinţele reglementate?

99 În timpul efectuării controalelor la fața locului au fost respectate aceste proceduri?100 Serviciile tehnice ale entității întocmesc un raport scris al activităţilor de inspecţie

realizate?

CECCAR - Filiala Constanta pg 9

Page 10: Lucrare de Stagiu Sem 5

- LUCRARE DE STAGIU -SEMESTRUL V – ANUL III – GRUPA 2

101 În cazul identificării unor nereguli în timpul inspecţiei, sunt luate măsurile de remediere necesare?

102 Dacă sunt luate măsurile de remediere, se menţionează acest aspect într-un document formalizat (altul decât raportul)?

103 Dacă sunt luate măsurile de remediere, se menţionează acest aspect în raport?104 Rapoartele mai sus menţionate sunt transmise fără întârziere departamentelor direct

interesate?105 Conducerea entității este informată regulat în legătură cu rezultatele controalelor

desfăşurate, astfel încât caracterul suficient al controalelor să fie monitorizat eficient?B. Proceduri de plată

106 Există mecanisme de control implementate care să asigure că doar plățile legale sunt acceptate?

107 Există mecanisme de control implementate care să asigure că toate plățile sunt efectuate?C. Proceduri contabile

108 Procedurile contabile adoptate de entitatea publică sunt în concordanţă cu prevederile legale?

109 Procedurile contabile adoptate sunt aplicate corespunzător?110 Procedurile contabile oferă asigurări în ceea ce priveşte detectarea şi corectarea oricăror

erori sau omisiuni?111 Datele cuprinse în registrele contabile fac obiectul unor verificări şi reconcilieri periodice

(săptămânale, lunare, semestriale, anuale)?112 Toate tranzacţiile sunt înregistrate zilnic în evidenţele contabile?113 Există suficiente resurse pentru a asigura întocmirea promptă şi cu acurateţe a balanţelor de

verificare?114 Se realizează o analiză atentă a soldurilor conturilor?115 Există suficiente controale pentru a asigura întocmirea promptă şi cu acurateţe a

bilanţurilor?116 Există o pistă de audit (posibilitatea de a urmări toate operaţiunile în orice stadiu)?

Standardul 18 – Separarea atribuţiilor117 Funcţiile de iniţiere, verificare, avizare şi aprobare a operaţiunilor sunt funcţii separate şi

exercitate de persoane diferite?118 Conceperea şi aplicarea procedurilor asigură separarea atribuţiilor?

Standardul 19 – Supravegherea119 Managerii supraveghează şi supervizează activităţile care intră în responsabilitatea lor

directă?120 Supervizarea unor activităţi care implică un grad ridicat de expunere la risc se realizează pe

baza unor proceduri prestabilite?121 Activitatea fiecărui angajat responsabil cu autorizarea, execuţia sau contabilizarea plăţilor

este supervizată de către un alt angajat (supervizor)?122 Există o confirmare oficială că această supervizare a fost efectuată?

Standardul 20 – Gestiunea abaterilor

123 În situaţia în care, din cauza unor circumstanţe deosebite, apar abateri faţă de procedurile stabilite, se întocmesc documente adecvate, aprobate la nivel corespunzător, înainte de efectuarea operaţiunilor?

124 Se efectuează o analiză periodică a circumstanţelor şi a modului cum au fost gestionate abaterile în vederea desprinderii unor concluzii de bună practică pentru viitor?

Standardul 21 – Continuitatea activităţii125 Sunt inventariate situaţiile generatoare sau potenţial generatoare de întreruperi în derularea

unor activităţi?126 Sunt stabilite şi aplicate măsuri pentru asigurarea continuităţii activităţii, în cazul apariţiei

unor situaţii generatoare de întreruperi?Standardul 22 – Strategii de control127 Au fost elaborate strategii de control adecvate pentru atingerea obiectivelor specifice?

128 Strategiile de control aplicate furnizează o asigurare rezonabilă cu privire la atingerea obiectivelor specifice?

129 Strategiile de control sunt adaptate permanent la modificările externe şi interne care afectează activităţile entităţii publice?

Standardul 23 – Accesul la resurse130 Sunt emise acte administrative de reglementare a accesului salariaţilor din compartiment la

resursele materiale, financiare şi informaţionale?

CECCAR - Filiala Constanta pg 10

Page 11: Lucrare de Stagiu Sem 5

- LUCRARE DE STAGIU -SEMESTRUL V – ANUL III – GRUPA 2

131 Sunt aduse la cunoştinţa salariaţilor actele administrative de reglementare a accesului salariaţilor din compartiment la resursele materiale, financiare şi informaţionale?

132 Accesul personalului la resurse se realizează cu respectarea strictă a normelor cuprinse în actele administrative de reglementare cu acest obiect?

V. AUDITAREA ŞI EVALUAREA

Standardul 24 – Verificarea şi evaluarea controlului

133 Conducătorul compartimentului realizează, anual, operaţiunea de autoevaluare a subsistemului de control intern/managerial existent la acest nivel?

134 Operaţiunile de autoevaluare a subsistemului de control intern/managerial au drept rezultat date, informaţii şi constatări pertinente necesare luării de decizii operaţionale, precum şi raportării?

135 Entitatea desfăşoară activităţi de monitorizare continuă a activităţilor de control şi alte atribuţii în vederea asigurării implementării corespunzătoare a regulamentelor, şi procedurilor?136 Monitorizarea continuă reprezintă o parte componentă a procedurilor operaţionale aferente entității?

137 Entitatea iniţiază modificări asupra procedurilor sau instrucţiunilor în vederea îmbunătăţirii sistemelor de control?

138 Există un sistem de înregistrare a modificărilor introduse în manualele de proceduri?

139 Entitatea desfăşoară activităţi de monitorizare continuă a operaţiunilor zilnice sau ale activităţilor de control desfăşurate la toate nivelurile?

140 Această monitorizare este documentată (este asigurată o pistă de audit suficient detaliată)?

141 Entitatea deţine o evidenţă privind cererille/solicitările/petiţiile şi contestaţiile depuse spre soluţionare?

142 Cererile/solicitările/petiţiile/contestaţiile înaintate către entitate sunt analizate şi revizuite în mod periodic?

143 Activităţile întreprinse ca urmare a solicitărilor sunt documentate în mod corespunzător?

144 Entitatea înregistrează informaţiile cu privire la nereguli/fraude?

145 Cazurile privind neregulile/fraudele constatate sunt raportate şi monitorizate?

146 Activităţile de identificare a neregulilor/fraudelor sunt documentate în mod corespunzător?

147 Au fost implementate măsuri preventive în ceea ce priveşte eventualele nereguli?

Standardul 25 – Auditul intern

148 Structura de audit intern execută misiuni de consiliere referitoare la subsistemul de control intern/ managerial la nivelul fiecărui compartiment?

