Drept fiscal – ZI/ FR --- Subiecte de examen

1. Dreptul fiscal. Noţiune, principii, izvoare2. Raporturile juridice fiscale3. Fiscalitatea. Noţiune, nivel, structură. Politica fiscală a statului – definiţie. Raportul

dintre fiscalitate şi politică fiscală4. Noţiunea şi principiile politicii fiscale5. Obligaţia fiscală. Noţiune şi particularităţi6. Modificarea obligaţiei fiscale7. Titlul de creanţă fiscală. Noţiune, particularităţi, forme8. Stingerea obligaţiei fiscale prin plată şi prescripţie9. Stingerea obligaţiei fiscale prin anulare, scădere şi compensare10. Executarea silită şi executorul fiscal. Noţiuni, condiţii, particularitǎţi 11. Poprirea ca modalitate de executare silită12. Executarea silită mobiliară13. Executarea silită imobiliară 14. Impozitele şi taxele. Noţiuni. Particularitǎţi. 15. Impozitul pe profit16. Impozitarea veniturilor persoanei fizice – aspecte generale 17. Impozitul pe venituri salariale. Impozitul pe drepturile asigurărilor sociale (pensia) 18. Impozitele şi taxele locale. Noţiuni generale19. Impozitul pe clădiri. Impozitul pe terenuri20. Taxa asupra mijloacelor de transport. Impozitul pe spectacole21. Taxa pe valoarea adăugată22. Taxele vamale23. Inspecţia fiscală și cazierul fiscal24. Evaziunea fiscală. Noţiune, forme, regim juridic, modalitǎţi

Motto:“Avem impozite pe fiecare articol care ne intră în gură, ne acoperă spatele sau pe care punem picioarele;

impozite pe ce e plăcut să vezi, pe ce e plăcut să auzi, pe ce e plăcut să simţi, să respire sau să guşti; impozite pe căldură, pe locomoţiune, impozite pe tot ce e terestru sau subteran, pe tot ce e produs în ţară şi tot ce ne vine din străinătate; impozite pe materii prime şi pe orice valoare nouă creează omul; impozite pe sosurile care ne stârnesc pofta de mâncare şi pe doctoriile care ne dau sănătate; pe hermina care îmbodobeşte roba magistratului şi pe funia care spânzură criminalul; pe cuiele sicriului şi pe panglicile miresei. În pat sau la masă, când te scoli sau când te culci, trebuie să plăteşti. Tânărul imberb conduce un cal taxat, cu un han taxat, pe un drum taxat! Iar englezul muribund îşi toarnă doctoria pentru care a achitat un impozit de 7% într-o lingură pentru care a plătit cu acelaşi titlu 15% şi zace pe un cearşaf de indiană în preţul căruia este încorporată o taxă de 22%, ca să moară în braţele unui farmacist care a plătit 100 de lire licenţă, pentru a avea dreptul să-l omoare.” (Sydney Smith, Edinburg Review, 1820)

Un păstor bun tunde oile, nu le jupoaie! - Împăratul Tiberius

1

DREPTUL FISCAL. Noţiune. Principii. Izvoare

DREPTUL FISCAL, ca ramură a dreptului public, reglementează raporturile juridice care se nasc în procesul colectării impozitelor şi taxelor de la PF sau PJ care obţin venituri sau deţin bunuri impozabile ori taxabile.

REGULĂDreptul fiscal este o ramură a dreptului public raporturile juridice fiscale sunt raporturi de drept public

reglementate de norme juridic de drept public. În cadrul acestor raporturi, fără excepţie, unul dintre subiecte este STATUL, printr-un organ de specialitate care intră în raportul juridic de pe poziţia de purtător al autorităţii de stat efecte: Această particularitate creează o poziţie juridică de subordonare a tuturor subiectelor faţă de subiectul purtător al autorităţii de stat.

O altă consecinţă, de regulă, actele juridice administrativ- fiscale emise în acest domeniu sunt executorii prin ele însele.

EXCEPŢIE:Faţă de această concepţie tradiţionalistă însă, legislaţia şi practica au dezvoltat foarte mult şi aspectul privat al

dreptului fiscal. Astfel, în ciuda faptului ca titlurile statului care au ca obiect impozite şi taxe sunt şi rămân titluri executorii, pentru a căror realizare nu este necesară intervenţia magistratului, totuşi există mai multe situaţii în care tradiţionalul caracter de drept public este atenuat de raporturi juridice în care egalitatea părţilor şi chiar posibilitatea contribuabilului de a formula pretenţii de natură patrimonială asupra statului modifică semnificativ concepţia tradiţională cu privire la raporturile juridice fiscale. Existând, aşadar, o serie de raporturi juridice în cadrul cărora subiectele participante la raporturile juridice se afla pe o poziţie de egalitate juridică cu statul.

Contribuabilul poate contesta orice act administrativ fiscal, orice act de executare, poate solicita instanţei susgendarea actului administrativ ori suspendarea executării silite, poate cere statului despăgubiri pentru o impunere defectuoasa ori nelegală, are dreptul la rambursarea unor impozite (cazul T.V.A.) în anumite situaţii, poate sesiza organele judecătoreşti cu privire la abuzurile administrative ale funcţionarului fiscal sau poate justifica chiar o acţiune judiciară întemeiată pe Convenţia europeană a drepturilor omului pentru încălcarea articolului 1 cu privire la dreptul de proprietate.

Raporturile juridice fiscale se nasc în procesul colectării impozitelor şi taxelor, sau al administrării acestora. Administrarea impozitelor şi taxelor este o noţiune legală folosită de codul de procedură fiscală, a cărei arie de acoperire cuprinde nu numai colectarea, dar şi înregistrarea fiscală, declararea impozitelor, inspecţia fiscală şi contenciosul fiscal.

Subiect al impunerii este orice PF sau PJ (de drept public sau privat) care realizează venituri ori deţine bunuri impozabile ori taxabile. Principiul este universalitatea impunerii, excepţia fiind scutirea de la impunere, care trebuie să fie expres, şi limitativ prevăzută de legea fiscală)

Obiectul impunerii sunt atât bunurile cât şi veniturile considerate de legiuitor ca fiind impozabile ori taxabile.

Din punct de vedere juridic, prin teritoriul fiscal al unui Stat înţelegem atât spaţiul geografic alcătuit din sol, subsol, ape şi din coloana aeriană aflată deasupra solului şi apelor, asupra căruia un stat îşi exercită suveranitatea sa exclusivă şi deplină, cât şi teritoriul ocupat de către reprezentanţele diplomatice ale statului respective, precum şi aeronavele, navele sub pavilion românesc.

Principiile deptului fiscalPrincipiile dreptului fiscal sunt definite de Codul fiscal în art. 3 şi au următorul conţinut:

Neutralitatea, măsurilor fiscale în raport cu diferitele categorii de investitori şi capitaluri, cu forma de

proprietate, asigurând condiţii egale investitorilor, capitalului român şi străin;

Certitudinea impunerii, prin elaborarea de norme juridice clare, care să nu conducă la interpretări arbitrare, iar termenele, modalitatea şi sumele de plată să fie precis stabilite pentru fiecare plătitor, respectiv aceştia să poată urmări şi înţelege sarcina fiscală ce le revine, precum şi să poată determina influenţa deciziilor lor de management financiar aupra sarcinii lor fiscale;

Echitatea fiscală la nivelul PF, prin impunerea diferită a veniturilor, în funcţie de mărimea acestora; Eficienţa impunerii prin asigurarea stabilităţii pe termen lung a prevederilor Codului fiscal, astfel încât aceste

prevederi să nu conducă la efecte retroactive defavorabile pentru persoane fizice şi juridice, în raport cu impozitarea în

2

vigoare la data adoptării de câtre acestea a unor decizii investiţionale majore.Neutralitatea impunerii, certitudinea impunerii, echitatea fiscală şi eficienţa impunerii reprezintă principii

de bază ale fiscalităţii unei economii libere.Acestor principii legale li se mai poate adauga un principiu formulat de mai mulţi teoreticieni, care are în

vedere contribuţia fiecăruia la sistemul fiscal proporţional cu capacitatea să contributivă. Aceasta înseamnă consacrarea ideii de egalitate prin impunere, preferabilă principiului egalităţii în faţa impunerii.

