Capitolul 1 - Introducere1.1 Introducere privind sistemul impozitelor...............................................................1 1.2 Impozitul pe veniturilor persoanelor fizice din tarile din Uniunea Europeana si n tarile care adera la Uniunea Europeana.............................................................5 1.3 Raportarea sistemului fiscal din strainatate la regimul fiscal din Romnia..........12

Capitolul 2 - Impozitul pe venitul persoanelor fizice din Romnia.................14

2.1 Impozitul pe venit in contextul reformei fiscale din Romnia..............................16 2.2 Contribuabilii impozitului pe venit......................................................................18 2.3 Sfera de cupridere a impozitului pe venit ............................................................19 2.3.2 Venituri supuse impozitarii.....................................................................20 2.3.2 Venituri neimpozabile.............................................................................21 2.4 Perioada de impozitare si cotele de impunere.......................................................23 2.5 Reguli comune pentru categoria de venituri supuse impozitarii........................25

2.5.1 Venit net si venitul brut..........................................................................25 2.5.2 Deducerile personale de baza si deducerile personale suplimentare.....26 2.5.3 Obligatiile, sanctiunile si drepturile platitorilor impozitului pe venit....26

Capitolul 3 - Determinarea impozitului pe veniturile persoanelor fizice.........333.1 Veniturile din activitati independente...................................................................33 3.1.1 Definirea veniturilor din activitati independente....................................33 3.1.2 Determinarea si impunerea lor................................................................36 3.1.3 Studiu de caz...........................................................................................46 3.2 Veniturile din salarii.............................................................................................49 3.2.1 Definirea veniturilor din salarii..............................................................49 3.2.2 Determinarea si impunerea lor...............................................................55 3.2.3 Obligatiile platitorilor de salarii si de catre organul fiscal....................64 3.2.4 Studiu de caz..........................................................................................68 3..3 Veniturile din cedarea folosintei bunurilor.........................................................70 1

3.3.1 Definirea veniturile din cedarea folosintei bunurilor.............................71 3.3.2 Metoda de impunere...............................................................................72 3.3.3 Studiu de caz...........................................................................................75 3.4 Veniturile din investitii.......................................................................................76 3.4.1 Prezentarea si definirea lor......................................................................76 3.4.2 Metoda de impunere a veniturilor din investitii ......79 3.4.3 Studiu de caz...........................................................................................81 3.5 Veniturile din premii si din jocuri de noroc..........................................................83 3.5.1 Definirea veniturile din premii si din jocuri de noroc..............................83 3.5.2 Retinerea impozitului din veniturile din premii si jocuri de noroc..........84 3.5.3 Studiu de caz...........................................................................................84 3.6 Veniturile din pensii.............................................................................................86 3. 6.1 Prezentare veniturilor din pensii.............................................................86 3.6.2 Stabilirea si retinerea impozitului din veniturile din pensii...................87 3.6.3 Studiu de caz...........................................................................................87 3.7 Veniturile din activitati agricole..........................................................................88 3.7.1 Definirea veniturilor din activitati agricole...................................... .......88 3.7.2 Stabilirea si determinarea impozitului din activitati agricole..................89 3.8 Alte venituri supuse impozitarii......................................................................... 89 3.8.1 Definirea acestor venituri........................................................................ 89 3.8.2 Calculul si plata impozitului aferent acestor venituri.......................... 90 3.9 Impozitarea asociatilor fara personalitate juridica............................................. 92 3.10 Aspecte fiscale internationale.............................................................................95

Capitolul 4 - Impozitul pe venitul unei persoane fizice n cotextul introducerii cotei unice de impozitare.....................................................................................994.1 Situatia ncasarilor la bugetul de stat a impozitelor din venitul persoanelor fizice naintea introducerii cotei unice de impozitare....................................................99 4.2 Analiza impactului produs de introducerea cotei unice de impunere si eliminarea tuturor facilitatilor fiscale . 104 4.3 Concluzii............................................................................................................112

Bibliografie2

Capitolul 11.1 Introducere Impozitele sunt o forma de prelevare a unei parti din veniturile si/sau averea persoanelor fizice si juridice la dispozitia statului in vederea acoperirii cheltuielilor publice. Aceasta prelevare se face n mod obligatoriu ,cu titlu definitiv (nerambursabil si fara contraprestatie)1. Caracterul obligatoriu al impozitelor trebuie nteles n sensul ca plata acestora catre stat este o sarcina impusa tuturor persoanelor fizice si/sau juridice care realizeaza venit dintr-o anumita sursa sau poseda un anumit gen de avere pentru care, conform, legii datoreaza impozit. Rolul cel mai important al impozitelor se manifeste pe plan financiar ,deoarece acestea constituie mijlocul principal de procurare a resurselor financiare necesare pentru acoperirea cheltuielilor publice . Astfel n tarile dezvoltate , impozitele , taxele si contributiile procura opt, noua zecimi din totalul resurselor financiare publice . n cadrul tarilor aflate n dezvoltare, ponderea impozitelor si taxelor n totalul resurselor financiare publice nregistreaza diferentieri importante , variind ntre cinci si noua zecimi. Referindu-se la rolul impozitelor , economistul francez , Pierre Lalumire, arata ca impozitele pot fi folosite pentru a ncuraja (sub forma exonerarii) sau pentru a descuraja(pe calea suprataxarii) o anumita activitate economica si astfel , fara sa nceteze de a fi un mijloc de acoperire a cheltuielilor publice , impozitul a devenit un mijloc de intervetie in domeniul economic si social.2 n practica fiscala se ntlneste o diversitate de impozite care se deosebesc nu numai ca forma , ci si n ceea ce priveste continutul lor . Dupa trasaturile de fond si forma , impozitele pot fi grupate n : ? impozite directe care au caracteristica principala ca se stabilesc nominal n sarcina unor persoane fizice sau juridice , n functie de veniturile sau averea acestora , pe baza cotelor de impozit prevazute n lege n categoria acestora incluzndu-se: impozitul pe profit,impozitul pe veniturile din salarii , activitati independente , cedarea folosintei bunurilor, dividende si dobnzi , din activitasi agricole , impozitul pe cladiri , taxa asupra mijloacelor de transport, impozitul si taxa pa teren.,etc.

1 2

Tatiana Mosteanu, Sorin Dinu, Reforma sistemului fiscal n Romnia, 1999; Iulian Vacarel si colectivul ,Finante Publice, 2003

3

? impozitele indirecte sunt suportate , n general , de consumatorul final prin intermediul preturilor produselor si tarifelor lucrarilor si serviciilor. Pot fi enumerate,ca fiind imporatante: taxa pe valoarea adaugata, accizele, taxele vamale, impozitul pe spectacole etc. Impozitele directe pot fi grupate , la rndul lor, n: ? impozite reale (impozite pe produs sau obiective ) ce se stabilesc n legatura cu anumite obiecte materiale (pamntul, cladirile, fabricile, magazinele) facndu-se abstractie de situatia personala a subiectului impozitului. ? impozite personale se aseaza asupra veniturilor sau averii, n stnsa legatura cu situatia personala a subiectului impozitului, motiv pentru care sunt cunoscute si sub numele de impozite subiective. Ele se ntlnesc sub forma impozitelor pe venit si, respectiv, a impozitelor pe avere. Trecerea de la impozitele de tip real la cele de tip personal s-a facut treptat,astfel ,ca n unele tari aceasta s-a realizat n cea de-a doua jumatate a secolului al XIX-lea, iar n altele , n primele decenii ale secolului al XX-lea. Printre cauzele care au dus la nlocuirea impunerii reale cu impunerea personala este de mentionat , n primul rnd, ca la nceputurile epocii moderne,muncitorii fiind lipsiti de proprietati funciare,cladiri sau capitaluri mobiliare , nu puteau fi supusi la plata impozitelor reale si suportau cu greu presiunea impozitelor indirecte care le afecta puterea de cumparare, iar statul a actionat pentru cuprinderea in sistemul de impunere directa si a muncitorilor si functionarilor care realizau venituri din munca sub forma salariului; n al doilea rnd , trecerea la impozitele personale a devenit o necesitate, deoarece impozitele indirecte erau tot mai apasatoare pentru cei cu venituri mici, iar impozitele reale reprezentau o serie de carente si , ca atare, se simtea nevoia introducerii unui sistem de impozite care sa elimine neajunsurile semanalate anterior si sa asigure impunerea progresiva a veniturilor sau averii, introducerea minimului neimpozabil si acordarea unor nlesniri contribuabililor cu familii numeroase.1 Impozitul pe venit a fost introdus pentru prima data n Marea Britanie, spre sfrsitul secolului al X VIII-lea. n preajma primului razboi mondial au mai introdus acest impozit si alte tari cum ar fi: SUA, Japonia, Germania, Franta, Olanda, Belgia. Introducerea impozitului pe venit a nascut numeroase discutii referitoare la diferentele dintre impozitul pe venit care globalizeaza toate sursele de venit si impozitul cedular care impoziteaza veniturile pe fiecare sursa de venit.1

Ioan Condor, Drept fiscal si financiar, 1996

4

S-ar putea spune ca existenta unui impozit pe venit ideal ar necesita o baza ct mai larga de impozitare, deduceri personale de baza suficient de mari astfel nct sa se excluda contribuabilii cu venituri mici de la impunere, asigurndu-se astfel o impunere progresiva n functie de marimea venitului.

1.2 Impozitul pe veniturilor persoanelor fizice din tarile din Uniunea Europeana si n tarile care adera la Uniunea Europeana

n toate tarile Uniunii Europene, statul percepe un impozit pe venitul persoanelor fizice, iar structura fundamentala a sistemului de impunere a veniturilor persoanelor fizice este practic asemanatoare n toate tarile Uniunii Europene, diferentele aparnd n cazul cotelor de impunere care reprezinta procentajele aplicate la sumele impozabile; sumele

obtinute de contribuabili se ncadreaza n transele de venit stabilite prin lege si n functie de transa n care se ncadreaza, veniturile respective se impoziteaza cu o anumita cota de impunere. Veniturile impozabile se obtin prin deducerea unei sume fixe numita "deducere de baza", din venitul net obtinut de contribuabil. Deducerea poate lua diferite forme. Astfel, n unele tari, aceasta deducere se poate prezenta sub forma impozitarii primei transe de venit cu cota 0%, iar n altele se acorda o reducere a obligatiei fiscale prin "credit al impozitului de baza", adica din impozitul calculat si datorat se deduce o suma fixa, egala pentru toti contribuabilii 1. Totusi, n cele mai multe tari, se practica deducerea personala de baza, care reprezinta o suma fixa care reduce baza de impozitare a fiecarui contribuabil. Cu exceptia Germaniei care aplica formule fiscale diferite, veniturile care depasesc pragul deducerilor sau care nu sunt impozitate cu cota 0%, sunt repartizate pe transe de venit. Numarul transelor de venit variaza de la tara la tara: n Suedia venitul se impoziteaza ntr-o singura transa, n Islanda si Irlanda n doua transe, n Franta n sapte transe, n timp ce n Luxemburg, Mexic, Spania si Elvetia venitul se impoziteaza n opt transe2. n cadrul unei transe, veniturile sunt impozitate la aceeasi cota de impunere, cota care creste de la o transa la alta. Se obtine astfel un impozit progresiv.