149 Structura de audit intern dispune de suficient personal pentru a realiza integral programul anual de audit?

150 Structura de AI este independent de alte structuri din cadrul entității?151 Structura de AI raportează direct conducătorului entității?152 Structura de AI verifică:

a) caracterul adecvat şi conformitatea procedurilor interne adoptate de entitate cu reglementările controlului intern?

b) corectitudinea conturilor entității?

153 Structura de AI analizează şi raportează în mod regulat asupra oportunităţii controalelor interne?

154 Planul de audit intern asigură acoperirea tuturor domeniilor semnificative pe o perioadă de trei ani?

155 Personalul din cadrul structurii de AI prezintă un grad suficient de independenţă faţă de departamentele auditate?

156 Structura de AI deţine dosare de audit pentru toate misiunile de audit întreprinse?

157 Structura de AI întocmeşte rapoarte periodice cu privire la stadiul activităţilor desfăşurate?158 AI întocmeşte rapoarte periodice pentru managementul de top cu privire la identificarea

recomandărilor în vederea îmbunătăţirii sistemului de control intern?159 Planurile de Audit, dosarele curente sau rapoartele obţinute ca urmare a desfăşurării

activităţilor de audit sunt disponibile pentru serviciile de audit extern?

CECCAR - Filiala Constanta pg 11

Page 12: Lucrare de Stagiu Sem 5

- LUCRARE DE STAGIU -SEMESTRUL V – ANUL III – GRUPA 2

ALTE ASPECTE/CHESTIUNI CARE CONSIDERĂ ENTITATEA AUDITATĂ CĂ TREBUIE MENŢIONATE

160 ……………………………………………………………………….

Cf Ghidului de evaluare a sistemului de control intern în entităţile publice elaborat de Curtea de Conturi a României

2. (37.) Prezentaţi etapele misiunii de certificare.

Rezolvare:Auditul financiar conduce la certificarea conturilor ca misiune legală sau contractuală.Opinia auditorului trebuie centrată asupra regularităţii, a sincerităţii si imaginii fidele.Etapele si tehnica auditului financiar ce conduc la diagnosticul de certificare au părţi comune strict identice, valabile cu aceeasi semnificaţie pentru toţi auditorii lumii economice dezvoltate.Aceste similitudini implicite sau explicite sunt determinate de asumarea misiunii prin instanţe profesionale de reglementare care au calitatea de membrii ai IFAC ( international Federation of Accountants ) – organism internaţional ce are ca obiectiv armonizarea metodelor auditului financiar.Auditorii nu lucrează ca efect al hazardului sau graţie inspiraţiei si rutinei.Acestia au obligaţia să respecte o metodologie care cuprinde etape de lucru si tehnici sau procedee de investigaţie pentru fiecare din aceste etape.Cunoasterea perfectă a entităţii auditate, cu toate antecedentele si nevoile aggregate în detalii semnificative permite evitarea imaginării de situaţii particulare uzuale sau recursul la soluţii ce ar putea fi ulterior contestate.Orice auditor ce urmăreste certificarea trebuie să parcurgă 6 etape principale :(A) acceptarea misiunii,(B)orientare si planificare,(C) aprecierea controlului intern,(D) controlul conturilor,(E) sistematizarea lucrărilor pentru încheierea misiunii,(F) rapoarte.

A. Acceptarea misiunii.Obiectivul primei etape este de a permite auditorului să stabilească pe baza propriilor aptitudini si motivaţii dacă este capabil să ducă la bun sfârsit misiuneaîncredinţată.Auditorul trebuie să examineze următoarele circumstanţe :(1) acceptarea misiunii nu îl poate face să-si piardă independenţa : verifică dacă nu este în una din situaţiile de incompatibilitate sau de interrdicţie prevăzute de lege.(2) Dispune de competenţele necesare pentru a duce misiunea la bun sfârsit.(3) Dispune de resursele necesare, de personal adecvat si de timpul necesar.Acceptarea misiunii se poate concretiza prin semnătura dată pe scrisoarea de misiune.În condiţii de contract părţile sunt obligate să descrie drepturile si obligaţiile aferente misiunii, să descrie munca ce trebuie finalizată, costurile, durata misiunii, care sunt actele, registrele si evidenţele pe care clientul trebuie să le pună la dispoziţia auditorului.Comentariile metodologice la recomandările internaţionale de audit IFAC emise în 1996, referitoare la termenii si condiţiile misiunii de audit ( terms of audit engagements )indică : “ este în interesul clientului si al auditorului să încheie o scrisoare de misiune ( audit engagement letter ) de preferinţă înainte de debutul misiunii, pentru a evita orice neînţelegere ulterioară.Această scrisoare confirmă acceptarea de către auditor a nominalizării sale si descrie obiectivele, asteptările si responsabilităţile faţă de client, precum si forma raportului”.CECCAR a preluat termenii si condiţiile misiunii de audit în Norma de audit aplicabilă din 1999.

CECCAR - Filiala Constanta pg 12

Page 13: Lucrare de Stagiu Sem 5

- LUCRARE DE STAGIU -SEMESTRUL V – ANUL III – GRUPA 2

B.Orientarea si planificarea misiunii.Auditorul trebuie să ia în calcul orizontul de timp necesar pentru rezolvarea competentă si de calitate a misiunii, iar această sarcină implică orientarea si planificarea misiunii acceptate, asigurarea că întreprinderea are disponibilitate – că nu există posibilitatea unor juxtapuneri în acte si cifre,că ansamblul comunităţii de indivizi si sistemele de organizare proprii întreprinderii sunt compatibile cu procedurile si metodele ce urmează a fi aplicate.Auditorul, trebuie în această etapă de orientare si de planificare :1. să îsi asigure o cunoastere generală a întreprinderii, a gradului si specificului dezvoltării funcţiilor de activitate, având ca obiectiv identificarea riscurilor proprii, grefate pe particularităţile întreprinderii.2. Să identifice sistemele si domeniile semnificative, pentru care exist obiective clare, să stabilească elementele asupra cărora se va concentra demersul operaţional de audit.3. Să întocmească si să pună în lucru planul misiunii, avînd ca scop punerea de accord între obiective, proceduri, scopuri si asteptări – si calendarul de detaliu al muncii de audit.