Deşi există argumente pro şi contra pentru susţinerea oricăreia din aceste două idei, autorii prezentei lucrări se pronunţă în favoarea egalităţii prin impunere, fie şi pentru motivul unei echităţi sociale mai mari decât acela al egalităţii în faţa impozitului. Considerăm că este normal ca un cetăţean care are o avere mai mare să contribuie într-o măsură superioară la constituirea fondurilor generale ale societăţii decât un cetăţean care are o capacitate contributivă inferioară.

Izvoarele dreptului fiscalConstituţia României este primul şi cel mai important izvor al dreptului fiscal. Legea fundamentală a ţării

reglementează în art. 56 obligaţia cetăţenilor de a contribui, prin impozite şi taxe, la cheltuielile publice, între îndatoririle fundamentale cetăţeneşti, ceasta îndatorire fundamentală însă trebuie să fie garantată de aşezarea justă a sarcinilor fiscale, de interzicerea oricăror alte prestaţii în afara celor stabilite prin lege (Constituţia României, art. 56 alin. (3) consacră principiul nullum impositum sine lege şi de reglementarea prin lege a modului de cheltuire a fondurilor generale ale societăţii constituite din impozite şi taxe.

În afara legii fundamentale, la sfârşitul anului 2003, au fost codificate de către legiuitorul român Codul Fiscal (Legea 571/2003) şi Codul de procedură fiscală (O.G. nr. 92/2003).

Codul Fiscal strânge la un loc principiile generale ale fiscalităţii, raportul dintre legea română şi tratatele internaţionale cu privire la impunere, inclusiv convenţiile de evitare a dublei impuneri, principalele impozite şi taxe din sistemul fiscal românesc, încercarea de concentrare a tuturor acestor reglementări într-un singur cadru normativ este lăudabilă. Modificările permanente însă, modificări de esenţă ale acestei reglementări precum şi adăugarea prin reglementări secundare la normele juridice primare, slăbeşte foarte mult din efectul benefic produs iniţial.

Codul de procedură fiscală concentrează toate reglementările legale procedurale care ţin de „administrarea impozitelor şi taxelor", respectiv înregistrarea contribuabililor, declararea impozitelor şi taxelor, stabilirea, verificarea şi colectarea impozitelor şi laxelor, soluţionarea contestaţiilor formulate de contribuabili împotriva actelor administrative fiscale.

Reglementările secundare, respectiv Normele, Instrucţiunile şi Regulamentele de aplicare ale legislaţiei fiscale, adoptate prin Hotărâre de Guvern ori prin Ordin al Ministrului finanţelor Publice, detaliază în amănunt modul de aplicare a normelor fiscale sau procedural fiscale, conţinând reglementari şi, uneori, chiar lămuriri necesare, în absenţa cărora aplicarea legislaţiei fiscal ar fi dificilă.

Deciziile Comisiei fiscale centrale constituite la nivelul Ministerului Finanţelor Publice, a cărei raţiune de funcţionare este interpretarea unitară a reglementărilor fiscale sunt obligatorii doar pentru organele fiscale, modul de interpretare a legii fiscale cuprinse într-o Decizie a Comisiei putând fi infirmat pe cale judiciară prin hotărâre judecătorească.

Dreptul Uniunii Europene ca şi ansamblul actelor normative care reglementează raporturile juridice care apar în procesul integrării europene.

Potrivit art.. 148 din Constituţie, ca urmare a aderării, prevederile tratatelor constitutive ale Uniunii Europene, actele de revizuire a tratatelor constitutive ale Uniunii Europene, precum şi celelalte reglementări comunitare cu caracter obligatoriu, au prioritate faţă de dispoziţiile contrare din legile interne, cu respectarea prevederilor actului de aderare.

Din cadrul acestui ansamblul, semnificative vor fi actele normative care reglementează raporturile juridice ce produc efecte asupra sistemului fiscal naţional

Spre exemplu, Directiva 2006/112/CE a Consiliului privind sistemul comun al taxei pe valoarea adăugată, cu modificările şi completările ulterioare, există regim comun şi în materia accizelor, şi desigur există o uniune vamală la nivelul UE.

Impozitele, taxele şi alte venituri ale bugetului de stat, indiferent de natura şi subiectele de drept plătitoare, se realizează în cadrul unor raporturi juridice care se nasc, se modifică şi se sting în baza actelor normative prin care se reglementează relaţiile fiscale.

3

RAPORTURILE JURIDICE FISCALE

R.j. fiscale sunt reglementate în temeiul normelor juridice referitoare la colectarea veniturilor fiscale ale statului.

R.J. FISCALE sunt formate din relaţii de impunere care iau naştere în procesul repartizării unei părţi din venitul naţional şi în redistribuirea unor venituri ale PF şi ale PJ, în scopul constituirii fondurilor băneşti ale bugetului de stat.

Raporturile juridice fiscale sunt de două categorii: - r.j. fiscale materiale (de drept material) şi - r.j. fiscale procesuale (de drept procedural fiscal).

Din totalitatea activităţilor desfăşurate în scopul stabilirii şi încasării la bugetul consolidat a impozitelor şi taxelor, unele sunt specifice r.j. fiscale, iar altele r.j. procedural fiscale.

Raportul juridic fiscal poate avea ca obiect: - sursa veniturilor contribuabilului – unde se analizează atât legalitatea acestuia cât şi provenienţa efectivă;- natura juridica a venitului – pentru a se stabili regimul fiscal aplicabil;- mărimea venitului – care înseamnă stabilirea încasării totale şi a cheltuielilor deductibile care determină

masa impozabilă la care se aplică cota de impozit;- stabilirea creanţei fiscale şi emiterea titlului de creanţă fiscală.

Titlul de creanţă fiscală este „actul ultim" care finalizează activitatea desfăşurată sub imperiul r.j. de drept material fiscal.

Titlul de creanţă fiscală este actul prin care se stabileşte şi se individualizează creanţa fiscală , întocmit de organele fiscale competente.Titlul de creanţă fiscală este documentul care se află la baza declanşării celor mai importante proceduri din activitatea de administrare fiscală care face obiectul r.j. de drept procesual fiscal.

În cazul celor două categorii de r.j.:- subiectele sunt aceleaşi (organele fiscale şi contribuabilii);- obiectul este acelaşi (stabilirea şi încasarea la bugetul general consolidat a impozitelor, taxelor şi altor

contribuţii datorate de către debitorii fiscali);- dar diferă conţinutul celor două categorii de raporturi.

Continutul r.j. de drept material fiscal: drepturile şi obligaţiile părţilor legate de perceperea impozitelor, perceperea dobânzilor şi penalităţilor, dreptul la restituirea impozitelor şi taxelor, dreptul la rambursarea T.V.A. şi obligaţiile corelative de declarare a materiei impozabile, a bunurilor deţinute şi veniturilor realizate impozabile ori taxabile, etc.

Continutul raportului de drept procedural fiscal: drepturi şi obligaţii legate de acţiunile administrative, administrativ-jurisdicţionale şi procesual-civile legate de activitatea de administrare a impozitelor şi taxelor.

Administrarea impozitelor şi taxelor (în sensul C.proc.fiscală) ansamblul activităţilor desfăşurate de organele fiscale în legătură cu: înregistrarea fiscală; declararea, stabilirea, verificarea şi colectarea impozitelor, taxelor, contribuţiilor şi a altor sume datorate bugetului general consolidat; soluţionarea contestaţiilor împotriva actelor administrative fiscale.

R.j. fiscale întrunesc toate caracteristicile r.j. financiare şi au elemente comune tuturor r.j. în general, indiferent de deosebirile de conţinut dintre diferitele categorii de venituri ale bugetului de stat.