1 2

Iulian Vacarel si colectivul ,Finante Publice, 2003 Tax policy in the European Union, European Commission, 2004

5

n unele tari, valoarea deducerilor personale sau marimea transei care se impoziteaza cu cota 0%, creste pe masura ce se trece la o transa de impunere mai ridicata. Acesta este cazul Marii Britanii, n care, impunerea se desfasoara pe patru categorii de venituri:

Transe de venit lunar

Cote de impunere CATEGORIA I

Venit n $

Pna la 4.300 4.301-27.100 Peste 27.100

20% 23% 40%

8000$ 8000-50400$ Peste 50400$ 7803$

Deducerea personala este de 4195. CATEGORIA II Pna la 1.500 1501-28.000 Peste 28.000 10% 22% 40%

2790$ 2792-52080$ Peste 52080$ 8062$

Deducerea personala este de 4.335. CATEGORIA III Pna la 1.520 1.521-28.400 Peste 28.400 10% 22% 40%

2828$ 2829-52824$ Peste 52824$ 8151$

Deducerea personala este de 4385 CATEGORIA IV Pna la 1.880 1.880-29.400 Peste 29.400 10% 22% 40%

3497$ 3497-54684$ Peste 54684$ 8097$

Deducerea personala este de 4.535. (S-a calculat pentru un curs valutar 11 = 1,86$2)

Deducerile personale n cresc Marea Britanie si pe categorii de vrsta a contribuabililor, respectiv pentru persoanele cuprinse ntre 65- 74 de ani si apoi pentru persoanele ce depasesc 75 de ani, diferentieri la nivelul deducerilor personale facndu-se si pentru persoanele nevazatoare sau pentru vaduve.

1 2

- lira sterlina $ - dolar american

6

Spre deosebire de sistemul deducerilor personale, sistemul bazat pe credite pentru impozit nu tine seama de nivelul venitului contribuabilului. Un astfel de sistem este utilizat n tari ca: Austria, Canada, Ungaria, Islanda, Italia, Mexic, Noua Zeelanda, Polonia, Portugalia. Gradul de progresivitate al unui barem de cote creeaza dependenta fata de dimensiunile transelor de impunere si a cotelor marginale aplicate pe venitul fiecarei transe. Att nivelul transelor de impunere, ct si al cotelor marginale variaza de la o tara la alta, reflectnd diferite moduri n care statele realizeaza o repartitie echitabila a obligatiei fiscale. Cotele maxime de impunere a veniturilor prelevate de stat sunt de : 25% n Suedia, 33% n Noua Zeelanda, 40% n Portugalia, 45% n Italia, 50% n Austria , 55% n Belgia si de 60% n Tarile de Jos. n Irlanda si Noua Zeelanda, contribuabilii al caror nivel de venit corespunde venitului mediu pe economie, sunt asimilati la cote maxime, respectiv de 48% si 33%. n Germania, Austria, Belgia, Canada, Finlanda, Franta, Tarile de Jos si Marea Britanie salariatii pot cstiga cam de doua ori venitul mediu pe economie nainte ca sa plateasca impozitul la cota maxima1. n schimb, contribuabilii elvetieni si americani nu sunt asimilati la cota maxima atta timp ct veniturile lor nu ating de zece ori venitul mediu pe economie. Pentru contribuabilii turci, venitul lor poate depasi de 29 de ori venitul mediu pe economie nainte ca sa fie impozitati cu cota maxima. Sistemul fiscal din Germania este asemanator cu cel din Romnia n cazul ctorva elemente. De exemplu, angajatorii au obligatia sa retina un impozit anticipat din salariu, n contul impozitului pe venitul global. Contribuabilii care obtin altfel de venituri trebuie sa efectueze 4 plati anticipate n contul impozitului pe venitul global. Plata impozitului, care trebuie efectuata pna la 31 mai a anului urmator, atrage dupa sine, daca nu este efectuata la termen, majorari de ntrziere si penalitati. Tot n Germania, contribuabilii casatoriti pot opta pentru un venit pe familie, ceea ce reduce obligatia de plata a fiecarui contribuabil membru al familiei (se totalizeaza veniturile obtinute si se mparte la doi, suma ce revine fiecarui contribuabil fiind mai mica, deci impozitata cu o cota progresiva mai mica). Ratele progresive variaza de la 22,9% pentru un venit de peste 81232 (veniturile de pna la 8123 sunt scutite de impozit) si 51% pentru un venit de peste 56700. n Franta sistemul de impunere a contribuabililor se face prin sapte transe progresive3:Structures of the taxation systems in the European Union, Eurostat European Commission, 2004 - euro, moneda unica europeana 3 R evista Impts et politique fiscale, februarie 20052 1

7

Transe de venit lunar Pna la 4262 4.262 8.283 8.283

Cota de impunere 0 6,83 19,14 28,26 37,18 42,62 48,09

- 14.753

14.753 - 23.888 23.888 - 36.888 36.888 - 47.932 Peste 47932

Se observa , totodata, ca n Franta prin practicarea minimului neimpozabil si a unei cote minime de 6,89% revine un impozit mai redus n sarcina persoanelor care realizeaza venitul mai modeste. n Turcia sistemul fiscal permite o deducere persoanla de 225 milioane de lire turcesti sau 99$ (suma ce creste la 315 milioane lire turcesti sau 139$, n anumite orase). Transele de venit anual si cotele de impunere sunt prezentate mai jos:

Venit annual impozabil (milioane TRL) Pna la 2.500 2.500 6.250 6.250 12.500 12.500 31.250 31.250 62.500 Peste 62.500 1.100 $

n $

Cota impunere 15% 20% 30% 35% 40% 45%

1.100-2750$ 2.750$-5500$ 5.500$-13750$ 1.3750-27500$ Peste 27.500

(S-a calculat pentru un curs valutar 1.000.000TRL1= 1YTL 2=0,44$.) Specific sistemului fiscal turcesc este ca anumite venituri care n Romnia se globalizeaza, n Turcia se impoziteaza cu impozit final, ca de exemplu: pentru veniturile din profesii liberale cota este de 22%, exceptie facnd artistii si scriitorii care sunt impozitati cu cota de 16,5%. Dintre tarile care au un sistem fiscal bazat pe credite pentru impozit amintim Italia, al carei credit pentru fiecare copil sau persoana n ntretinere a evoluat de la 408.000 ITL11 2

TRL lira turceasca veche YTL - noua lira turceasca cu urmatoarea paritate : 1YTL = 1.000.000 TRL

8

(211) n anul 2000, la 516.000 ITL (267) n 2001 si la 552.000 ITL (285) n 2002, pna la 775.00ITL(400) n 2005. Se mai acorda un credit suplimentar pentru fiecare copil cu vrsta sub trei ani, n suma de 240.000 ITL (124) . Printre tarile cu sisteme fiscale mai deosebite sunt Belgia si Norvegia.

Sistemul belgian de impunere a veniturilor percepe pentru veniturile din dobnzi, de capital sau din transferul drepturilor de proprietate asupra valorilor mobiliare un impozit retinut la sursa de 25%, 20%, 15%. Pentru veniturile care se globalizeaza se aplica cote progresive de la 25% la 55% asupra venitului global, din care s-au scazut n prealabil deducerile (donatii, pensii alimentare) si reducerile (pentru copii n ntretinere). Specificitatea sistemului belgian consta n tratamentul special acordat contribuabililor casatoriti care sustin financiar singuri familia. Pentru acestia, 30% din veniturile lor, dar nu mai mult de 270.000 franci belgieni (BEF), este alocat partenerului sau si se impoziteaza separat pe numele acestuia. De asemenea, contribuabilii cu activitati independente pot aloca partenerilor (sotilor/sotiilor) lor, 270.000 BEF2, daca acestia au participat la afacere. Sistemul norvegian de impunere a veniturilor foloseste doua categorii de venituri: venitul global si venitul individual. Venitul global este venitul net baza de calcul si se calculeaza pentru toti contribuabilii, att pentru persoane fizice ct si pentru persoane juridice si include toate veniturile impozabile din munca, afaceri si capital. Din aceste venituri se scad deducerile si scutirile cum ar fi: dobnzi, deduceri personale ale angajatului si veniturile din pensii. Venitul individual este venitul brut baza de calcul si reprezinta totalitatea veniturilor din salarii, pensii pentru care se calculeaza contributiile sociale. Specificitatea acestui sistem consta n divizarea n doua categorii : clasa 1 si clasa 2. Principala deosebire dintre cele doua clase este ca deducerile din clasa 2 sunt duble fata de sumele acceptate pentru clasa 1. Contribuabilii necasatoriti sunt cuprinsi n totalitate n clasa 1. Cuplurile de contribuabili casatoriti pot alege clasa de impozit n vederea celui mai mic impozit total pe familie. Familiile n care doar un singur partener obtine venituri sunt trecute la clasa 2 de obicei, iar familiile n care amndoi partenerii obtin venituri sunt, de obicei, cuprinsi n clasa 1. Parintii singuri sunt asimilati n totalitate la clasa 2. Cota de impunere maxima pentru veniturile din salarii si activitati independente este, de obicei, de 55,3%, exceptie facnd persoanele din Nordul Norvegiei care au taxe mai reduse si deduceri speciale.1 2

ITL - lira italiana BEF - franc belgian

9

Pentru persoanele peste 34 de ani care economisesc pentru a si cumpara o casa se fac reduceri de impozit. Limita anuala a economiilor este de 15.000 NOK1 (sau 2.250$) cu reduceri la impozit de 20% din suma anuala economisita. Limita maxima este de 100.000 NOK (sau 15.000$). Deducerea personala de baza este de 120.000 NOK (sau 18.000$). Impozitul pe venitul net este pentru persoane fizice - 28%, iar pentru persoanele din Nordul Norvegiei - 24,5%. Deducerile personale pentru clasa 1 de venituri sunt de 28.800 NOK (sau 4.320$), iar pentru clasa 2 sunt de 57.600 NOK (sau 8.640$). (S-a calculat la un curs valutar 1NOK=0,15$.) Este interesant de vazut ce se ntmpla n estul Europei, ntruct tara noastra este si va fi ntotdeauna comparata cu tarile din jurul sau, de la nivelul PIB-ului n dolari pe locuitor chiar pna a compara nivelul cotelor maxime de impunere a veniturilor persoanelor fizice. n Polonia, de exemplu, exista trei transe de venit, cu cota maxima de impunere tot de 40% ( pna n 2007 se doreste introducerea unei cote unice de 18%) :

Transe de venit anual (ZPN) Pna la 35.680 35.680 67.230 Peste 67.230

n $

Cota procentuala

Pna 11.060$ 11.060-20.841$ Peste 20.841$

19% 30% 40%

(S-a calculat la un curs valutar 1 ZPN 2=0,24$)

Contribuabilii persoane fizice din Bulgaria sunt supusi unui impozit pe venit persoanelor fizicel a carui cota maxima de impunere este tot de 40%. Sistemul fiscal din Bulgaria are la baza acordarea unei deduceri sub forma impozitarii primei transe de venit cu cota 0%. Grila de impozitare a veniturilor este urmatoarea: Transe de venit anual( leva) Pna la 1.100 1.100-1.450 Cota procentuala 0(%) 20%

1 2

NOK - coroana norvegiana ZPN - zlot polonez

10

1.450-5.240 5.240-17.300 Peste 17.300

26% 32% 40%

n Cehia grila de impozitare a veniturilor persoanelor fizice este urmatoarea :