C.Aprecierea controlului intern.Auditorul are, după etapa precedentă de identificat sistemele semnificative în funcţie de aprecierea procedurilor de control intern.Aprecierea controlului intern permite fixarea numărului de controale directe de efectuat si furnizează auditorului indiciile necesare pentru recomandările de ameliorare a procedurilor în cazul detectării punctelor slabe.- Prezentarea controlului intern.Controlul intern este un sistem de organizare si de executare permanentă a procedurilor de supraveghere, anticipare, evaluare, coordonare si asistare a deciziilor de gestiune si management.Câmpul de aplicare a controlului intern este centrat pe sistemele de contabilitate, de producere, interpretare, analiză si stocare a informaţiilor, urmărind evitarea erorilor, a fraudelor, dar si integritatea, materialitatea, costurile, randamentul si eficienţa utilizării resurselor.Câmpul extins cuprinde toate aspectele întreprinderii traduse prin relaţii de echilibru de tip utilizări – resurse, urmărind standardizarea si certificarea calităţii, pentru ameliorarea performanţelor de management.Integrat auditului financiar, sistemul de control intern este un sistem de organizare care administrează proceduri contabile de tratare a informaţiilor, de verificare si certificare a concordanţei si corelaţiilor pentru :1. Control faptic, inventar, verificare si inspecţie materială asupra integrităţii resurselor.2. Prevedere si delegare de autoritate, din partea instanţelor publice, pe baza executării permanente a unei misiuni imperative, - care decurge în mod expres din aplicarea legii, legalitatea faptelor.3. Supraveghere standardizată, testarea si reglarea performanţelor, prin măsurarea calitativă a proceselor în condiţii standard.4. Integrare si interpretare de soluţii si variante prin care conducerea întreprinderii urmăreste ameliorarea performanţelor, utilizează proceduri de administrare eficiente si ia decizii în condiţii de certitudine.Gestiune consistă sub semnul unei organizaţii în realizarea de obiective anticipate, prestabilite – prin combinarea raţională de mijloace, urmărind reducerea riscurilor, controlul costurilor, strategia de dezvoltare durabilă.Controlul intern de gestiune reprezintă ptrocesul unitar, complex si integrat prin care responsabilitatea umană motivată de interese apreciază, demonstrează si argumentează dacă resursele economice sunt obţinute si utilizate cu eficienţă si eficacitate.Teoretic si metodologic sunt recunoscute cel puţin 6 sisteme de control :1. Controlul invizibil – medierea dintre autoritate si responsabilitate – pe baza competenţelor umane si a distribuirii de sarcini – remunerând competiţia si valoarea, sancţionând abateri.

CECCAR - Filiala Constanta pg 13

Page 14: Lucrare de Stagiu Sem 5

- LUCRARE DE STAGIU -SEMESTRUL V – ANUL III – GRUPA 2

2. Control organizaţional – sistemul clasic de evaluare, certificare, coordonare si control prin transmiterea de sarcini si urmărirea rezolvării acestora.3. Control operaţional – bazat pe ierarhie si reţea, urmărind construirea de modele operaţionale ce verifică stări de echilibru, stările unui sistem controlabil ce poate fi adaptat la perioade scurte.4. Control contractual – considerând procesele întreprinderii tranzacţii, drepturi si obligaţii,costuri si avantaje.5. Control informaţional – prelucrarea, stocarea, analiza si interpretarea informaţiilor reconstituie o strategie a dezvoltării.6. Control integrat de gestiune – se bazează pe modelare, strategie, bugete, planning.Din perspectiva controlului definirea unei strategii inserează în acelasi plan acţiunea si decizia prin proceduri adaptate cu roluri operaţionale, care trebuie să argumenteze cine face ce, când, cum, în ce scop.Obiectul aprecierii controlului intern este cu rol dublu :- pe de o parte, fiabilitatea procedurilor conduce auditorul la efectuarea de sondaje directe – controlul direct al conturilor.- Existenţa procedurilor prea puţin fiabile incită la teste de validare exhaustive cu volum mare de lucru.- Ineficacitatea eventuală a procedurilor conduce auditorul la situaţia recomandărilor de ameliorare, cu un cost rezonabil, având ca obiectiv eliminarea tuturor surselor de risc evitabil.- Punerea în lucru de proceduri adecvate contribuie la ameliorarea activităţii si performanţelor si în acelasi timp, pregăteste condiţiile favorabile pentru o viitoare misiune.

D.Controlul conturilor.Controlul direct al conturilor consistă în aplicarea procedurilor de verificare a concordanţei,- control aritmetic, documentar, cronologic, corelaţii, punctaje – între cifrele din conturile anuale si diverse acte, situaţii, registre, balanţe, fise, foi de lucru, acte cumulative, care servesc ca probă justificativă.Norma internaţională IFAC 500.Nu există o normă unică de audit care să indice numărul de controale directe sau teste caree trebuie spuse în lucru pentru o bună sau slabă calitate a procedurilor de control, sau funcţie de pragul de semnificaţie : auditorul trebuie să judece singur criteriile si condiţiile de lucru.

E. Lucrările pentru finalizarea misiunii.Înainte de formularea opinei sale asupra conturilor anuale, auditorul procedează la efectuarea de lucrări ce îi dau posibilitatea să se asigure că a obţinut toate informaţiile necesare.1. Examenul de ansamblu al conturilor anuale.Examenul de ansamblu al conturilor anuale are ca obiect verificarea sistematică a coerenţei dintre cifrele transpuse în raportările financiare, ţinând cont de particularităţile sectorului economic si de mediul economic propriu întreprinderii. Raportările financiare se referă la situaţia patrimoniului, contul de rezultate, situaţia fluxurilor de numerar, situaţia modificărilor capitalului propriu, anexe si note – ca un tot unitar.Examenul de ansamblu presupune verificarea respectării dispoziţiilor legale si reglementare, măsura în care informaţiile divulgate corespund pragului de semnificaţie ( importanţa semnificativă ).2. Evenimente ulterioare închiderii exerciţiului.Expresia “evenimente ulterioare” face referire la evenimentele cu importanţă semnificativă cunoscute sau intervenite ulterior datei de închidere a exerciţiului financiar.Dacă evenimentul are legătură cu o situaţie existentă la închidere, conturile anuale trebuie ajustate.Dacă evenimentul nu are o legătură cu condiţiile existente la data închiderii, atunci bilanţul si contul de rezultate nu trebuie ajustate, dar trebuie divulgate informaţiile necesare pentru ca utilizatorii să beneficieze de o informare pe cât posibil completă.