Elementele constitutive ale raporturilor juridice fiscale sunt subiectele, conţinutul şi obiectul.A. Subiectele raportului juridic fiscal sunt:1) STATUL, ca şi purtător al autorităţii de stat, prin organele fiscale învestite cu atribuţii specifice

realizării veniturilor fiscale. La nivel central, statul este reprezentat de Ministerul Finanţelor Publice prin Agenţia Naţională de

Administrare Fiscală (ANAF) şi unităţile sale teritoriale.

4

La nivel local, unităţile administrativ-teritoriale sunt reprezentate în r.j. fiscale de autorităţile administraţiei publice locale, precum şi de compartimentele de specialitate ale acestora, în limita atribuţiilor delegate de către autorităţile respective.

Agenţia Naţională de Administrare Fiscală, unităţile sale teritoriale, precum şi compartimentele de specialitate ale autorităţilor administraţiei publice locale reprezintă organele fiscale ale statului.

2) CONTRIBUABILUL, orice persoană fizică ori persoană juridică sau orice altă entitate fără personalitate juridică ce datorează impozite, taxe, contribuţii şi alte sume bugetului general consolidat, în condiţiile legii.

Contribuabil este orice persoană fizică/juridică care realizează un venit sau deţine un bun impozabil/ taxabil pe teritoriul fiscal al României.

În relaţiile cu organul fiscal contribuabilul poate avea un raport juridic direct, sau poate fi reprezentat printr-un împuternicit, convenţional sau legal.

Conţinutul şi limitele reprezentării convenţionale sunt cele cuprinse în împuternicire sau stabilite de lege, după caz.

Reprezentarea legală apare în situaţia în care contribuabilul propriu-zis nu se poate reprezenta el însuşi în r.j. fiscale şi nici nu a fost desemnat un reprezentant convenţional, în toate aceste situaţii, instanţa judecătorească, din oficiu sau la cererea organului fiscal, va numi un curator fiscal cu drept de reprezentare a contribuabilului şi cu drept de exercitare a tuturor drepturilor şi obligaţiilor contribuabilului în numele şi pe seama acestuia.

PLĂTITORUL obligaţiei fiscaleÎn anumite situaţii, generate de structura r.j. de drept material fiscal, obligaţia de plată a unui impozit stabilit

de lege în sarcina unui contribuabil nu revine nici contribuabilului şi nici reprezentantului său legal ori convenţional, curatorului ori succesorului în drepturi, ci plătitorului.

Plătitor al obligaţiei fiscale este debitorul sau persoana care, în numele debitorului, conform legii, are obligaţia de a plăti sau de a reţine şi de a plăti, după caz, impozite, taxe, contribuţii, amenzi şi alte sume datorate bugetului general consolidat, angajatorul în cazul unui raport juridic de muncă este plătitor al obligaţiilor fiscale constând în impozit pe salarii şi contribuţii sociale în numele şi pe seama angajatului.

Plătitorul nu este un debitor al unui impozit, ci persoana desemnată de legiuitor care are obligaţia reţinerii şi vărsării impozitului datorat de contribuabil în cazul impozitelor a căror realizare se face prin reţinere la sursă şi virarea în conturile trezoreriei statului.

Neîndeplinirea obligaţiei de plată atrage sancţiuni legale pentru plătitor, diferite de sancţiunile aplicabile unui contribuabil care nu efectuează o plată în cazul impozitelor directe sau indirecte a căror plată se face direct de către contribuabilul-debitor.

Sancţiunile şi tratamentul juridic este diferenţiat între contribuabilul rău-platnic şi plătitorul care nu-şi respectă obligaţia de reţinere şi vărsare a unui impozit datorat de alt contribuabil, întrucât în timp ce contribuabilul este şi debitor şi plătitor al obligaţiei fiscale, plătitorul nu este şi debitor.

B. Conţinutul raporturilor juridice fiscale îl constituie drepturile şi obligaţiile subiectelor participante.1) Drepturile subiectelor reprezintă creanţe fiscale, drepturi patrimoniale care, potrivit legii, rezultă din

raporturile de drept material fiscal. Creanţele fiscale sunt de două feluri: creanţe fiscale principale şi creanţe fiscale accesorii.

Astfel, creanţele fiscale pot fi:- dreptul la perceperea impozitelor, taxelor, contribuţiilor şi a altor sume care constituie venituri ale

bugetului general consolidat, dreptul la rambursarea TVA, dreptul la restituirea impozitelor, taxelor, contribuţiilor şi a altor sume care constituie venituri ale bugetului general consolidat, denumite de legiuitor creanţe fiscale principale;

- dreptul la perceperea dobânzilor şi penalităţilor de întârziere, în condiţiile legii, denumite creanţe fiscale accesorii.

Dreptul de creanţa fiscală şi obligaţia fiscală corelativă apar în momentul în care, potrivit legii, se constituie baza de impunere care le generează.

Creanţele fiscale se sting prin încasare, compensare, executare silita, scutire, anulare, prescripţie şi prin alte modalităţi prevăzute de lege.

5

2) Obligaţiile subiectelor reprezintă obligaţii fiscale.Obligaţiile fiscale sunt de două feluri: obligaţii fiscale principale şi obligaţii fiscale accesorii.Spre exemplu: - obligaţia de a declara bunurile şi veniturile impozabile sau, după caz, impozitele, taxele, contribuţiile şi

alte sume datorate bugetului general consolidat;- obligaţia de a plăti dobânzi şi penalităţi de întârziere, aferente impozitelor, taxelor, contribuţiilor şi altor

sume datorate bugetului general consolidat, denumite obligaţii de plată accesorii;- obligaţia de a calcula, de a reţine şi de a înregistra în evidenţele contabile şi de plată, la termenele legale,

impozitele şi contribuţiile care se realizează prin stopaj la sursă;Obligaţiile fiscale accesorii dobânzile, penalităţile de întârziere sau majorări de întârziere.

Corespunzător rolului şi funcţiilor veniturilor fiscale, cele mai importante drepturi revin statului, respectiv de a institui venituri fiscale şi de a impune persoanelor fizice şi juridice obligaţia de a plăti veniturile fiscale individualizate în sarcina fiecăruia.

N.B. Dreptul de a institui venituri fiscale şi de a impune obligaţia plăţilor se exercită de către stat prin organele competente şi se caracterizează prin:

- adoptarea de acte normative pentru reglementarea fiecărui venit fiscal în parte;- individualizarea obligaţiei fiscale a pf sau juridice plătitoare, precum şi determinarea veniturilor

fiscale pentru care au obligaţia de plată;- încasarea şi urmărirea încasării veniturilor fiscale datorate;- controlul modului în care plătitorii veniturilor fiscale îşi îndeplinesc obligaţiile ce le revin.

Contribuabilii au, în principal, obligaţia de a plăti veniturile fiscale în cuantumul şi la termenele legale prevă-zute – condiţie sine qua non pentru constituirea fondurilor generale de dezvoltare social-economică a societăţii.

Dar, au şi dreptul de a pretinde stabilirea impunerii şi modalităţii de plată în conformitate cu dispoziţiile actelor normative care reglementează fiecare venit fiscal, de a beneficia de înlesnirile legale (scutiri, reduceri, amânări, eşalonări de plată etc), precum şi de a contesta actele cu caracter individual ale organelor de control fiscal pe care le consideră neconforme cu legea.

C. Obiectul raporturilor juridice fiscale este stabilirea şi prelevarea la bugetul general consolidat a obligaţie fiscale (taxe, impozite şi alte contribuţii datorate de către debitorii fiscali), acesta reprezintă obiectul principal al r.j. fiscale.

Obiectul secundar al raporturilor de drept fiscal îl constituie chiar sumele de bani ce reprezintă impozite,

taxe şi alte venituri.

6

2.3.1. Fiscalitatea

2.3.1.1. Noţiunea fiscalităţii

Într-un sens restrâns, fiscalitatea este formată din totalitatea taxelor şi a impozitelor reglementate prin acte normative.