Transe de venit anual (CZK) Pna la 109.200 CZK 109.200-218.400 CZK

n $

Cotele de impunere (CZK) 15% 16.380CZK+20% din ce depaseste 109.200 CZK

Cotele de impunere ($) 15% 655$+20% din ce depaseste 4.368$ 1.529$+25% din ce depaseste 8.736$ 2.657+32% din ce depaseste 13.248$

Pna la 4368$ 4.368-8.736$

218.400-331.200 CZK

38.220+25% din ce depaseste 218.400 CZK Peste 331.200 CZK Peste 13.248$ 66.420+32% din ce depaseste 331.200 CZK 1 (S-a calculat la un curs valutar 1 CZK =0,31$)

8.736-13.248$

n Slovacia cota maxima de impunere este de 42% depasind-o pe cea din Romnia. Deducerile personale au crescut de la 21.000 coroane (630$) la 38.760 coroane (1.163$), iar grila de impozitare (pentru anul 2002) este urmatoarea :

Transe de venit anual impozabil (SKK) Pna la 90.000SKK 90.000-150.000 SKK 150.000-240.000 SKK 240.000-396.000 SKK 396.000-564.000 SKK 564.000-1.128.000 SKK Peste 1.128.000 SKK

n $

Cota procentuala

2.700$ 2.700-4.500$ 4.500-7.200$ 7.200-11.880$ 11.880-16.920$ 16.920-33.840$ Peste 33.840$

12% 20% 25% 30% 35% 40% 42%

(S-a calculat la un curs valutar 1SKK1 =0,03$.)1

CZK - coroana ceha

11

Interesant de urmarit este ca aceasta grila de impozitare n sapte transe a fost redusa ncepnd cu anul 2003 la o grila n cinci transe n care nivelul minim era de 10%(pna la 100.000 SKK), ajungnd pna la o cota maxima de 38%(pentru venituri de peste 1.130.00SKK). ncepnd cu 2004 Slovacia a trecut la o impozitare bazata pe o cota unica de 19% ,dupa modelul aplicat n Rusia de 13% unde angajatii nu platesc contributii sociale , de 26% n Estonia.(va fi redusa pna la 20% n 2007), de 25% n Lituania si Letonia si 14% n Ucraina (aplicabila din 2006).2

1.3 Raportarea sistemului fiscal din strainatate la regimul fiscal din Romnia n concluzie, Romnia nu are cote excesive de impunere, dar cei care le platesc le percep n acest fel datorita veniturilor mici n comparatie cu ale altor tari, sarcina fiscala ngreunndu-se si din cauza celor care nu platesc impozitele si alte obligatii catre stat. n acest sens, n Romnia, cota de impunere maxima de 40% n 2004 si , probabil ,de 38% n 2005 devine valabila dupa un prag anual de 4000$, pe cnd, n tari ca Polonia, aceeasi cota se aplica dupa un prag anual de 17.000$, n Ungaria dupa 6.000 USD iar n Bulgaria dupa un prag anual de 8.000$. Nu cotele sunt mari, ci sumele la care se aplica. Trebuie actionat asupra transelor de venituri, in sensul largirii lor in special in zona cotei maxime de 40%. Chiar si pe fondul anuntatelor modificari, sistemul de impozitare este mai avantajos pentru persoanele juridice dect pentru persoanele fizice, considera Varujan Vosganian . Specializat n analiza economica, acesta obisnuia sa spuna ca impozitul este mai scump pentru un poet decat pentru o firma . Liber-profesionistii platesc intre 18 si 40% pe venituri, n vreme ce o firma mica are numai 1,5%, iar cele de marime medie platesc 25% din profit si din aceasta cauza are loc transferul pe firma al cstigurilor personale, in ciuda amenintarii din partea ministerului privind cresterea impozitului pe dividende.; Ilie Serbanescu, unoscut analist economic, argumenteaza aceasta consideratie aratnd ca : raportul dintre pragul de venit de la care se aplica cota maxima de impunere si produsul brut pe cap de locuitor este n Romnia de 1,9, n timp ce n Polonia este de 4,3 si n Bulgaria de 5,2. De aceea se creeaza iluzia ca suntem pacaliti.3 Tendintele de reducere a fiscalitatii din regiune vor afecta negativ si Romnia n atragerea investitorilor daca nu vom crea si noi un avantaj comparativ", spune Daniel Daianu, fost ministru al Finantelor. Intr-o Uniune Europeana cu protectie sociala ridicata, dar cu taxe1

2

SKK - corioana slovaca Ziarul financiar , iunie 2004 3 Capital , august 2004

12

pe masura, vor intra n anul 2004 mai multe tari care au redus radical fiscalitatea. Stabilitatea conferita de iminenta aderarii, taxele mici si forta de munca mai ieftina dect in Vest functioneaza deja ca un magnet. Matthew Lynn, comentator Bloomberg, remarca faptul ca o consecinta a extinderii va fi "scurgerea" veniturilor din taxe in afara Europei Occidentale, pe masura ce tot mai multe companii se muta in Est. Pe de alta parte, este limpede ca preconizata, introducere a cotei unice de 16% incepnd cu luna ianuarie 2005, n paralel cu mentinerea nivelului de 49,5% pentru contributiile la asigurarile sociale si n 2005, nu va face dect sa amplifice tentatia neplatii contributiilor respective si migrarea spre alte forme de retribuire a angajatilor. Modelul cotei unice de impozitare a veniturilor functioneaza si in Estonia, Letonia, Lituania, Rusia si Ucraina, balticii facnd "oferta fiscala" si mai atractiva prin reduceri suplimentare ale nivelului aplicat. Alti doi viitori membri ai Uniunii Europene din 2004, Ungaria si Polonia, vor ispiti investitorii cu cote ale impozitului pe profit reduse sub 20%. Intr-un astfel de context extern, cu ce argumente mai poate atrage Romania capitaluri externe? "Taxele si impozitele au scazut n regiune sub nivelul din Romania. Guvernul va trebui sa pregateasca masuri pentru mentinerea competitivitatii", spune Mihaela Mitroi, Tax Director la PricewaterhouseCoopers. Din considerente politice, strategia fiscala a actualului Executiv a eliminat insa exact modelul "magnetului pentru investitii", care a functionat la vecini : cota unica de impunere a veniturilor. Motivele autohtone: "saracii" ar fi dezavantajati, iar "bogatii" ar iesi in cstig . ntr-un interviu acordat agentiei Bloomberg, ministrul finantelor, Mihai Tanasescu, remarca faptul ca anul 2004 se ncheie cu un deficit bugetar foarte scazut. El crede ca riscul unui derapaj n urma introducerii cotei unice nu este chiar att de mare, iar daca chiar se va produce, va trebui considerat drept pretul pe care Romnia trebuie sa-l plateasca pentru implementarea unei asemene masuri revolutionare, de reducere drastica si brusca a impozitelor.

Capitolul 2 13

2 .Impozitul pe venitul persoanelor fizice in Romnia : scurt istoric si principalele tendinte ale evolutiei lui Ca forma de baza a impozitelor personale , impozitele pe venit au putut fi introduse atunci cnd s-a inregistrat o suficienta diferentiere a veniturilor realizate de diferite categorii sociale.1 Acest moment este marcat de cresterea numarului muncitorilor si functionarilor, care realizau venituri sub forma salariilor ,a industriasilor, comerciantilor si bancherilor, care realizau venituri sub forma profitului si a proprietarilor funciari , care obtineau venituri sub forma rentei. n calitate de subiecte ale impozitului pe venit, apar, asadar, persoanele fizice si cele juridice (societatile de capital) care realizeaza venituri din diferite surse. In majoritatea cazurilor, impozitul pe venit se aseaza pe fiecare persoana care a realizat venituri, fiind deci o impunere individuala. Atunci cnd veniturile obtinute n comun de mai multe persoane nu se pot individuliza, impunerea se face pe ansamblul persoanelor care au participat la realizarea acestora , adica pe o familie sau pe o gospodarie. O astfel de situatie se intlneste la impozitul agricol , unde impunerea individuala este mai dificil de realizat si ar presupune un volum mare de munca din partea organelor fiscale.2 In practica fiscala se intlnesc doua sisteme de asezare a impozitelor pe veniturile persoanelor fizice; este vorba mai inti de sistemul impunerii separate a fiecarui venit provenit dintr-o anumita sursa si apoi de sistemul impunerii globale a veniturilor. Din compararea celor doua sisteme de impunere, rezulta ca impunerea separata permite tratarea diferentiata a veniturilor , in ceea ce priveste modul de asezare si nivelul cotelor de impozit , deoarece, practic , acestea din urma difera in functie de sursa de provenienta a veniturilor. In ceea ce priveste Romnia prima incercare de introducere a impozitului pe venit a fost realizata n 1909 prin proiectul de lege al lui Costinescu. Acest proiect de lege a fost concretizat nsa mai trziu o data cu reforma fiscala din 1921, initiata de Nicolae Titulescu, prin care se lanseaza o idee progresista, adica completarea impozitului cedular (n functie de provenienta venitului) cu un impozit global pe venitul progresiv, pe lux, pe cifra de afaceri si anexe, precum si scutiri pentru minimul de existenta. Legea din 1921 desfiinta vechile impozite directe reglementnd altele opt, din care sapte cedule 3: ? impozitul pe venitul din proprietate funciara necladita (cota 15%);1

Lucian Ttu si colectiv, Fiscalitate de la lege la practica , 2005 Iulian Vacarel si colectivul ,Finante Publice, 2003 3 Ioan Condor, Drept fiscal si financiar, 19962

14

? impozitul pe venitul din proprietate funciara cladita (cota 15%); ? impozitul pe venitul din exploatari agricole (cota 12%); ? impozitul pe venituri industriale si comerciale (cota 12%); ? impozitul pe venitul din profesiuni si ocupari necomerciale (cota10%); ? impozitul asupra lefurilor, indemnizatiilor, pensiilor, rentelor viagere (cota 6%); ? impozitul asupra venitului din valori mobiliare (cota 15%); Acestor sapte cedule li se adauga impozitul progresiv pe venit global, perceput asupra veniturilor nete din cele sapte cedule n cota de la 2% la 33%. Reforma fiscala din 1923, initiata de Vintila Bratianu, a vizat unificarea sistemului fiscal romnesc. Impozitele cedulare sunt nlocuite cu sase impozite directe, elementare: a) veniturile din proprietati agricole impozitate cu 12%; n caz de arendare erau impozitate cu 14%, iar daca contribuabilul locuia n strainatate pe o perioada mai mare de 6 luni atunci erau impozitate cu 24%; b) veniturile din proprietati cladite impozitate cu 12%, iar pentru cei ce locuiau n strainatate cu 20%; c) veniturile din investitii financiare impozitate ntre 8% si 15%; e) veniturile din activitati industriale si comerciale impozitate cu 10%; f) veniturile din salarii impozitate ntre 4% si 8%; g) veniturile din profesii liberale impozitate cu 8%. Se prevedea globalizarea acestor venituri n vederea impozitarii, precum si unele deduceri : pentru situatia familiala , pentru credite ipotecare, iar veniturile mici nu se impozitau. Dupa marea criza mondiala din 1933, impozitul global a fost nlocuit, la 1 aprilie 1934, cu un impozit supracota care se percepea la sursa, automat, fara o declaratie a contribuabilului, percepndu-se asupra fiecarei surse de venit. Se ncerca astfel combaterea evaziunii fiscale si simplificarea procedurii de impunere.1 nlocuirea statului de drept si a economiei de piata cu dictatura comunista, imediat dupa cel de-al doilea razboi mondial, a dus la restructurarea financiara. La 1 Ianuarie 1949 s-au nlocuit impozitele directe datorate de populatie cu impozitul pe venitul popular si impozitul agricol suportat de ntovarasirile agricole. La 1 iunie 1977 se introduce impozitul pe fondul total de retribuire al unitatii de stat, n cote cuprinse ntre 14,5% si 17,5%, n functie de ramura, subramura, activitate .1