CECCAR - Filiala Constanta pg 14

Page 15: Lucrare de Stagiu Sem 5

- LUCRARE DE STAGIU -SEMESTRUL V – ANUL III – GRUPA 2

3. Scrisoarea de afirmare.Scrisoarea de afirmare este un document ce recapitulează într-o manieră completă, la sfârsitul lucrărilor de audit, a declaraţiilor conducerii executive, având un dublu rol : a.. În scrisoarea de afirmare, direcţia întreprinderii recunoaste responsabilitatea sa în materie de stabilire a situaţiei conturilor anuale.Norma internaţională IFAC 580 –3 relativă la declaraţiile direcţiei executive ( management reprezentations) indică : auditorul trebuie să se asigure că direcţia executivă ia act de responsabilitatea sa în pregătirea si prezentarea sinceră a situaţiilor financiare, conforme cu referenţialul contabil identificat, care trebuie să aprobe situaţiile financiare astfel stabilite.”b. Auditorul are dreptul legal să utilizeze, atunci când nu are alte mijloace ladispoziţie – declaraţii si note ale direcţiei executive – ca element de colectare a probelor.Norma internaţională IFAC 580 – 4 indică : în măsura în care nu există în mod rezonabil alte elemente probante, suficiente si adecvate, auditorul poate obţine declaraţii scrise ale conducerii ( written representation from management ) asupra tuturor aspectelor semnificative subliniate în situaţiile financiare.Declaraţiile făcute de direcţie nu se pot substitui elementelor probante ce rezultă ca probe evidente din acte, registre si evidenţe – sau care pot fi cerute expres de la terţi.În mod explicit sau implicit, în una din următoarele situaţii auditorul este îndreptăţit să ceară scrisoare de afirmare :1. Direcţia întreprinderii a pus la dispoziţia auditorului ansamblul actelor si registrelor contabile, toate documentele aferente, rapoarte interne, acte de control de gestiune, acte bugetare, contracte, corespondenţă, procese verbale ale sedinţelor executive si AGA - pentru toate aspectele având incidenţă semnificativă asupra conturilor anuale.2. Direcţia întreprinderii nu are cunostinţă despre iregularităţi sau malversaţiuni comise sub semnul entităţii, prin implicarea membrilor direcţiei sau a angajaţilor – cu incidenţă semnificativă asupra securităţii sistemelor de control intern sau asupra legalităţii si obiecctivităţii prezentării conturilor.3. Direcţia întreprinderii nu are cunostinţă despre acte de încălcare a legii, contravenţii si infracţiuni, omisiuni de nerespectare, neaplicare sau încălcare a legii, reglementărilor, clauzelor contractuale, dispoziţiilor si deciziilor interne – cu incidenţă asupra faptelor care pot modifica situaţia conturilor. 4. Direcţia întreprinderii nu are cunostinţă ulterior datei de închidere a conturilor de intervenţia unor evenimente care necesită ajustarea conturilor.

F. Rapoartele de auditAuditul contractual se finalizează cu scrisoare de misiune.Auditul legal se încheie cu 2 rapoarte : raportul general ( consolidat), respective raportul modificat.1. Raportul general.Raportul general trebuie să asigure certificarea regularităţii, a sincerităţii si imaginii fidele a conturilor anuale.Raportul general trebuie întocmit obligatoriu în conformitate cu unul din cele 8 modele anexate Normei internaţionale CNCC 2501 emisă în 1998.Auditorul semnează pentru certificare, ceea ce implică responsabilitatea efectuării misiunii sale în conformitate cu normele profesiei, prin asigurarea rezonabilă a faptului că asupra conturilor anuale nu sunt grevate anomalii semnificative. Raportul cuprinde două părţi semnificative: prima – relativă la exprimarea opiniei asupra conturilor anuale, a doua relativă la justificarea verificărilor specifice si a informaţiilor impuse de lege si de normele de reglementare.

CECCAR - Filiala Constanta pg 15

Page 16: Lucrare de Stagiu Sem 5

- LUCRARE DE STAGIU -SEMESTRUL V – ANUL III – GRUPA 2

Exprimarea opiniei asupra conturilor anuale se poate face: fără rezerve, cu rezerve, respectiv refuz de certificare. Certificarea fără rezerve este rezultatul îndeplinirii misiunii fără obiecţiuni, conturile sunt sincere, semnificative, fidele.Certificarea cu rezerve poate avea 2 cauze : dezacordul si limitarea. Auditorul este în dezacord dacă un fapt economic sau juridic nu este tradus în mod corespunzător în conturile anuale.Limitarea apare atunci când auditorul nu a putut pune în lucru toate diligenţele pe care le-a estimat ca necesare.Refuzul de certificare poate avea trei cauze: dezacordul, limitarea, existenţa de incertitudini grave si multiple cu riscul de a afecta semnificativ imaginea proiectată prin conturile anuale.2. Rapoarte modificate.În cadrul verificării contabile si a sistemului de control intern, auditorul are posibilitatea să descopeere deficienţe care trebuie remediate.Pentru aceasta are obligaţia întocmirii de rapoarte scrise către conducere, care trebuie să-si asume responsabilitatea remedierii adecvate a deficienţelor.Aplicarea recomandărilor are ca efect ameliorarea performanţelor.

3. (50.) Cum testaţi continuitatea activităţii intr-o misiune de audit statutar.

Rezolvare:Auditorul trebuie convins ca entitatea isi va continua activitatea si in viitor. Aceasta implica nu numai evaluarea pozitiei prezente a companiei ci si evaluarea resurselor adecvate pentru a continua activitatea pe o perioada de 12 luni de la data bilantului.Auditorul trebuie sa evalueze gradul de adecvare a mijloacelor prin care administratorii s-au asigurat ca:a) Este adecvat sa adopte principiul continuitatii activitatii la intocmirea situatiilor financiare;sib) Situatiile financiare cuprind prezentarile, daca exista astfel de prezentari, referitoare la continuitatea activitatii, necesare pentru a oferi o imagine fidela.

Auditorul trebuie sa obtina informatii despre administratori si sa examineze informatiile disponibile; si avand in vedere perioada viitoare careia administratorii i-au acordat o atentie deosebita la evaluarea continuitatii activitatii, auditorul trebuie sa stabileasca sis a documenteze gradul de preocupare (daca exista) privind capacitatea clientului de a-si continua activitatea. La stabilirea gradului de preocupare, auditorii trebuie sa aiba in vedere toate informatiile relevante de care au luat cunostinta in timpul auditului.