Într-un sens larg, fiscalitatea reprezintă un sistem de percepere a impozitelor, taxelor şi contribuţiilor de către autorităţile publice în scopul realizării funcţiilor social-economice ale statului.

Fiscalitatea este instrumentul specific prin intermediul cǎruia se face aplicarea politicii fiscale.Astfel, fiscalitatea este un fenomen complex pluridisciplinar, prin excelenţǎ juridic, care se constituie din

totalitatea impozitelor şi taxelor prevǎzute în legislaţia fiscalǎ şi are la bazǎ -un ansamblu de mǎsuri şi acţiuni, întreprinse de stat printr-o politicǎ fiscalǎ adecvatǎ.

N.B. Termemul de „fiscalitate” îşi are originea etimologicǎ în limba latinǎ.

Astfel, „rǎdǎcina” acestui termen pare a fi cuvântul latin „fiscus”, care într-un prim sens se traducea prin „paner” sau „coş” folosit pentru transportul pâinii sau al altor obiecte, pentru a desemna mai apoi coşul pe care romanii îl foloseau pentru strângerea banilor, un instrument de colectare de resurse în vederea redistribuirii lor.

Doctrina stabileşte o similitudine între fiscalitate şi sistemul fiscal. Iar, sistemul fiscal este privit ca reprezentând totalitatea impozitelor, taxelor, contribuţiilor şi a celorlalte venituri publice provenite de la persoanele juridice şi persoanele fizice care alimenteazǎ bugetele publice.

De asemenea, sistemul fiscal cuprinde o diversitate de impozite, taxe şi alte vǎrsǎminte obligatorii, care afecteazǎ veniturile tuturor persoanelor fizice sau juridice, ponderea efortului fiscal fiind suportatǎ de mase, mai ales prin intermediul preţurilor.

Totodatǎ, sistemul fiscal constǎ într-un ansamblu de mǎsuri şi acţiuni, întreprinse de stat printr-o politicǎ fiscalǎ adecvatǎ, referitoare la: rolul impozitelor şi al taxelor, tipurile de impozite şi taxe, aşezarea, urmǎrirea şi încasarea impozitelor şi a taxelor. Şi, presupune existenţa unei entitǎţi care are sarcina administrǎrii impozitelor şi taxelor.

Pentru o bună funcţionare a economiei, este necesară asigurarea unei stabilităţi a sistemului fiscal, altfel, frecventele modificări şi completări care se aduc reglementărilor fiscale creează greutăţi în cunoaşterea corectă şi aplicarea unitară a legislaţiei fiscale

2.3.1.2. Nivelul şi structura fiscalităţii

Nivelul fiscalităţii îl reprezintă mărimea (cotele) taxelor şi impozitelor.Deoarece mǎrimea impozitelor, în expresie nominalǎ, este puternic influenţatǎ de procesul inflaţionist,

pentru a aprecia nivelul fiscalitǎţii este mai corect indicatorul care exprimǎ partea din produsul intern brut care este prelevatǎ la dispoziţia statului pe calea impunerii (D.D. Şaguna, D. Şova, 2011, p. 12).

NIVELUL fiscalităţii – o examinare a fiscalităţii în plan vertical, și este procentul, mărimea cotei impozitului/ taxei ce se aplică asupra masei impozabile.

0% peste 100%alimente de strictă necesitate descurajare, desfiinţare produsele pentru copii până în 2 ani ’50 – chiaburii desfiinţaţi printr-un impozit 0%, TVA 0% impozit în natură (pe hectar – ca unitate) încurajează care depăşea cu mult posibilităţile lor.

Nivelul fiscalitǎţii cunoaşte diferenţieri importante de la o ţarǎ la alta şi de la o perioadǎ la alta.

STRUCTURA fiscalităţii o examinare a fiscalităţii în plan orizontal, reprezentând totalitatea categoriilor de impozite şi taxe, diversitatea impozitelor prin intermediul cărora statul colectează veniturile fiscale.

În ultimii ani se observă o echilibrare a impozitelor directe şi a celor indirecte în cadrul politicii fiscale duse de ţările dezvoltate. Impozitele indirecte nu ţin cont de mărimea venitului (averii) personal, ci de nivelul consumului acestuia, cu cât ponderea acestor impozite în totalul veniturilor publice este mai mare, cu atât sarcina fiscală va fi mai

7

inechitabilă, astfel, povara fiscală este invers proporţională cu puterea economică a plătitorilor de impozite ( D.D. Şaguna, D. Şova, 2011, p. 12).

N.B. Nivelul și structura fiscalităţii reprezintă pârghiile fiscale prin care statul are posibilitatea să realizeze veniturile necesare constituirii fondurilor bugetare, dar în același timp să acţioneze politic asupra unor categorii sociale deoarece fiscalitatea poate fi privitǎ ca fiind un instrument eficient în serviciul unei politici care se traduce print-o anumitǎ viziune asupra vieţii în comun, organizatǎ de cǎtre componente ale puterii specializate în gestionarea serviciilor publice pentru a cǎror bunǎ funcţionare este necesarǎ colectarea unor resurse financiare destinate a acoperi cheltuielile generale ale societǎţii . Astfel, fiscalitatea este instrumentul specific prin intermediul cǎruia se face aplicarea politicii fiscale. (Minea, 2010)

N.B. Trebuie reţinut cǎ fiscalitatea este obiectiv necesarǎ în orice societate, deoarece ea constituie din punct de vedere politico-economic, instrumentul prin care statul de drept intervine în economie pentru corectarea unor deficienţe ale pieţei sau pentru a redistribui veniturile şi resursele. Iar problema care se pune este aceea a proiectǎrii unui sistem fiscal care sǎ diminueze pierderea socialǎ şi sǎ realizeze obiectivele de echitate acceptate social la un moment dat.

De asemenea, fiscalitatea poate contribui la creşterea nivelului de trai, la progrese economice, sociale, precum şi la îndeplinirea corespunzǎtoare a sarcinilor ce revin instituţiilor şi şi serviciilor publice.

2.3.1.3. Efectele fiscalităţii

În momentul luǎrii unei decizii politice de înǎsprire a fiscalitǎţii trebuie comensurate cu obiectivitate efectele pe termen scurt, mediu şi lung fǎţǎ de obiectivul propus – maximizarea resurselor financiare publice –, deoarece o creştere necontrolatǎ a fiscalitǎţii decurajeazǎ formarea de economii şi realizarea de investiţii, îngusteazǎ bazele de impunere şi anuleazǎ eventualele efecte benefice privind nivelul veniturilor bugetare aduse de creşterea ratei de impunere. Iar, o ratǎ a fiscalitǎţii reduse conduce la o modificare (în sens pozitiv) a înclinaţiei spre consum şi spre investiţii (D. Pǎtroi, op. cit., p. 84, N.R. Moşteanu, op. cit., p. 81).

Printre efectele fiscalităţii, îndeosebi cele negative, enumerăm: frauda şi evaziunea fiscalǎ; riscul de inflaţie prin fiscalitate; deteriorarea competivitǎţii internaţionale; riscurile de diminuare ale eforturilor productive.Totuşi, în literatura de specialitate, se constatǎ cǎ creşterea presiunii fiscale poate deveni prin efectele sale un

factor ridicat de risc la adresa securitǎţii naţionale prin dezechilibre micro şi macroeconomice, precum şi instabilitatea socialǎ pe care o genereazǎ; sau cǎ poate îmbrǎca formele unei rezistenţe politice la prelevǎrile obligatorii, care se manifestǎ îndeosebi prin revendicǎri categoriale în favoarea micşorǎrii anumitor impozite sau contribuţii sociale, ca şi prin luarea de poziţie şi votarea. ( P. Brezeanu, op. cit., ed. 2, p. 134; D.A.P. Florescu, P. Coman, G. Bǎlaşa, op. cit., p. 80).

2.3.1.3.1. Frauda şi evaziunea fiscalǎFenomenul de evaziune fiscală este definit ca reprezentând ansamblul procedeelor licite sau ilicite cu

ajutorul cărora contribuabilii sau alte persoane interesate sustrag în totalitate sau în parte materia lor impozabilă obligaţiilor stabilite prin legile fiscale.

