Drept Fiscal

1

DREPT FISCAL

BIBLIOGRAFIE SELECTIV Ă ȘI ORIENTATIV Ă

1. Şova Dan, Drept fiscal, Ed. C.H. Beck, Bucureşti, 2011;

2.Codul Fiscal şi Normele Metodologice de Aplicare, Ed. C.H.Beck, Bucureşti, 2013;

3. Șaguna Dan Drosu, Drept financiar și fiscal european, Ed. C.H.Beck, București, 2010;

4. Șaguna Dan Drosu, Drept fiscal. Editia 5, Ed. C.H.Beck, București, 2013;

5. Trandafir Codruța, Societățile off-shore între reglementare legală și ilicit, Ed. Universul juridic,

București, 2012;

6.Anitei Nadia Cerasela, Lazar Roxana Elena, Evaziunea fiscala intre legalitate si infractiune, Ed.

Lumen, Iasi, 2013;

7.Pătroi Dragoș, TVA național vs. intracomunitar: cazuri și necazuri, Ed. C.H. Beck, București, 2013ș

8. Costea Ioana Maria, Combaterea evaziunii fiscale și frauda comunitară, Ed. C.H. Beck, București,

2010;

9. Alecu Gheorghe, Drept fiscal și contencios fiscal, Ed. Fundatiei Romania de Maine, București, 2010;

10. Alexandru Mihnea Găină, Drept fiscal și procedură fiscală, Ed. Universul Juridic, București,

2009;

11. Adrian Fanu Moca, Contenciosul fiscal, editia 2, Ed. C.H. Beck, București, 2013;

12. Neculai Cârlescu, Evaziunea fiscală. Comentarii și exemple practice. Editia 2, Ed. C.H. Beck,

București, 2013;

13. Madalin Irinel Niculeasa, Summa fiscalis. Tratat de drept fiscal și financiar public. Editia 2, Ed.

Universul Juridic, Bucuresti, 2012;

14. Madalin Irinel Niculeasa, Politica fiscală. Aspecte teoretice și practice, Ed. C.H.Beck, București,

2009;

15. Bragaru Mihai, Zidaru Violeta, Jurisprudenta fiscala. Vol. I, Ed. C.H. Beck, București, 2011;

16. Badoi Maria, Aplicarea impozitului pe profit, Ed. C.H.Beck, Bucuresti, 2013;

17. Sasu Horațiu, 50 de atuuri în lupta cu fiscul, Ed. C.H. Beck, București, 2009;

18. Revista „Curierul fiscal”, Ed. C.H.Beck, Bucuresti.

2

TEME ORIENTATIVE PENTRU PROIECTE/LUCRARI DE LICENTA

1. Politica fiscală intre principii si practică;

2. Fiscalitatea . Aspecte teoretice şi practice;

3. Privire comparativă între reglementarea impozitelor directe şi impozitelor indirecte;

4. Frauda şi evaziunea fiscală;

5. Reglementarea juridica a impozitelor şi impunerea între tradiţie şi modernitate;

6. Taxele parafiscale – "dezmembrăminte" ale impozitelor și taxelor fiscale;

7. Reglementarea juridica a impozitului pe profit;

8. Reglementarea juridica a impozitului pe dividende;

9. Reglementarea juridica a impozitului pe reprezentanţe;

10. Reglementarea juridica a impozitarii microîntreprinderilor;

11. Reglementarea juridica a impozitelor si taxelor locale;

12. Interdictii juridice nationale si europene ale dublei impuneri;

13. Taxa pe valoare adăugată – reglementare uniforma la nivelul U.E.;

14. Accizele – un rau necesar;

15. Societăţile offshore sau evaziunea fiscala legala;

16. Privire comparativă evaziunea fiscală legală şi evaziunea fiscală frauduloasă;

17. Probele in procedura fiscala;

18. Evaziunea fiscala in Uniunea Europeana;

19. Oficiul European de Lupta Antifrauda si Departamentul de Lupta Antifrauda din Romania.

Privire comparativa;

20. Reglementarea juridica a Directiei Generale Antifrauda Fiscala;

21. Paradisurile fiscale din Uniunea Europeana si din afara Uniunii Europene;

22. Modalitati de executare silita a creantelor fiscale;

23. Cazierul judiciar si cazierul fiscal. Privire comparativa.

3

Cuvânt înainte sau despre noile modificări ale Codului fiscal

Importanța dreptului fiscal provine din însăși necesitatea existenței statului de drept, a statului

democratic. Ultimele modificări ale Codului fiscal, aduse prin O.U.G. nr. 102/2013 conțin reglementarea

unor noi măsuri financiare, trăsătura generală a modificărilor fiscale pentru anul 2014 fiind cea de

majorare a impozitării în România.

Cea mai importantă majorare a impozitării adusă de O.U.G. nr. 102/2013 o reprezintă

majorarea accizelor. Astfel, dacă la acciza la benzina cu plumb se majorează cu 16,6% (în concret de

de la 547 euro/tonă la 637,91 euro/tonă), acciza la benzina fără plum are un procent de majorare de

19,4% (de la 467 euro/tonă la 557,91 euro/tonă), iar motorina are cel mai mare procent de majorare de

21,2% (respectiv de la 391 euro/tonă la 473,85 euro/tonă).

Restul de accize reglementate de legislația fiscală națională se majorează și ele prin efectul pe

care îl are modificarea modului de calcul a cursului de schimb. Astfel, regula existentă până în prezent –

conform căreia accizele se calculează la cursul de schimb din prima zi a lunii octombrie din anul

precedent publicat în Jurnalul Oficial al Uniunii Europene – a fost modificată în sensul în care dacă

acest curs este mai mic în anul curent decât cel existent în anul anterior, atunci acesta din urmă se

actualizează cu rata inflației, calculată la luna septembrie. Or, pentru anul 2014, ordonanța a stabilit un

indice de creștere a prețurilor de 104,77% calculat la luna septembrie 2013 față de spetembrie 2012.

Astfel, dacă în anul 2013 cursul de schimb pentru accize era de 4,5223 lei/euro, la nivelul anului 2014

cursul publicat în Jurnal a fost de 4,4885 lei/euro, așadar cursul de schimb pentru accize este de:

4,5223*1,0477=4,7380 lei/euro.

O nou impozit reglementat prin O.U.G. nr. 102/2013 este impozitul pe construcții, astfel încât în

prezent sunt impozitate toate construcțiile, indiferent că sunt speciale, șoproane, betoane etc. impozitul

datorat este procentual (1,5%) din valoarea contabilă a construcției, fiind scadent în două tranșe la 25

mai, respectiv 25 septembrie.

Creșteri suferă și redevențele miniere care sunt majorate cu un procent de 25%, în timp ce

redevența pentru aur este majorată cu 50%.

Toate acestea sunt doar câteva dintre modificările aduse de noul an fiscal 20141.

1 Bența Adrian, "Creșterea fiscalității în anul 2014, esența ultimelor modificări" în Revista "Curierul fiscal" nr. 12/2013, Ed. C.H. Beck, București, p. 558.

4

I. NOŢIUNI INTRODUCTIVE

1. DEFINIŢIA DREPTULUI FISCAL

Noţiunea de „drept fiscal” este strâns legată de noţiunea de „finanţe publice”. Finanţele publice

reprezintă totalitatea mijloacelor băneşti, aflate la dispoziţia statului ori a comunităţilor locale sau

regionale, cu scopul declarat de a îndeplini funcţiile şi sarcinile ce revin acestora. Astfel, totalitatea

normelor juridice care reglementează domeniul finanţelor publice formează dreptul finanţelor publice.

Dreptul finanţelor publice cuprinde două tipuri de norme juridice:

- norme juridice financiare, care alcătuiesc dreptul financiar;

- norme juridice fiscale, care alcătuiesc dreptul fiscal.

Dreptul fiscal reglementează raporturile juridice care se nasc în procesul de colectare a impozitelor

şi taxelor de la persoane fizice şi/sau juridice, care obţin venituri ori care deţin bunuri supuse

impozitelor ori taxelor.

Elementele definitorii ale dreptului fiscal sunt:

Dreptul fiscal este o ramură a dreptului public, cu influenţe de drept privat. Normele juridice

care îl reglementează sunt norme de drept public. Impunerea cetăţenilor se realizează de către stat prin

norme juridice cu caracter obligatoriu pentru cetăţeni. Caracterul său dual rezultă din normele Codului

fiscal, care statuează că titlurile statului care au ca obiect impozite şi taxe sunt titluri executorii, fără a fi

nevoie de intervenţia instanţei (spre exemplu, în cazul Codului de procedură fiscală, poprirea nu este

supusă validării, cum se procedează în cazul popririi reglementată de Codul de procedură civilă,

reglementare legală ce urmăreşte urgentarea procedurii de executare silită în materie fiscală), dar, pe de

altă parte, contribuabilul poate solicita statului restituirea sumelor de bani, pe care le-a plătiti, fără a le

datora.

Un alt exemplu – art. 57 din Codul de procedura fiscală, conform căruia contribuabilii au obligaţia

de a permite funcţionarilor împuterniciţi de organele fiscale de a face o constatare fiscală la faţa locului.

Protecţia unor interese de ordin public, general, ale statului, trebuie înţeleasă în contextul

obligativităţii statului de a respecta drepturile şi libertăţile fundamentale ale cetăţenilor, aşa cum rezultă

acestea din acordurile şi tratatele la care România este parte.

Înclinarea balanţei cu privire la problematica dreptului fiscal, ca ramură de drept public, este dată

şi de prevederile art. 74 alin. 2 din Constituţia României. Ştiut fiind că iniţiativa legislativă poate

5

aparţine cetăţenilor români în condiţiile exprese ale art. 1 din acelaşi act normativ, art. 74 alin. 2

cenzurează iniţiativa legislativă a cetăţenilor în cazul problemelor de ordin fiscal.

2. PRINCIPIILE DREPTULUI FISCAL

Codul fiscal român defineşte în mod expres principiile dreptului fiscal. Aceste principii stau la

baza întregii construcţii a dreptului fiscal, fiind în acord cu principiile ce stau la baza celorlalte sisteme

fiscale europene. Cadrul legal îl reprezintă art. 3 din Codul fiscal.

2.1. Neutralitatea măsurilor fiscale, în raport cu diferitele categorii de investitori şi capitaluri, cu

forma de proprietate, asigurând condiţii egale investitorilor, capitalului român şi străin.

Acest principiu presupune că, din punct de vedere fiscal, toate activităţile economice şi toţi

operatorii trebuie trataţi în aceeaşi manieră. Spre exemplu, prin hotărârea din 10 septembire 2002,

Curtea de Justiţie a Comunităţii Europene a decis în cauza „Ambulanter Pflegendienst Kugler” (cauza C

141/00) că „principiul neutralitatii fiscale interzice, inter alia, ca operatorii economici ce desfasoara

aceleasi activitati sa fie tratati diferit din punctul de vedere al TVA. Decurge de aici ca principiul ar fi

ignorat daca posibilitatea de a beneficia de scutirea prevazuta de art. 13A(1)(c) pentru prestarea de

servicii medicale ar depinde de forma juridica a persoanei impozabile care desfasoara aceasta

activitate…”2.

2.2. Certitudinea impunerii, prin eleborarea de norme juridice clare, care sa nu conducă la

interpretări arbitrare, iar termenele, modalitatea şi sumele de plată să fie precis stabilite pentru fiecare

plătitor, respectiv aceştia să poată urmări şi înţelege sarcina fiscală ce le revine, precum şi să poată

determina influenţa deciziilor lor de management financiar asupra sarcinii lor fiscale.

2.3. Echitatea fiscală, la nivelul persoanelor fizice, prin impunerea diferită a veniturilor, în funcţie

de mărimea acestora. Echitatea fiscală înseamnă dreptate socială în materie de impozite.

Tipuri de echitate fiscală. Echitatea poate fi apreciata din perspectiva orizontală sau verticală.

Echitatea orizontală presupune compararea sarcinii fiscale la care este supusă o persoană fizică sau

juridică pentru veniturile realizate dintr-o anumită sursă, cu sarcina fiscală la care este supusă o altă

persoană pentru venituri de aceeaşi mărime, dar realizate din alte surse. În cazul echităţii fiscale

verticale se compară sarcina fiscală aferentă unor venituri realizate de persoane diferite, dar care au

aceiaşi sursă de provenienţă.

2 http://www.e-actual.ro/2009/02/24/tva-principiul-neutralitatii-fiscale-in-materie-de-tva/

6

Pentru a putea fi asigurată egalitatea în materie de impozit este necesară respectarea următoarelor

condiţii:

a) stabilirea minimului neimpozabil, adică legiferarea scutirii de impozit a unui venit minim care

să permită satisfacerea nevoilor de trai strict necesare. Această condiţie poate fi respectată numai în

legătură cu impozitele directe, neavând aplicabilitate în cazul impozitelor indirecte;

b) sarcina fiscală a fiecărui contribuabil să fie stabilită în funcţie de puterea contributivă pe care

acesta o are, adică cu luarea în considerare a mărimii venitului şi averii care fac obiectul impunerii,

precum şi a situaţiei personale a acestuia (căsătorit, cu sau fără persoane în întreţinere, celibatar etc.);

c) este necesar ca la o anumită putere contributivă, sarcina fiscală a unei categorii sociale să fie

stabilită în comparaţie cu sarcina fiscală a altei categorii sociale, respectiv sarcina fiscală a unei persoane

în comparaţie cu sarcina fiscală a altei persoane din aceeaşi categorie socială;

d) respectarea echităţii fiscale presupune ca impunerea să fie generală, adică să cuprindă toate

categoriile sociale care realizează venituri dintr-o anumită sursă sau care posedă un anumit gen de avere,

cu excepţia celor care se situează sub un anumit nivel.3

2.4. Eficienţa impunerii prin asigurarea stabilităţii pe termen lung a prevederilor Codului fiscal,

astfel încât aceste prevederi să nu conducă la efecte retroactive defavorabile pentru persoane fizice şi

juridice, în raport cu impozitarea în vigoare la data adoptării de către acestea a unor decizii investiţionale

majore.

La aceste principii specifice dreptului fiscal, prevăzute expres în art. 3 din Codul fiscal, se adaugă

principii generale: principiul legalităţii şi principiul priorităţii reglementărilor legale europene în raport

cu dreptul intern, românesc.

Consacrat în art. 139 alin. 1 din Constituţia României, principiul legalit ăţii în materie fiscală

statuează că “impozitele, taxele şi orice alte venituri cuvenite bugetului de stat sau bugetului asigurărilor

socaile de stat se stabilesc numai prin lege”. Acest principiu, cunoscut şi sub denumirea nullum

impositum sine lege. În alin. 2 al aceluiaşi articol, recunoscându-se principiul autonomiei locale şi

regionale, se statuează că “impozitele şi taxele locale se stabilesc de consiliile locale sau judeţene, în

limitele şi în condiţiile legii”.

Art. 148 alin. 2 din Constituţia României consacră principiul priorit ăţii dreptului european faţă

de dreptul naţional (“Ca urmare a aderării, prevederile tratatelor constitutive ale Uniunii Europene,

precum şi celelalte reglementări comunitare cu caracter obligatoriu, au prioritate faţă de dispoziţiile

3 http://www.uvvg.ro/studia/economice/index.php?categoryid=14&p2_articleid=188

7

contrare din legile interne, cu respectarea prevederilor actului de aderare.”). Prin hotararea celebră

pronunţată de Curtea de Justiţie a Comunităţilor Europene în cauza Flaminio Costa vs. ENEL, a fost

stabilită supremaţia ordinii juridice comunitare, raportat la dreptul intern al statelor membre ale Uniunii

Europene4.

Principiul bunei-credin țe este reglementat expres de art. 12 Cod procedură fiscală. Bunei-

credințe trebuie să i se dea interpretarea conformă din Codul civil și Codul de procedură civilă,

neexistând o definiție a acesteia în Codul fiscal sau de procedură fiscală.

Literatura de specialitate5 identifică, în plus, și alte principii ale fiscalităţii, pe care le apreciază ca

fiind generale, și pe care le enumerăm, explicitându-le rezumativ:

- principiul justificării impozitului, în sensul că impozitul reprezintă o plată pentru serviciile

asigurate de către stat;

- principiul individualităţii impozitului. Se porneşte de la ideea de bază că individul reprezintă

elementul central în cadrul sistemului, iar nu statul. În acest sens, impozitul trebuie să asigure egalitatea

de şanse a indivizilor.

- principiul de nediscriminare presupune stabilirea impozitelor pe baza aceloraşi reguli pentru toţi

contribuabilii.

- principiul impersonalităţii impozitului, dând eficienţă principiului respectării persoanei. Se

justifică o singură excepţie – cercetarea averii oamenilor politici. Acelaşi principiu impune o ierarhie a

impozitelor, impozitele asupra bunurilor fiind aşezate pe o treaptă superioară impozitelor asupra

persoanelor.

- principiul neutralităţii , în sensul eficientizării economiei. Din acest punct de vedere impozitele ar

trebui să respecte profiturile şi nu să le afecteze, iar dintre agenţii economici ar trebui penalizaţi cei cu

pierderi, iar nu cei cu beneficii.

- principiul de nonarbitru. Principiile de impozitare trebuie să fie clare, care să nu lase loc

arbitrariului.

În ultimii 50 de ani, Curtea Europeana de Justitie a recunoscut următoarele principii generale de

drept european (aplicabile în toate ramurile de drept):

- dreptul la protecţie juridică şi la un proces echitabil;

- dreptul la un tratament egal şi la ne-discriminare;

4 A se vedea http://eur-lex.europa.eu/LexUriServ/LexUriServ.do?uri=CELEX:61964J0006:EN:NOT 5 Ibidem, p. 13.

8

- principiul proporţionalităţii;

- principiul certitudinii legale;

- principiul protecţiei aşteptării legitime (predictibilităţii legii);

- principiul neretroactivităţii şi respectării drepturilor câştigate;

- principiul protecţiei drepturilor fundamentale;

- dreptul la apărare.

În materia dreptului fiscal european, alături de principiul proporţionalităţii, au fost consacrate:

- principiul dreptului de deducere,

- principiul liberei circulaţii a bunurilor;

- principiul egalităţii contribuabililor în faţa legii;

- principiul evitării dublei impozitări;

- principiul neutralităţii.