Tatiana Mosteanu, Sorin Dinu, Reforma sistemului fiscal n Romnia , 1999;

15

Dupa 1989 s-a trecut la impozitarea persoanelor fizice pe categorii de venituri : venituri din salarii, venituri din dividende si dobnzi, venituri din activitati bazate pe libera initiativa, venituri din chirii. Impunerea acestor venituri era realizata pe baza mai multor acte normative: ? Legea nr.32/1991 privind impozitul pe salarii, cu modificarile ulterioare (cota cuprinsa ntre 21% si 45%); ? Ordonanta Guvernului nr.26/1995 privind impozitul pe dividende, aprobata prin legea nr.101/1995 (cota de10%); ? Legea nr.34/1994 privind impozitul pe venitul agricol, cu modificarile ulterioaresuspendata pna la 1 ianuarie 2001 prin Ordonanta de Urgenta a Guvernului nr. 218/1999 (cota de 15%); ? Ordonanta de Urgenta a Guvernului nr.85/1997 pentru impunerea altor venituri ale persoanelor fizice, modificata si aprobata prin Legea nr.246/1998 : o venituri din nchirieri (cota 15%); o venituri din activitati independente (cota cuprinsa ntre 15% si35%); o venituri din colaborari (cota cuprinsa ntre 10% si 40%); o venituri din jocuri de noroc (cota 10%). Pe lnga aceste legi, existau si foarte multe acte normative care acordau facilitati fiscale n legatura cu aceste impozite, crend un sistem complicat att n aplicare, ct si n administrare, lasnd posibilitati de evaziune fiscala licita si ilicita.

2.1 Impozitul pe venit in contextul reformei fiscale din RomniaModernizarea sistemului fiscal nceputa n 1993 prin introducerea taxei pe valoarea adaugata, a fost continuata cu introducerea impozitarii prin globalizarea veniturilor persoanelor fizice. Aceasta impozitare (promulgata de Ordonanta nr.73/19991 a fost modificata si abrogata de Ordonanta Guvernului nr. 7/20012 aprobata prin Legea nr. 493/2002 .Ulterior, unele prevederi din acest act au fost modificate prin Ordonanta Guvernului nr. 36/2003, modificata si aprobata prin Legea nr. 232/2003,care la rindul ei a fost completata prin Legea 571/ 2003. Insa aceasta este modificata si completata prin Ordonanta Guvernului nr.83/2004 ,Ordonanta Guvernului nr.73 din 1999 privind impozitul pe venit, publicata Monitorul Oficial nr. 419 din 31 august 1999 2 Ordonanta Guvernului nr.7/2001 privind impozitul pe venit, publicata n Monitorul Oficial nr.435 din 3 august 20011

16

modificata si aprobata la rndul ei prin Legea 494/2004 publicata in Monitorul Oficial la nr.1092 la data 24/11/2004), a fost dictata de mprejurarile n care Romnia trebuie sa se alinieze la legislatia comunitara, sa revizuiasca si sa armonizeze legislatia fiscala conform Acordului European de Asociere ntre Romnia si Comunitatile Europene, intrat n vigoare la 1 februarie 1995. Impozitul pe venit a aparut o data cu necesitatea de a stabili o legatura directa ntre sursa de venituri si obligatia fiscala, astfel realizndu-se att o largire a bazei de impozitare, ct si o crestere a numarului contribuabililor. Reforma fiscala, care urmareste nlocuirea vechiului sistem greoi si inechitabil, a dus la transformarea impozitarii cedulare n impozitarea persoanelor fizice. Impozitarea cedulara presupune impunerea veniturilor realizate de persoanele fizice pe mai multe acte normative, un tratament fiscal diferentiat al veniturilor, fapt ce favorizeaza persoanele care realizeaza venituri din mai multe surse. ncepnd cu data de 1 ianuarie 2000 in Romnia a intrat n vigoare un nou sistem de impunere, impozitul pe venitul global 1 .Acest sistem de impunere se adreseaza contribuabililor persoane fizice si consta n aplicarea cotelor de impunere asupra venitului anual global impozabil. Sistemul este folosit pe scara larga n tarile Uniunii Europene, reprezentnd o noua asezare a impozitului, care permite asigurarea unui tratament fiscal echitabil diferitelor categorii de contribuabili si eliminarea discriminarilor n tratamentul fiscal al contribuabililor, deoarece ia n considerare capacitatea contributiva reala a fiecarui contribuabil. Impunerea globala presupune cumularea veniturilor realizate de o persoana fizica, ntro perioada de un an, att n tara, ct si n strainatate, indiferent de sursa de provenienta, si supunerea venitului anual unui singur impozit, potrivit unui barem progresiv unic, iar actul care reglementeaza in prezent impozitarea in functie de venitul anual global este Ordonanta nr.83/2004 modificata si aprobata prin Legea nr. 494/2004.2 Sistemul presupune ca o parte din venituri sa fie globalizate, iar restul se impun separat, pe categorii de venituri. Platile din cursul anului capata caracter de plati anticipate n contul impozitului pe venitul global, care se realizeaza prin stopaj la sursa n cazul salariilor, dobnzilor,1 2

Lucian Ttu si colectiv, Fiscalitate de la lege la practica, 2005 Ordonanta Guvernului nr. 83 din 19 august 2004 pentru modificarea si completarea Legii nr. 571/2003 privind

Codul Fiscal, publicata n Monitorul Oficial nr. 793 din 27 august 2004

17

dividendelor sau sunt stabilite de catre organul fiscal pe baza de declaratii provizorii si platite de catre contribuabil. Noutatea consta n personalizarea impozitului n functie de situatia proprie fiecarui contribuabil, adica acordarea fiecarui contribuabil a unei deduceri personale de baza (de 800.000 lei ncepnd din anul 2000 si ajungnd n semestrul I 2004 la 2.000.000 si incepnd cu ianuarie 2005 este fixata la 2.200.000), indiferent de natura venitului realizat si a unor deduceri suplimentare n functie de situatia familiala specifica. Metoda globala prezinta avantajul ca stabileste un impozit personal determinat n functie de forta contributiva a fiecarei persoane fizice, asigurndu-se astfel reglarea veniturilor populatiei si participarea la formarea resurselor generale necesare dezvoltarii societatii

2.2 Contribuabilii impozitului pe venit Legislatia care instituie impozitul pe venitul global considera subiect al impunerii acea persoana fizica rezidenta, denumita n continuare contribuabil. Contribuabilii pot fi1 : a) persoanele fizice romne cu domiciliul n Romnia (rezidente), pentru veniturile nete obtinute att n Romnia, ct si n strainatate; b) persoanele fizice romne fara domiciliu n Romnia (nerezidente) care desfasoara o activitate independenta , prin intermediul unui sediu permanent n Romnia pentru venitul atribuibil sediului permanent; c) persoanele fizice romne fara domiciliu n Romnia (nerezidente) care desfasoara o activitate dependenta n Romnia pentru venitul salarial net din aceasta activitate

dependenta, numai daca se ndeplionesc cel putin una din urmatoarele trei criterii: 1. persoana nerezidenta este prezenta n Romnia timp de una sau mai multe perioade de timp care , n total , depasesc 183 de zile din oricare perioada de 12 luni consecutive , ncepnd sau sfrsind n anul calendaristic vizat; 2.veniturile salariale repreuinta cheltuiala deductibila a unui sediu permanent n Romnia; 3.veniturile salariale sunt platite de catre stat sau n numerar unui angajator care este rezident; d) persoanele fizice nerezidente , care obtin alte venituri dect cele corespunzatoare din activitati independente si activitati dependente , precum si cele pentru care se datoreaza impozitul pe veniturile obtinute din Romnia de nerezidenti (venituri reprezentnd1

Georgeta Vintila, Fiscalitate. Metode si tehnici fiscale, 2004

18

remuneratii primite de la nerezidenti ce au calitatea de administrator , fondator sau membru al consiliului de administratie al unei persoane juridice n Romnia, venituri din premii acordate la concursuri organizate n Romnia, venituri din servicii prestate n Romnia ). Legiuitorul considera necesar sa specifice acceptiunea pe care o da termenului de Romnia : teritoriul de stat al Romniei, inclusiv marea sa teritoriala si spatiul aerian de deasupra teritoriului si marii teritoriale, asupra carora Romnia si exercita suveranitatea, precum si zona contigua, platoul continental si zona economica exclusiva, asupra carora Romnia si exercita, n conformitate cu legislatia sa si potrivit normelor si principiilor de drept international, drepturi suverane si jurisdictia.1

2.3 Sfera de cuprindere a impozitului pe venit Sfera de cuprindere este diferita n functie de categoriile de contribuabili , astfel : a) n situatia persoanelor fizice rezidente romne , cu domiciliul n Romnia, impozitul se aplica veniturilor din orice sursa att din Romnia, ct si din strainatate; b) n situatia persoanele fizice nerezidente care desfasoara o activitate independenta , prin intermediul unui sediu permanent n Romnia , impozitul se aplica venitului net atribuibil sediului permanent. Venitul dintr-o activitate independenta ce este atribuibil unui sediu permanent se determina n urmatoarele conditii : 1. n veniturile impozabile permanent ; 2. n cheltuielile deductibile se includ numai cheltuielile aferente realizarii acestor venituri . c) n cazul persoanelor fizice nerezidente care desfasoara o activitate dependenta n se includ numai veniturile ce sunt atribuibile sediului

Romnia , impozitul se aplica asupra venitului salarial net din aceasta activitate dependenta ; d) n cazul persoanelor fizice nerezidente care obtin alte venituri dect cele precizate la punctele a) si b) (respectiv contribuabilii de la punctul c), impozitul se determina se determina pe fiecare sursa , potrivit regulilor specifice fiecarei categorii de venit, impozitul fiind final. 2.3.1 Venituri care se supun impozitarii n categoria veniturilor care se supun impozitarii se includ att veniturile n bani, ct si echivalentul n lei al veniturilor n natura obtinute de persoanele fizice, precum si orice avantaje n bani si/sau n natura primite de o persoana fizica, cu titlu gratuit sau cu plata

1

Legea nr. 571/2003 privind Codul Fiscal modificata prin Ordonanta Guvernului nr. 83 /2004

19

partiala, precum si folosirea n scop personal a bunurilor si drepturilor aferente desfasurarii activitatii. Veniturile n natura reprezinta contravaloarea prestatiei, plata muncii efectuate (muncile agricole platite n produse, platile salariilor n produsele fabricate de societatea respectiva) . Avantajele n bani si n natura reprezinta orice fel de foloase primite de contribuabil, ca urmare a unei relatii contractuale ntre parti sau de la terti si care nu reprezinta contravaloarea muncii prestate. Avantajele n bani si echivalentul n lei a avantajelor n natura sunt impozabile numai daca au fost considerate cheltuieli deductibile aferente activitatii desfasurate de persoana sau entitatea care le-a acordat.1 Categoriile de venituri care se supun impozitului pe venit sunt : a) veniturile din activitati independente; b) veniturile din salarii; c) veniturile din cedarea folosintei bunurilor; d) veniturile din dobnzi si dividende; e) veniturile din pensii pentru sume ce depaseste un anumit cuantum 2pe luna (precizat prin ordin al ministrului finantelor publice ) ; f) veniturile din activitati agricole, definite conform legii; g) venituri din premii si din jocuri de noroc; h) alte venituri; n functie de metoda de impozitare veniturile impozabile se pot clasifica astfel 3: I.Veniturile la care impozitarea se face prin globalizare : 1.Venituri din salarii si asimilate salariilor; 2.Venituri din activitati independente 3.Venituri din cedarea folosintei bunurilor: II. Veniturile care nu se globalizeaza, impozitarea facndu-se la sursa: 1.Venituri din dividende; 2.Venituri din dobnzi; 3.Venituri din jocuri de noroc; 4.Venituri din tranzactii mobiliare;1 2

Lucian Ttu si colectiv, Fiscalitate de la lege la practica, 2005 Conform Ordonantei Guvernului nr.83/2004 venitul impozabil lunar din pensii se stabileste, incepand cu 1 ianuarie 2005, prin scaderea unei sume neimpozabile lunare de 9.000.000 lei din venitul din pensii 3 Georgeta Vintila, Fiscalitate. Metode si tehnici fiscale, 2004

20

5.Venituri din pensii; 6. Alte venituri .