În interiorul fenomenului evazionist distingem între fapte de sustragere de la impunere licite (nesancţionate de lege) şi fapte de sustragere de la impunere ilicite (sancţionate de lege). Fenomenul are astfel două forme de manifestare, evaziune fiscală licită şi evaziune fiscală ilicită (frauda fiscală).

Pe măsura adâncirii cooperării economice internaţionale şi a dezvoltării – pe multiple planuri – a relaţiilor dintre state cu sisteme fiscale diferite şi cu un nivel de fiscalitate diferit, evaziunea fiscală nu se mai manifestă doar ca un fenomen intern naţional, ci a devenit unul internaţional. Fenomenul evazionist are astfel şi o dimensiune internaţională putându-se vorbi despre evaziunea fiscală internaţională, iar cea mai cunoscută modalitate de săvârşire a acestei fapte este utilizarea paradisurilor fiscale – ţări unde fiscalitatea este mai redusă sau inexistentă – în care către contribuabilii care caută un tratament fiscal mai avantajos, totodată, sub acest aspect evaziunea fiscală internaţională este o formă a evaziunii fiscale legale, iar paradisul fiscal o soluţie de realizare la fel de legală.

Totuşi, de-a lungul timpului, paradisurile fiscale au devenit astfel adevărate “canale colectoare” a unor uriaşe sume de bani provenite prin metode, mai mult sau mai puţin frauduloase, de evitare a impozitelor; acestea oferă o serie de avantaje pentru criminalitatea economico – financiară: folosirea împrumuturilor fictive acordate unor false corporaţii, supraevaluarea frauduloasă a unor investiţii, fabricarea de documente justificative care pot sta chiar la baza unor investiţii inexistente în fapt.

Totodată, printre procedeele fenomenului de evaziune fiscală se numără şi economia subteranǎ care îmbracǎ diverse forme de manifestare, spre exemplu, munca la negru.

8

În consecinţă, multitudinea obligaţiilor pe care legile fiscale le impun contribuabililor ca şi, sau mai ales, povara acestor obligaţii au făcut să stimuleze, în toate timpurile, ingeniozitatea contribuabililor în a inventa procedee diverse de eludare a obligaţiilor fiscale. În această ordine de idei, evaziunea fiscală a fost întotdeauna în special activă şi ingenioasă pentru motivul că fiscul lovind indivizii în averea lor, îi atinge în cel mai sensibil interes: interesul bănesc (Virgil Cordescu, „Evaziunea fiscală în România”, teză de doctorat în Ştiinţe economice, 1936).

2.3.1.3.2. Riscul de inflaţie prin fiscalitateAcest risc este legat de orice creştere a impozitelor sau cotizaţiilor sociale care are tendinţa de a se repercuta

asupra procesului de determinare a preţurilor şi salariilor şi de a alimenta inflaţia. Astfel, aşa cum întreprinderile cautǎ sǎ cuprindǎ în preţurile lor de vânzare creşterile de impozite şi taxe

sociale pe care le suportǎ, la fel salariaţii încearcǎ sǎ recupereze, sub forma salariilor mai mari, pierderea puterii de cumpǎrare care rezultǎ din creşterea impozitelor sau din sporirea costului vieţii.

Totodatǎ, o soluţie pentru a se preîntâmpina sau a se înlǎtura urmǎrile nedorite şi neproductive ale rezistenţei la impozite, la care au recurs mai multe state, pare a fi relaxarea fiscalitǎţii (P. Brezeanu, op. cit., ed. 2, p. 138).

2.3.1.3.3. Deteriorarea competitivitǎţii internaţionalePentru ţǎrile cu o economie dezvoltatǎ, competivitatea întreprinderii, capacitatea de a înfrunta cu succes

concurenţa internaţionalǎ, constituie un factor determinant al creşterii economice şi al nivelului de ocupare a forţei de muncǎ. Acesta este motivul pentru care prioritatea competivitǎţii constituie un obiectiv major al autoritǎţilor publice. Reversul medaliei l-ar constitui faptul cǎ o creştere a prelevǎrilor obligatorii, suportate de cǎtre întreprinderi, riscǎ sǎ aducǎ prejudicii competivitǎţii lor, repercutându-se în preţurile produselor, diminuând capacitatea de autofinanţare şi, implicit, capacitatea lor de investiţie şi de modernizare (D.D. Şaguna, D. Şova, 2011, p. 27; P. Brezeanu, op. cit., ed. 2, p. 138.).

2.3.1.3.4. Riscurile de diminuare ale eforturilor productivePotrivit literaturii de specialitate, se considerǎ cǎ în aceastǎ privinţǎ se remarcǎ economiştii liberali care

insistǎ asupra efectelor descurajante pe care le provoacǎ nivelurile ridicate ale prelevǎrilor obligatorii asupra muncii, economiilor şi investiţiilor, precum şi asupra spiritului de întreprindere (P. Brezeanu, op. cit., ed. 2, pp. 133-134).

Astfel, din punct de vedere al incitǎrii muncii se apreciazǎ cǎ existǎ douǎ tipuri de reacţii opuse pe care le poate provoca o majorare a impozitǎrii venitului:

a) efectul de substituţie, ce implicǎ diminuarea timpului de muncǎ furnizat de un individ datoritǎ diminuǎrii remuneraţiei sale nete;

b) efectul de venit, care implicǎ creşterea cantitǎţii de muncǎ în scopul de a compensa pierderea venitului net datoratǎ creşterii impozitului.

În acest context pentru a exprima rezistenţa la impozit se utilizeazǎ termenul de abstinenţǎ fiscalǎ care constǎ în evitarea îndeplinirii anumitor operaţiuni în scopul de a scǎpa de impozitele la care ele dau naştere.

Astfel, reiese cǎ este vorba de o rezistenţǎ pasivǎ prin care o persoanǎ activǎ cautǎ se limiteze sau sǎ reducǎ activitatea sa salarizatǎ, în scopul ca venitul sǎu sǎ nu atingǎ un anumit nivel, pentru a nu fi atins de o tranşǎ cu o ratǎ ridicatǎ a impozitului sau un consumator nu cumpǎrǎ produse care conţin în preţ o valoare a impozitului ridicatǎ.

Abstinenţa fiscalǎ poate sǎ se concretizeze în scǎderea activitǎţii economice dacǎ ea reduce în mod pronunţat incitarea la muncǎ, la economisire şi la investire.

Totodatǎ, într-o altă opinie din doctrină, gradul de fiscalitate al ţǎrii noastre prezintǎ o tentǎ confiscatorie, în mǎsura în care sumele bǎneşti disponibile, rǎmase dupǎ impozitare, asigurǎ doar mijloacele indispensabile subzistenţei şi nu acoperirea, într-un grad satisfǎcǎtor, a tuturor nevoilor umane. Acestǎ stare de fapt putând avea ca efect inhibarea motivaţiei de a munci şi „orientarea” contribuabilului cǎtre obţinerea unor venituri cu caracter ilicit, sustrase de la impozitare (D. Pǎtroi, op. cit., pp. 79 şi urm.).