3. IZVOARELE DREPTULUI FISCAL

3.1. Constituţia României reprezintă izvorul de drept fiscal fundamental. Prevederile

constituţionale în acest domeniu converg în sensul stabilirii îndatoririi cetăţenilor români de a contribui,

prin impozite şi taxe, la cheltuielile publice (art. 56 alin. 1), de a statua asupra impozitelor, taxelor şi

altor contribuţii (art. 139).

3.2. Tratatul privind stabilitatea, cooperarea si guvernanta in cadrul Uniunii Economice si

Monetare, cunoscut si sub denumirea de Tratat fiscal al U.E., intrat în vigoare la 1 ianuarie 2013,

obligatoriu pentru toate statele membre U.E. Scopul sau este de a intari disciplina fiscala prin aplicarea

regulii echilibrului bugetar (art. 3). In preambulul său, Tratatul face trimitere la criteriile de convergență

reală pentru trecerea la moneda unică. Peste aceste criterii se așază o condiție și o regulă nouă – a

echilibrului bugetar.

Prevederile Tratatului se aplică integral statelor memebre U.E. din zona euro și în anumite condiții

și cu derogări pentru statele membre U.E., dar care nu au adoptat încă moneda euro.

3.3. Codul fiscal (Legea nr. 571/2003, modificată şi completată, republicată) urmăreşte să

asigure un cadru unic, stabil, coerent şi clar al reglementărilor fiscale, având ca scop armonizarea

legislaţiei interne fiscale cu legislaţia fiscală a Uniunii Europene şi cu acordurile fiscale internaţionale la

care România este parte. În expunerea de motive la Legea privind Codul fiscal s-a explicat

reglementarea actuală principală în domeniul fiscal, pornind de la necesitatea ca plătitorii de taxe şi

9

impozite (contribuabilii) să poată urmări, dar şi înţelege, sarcina fiscală care le incumbă, să poată analiza

cu uşurinţă influenţa deciziilor lor de management financiar asupra sarcinilor fiscale şi să se asigure o

informare necesară şi suficientă asupra principiilor, mecanismelor şi procedurilor fiscale. Toate aceste

scopuri sunt mult diluate în contextul modificărilor continue la care este supus Codul fiscal.

În acest context este explicabilă dispoziţia din Codul fiscal, art. 5 alin. 6, potrivit căreia anual,

Ministerul Finanţelor Publice colectează şi sistematizează toate normele în vigoare având legătură cu

prevederile prezentului Cod, această colecţie oficială fiind pusă la dispoziţia altor persoane în vederea

publicării.

Mentionam ca de la momentul intrarii sale in vigoare si pana in prezent, Codul fiscal al Romaniei a

suferit nu mai putin de 84 de modificari.

3.4. Codul de procedură fiscală (Ordonanţa Guvernului nr. 92/2003, modificată şi

completată, republicată) uneşte reglementările de procedură fiscală referitoare la administrarea

impozitelor şi taxelor, la înregistrarea contribuabililor, la declararea impozitelor şi taxelor, la stabilirea,

verificarea şi colectarea acestora, precum şi la procedura judiciară aplicabilă în cazul soluţionării

contestaţiilor formulate de contribuabili împotriva actelor administrative fiscale. Şi Codul de procedură

fiscală a fost supus nenumăratelor modificări şi completări, scopul acestora fiind cel de a îmbunătăţi

climatul de parteneriat între stat şi contribuabilii viabili şi de bună credinţă, de simplificare a

procedurilor administraţiei fiscale şi de aplicare a principiilor de eficienţă în colectarea veniturilor

bugetare, dar şi de limitare a posibilităţilor de evaziune fiscală.

3.5. Reglementările secundare, adică normele metodologice de aplicare, instrucţiunile şi

regulamentele de aplicare a legislaţiei fiscale joacă un rol foarte important în aplicarea normelor de drept

fiscal. Explicitarea, detalierea, lămurirea unor dispoziţii fiscale se impun din perspectiva caracterului

atât de tehnic al normelor de drept fiscal. Spre exemplu, un rol deosebit de important îl au normele

metodologice de aplicare a Codului fiscal.

Normele metodologice sunt aprobate de către Guvern, prin hotărâre, fiind publicate în Monitorul

Oficial al României partea I.

Ordinele şi instrucţiunile se emit în vederea aplicării unitare a Codului fiscal, fiind emise de

ministrul finanţelor publice şi publicate în Monitorul Oficial al României, partea I. Ordinele şi

instrucţiunile referitoare la proceduri de administrare a impozitelor şi taxelor reglementate de Codul

fiscal, datorate bugetului general consolidat, se emit de preşedintele Agenţiei Naţionale de Administrare

Fiscală, fiind publicate în Monitorul Oficial al României, partea I.

10

3.6. Deciziile Comisiei Fiscale Centrale. Instituită prin Ordinul Ministerului Economiei şi

Finanţelor nr. 1381/2008, Comisia Fiscală Centrală are responsabilitatea, stabilită prin art. 6 alin. 1 din

Codul fiscal de a elabora deciziile privind aplicarea unitară a Codului fiscal. Aceasta este constituită la

nivelul Ministerului Finanţelor Publice. Exemplu: decizia nr. 2/2004 aprobată prin Ordinul Ministerului

Finanţelor Publice nr. 576/2004, privind modalitatea de determinare a profitului impozabil de către

asocaiţii/fundaţii sportive din transferul sportivilor.

3.7. Deciziile Comisiei de Proceduri Fiscale. Constituită în baza Ordinului 1995/2007 privind

constituirea Comisiei de Proceduri Fiscale, la nivelul Agenţiei Naţionale de Administrare Fiscală,

aceasta emite decizii obligatorii exclusiv pentru organele fiscale. Exemplu: decizia nr. 1/2008 aprobată

prin Ordinul Agenţiei Naţionale de Administrare Fiscală nr. 1537/2008 privind calcularea obligaţiilor

fiscale accesorii pentru creanţele înscrise la masa credală aparţinând debitorilor cu privire la care a fost

deschisă procedura insolvenţei.

4. RAPORTUL JURIDIC FISCAL

Raporturile juridice fiscale sunt de două tipuri :

- raporturi juridice fiscale de drept material;

- raporturi juridice fiscale de drept procedural.

5.1. Obiectul raportului juridic fiscal de drept material poate fi reprezentat de:

- sursa veniturilor contribuabilului, fiind analizată legalitatea şi provenienţa impozitului;

- natura juridica a venitului, pentru a se putea stabili regimul fiscal aplicabil;

- mărimea venitului (încasările totale din care se scad cheltuielile deductibile în raport de

care se stabileşte masa impozabilă la care va fi aplicată cota de impozit);

- stabilirea creanţei fiscale şi emiterea titlului de creanţă fiscală.

5.2. Obiectul raportului juridic fiscal de drept pr ocedural este alcătuit din acele drepturi şi

obligaţii legate de acţiunile administrative, administrativ-jurisdicţionale şi procesual-civile privind

activitatea de adminsitrare (înregistrarea fiscală, declararea, stabilirea, verificarea şi colectarea

impozitelor, taxelor, contribuţiilor şi a altor sume datorate bugetului general consolidat, precum şi

soluţionarea contestaţiilor îndreptate împotriva actelor administrative fiscale) a impozitelor şi taxelor.

5.3. Subiectele raportului juridic fiscal sunt:

5.3.1. Subiectul activ:

- statul, reprezentat de Ministerul Economiei și Finanțelor prin ANAF și unitățile sale

subordonate, cu personalitate juridică;

11

- unitățile administrativ-teritoriale, reprezentate de autoritățile administrației publice locale,

precum și de compartimente de specialitate ale acestora.

ANAF și unitățile sale subordonate, compartimente de specialitate ale autorităților administrației

publice locale sunt denumite organe fiscale.

Competența organelor fiscale vizează aptitudinea recunoscută de lege organelor fiscale de a

administra impozitele, taxele, contributiile si orice alte sume datorate bugetului general consolidat, de a

asista și îndruma contribuabilii în aplicarea unitară a prevederilor legislației fiscale, de a exercita

controlul fiscal.

Nerespectarea normelor de competență la emiterea unui act administrativ fiscal atrage sancțiunea

nulității absolute a actului administrativ fiscal emis cu încălcarea acestor norme.

Competența materială a organelor fiscale vizează delimitarea pe verticală, pe linie ierarhică, între

organele de control fiscal.

Competența teritorială a organelor fiscale este legată de organul fiscal în a cărui rază teritorială își

are domiciliul fiscal contribuabilul, ca regulă generală, cu următoarele excepții:

- în cazul contribuabililor nerezidenti care desfasoara activitati pe teritoriul Romaniei prin unul sau

mai multe sedii permanente, competenta revine organului fiscal pe a carui raza teritoriala se afla situat

fiecare sediu permanent. In cazul in care activitatea unui sediu permanent se desfasoara pe raza

teritoriala a mai multor organe fiscale, competenta revine acelui organ fiscal in a carui raza teritoriala

incepe activitatea acelui sediu permanent (competență teritorială exclusivă).

- în cazul sediilor secundare inregistrate fiscal, potrivit legii, competenta teritoriala pentru

administrarea impozitului pe venitul din salarii datorat de acestea revine organului fiscal competent

pentru administrarea obligatiilor datorate de contribuabilul care le-a infiintat. Competenta pentru

inregistrarea fiscala a sediilor secundare ca platitoare de salarii si venituri asimilate salariilor, potrivit

legii, revine organului fiscal in a carui raza teritoriala se afla situate acestea (competență teritorială

specială).

- in situatia in care contribuabilul nu are domiciliu fiscal, competenta teritoriala revine organului

fiscal in raza caruia se face constatarea actului sau faptului supus dispozitiilor legale fiscale (competență

teritorială specială).

- pentru luarea de urgenta a masurilor legale ce se impun in cazurile de disparitie a elementelor de

identificare a bazei de impunere reale, precum si in caz de executare silita, competenta teritoriala revine

12

organului fiscal in raza caruia se face constatarea actului sau faptului supus dispozitiilor legale fiscale

(competență teritorială specială).

- în cazul administrării impozitelor și taxelor locale, competența revine serviciilor specializate din

cadrul unităților administrației publice locale (competență teritorială specială).

- pentru administrarea de catre organele fiscale din subordinea Agentiei Nationale de Administrare

Fiscala a creantelor fiscale datorate de marii contribuabili, inclusiv de sediile secundare ale acestora,

competenta poate fi stabilita in sarcina altor organe fiscale, prin ordin al presedintelui Agentiei

Nationale de Administrare Fiscala (competență teritorială alternativă).

Existența unui conflict de competență pozitiv (când două sau mai multe organe fiscale se consideră

deopotrivă de competente într-un raport juridic fiscal) sau negativ (când două sau mai multe organe

fiscale se consideră deopotrivă de necompetente într-un raport juridic fiscal) se soluționează prin

hotărârea organului ierarhic superior comun sau, dacă un astfel de organ nu există, soluția aparține

Comisiei Fiscale Centrale din cadrul Ministerului Finanțelor Publice.

Existența unui conflict de interese a funcționarului public din cadrul unui organ fiscal (art. 39 Cod

procedură fiscală) determină sau abținerea funcționarului (altfel spus, o recuzare din proprie inițiativă),

sau recuzarea acestuia, ca urmare a cererii contribuabilului.

5.3.2. Subiect pasiv este contribuabilul, adică persoanele fizice şi juridice obligate să

plătească impozitele, taxe şi celelalte contributii către bugetul de stat.

5.4. Raportul juridic de drept procedural fiscal se naște în cadrul administrării impozitelor, taxelor,

contribuțiilor si a altor sume datorate bugetului general consolidat.

Raportul juridic de drept procedural fiscal se transmite în caz de deces a persoanei succesorilor

debitorului conform dreptului comun (art. 29), exceptând obligațiile fiscale reprezentând amenzi aplicate

debitorului persoană fizică.

13

II. FISCALITATEA

1. DEFINIŢIA FISCALIT ĂŢII

Există două modalităţi de a defini fiscalitatea: prima modalitate, mai concisă şi mai facil de înţeles,

iar a doua modalitate, mai fidelă sistemului fiscal, definiţia concentrându-se pe relaţiile care se crează

între componentele acestui sistem.

Astfel, în primul caz, fiscalitatea este definită ca totalitate a impozitelor si a taxelor reglementate

prin acte normative.

A doua definiţie ce poate fi dată fiscalităţii are în vedere sistemul de percepere a impozitelor,

taxelor şi contribuţiilor de către autorităţile publice în scopul realizării funcţiilor social-economice ale

statului6.

2. STRUCTURA FISCALIT ĂŢII

Statul colectează veniturile fiscale, prin intermediul impozitelor. Diversitatea acestor impozite

conturează structura fiscalităţii.

Există o diferenţiere a structurii fiscalităţii în funcţie de gradul de dezvoltare a statelor. Astfel, dacă

statele dezvoltate se caracterizează printr-un echilibru între impozitele directe7 şi indirecte8, statele mai

puţin dezvoltate prezintă un dezechilibru între cele două componente ale impozitelor.

Aşadar, în cazul statelor mai puţin dezvoltate, ponderea mare o au impozitele indirecte. Se

întâmplă ca 80% din totalul veniturilor fiscale să fie reprezentate de impozite indirecte (în gneral TVA).

Impozitele indirecte se caracterizează prin aceea că cei care le plătesc sunt agenţii economici care vând

bunuri şi prestează servicii, iar cei care le suportă sunt cumpărătorii, aşadar toti cei care achiziţionează

produsele sau sunt beneficiarii serviciilor. Impozitele indirecte ignoră capacitatea contributivă a

cumpărătorului, conţinând elemente de inechitate socială. Ponderea mare a impozitelor indirecte

conduce la accentuarea inflaţiei.

Concentrarea ţărilor mai puţin dezvoltate din punct de vedere economic pe acest tip de impozite

este explicată în literatura de specialitate prin:

- gradul redus de dezvoltare a forţelor de producţie;

6 Dan Drosu Şaguna, Dan Şova, Drept fiscal, ediţia a-III-a, Ed. C.H. Beck, Bucureşti, 2009, p.12. 7 Impozitul direct este impozitul suportat direct de către cel care le plăteşte şi care nu se transferă asupra preţurilor (de exemplu : impozitul pe profit, pe salarii, pe venitul agricol pe dividende etc.) 8 Impozitul indirect este impozitul cuprins în preţurile bunurilor şi serviciilor, îmbrăcând forme şi denumiri diferite (de exemplu: taxa pe valoare adăugată, accize, taxe vamale ş.a)

14

- structura rigidă, prea puţin diversificată a producţiei industriale;

- nivelul scăzut al veniturilor realizate de către populaţie9.

Analiza realizată la nivelul statelor O.E.C.D. a evidenţiat preponderenţa impozitelor indirecte în

sistemele fiscale din Danemarca, Australia Canada, S.U.A., Belgia, şi a impozitelor indirecte în

România, Portugalia, Grecia, Franţa.

În funcţie de intensitatea presiunii fiscale, sistemele fiscale se clasifică în sisteme fiscale grele şi

sisteme fiscale uşoare.

Sistemele fiscale grele se caracterizează prin sarcini fiscale împovărătoare, în care ponderea

prelevărilor fiscale în ansamblul prelevărilor publice este de 80%-90%, iar prelevările fiscale în PIB sunt

de peste 25%.

Sistemele fiscale uşoare sunt caracteristice paradisurilor fiscale, ponderea prelevărilor fiscale în

PIB fiind redusă, de 10%.

9 Dan Drosu Şaguna, Dan Şova, op.cit., p. 13.

15

III. POLITICA FISCAL Ă

1. DEFINIŢIA POLITICII FISCALE

Politica fiscală reprezintă ansamblul de instrumente de intervenţie a statului, generate de procesele

financiar-fiscale: formarea prin impozite şi taxe a veniturilor fiscale, alocarea cheltuielilor fiscale şi

asigurarea echilibrelor financiare10.

Politica fiscală este parte a acţiunii economice generale a statului, interferând cu politica

economică a statului, dar şi cu politici sectoriale (politica industrială, politica agricolă ş.a.), cu politica

monetară şi cu cea socială.

Politica fiscală vizează: volumul resurselor fianciare ale statului, provenienţa acestora; stabilirea

contribuţiei persoanelor fizice la formarea fondurilor publice şi rata fiscalităţii.

2. PRINCIPIILE POLITICII FISCALE

2.1. Principiul echităţii – contribuţia fiecăruia la acoperirea cheltuielilor publice trebuie realizată

în fucţie de capacităţile contributive ale fiecăruia.

2.2. Principiul randamentului are la bază randamentul bugetar al impozitului. Randamentul

fiscal ridicat al impozitului există în cazul unui impozit universal (plătibil de către toate categoriile care

realizează venituri din aceeaşi sursă ori care posedă acelaşi tip de avere, cuprinzând întraga materie

impozabilă, nefiind susceptibil de evaziuni ori fraude, fără cheltuieli ridicate de percepere11), respectiv

un impozit ideal.

2.3. Principiul stabilităţii impozitului , pe baza regulii „un impozit bun este un impozit vechi.”.

Ca regulă generală, un impozit vechi este tolerat mai uşor de către contribuabili. Impozitul stabil este

acel impozit care îşi păstrează neschimbat nivelul, nu creşte în perioadele de creştere a veniturilor şi a

producţiei, nu scade în perioadele de recesiune. În realitate, impozitele sunt elastice, fiind la dispoziţia

bugetului, se majorează când sporesc cheltuielile fiscale şi se diminuează când se reduc cheltuielile

fiscale.

2.4. Principiul simplităţii . Impozitul trebuie uşor înţeles de către contribuabil, să nu lase

posibilitatea unor interpretări arbitrarii.

10 Ibidem, p. 15. 11 Ibidem, p.22.

16

2.5. Principiul echivalenţei. Impozitul pe care îl suportă contribuabilul trebuie să fie corelat cu

avantajele asigurate prin efectuarea cheltuielilor publice, respectiv accesul la bunuri şi servicii publice.

În caz contrar, impozitul apare ca o modalitate de îmbogăţire a statului, de participare la profitul statului

şi mai puţin o cheltuială cu caracter public.

2.6. Principiul legalităţii , în sensul că impozitul trebuie să aibă o bază legală.

3. INSTRUMENTELE DE REALIZARE A POLITICII FISCALE

Sunt instrumente fiscale: diversitatea impozitelor utilizate, precum şi varietatea facilităţilor fiscale

(reduceri, scutiri, deduceri).

În ceea ce priveşte impozitele, se disting impozitele directe şi impozitele indirecte.