Procedurile minimale de audit contin proceduri specifice referitoare la continuitatea activitatii astfel:

1. Se obtin prognoze ale fluxurilor de numerar, ale contului de profit si pierdere si ale bilantului (daca exista). Se analizeaza si se documenteaza: – rentabilitatea– evolutia fluxurilor de numerar2. Se consulta directorii si se revizuiesc informatiile obtinute deja in timpul procesului de audit.3. Se analizeaza si se documenteaza factori precum:– comenzi de vanzare /pierderea unor clienti importanti;– probabilitatea ca personalul sa ramana la dispozitia societatii, precum si ca societatea sa continue sa aiba acces la bunuri si servicii necesare desfasurarii activitatii sale;– capacitatea societatii de a se adapta la circumstante noi;

CECCAR - Filiala Constanta pg 16

Page 17: Lucrare de Stagiu Sem 5

- LUCRARE DE STAGIU -SEMESTRUL V – ANUL III – GRUPA 2

– probleme financiare;– perioada pentru care firma a obtinut acces la facilitati financiar-bancare;– cerinte de rambursare a imprumuturilor cu termen fix;– investitii de capital importante, planificate sau anulate;– mijloacele fixe uzate si cele care trebuie inlocuite;– utilizarea finantarii pe termen scurt pentru nevoi pe termen lung;– finantare prin intarzierea platilor catre furnizori si bugetul de stat;– reducerea sau cresterea excesiva a stocurilor;– probleme de lichiditate;– vechimea mijloacelor fixe si probabilitatea necesitatii inlocuirii lor;- contingente si angajamente privind capitalul.4. Dupa analizarea factorilor mai sus mentionati, este principiul contabil al continuitatii activitatii o baza potrivita pentru intocmirea situatiilor financiare?Daca nu: – Mai ofera situatiile financiare o imagine fidela a companiei? (Au facut directorii prezentarile adecvate?)Este necesara intocmirea unui raport de audit cu rezerve sau sunt necesare prezentari suplimentare in raportul de audit? (Dacă da, întocmiţi adăugirile la raportul de audit).5.În revizuirea statutului societăţii în ceea ce priveşte principiului continuităţii activităţii, au luat în considerare directorii o perioadă de un an de la aprobarea situaţiilor financiare?Dacă nu: S-a menţionat aceasta în raportul directorilor?Sunt necesare explicaţii sau prezentări suplimentare în raportul de audit?6.Se analizează confirmările ce trebuie incluse în scrisoarea de confirmare a declaraţiilor.Scrieţi o sinteză a factorilor analizaţi, prezentând judecăţile emise, opinia privind încadrarea societăţii în principiul continuităţii activităţii şi impactul asupra situaţiilor financiare.

GRUPA II - Categoria IV - Evaluarea întreprinderilor

1. (72.) Valoarea patrimonială a întreprinderii (ANC) este de 8.000 mii lei, capacitatea beneficiară este de 1.000 mii lei, rata neutra de plasament (i) este de 11%, iar rata de actualizare (c) este de 25%. Valoarea întreprinderii prin metoda bazată pe goodwill este de:a) 8.800 mii lei;b) 8.600 mii lei;c) 8.480 mii lei .

Rezolvare:Pragul de rentabilitate = ANC * i - 8.000 mii lei * 11% - 880 mii leiRenta de goodwill = Capacitate beneficiara - Prag de rentabilitate = CB - (ANC * i)= 1.000 mii lei - 880 mii lei = 120 mii leiGoodwill = Renta de goodwill / Rata de actualizare = 120 mii lei / 25% = 120 mii lei x 100/25 = 480 mii lei

CECCAR - Filiala Constanta pg 17

Page 18: Lucrare de Stagiu Sem 5

- LUCRARE DE STAGIU -SEMESTRUL V – ANUL III – GRUPA 2

Valoarea patrimoniala = ANC - GW = 8.000 mii lei + 480 mii lei = 8.480 mii lei

Raspuns C

2. (91.) Prezentaţi 3 momente din viata întreprinderii în care este obligatorie evaluarea.

Rezolvare:1. Modificări in mărimea si structura capitalului social2. Modificări in numărul si componenta acţionarilor sau asociaţilor3. Acţiuni juridice cu scop patrimonial (succesiuni, falimente, partaje)

3. (110.) Determinaţi activul net corijat al unei întreprinderi, prin ambele metode, cunoscând următoarele elemente din bilanţul economic al acesteia: casa 10.000; banca 150.000; cheltuieli de înfiinţare 15.000; clădiri 200.000; echipamente 250.000; stocuri 300.000; furnizori 400.000; creditori 80.000; împrumuturi bancare t.l. 200.000; capital social 100.000; rezerve 10.000; venituri anticipate 80.000; profit 55.000.

Rezolvare:

Prin Metoda aditiva1 Capitaluri proprii (2+3) 110.0002 capital social 100.0003 rezerve 10.0004 profit 55.0005 cheltuieli de înfiinţare 15.000

ANC (1+4-5) 150.000

Prin Metoda substractiva1 Clădiri 200.0002 Echipamente 250.0003 Stocuri 300.0004 Casa 10.0005 Banca 150.0006 Total active (1+2+3+4+5) 910.0007 Furnizori 400.0008 Creditori 80.0009 împrumuturi bancare 200.00010 Venituri anticipate 80.00011 Obligatii (7+8+9+10) 760.000

ANC (6-11) 150.000

Raspuns ANC = 150.000

CECCAR - Filiala Constanta pg 18

Page 19: Lucrare de Stagiu Sem 5

- LUCRARE DE STAGIU -SEMESTRUL V – ANUL III – GRUPA 2

GRUPA II - Categoria V – Fuziuni si divizari de intreprinderi

1. (113.) Societatea Comercială "A" absoarbe Societatea Comercială "B" preluând întreaga avere a acesteia. Capitalul social al societăţii "B", în funcţie de valoarea nominală a acţiunilor, se ridică la 50.000 u.m.n. Cu ocazia negocierilor dintre cele două societăţi se preiau următoarele elemente:- utilaje în valoare de 30.000 u.m.n- materii prime în valoare de 2.000 u.m.n- mărfuri în valoare de 20.000 u.m.nPrimele rezultate cu ocazia fuziunii se transferă la rezerve.

Rezolvare:Bilant pentru societatea BA PUtilaj-213 = 30.000 capital social = 50.000Materii prime = 2.000Marfa = 20.000Total 52.000 50.000

CECCAR - Filiala Constanta pg 19

Page 20: Lucrare de Stagiu Sem 5

- LUCRARE DE STAGIU -SEMESTRUL V – ANUL III – GRUPA 2

Prima de fuziune = 52.000 – 50.000 = 2.000Se preia la societatea A% = 456 52.000213 30.000300 2.000371 20.000Inregistrarea capitalului456 = 1012 50.000Constituirea primei456 = 1042 2.000Transferul la rezerve104 = 106 2.000

GRUPA II - Categoria X- Organizarea auditului si controlul intern al intreprinderii1. (10.) Intocmiţi un Plan de audit intern multianual (trei ani) la o societate comerciala din domeniul productiei textile.