De asemenea, în aceiaşi opinie se constatǎ cǎ, în perioada de dupǎ 1990, sistemul fiscal românesc s-a constituit pe fondul antitezei între caracterul limitat tot mai restrâns, al resurselor financiare publice şi cererea tot mai ridicatǎ de fonduri publice, în vederea satisfacerii, într-o mǎsurǎ cât mai cuprinzǎtoare, în special a unor nevoi sociale. Iar, autoritatea statalǎ a vǎzut în amplificarea fiscalitǎţii modalitatea cea mai facilǎ de procurare a resurselor financiare publice, fǎrǎ a lua însǎ în calcul efectul advers al acestora, în sensul cǎ o creştere a fiscalitǎţii genereazǎ o creştere a presiunii fiscale, iar, în condiţiile în care aceasta devine sufocantǎ, apare fenomenul de „fugǎ de impozitare”, respectiv evaziune fiscalǎ

Totodatǎ, în aceiaşi opinie, se susţine cǎ, în condiţiile actuale, odatǎ cu integrarea în Uniunea Europeanǎ şi dupǎ aproape douǎ decenii de cǎutǎri şi cercetǎri, sistemul fiscal românesc ar trebui guvernat de principiul influenţǎrii pozitive a contribuabilului, iar obiectivul fundamental trebuie sǎ-l reprezinte creşterea gradului de acceptare voluntarǎ a impozitelor şi taxelor, orientate spre sensibilizarea contribuabililor la obligaţiile fiscale care le revin. În aceiaşi opinie, se considerǎ cǎ, în legǎturǎ cu acest aspect „cu cât contribuabilii pot cuantifica, în

9

mod concret, dimensiunea materialǎ a utilizǎrii sumelor de bani pe care le plǎtesc cu titlu de impozit, cu atât gradul de consimţire al acestora, la plata obligaţiilor fiscale care le revin, va fi mai ridicat.

2.3.2. Politica fiscală

2.3.2.1. Noţiunea politicii fiscale

Politica fiscală, în sens larg, se constituie în cadrul activităţilor autorităţilor publice de percepere şi utilizare a resurselor necesare satisfacerii consumului public şi furnizării de servicii şi bunuri publice.

Politica fiscală reprezintă un asamblu de instrumente de intervenţie a statului, generate de procese specific financiar-fiscale: formarea prin impozite şi taxe a veniturilor fiscale, alocarea cheltuielilor fiscale, asigurarea echilibrelor fiscale.

Prin politica fiscală se inţelege şi volumul şi provenienţa surselor de alimentare a fondurilor publice, metodele de prelevare care urmează a fi utilizate, obiectivele urmărite, precum şi mijloacele de realizare a acestora (D.D. Şaguna, D. Şova, 2011, p.15).N.B. Politica fiscală a statului este alcătuită din principii pe care le promovează statul şi care în esenţă

au ca scop realizarea veniturilor publice (banului public) şi protecţia, încurajarea sau descurajarea anumitor activităţi.Fiscalitatea este instrumentul specific prin intermediul cǎruia se face aplicarea politicii fiscale. Astfel, în

concret instrumentele de realizare a politicii fiscale sunt impozitele, directe şi indirecte, şi taxele bugetare.

2.3.2.2. Scopurile politicii fiscale şi interdependenţa cu alte politici

Politica fiscală poate urmări atingerea unor scopuri diferite, fie de natură pur fiscală, fie de natură publică, militară, socială, etc. (D.D. Şaguna, D. Şova, 2011, pp.15-16)

Ea reprezintă o parte integrantă a acţiunilor economice generale întreprinse de stat. Între politica economică şi cea fiscală s-au creat puternice interdependenţe, politica fiscală implicându-se în

rezolvarea cerinţelor economiei prin acţiunea de intervenţie a statului cu ajutorul instrumentelor fiscale în procesele economice.

Politica fiscală se interferează puternic şi cu politicile sectoriale (industrie, comerţ, agricultură etc), cu politicile financiar-monetare, sociale precum şi cu strategiile legislativ-instituţionale.

Deoarece prelevările de resurse băneşti de la persoane fizice sau persoane juridice la fondurile publice conduc la scăderea patrimoniului contribuabililor, aceste prelevări trebuie să fie stabilite de către autorităţile publice competente şi să ia o formă juridică adecvată - lege ca act juridic al Parlamentului, care să fie opozabilă tuturor membrilor societăţii.

Prin intermediul politicii fiscale se poate acţiona în sensul protejării, încurajării anumitor ramuri economice; astfel, intervenţionismul fiscal poate avea obiective diferite, cum sunt:

stimularea agenţilor economici spre realizarea de investiţii în anumite domenii; creşterea calităţii şi a competitivităţii produselor; stimularea exportului; protejarea mediului înconjurător etc.

Legătura politicii fiscale cu cea socială decurge din faptul că unele obiective sociale se aduc la îndeplinire prin măsuri cu caracter fiscal, cum sunt: exonerări, reduceri de impozite şi taxe, aplicarea unor deduceri din materia impozabilă.

Totodată, prin modul de impozitare se are în vedere realizarea echităţii verticale (pe seama progresivităţii impunerii), dar şi a celei orizontale (pe baza principiului conform căruia la venituri egale să se perceapă impozite egale).

Politica fiscală, ca parte integrantă a politicii financiare, nu poate fi abordată decât în strânsă legătură cu politica alocativă (politica fiscală stricto sensu).

La rândul său, politica fiscală trebuie să fie corelată cu politica monetară şi celelalte componente ale politicii economice şi sociale, precum şi cu cele de protecţie a mediului, de apărare naţională etc.

2.3.2.3. Principiile politicii fiscale

Una dintre preocupările economiştilor în materie de impozite a fost aceea de a delimita şi a defini cerinţele pe care trebuie să le îndeplinească un sistem fiscal pentru a fi considerat raţional. Asemenea principii au în vedere dimensionarea, aşezarea şi perceperea impozitelor, precum şi obiectivele social-economice pe care le urmăreşte politica fiscală. (D.D. Şaguna, D. Şova, 2011, p. 20).

10

Printre principiile politicii fiscale, enumerăm: Principiul impunerii echitabile Principiul politicii financiare Principiul politicii economice

2.3.2.3.1. Principiul impunerii echitabileÎn funcţie de gradul de cuprindere a subiectelor şi a materiei impozabile, impunerea poate fi calificată ca

fiind generală (atunci când se intinde asupra tuturor claselor şi păturilor sociale în ce priveşte veniturile ori averea acestora) sau parţială (când unele clase sau pături sociale beneficiază de anumite facilităţi fiscale: scutiri sau reduceri de impozite).

Vorbind despre principiul impunerii echitabile, care trebuie avut în vedere la repartizarea sarcinilor fiscale între membrii societăţii, este necesar să se facă distincţie între egalitatea în faţa impozitului şi egalitatea prin impozit.

Egalitatea în faţa impozitului – impunerea trebuie să se facă în acelaşi mod pentru toate PF şi PJ, indiferent de locul unde domiciliază sau îşi au sediul, să nu existe, deci, deosebire de tratament fiscal de la o zonă la alta a ţării.

Impunerea trebuie să se facă în acelaşi mod pentru toate activităţile economice, indiferent de forma juridică în care sunt organizate sau funcţionează, producători individuali ori întreprinderi mari sau mici.

În consecinţă, egalitatea în faţa impozitului presupune neutralitatea impozitului.Egalitatea prin impozit – presupune diferenţierea sarcinilor fiscale de la o persoană la alta în raport de o

serie de factori economico-sociali, printre care: mărimea absolută a materiei impozabile, situaţia personală a subiectului impozabil ş.a.m.d.

Această egalitate presupune un tratament fiscal diferit al celor avuţi faţă de cei mai puţin avuţi, al celibatarilor faţă de cei căsătoriţi şi cu copii ş.a.m.d.N.B. Pentru a exista echitate fiscală egalitatea prin impunere, preferabilă principiului egalităţii în faţa

impunerii.

În funcţie de sursa de provenienţă a veniturilor, egalitatea poate fi orizontală sau verticală. În cadrul egalităţii orizontale, se analizează mărimea relativă a sarcinii fiscale la care este supusă o PF sau

PJ, pentru veniturile realizate dintr-o anumită sursă, în comparaţie cu sarcina la care este supusă o altă persoană pentru veniturile de aceeaşi mărime sau cele realizate de muncitori cu cele ale impozitului pentru veniturile din activităţi industriale, comerciale sau agricole, realizate de industriaşi, comercianţi ori ţărani.

În cazul egalităţii verticale, se analizează mărimea relativă a sarcinii fiscale corespunzătoare unor venituri diferite în cuantum, realizate de către persoane diferite, dar care au aceeaşi sursă de provenienţă.