3.1. Impozitele directe se aşază şi se percep direct de la sursă (de la contribuabili), la anumite

termene dinaninte stabilite, având ca obiect venitul sau averea.

Impozitele directe se clasifică în impozite reale şi impozite personale.

Impozitele directe reale (pe obiecte) se aşază pe obiecte, bunurile şi pe diverse alte elemente ale

averii contribuabililor, fiind indiferentă persoana plătitorilor, situaţia şi sarcinile familiale. Cu titlu de

exemplu: impozite pe pământ, pe clădiri etc.

Impozitele directe personale (subiective) se aşază pe veniturile sau averea persoanelor, fiind în

strânsă legătură cu situaţia personală a contribuabilului.

Tipuri de impozite directe:

Impozitul funciar sau pe pământ a fost instituit în Europa secolului XXI. Iniţial se calcula pe

suprafaţa terenurilor, apoi în funcţie de valoarea productivă a acestora. În prezent, calcularea impozitului

pe pământ se face în fucnţie de randamentul mediu.

Impozitul pe veniturile persoanelor fizice vizează persoanele ce au domiciliul sau reşedinţa într-un

anume stat, precum şi persoanele nerezidente, dar care realizează venituri a căror sursă de provenienţă se

află pe teritoriul statului respectiv. Acest tip de impozit se stabileşte anual, pe baza unei declaraţii de

impunere a contribuabilului ori a informaţiilor organelor fiscale.

Impozitul pe veniturile persoanelor juridice se stabileşte prin aplicarea unei cote fixe sau

proporţionale, anual ori trimestrial, e baza declaraţiei persoanelor juridice.

17

Impozitul pe avere este în legătură cu dreptul de proprietate al persoanelor asupra bunurilor mobile

şi imobile. Poate îmbrăca forma impozitului asupra averii propriu-zise, impozitului pe circulaţia averii,

impozitului pe sporul pe avere.

3.2. Tipuri de impozite indirecte:

Taxa de consumaţie pe produs (accizele) sunt incluse în preţul de vânzare al mărfurilor fabricate în

cadrul ţării în interiorul căreia sunt percepute. Obiectul accizelor pleacă de la bunurile de lux până la

produsele de larg consum (zahăr, sare, ulei).

Taxele vamale vizează importuri, exporturi, tranzitul de mărfuri.

Monopolurile fiscale sunt instituite de către stat asupra producţiei şi/sau vânzării unor mărfuri

specifice: tutun, alcool, cărţi de joc etc.

Taxele judiciare de timbru reprezintă taxa serviciilor prestate de către instanţele judecătoreşti,

Ministerul Justiţiei. Acestea sunt proporţionale ori fixe.

Taxele de timbru privind activitatea notarială datorate de către persoanele fizice şi juridice care

solicită îndeplinrea actelor şi serviciilor notariale. Acestea se plătesc anticipat, cu excepţia taxelor pentru

efectuarea procedurii succesorale, stabilite după întocmirea încheierii finale şi care se achită până la

eliberarea certificatului de moştenitor.

Principalele impozite directe reglementate de Codul nostru fiscal sunt: impozitul pe profit,

impozitul pe dividende, impozitul pe veniturile realizate în România de către nerezidenţi, impozitul pe

veniturile microîntreprinderilor, impozitul pe veniturile obţinute de persoane fizice (impozitul pe salarii,

impozitele pe veniturile liber-profesioniştilor, impozitul pe veniturile obţinute din cedarea folosinţei

bunurilor), impozitele şi taxele datorate administraţiilor locale ş.a.

Între impozite şi taxe se situează categoria intermediară a contribu ţiilor, care semnifică sumele de

bani încasate de anumite instituţii de drept public de la persoane fizice şi juridice, pentru avantajele reale

sau presupuse de care beneficiază acestea.

4. EFECTELE FISCALIT ĂŢII

Între efectele fiscalităţii se numără: frauda şi evaziunea fiscală, riscul de inflaţie prin fiscalitate,

precum şi deteriorarea competitivităţii internaţionale.

4.1. Frauda fiscală reprezintă încălcarea legilor fiscale (nedeclararea unor venituri, vânzarea în

lipsa facturii), iar evaziunea fiscală reprezintă o utilizare abilă a posibilităţilor oferite de lege.

18

Evaziunea fiscală poate avea un caracter licit sau, dimpotrivă, unul ilicit. În prima categorie se

înscriu paradisurile fiscale şi respectiv înfiinţarea în unul dintre acestea a unei societăţi comerciale

offshore, pe care le vom dezvolta în continuare.

4.2. Riscul de inflaţie prin fiscalitate

Creşterea impozitelor sau a taxelor care influenţează procesul de determinare a preţurilor şi a

salariilor este de natură să conducă la o creştere inflaţionistă.

4.3. Deteriorarea competitivităţii interna ţionale

Creşterea impozitelor şi a taxelor pe care le suportă agenţii economici ar putea să aducă prejudicii

capacităţii lor competitive, motivat de faptul că aceasta se reflectă în preţurile produselor, diminuându-

se capacitatea lor de investiţii şi de modernizare şi repercutându-se asupra competitivităţii lor.

19

IV. SOCIETĂŢILE OFFSHORE

1. PREZENTARE SOCIETATI OFF-SHORE

O parte a doctrinei existente în aceasta materie prezintă ca alternativă a societatilor comerciale

offshore, “evaziunea fiscala legala” 12. Constituirea unei astfel de societati comerciale intr-unul din

statele denumite curent “paradisuri fiscale” reprezintă o tehnica de evitare a politicii fiscale practicata de

statul in care au constituita o alta societate comerciala, prin care isi deruleaza, in fapt, activitatea

comerciala.

Societăţile comerciale offshore sunt strict legate de paradisurile fiscale: Alderney, Andorra,

Anguilla, Anjouan, Antigua şi Barbuda, Antilele Olandeze, Aruba, Bahamas, Bahrain, Barbados, Belize,

Bermuda, British Virgin Islands, Cayman Islands, Cipru, Cook Islands, Costa Rica, Delaware,

Dominica, Dubai, Elvetia, Gibraltar, Grenada, Guernsey, Irlanda, Isle of Man, Jersey, Labuan, Liberia,

Liechtenstein, Luxemburg, Madeira, Malta, Marshall Islands, Mauritius, Monaco, Montserrat, Nauru,

Nevis, Niue, Panama, Saint Lucia, Saint Vincent and the Grenadines, Samoa, Seychelles, Singapore,

Turks şi Caicos, U.S. Virgin Islands, Uruguay, Vanuatu.

Faptul că o societate comercială - a cărei firma este de notorietate - plateşte impozite pe profit

foarte mici sau nu plateste deloc astfel de impozite nu trebuie sa ne conduca la concluzia ca aceasta

societate nu este profitabila. Într-o astfel de situatie este interesant de observat daca aceasta nu are

deschisa o filiala intr-unul din paradisurile fiscale bine cunoscute, prin intermediul careia repatriaza

profitul său, cu scopul de a nu plati impozit.

In Bahrein, de exemplu, nu se percep impozite decât în cazul veniturilor obtinute in industria

petroliera (în cuantum de 45%). Asadar impozitele pe cladiri, pe terenuri, pe dividende etc. nu sunt

cunoscute. Totodată, nu se realizează controale valutare, iar băncile au interdicţia legală de a percepe

dobânzi (la credite etc.)

Deci societatile offshore sunt acele societati comerciale care fiinteaza în tari în care ansamblul

legislativ, reglementarile, traditia, tratatele de evitare a dublei impuneri fac posibila reducerea fiscalitatii.

Domeniile principale în care pot fi utilizate societatile offshore sunt urmatoarele:

a) serviciile financiar- bancare;

b) serviciile de asigurari;

c) societatile de comert (import-export);

12 Adrian Manaila, “Companiile offshore sau evaziunea fiscala legala”, Ed. All Beck, Bucuresti, 2004, p. X

20

d) societatile de recrutare personal;

e) serviciile de consultanta legala, management, constructii etc.

Pentru infiintarea unei astfel de societati sunt necesare parcurgerea etapelor obisnuite ale infiintarii

oricarei companii, cu precizarea ca legislatia care guverneaza aceste paradisuri fiscale este caracterizata

de un nivel redus al birocratiei, de taxe mici practicate in sensul infiintarii unei astfel de societati

comerciale si de o fiscalitate extrem de redusa.

Infiintarea unei societati off-shore presupune existenta unui capital social al carui cuantum variaza

în functie de legislatia locului unde este înfiintata societatea, a documentelor de înfiintare si de plata

unei taxe de constituire. Toate formalitatile de înfiintare pot fi îndeplinite de consultanti legali

internationali sau locali.

De exemplu, in cazul infiintarii unei societati comerciale in Bermuda, capitalul social minim este

de 1 dolar; in Costa Rica, limita minima a capitalului social este de 100 dolari.

Birocratia mult diminuata permite infiintarea unei societati comerciale intr-un interval orar de 24

de ore în Costa Rica. În statul american Delaware, durata înregistrării unei companii este de 10 minute,

iar actele necesare pot fi obţinute într-un interval de 24 de ore.

Jurisdictia paradisurilor fiscale impune stabilirea unui sediu social, care, uneori, poate fi si o casuta

postala, a unui reprezentant ce îndeplineste rolul de functionar nominalizat sau a unui manager local.

Asociaţilor societăţilor offshore le este garantată discreţie absolută, acestia putând sa ramâna

anonimi, în Registrul Oficial al actionarilor figurând, de fapt, reprezentantii numiti de proprietari.

Important este faptul ca in cadrul unei astfel de societati exista o rigoare in privinta protejarii

caracterului anonim al actionarilor pe de o parte si, pe de alta parte, al asigurarii controlului deplin al

adevaratilor proprietari asupra firmei.

Elveţia ocupă un loc cheie din acest punct de vedere. Se ştie că “singurul produs offshore căutat în

Elveţia este contul elveţian.”13 Acesta oferă avantaje incredibile; astfel secretul bancar nu este

negociabil, iar evaziunea fiscală nu este reglementată în legislaţia elveţiană ca infracţiune, ci ca delict

civil. De aceea autorităţile elveţiene nu au permisiunea de a colabora cu serviciile fiscale străine.

Inflexibilitatea elveţiană se explică prin faptul că serviciile financiare au o pondere de 11% din produsul

intern brut.

13 Ibidem, p. 77

21

Aspectele legate de existenta unui sediu social, cerinta ca reprezentantul societatii si

managementul sa fie local sau nu, cerinta existentei si tinerii adunarilor generale în tara unde este situat

respectivul off-shore sunt reglementate diferit, in functie de fiecare paradis fiscal in parte.

2. REGLEMENTAREA SI FUNCTIONAREA SOCIETATILOR OFF-S HORE

In ceea ce priveste incidenta legilor românesti cu utilizarea societatilor offshore trebuie aratat ca, în

conformitate cu Regulamentul Bancii Nationale a României nr. 3/1997, privind operatiunile valutare,

investitiile directe ale rezidentilor în strainatate necesita aprobarea B.N.R. Având în vedere insa

caracterul anonim al investitiilor, precum si faptul ca, în anumite paradisuri fiscale, capitalul minim de

înfiintare nu este cerut, se poate concluziona ca nu în toate cazurile este necesar acordul B.N.R.

In afara de acest document legal citat nu exista un alt text de lege care sa aiba incidenta asupra acestui

tip de structurare a unei afaceri prin crearea unui offshore. Pentru înfiintarea si mentinerea unui offshore

este necesara plata unor costuri de început de minim 2.000 USD, reprezentând plata consultantilor legali

pentru redactarea actelor de înfiintare, autentificari notariale, costuri privind înregistrarea firmei si

deschiderea unui cont.

Alte costuri sunt legate si de deplasarea avion - hotel, precum si cele de reînnoire a autorizatiei de

tinere a evidentei contabile.

In functie de tipul de afacere, de structura aleasa si de paradisul fiscal localizat, aceste costuri pot fi

evitate prin implementarea semnaturilor electronice la banca sau prin dirijarea întregii afaceri cu ajutorul

internet-ului.

3.3. AVANTAJELE CONSTITUIRII UNEI SOCIET ĂŢI COMERCIALE OFFSHORE

Constituirea unei societăţi comerciale offshore se explică prin avantajele oferite:

- fiscalitate minimă sau chiar egală cu zero;

- formalităţi contabile minime. De cele mai multe ori nu există obligaţia depunerii bilanţului contabil

anual sau a unor declaraţii fiscale;

- asigurarea confidenţialităţii asociaţilor unei astfel de societăţi comerciale;

- operativitate la înmatricularea unei societăţi offshore;

- taxe minime la întocmirea actelor constitutive şi la înmatricularea unei societăţi offshore;

- capital social minim cerut pentru înfiinţarea unei societăţi offshore;

- absenţa controalelor fiscale;

- absenţa restricţiilor valutare.

22

V. EVAZIUNEA FISCALA 14

1. EVAZIUNEA FISCAL Ă – ELEMENTE DEFINITORII ŞI CARACTERISTICI

GENERALE

Dificultatea definirii noţiunii de evaziune fiscală provine chiar din poziţionarea noţiunii într-un

cadru interdisciplinar, aflar la graniţa juridicului şi economicului. Pluralitatea de termeni uzitaţi pentru a

defini acelaşi fenomen („fraudă (...), fraudă legală sau legitimă, frauda ilegală, evaziunea internaţională,

evaziunea legală, evaziunea ilegală, paradisuri fiscale, refugii, abuzul dreptului de a fugi din faţa

impozitului, libertatea alegerii căii celei mai puţin impozante, subestimare fiscală, frauda la lege,

economia subterană” 15) susţine cele menţionate anterior. Mai mult, comparând vocabularul juridic uzitat

în state diferite observăm că dacă în ţările anglo-saxone, conceptul de „tax evasion” desemnează frauda

fiscală, în timp ce sintagma „tax avoidance” defineşte evaziunea fiscală16, ceea ce ar putea conduce la

concluzia că frauda fiscală are caracter ilegal, în timp ce evaziunea fiscală are caracter legal.

Analiza juridico-gramaticală a noţiunilor de „fraudă fiscală legală” şi „fraudă fiscală ilegală”

evidenţiază o exprimare tautologica pentru sintagma „fraudă fiscală ilegală”, întrucât, firesc, frauda este

sinonimă cu ilicitul.

În mod obişnuit, se consideră că evaziunea fiscală reprezintă fapta penală ce constă în sustragerea

de la impunere a unei părţi sau a întregii materii impozabile realizată de către contribuabil, pe cale de

consecinţă nefiind plătit impozitul ori taxele aferente veniturilor realizate.

Reflectarea unei definiţii a evaziunii fiscale în actele normative presupune analiza reglementărilor

naţionale şi internaţionale în materie.

Paradoxal, dacă Legea nr. 87/1994 privind combaterea evaziunii fiscale (abrogată în prezent) a

reuşit să dea o definiţie17 acestei instituţii, nu la fel putem spune despre actuala reglementare

românească, Legea nr. 241/2005 pentru prevenirea şi combaterea evaziunii fiscale. Complexitatea

formelor pe care le îmbracă evaziunea fiscală poate reprezenta o explicaţie pentru absenţa desăvârşită

din legislaţia noastră a unei definiţii legale a evaziunii fiscale.

14 Anitei N.C., Lazar R.E., Evaziunea fiscală între legalitate și infracțiune, Ed. Lumen, Iași, 2013. 15 Hoanţă N., Evaziunea fiscală, Ed. Tribuna Economică, Bucureşti, 1997, p. 214. 16 Drosu Şaguna D., Şova D., Drept fiscal, Ed. C.H. Beck, Bucureşti, 2009, p. 279. 17 Art. 1 din Legea nr. 87/1994 (abrogată) – „evaziunea fiscală este sustragerea prin orice mijloace de la impunerea sau de la plata impozitelor, taxelor, contribuţiilor şi a altor sume datorate bugetului de stat, bugetelor locale, bugetelor asigurărilor sociale de stat şi bugetelor fondurilor sociale de către persoanele fizice şi persoanele juridice române sau străine, denumite în cuprinsul legii contribuabili.”

23

În documentele oficiale O.E.C.D., evaziunea fiscală este definită în sensul „aranjamentelor

nelegale în care răspunderea juridică în ceea ce priveşte plata taxelor şi a impozitelor este ignorată” 18.

2. EVAZIUNEA FISCAL Ă – ELEMENTE DEFINITORII, FORME ŞI SFERA DE

REGLEMENTARE

Legea nr. 241/2005 pentru prevenirea şi combaterea evaziunii fiscale reglementează infracţiunile

de evaziune fiscală (art. 9), respectiv infracţiunile conexe acestora (art. 3-8). Chiar dacă din perspectiva

organizării legii remarcăm că sunt reglementate iniţial infracţiunile conexe, pentru ca ulterior să fie

reglementate infracţiunile propriu-zise de evaziune fiscală, aspect care nu este la adăpost de critici,

considerăm că economia legii nu este întâmplătoare. Este mai facil de depistat una dintre infracţiunile

conexe, motiv suficient pentru investigarea ulterioară a infracţiunii principale de evaziune fiscală.

În România, art. 9 din Legea nr. 241/2005 reglementează şapte fapte penale de evaziune fiscală. O

caracterizare generală a acestor fapte penale ne conduce la următoarele concluzii.

1. Generic vorbind, fapta penală de evaziune fiscală constă în sustragerea, prin orice mijloace, a

contribuabilului de la plata impozitelor şi/sau taxelor datorate bugetului de stat, bugetelor locale,

bugetului asigurărilor sociale de stat, fondurilor speciale extrabugetare.

2. Obiectul juridic este reprezentat de relaţiile sociale privind constituirea bugetului de stat,

bugetelor locale, bugetului asigurărilor sociale de stat, fondurilor speciale extrabugetare.

3. Obiectul material îl constituie sumele băneşti datorate bugetului de stat, bugetelor locale,

bugetului asigurărilor sociale de stat, fondurilor speciale extrabugetare.

4. Subiectul activ este contribuabilul, persoană fizică ori juridică, română ori străină, care obţine

venituri ori alte asemenea sume generatoare de impozite şi/sau taxe. În conformitate cu prevederile art.

12 din Legea nr. 241/2005, persoanele condamnate pentru infracţiuni de evaziune fiscală nu vor mai

putea, în viitor, să aibă calitatea de fondatori, administratori, directori sau reprezentanţi legali ai

societăţilor comerciale, fiind decăzute din astfel de drepturi persoanele care au deja astfel de calităţi.