2.3.2 Venituri neimpozabile n ntelesul impozitului pe venit, veniturile care nu se supun impozitarii din anumite considerente de ordin social , economic , politic sunt considerate venituri neimpozabile 1 : a) ajutoarele, indemnizatiile si alte forme de sprijin cu destinatie speciala, acordate din bugetul de stat, din bugetul asigurarilor sociale de stat, din bugetele fondurilor speciale, bugetele locale si din alte fonduri publice, inclusiv indemnizatia de maternitate si pentru cresterea copilului, precum si cele de aceeasi natura primite dela alte persoane, cu exceptia indemnizatiilor pentru incapacitate temporara de munca deoarece acestea sunt asimilate veniturilor de natura sociala (si deci se supun impozitarii). b) sumele ncasate din asigurari de orice fel reprezentnd despagubiri, sume asigurate, precum si orice alte drepturi, cu exceptia cstigurilor primite de la societatile de asigurari ca urmare a contractului de asigurare ncheiat ntre parti, cu ocazia tragerilor de amortizare. Nu sunt venituri impozabile despagubirile n bani sau n natura primite de catre o persoana fizica, ca urmare a unui prejudiciu material suferit de aceasta, inclusiv despagubirile reprezentnd daunele morale; c) sumele primite drept despagubiri pentru pagube suportate ca urmare a calamitatilor naturale, precum si pentru cazurile de invaliditate sau deces, conform legii; d) pensiile pentru invalizii de razboi, orfanii, vaduvele/vaduvii de razboi, sumele fixe pentru ngrijirea pensionarilor care au fost ncadrati n gradul I de invaliditate, precum si pensiile, altele dect pensiile platite din fonduri constituite prin contributii obligatorii la un sistem de asigurari sociale, inclusiv cele din scheme facultative de pensii ocupationale si cele finantate de la bugetul de stat; e) contravaloarea cupoanelor ce reprezinta bonuri de valoare care se acorda cu titlu gratuit persoanelor fizice conform dispozitiilor legale n vigoare; f) sumele sau bunurile primite sub forma de sponsorizare sau mecenat; g) veniturile primite ca urmare a transferului dreptului de proprietate asupra bunurilor imobile si mobile corporale din patrimoniul personal, altele dect cstigurile din transferul titlurilor de valoare;

1

Georgeta Vintila, Fiscalitate. Metode si tehnici fiscale, 2004;

21

h) drepturile n bani si n natura primite de militarii n termen, militarii cu termen redus, studentii si elevii unitatilor de nvatamnt din sectorul de aparare nationala, ordine publica si siguranta nationala si civile, precum si cele ale gradatilor si soldatilor concentrati sau mobilizati; i) bursele primite de persoanele care urmeaza brice forma de scolarizare sau perfectionare n cadru institutionalizat; j) sumele sau bunurile primite cu titlu de mostenire si donatie; k) veniturile din agricultura si silvicultura, cu exceptia cultivarii si valorificarea florilor, legumelor si zarzavaturilor, n sere si solarii ,precum si a arbustilor, plantelor decorative si ciupercilor, din exploatarea pepinierelor viticole si pomicole si altele asemenea ; l) veniturile primite de membrii misiunilor diplomatice si ai posturilor consulare pentru activitatile desfasurate n Romnia n calitatea lor oficiala, n conditii de reciprocitate, n virtutea regulilor generale ale dreptului international sau a prevederilor unor acorduri speciale la care Romnia este parte; m) veniturile nete n valuta primite de membrii misiunilor diplomatice, oficiilor consulare si institutelor culturale ale Romniei amplasate n strainatate, n conformitate cu legislatia n vigoare; n) veniturile primite de oficialii organismelor si organizatiilor internationale din activitatile desfasurate n Romnia n calitatea lor oficiala, cu conditia ca pozitia acestora, de oficial, sa fie confirmata de Ministerul Afacerilor Externe; o) veniturile primite de cetateni straini pentru activitatea de consultanta desfasurata n Romnia, n conformitate cu acordurile de finantare nerambursabila ncheiate de Romnia cu alte state, cu organisme internationale si organizatii neguvernamentale; p) veniturile primite de cetateni straini pentru activitati desfasurate n Romnia, n calitate de corespondenti de presa, cu conditia reciprocitatii acordate cetatenilor romni pentru venituri din astfel de activitati, si cu conditia ca pozitia acestor persoane sa fie confirmata de Ministerul Afacerilor Externe; q) sumele reprezentnd diferenta de dobnda subventionata pentru creditele primite n conformitate cu legislatia n vigoare; r) subventiile primite pentru achizitionarea de bunuri, daca subventiile sunt acordate n conformitate cu legislatia n vigoare; s) veniturile reprezentnd avantaje n bani si/sau n natura primite de persoanele cu handicap, veteranii de razboi, invalizii si vaduvele de razboi, accidentatii de razboi n afara serviciului 22

ordonat, persoanele persecutate din motive politice de dictatura instaurata cu ncepere de la 6 martie 1945, cele deportate n strainatate oriconstituite n prizonieri, urmasii eroilor-martiri, ranitilor, luptatorilor pentru victoria Revolutiei din decembrie 1989, precum si persoanele persecutate din motive etnice de regimurile instaurate n Romnia cu ncepere de la 6 septembrie 1940 pna la 6 martie 1945; t) premiile obtinute de sportivii medaliati la campionatele mondiale, europene si la jocurile olimpice. Nu sunt venituri impozabile premiile, primele si indemnizatiile sportive acordate sportivilor, antrenorilor, tehnicienilor si altor specialisti, prevazuti n legislatia n materie, n vederea realizarii obiectivelor de nalta performanta: clasarea pe podiumul de premiere la campionatele europene, campionatele mondiale si jocurile olimpice,calificarea si participarea la turneele finale ale campionatelor mondiale si europene, prima grupa valorica, precum si la jocurile olimpice, n cazul jocurilor sportive. Nu sunt venituri impozabile primele si indemnizatiile sportive acordate sportivilor, antrenorilor, tehnicienilor si altor specialisti, prevazuti de legislatia n materie, n vederea pregatirii si participarii la competitiile internationale oficiale ale loturilor reprezentative ale Romniei; u) premiile si alte drepturi sub forma de cazare, masa, transport si alte asemenea, obtinute de elevi si studenti n cadrul competitiilor interne si internationale, inclusiv elevi si studenti nerezidenti n cadrul competitiilor desfasurate n Romnia; v) prima de stat acordata in conformitate cu prevederile Legii nr. 542/2002 privind economisirea si creditarea in sistem colectiv pentru domeniul locativ. x) alte venituri care nu sunt impozabile, asa cum sunt precizate la fiecare categorie de venit.

2.4 Perioada de impozitare si cotele de impunere Perioada impozabila este anul fiscal care corespunde anului calendaristi. Exceptia se ntlneste atunci cnd intervine decesul contribuabilului n cursul anului, perioada impozabila devenind inferioara anului calendaristic. 23

Venitul impozabil realizat pe o fractiune de an se considera venit anual impozabil din care se vor scadea pierderile fiscale reportate si deducerile personale. Baremul anual de impunere pentru anul fiscal 2004, pentru calculul platilor anticipate, este prevazut n urmatorul tabel :

Venitul annual impozabil (lei) pna la 28.800.000 28.800.001 -69.600.000 69.600.001-111.600.000 111.600.001-156.000.000 peste 156.000.000

Impozitul anual (lei) 18% 5.184.000 +23% pentru ceea ce depaseste suma de 28.800.000 14.568.000+28% pentru ceea ce depaseste suma de 69.600.000 26.328.000+34% pentru ceea ce depaseste suma de 116.600.000 41.424.000 +40% pentru ceea ce depaseste suma de 156.000.000

Baremul lunar pentru determinarea impozitului lunar pentru veniturile din salarii si pensii avand ca baza de calcul tabelul de mai sus :

Venitul lunar impozabil (lei) Pana la 2.400.000 2.400.001-5.800.000 5.800.001- 9.300.000 9.300.001-13.000.000 Peste 13.000.000

Impozitul lunar (lei) 18% 432.000+23% pentru ce depaseste 2.400.000 1.214.000+28% pentru ce depaseste 5.800.000 2.194.000+34% pentru ce depaseste 9.300.000 3.452.000+40% pentru ce depaseste 13.000.000

Pentru anul 2004, impozitul anual se calculeaza prin aplicarea asupra venitului anual global impozabil a baremului anual prevazut , corectat, prin ordin al ministrului finantelor publice, cu rata inflatiei realizate pe anul 2004, diminuata cu prognozate pe acest an. De asemenea , Hotarrea Guvernului privind stabilirea baremului lunar pentru impunerea veniturilor din salarii si pensii publicata in Monitorul Oficial in decembrie 2003 mai prevede si majorarea deducerilor personale de baza de la 1.800.000 la 2.000.000, precum si majorarea sumei fixe neimpozabile n ceea ce priveste pensiile la 8.000.000 lei. 24 1/2 din rata inflatiei

nsa ncepnd cu 1 ianuarie 2005 cota de impunere pentru determinarea impozitului pe veniturile din salarii , activitati independente , cedarea folosintei bunurilor, pensii, activitati agricole, premii si alte surse va fi de 16% aplicata asupra venitului impozabil corespunzator fiecatrei surse din categoria respectiva, facnd exceptie de la aceasta impunere categoriile de venituri din investitii si din jocuri de noroc .1

2.5 Reguli comune pentru categoria de venituri supuse impozitarii 2.5.1 Venitul net si venitul brut Venitul brut (VB) reprezinta sumele ncasate si echivalentul n n lei al veniturilor n natura. Venitul net (VN) reprezinta diferenta dintre venitul brut si cheltuielile aferente deductibile cu respectarea unor reguli prevazute de lege. Aceste reguli pentru cheltuielile deductibile sunt 2: a) activitatilor desfasurate cu scopul realizarii acestuia, justificate prin documente; b) sumele sau bunurile utilizate de contribuabil pentru uzul personal sau al familiei sale nu sunt cheltuieli aferente venitului; c) cheltuielile recunoscute ca deductibile sunt cele aferente venitului, n limitele prevazute de legislatia n vigoare, dupa caz. Cheltuielile de reclama si publicitate sunt deductibile n conditiile si n limitele stabilite de legislatia n vigoare pentru persoanele juridice. Cheltuielile privind amortizarea sunt deductibile n conditiile n care calculul se efectueaza conform legislatiei n materie; d) cheltuielile corespunzatoare veniturilor ale caror surse se afla pe teritoriul Romniei sau n strainatate, care sunt neimpozabile sau sunt scutite de impozit pe venit, nu sunt cheltuieli deductibile; e) impozitul pe venit datorat, ct si impozitul pe venitul realizat n strainatate nu sunt cheltuieli deductibile; f) cheltuielile cu bunurile din patrimoniul afacerii, utilizate si n scop personal, precum si cu bunurile din patrimoniul personal al contribuabilului sau asociatilor, utilizate pentru afacere, sunt deductibile n limitele stabilite prin hotarre a Guvernului.