Pentru realizarea unei reale egalităţi fiscale, trebuie să se ţină cont, la stabilirea impozitului, şi de situaţia individuală a contribuabilului, de sarcinile sociale ale acestuia, care-i influenţează capacitatea contributivă, iar nu numai de mărimea absolută a veniturilor pe care acest contribuabil le realizează.

În practica financiară sunt cunoscute mai multe feluri de impunere şi anume: în cote fixe şi în cote procentuale (proporţionale, progresive şi regresive).

Impunerea în cote fixe – nu ţine seama nici de venitul, nici de averea şi nici de situaţia personală a subiectului impozabil, ci este un impozit fix şi neutru.

Impunerea în cote procedurale – fiecare contribuabil participă la acoperirea cheltuielilor publice proporţional cu venitul sau averea sa.

Impunerea progresivă - caracterizată prin faptul că rata impozitului se măreşte odată cu sporirea venitului (averii), ceea ce duce la creşterea mai rapidă a impozitului decât a valorii materiei impozabile.

Impunerea regresivă - este rezultatul metodelor de evaluare a veniturilor diferitelor clase sociale, practicate în scopul avantajării şi impulsionării celor care realizează venituri mari.

2.3.2.3.2. Principiul politicii financiareAtunci când introduce un nou impozit, statul urmăreşte ca acesta să aibă un randament fiscal ridicat,

să fie stabil şi să fie elastic.Pentru ca un impozit să fie considerat ca având randament fiscal ridicat, este necesar cu acesta să fie

universal (să fie plătit de către toate persoanele care realizează venituri din aceeaşi sursă sau care posedă acelaşi gen de avere şi să cuprindă întreaga materie impozabilă, să nu fie susceptibil de evaziuni ori fraude fiscale şi să nu reclame cheltuieli mari de percepere).

Un astfel de impozit ar putea li catalogat ca un impozit ideal, ceea ce este greu de imaginat. Totuşi, impozitul pe salarii întruneşte aceste cerinţe. În cazul celorlalte impozite, o parte din materia impozabilă scapă impunerii ca urmare a evaziunii fiscale.

11

Un impozit este stabil atunci când nu este influenţat de oscilaţiile provocate de conjuncturile socio-economice. Randamentul fiscal al unui impozit stabil nu creşte odată cu sporirea producţiei şi a veniturilor şi nici nu scade în perioadele de criză şi depresiune cand se reduce materia impozabilă, ci îşi păstrează nivelul undeva la un prag de mijloc.

Impozitul este elastic atunci când este capabil să se adapteze nevoilor fiscale, adică să fie la „dispoziţia" bugetului: să fie majorat când cheltuielile fiscale cresc şi să fie micşorat atunci când cheltuielile fiscale se reduc.

O altă latură a principiului politicii financiare o constituie alegerea tipului şi numărului de impozite prin care statul îşi va procura veniturile fiscale. Teoretic, pentru a-şi atinge acest scop, statul se poate folosi de un singur impozit sau de o multitudine de impozite.

În societatea modernă, practicarea unui singur impozit ar fi irealizabilă, deoarece respectivul impozit, care ar fi stabilit în funcţie de puterea economică a plătitorilor (un alt criteriu neputând fi luat în considerare), ar generaliza nemulţumiri, stimulând totodată şi tendinţele evazioniste şi de transferare a sarcinilor fiscale şi ducând, în cele din urmă, la erori de impunere, care dezavantajează fie statul, fie contribuabilii.

2.3.2.3.3. Principiul politicii economiceStatul utilizează impozitele nu numai ca mijloc de procurare a veniturilor fiscale, ci şi pentru a influenţa

dezvoltarea sau restrângerea unor ramuri economice, pentru a stimula sporirea producţiei sau consumul unui anumit produs.

Pentru a stimula lărgirea consumului unui bun, statul ia măsuri pentru reducerea sau suprimarea impozitelor indirecte care-l grevează, iar pentru a restrânge consumul, procedează în sens invers, majorând cotele impozitelor respective.

Pentru încurajarea dezvoltării unei ramuri economice, statul stabileşte taxe vamale ridicate la import, reduce sau scuteşte de impozite indirecte circulaţia produselor respective obţinute în ţară ori micşorează impozitele directe datorate de investitorii autohtoni, admite amortizarea accelerată a capitalului fix, ducând astfel la diminuarea profitului impozabil al societăţilor care activează în ramura respectivă. Pe seama impozitelor încasate de la anumite categorii sociale, statul acordă subvenţii întreprinderilor dintr-o anumită ramură

IMPOZITELE ŞI TAXELE. Noţiuni. Particularitǎţi

12

IMPOZITULImpozitul reprezintă o contribuţie bănească obligatorie, cu titlul nerambursabil, stabilită în mod

unilateral de către stat în sarcina contribuabilului asupra veniturilor realizate şi a bunurilor deţinute fără o contraprestaţie directă.

Din definiţie reies următoarele PARTICULARITĂŢI: Impozitul este o contribuţie bănească în sensul că toate PF şi PJ sunt datoare să participe, după

anumite criterii, la formarea fondurilor generale de dezvoltare a societăţii, necesare finanţării unor cerinţe social-economice în folosul întregii colectivităţi.

Impozitul este o contribuţie obligatorie în sensul că toate PF şi PJ care beneficiază de acţiunile sau obiectivele finanţate din fondurile generale ale societăţii trebuie să participe la formarea acestor fonduri.

Impozitele sunt prelevări cu titlu nerambursabil în sensul că, odată făcute în scopul formării fondurilor generale ale societăţii, ele sunt utilizate numai la finanţarea unor acţiuni şi obiective necesare tuturor membrilor societăţii şi nu unor interese individuale sau de grup.

Impozitele sunt datorate conform dispoziţiilor legale în sensul că nici un impozit al statului nu se poate stabili şi percepe decât în „puterea unei legi”, conform principiului după care nullum impositum sine lege. Inţiativa intrării în raporturi aparţine statului.

Impozitele sunt datorate de către PF şi PJ, în sensul că reprezintă o modalitate de participare a acestora la constituirea fondurilor generale ale societăţii.

Impozitul se datorează pentru veniturile realizate şi bunurile deţinute, în sensul că subiectele impozabile datorează contribuţia numai în cazul când realizează veniturile prevăzute de lege ca impozabile sau dobândesc ori posedă bunuri care, conform prevederilor legale, sunt impozabile.

Impunerile unor venituri sau bunuri dintre cele care nu sunt prevăzute în actele normative prin care se instituie veniturile fiscale sunt abuzive şi ilegale, ele urmând a fi restituite celor de la care s-au perceput fără temei legal. Funcţionarii care le-au instituit şi perceput urmează să răspundă, după caz, disciplinar, contravenţional sau penal.

În literatura de specialitate, se mai reţine în plus încă o trăsătură a impozitului, şi anume că este o prelevare fără o contraprestaţie sau fără vreun echivalent.

Într-o altă opinie, se arată: Trăsătura esenţială a impozitelor este reversibilitatea, potrivit căreia sumele concentrate de stat pe calea impozitelor de

la PF şi PJ se reîntorc sub forma unor acţiuni, servicii, gratuităţi de care beneficiază cei care au contribuit la formarea fondurilor generale ale societăţii. Prin urmare, sub acest aspect, o prelevare obligatorie către bugetul de stat este fără echivalent şi fără contraprestaţie directă şi imediată, însă plătitorii capătă vocaţie directă ca beneficiari ai unor activităţi organizate de stat fără să fie obligaţi la plata contravalorii acestora.

Statul, în schimbul impozitelor încasate, se obligă şi trebuie să creeze şi să asigure un cadru general favorabil desfăşurării activităţilor economice, sociale şi politice în societate, conform principiului după care „cine plăteşte impozite are dreptul de a beneficia de protecţie din partea organelor statului”.

Impozitele pot fi CLASIFICATE după mai multe criterii, totuşi, o deosebită importanţă teoretică şi practică reprezintă clasificarea acestora în: directe şi indirecte.