Totodată, aceste infracţiuni sunt susceptibile a fi săvârşite în forme diferite de participaţie penală.

5. Subiectul pasiv este statul.

6. Elementul material se concretizează în acţiuni, în puţine cazuri infracţiunea de evaziune fiscală

îmbrăcând o formă omisivă de săvârşire.

18 OECD, International Tax Terms for the Participants in the OECD Programme of Cooperation with Non-OECD Economies, disponibil la http://www.oecd.org/dataoecd/17/21/33967016.pdf (accesat la 28.01.2013).

24

7. Latura subiectivă constă în săvârşirea faptei penale cu forma de vinovăţie a intenţiei directe.

Tentativa, deşi posibilă, nu este sancţionată.

8. Fiind infracţiune de pericol, urmarea imediată rezidă în starea de pericol pentru relaţiile sociale

privind constituirea bugetului de stat, bugetelor locale, bugetului asigurărilor sociale de stat, fondurilor

speciale extrabugetare.

9. Pedeapsa prevăzută de lege este închisoarea, de la 2 ani la 8 ani, alături de interzicerea unor

drepturi.

3. INFRACŢIUNILE PROPRIU-ZISE DE EVAZIUNE FISCAL Ă constă în (art. 9 din Legea

nr. 241/2005):

3.1. ascunderea bunului ori a sursei impozabile sau taxabile. Menţionăm că „ascunderea” poate

fi atât fizică, cât şi juridică.

3.2. omisiunea, în tot sau în parte, a evidenţierii, în actele contabile ori în alte documente

legale, a operaţiunilor comerciale efectuate sau a veniturilor realizate. Subiectul activ este special,

dată fiind calitatea acestuia de administrator (în fapt) ori de persoană fizică ori juridică căreia îi revine

obligaţia de a organiza şi conduce contabilitatea.

3.3. evidenţierea, în actele contabile sau în alte documente legale, a cheltuielilor care nu au la

bază operaţiuni reale ori evidenţierea altor operaţiuni fictive. Această faptă penală nu poate avea

decât subiect activ calificat: persoana fizică ori juridică căreia îi revin atribuţii legate de evidenţierea în

documentele legale a operaţiunilor comerciale ori a veniturilor realizate: contabilul, directorul economic,

administratorul, contribuabilul. Un exemplu des întâlnit este reprezentat de încheierea de operţiuni

comerciale fictive prin interpunerea unei societăţi fantomă, care eliberează documente fiscale ce nu

corespund realităţii.

3.4. alterarea, distrugerea sau ascunderea de acte contabile, memorii ale aparatelor de taxat

ori de marcat electronice fiscale sau de alte mijloace de stocare a datelor;

3.5. executarea de evidenţe contabile duble, folosindu-se înscrisuri sau alte mijloace de

stocare a datelor. Noţiunea de „evidenţă contabilă dublă” nu se confundă cu cea de „contabilitate în

partidă dublă”. Evidenţa contabilă dublă presupune ţinerea de evidenţe contabile paralele. Subiectul

infracţiunii nu paote fi decât calificat – persoana cu atribuţii în organizarea şi conducerea contabilităţii.

25

3.6. sustragerea de la efectuarea verificarilor financiare, fiscale sau vamale, prin

nedeclararea, declararea fictivă ori declararea inexactă cu privire la sediile principale sau

secundare ale persoanelor verificate;

3.7. substituirea, degradarea sau înstrăinarea de către debitor ori de către terţe persoane a

bunurilor sechestrate.

Infracţiunile propriu-zise de evaziune fiscală prezintă două forme agravate:

- dacă prejudiciul produs depăşeşte 100.000 euro în echivalentul monedei naţionale, când

limitele pedepsei se majorează cu doi ani;

- dacă prejudiciul produs depăşeşte 500.000 euro în echivalentul monedei naţionale, când

limitele pedepsei se majorează cu trei ani.

4. INFRACŢIUNILE CONEXE EVAZIUNII FISCALE sunt tot în număr de şapte (art. 3 –

art. 8 din Legea nr. 241/2005):

4.1. fapta contribuabilului care, cu intenţie, nu reface documentele de evidenţă contabilă

distruse, în termenul înscris în documentele de control, deşi acesta putea să o facă. Aşadar, trebuie

dovedită ca situaţie premisă, posibilitatea fizică de a reface documentele distruse.

4.2. refuzul nejustificat al unei persoane de a prezenta organelor competente documentele

legale şi bunurile din patrimoniu, în scopul împiedicării verific ărilor financiare, fiscale sau

vamale, în termen de cel mult 15 zile de la somaţie. Somaţia este, aşadar, o condiţie prealabilă, iar

refuzul persoanei trebuie să fie nejustificat.

4.3. împiedicarea, sub orice formă, a organelor competente de a intra, în condiţiile prevăzute

de lege, în sedii, incinte ori pe terenuri, cu scopul efectuării verific ărilor financiare, fiscale sau

vamale;

4.4. reţinerea şi nevărsarea, cu intenţie, în cel mult 30 de zile de la scadenţă, a sumelor

reprezentând impozite sau contribuţii cu reţinere la sursă. Această faptă presupune ca, după plata

salariilor, angajatorul să dispună de fondurile necesare pentru efectuarea plăţilor reprezentând impozite

ori contribuţii cu reţinere la sursă.

4.5. deţinerea sau punerea în circulaţie, fără drept, a timbrelor, banderolelor sau

formularelor tipizate, utilizate în domeniul fiscal, cu regim special;

4.6. tipărirea, deţinerea sau punerea în circulaţie, cu ştiin ţă, de timbre, banderole sau

formulare tipizate, utilizate în domeniul fiscal, cu regim special, falsificate;

26

4.7. stabilirea cu rea-credinţa de către contribuabil a impozitelor, taxelor sau contribuţiilor,

având ca rezultat obţinerea, fără drept, a unor sume de bani cu titlu de rambursări sau restituiri

de la bugetul general consolidat ori compensări datorate bugetului general consolidat.

Art. 10 din lege prevede cauze de nepedepsire şi de reducere a pedepselor, condiţionat de existenţa

unei infracţiuni de evaziune fiscală, de stadiul procesual (în cursul urmăririi penale sau al judecăţii),

respectiv de cuantumul prejudiciului produs şi acoperirea integrală a acestuia. (“În cazul savarsirii unei

infracţiuni de evaziune fiscală prevazută de lege, daca în cursul urmăririi penale sau al judecăţii, până la

primul termen de judecată, învinuitul ori inculpatul acoperă integral prejudiciul cauzat, limitele pedepsei

prevazute de lege pentru fapta savarsita se reduc la jumătate. Dacă prejudiciul cauzat si recuperat in

aceleasi conditii este de pînă la 100.000 euro, în echivalentul monedei naţionale, se poate aplica

pedeapsa cu amenda. Dacă prejudiciul cauzat şi recuperat în aceleaşi condiţii este de până la 50.000

euro, în echivalentul monedei naţionale, se aplică o sanctiune administrativa, care se înregistreaza în

cazierul judiciar”.)

Încălcarea altor prevederi legale (Legea 82/1991 a contabilităţii, republicată) cu regim asemănător

sunt considerate şi sancţionate drept contravenţii :

- deţinerea, cu orice titlu, de bunuri materiale, titluri de valoare, numerar şi alte drepturi şi

obligaţii, precum şi efectuarea de operaţiuni economice, fără să fie înregistrate în contabilitate;

- nerespectarea reglementărilor emise de Ministerul Economiei şi Finanţelor cu privire la:

utilizarea şi ţinerea registrelor de contabilitate; întocmirea şi utilizarea documentelor justificative şi

contabile pentru toate operaţiunile efectuate, înregistrarea în contabilitate a acestora în perioada la care

se referă, păstrarea şi arhivarea acestora, precum şi reconstituirea documentelor pierdute, sustrase sau

distruse; efectuarea inventarierii; întocmirea şi auditarea situaţiilor financiare anuale; depunerea la

unităţile teritoriale ale Ministerului Economiei şi Finanţelor a situatiilor financiare anuale; întocmirea şi

depunerea la unităţile teritoriale ale Ministerului Economiei şi Finanţelor a situaţiilor financiare

periodice sau a raportărilor contabile stabilite potrivit Legii; nedepunerea declaraţiei din care să rezulte

că persoanele prevazute la art. 1 nu au desfăşurat activitate; publicarea situaţiilor financiare anuale,

conform prevederilor legale.

- prezentarea de situaţii financiare care conţin date eronate sau necorelate, inclusiv cu privire la

identificarea persoanei raportoare;

- nerespectarea prevederilor referitoare la întocmirea declaraţiilor fiscale;

27

- nerespectarea prevederilor referitoare la obligaţia membrilor organelor de administraţie,

conducere şi supraveghere de a întocmi şi publica situaţiile financiare anuale;

- nerespectarea prevederilor referitoare la obligaţia membrilor organelor de administraţie,

conducere şi supraveghere ale societăţii-mamă de a întocmi şi publica situaţiile financiare anuale

consolidate.

Amenzile aplicate se încadrează între un plafon minim de 100 lei şi maxim de 30.000 lei, în funcţie

de contravenţia săvârşită, corelată cu nivelul cifrei de afaceri.

Acelaşi act normativ reglementează şi o formă specifică a infracţiunii de fals intelectual -

efectuarea cu ştiinţă de înregistrari inexacte, precum şi omisiunea cu ştiinţă a înregistrarilor în

contabilitate, avand drept consecinţă denaturarea veniturilor, cheltuielilor, rezultatelor financiare,

precum şi a elementelor de activ si de pasiv ce se reflecta în bilanţ (art. 43).

Contravenţii vizând reglementările financiar-gestionare şi fiscale sunt stabilite şi prin O.G.

17/1993 privind stabilirea şi sancţionarea contravenţiilor la reglementările financiar-gestionare şi fiscale:

- nedepunerea în termen a declaraţiilor de impunere de către agenţii economici şi alţi contribuabili,

la organele fiscale, pentru situaţiile când se prevede această obligaţie, precum şi nedeclararea, în vederea

impunerii, a exercitării unei activităţi producatoare de venituri sau a tuturor veniturilor şi bunurilor

supuse impozitelor şi taxelor, pentru cei aflaţi în evidenţa organelor fiscale;

- nerespectarea obiectului de activitate, a sediului şi a condiţiilor de desfăşurare a activităţii,

menţionate în autorizaţia de funcţionare sau în statutul societăţii comerciale;

- neţinerea de către contribuabili, potrivit dispoziţiilor legale, a evidenţelor referitoare la veniturile

realizate şi la impozitele şi taxele datorate sau înscrierea în acestea a unor date incomplete sau eronate şi

neînregistrarea imprimatelor specifice la organele fiscale teritoriale;

- refuzul agenţilor economici şi al persoanelor fizice de a comunica, la cererea organelor fiscale,

datele, informaţiile prevăzute de lege cu privire la respectarea obligaţiilor legale privind impozitele şi

taxele sau comunicarea unor date şi informaţii eronate;

- necalcularea în cuantumul legal, nereţinerea sau nevărsarea în termen de către plătitorii

veniturilor, pentru lucrari executate, mărfuri livrate, servicii prestate, a impozitului care, potrivit

dispoziţiilor legale, se realizează prin reţinere şi vărsare;

- eliberarea de acte sau prestări de servicii care, potrivit dispoziţiilor legale, este supusă taxelor de

timbru sau taxelor locale, fără ca acestea să fi fost în prealabil achitate, precum şi admiterea de timbre

care nu îndeplinesc condiţiile de valabilitate;

28

- neînscrierea, de către angajaţii unităţii prestatoare de servicii taxabile în documentele justificative

de plată a taxelor de timbru şi a menţiunii de anexare a acestora la actul taxabil;

- împiedicarea efectuării controlului ce se exercită de către organele competente cu privire la

aplicarea normelor legale care reglementează impozitele si taxele;

- afişajul sau folosirea mijloacelor de publicitate şi reclamă, ocuparea locurilor publice pentru care

se datorează taxe, fără plata impozitelor şi taxelor legale;

- neefectuarea comunicării de către terţii popriţi dacă datorează vreo sumă de bani debitorilor,

nereţinerea şi nevărsarea sumelor poprite în contul bugetului.

Cuantumul amenzilor este mult mai mic de acestă dată, fiind cuprinse între 10 lei şi 200 lei.

Dacă identificarea unei infracţiuni conexe de evaziune fiscală conduce la depistarea săvârşirii unei

fapte penale de evaziune fiscală propriu-zisă, activitatea anchetatorilor trebuie să meargă mai departe în

sensul de a stabili dacă nu cumva fapta penală de evaziune fiscală stă la baza unei alte fapte penale, cum

este cea a spălării de bani sau dacă nu produce şi efecte extrateritoriale, având ramificaţii în alte state

membre ale Uniunii Europene.

5. EVAZIUNEA FISCAL Ă ŞI UNIUNEA EUROPEAN Ă

Eforturi în combaterea evaziunii fiscale la nivel european se concretizează încă din anul 1977,

când o directivă a Consiliului Uniunii Europene reglementa asistenţa reciprocă a statelor membre în

materia impozitelor directe.

În 1988, o convenţie comună a Consiliului Europei şi OECD, semnată la Strasbourg, reglementa

asistenţa administrativă reciprocă în materie de impozitare.

Un pas important pentru combaterea evaziunii fiscale în U.E. l-a reprezentat Directiva privind

impozitarea economiilor din anul 2003. Este o formă incipientă de cooperare în sensul unui schimb de

informaţii eficient între autorităţile statelor membre U.E. cu privire la câştigurile depozitate într-un stat

U.E. de către o persoană rezidentă în alt stat membru U.E. important este că şi-au asumat prevederile

Directivei şi alte state, non-membre ale U.E. (Elveţia, Liechtenstein şi S.U.A.), neaderând la aceasta

Singapore (alt paradis fiscal din perspectiva secretului bancar), Hong Kong ş.a. Deşi este

responsabilitatea fiecărui stat membru de a combate evaziunea fiscală între graniţele proprii, odată cu

fenomenul de europenizare, evaziunea fiscală se desfăşoară şi dincolo de graniţele naţionale, fiind

organizată la nivel european. În Uniunea Europeană, evaziunea firească atinge cote îngijorătoare,

estimându-se că 1 trilion de euro se scurg anual în economia subterană prin fapte de evaziune fiscală.

29

Realitatea europeană este îngrijorătoare în ceea ce priveşte dimensiunea economiei subterane, aspect

subliniat în documentele oficiale ale Uniunii Europene19.

Tabel 1. Dimensiunea economiei subterane în Statele Membre U.E.

Nr.crt. Stat Membru U.E. Anul 2011 (% în P.I.B.) 1. Austria 8% 2. Belgia 17,1% 3. Bulgaria 32,3% 4. Cipru 26 % 5. Cehia 16,4% 6. Danemarca 13,8% 7. Grecia 28,6% 8. Finlanda 13,7% 9. Franţa 11% 10. Germania 13,7% 11. Ungaria 22,8% 12. Italia 21,2 % 13. Letonia 26,5% 14. Lituania 29 % 15. Irlanda 24,3 % 16. Malta 25,8% 17. Olanda 9,8% 18. Polonia 25 % 19. Portugalia 19,4% 20. România 29,6% 21. Slovacia 16% 22. Slovenia 24,1% 23. Estonia 19,2% 24. Suedia 14,7% 25. Marea Britanie 11% 26. Spania 28,6% 27. Luxemburg 8,2%

Sursa: Jensen J., Wohlbier F., „Improving tax governance in EU Member States” în „ Economia europeană”, august 2012, p. 11, disponibil la

http://ec.europa.eu/economy_finance/publications/occasional_paper/2012/pdf/ocp114_en.pdf Constatăm că toate statele membre U.E. se confruntă cu fenomenul de evaziune fiscală. Rata

medie a evaziunii fiscale este de 15,2%, statele care cuosc acest fenomen în proporţii diminuate fiind

Austria (8%), respectiv Luxemburg (8,2%). România, alături de Bulgaria se numără printre statele

membre care stau cel mai rău în ceea ce priveşte combaterea fenomenului, cu rate îngrijorătoare de

32,3% din P.I.B., respectiv 29,6% din P.I.B. aceste cifre indică şi un comportament permisiv al

19 Comisia Europeană, Îmbunătăţirea guvernanţei fiscale în statele membre U.E., disponibil la http://ec.europa.eu/economy_finance/publications/occasional_paper/2012/pdf/ocp114_en.pdf (accesat la 14.01.2013).

30

autorităţilor faţă de fenomenul de evaziune fiscală. Practic, guvernele politice închid ochii la faptele de

evaziune fiscală, cu scopul clar de a fi populare şi, pe cale de consecinţă, de a câştiga electorat.

Reglementarea evaziunii fiscale la nivel european este încă la început, deşi se întrevăd bazele unei

acţiuni coordonate. Dezbaterile privind evaziunea fiscală au fost iniţiate în anul 2006 şi s-au derulat cu

greutate. Comunicarea Comisiei Europene privind nevoia de a dezvolta o strategie coordonată pentru a

ameliora lupta împotriva fraudei fiscale20, din mai 2006, este primul punct câştigat în reglementarea

evaziunii fiscale. Dar, acest act vizează doar impozite şi taxe indirecte (TVA, accize).

La sfârşitul anului 2012, o nouă Comunicare a Comisiei Europene către Parlamentul European şi

Consiliul Uniunii Europene reglementează un plan de acţiune pentru a întări lupta împotriva evaziunii

fiscale, prin care sunt indicate măsuri pe termen scurt (în anul 2014): revizuirea legislaţiei privind abuzul

de poziţie dominantă, promovarea unui mai bun transfer de informaţii în interiorul U.E., dar şi la nivel

internaţional, instituirea unui cod fiscal european, pentru care Comisia Europeană va iniţia consultările

publice începând cu acest an, cooperarea dintre statele membre va fi concretizată şi prin cooperarea

dintre funcţionarii din state membre diferite şi participarea încrucişată a acestora în cadrul controalelor

fiscale; pe termen mediu (în anul 2014): introducerea codului de identificare fiscală european, instituirea

unei directive privind uniformizarea sancţiunilor penale şi administrative pentru evaziunea fiscală; pe

termen lung (ulterioare anului 2014): asigurarea accesului direct către bazele de date fiscale ale statelor

membre, acţiuni de audit comune.21

Un pas important în aceeaşi direcţie îl reprezintă şi intrarea în vigoare a Tratatului fiscal22,

începând cu 1 ianuarie 2013, o dată cu depunerea instrumentelor de ratificare a Tratatului de către

Finlanda (condiţia obligatorie fiind ca minim 12 state membre să fi ratificat Tratatul, condiţie îndeplinită

la 21 decembrie 2012). Respectarea prevederilor Tratatului (deficit structural anual care să nu

depăşească 0,5 % din P.I.B.) înseamnă şi întărirea luptei împotriva evaziunii fiscale.