Rezolvare

Nr. ctr

Tip de activitate Departamente Perioada verificata Perioada verificarii Echipa

1 Verificarea resurselor umane si a cheltuielilor salariale

- personal- financiar

01.01-30.06.200N01.01-30.06.200N+101.01-30.06.200N+2

15.07-15.08.200N15.07-15.08.200N+115.07-15.08.200N+2

2 auditori

2. Verificarea contractelor de achizitie de materii prime si a furnizorilor

- juridic- marketing- aprovizionare- contabilitate

01-31.12.200N01-31.12.200N+2

30.03-30.06.200N+130.03-30.06.200N+3

3 auditori

3. Verificarea politicilor contabile

- contabilitate- financiar

200N+1200N+2

01.10-30.11 200N01.10-30.11 200N+1

1 auditor

CECCAR - Filiala Constanta pg 20

Page 21: Lucrare de Stagiu Sem 5

- LUCRARE DE STAGIU -SEMESTRUL V – ANUL III – GRUPA 2

4. Verificarea contractelor de export si a incasarilor cu stabilirea castiguri/pierdere din diferente de curs

- juridic- vanzari- contabil- financiar

200N200N+1200N+2

30.04-30.05.200N+130.04-30.05.200N+230.04.30.05.200N+3

2 auditori

5. Verificarea consumului de energie electrica si a costurilor aferente

- mecano-energetic- contabilitate - gestiune- financiar

01.10-31.12.200N01.10-31.12.N+101.10-31.12.N+2

05.01-25.01.200N+105.01-25.01.200N+205.01.25.01.200N+3

1auditor

6. Participarea la inventarierea anuala a patrimoniului

- 6 gestiuni- administrativ- contabilitate

200N200N+1200N+2

01-30.11.200N01-30.11.200N+101-30.11.200N+2

3 auditori

7. Verificare si certificarea situatiilor financiare anuale

- contabilitate- planificare

200N200N+1200N+2

01.01-30.03.200N+101.01-31.03.200N+201.01-31.03.200N+3

3 auditori

8. Verificare litigiilor si a cheltuielilor aferente acestor litigii

- juridic- contabilitate

200N200N+1200N+2

10-25.02.200N+110.25.02.200N+210-25.02.200N+3

1 auditor

GRUPA III - Categoria III - Expertize contabile

1. (7.) Ce conţine dosarul expertului contabil privind documentarea în expertiza contabilă?

Rezolvare:Dosarul de lucru al expertului contabil in ce priveste documentarea expertizelor contabile, trebuie sa cuprinda , dupa caz:- incheierea de sedinta (in cauzele civile) Ordonanta de numire(in cauzele penale) sau contractul de prestari servicii pentru expertizele extrajudiciare- raportul de expertiza contabila judiciara, exemplarul care ramane expertului pentru justificarea indeplinirii misiunii- eventualele corespondente, raspunsuri la intrebari sau suplimente de expertiza contabila solicitate de organelle in drept care au dispus proba cu expertiza contabila judiciara- note personale ale expertului contabil, fundamentarea bugetului de timp alocat pentru executarea expertizei decontul de cheltuieli ocazionat pentru plata lui de catre beneficiarii expertizei

2. 17. Care sunt principiile deontologice după care se ghidează expertul contabil în efectuarea expertizelor contabile judiciare şi extrajudiciare?

Rezolvare:Principiile fundamentale sunt:- IntegritateaUn profesionist contabil trebuie sa fie sincer si corect in realizarea serviciilor profesionale.

CECCAR - Filiala Constanta pg 21

Page 22: Lucrare de Stagiu Sem 5

- LUCRARE DE STAGIU -SEMESTRUL V – ANUL III – GRUPA 2

- Obiectivitatea Profesionistul contabil trebuie sä fie impartial si nu trebuie sä admita prejudecati sau abateri, conflicte de interese sau influentarea sa de cätre altii in privinta incälcärii obiectivitatii.- Competenta profesionala si bunavointaProfesionistul contabil trebuie sä indeplineasca serviciile profesionale cu bunavointa, competenta, asiduitate si are datoria permanenta de a-si mentne cunostintele profesionale si aptitudinile la nivelul cerut pentru a se asigura ca un client sau un patron este beneficiarul unui serviciu profesional competent, bazat pe ultimele evolutii din domeniul practicii, legislaiei si tehnicii.- ConfidentialitateaProfesionistul contiabil trebuie sa respecte confidentialitatea informatiilor dobândite in timpul indeplinirii serviciilor profesionale si nu trebuie sä utilizeze sau sä divulge aceste informatii fără autorizare clara si expresa sau numai dacä exista un drept legal sau profesional sau datoria de a face acest lucru.- Profesionalism - Comportamentul profesionalProfesionistul contabil trebuie sä actioneze intr-o manierä conformä cu buna reputatie a profesiei si sä se abtina de la orice comportament care ar putea discredita profesia. Ob1igatia de a se abtine de la orice activitate care ar discredita profesia ceea ce presupune existenta unor responsabilitati ale profesionistului contabil fata de clienti, fata de terti, de alti membri ai profesiei contabile, de angajati si colaboratori, de patroni, si fata de publicul larg.- Respectarea normelor tehnice si profesionaleUn profesionist contabil trebuie sä-si indeplineasca sarcinile profesionale in conformitate cu normele tehnice si profesionale relevante. Profesionistii contabili au datoria de a executa cu grija si abilitate instructiunile clientului sau patronului in mäsura in care sunt compatibile cu cerintele de integritate, obiectivitate si, în cazul liber profesionitilor contabili, cu independenta . In plus, ei trebuie sa se conformeze normelor profesionale si tehnice emise de: - IFAC (de ex. Standardele Intemationale de Audit) - Consiliul pentru Standarde Internationale de Contabilitate - Ministerul Finantelor Publice - C.E.C.C.A.R. si Camera Auditorilor Financiari- Legislatia relevantă

3. (24.) Cum se menţine calitatea de expert contabil şi calitatea de contabil autorizat?

Raspuns: Calitatea de expert contabil si de contabil autorizat se obtine prin inscrierea in tabloul expertilor contabili si al contabililor autorizati al CECCAR si se poate pierde in urmatoarele conditii:(a) Neplata cotizatiei profesionale sau/si a celorlalte obligatii banesti, la termenele stabilite, in cursul unui an calendaristic.Conduce la : Suspendarea dreptului de exercitare a profesiei pâna la plata efectiva, dar nu mai putin de 3 luni si nici mai mult de un an.b) Condamnarea definitivä pentru savarsirea unei infractiuni care, potrivit legii, interzice dreptul de gestiune si de administrare a societatilor comerciale.Conduce la : Interdictia dreptului de exercitare a profesiei.c) Incalcarea, cu intentie, prin actiune sau omisiune, a normelor de lucru elaborate de Corp privind exercitarea profesiei, daca fapta a avut ca unnare producerea unei prejudiciu moral sau material. Conduce la : Interdictia dreptului de exercitare a profesiei.:d) Practicarea profesiei de expert contabil sau contabil autorizat fara viza anuala pentru exercitarea profesiei, legal acordataConduce la : Interdictia dreptului de exercitare a profesiei.