1

Ordonanta Guvernului nr. 138 din 30 decmbrie 2004 pentru modificarea si completarea Legii nr. 571/2003

privind Codul Fiscal2

Legea nr. 571 din 22 decembrie 2003 privind Codul Fiscal

25

Venitul net obtinut din bunuri si drepturi de orice fel, detinute n comun, este considerat ca fiind obtinut de proprietari, uzufructari sau detinatori legali, nscrisi ntr-un document oficial si se distribuie proportional cu cotele parti pe care acestia le detin n proprietate sau n mod egal, n situatia n care acestea nu se cunosc.

2.5.2 Deducerile personale Deducerile personale reprezinta suma neimpozabila, formata din deducerea personala de baza si deducerile personale suplimentare, acordata contribuabilului n functie de situatia proprie sau a persoanelor aflate n ntretinere. Persoanele fizice romne cu domiciliul n Romnia, pentru veniturile obtinute att din Romnia, ct si din strainatate, au dreptul la scaderea din venitul anual global a unor sume sub forma de deducere personala de baza si deduceri personale suplimentare, acordate pentru fiecare luna a perioadei impozabile. Deducerile personale nu se acorda personalului trimis n misiune permanenta n strainatate, potrivit legii . Deducerea personala de baza, ncepnd cu luna ianuarie 2004, este fixata la suma de 2.000.000 lei pe luna, iar de la 1 ianuarie 2005 este de 2.500.000.

2.5.3 Obligatiile, sanctiunile si drepturile platitorilor impozitului pe venit Sunt supuse controlului fiscal persoanele fizice si juridice, romne si straine, precum si asociatiile fara personalitate juridica, carora le revin, potrivit reglementarilor n vigoare, obligatii fiscale. Controlul fiscal cuprinde ansamblul activitatilor care au ca scop verificarea sinceritatii declaratiilor, precum si verificarea corectitudinii si exactitatii ndeplinirii obligatiilor fiscale de catre contribuabili. Obligatiile fiscale cuprind : ? obligatia de a declara bunurile si veniturile impozabile si impozitele datorate; ? obligatia de calculare, de nregistrare n evidentele contabile si de plata la termenele legale ale impozitelor; ? obligatia de calculare, de nregistrare n evidenta contabila si de plata a termenelor legale a impozitelor care se realizeaza prin stopaj la sursa;

26

? oricare alte obligatii ce revin contribuabilului n aplicarea si executarea legilor speciale. Platitorii de impozit pe venit sunt diferentiati, dupa calitatea pe care o au fata de venit astfel : o o platitorii de venituri care se impoziteaza prin retinere la sursa; realizatorii de venituri care se globalizeaza.

Platitorii de venit cu regim de retinere la sursa a impozitelor sunt obligati sa depuna o declaratie privind calcularea si retinerea impozitelor, la organul fiscal competent, la termenul stabilit de Ministerul Finantelor Publice. Raspunderea pentru corectitudinea calculelor, pentru retinerea si virarea impozitelor la buget, precum si pentru ndeplinirea sarcinilor ce rezulta din actele normative n vigoare, le revine tot platitorilor de venit cu regim de retinere la sursa ca o obligatie fata de organele fiscale. Platitorii de venit cu regim de retinere la sursa sunt obligati sa comunice organului fiscal competent informatii referitoare la calculul retinut pentru fiecare beneficiar de venit, conform formularului stabilit de Ministerul Finantelor Publice n acest sens. Comunicarea se face pna la data de 30 iunie a anului curent pentru anul expirat. Pentru veniturile din salarii, informatiile necesare sunt cuprinse n fisa fiscala pentru care termenul de depunere este ultima zi a lunii februarie a anului curent pentru anul fiscal expirat. Platitorii de venituri reprezentnd salarii au urmatoarele obligatii: ? sa se adreseze unitatii fiscale n a carei raza teritoriala si are sediul sau domiciliul, pna la 30 noiembrie a fiecarui an cu o cerere prin care sa solicite fisele fiscale (Fisa Fiscala 1 si Fisa Fiscala 2) necesare pentru anul urmator; ? sa calculeze corect si sa retina, impozitul lunar reprezentnd plati anticipate aferente veniturilor salariale, la data efectuarii platii acestora; ? sa vireze la bugetul de stat impozitul calculat si retinut, la termenul stabilit pentru ultima plata a drepturilor salariale efectuata pentru fiecare luna, dar nu mai trziu de 25 inclusiv a lunii urmatoare; ? sa efectueze evaluarea drepturilor salariale acordate n natura si sa le cuprinda n suma venitului aferent la ultima plata a drepturilor salariale pentru luna respectiva; ? sa determine venitul anual din salarii, sa calculeze suma corecta a impozitului anual aferent acestor venituri si sa efectueze, pna n ultima zi a lunii februarie a anului urmator, regularizarea sumelor reprezentnd diferentele ntre impozitul calculat la nivelul anului si impozitul calculat si retinut lunar anticipat n cursul anului fiscal, 27

pentru persoanele ce ndeplinesc cumulativ urmatoarele conditii: au fost angajati permanenti ai platitorului n tot cursul anului si nu au alte surse de venituri care se cuprind la globalizare. ? sa asigure completarea Fiselor Fiscale 1 si 2, conform instructiunilor; ? sa pastreze fisele fiscale pe ntreaga durata a angajarii si sa asigure pastrarea si arhivarea lor, ct si a documentelor justificative pe baza carora au fost completate; ? sa efectueze n cursul anului fiscal recalcularea impozitului pe venitul salarial pentru angajatii care depun cu ntrziere documentele justificative pentru calcularea deducerilor suplimentare; ? sa depuna exemplarul fisei fiscale "copie pentru unitatea fiscala" la unitatea fiscala n raza careia si are sediul sau domiciliul; ? sa nmneze titularilor de fise fiscale o copie a fisei fiscale personale, att la data ntreruperii contractului de munca sau transferului, ct si la finele anului fiscal, daca angajatii obtin venituri si din alte surse care intra la globalizare. Fisele fiscale 1 si 2 pentru care angajatorul nu este obligat sa calculeze impozitul anual si sa efectueze regularizarea acestuia, vor fi transmise pna la data de 31 ianuarie a anului urmator, unitatii fiscale n a carui raza teritoriala angajatorul si are sediul sau domiciliul, sau unde este luat n evidenta fiscala, n vederea regularizarii anuale. n situatia n care contribuabilul actioneaza n fata organelor fiscale prin reprezentanti fiscali desemnati, acestia raspund solidar cu beneficiarii de venit pentru nendeplinirea obligatiilor de declarare a venitului si de plata a impozitelor datorate. Contribuabilii desemneaza un reprezentant fiscal, persoana fizica romna cu domiciliul n Romnia sau persoana juridica romna, atunci cnd nu-si ndeplinesc obligatiile fiscale n mod direct. n cazul altor venituri care se impoziteaza prin metoda stopajului la sursa, avem: ? venituri din dividende : obligatia calculului, retinerii si virarii impozitului pe veniturile din dividende revine persoanei juridice atunci cnd: o efectueaza plata dividendelor; o 31 decembrie a anului fiscal vizat, daca dividendele nu au fost distribuite pna la sfrsitul anului n care bilantul contabil a fost aprobat; ? venituri din dobnzi : obligatia calcularii, retinerii impozitului pe venitul din dobnzi revine platitorilor de astfel venituri n momentul calculului acestor venituri, iar

28

virarea trebuie sa se faca lunar, pna la data de 25 a lunii urmatoare celei n care se face calculul dobnzii; ? venituri din jocuri de noroc, prime si premii : obligatia calcularii, retinerii impozitului revine platitorilor de astfel de venituri n momentul platii veniturilor, iar virarea se face pna la data de 25 a lunii urmatoare celei n care a fost retinut; ? venituri din transferul dreptului de proprietate asupra valorilor mobiliare. Obligatia calcularii, retinerii si virarii impozitului revine intermediarilor sau altor platitori de venituri. Virarea se face pna la 25 a lunii urmatoare celei de realizare a venitului. Exceptie fac veniturile obtinute ca urmare a transferului dreptului de proprietate asupra partilor sociale sau a valorilor mobiliare n cazul societatilor nchise, cnd obligatia calcularii si retinerii impozitului revine dobnditorului de parti sociale sau valori mobiliare.Virarea impozitului trebuie sa se faca pna la data la care se depun documentele pentru transcrierea dreptului de porprietate asupra partilor sociale sau valorilor mobiliare. Pe lnga toate aceste obligatii, platitorii de impozite si taxe beneficiaza si de o serie de drepturi constitutionale, cum ar fi: a) dreptul de acces liber la justitie; b) libertatea individuala; c) inviolabilitatea domiciliului. Exceptia o reprezinta situatia n care accesul a fost permis prin hotarre judecatoreasca; d) dreptul la informatie; e) dreptul la petitionare; f) dreptul persoanei vatamate de o autoritate publica; g) dreptul la proprietate; h) dreptul la informare si asistenta garantata; i) dreptul la confidentialitate; j) dreptul la tratament profesional corect si obiectiv; k) motivarea rectificarilor; l) dreptul la contestatie; m) dreptul la compensarea sau restituirea sumelor platite n plus; n) prescriptia; o) dreptul de a fi crezut p) dreptul la asistenta de specialitate; 29

q) dreptul de a cunoaste functionarul public. n plus, Ordonanta Guvernului nr.92 /2003 privind Codul de procedura fiscala atribuie contribuabililor niste drepturi. De exemplu, contribuabilii au dreptul sa depuna la organele fiscale obiectiuni asupra actului constatator prin care s-a stabilit impunerea, daca se considera nedreptatiti de modul n care s-a calculat impozitul pe venit. Contribuabilul are dreptul de a solicita modificarea impozitului stabilit din oficiu daca acesta depune declaratia de impunere sau daca se efectueaza un control fiscal la sediul contribuabilului. Impozitul stabilit din oficiu este de fapt, un drept al organelor fiscale. Astfel organele fiscale competente au dreptul de a stabili din oficiu, folosind metoda estimarii, obligatia de plata, n cazul n care contribuabilul a depus declaratia de impunere cu erori, date incomplete sau nu s-a prezentat n termen de 15 zile de la data stabilita de organul fiscal pentru efectuarea rectificarilor. Constituie contraventii, daca nu sunt savrsite n astfel de conditii nct, conform Codului Penal, sa constituie infractiuni 1: a) nedepunerea la termenele prevazute de lege a declaratiilor de nregistrare fiscala sau de mentiuni; b) nedepunerea la termenele prevazute de lege a declaratiilor fiscale, adica : (1) Declaratia fiscala se depune de catre persoanele obligate potrivit Codului fiscal, la termenele stabilite de acesta. (2) n cazul n care Codul fiscal nu prevede, Ministerul Finantelor Publice va stabili termenul de depunere a declaratiei fiscale. (3) Obligatia de a depune declaratie fiscala se mentine si n cazurile n care: o a fost efectuata plata obligatiei fiscale; o obligatia fiscala respectiva este scutita la plata, conform reglementarilor legale; o organul fiscal a stabilit din oficiu baza de impunere si obligatia fiscala.