20 Comunicarea Comisiei Europene privind nevoia de a dezvolta o strategie coordonată pentru a ameliora lupta împotriva fraudei fiscale, disponibil la http://ec.europa.eu/taxation_customs/resources/documents/taxation/vat/control_anti-fraud/combating_tax_fraud/com(2006)254_en.pdf (accesta la 10.01.2013). 21 Comunicarea Comisiei Europene către Parlamentul European şi Consiliul Uniunii Europene privind planul de acţiune pentru a întări lupta împotriva evaziunii fiscale, disponibil la http://ec.europa.eu/taxation_customs/resources/documents/taxation/tax_fraud_evasion/com_2012_722_en.pdf (accesat la 14.01.2013). 22 Tratatul privind stabilitatea, coordonarea şi guvernanţa în cadrul Uniunii Economice şi Monetare.

31

6. ORGANIZAŢII CU ATRIBU ŢII ÎN DEPISTAREA FAPTELOR DE EVAZIUNE

FISCALĂ LA NIVEL EUROPEAN ŞI LA NIVEL NA ŢIONAL

6.1. Oficiul European de Luptă Antifraud ă

Din punct de vedere instituţional, o reuşită a luptei anti-fraudă fiscală este Oficiul European de

Luptă Antifraudă, cunoscut sub denumirea OLAF (acronimul din limba franceză – Office de Lutte Anti-

Fraude).

Constituit în anul 1999/352 prin Decizia din 28 aprilie a Comisiei Euratom, OLAF are ca scop

pricipal combaterea fraudelor fiscale, alăturat combaterii fenomenului de corupţie, în vederea protejării

intereselor financiare ale Uniunii Europene, beneficiind în acest sens de sprijinul poliţiei şi al

autorităţilor judiciare, având ca principală funcţie activitatea de investigare.

Cu sediul la Bruxelles, OLAF numără în prezent 400 de angajaţi, fiind parte a Comisiei. Totuşi, în

exercitarea activităţii sale de investigare, OLAF se caracterizează prin independenţă deplină în

îndeplinirea atribuţiilor sale neputând primi instrucţiuni de la Comisie, guvern sau de la orice altă

instituţie ori alt organism. Investigaţiile desfăşutate de OLAF pot fi externe (prin efectuare de inspecţii şi

verificări la faţa locului în statele membre) ori interne (ce îmbracă forma investigaţiilor administrative în

cadrul instituţiilor organismelor, oficiilor şi agenţiilor).

Monitorizarea modului în care îşi îndeplineşte funcţia de investigare este realizată de către

Comitetul de Supraveghere, alcătuit din cinci membri, persoane externe, calificate şi independente, care

îşi exercită atribuţiile în cadrul unui mandat de trei ani ce poate fi reînnoit o singură dată.

Din punct de vedere organizatoric, OLAF este condus de către un director, numit pentru un mandat

de 5 ani, de către Comisia Uniunii Europene, în urma consultării cu Parlamentul European şi cu

Consiliul Uniunii. Mandatul poate fi reînnoit o singură dată, pentru o perioadă de timp egală. Directorul

raportează periodic Parlamentului European, Consiliului European, Comisiei şi Curţii de Conturi despre

investigaţiile desfăşurate.

Cu titlu de exemplu, analiza Raportului OLAF aferent anului 2011, evidenţiază existenţa a 1046

sesizări, din care 408 s-au transformat în investigaţii. În acest sens, OLAF a avut la dispoziţia un buget

în cuantum de 23,5 milioane de euro23. Cele mai multe dintre sesizări vizează o utilizare neconformă

prevederilor legale a fondurilor structurale.

23 The OLAF Report 2011, p. 5, disponibil la http://ec.europa.eu/anti_fraud/documents/reports-olaf/2011/olaf_report_2011_en.pdf (accesat la 10.01.2013).

32

Sesizările privind eventuale cazuri de fraudă sunt realizate deîndată de către instituţiile,

organismele, oficiile, agenţiile ori de către statele membre U.E.

Investigaţiile se desfăşoară sub conducerea directorului OLAF, angajaţii îndeplinind sarcinile care

le revin pe baza unei autorizaţii scrise exprese, având obligaţia de a păstra confidenţialitatea

informaţiilor obţinute. Investigaţiile se realizează în mod neîntrerupt, conform complexităţii fiecărui caz

în parte.

Investigaţiile se finalizează prin întocmirea unui raport care precizează faptele constatate,

prejudiciul financiar, concluzii şi recomandări privind măsurile care se impun. Respectând cerinţele

procedurale ale statului membru în cauză, rapoartele întocmite constituie mijloace de probă în procedura

administrativă ori judiciară care urmează.

În îndeplinirea atribuţiilor sale, OLAF respectă prevederile Regulamentului CEE nr. 1073/1999,

Regulamentului EURATOM nr. 1074/1999, precum şi Acordului Interinstituţional din 25 mai 1999 între

Parlamentul European, Consiliul Uniunii Europene şi Comisia Comunităţilor Europene privind

investigaţiile interne desfăşurate de Oficiul European de Luptă Antifraudă24.

Importantă este şi cooperarea OLAF cu alte agenţii: colaborarea cu EUROPOL-ul vizează în

special activităţile de contrafacere a monedei euro, fraudele vamale, contrabanda cu mărfuri nelegale.

Practic, OLAF-ul are un rol important în arhitectura strategică de securitate internă a U.E.

Constatăm că OLAF nu are atribuţii în sensul de a aplica sancţiuni, acest Oficiu fiind dependent de

statele membre şi de instituţiile U.E., în sensul în care acestea îi respectă recomandările. Astfel, dacă

OLAF constată că fondurile europene au fost sustrase, va dispune recuperarea sumelor, dacă se constată

şi indiciile existenţei unei infractiuni, va solicita începerea urmăririi penale, dacă neregulile privesc pe

funcţionarii europeni, va recomanda luarea de măsuri disciplinare ş.a.m.d. Din această perspectivă,

constatând rolul pur administrativ al Oficiului, considerăm că se impune o ameliorare a prevederilor

legislative în vigoare, astfel încât OLAF să depăşească stadiul de organism care are mai degrabă o

activitate administrativă şi de cercetare, decât de constrângere şi de sancţionare a faptelor de fraudă

fiscală.

24 Regulamentul CEE nr. 1073/1999 al Parlamentului European şi al Consiliului privind investigaţiile efectuate de Oficiul European de Luptă Antifraudă, disponibil la http://eur-lex.europa.eu/LexUriServ/LexUriServ.do?uri=DD:01:02:31999R1073:RO:PDF (accesat la 10.01.2013).

33

Indubitabil, know-how-ul constituit de OLAF are importanţă în conturarea şi dezvoltarea strategiei

europene antifraudă, motiv pentru care se vorbeşte despre un „actor inteligent”25 în U.E. O analiză a

investigaţiilor desfăşurate de către OLAF subliniază vulnerabilităţile implementării şi administrării

fondurilor europene. În acest sens, OLAF elaborează un „compendium” al cazurilor de fraudă fiscală

investigate şi realizează o statistică a tehnicilor folosite de cei care săvârşesc fraude fiscale cu astfel de

fonduri26, pe care îl pune la dispoziţia Comisiei Europene, diverselor agenţii europene cu care

colaborează şi nu în ultimul rând autorităţilor statelor membre U.E. În acest sens, un întreg departament

al OLAF este destinat activităţii importante de cercetare-dezvoltare, fiind orientat pe activităţi de ordin

practic, importante în constatarea fraudelor fiscale. Dezvoltarea programului Hercule (cu un buget de 0,7

milioane euro la nivelul anului 2012) vizează cofinanţarea de studii şi cercetări academice având ca

temă protecţia intereselor financiare ale U.E., finanţând totodată şi studii de drept comparat pe o astfel

de tematică27.

6.2. În România, Departamentul de Luptă Antifraud ă (DLAF) , reglementat conform Legii nr.

61/2011 privind organizarea şi funcţionare Departamentului pentru Lupta Antifraudă, este instituţia de

contact cu OLAF.

DLAF este organizat ca structură cu personalitate juridică, aflat în cadrul aparatului de lucru al

Guvernului, sub coordonarea primului-ministru, finanţarea fiind asigurată prin bugetul de stat.

DLAF este condus de un şef cu rang de secretar de stat, numit prin decizia primului-ministru,

pentru o perioadă de cinci ani (art. 4), fiind independent în îndeplinirea funcţiilor sale. Personalul este

constituit din funcţionari publici cu statut special şi din personal contractual (art. 20).

DLAF îndeplineşte patru funcţii: funcţia de reprezentare în materia protecţiei intereselor financiare

ale U.E., funcţie de coordonare a luptei antifraudă; funcţia de control şi funcţia de reglementare, toate

acestea în legătură directă cu protecţia intereselor financiare ale Uniunii Europene în România, din acest

punct de vedere DLAF având calitatea de organ de constatare, conform Codului de procedură penală

(art. 214). Pentru punerea în practică a funcţiei de control, DLAF are dreptul de a realiza investigaţii

administrative, controale la faţa locului, analize şi verificări de documente.

25 Policy Studies, Centre for European, “EU Home Affairs Agencies and the Construction of EU Internal Security” (December 21, 2012) în “CEPS Papers in Liberty and Security in Europe”, p. 23, disponibil la http://papers.ssrn.com/sol3/papers.cfm?abstract_id=2198795 (accesat la 10.01.2013). 26 Ibidem, p. 124. 27 Ibidem, p. 125.

34

În anul 2011 au fost înregistrate pe rolul DLAF 645 de sesizări, din partea autorităţilor naţionale,

OLAF, dintre care au fost soluţionate 602 sesizări astfel: în cazul a 225 au fost efectuate controale

preliminare, 151 au fost redirecţionate către alte instituţii, iar în alte 226 au fost luate măsuri

administrative. Acţiunile de control au vizat fondurile europene: PHARE, ISPA, SAPARD, POSDRU,

FEADR ş.a. valoarea totală a impactului financiar estimat în cazul neregulilor şi a posibilelor fraude este

de 28.883.658, 88 euro28. Persoanele implicate în fraudarea fondurilor europene lucrează în

administraţia publică (primari din mediul rural (7), consilieri locali (3), viceprimari din mediul rural (2),

preşedinte al consiliului judeţean (1), secretar al consiliului local din mediul rural (1), funcţionari ai

aparatului administraţiei locale din mediul rural, director penitenciar (2), rector (1), inspector şcolar

general judeţean (1), inspector şcolar (1), angajaţi ai Universităţii de Medicină, inspector Inspectoratul

de Stat Judeţean în Construcţii (1), şef al Centrului local APIA (1), funcţionari ai Centrului local APIA,

specialist Biroul Regional pentru Cooperare Transfrontalieră (1), funcţionar al administraţiei finanţelor

publice (1)29.

28 DLAF – Raport annual de activitate 2011, p. 25, disponibil la http://www.antifrauda.gov.ro/docs/ro/raport_dlaf/DLAF_Raport%20activitate%202011_ro.pdf (accesat la 15.01.2013). 29 Ibidem, p. 28.

35

VI. CATEGORII DE OBLIGA ŢII FISCALE ÎN ROMÂNIA

Obligaţiile fiscale în România pot fi clasificate în raport de anumite criterii . Astfel:

I. În funcţie de activităţile desfăşurate de către contribuabili , aceştia au obligaţia de a achita:

- impozitul pe profit;

- accizele sau taxele speciae de consumaţie la produsele din import şi la petrolul din producţia

proprie şi de gaze naturale;

- impozitul pe dividende;

- taxa pe valoarea adăugată;;

- impozitul pe venitul reprezentanţelor firmelor străine în România;

- contribuţia la fondul special de sănătate;

- contribuţia la fondul special pentru dezvoltarea şi modernizarea drumurilor publice;

- taxele vamale.

II. În funcţie de salariile plătite contribuabililor :

- impozitul suplimentar pe fondul de salari;

- contribuţia pentru asigurări sociale;

- contribuţia la fondul pentru ajutorul de şomaj;

- contribuţia la fondul specil pentru sănătate;

- contribuţia la fondul de risc şi accident;

- impozitul pe salarii;

- impozitul pe indemnizaţii în cadrul asigurărilor sociale;

- contribuţia pentru pensia suplimentară;

- contribuţia la fondul pentru ajutorul de şomaj.

III . În funcţie de valorile patrimoniale ale contribuabililor:

- impozitul pe clădiri;

- impozitul pe venitul agricol;

- impozitul pe terenurile neagricole;

- taxe asupra mijloacelor de transport;

- taxe de metrologie;

- taxe pentru folosirea terenurilor propietate de stat utilizate în alte scopuri decât pentru

agricultură sau silvicultură;

36

- taxa de întabulare pentru vânzările de active.

IV. Taxele locale:

- taxa pentru eliberarea avizelor şi autorizaţiilor de construcţii;

- taxa pentru reclamă, publicitate, afişaj ş.a.

V. Taxe datorate statului pentru diverse servicii prestate:

- taxe de timbru, judiciare şi extrajudiciare;

- taxe consulare ş.a.

7.1. Obligaţia fiscală este stabilită de către statul român în mod unilateral, în sarcina

contribuabililor – persoane fizice şi persoane juridice – în sensul de a plăti o sumă de bani, la un anumit

termen, aceasta alimentând bugetul de stat.

7.2. Izvorul obligaţiei fiscale este legea.

Obligaţia fiscală îmbracă forma scrisă, respectiv titlul de creanţă fiscală. Acesta este un act

juridic unilateral, declarativ de drepturi. Întocmirea ori confirmarea acestuia se face de către organele

financiare ale statului cu atribuţii în acest sens.

Obligaţie de a face, obligaţia fiscală se stinge prin modalităţile generale, reglementate în dreptul

civil (plata, executarea silită şi prescripţia), şi prin modalităţi specifice (compensarea, scăderea sau

anularea obligaţiei cu caracter fiscal).

Plata poate îmbrăca următoarele forme:

- plata directă (prin decontare bancară, în numerar, prin mandat poştal);

- reţinerea la sursă sau stopajul la sursă (prin calcularea, reţinerea şi vărsarea veniturilor bugetare

de o altă persoană decât contribuabilul. De exemplu: impozitele pe salarii şi impozitele pe dividende);

- aplicare şi anulare de timbre (fiscale şi/sau judiciare) mobile. Dovada plăţii se va face prin marca

timbrului aplicată şi anulată pe baza actului eliberat.

Termenul de prescripţie în materie fiscală este de 5 ani de zile şi începe să curgă începând cu 1

ianuarie a anului următor aceluia în care a luat naştere acest drept.

Anularea obligaţiei fiscale se realizează în baza actelor organelor financiare competente. E.g. art.

178 din Codul de procedură fiscală prevede că în cazul în care cheltuielile de executare, exclusiv cele

privind comunicarea prin poştă, sunt mai mari decât creanţele fiscale supuse executării silite,

conducătorul organului de executare poate proba anularea respectivelor debite. De asemenea, creanţele

aflate în sold la 31 decembrie a anului, mai mici de 10 lei, se anulează. Alte exemple vizează:

37

- art. 1 din OUG nr. 13/1999 pentru acordarea unor înlesniri la plata obligaţiilor bugetare a unor

agenţi economici din minerit. Conform acestui text de lege, companiile şi societăţile naţionale din

domeniul minier beneficiază de anularea obligaţiilor restante la bugetul de stat şi la bugetul asigurărilor

sociale de stat, precum şi a majorărilor de întârziere aferente, proporţional cu ponderea personalului

efectiv disponibilizat din subunităţile aparţinătoare la care încetează procesul de producţie în vederea

închiderii unor mine.

Stingerea obligaţiei fiscale prin scădere se realizează în cazul contribuabilului persoană fizică dacă

a decedat fără a lăsa avere, este insolvabil sau a dispărut, iar în cazul persoanei juridice dacă a fost supus

procedurii de insolvenţă comercială şi aceasta a fost închisă prin falimentul contribuabilului; dacă îşi

încetează existenţa în altă modalitate şi rămân neachitate obligaţii bugetare. Sumele de bani datorate

sunt scoase din evidenţa curentă şi sunt trecute într-o evidenţă separată până la împlinirea termenului de

prescripţie. Ulterior trecerii în evidenţa separată, organele financiare au obligaţia ca cel puţin o dată pe

an să reia investigaţiile pentru a constata dacă există sau nu posibilităţi de a se încasa sumele datorate,

scăderea definitivă din evidenţa separată operând la împlinirea termenului de prescripţie.

Compensarea, ca modalitate de stingere a obligaţiei fiscale apare atunci când un contribuabil a

plătit bugetului de stat o sumă nedatorată ori a plătit mai mult decât datora. Sumele plătite astfel se vor

compensa cu alte obligaţii fiscale ale aceluiaşi contribuabil, fie ele restante ori viitoare. Plata nedatorată

poate apărea când nu există titlul de creanţă bugetară ori când titlul de creanţă bugetară a fost emis

urmare a aplicării eronate a prevederilor legale.

7.3. Titlul de creanţă fiscală are caracter executoriu, fără a fi necesară învestirea sa cu formulă

executorie.

7.4. Exigibilitatea creanţei fiscale este pendente de termenul prevăzut prin actul normativ ce o

reglementează.

Neexecutarea în termen a obligaţiilor fiscale atrage obligarea contribuabilului la plata de dobânzi

şi de penalităţi de întârziere, reglementate de Codul de procedură fiscală (art. 119 si urm.). Nu sunt

datorate astfel de dobânzi ori penalităţi pentru sumele datorate cu tilu de amenzi (de orice fel), cheltuieli

de executare, cheltuieli de judecată, sume confiscate s.a.

38

VII. PROBELE IN MATERIE FISCALA

Proba, in materie fiscală, reprezinta mijlocul legal folosit pentru dovedirea actelor și faptelor ce

stau la baza declarațiilor contribuabililor, dar și a oricăror cereri adresate organului fiscal.

Contribuabilul are obligatia dovedirii actelor si faptelor ce stau la baza declaratiilor si cererilor

sale, iar organul fiscal are obligatia motivarii deciziei de impunere, pe baza de probe.