CECCAR - Filiala Constanta pg 22

Page 23: Lucrare de Stagiu Sem 5

- LUCRARE DE STAGIU -SEMESTRUL V – ANUL III – GRUPA 2

GRUPA III - Categoria VII - Studii de fezabilitate

1. (39.) Un proiect investiţional, cu o valoare totală a investiţiei de 15.000 lei şi cu o rată de actualizare de 20% prezintă următoarea structură a fluxurilor de numerar:

An Cost investiţie Costuri de exploatare

Total cost Total încasări

0 15,000 15,0001 6,420 6,420 9,4402 6,620 6,620 9,6403 7,500 7,500 10,7004 6,500 6,500 11,7005 8,500 8,500 22,700Total 11,445 35,540 50,540 64,180

Rezolvare: Varianta 1An Cost

investitieCosturi de exploatare

Total cost Total incasari

Cash Flow

0 15,000 15,000 -15,0001 6,420 6,420 9,440 3,0202 6,620 6,620 9,640 3,0203 7,500 7,500 10,700 3,2004 6,500 6,500 11,700 5,2005 8,500 8,500 22,700 14,200Total 11,445 35,540 50,540 64,180 28,640

CECCAR - Filiala Constanta pg 23

Page 24: Lucrare de Stagiu Sem 5

- LUCRARE DE STAGIU -SEMESTRUL V – ANUL III – GRUPA 2

Termen de recuperare a investitiei (Cash flow mediu anual) = Investitia / CFCF = CF0+CF1+CF2+CF3+CF4+CF5

CF = (-15.000+3020+3020+3200+5200+14800) / 6 = 13.640/6 = 2.273Termen de recuperare a investitiei = 15.000/2.273 = 7 ani

Varianta 2 – Sa aflam valoarea actualizata (20%)An Total cost

actualTotal incasari actualizate

01 5.348 7.8632 4.596 6.6943 4.340 6.1924 3.134 5.6425 3.423 9.141Total 20.841 35.532

VAN = -I + ΣCF1/(1+r)n + Valoarea reziduala/(1+r)n= 4281r = rata de actualizaren = durata de viata a proiectuluiVAN >0 – se accepta investitia respectiva;VAN = 0 – investitia se respinge din motive de prudenta;VAN < 0 – investitia se respinge.

CECCAR - Filiala Constanta pg 24

Page 25: Lucrare de Stagiu Sem 5

- LUCRARE DE STAGIU -SEMESTRUL V – ANUL III – GRUPA 2

GRUPA III - Categoria VIII - Analiza-diagnostic a intreprinderii1. 21. Să se calculeze marja comercială şi valoarea adăugată generate de societatea X despre care se cunosc informaţiile financiare din tabelul de mai jos şi să se analizeze repartiţia valorii adăugate pe destinaţii.Indicator u.m.Venituri din vânzarea mărfurilor 2.000Producţia vândută 30.000Producţia stocată 1.000Cheltuieli cu materii prime 10.000Costul mărfurilor vândute 1.200Cheltuieli salariale 7.000Cheltuieli cu amortizarea 3.000Cheltuieli cu chirii 1.500Cheltuieli cu dobânzi 1.400Impozit pe profit 1.000

Rezolvare :Marja comerciala = Venit – Costul mărfurilor vândute = 2000-1200 = 800Marja comerciala = 800 / 2000 * 100 = 40%

Valoarea adaugata = Marja comerciala + Producţia exercitiului – Cheltuielile exercitiului = 800+31.00-22.900 = 8.900

Producţia exercitiului = Producţia vândută + Producţia stocată + Venituri din imobilizari productie proprie = 30.000+1.000=31.000

Cheltuielile exercitiului = Cheltuieli cu materii prime+Cheltuieli salariale+Cheltuieli cu amortizarea+Cheltuieli cu chirii+Cheltuieli cu dobânzi = 10.000+7.000+3.000+1.500+1.400=22.900

CECCAR - Filiala Constanta pg 25

Page 26: Lucrare de Stagiu Sem 5

- LUCRARE DE STAGIU -SEMESTRUL V – ANUL III – GRUPA 2

GRUPA IV - Categoria VI - Administrarea si lichidarea intreprinderilor

1. 4. Situaţia elementelor de activ şi pasiv la societatea „X" conform bilaţului întocmit pe baza datelor din contabilitate, date care au fost puse de acord cu rezultatele inventarierii, se prezintă astfel:Clădiri 20.000.000 leiAmortizarea clădirilor 12.000.000 leiMaterii prime 2.000.000 leiAjustări pentru deprecierea materiilor prime 400.000 lei Clienţi 2.500.000 lei Clienţi incerţi 500.000 leiAjustări pentru deprecierea creanţelor clienţi 200.000 leiConturi la bănci 600.000 leiFurnizori de imobilizări 6.000.000 leiProvizioane pentru riscuri şi cheltuieli 1.000.000 leiCapital subscris vărsat 5.000.000 leiRezerve 1.000.000 leiOperaţiunile de lichidare efectuate de lichidator se prezintă dupa cum urmează:a) Clădirile au fost vândute cu 9.000.000 lei;b) Materiile prime au fost vândute cu 1.440.000 lei; c) Clienţii incerţi sunt în sumă de 500.000 lei, din care se încasează 240.000 lei, iar pentru încasarea înainte de termen a clienţilor cerţi s-au acordat sconturi în sumă de 50.000 lei;d) Pentru plata înainte de termen a datoriilor către furnizori, aceştia au acordat sconturi în sumă de 200.000 lei;e) Cheltuielile efectuate cu lichidarea societăţii sunt în sumă de 520.000 lei;Sa se întocmească bilanţul înainte de efectuarea partajului.

Raspuns:Bilantul inainte de efectuarea partajuluiNr. Rd. SoldB. ACTIVE CIRCULANTE 08 IV. CASA SI CONTURI LA BANCI 09 7.184.400ACTIVE CIRCULANTE – TOTAL (rd 05 la 08) 7.184.400D. DATORII CE TREBUIE PLATITE INTR-O PERIOADA DE PANA LA UN AN

11 0

CECCAR - Filiala Constanta pg 26

Page 27: Lucrare de Stagiu Sem 5

- LUCRARE DE STAGIU -SEMESTRUL V – ANUL III – GRUPA 2

E. ACTIVE CIRCULANTE NETE, RESPECTIV DATORII CURENTE NETE ( rd 09+10-11-18)

12 7.184.400

F. TOTAL ACTIVE MINUS DATORII CURENTE NETE (rd 4+12-17)

13 7.184.400

J. CAPITAL SI REZERVEJ. CAPITAL SI REZERVE 19 5.000.000I. CAPITAL (rd 20 la 22), din care: 20Capital subscris varsat (1012) 21 5.000.000V REZERVE ( ct 1061) 26 1.000.000VI REZULTATUL EXERC FINANCIAR( ct 121) sold C 29 1.184.400TOTAL CAPITALUIRI PROPRII(rd 19+23+24-25+26+27-28+29-30-31)