(4) n caz de inactivitate temporara sau n cazul obligatiilor de declarare a unor venituri care, potrivit legii, sunt scutite la plata impozitului pe venit, organul fiscal competent poate aproba, la cererea contribuabilului, alte termene sau conditii de

1

Ordonanta Guvernului nr.73 / 2003 privind Codul de procedura fiscala

30

depunere a declaratiilor fiscale, n functie de necesitatile administrarii obligatiilor fiscale. c) nerespectarea obligatiilor prevazute cu privire la plata impozitului pe venit, adica : o organul fiscal poate solicita punerea la dispozitie a nscrisurilor la sediul sau ori la domiciliul fiscal al persoanei obligate sa le prezinte ; o contribuabilii au obligatia sa permita functionarilor mputerniciti de organul fiscal pentru a efectua o cercetare la fata locului, precum si expertilor folositi pentru aceasta actiune intrarea acestora pe terenuri, n ncaperi si n orice ale incinte, n masura n care acest lucru este necesar pentru a face constatari n interes fiscal. d) nerespectarea obligatiei ontribuabilului de a da la finalizarea inspectiei fiscale, o declaratie scrisa pe propria raspundere din care sa rezulte ca au fost puse la dispozitie toate documentele si informatiile relevante pentru inspectia fiscala ; e) neaducerea din partea contribuabilului la ndeplinire a masurile prevazute n actul ntocmit cu ocazia inspectiei fiscale, n termenele si conditiile stabilite de organele de inspectie fiscala ; f) nerespectarea obligatiei nscrierii codului de identificare fiscala propriu pe facturi, scrisori, oferte, comenzi sau orice alte documente emise ; g) nerespectarea de catre platitorii de salarii si venituri asimilate salariilor a obligatiilor privind completarea si pastrarea fiselor fiscale; h) nendeplinirea obligatiilor privind transmiterea la organul fiscal competent sau, dupa caz, la terte persoane a formularelor si documentelor prevazute de legea fiscala, altele dect declaratiile fiscale si declaratiile de nregistrare fiscala sau de mentiuni; i) nerespectarea de catre banci a obligatiilor privind furnizarea informatiilor si a obligatiilor de decontare prevazute de prezentul cod; j) nerespectarea obligatiilor ce-i revin tertului poprit, potrivit prezentului cod; k) nerespectarea obligatiei de comunicare : biroul de carte funciara va comunica organelor de executare, la cererea acestora,celelalte drepturi reale si sarcini care greveaza imobilul urmarit, precum si titularii acestora, care vor fi nstiintati de catre organul de executare si chemati la termenele fixate pentru vnzarea bunului imobil si distribuirea pretului. Constatarea contraventiilor si aplicarea sanctiunilor se fac de catre organul fiscal. Contraventiile prevazute la alin. (1) se sanctioneaza astfel:

31

? cu amenda de la 15.000.000 lei la 30.000.000 lei, pentru persoanele fizice, n cazul savrsirii faptelor nerespectarea obligatiilor prevazute cu privire la plata impozitului pe venit; ? cu amenda de la 500.000 lei la 5.000.000 lei, pentru persoanele fizice, n cazul savrsirii faptei prevazute la alin. (1) lit. d); ? cu amenda de la 5.000.000 lei la 15.000.000 lei, pentru persoanele fizice, n cazul savrsirii faptei prevazute la alin. (1) lit. e); ? cu amenda de la 500.000 lei la 15.000.000 lei, pentru persoanele fizice, n cazul savrsrii faptelor prevazute la alin. (1) lit. a), b), f)-k). Termenul de prescriere a dreptului de a stabili diferentele de impozit, debite restante si a majorarilor de ntrziere pentru neplata la termen este de 5 ani. Dreptul de a constata contraventii si de a aplica amenzi este de 3 ani. Ca o mentiune la acest capitol "Obligatii, drepturi si sanctiuni" trebuie precizat ca, n vederea determinarii impozitului pe venit, Ministerul Finantelor Publice are drept de acces gratuit la toate datele, informatiile si bazele de date referitoare la persoane fizice pe care la detin : ? organele administratiei publice centrale si locale, institutiilor publice sau de interes public; ? institutiile publice sau private care conduc evidenta populatiei sau care nregistreaza, sub orice forma, ncheieri de contracte, bunuri sau drepturi, exploatarea proprietatii s.a. ? persoanele fizice sau juridice care detin n pastrare sau administrare bunuri si drepturi ori sume de bani ale contribuabililor sau care au relatii de afaceri cu acestia. Accesul se realizeaza permanent pentru actualizarea bazei de date a Ministerului Finantelor Publice, toate informatiile supunndu-se secretului fiscal .

32

Capitolul 3

3.1 Veniturile din activitati independente 3.1.1 Definirea veniturilor din activitati independente

Executarea unei activitati independente presupune desfasurarea acesteia n mod obisnuit pe cont propriu si urmarind un scop lucrativ sau prin asociere de mai multe persoane fara a da nastere unei persoane juridice. Astfel de activitati pot fi desfasurate att de persoanele fizice romne, ct si de persoanele fizice straine, persoane fizice care realizeaza aceste venituri n mod individual sau asociate pe baza unui contract de asociere ncheiat n vederea desfasurarii de activitati n scopul obtinerii de venit , asociere care se realizeaza potrivit dispozitiilor legale si care nu da nastere unei personae juridice. Modul de impunere este individual, indiferent de modul de organizare a activitatii supuse impozitarii. O activitate independenta este definita de 1: a) libera alegere a desfasurarii activitatii, a unui program de lucru si a locului desfasurarii activitatii; b) riscul pe care si-l asuma ntreprinzatorul; c) activitatea se desfasoara pentru mai multi clienti; d) activitatea se poate desfasura nu numai direct, ci si cu personalul angajat de ntreprinzator n conditiile legii. Veniturile din activitati independente cuprind2 : ? venituri comerciale; ? venituri din profesii liberale; ? venituri din drepturi de proprietate intelectuala; ? venituri din activitati adiacente. Veniturile comerciale provin din fapte de comert ale contribuabililor , persoane fizice sau asocieri fara personalitate juridica , din prestari de servicii(altele dect cele de natura profesiilor libere) , precum si din practicarea unor meserii. Principalele activitati care constituie fapte de comert sunt: o activitati de productie;

1 2

Georgeta Vintila, Fiscalitate. Metode si tehnici fiscale, 2004 Lucian Ttu si colectiv, Fiscalitate de la lege la practica, 2005

33

o activitati de cumparare efectuate n scopul revnzarii ; o organizarea de spectacole culturale, sportive, distractive si altele asemenea ; o activitati al caror scop printr-un este facilitarea ncheierea de tranzactii comerciale

intermediar ,cum ar fi :contract de comision,de mandat,de

reprezentare,de azent de asigurare si alte asemenea contracte ncheiate n conformitate cu prevederile Codului comercial,indiferent de perioada pentru care a fost ncheiat contractul ; o vnzarea n regim de consignatie a bunurilor cumparate n scopul revnzarii sau produse pentru a fi comercializate ; o transport de bunuri si de persoane; Veniturile din profesii liberale sunt realizate din exercitarea profesiile medicale ,de avocat,notar,auditor financiar, consultant fiscal, traducator, expert contabil, contabil autorizat, consultant de plasament n valori imobiliare , arhitect sau a altor profesii reglementate, desfasurate n mod individual sau n diverse forme de asociere, n domeniul stiitific,literar , artistic, educativ, si alte asemenea, n conditiile legii . Veniturile din valorificare sub orice forma a drepturilor de proprietate intelectuala provin din brevete de inventie , mai putin realizarile tehnice , desene si modele,mostre,marci de fabrica si de comert,procedee tehnice , know-how, din drepturi de autor si drepturi conexe dreptului de autor si alte asemenea. Veniturile reprezentnd drepturi banestiale autorului unei realizarit tehnice nu sunt considerate din punct de vedere fiscal, venituri din drepturi de proprietate intelectuala. Veniturile din aceasta natura se supun regulilor de determinar pentru veniturile din activitati independente si n situatia n caredrepturile respective fac obiectul unor contracte de nchiriere, colaborare , cecetare, licenta si altele asemenea , precum si cele transmise prin succesiune, indiferent sub denumirea sub care se acorda, cum ar fi remuneratie secundara, onorariu , redeventa, si alte asemenea. Referitor la veniturile din valorificarea sub orice forma a drepturilor de proprietate intelectuala,trebuie aratat ca nu sunt venituri impozabile urmatoarele1: ? veniturile obtinute prin aplicarea efectiva n tara de catre titular sau,dupa caz,decatre licentiatii acestuia a unei inventii brevetate n Romnia , incluznd fabricarea produsului sau, dupa caz aplicarea procedeului,n primii cinci ani de laprima aplicare,

1

Legea nr. 571 /2003 privind Codul Fiscal

34

calculati de la data nceperii aplicarii si cuprinsi n perioada de valabilitate a brevetului. ? venitul obtinut de titularul brevetului prin cesionarea acestuia.

3.1.2 Determinarea si impunerea veniturilor din cedarea folosintei bunurilor Venitul net din activitati independente- comerciale si profesii libere- poate fi determinat prin doua modalitati 1 : A) fie n sistem real,pe baza contabilitatii n partida simpla; B) fie pe baza de norme de venit.