Probele reglementate de Codul de procedură fiscală se administrează în procedura fiscală a

soluţionării contestaţiei fiscale, procedură necontencioasă, precum şi în cazul verificării situaţiei fiscale

personale de către organele fiscale pentru a determina starea de fapt fiscală reală a contribuabilului.

Mijloacele de proba in procedura fiscala sunt: marturisirea, proba cu martori, interogatoriul,

furnizarea de informații, înscrisurile, expertiza, cercetarea la fața locului și prezumțiile (art. 49 Cod

procedură fiscală):

1. mărturisirea este declarația contribuabilului prin care recunoaște un fapt pe care organul fiscal

își întemeiază o pretenție sau o apărare, de natură a produce efecte juridice împotriva contribuabilului

însuși.

2. interogatoriul constă în întrebările referitoare la fapte personale, puse de organul fiscal sau de

instanța de judecată celui chemat la interogatoriu. Răspunsurile vor fi consemnate pe aceeași foaie cu

întrebările, aceasta fiind semnată pe fiecare pagină de organul fiscal sau de președintele instanței, de

grefier, de cel care l-a propus și de contribuabil.

3. proba cu martori consta in relatarea orală, in fata organului fiscal sau a instantei de judecata

realizata de către o persoană străină de cauza dedusa judecatii sau aflata in lucru la organul fiscal, care

are cunostinta in mod personal despre anumite fapte, edificatoare pentru soluționarea cauzei.

4. furnizarea de informații , din partea contribuabilului. Acestea îmbracă forma unei declarații,

care poate fi insoțită sau nu de documente pe care contribuabilul este obligat să le prezinte, la solicitarea

organului fiscal.

5. înscrisurile: acte autentice, înscrisuri sub semnătură privată, chitanțe, facturi, note de

constatare, evidențe contabile.

6. expertiza reprezintă raportul întocmit de un specialist – expert – asupra unor stări sau

împrejurări de fapt, a căror lămurire este necesară pentru soluționarea unei cauze. Experții sunt numiți

prin decizie de către organul fiscal. Persoana interesată poate numi un expert pe cheltuială proprie. De

obicei, se solicită părerea unui specialist în domeniul fiscal, expertiza fiscală pentru clarificarea unor

39

aspecte de natură fiscală, expertiza contabilă, aceasta fiind necesară pentru verificarea documentelor

contabile pentru a constata lipsurile din gestiune, verificarea efectuării înregistrărilor legale în

contabilitate, verificarea registrelor pentru persoane juridice, etc. De asemenea, în domeniul financiar se

apelează şi la expertiza tehnică pentru lămurirea unor probleme în legătură cu bunurile impozabile.

Expertiza fiscală este reglementată de Hotărârea Camerei Consultanţilor Fiscali nr. 13/2008 pentru

aprobarea Normelor privind realizarea de expertize fiscale la solicitarea instanţelor judecătoreşti,

organelor de cercetare penală, organelor fiscale sau a altor părţi interesate, modificată prin Hotărârea

Camerei Consultanţilor Fiscali nr. 13/2011.

Expertizele fiscale pot fi efectuate numai de către consultanţi fiscali, membri ai Camerei

Consultanţilor Fiscali înscrişi în Registrul consultanţilor fiscali şi al societăţilor de consultanţă fiscală în

categoria membri activi.

De remarcat că expertiza efectuată la cererea organului fiscal sau la cererea contribuabilului şi

administrată în procedura fiscală, procedură administrativă, este expertiză extrajudiciară.

Onorariile stabilite pentru expertizele dispuse de către organul fiscal vor fi plătite de la bugetele

organelor fiscale care au apelat la serviciile expertului, după caz.

În ceea ce priveşte forţa probantă a raportului de expertiză, afirmaţia că un raport de expertiză nu

are valoarea unui mijloc de probă absolut, deşi exactă de principiu, nu are relevanţă în unele situaţii,

întrucât constatările expertului nu sunt combătute prin nicio altă probă, iar concluziile sale finale, ca şi

temeiurile pe care au fost fondate, fac convingerea că exprimă un punct de vedere corect.30

7. cercetarea la fata locului consta in examinarea de catre organul fiscal, la fata locului, a situatiei

fiscale a contribuabilului, pentru a se face constatari in interes fiscal. In acest sens, organul fiscal

intocmeste un proces-verbal, neputandu-le fi interzisa prezenta pe terenuri, incaperi sau alte incinte, daca

aceste lucruri sunt necesare pentru a se face cercetari in interes fiscal.

Daca persoanele fizice au dreptul de a refuza intrarea organelor fiscale in domiciliu sau resedinta,

persoanele fizice nu beneficiaza de dreptul de a refuza intrarea organului fiscal pe terenuri, incaperi sau

alte incinte. La cererea organului fiscal, acesta poate beneficia de ajutorul politiei, jandarmeriei etc.

8. prezumtiile, adica rationamentele logice. Art. 66 alin. 1 Cod procedura fiscala reglementeaza o

prezumtie legala (“In cazul in care constata ca anumite bunuri, venituri sau alte valori care, potrivit

Legii, constituie baza impozabila sunt detinute de persoane care in mod continuu beneficiaza de

30 Cilibiu O.M., „Expertiza – mijloc de proba in procedura fiscala” in Analele Universităţii “Constantin Brâncuşi” din Târgu Jiu, Seria Ştiinţe Juridice, Nr. 3/2011, pp. 173-183.

40

castigurile sau de orice foloase obisnuite aduse de acestea si ca persoanele respective declara in scris ca

nu sunt proprietarii bunurilor, veniturilor sau valorilor in cauza, fara sa arate insa care sunt titularii

dreptului de proprietate, organul fiscal va proceda la stabilirea provizorie a obligatiei fiscale

corespunzatoare in sarcina acelor persoane.”)

41

VIII. EXECUTAREA SILIT Ă A CREANŢELOR FISCALE

Executarea silită a creanţelor fiscale este reglementată de Codul de procedură fiscală.

1. CONDIŢIILE DECLAN ŞĂRII EXECUT ĂRII SILITE

1. Existenţa unui titlu de creanţă transformat în titlu executoriu. Este titlu executoriu titlul de

creanţă emis cu respectarea condiţiilor legale, de către organul fiscal competent sau aprobat de către

acesta, după caz.

2. Creanţa fiscală trebuie să fie exigibilă. Scadenţa are loc la expirarea termenului de plată.

3. Dreptul statuluide a începe executarea silită să nu se fi prescris.

2. SUBIECTELE EXECUTĂRII SILITE

1. Creditorul – statul, prin organele financiare.

2. Debitorul – contribuabilul, persoană fizică şi/sau juridică.

Excutarea fiscală se realizează prin executorii fiscali. Sunt organe de executare fiscală: Agenţia

Naţională de Administrare Fiscală; organe de specialitate ale Direcţiilor generale ale Finanţelor Publice

şi Controlului Financiar de Stat Judeţene şi a municipiului Bucureşti, precum şi unităţile subordonate

acestora; Autoritatea Naţională a Vămilor, precum şi organele administraţiei publice locale (pentru

creanţele bugetelor locale).

3. COMPETENŢA TERITORIAL Ă revine organelor financiare în a căror rază teritorială se

găsesc bunurile supuse urmăririi.

4. OBIECTUL EXECUT ĂRII silite îl reprezintă toate elementele active ale patrimoniului

debitorului, respectiv bani şi bunuri.

5. NU POT FI URMĂRITE SILIT: ajutoarele sociale, compensaţii acordate salariaţilor în

situaţii de desfacere a contractului de muncă; diurnele; bursele de studii s.a.

6. FORMELE ŞI PROCEDURA EXECUTĂRII SILITE

6.1. Etapa premergătoare – constă în primirea de către contribuabil, de la organul fiscal, a

înştiinţării de plată. Neplata în termen de 15 zile de la comunicarea înştiinţării de plată conduce la

declanşarea executării silite de către organul de executare.

6.2. Declanşarea procedurii de executare silită este condiţionată de emiterea somaţiei de plată.

Contribuabilul-debitor este încunoştiinţat astfel că are obligaţia de a efectua plata sumelor datorate sau

de a face dovada stingerii obligaţiei fiscale imputate. Întotdeuna somaţia este conexată cu o copie

certificată de pe titlul executoriu.

42

Este obligatorie comunicarea somaţiei printr-o modalitate care să certifice confirmarea primirii

sale, aşadar prin poştă (prin scrisoare recomandată cu confirmarea de primire), prin executorii bugetari

(conform dispoziţiilor procedurale civile, conform regulilor de comunicare a citaţiilor şi a altor acte de

procedură), prin prezentarea personală a celui care este somat şi primirea somaţiei prin semnătură; prin

alte modalităţi de înştiinţare care asigură transmiterea textului şi confirmarea primirii sale (fax, mail

etc.).

6.3. Modalităţi de executare silită

Codul de procedură fiscală reglementează trei modalităţi de executare silită: prin poprire,

executarea silită a bunurilor mobile şi executarea silită a bunurilor imobile.

6.3.1. Executarea silită prin poprire

Poprirea este acea formă de executare silită prin care creditorul urmăreşte sumele pe care o terţă

persoană le datorează debitorului urmărit. Aceste sume sunt indisponibilizate în mâinele terţului, acesta

având obligaţia de a plăti direct creditorului urmăritor ceea ce datorează debitorului urmărit.

Subiecţii popririi:

- creditorul urmăritor - statul;

- debitoru poprit - contribuabilul;

- terţul poprit –debitor al contribuabilului.

Etapele popririi:

- înfiinţarea popririi de către organul fiscal, după expirarea termenului la care trebuia realizată

plata corespunzătoare obligaţiei fiscale. Nefiind supusă procedurii de validare, poprirea devine

executorie din momentul în care terţului poprit i-a fost comunicată adresa de înfiinţare a popririi.

- în termen de 5 zile de la primirea adresei de înfiinţare a popririi, terţul poprit are obligaţia de a

înştiinţa organul de executare dacă datorează sau nu vreo sumă de bani debitorului;

- deîndată ce a fost înfiinţată poprirea, terţul poprit are obligaţia de a reţine sumele respective

şi de a le vira în contul organului fiscal urmăritor.

Împotriva tilului executor se poate introduce contestaţie la poprire. Pot fi motive ale unei

contestatii la poprire, fara a fi trecute limitativ: lipsa titlului executor, înfiinţarea popririi peste cota

urmăribilă, dar şi orice alte neregularităţi referitoare la drepturile şi obligaţiile părţilor privind înfiinţarea

popririi.

6.3.2. Executarea silită mobiliară presupune că, după somaţia de plată – menţionată şi mai sus –

organele fiscale identifică bunurile mobile asupra cărora se va aplica sechestrul, iar ulterior se va trece la

43

aplicarea sechestrului, în acest sens fiind întocmit un proces-verbal de sechestru. Totodată, aceste bunuri

mobile sunt evaluate. Prin aplicarea sechestrului bunurile mobile sunt indisponibilizate până când vor fi

valorificate. Valorificarea acestora se va face prin vânzarea lor la licitaţie publică.

Se acordă totuşi debitorului un termen de 15 zile de la data întocmirii procesului-verbal de aplicare

a sechestrului pentru efectuarea plăţii.

Valorificarea bunurilor se poate realiza prin:

- înţelegerea părţilor;

- vânzare în regim de consignaţie;

- vânzare directă;

- vânzare la licitaţie;

- alte modalităţi permise de lege (prin case de licitaţii s.a.).

6.3.3. Executarea silită imobiliar ă debutează tot printr-o somaţie de plată, urmează identificarea

bunurilor supuse urmăririi, aplicarea sechestrului şi evaluarea bunurilor supuse urmăririi. Se apelează la

această modalitate de executare silită atunci când creanţele fiscale au un volum important, nefiind

posibilă recuperarea acestora prin poprire ori prin urmărirea bunurilor mobile.

Valorificarea bunurilor supuse urmăriri se face prin vânzare la licitaţie, vânzare directă şi alte

modalităţi prevăzute de lege. Procesul-verbal de adjudecare întocmit ca urmare a vânzarii imobilului la

licitaţie publică reprezintă titlul de proprietate a imobilului, fiind necesar şi suficient pentru realizarea

formalităţilor de publicitate imobiliară.

Sumele recuperate prin oricare din modalităţile de executare silită se fac venit la bugetul de stat.

6.4. Contestaţia la executare se poate îndrepta împotriva titlului executoriu, precum şi a oricăror

măsuri de executare silită luate de către organul de executare.

Termenul de introducere a contestaţiei la executare este de 15 zile, calculat, după caz, de la

momentul la care contestatorul a luat cunoştinţă de actul de executare ori de executare, de refuzul

organului de executare de a îndeplini un act de executare sau de eliberarea sau distribuirea sumelor

contestate.

Până la soluţionarea contestaţiei la executare, instanţa competentă va putea dispune, la cererea

motivată a debitorului contestator, şi în urma achitării unei cauţiuni, suspendarea executării silite.

În urma soluţionării contestaţiei, instanţa poate decide admiterea contestaţiei şi, pe cale de

consecinţă, desfiinţarea actelor de executare nelegale, ori respingerea contestaţiei, situaţie în care

organul fiscal va continua procedura de executare.

44

IX. FISCALITATEA ÎN ROMÂNIA

Gradul de împovărare al contribuabilului român este bine cunoscut. Deranjantă este nu numai

multitudinea impozitelor și taxelor fiscale și parafiscale (aproximativ 300 la număr), ci și timpul pe care

contribuabilii îl pierd pentru a achita toate aceste taxe și impozite, timp cuantificat de companiile de

consultanță în domeniu la aproximativ 220 ore pe an. Explicația acestui consum inutil de timp ne este

oferită de aceleași companii de consultanță în domeniu: "De ce romanii consuma atat de mult timp

pentru plata acestor taxe? In primul rand, procedurile de achitare se complica inutil, pentru ca fiecare

taxa in parte isi are contul sau, pe care multi functionari nici macar nu-l cunosc. In al doilea rand, fiecare

taxa trebuie platita in alt loc (fizic), respectiv la sediile sau ghiseele autoritatilor perceptoare, ceea ce

face ca intreprinzatorul sa fie nevoit sa parcurga tot atatea drumuri (prin oras, judet sau chiar catre

Capitala) pentru a se achita de aceste obligatii', subliniaza reprezentantii companiei de consultanta."31

1. IMPOZITELE

I. Defini ţie

Impozitul reprezintă o contribuţie bănească obligatorie, cu titlu nerambursabil, datorată, conform

legii bugetului de stat, de către persoanele fizice şi persoanele juridice, pentru veniturile pe care le obţin

sau bunurile pe care le posedă32.

II. Tr ăsături caracteristice ale impozitelor:

- reprezintă o contribu ţie bănească;

- sunt o contribu ţie obligatorie – toate persoanele fizice şi juridice trebuie să participe la

formarea fondurilor generale ale societăţii ;

- reprezintă prelevări cu titlu nerambursabil;

- sunt datorate conform legii, conform principiului nullum impositum sine lege;

- reprezintă o modalitate de implicare activă a cetăţenilor la constituirea fondurilor generale ale

societăţii;

- au un obiect limitat la veniturile realizate şi bunurile deţinute. Dacă o persoană fizică ori

juridică nu realizează venituri ori nu deţine bunuri nu are obligaţia achitării impozitului.

31 http://www.finantistii.ro/taxe-impozite/contribuabilul-roman-pierde-220-de-ore-pe-an-pentru-a-plati-280-de-taxe-parafiscale-70498 32 Dan Drosu Şaguna si Dan Şova, op.cit., p. 85.

45

În schimbul perceperii de impozite şi taxe, statul are obligaţia de a crea şi de a asigura un cadru

favorabil desfăşurării activităţilor economice, sociale şi politice în societate.

2. CONTRIBUŢIILE

Contribuţiile reprezintă sumele de bani încasate de către diverse întreprinderi ori instituţii publice

ori private, de la persoanele fizice sau juridice, pentru avantaje reale sau potenţiale de care acestea

beneficiază. Reprezintă o formă de participare la acoperirea unor cheltuieli ale statului. Aceste sume de

bani alimentează fonduri speciale extrabugetare.

3. TAXELE PARAFISCALE

Taxele parafiscale sunt taxe speciale instituite de către colectvităţile locale, pentru serviciile

speciale organizate la nivel local. Parafiscalitatea include toate acele taxe care nu se regăsesc în Codul

fiscal și reprezintă o componentă bugetară importantă în condițiile în care, spre exemplu, la nivelul

anului 2011 se colectau din acest tip de taxe nu mai puțin de 19 miliarde de lei, adică 9,7% din PIB.

Exemple de taxe parafiscale: taxele de timbru fiscal, taxele și tarifele cadastrale, taxe și tarife de

calificare profesională, cele platite pentru obținerea unor documente (cartea de identitate, pașaportul,

cazierul judiciar sau fiscal etc), taxele de mediu ș.a.

Aceste taxe sunt, întocmai ca și impozitele, obligatorii, deoarece sunt stabilite prin legi., fiind

veritabile dezmembrăminte ale impozitelor și taxelor fiscale33.

În România se estimează că sunt în prezent aproximativ 280 de taxe parafiscale.

Acest tip de taxe reprezintă o problemă reală, deoarece sunt veritabile obstacole pentru agenții

economici cărora le vine greu să fie la curent cu multitudinea de taxe parafiscale.

4. CLASIFICAREA IMPOZITELOR

I. După forma în care se percep: impozite în natură şi impozite în bani;

II. După obiectul impunerii: impozite pe avere, impozite pe venit şi impozite pe cheltuieli;

III. Impozite directe şi impozite indirecte.

III. 1. Impozitele directe reprezintă perceperea normală, cu caracter periodic, de sume de bani direct de

la persoane fizice şi juridice pe baza venitului constatat ori asupra valorii bunurilor ce le aparţin. Acestea

sunt pendente de existenţa venitului ori a averii.

Impozitul pe venit (income tax) a fost adoptat prima oară în Anglia, în secolul al XVIII-lea.

Ulterior a fost introdus în S.U.A., Japonia, Germania etc. Acesa are ca obiect veniturile muncitorilor,

33 Minea Mircea Ștefan, "Despre constituționalitatea taxelor parafiscale" disponibil la http://193.226.121.81/publications/buletin/12/minea.pdf (accesat la 05.02.2013).

46

funcţionarilor, fermierilor, micilor întreprinzători, meşteşugarilor, liber profesioniştilor, închirieri,

arendări etc. Impozitul pe veniturile persoanelor fizice se stabileşte pe baza declaraţiei de impunere ori a

elementelor de care dispun organele financiare.