32 7.184.400

TOTAL CAPITALURI (rd. 32+33) 34 7.184.400

a) Valorificarea imobilizarilor corporale:1. Vanzarea cladirilor 461 = % 11.160.0007583 9.000.0004427 2.160.0002. Incasarea contravalorii cladirilor vandute 5121 = 461 11.160.0003. Scaderea din evidenta a cladirilor vandute % = 212 20.000.000281 12.000.0006583 8.000.0004 Inchiderea contului 7583 7583 = 121 9.000.0005 Inchiderea contului 6583 121 = 6583 8.000.000b) Valorificarea stocurilor:1 Vanzarea materiilor prime 411 = % 1.785.600707 1.440.0004427 345.6002. Trecerea la marfuri a meteriilor prime si scaderea din gestiune a marfurilor vandute371 = 301 2.000.000607 = 371 2.000.0003. Anularea provizionului 391 = 7814 400.0004 Inchiderea contului 607 121 = 607 2.000.0005 Inchiderea conturilor 707 si 7814 % = 121 1.840.000707 1.440.0007814 400.0005. Incasarea contravalorii materiilor prime vandute 5121 = 411 1.785.600c) Incasarea creantelor1. Incasarea partiala de la clientii incerti 5121 = 4118 240.000CECCAR - Filiala Constanta pg 27

Page 28: Lucrare de Stagiu Sem 5

- LUCRARE DE STAGIU -SEMESTRUL V – ANUL III – GRUPA 2

2. Trecerea pe cheltuieli a clientilor incerti neincasati 6588 = 4118 260.0003. Anularea provizioanelor 491 = 7814 200.0004. Incasarea clientilor certi 5121 = 411 2.450.0005. Acordarea sconturilor 667 = 411 50.0006. Inchiderea conturilor 667 si 6588 121 = % 310.000 667 50.000 6588 260.0007. Inchiderea contului 7814 7814 = 121 200.000d) Plata datoriilor1. Plata furnizorilor de imobilizari 404 = 5121 5.800.0002. Scont primit404 = 767 200.0003. Inchiderea contului 767 767 = 121 200.000e) Cheltuieli de lichidare1. Cheltuieli efectuate 628 = 5121 520.0002. Inchiderea contului 628 121 = 628 520.000f) Anularea provizioanelor pt riscuri si cheltuieli1. Anularea provizioanelor 151 = 7812 1.000.0002. Inchiderea contului 7812 7812 = 121 1.000.000g) Regularizare TVA / TVA de plata 4427 = 4423 2.505.600 Plata TVA 4423 = 5121 2.505.600h) Impozitul pe profit pt profitul din lichidare 121 8.000.000 9.000.0002.000.000 1.840.000 310.000 200.000 520.000 200.000 1.000.000 10.830.000 12.240.000

1.410.000Calcularea, retinerea si virarea impozitului pe profit si a impozitului pe dividende in urma actiunii de dizolvare / lichidare (1.410.000 *16%) =225.6001 Impozitul pe profit datorat 691 = 441 225.600 2 Inchiderea contului 691 121 = 691 225.600

CECCAR - Filiala Constanta pg 28

Page 29: Lucrare de Stagiu Sem 5

- LUCRARE DE STAGIU -SEMESTRUL V – ANUL III – GRUPA 2

3. Virarea impozitului pe profit 441 = 5121 225.600

GRUPA V - Categoria IX- Consultanta fiscala acordata contribuabililor

1. Problema 1. O persoană deţine în Alba lulia un apartament construit în anul 1983, având o suprafaţă utilă de 66,34 mp şi situat într-un bloc de locuinţe cu 4 etaje, 19 apartamente şi fără lift (zona C). Să se calculeze impozitul datorat de respectivul contribuabil la bugetul local.

Rezolvare:Suprafaţa construita : 66,34 x 1,2 = 79 mpValoarea impozabila cf. HG 956/2009 = 806 lei/mpVaioarea impozabila a apartamentului = 66.34 mp x 1,2 x 806 lei/mp = 63.674 !eiCorecţie pt. rang localitate/zona C = 2,2 - 0,1 = 2,1Valoarea impozabila ajustata cf. coeficient corecţie: 63.674 lei x2,10 = 133.715 leiCota de impozitare = 0,1 %impozitul pe clădire = 133.715 lei x 0,1% = 134 lei.

2. (2.) Angajatul Stancu Vlad, cu soţia si 4 copii in intretinere, a obţinut următoarele venituri in luna mai: salariu brut de încadrare 2.400 lei, salariu realizat 2.200 lei, tichete de masa 15 zile *9 lei/zi, ajutor deces 500 lei, concediu de odihna 600 lei, abonament fitness 100 lei. Cota de de contribuţie la fondul de risc se considera 0,5%. Se cer calculele şi înregistrările contabile aferente.

Rezolvare:a) Calculul contribuţii asiguratCAS ( 2.200 + 600 ) x 10,5% = 294 leiCASS ( 2.200 + 600 ) x 5,5% = 154 leiFd. şomaj ( 2.200 + 600 ) x 0,5% = 14 lei

Contribuţii datorate de angajatorCAS 2.800 x 20,8% = 582 leiCASS 2.800 x 5,2% = 145 leiFd. şomaj 2.800 x 0,5% = 14 leiFd de risc si accident 2.800.x 0,5% = 14 leiFd. concedii medicale 2.800.x 0,85% = 24 lei;Fd. garantare salarii 2.800;x 0,25% = 7 lei;Se determina impozitul pe venit:(( 2.200 + 600 + 135 + 100 ) – ( 294 + 154 + 14 ) – 0 ) x 16% = 411 lei

Se determina salariul net:( 2.200 + 600 + 135 + 500 + 100 ) – ( 294 + 154 + 14 + 411) = 2.662 lei

La calcului impozitului pe venit trebuie scăzuta deducerea personala, dar având venitul brut mai mare de 3.000 lei, aceasta are valoarea 0.

CECCAR - Filiala Constanta pg 29

Page 30: Lucrare de Stagiu Sem 5

- LUCRARE DE STAGIU -SEMESTRUL V – ANUL III – GRUPA 2

Înregistrări contabile:

a) 641 = 421 3400 lei

b) 642 = 5328 153 lei

c) 421 = % 873 lei

4312 294 lei

4314 154 lei

4372 14 lei

444 411 iei

d) 6451 = 4311 582 lei

e) 6452 = 4371 14 lei

0 6453 = 4313 145 lei

9) 635 = 447.01 7 lei

h) 635 = 447.02 14 lei

i) 635 = 447.03 24 lei

.

CECCAR - Filiala Constanta pg 30


Recommended