A) Prin modul de determinare a venitului net din activitati independente n sistem real , se urmareste apropierea acestui mod de calcul al venitului impozabil de cel aplicabil la societatile comerciale conform legislatiei pentru impozitarea profitului. De aceea, contribuabilii care obtin venituri din activitati independente(comerciale, profesii libere) au obligatia sa organizeze si sa conduca contabilitatea n partida simpla si sa completeze Registrul-jurnal de ncasari si plati, Registrul inventar si alte documente contabile prevazute de legislatia n materie . n Registrul jurnal se trec toate bunurile si drepturile aferente desfasurarii activitatii si care constituie patrimonial afacerii,iar la ntocmirea Registrului inventar , toate bunurile si drepturile, ncepnd cu 1 ianuarie 2000, sunt luate n evidenta la valoarea de intrare , iar pentru cele achizitionate nainte de 1 ianuarie 2000, amortizarea se calculeaza conform metodei liniare , la valoarea ramasa de recuperat pna la expirarea duratei normele de functionare. n sistem real, pe baza contabilitatii n partida simpla, venitul net se determina ca diferenta ntre venitul brut si cheltuielile aferente realizarii venitului, deductibile, pe baza datelor din contabilitatea n partida simpla, cu exceptia venitului net din drepturi deproprietate intelectuala 2: Venit brut - Cheltuieli totale + Cheltuieli nedeductibile Venit net = Venit brut - Cheltuieli deductibile

1 2

Georgeta Vintila, Fiscalitate. Metode si tehnici fiscale, 2004 Lucian Ttu si colectiv, Fiscalitate de la lege la practica, 2005

35

Venitul brut se constituie din totalitatea veniturilor n bani si n natura obtinute din exercitarea activitatii ,din dobnzi bancare si din alte activitati adiacente. n mod concret, venitul brut cuprinde: a) sumele ncasate si echivalentul n lei al veniturilor n natura din desfasurarea activitatii; b) veniturile sub forma de dobnzi din creante comerciale sau din alte creante utilizate n legatura cu o activitate independenta; c) cstigurile din transferul activelor din patrimoniul afacerii utilizate ntr-o activitate independenta, inclusiv contravaloarea bunurilor ramase dupa ncetarea definitiva a activitatii; d) veniturile din angajamentul de a nu desfasura o activitate independenta sau de a nu concura cu o alta persoana; e) veniturile din anularea sau scutirea unor datorii de plata aparute n legatura cu o activitate independenta. n cazul ncetarii definitive a activitatii, sumele obtinute din valorificarea bunurilor din patrimonial afacerii, nscrise n Registrul inventar , cum ar fi: mijloacele fixe, obiecte de inventar si alte asemenea,precum si stocurile de materii prime , materiale, produse finite si marfuri ramase nevalorificate sunt incluse n venitul brut. Nu constituie venit brut urmatoarele: ? aporturile n numerar sau echivalentul n lei al aporturilor n natura facute la ? nceperea unei activitati sau n cursul desfasurarii acesteia; ? sumele primite sub forma de credite bancare sau de mprumuturi de la persoane fizice sau juridice; ? sumele primite ca despagubiri; ? sumele sau bunurile primite sub forma de sponsorizari, mecenat sau donatii. Cheltuieliele deductibile din venitul brut sunt cheltuieli aferente realizarii venitului asa cum rezulta din evidentele contabile conduse de contribuabil. Pentru a putea fi deduse din venitul brut, cheltuielile aferente veniturilor trebuie sa ndeplineasca urmatoarele conditii generale : ? sa fie efectuate n cadrul activitatilor desfasurate n scopul realizarii venitului, ? justificate prin documente; ? sa fie cuprinse n cheltuielile exercitiului financiar al anului n cursul caruia au fost platite; ? sa respecte regulile privind amortizarea, prevazute n titlul II dupa caz; ? cheltuielile cu primele de asigurare sa fie efectuate pentru: 36

o active corporale sau necorporale din patrimoniul afacerii; o activele ce servesc ca garantie bancara pentru creditele utilizate n desfasurare activitatii pentru care este autorizat contribuabilul;

o boli profesionale, risc profesional si accidente de munca; o persoane care obtin venituri din salarii, potrivit prevederilor capitolului III din prezentul titlu, cu conditia impozitarii sumei reprezentnd prima de asigurare, la beneficiarul acesteia, la momentul platii de catre suportator . Anumite categorii de cheltuieli sunt deductibile limitat ,si anume1 : o cheltuielile de sponsorizare si mecenatul , efectuate conform legii .sunt

deductibile n limita unei cote de 5% din baza de calcul ; o cheltuielile de protocol sunt deductibile n limita cotei de 2% din baza de calcul. Baza de calcul se determina ca diferenta dintre venitul brut si cheltuielile deductibil, altele dect cheltuielile de sponsorizare si cele de protocol. o cheltuielile cu indemnizatia primita pe perioada delegarii si detasarii n alta localitate , n tara sau n strainatate ,n interesul serviciului sunt deductibile n limita a de 2,5 ori nivelul legal stability pentru institutiile publice; o cheltuielile sociale n limita unei sume stabilite prin aplicarea unei cote de pna la 2% asupra fondului de salarii realizat anual si acordate pentru salariatii proprii sau alte personae,asfel cum este prevazut n contractul de munca ,sub forma :ajutoarelor de nmormntare,ajutoarelor pentru pierderi produse n gospodariile proprii ca urmare a calimitatilor naturale ,ajutoarelor pentru bolille grave si incurabile , ajutoarele pentru nastere ,cadourile pentru copiii minori ai salariatilor , contravalorii transportului al si de la locul de munca al salariatului, costuluiprestatiilor pentru tratamentsi odihna , inclusiv transportul pentru salariatiiproprii si membrii ai familiilor acestora. Cadourile oferite de angajatori n beneficiul copiilor minori ai angajatilor cu ocazia Pastelui,zilei de 1 iunie , Craciunului si a sarbatorilor similarae ale altor culte religioase,precum si cadourile oferite angajatelor cvu ocazia zilei de 8 martie sunt deductibile n masura n care valoarea cadoului oferit fiecarei personae,cu orice ocazie dintre cele de mai sus,nu depaseste 1.200.000 lei pentru anul 2004 si 1.500.000 lei1

Ordonanta Guvernului nr. 138 din 30 decmbrie 2004

37

ncepnd cu luna ianuarie 2005 , suma actualizata periodic si aprobata prin ordin al ministrului finantelor publice; o pierderile privind bunurile perisabile, n limitele prevazute de actele normative n materie; o cheltuielile reprezentnd tichetele de masa acordate de angajatori, potrivit legii; o contributiile efectuate n numele angajatilor la scheme facultative de pensii ocupationale, n conformitate cu legislatia n vigoare, n limita echivalentului n lei a 200 euro anual, pentru o persoana; o prima de asigurare pentru asigurarile private de sanatate, n limita stabilita potrivit legii. ncepnd cu anul 2005, prima de asigurarile private de sanatate este deductibila n limita echivalentului n lei a 200 euro anual, pentru o persoana; o cheltuielile efectuate pentru activitatea independenta, ct si n scopul personal al contribuabilului sau asociatilor, sunt deductibile numai pentru partea de cheltuieli care este aferenta activitatii independente; o cheltuielile reprezentnd contributii sociale obligatorii pentru salariati si contribuabili, potrivit legii; o dobnzi aferente mprumuturilor de la persoane fizice si juridice utilizate n desfasurarea activitatii, pe baza contractului ncheiat ntre parti, n limita nivelului dobnzii de referinta a Bancii Nationale a Romniei; o cheltuielile efectuate de utilizator, reprezentnd chiria - rata de leasing - n cazul contractelor de leasing operational, respectiv cheltuielile cu amortizarea si dobnzile pentru contractele de leasing financiar, stabilite n conformitate cu prevederile privindoperatiunile de leasing si societatile de leasing. Baza de calcul se determina ca diferenta dintre venitul brut si cheltuielile deductibile, altele dect cheltuielile de sponsorizare, mecenat si cheltuielile de protocol. Cheltuieliele efectuate att pentru activitatea independenta , ct si n scopul personal al contribuabilului sau asociatilor sunt deductibile numai pentru partea de cheltuiala care este aferenta activitatii independente. Pentru activitatea de interes public desfasurata de notarii publici , care implica determinarea, colectare si virarea la buget, potrivit legii, a taxelor de timbru aferente actelor 38

notariale , se admite la deducere n plus un procent de 5%din volumul taxelor de timbru ncasate si virate. Nu sunt cheltuielili deductibile , urmatoarele cheltuieli : ? amenzile, majorarile de ntrziere si penalitatile,datorate autoritatilor romne si straine ,potrivit prevederilor legale ,altele dect cele de natura contractuala; ? cheltuielile de protocol, care depasesc limita de 0,25% aplicata asupra bazei de calcul determinata ca diferenta ntre venitul brut si cheltuielile deductibile,exclusuv cele pentru care se determina plafonul; ? cheltuielile de sponsorizare sau mecenat, care depasesc limitele legale; ? donatiile de orice fel; ? ratele aferente creditelor angajate; ? dobnzile aferente creditelor angajate pentru achizitionarea de imobilizari corporale de natura mijloacelor fixe, n cazul n care dobnda este cuprinsa n valoarea de intrare a imobilizarii corporale potrivit prevederilor legale; ? cheltuielile de achizitionare sau de fabricare a bunurilor si drepturilor amortizabile din Registrul-inventar; ? cheltuielile cu dobnzile aferente mprumuturilor de la persoanele fizice si juridice utilizate n desfasurarea activitatii,pe baza contractului ncheiat ntre parti, care depasesc nivelul dobnzii de referinta stabilit de Banca Nationala a Romniei si publicat n Monitorul Oficial al Romniei; ? cheltuielile privind bunurile constatate lipsa din gestiune sau degradate si neimputabile,daca inventarul nu este acoperit de o polita de asigurare; ? sumele sau valoarea bunurilor confiscate ca urmare a ncalcarii dispozitiilor legale n vigoare; ? impozitul pe venit suportat de platitorul venitul n contul beneficiarului de venit; ? sumele primite pentru acoperirea cheltuielilor de natura indemnizatiei zilnice de delegare sau de detasare si diurna, acordate pe perioada delegarii si detasarii n alta localitate, n tara si n strainatate, n interesul serviciului, care depasesc limita a de 2,5 ori nivelul legal stabilit pentru institutiile publice ? cheltuieli corespunzatoare veniturilor neimpozabile ale caror surse se afla pe teritoriul Romniei sau n strainatate ; ? sumele sau bunurile utilizate de contribuabil pentru uzul personal sau al familiei sale;

39

? impozitul pe veniturile din activitati independente realizate n tara ,inclusiv impozitul pe venitul realizat n strainatate; ? alte sume prevazute prin legislatia n vigoare; Venitul net (sau pierderea fiscala) din activitasi independente realizat de persoanele fizice n cadrul unor asociatii fara personalitate juridica constituite ntre persoane fizice ,se calculeaza la nivelul asociatiei si se distribuie asociatolor proportional cu cota procentuala de participare corespunzatoare contributiei ,conform contractului de asociere. n acest scop ,asocitii aun obligatia sa ncheie contracte de asociere n forma scrisa ,la nceperea activitatii ,care sa cuprinda inclusiv date referitore la : partile contractante,obiectul de activitate si sediul asociatiei ,contributia ascociatiatilor n bunuri si drepturi,cota procentuala de

participare a fiecarui asociat la veniturile sau pierderile din cadrul asociatiei ,desemnarea asociatului care sa raspunda pentru ndeplinirea obligatiilor asociatiei fata de autoritatile publice ,conditiile de ncetare a asocierii. De asemenea ,asociatiile au obligatia sa depuna la organul fiscal competent,pna la dat de 15 martie a anului urmator celui care s-a realizat venitul,declaratii anuale de venit care sa cuprinda si distribuirea venitului net/pierderi fiscale pe asociati. Venitul net sau pierderea fiscala n scrisa n cadrul declaratiei se determina pe baza datelor din evidenta contabila n parida simpla a asociatiei fara personalitate juridica1 : Venit net = Venit brut Cheltuiele deductibile Piedere fiscala = Cheltuiele deductibile - Venit brut

Profitul/venitul cuvenit unei persone fizice ,dintr-o asociere cu o persoana romna platitoare de impozit pe profit sau microntreprindere,care nu genereaza, o persoana juridica ,este asimilat,n vederea impunerii la nivelulu persoanei fizice ,venitul brut din activitati independente . Venitul net se determina prin deducerea din venitul brut a contributiilor obligatorii datorate de persoanele fizice . Impozitul retinut de persoana juridica n contul persoanei fizice pentru veniturile realizate din aceasta asociere ,reprezinta plata anticipata n contul impozitului annual pe venit. Obligatia calculariin ,retinerii si virarii impozitului ,deter