Impozitele pe avere sunt legate de dreptul de proprietate asupra anumitor bunuri mobile ori

imobile. Sunt cunoscute astfel: impozitele propiu-zise asupra averii, impozitele asupra circulaţiei averii

(vizează translarea dreptului de proprietate asupra anumitor bunuri de la o persoană la alta), impozitele

asupra sporului de avere (circulaţiei averii).

Impozitele directe sunt reale ori personale.

Impozitele reale nu ţin cont de situaţia personală a subiectului impozitului, având ca obiect

bunurile, elemente ale averii contribuabilului. De exemplu:

-impozitul pe clădiri,

- impozitul pe teren,

- impozitul pe activităţi industriale,

- impozitul pe activităţi comerciale şi profesii libere,

- impozitul pe avere.

Impozitele personale (subiective) au în vedere persoana (subiectul) impozitului. De exemplu:

- impozitul pe succesiuni;

- impozitul pe donaţii;

- impozitul pe suflet (capitaţie);

- impozitul pe obiecte de consum.

Impozitele directe conduc la scăderea nivelului de trai al populaţiei, prin scăderea veniturilor

nominale.

III.2. Impozitele indirecte , prin comparaţie, nu se aşază direct asupra contribuabililor, ci asupra

vânzării de bunuri ori prestării de anumite servicii. Acestea vizează nu existenţa, ci utilitatea veniturilor

sau a averii contribuabilului. În categoria impozitelor indirecte intră: taxele de consumaţie (accizele),

monopolurile fiscale şi taxele vamale.

Sunt taxe de consumaţie (accize): pe obiecte de lux, pe cifra de afaceri, pe alte bunuri.

Monopolurile fiscale se instituie asupra: producţiei, vânzării, producţiei şi vâzării, importului.

Taxele vamale sunt: de import şi de tranzit.

Impozitele indirecte sunt, de regulă, impozite pe consum. Îi vizează pe toţi aceia care consumă

bunuri din categoria celor impuse, fără a ţine cont de veniturile, averea ori situaţia lor personală.

47

Impozitele indirecte conduc la scăderea nivelului de trai al populaţiei prin diminuarea puterii de

cumpărare a contribuabililor.

IV. După scop: impozite financiare şi impozite de ordine.

V. După frecvenţă: impozite permanente şi impozite incidentale (ocazionale) – de exemplu:

impozitul pe avere.

VI. După imstiuţia care le administrează: impozite federale/ale statului şi impozite locale.

5. TAXELE

I. Defini ţie

Taxele reprezintă plata efectuată de persoanele fizice sau juridice pentru serviciile prestate către

acestea de către instituţii ori de către autorităţi publice. Fac parte din această categorie: taxele judiciare

de timbru; taxele de înregistrare; taxele de arbitrare; taxele de metrologie, taxele consulare; axele de

spitalizare etc.

Spre deosebire de impozite, taxele se caracterizează prin:

- solicitate, în timp ce impozitele contribuie la acoperirea cheltuielilor generale ale societăţii.

este o plată neechivalentă (deoarece poate fi mai mică sau mai mare comparativ cu serviciile prestate)

pentru servicii ori pentru lucrări efectuate de către organe ori de către instituţii ori autorităţi publice;

- sunt plătite doar de către beneficiarul serviciilor;

- acoperă cheltuielile necesare pentru plata serviciilor

II. Principiile taxelor:

- principiul unicit ăţii taxării;

- principiul r ăspunderii funcţionarului pentru neîndeplinirea obligaţiei de plată, iar nu al

răspunderii debitorului;

- principiul nulit ăţii actelor nelegal taxate;

- principiul pl ăţii anticipate a taxelor.

6. FUNCŢIILE IMPOZITELOR ŞI TAXELOR

I. Contribu ţia la formarea fondurilor generale de dezvoltare a societăţii în sensul finanţări de

obiective şi acţiuni cu caracter genral, finanţării instituţiilor publice, constituirii rezervelor de stat, alte

acţiuni şi obiective cu caracter geneal economic, dezvoltarea bazei materiale a unităţilor şi organelor de

stat etc.

II. Redistribuirea unor venituri primare ori derivate constă în repartizarea resurselor în folosul

altor persoane decât contribuabilii de la care sunt percepute resursele financiare.

48

X. IMPOZITUL PE PROFIT

1. Definitie Impozitul pe profit reprezintă avantajul bănesc ce derivă din desfăşurarea unei

activităţi economice. Reprezintă diferenţa dintre ceea ce se încasează şi ceea ce se plăteşte sau altfel

spus, între preţul de vânzare şi preţul produsului realizat ori al serviciului prestat. Este reglementat în

Titlul al-II-lea din Codul fiscal.

2. Există două forme ale profitului:

- profit brut şi

- profit net.

3. Impozitul pe profit are ca obiect profitul net. Acesta este profitul contribuabilului după ce au

fost luate în considerare toate facturile şi cheltuielile acestuia. Profitul net există după ce au fost deduse

din profitul brut toate cheltuielile.

4. Sunt obligaţi la plata impozitului pe profit persoanele fizice şi juridice prevăzute în art. 13 din

Codul fiscal:

a) persoanele juridice romane;

b) persoanele juridice straine care desfasoara activitate prin intermediul unui sediu permanent in

Romania;

c) persoanele juridice straine si persoanele fizice nerezidente care desfasoara activitate in Romania

intr-o asociere fara personalitate juridica;

d) persoanele juridice straine care realizeaza venituri din/sau in legatura cu proprietati imobiliare

situate in Romania sau din vanzarea/cesionarea titlurilor de participare detinute la o persoana juridica

romana;

e) persoanele fizice rezidente asociate cu persoane juridice romane, pentru veniturile realizate atat

in Romania cat si in strainatate din asocieri fara personalitate juridica; in acest caz, impozitul datorat de

persoana fizica se calculeaza, se retine si se varsa de catre persoana juridica romana.

5. Sunt scutite de la plata impozitului pe proft, conform art. 15 din Codul fiscal:

a) trezoreria statului;

b) instituţiile publice, pentru fondurile publice, inclusiv pentru veniturile proprii şi disponibilitãţile

realizate şi utilizate potrivit Legii nr. 500/2002 privind finanţele publice, cu modificãrile ulterioare, şi

Legii nr. 273/2006 privind finanţele publice locale, cu modificãrile şi completãrile ulterioare, dacã legea

nu prevede altfel;

49

c) persoanele juridice romane care platesc impozitul pe veniturile microintreprinderilor, in conformitate

cu prevederile cuprinse in titlul IV;

d) fundatiile romane constituite ca urmare a unui legat;

e) cultele religioase, pentru: venituri obţinute din producerea şi valorificarea obiectelor şi produselor

necesare activitãţii de cult, potrivit legii, venituri obţinute din chirii, alte venituri obţinute din activitãţi

economice, venituri din despãgubiri în formã bãneascã, obţinute ca urmare a mãsurilor reparatorii

prevãzute de legile privind reconstituirea dreptului de proprietate, cu condiţia ca sumele respective sã fie

utilizate, în anul curent şi/sau în anii urmãtori, pentru întreţinerea şi funcţionarea unitãţilor de cult,

pentru lucrãri de construcţie, de reparaţie şi de consolidare a lãcaşurilor de cult şi a clãdirilor

ecleziastice, pentru învãţãmânt, pentru furnizarea, în nume propriu şi/sau în parteneriat, de servicii

sociale, acreditate în condiţiile legii, pentru acţiuni specifice şi alte activitãţi nonprofit ale cultelor

religioase, potrivit Legii nr. 489/2006 privind libertatea religioasã şi regimul general al cultelor.

g) institutiile de invatamant particular acreditate, precum si cele autorizate, pentru veniturile utilizate, in

anul curent sau in anii urmatori, potrivit Legii invatamantului nr. 84/1995, republicata, cu modificarile si

completarile ulterioare si Ordonantei de urgenta a Guvernului nr. 174/2001 privind unele masuri pentru

imbunatatirea finantarii invatamantului superior, cu modificarile ulterioare;

h) asociatiile de proprietari constituite ca persoane juridice si asociatiile de locatari recunoscute ca

asociatii de proprietari, potrivit Legii locuintei nr. 114/1996, republicata, cu modificarile si completarile

ulterioare, pentru veniturile obtinute din activitati economice si care sunt sau urmeaza a fi utilizate

pentru imbunatatirea utilitatilor si a eficientei cladirii, pentru intretinerea si repararea proprietatii

comune;

i) Fondul de garantare a depozitelor in sistemul bancar, constituit potrivit legii;

j) Fondul de compensare a investitorilor, infiintat potrivit legii.

k) Banca Nationala a Romaniei.

l) Fondul de garantare a pensiilor private, infiintat potrivit legii.

Organizatiile nonprofit, organizatiile sindicale si organizatiile patronale sunt scutite de la plata

impozitului pe profit si pentru veniturile din activitati economice realizate pana la nivelul echivalentului

in lei a 15.000 euro, intr-un an fiscal, dar nu mai mult de 10% din veniturile totale scutite de la plata

impozitului pe profit. Aceste organizatii datoreaza impozit pe profit pentru partea din profitul impozabil

ce corespunde veniturilor, altele decat cele prevăzute expresprin lege.

6. Cota de impozitare, prevăzută de art. 17 din Codul fiscal, este de 16%.

50

7. Calculul impozitului pe profit:

Profitul impozabil se calculeaza ca diferenta intre veniturile realizate din orice sursa si cheltuielile

efectuate in scopul realizarii de venituri, dintr-un an fiscal, din care se scad veniturile neimpozabile si la

care se adauga cheltuielile nedeductibile.

Se acordă facilităţi fiscale în situaţia desfăşurării de activităţi de cercetare-dezvoltare, scutiri în

situaţia profitului reinvestit (în producţia şi/sau achiziţia de echipamente tehnologice).

Cheltuielile deductibile cheltuielile efectuate in scopul realizarii de venituri impozabile, inclusiv

cele reglementate prin acte normative in vigoare. Acestea au caracterul cheltuielilor necesare din dreptul

civil, respectiv cheltuieli efectuate pentru conservarea lucrului şi care trebuie neapărat făcute.

Cheltuielile deductibile limitat sunt necesare realizării obiectului de activitate al contribuabilului,

limitate în condiţiile legii fiscale. Au caracterul cheltuielilor utile din dreptul civil, fiind acele cheltuieli

care sporesc valoarea fondului.

Cheltuielile nedeductibile, deşi realizate în mod legal, în vederea realizării obiectului de activitate

al contribuabilului, nu pot fi scăzute din veniturile contribuabilului, considerându-se făcute în scop de

lux ori de plăcere.

Plata impozitului pe profit se realizează trimestrial, până la data de 25 inclusiv a primei luni din

următorul trimestru. Neplata la termen a impozitului pe profit atrage plata de dobînzi şi penalităţi de

întârziere.

XI. IMPOZITUL PE DIVIDENDE

Dividendul reprezintă cota-parte din beneficiile unei societăţi comerciale, cuvenite unui asociat ori

acţionar, proporţional cu numărul şi valoarea acţiunilor ori a părşilor sociale, după caz, pe care le deţine.

Impozitul pe dividende se percepe prin reţinere la sursă.

Termenul de prescripţie pentru stabilirea impozitului pe dividende este de cinci ani de la sfârşitul

anului fiscal în care a fost distribuit dividendul.

Cota impozitului pe dividende este de 16%.

Obligaţia calculării, reţinerii şi virării impozitelor pe dividende aparţine persoanelor juridice din

momentul plăţii dividendelor către asocaiţi ori acţionari, după caz.

51

XII. IMPOZITUL PE REPREZENTAN ŢE

Reprezentanţele sunt înfiinţate de către societăţile comerciale străine în România. Pentru legala lor

înfiinţare este nevoie de autorizaţia eliberată de către Ministerul Întreprinderilor Mici şi Mijlocii,

Comerţului şi Mediului de Afaceri. Acestea desfăşoară activităţile prevăzute în utorizaţia sus

menţionată.

Pentru activitatea pe care o desfăşoară în România, reprezentanţei societăţii comerciale străine îi

revone obligaţia de a plăti un impozit anual, fix, în cuantum de 4000 euro în echivalent lei, la cursul de

schimb BNR al efectuării plăţii. Acest impozit se plăteşte în două traşe egale, prima până la 25 iunie, a

doua până la 25 decembrie.

XIV. IMPOZITAREA PERSOANELOR FIZICE

Reglementat în Titlul al-III-lea al Codului fiscal, impozitul pe venitul persoanelor fizice are ca şi

contribuabili, conform art. 39 din Codul fiscal:

a) persoanele fizice rezidente;

b) persoanele fizice nerezidente care desfasoara o activitate independenta prin intermediul unui sediu

permanent in Romania;

c) persoanele fizice nerezidente care desfasoara activitati dependente in Romania;

d) persoanele fizice nerezidente care obtin venituri prevazute la art. 89.

Fac obiectul impozitului pe venit următoarele categorii de venituri:

a) venituri din activitati dependente si independente;

b) venituri din salarii;

c) venituri din cedarea folosintei bunurilor;

d) venituri din investitii;

e) venituri din pensii;

f) venituri din activitati agricole;

g) venituri din premii si din jocuri de noroc;

h) venituri din transferul proprietatilor imobiliare;

i) venituri din alte surse.

52

Nu sunt impozabile o serie de venituri prevăzute expres de art. 42 din Codul fiscal. Acestea sau au

caracter de ajutoare sociale, de despăgubiri, de venituri ale sportivilor ori aparţinând unor persoane

nerezidente. Avem in vedere, cu titlu de exemplu:

1) ajutoarele, indemnizatiile si alte forme de sprijin cu destinatie speciala, acordate din bugetul de stat,

bugetul asigurarilor sociale de stat, bugetele fondurilor speciale, bugetele locale si din alte fonduri

publice, inclusiv cele din fonduri externe nerambursabile, precum si cele de aceeasi natura primite de la

alte persoane, cu exceptia indemnizatiilor pentru incapacitate temporara de munca. Nu sunt venituri

impozabile indemnizatiile pentru: risc maternal, maternitate, cresterea copilului si ingrijirea copilului

bolnav, potrivit legii;

2) sumele incasate din asigurari de orice fel reprezentand despagubiri, sume asigurate, precum si orice

alte drepturi, cu exceptia castigurilor primite de la societatile de asigurari ca urmare a contractului de

asigurare incheiat intre parti, cu ocazia tragerilor de amortizare. Nu sunt venituri impozabile

despagubirile in bani sau in natura primite de catre o persoana fizica ca urmare a unui prejudiciu

material suferit de aceasta, inclusiv despagubirile reprezentand daunele morale;

3) sumele primite ca urmare a exproprierii pentru cauza de utilitate publicã, conform legii;

4) sumele primite drept despagubiri pentru pagube suportate ca urmare a calamitatilor naturale, precum

si pentru cazurile de invaliditate sau deces, conform legii;

5) pensiile pentru invalizii de razboi, orfanii, vaduvele/vaduvii de razboi, sumele fixe pentru ingrijirea

pensionarilor care au fost incadrati in gradul I de invaliditate, precum si pensiile, altele decat pensiile

platite din fonduri constituite prin contributii obligatorii la un sistem de asigurari sociale, inclusiv cele

din fonduri de pensii facultative si cele finantate de la bugetul de stat;

6) sumele sau bunurile primite sub forma de sponsorizare sau mecenat etc.

Pentru toate categoriile de venituri impozabile se aplică cota de impozitare de 16%.

Perioada pentru care se aplică impozitul este anul fiscal (anul calendaristic).

În funcţie de modalitatea concretă de impozitare există două categorii de venituri:

- venituri supuse impozitului pe venit net anual impozabil şi

- venituri supuse unui impozit final.

Venituri supuse impozitului pe venitul net anual impozabil:

1. Venituri din activit ăţi independente se referă la: venituri comerciale, venituri din profesii

libere, venituri din drepturile de proprietate intelectuală.

2. Venituri din cedarea folosinţei bunurilor.

53

3. Venituri din activit ăţi agricole.

Venituri supuse unui impozit final:

1. Veniturile din salarii, salariul fiind venitul în bani şi/sau în natură obţinut de către persoana

fizică ce desfăşoară o activitate în baza unui contract individual de muncă sau a unui statut special

prevăzut de lege, indiferent de perioada la care se referă, de denumirea veniturilor sau de forma sub care

sunt acordate, inclusiv indemnizaţii pentru incapacitate temporară de muncă.

Pentru contribuabilii persoane fizice care realizează venituri din salarii la locul unde se află cu

funcţia de bază, art. 56 din Codul fiscal reglementează deducerea personală, având ca obiect o anumită

sumă de bani, acordată pentru fiecare lună a perioadei impozabile. Astfel:

Deducerea personala se acorda pentru persoanele fizice care au un venit lunar brut de pana la

1.000 lei inclusiv, astfel:

- pentru contribuabilii care nu au persoane in intretinere – 250 lei;

- pentru contribuabilii care au o persoana in intretinere – 350 lei;

- pentru contribuabilii care au doua persoane in intretinere – 450 lei;

- pentru contribuabilii care au trei persoane in intretinere – 550 lei;

- pentru contribuabilii care au patru sau mai multe persoane in intretinere – 650 lei.

Pentru contribuabilii care realizeaza venituri brute lunare din salarii cuprinse intre 1.001 lei si 3.000 lei,

inclusiv, deducerile personale sunt degresive fata de cele de mai sus si se stabilesc prin ordin al

ministrului finantelor publice.

Pentru contribuabilii care realizeaza venituri brute lunare din salarii de peste 3.000 lei nu se acorda

deducerea personala.

Impozitul pe venitul din salarii se calculează şi se reţine la sursă de către plătitorii devenituri.

2. Veniturile din investiţii

Veniturile din investitii constau în:

- veniturile din dividende. Obligaţia calculării şi reţinerii revine persoanelor juridice începând cu

momentul plăţii dividendelor;

- veniturile din dobânzi. Impozitul se calculează şi se reţine de către plătitorii de dobânzi, în

momentul înregistrării lor în contul curent etc. Cota de impozitare este de 16%;

- venituri provenind din transferul titlurilor de valoare. Obligaţia calculării şi reţinerii revine

dobânditorului. Cota de impozitare este de 1%;

54

- venituri din operaţiuni de vânzare-cumpărare de valută la termen, în baza unui contract, precum

şi orice alte operaţiuni similare. Obligaţia calculării şi reţinerii revine intermediarului. Cota de

impozitare este de 1% pentru fiecare tranzacţie;

- venituri din lichidare/dizolvare fără lichidarea persoanei juridice. Obligaţia calculării şi reţinerii

revine persoanei juridice. Cota de impozitare este de 16%.

3. Veniturile din pensii

Venitul impozabil lunar din pensii se stabileste prin deducerea din venitul din pensie a unei sume

neimpozabile lunare de 1.000 lei si a contribuiilor obligatorii calculate, retinute si suportate de persoana

fizica.

Cota de impunere este de 16%.

Impozitul calculat se retine la data efectuarii platii pensiei si se vireaza la bugetul de stat pana la

data de 25 inclusiv a lunii urmatoare celei pentru care se face plata pensiei.

4. Veniturile din premii şi jocuri de noroc

Veniturile din premii cuprind veniturile din concursuri, altele decat cele considerate ca venituri

neimpozabile, precum si cele din promovarea produselor/serviciilor ca urmare a practicilor comerciale,

potrivit legii.

Veniturile din jocuri de noroc cuprind castigurile realizate ca urmare a participarii la jocuri de

noroc, inclusiv cele de tip jack-pot.

Veniturile sub formã de premii se impun, prin reţinerea la sursã, cu o cotã de 16% aplicatã asupra

venitului net realizat din fiecare premiu.

Veniturile din jocuri de noroc se impun, prin reţinerea la sursã, cu o cotã de 20% aplicatã asupra

venitului net care nu depãşeşte cuantumul de 10.000 lei şi cu o cotã de 25% aplicatã asupra venitului net

care depãşeşte cuantumul de 10.000 lei inclusiv. Venitul net se calculeazã la nivelul câştigurilor realizate

într-o zi de la acelaşi organizator sau plãtitor. Obligatia calcularii, retinerii si virarii impozitului revine

platitorilor de venituri.

Nu sunt impozabile veniturile obtinute din premii si din jocuri de noroc, in bani si/sau in natura,

sub valoarea sumei neimpozabile stabilita in suma de 600 lei, realizate de contribuabil:

a) pentru fiecare premiu;

b) pentru castigurile din jocuri de noroc, de la acelasi organizator sau platitor într-o singura zi.

Impozitul pe venit astfel calculat si retinut se vireaza la bugetul de stat pana la data de 25 inclusiv a

lunii urmatoare celei in care a fost retinut.

55

4. Veniturile provenind din transferul propriet ăţilor imobiliare

La transferul dreptului de proprietate si al dezmembramintelor acestuia, prin acte juridice intre vii

asupra constructiilor de orice fel si a terenurilor aferente acestora, precum si asupra terenurilor de orice

fel fara constructii, contribuabilii datoreaza un impozit pe venitul provenind din transferul proprietăţii.

Impozitul pentru venitul obţinut ca urmare a înstrăinării unei constructii de orice fel cu terenurile

aferente acesteia, precum si pentru terenurile de orice fel fara constructii, dobandite intr-un termen de

pana la 3 ani inclusiv, impozitul este de 3% pana la valoarea de 200.000 lei inclusiv; peste 200.000 lei,

6.000 lei + 2% calculate la valoarea ce depaseste 200.000 lei inclusiv.

Impozitul se va calcula si se va incasa de notarul public inainte de autentificarea actului sau, dupa

caz, intocmirea incheierii de finalizare a succesiunii.

Impozitul calculat si incasat se vireaza pana la data de 25 inclusiv a lunii urmatoare celei in care a

fost retinut.

In cazul in care transferul dreptului de proprietate sau al dezmembramintelor acestuia se realizeaza

prin hotarare judecatoreasca sau prin alta procedura, impozitul se calculeaza si se incaseaza de catre

organul fiscal competent. Instantele judecatoresti care pronunta hotarari judecatoresti definitive si

irevocabile comunica organului fiscal competent hotararea si documentatia aferenta in termen de 30 de

zile de la data ramanerii definitive si irevocabile a hotararii. Pentru alte proceduri decat cea notariala sau

judecatoreasca contribuabilul are obligatia de a declara venitul obtinut in maximum 10 zile de la data

transferului, la organul fiscal competent, in vederea calcularii impozitului. Pentru inscrierea drepturilor

dobandite in baza actelor autentificate de notarii publici ori a certificatelor de mostenitor sau, dupa caz, a

hotararilor judecatoresti si a altor documente in celelalte cazuri, registratorii de la birourile de carte

funciara vor verifica indeplinirea obligatiei de plata a impozitului si, in cazul in care nu se va face

dovada achitarii acestui impozit, vor respinge cererea de inscriere pana la plata impozitului.

56

XV. TIPURI DE IMPOZITE SI TAXE LOCALE

Impozitele şi taxele locale sunt reglementate prin titlulal-IX-lea din Codul fiscal. Fac parte din

această categorie: impozitul pe clădiri; impozitul pe teren; taxa asupra mijloacelor de transport; taxe

pentru eliberarea certificatelor, avizelor şi autorizaţiilor, taxa pentru folosirea mijloacelor de reclamă şi

publicitate, impozitul pe spectacole, taxa hotelieră, taxe speciale şi alte taxe locale.

1. Impozitul și taxa pe clădiri are ca obiect valoarea clădirilor.

Codul fiscal reglementează o serie de scutiri impuse sau de natura clădirii (de exemplu monumente

istorice ş.a. astfel cum sunt prevăzute de art. 250¹ din Codul fiscal), sau de impuse de persoana fizică,

titulară a dreptului de proprietate asupra clădirii (de exemplu: debitorul este veteran de război ş.a.).

Scutirile sunt acordate sau prin lege (cum sunt cele deja menţionate), sau sunt cu caracter adminsitrativ,

Consiliul Local având îndrituirea de a acorda scutiri ori reduceri de la plata impozitului pe clădiri.

a. Cota de impozitare pentru persoanele fizice este de 0,1%, aplicabilă valorii impozabile a

clădirii, stabilităpe baza unor indici, reprezentați dematerialul din care este construită clădirea, suprafața

construită, rangul localității, zona de amplasament a clădirii și coeficienții de corecție.

În cazul în care persoanele fizice deţin mai multe clădiri cu titlu de locuinţă, impozitul se

majorează, conform art. 252 Cod fiscal, astfel:

a) cu 65% pentru prima cladire in afara celei de la adresa de domiciliu;

b) cu 150% pentru a doua cladire in afara celei de la adresa de domiciliu;

c) cu 300% pentru a treia cladire si urmatoarele in afara celei de la adresa de domiciliu.

Persoanelor fizice care detin in proprietate cladiri dobandite prin succesiune legala nu li se aplică

cotele majorate sus-menţionate.

In cazul detinerii a doua sau mai multe cladiri in afara celei de la adresa de domiciliu, impozitul

majorat se determina in functie de ordinea in care proprietatile au fost dobandite, asa cum rezulta din

documentele ce atesta calitatea de proprietar.

b. Cota de impozitare pentru persoanele juridice este cuprinsă între 0,25% şi 1,50%, fiind stabilită

prin hotărâre a Consiliului Local. Această cotă se aplică la valoarea de inventar a clădirii. Art. 253 Cod

fiscal stabilește că valoarea de inventar a clădirii este valoarea de intrare a acesteia în patrimoniu, astfel

cum este ea înregistrată în contabilitatea proprietarului clădirii. Reevaluarea clădirii atrage, firesc,

modificarea valorii de inventar.

57

Impozitul/taxa pe cladiri se plateste anual, in doua rate egale, pana la datele de 31 martie si 30

septembrie inclusiv. Pentru plata cu anticipatie a impozitului pe cladiri, datorat pentru intregul an de

catre contribuabili, pana la data de 31 martie a anului respectiv, se acorda o bonificatie de pana la 10%,

stabilita prin hotarare a consiliului local. La nivelul municipiului Bucuresti, aceasta atributie revine

Consiliului General al Municipiului Bucuresti.

2. Impozitul și taxa pe teren este datorat de orice persoană fizică ori juridică care are în

propietate un teren.

Obiectul impunerii este reprezentat de valoarea terenului deţinut în proprietate. În cazul terenului

deţinut în coproprietate, fiecare coproprietar datorează impozit pentru partea de teren ce se află în

proprietatea sa.

Conform art. 257 din Codul fiscal sunt acordate o serie de scutiri, sau în funcţie de obiectul

impunerii (de exemplu: terenuri degradate incluse în perimetrul de ameliorare) ori în fucnţie de subiectul

impunerii (scutiri care pot fi legale ori cu caracter adminsitrativ, ca şi în cazul impozitelor pe clădiri).

Impozitul pe teren se stabileste luand in calcul numarul de metri patrati de teren, rangul localitatii

in care este amplasat terenul si zona si/sau categoria de folosinta a terenului, conform incadrarii facute

de consiliul local.

Atat in cazul cladirilor, cat si al terenurilor, daca se constata diferente intre suprafetele inscrise in

actele de proprietate si situatia reala rezultata din masuratorile executate in conditiile Legii cadastrului si

a publicitatii imobiliare nr. 7/1996, republicata, pentru determinarea sarcinii fiscale se au in vedere

suprafetele care corespund situatiei reale, dovedite prin lucrari tehnice de cadastru. Datele rezultate din

lucrarile tehnice de cadastru se inscriu in evidentele fiscale, in registrul agricol, precum si in cartea

funciara, iar modificarea sarcinilor fiscale opereaza incepand cu data de intai a lunii urmatoare celei in

care se inregistreaza la compartimentul de specialitate lucrarea respectiva, ca anexa la declaratia fiscala

(art. 258 alin. 8 Cod fiscal). Această prevedere este expresia principiului evidențiat mai sus, conform

căruia economicul precede juridicul în materie fiscală.

Impozitul/taxa pe teren se plateste anual, in doua rate egale, pana la datele de 31 martie si 30

septembrie inclusiv. Pentru plata cu anticipatie a impozitului pe teren, datorat pentru intregul an de catre

contribuabili, pana la data de 31 martie inclusiv, a anului respectiv, se acorda o bonificatie de pana la

10%, stabilita prin hotarare a consiliului local.

3. Impozitul pe mijloacele de transport

58

Taxa anuală pentru mijloacele de transport este datorată de către orice persoană care are în

proprietate un mijloc de transport, înmatriculat în România.

Impozitul pe mijloacele de transport se calculeaza in functie de tipul mijlocului de transport.

Impozitul pe mijlocul de transport se calculeaza in functie de capacitatea cilindrica a acestuia, prin

inmultirea fiecarei grupe de 200 de cm3 sau fractiune din aceasta cu suma corespunzatoare din tabelul

furnizat în art. 263 din Codul fiscal.

Scutirile sunt prevăzute expres de art. 262 Cod fiscal.

Instrainarea unui mijloc de transport, prin oricare dintre modalitatile prevazute de lege, nu poate fi

efectuata pana cand titularul dreptului de proprietate asupra mijlocului de transport respectiv nu are

stinse orice creante fiscale locale, cu exceptia obligatiilor fiscale aflate in litigiu, cuvenite bugetului local

al unitatii administrativ-teritoriale unde este inregistrat mijlocul de transport, cu termene de plata

scadente pana la data de intai a lunii urmatoare celei in care are loc instrainarea. Atestarea achitarii

obligatiilor bugetare se face prin certificatul fiscal emis de compartimentul de specialitate al autoritatilor

administratiei publice locale. Actele prin care se instraineaza mijloace de transport cu incalcarea

prevederilor prezentului alineat sunt nule de drept.

Impozitul pe mijlocul de transport se plateste anual, in doua rate egale, pana la datele de 31 martie

si 30 septembrie inclusiv. Pentru plata cu anticipatie a impozitului pe mijlocul de transport, datorat

pentru intregul an de catre contribuabili, pana la data de 31 martie a anului respectiv inclusiv, se acorda

o bonificatie de pana la 10% inclusiv, stabilita prin hotarare a consiliului local.

4. Taxa pentru eliberarea certificatelor, avizelor, autorizaţiilor

Orice persoana care trebuie sa obtina un certificat, aviz sau alta autorizatie trebuie sa plateasca taxa

pentru eliberarea respectivului act la compartimentul de specialitate al autoritatii administratiei publice

locale inainte de a i se elibera certificatul, avizul sau autorizatia necesara.

În categoria acestor taxe intră: taxa pentru eliberarea certificatului de urbanism, taxa pentru

eliberarea unei autorizații de construire, taxa pentru eliberarea autorizației de foraje sau excavări, taxa

pentru eliberarea autorizației necesare pentru lucrările de organizare de șantier, taxa pentru eliberarea

autorizației necesare pentru amenajarea de tabere de corturi, căsuțe sau rulote ori campinguri, taxa

pentru eliberarea autorizației de construire pentru chioșcuri, tonete, cabine, spații de expunere, pentru

amplasarea corpurilor și a cabinelor de afișaj, taxa pentru eliberarea autorizației de desființare, totală sau

parțială, a unei construcții, taxa pentru prelungirea unui certificat de urbanism sau a unei autorizații de

construire, taxa pentru eliberarea unei autorizații privind lucrările de racorduri și branșamente la rețele

59

publice de apă, canalizare, gaze, termice, energie electrică, telefonie, televiziune prin cablu, taxa pentru

eliberarea certificatului de nomenclatură stradală și adresă, taxa pentrueliberarea autorizațiilor pentru a

desfășura o activitate economică.

Taxa pentru eliberarea certificatului de urbanism, in mediul urban, de exemplu, este egala cu suma

stabilita de consiliul local, Consiliul General al Municipiului Bucuresti sau consiliul judetean, dupa caz,

în funcţie de suprafaţa pentru care se solicită obţinerea certificatului, în limitele prevăzute de art. 267

Cod fiscal.

Taxa pentru eliberarea certificatelor, avizelor si autorizatiilor nu se datoreaza pentru:

a) certificat de urbanism sau autorizatie de construire pentru lacas de cult sau constructie anexa;

b) certificat de urbanism sau autorizatie de construire pentru dezvoltarea, modernizarea sau reabilitarea

infrastructurilor din transporturi care apartin domeniului public al statului;

c) certificat de urbanism sau autorizatie de construire, pentru lucrarile de interes public judetean sau

local;

d) certificat de urbanism sau autorizatie de construire, daca beneficiarul constructiei este o institutie

publica;

e) autorizatie de construire pentru autostrazile si caile ferate atribuite prin concesionare, conform legii.

5. Taxa pentru folosirea mijloacelor de reclamă şi publicitate

Orice persoana, care beneficiaza de servicii de reclama si publicitate in Romania in baza unui

contract sau a unui alt fel de intelegere incheiata cu alta persoana, datoreaza plata taxei pentru folosirea

mijloacelor de reclamă şi publicitate, cu exceptia serviciilor de reclama si publicitate realizate prin

mijloacele de informare in masa scrise si audiovizuale.

Această taxă se plateste la bugetul local al unitatii administrativ-teritoriale in raza careia persoana

presteaza serviciile de reclama si publicitate.

Taxa pentru servicii de reclama si publicitate se calculeaza prin aplicarea cotei taxei respective la

valoarea serviciilor de reclama si publicitate.

Cota taxei se stabileste de consiliul local, fiind cuprinsa intre 1% si 3%.

De asemenea, orice persoana care utilizeaza un panou, afisaj sau structura de afisaj pentru reclama

si publicitate intr-un loc public datoreaza plata taxei anuale pentru afişaj catre bugetul local al autoritatii

administratiei publice locale in raza careia este amplasat panoul, afisajul sau structura de afisaj

respectiva.

60

Valoarea taxei pentru afisaj in scop de reclama si publicitate se calculeaza anual, prin inmultirea

numarului de metri patrati sau a fractiunii de metru patrat a suprafetei afisajului pentru reclama sau

publicitate cu suma stabilita de consiliul local.

Taxa pentru afisajul in scop de reclama si publicitate se plateste anual, anticipat sau in doua rate

egale, pana la datele de 31 martie si 30 septembrie, inclusiv.

6. Impozitul pe spectacole

Impozitul pe spectacole este datorat de către orice persoana care organizeaza o manifestare

artistica, o competitie sportiva sau alta activitate distractivă.

Impozitul pe spectacole se calculeaza prin aplicarea cotei de impozit la suma incasata din vanzarea

biletelor de intrare si a abonamentelor.

Există reguli speciale în cazul unei manifestari artistice sau al unei activitati distractive care are loc

intr-o videoteca sau discoteca, situaţie în care impozitul pe spectacole se calculeaza pe baza suprafetei

incintei. Impozitul pe spectacole se stabileste pentru fiecare zi de manifestare artistica sau de activitate

distractiva, prin inmultirea numarului de metri patrati ai suprafetei incintei videotecii sau discotecii cu

suma stabilita de consiliul local.

Impozitul pe spectacole se plateste lunar pana la data de 15, inclusiv, a lunii urmatoare celei in care

a avut loc spectacolul.

Impozitul pe spectacole nu se aplica spectacolelor organizate in scopuri umanitare.

7. Taxa hotelieră

Consiliul local poate institui o taxa pentru sederea intr-o unitate de cazare, intr-o localitate asupra

careia consiliul local isi exercita autoritatea.

Taxa hoteliera se calculeaza prin aplicarea cotei stabilite la tarifele de cazare practicate de unitatile

de cazare. Cota taxei se stabileste de consiliul local si este de 1% din valoarea totală a cazării.

Scutirile sunt reglementate de art. 280 Cod fiscal.

Unitatile de cazare au obligatia de a varsa taxa hoteliera la bugetul local, lunar, pana la data de 10,

inclusiv, a lunii urmatoare celei in care s-a colectat taxa hoteliera de la persoanele care au platit cazarea.

8. Alte taxe locale

Consiliile locale, Consiliul General al Municipiului Bucuresti sau consiliile judetene, dupa caz, pot

institui taxe pentru utilizarea temporara a locurilor publice si pentru vizitarea muzeelor, caselor

memoriale, monumentelor istorice de arhitectura si arheologice si altele asemenea.

61

Consiliile locale pot institui taxe pentru detinerea sau utilizarea echipamentelor si utilajelor

destinate obtinerii de venituri care folosesc infrastructura publica locala, pe raza localitatii unde acestea

sunt utilizate, precum si taxe pentru activitatile cu impact asupra mediului inconjurator.

Date post:	18-Jul-2016
Category:	Documents
Upload:	ciprianoty
View:	93 times
Download:	2 times

Drept Fiscal

Documents