Impozitele directe se percep de la persoanele fizice sau juridice care, potrivit intenţiei legiuitorului, trebuie să suporte, la anumite termene, sarcina fiscală stabilită pe baza datelor de care dispun organele fiscale privind persoanele, averea, posesiunea sau venitul fiecărui contribuabil şi a cotelor fixate prin lege. Astfel, impozitele directe vizează existenţa venitului sau averii. Spre exemplu, impozitul pe venit, impozitul pe profit, impozitul pe teren, etc.

Impozitele indirecte nu se stabilesc direct şi nominativ asupra contribuabililor, ci se aşază asupra vânzării bunurilor sau prestării unor servicii. Astfel, impozitele indirecte vizează utilitatea acestora. Spre exemplu, taxa pe valoarea adăugată, accizele, etc.

TAXA BUGETARĂ

Taxa reprezintă plata unor servicii publice realizate de instituţiile specializate ale statului în favoarea persoanelor fizice/ juridice la cererea acestora.

Taxele (de timbru, de înregistrare, de arbitrare, de metrologie, consulare, de spitalizare, etc.) reprezintă, alături de impozite, cea de a doua categorie principală de venituri la bugetul de stat.

Taxele sunt reglementate ca obligaţii fiscale datorate de PF sau PJ reprezentând plata neechivalentă a unor servicii, după principiul recompensei speciale.

Spre deosebire de impozite, taxele se caracterizează printr-o serie de trăsături specifice, şi anume:

13

Reprezintă o plată neechivalentă pentru servicii sau lucrări efectuate de organe sau instituţii care primesc, întocmesc sau eliberează diferite acte, prestează servicii şi rezolvă alte interese legitime ale PF sau PJ. Plata serviciilor sau lucrărilor este neechivalentă, deoarece, conform dispoziţiilor legale, aceasta poate fi mai mare sau mai mică, comparativ cu valoarea prestaţiilor efectuate de organe sau instituţii de stat;

Subiectul plătitor este precis determinat din momentul când solicită efectuarea unei activităţi din partea unui organ sau a unei instituţii de stat.

Taxele reprezintă o contribuţie de acoperire a cheltuielilor necesare serviciilor solicitate de diferite persoane, pe când impozitele se întrebuinţează la acoperirea cheltuielilor generale ale societăţii;

Taxele reprezintă plăţi făcute de PF sau PJ pentru servicii sau lucrări efectuate în mod direct şi imediat acestora de către organe sau instituţii de stat specializate.

Taxele repezintă deci plata serviciilor, lucrărilor şi a altor activităţi ale unor organe sau instituţii de stat, însă intre cuantumul sau mărimea lor şi valoarea efectivă - patrimonială sau nepatrimonială - a serviciilor sau activităţilor prestate în beneficiul plătitorului nu există un raport de echivalenţă. Fiind instituite în scopuri fiscale, de realizare a unor venituri la bugetul de stat, cuantumul taxelor nu se stabileşte pornind de la costul, preţul ori valoarea serviciului prestat, ci independent de criterii de ordin economic.

Sub acest aspect, taxele se deosebesc radical de preţurile mărfurilor ori tarifele serviciilor executate de întreprinderile, organizaţiile economice sau de liber profesioniştii autorizaţi.

este un venit bugetar, contribuie la realizarea banului public DIFERĂ de tarife = care reprezintă plata serviciilor (preţul unui serviciu = tarif). (bunurile/ mărfurile au preţ, serviciile tarif) (croitoul prestează un serviciu).

taxa bugetară când are un caracter patrimonial = se stabileşte în funcţie de valoarea cauzei (taxa în justiţie pentru acţiunea în revendicare în funcţie de valoarea patrimoniului = % aplicat la valoare).

când are un caracter nepatrimonial = se stabileşte o taxă fixă (nu au valoare patrimonială – un certificat, o adeverinţă).

există şi taxe care se plătesc prin aplicarea şi anularea timbrelor fiscale mobile.Etimologie este un termen recent încă din sec. 14-15, folosit în Ţările de Jos, dar mai mult de către francezi.

atunci se percepea un impozit pentru anumite persoane avute, care se distingea de ceilalţi purtând nişte căciuliţe ţuguiate =numite= taxis s-a pus impozit pe acşti purtători de taxis.

În stabilirea şi aplicarea taxelor se au în vedere unele principii, şi anume:- unicitatea taxării, în sensul că pentru unul şi acelaşi serviciu prestat unei persoane, aceasta nu datorează taxa

decât o singură dată.- răspunderea pentru neîndeplinirea obligaţiei de plată revine funcţionarului sau persoanei încadrate de la

instituţia sau organul de stat respectiv, şi nu debitorului;- nulitatea actelor nelegal taxate;- taxele sunt anticipative, în sensul că ele se datorează şi se achită în momentul solicitării serviciilor sau

lucrărilor ce urmează a fi efectuate de organele sau instituţiile de stat.

Contribuţiile şi taxele parafiscaleTrebuie făcută distincţia dintre impozite şi taxe, care sunt principalele instrumente de acumulare a veniturilor necesare întregii

societăţi, şi alte sarcini fiscale, precum contribuţiile şi taxele parafiscale. În legislaţia financiară actuală a mai multor state, pe lângă impozite şi taxe, sunt reglementate şi două categorii intermediare

între acestea, cunoscute sub denumirea de contribuţii şi taxe parafiscale:ContribuţiileD.p.d.v.teoretic, contribuţiile reprezintă sumele încasate de diferite întreprinderi sau instituţii publice sau private de la PF sau

PJ, pentru avantaje reale sau potenţiale de care acestea beneficiază. Prin intermediul acestor contribuţii sunt stabilite forme de participare parţială a PF sau PJ la acoperirea unor cheltuieli

efectuate de către stat, în finanţarea unor acţiuni sau obiective de care beneficiază aceste categorii de PF sau PJ.D.p.d.v. al reglementării legale interne – contribuţiile reprezintă sume datorate fondurilor speciale extrabugetare.Taxele parafiscaleSunt taxe speciale instituite, de regulă, de către colectivităţile locale, în situaţia organizării unor servicii speciale la nivel

local.Caracteristica de bază este aceea că debitorii acestor taxe sunt exclusiv persoanele care beneficiază de serviciile respective.Taxele parafiscale reprezintă una din excepţiile de la principiul neafectării veniturilor bugetare – destinaţia acestora fiind

exclusiv finanţarea serviciilor pentru a căror înfiinţare sau funcţionare au fost instituite.

Funcţiile taxelor şi impozitelorVeniturile fiscale - taxe, impozite, contribuţii, alte venituri - sunt reglementate avându-se în vedere anumite

interese ale statului, grupate în aşa-numita politică fiscală.

14

Statul stabileşte în sarcina unor subiecte anumite obligaţii. Concret, această obligaţie se realizează prin preluarea de către stat a unei părţi din rezultatele financiare ale

subiectelor de drept impuse (în cazul impozitelor, prelevărilor, contribuţiilor sau vărsămintelor), ori prin stabilirea în sarcina subiectelor de drept beneficiare a unei participări parţiale la acoperirea cheltuielilor efectuate de stat pentru organizarea serviciilor publice (în cazul taxelor).

Impozitele şi taxele la care sunt obligate subiectele plătitoare îndeplinesc, în principiu, trei funcţii:1. contribuţia la formarea fondurilor generale de dezvoltare a societăţii (fondurile fiscale);2. redistribuirea unor venituri primare sau derivate;3. reglarea unor fenomene economice sau sociale.

Elementele definitorii ale veniturilor publice

Veniturile publice se caracterizează prin anumite trăsături individuale care trebuie să se găsească în mod clar şi precis în norma juridică fără de care veniturile nu s-ar putea determina, urmări şi realiza.

Elementele definitorii şi comune ale veniturilor publice sunt următoarele:1. denumirea venitului fiscal;2. debitorul sau subiectul impunerii;3. obiectul sau materia impozabilă;4. unitatea de evaluare;5. unitatea de impunere;6. asieta sau modul de aşezare a venitului;7. perceperea (încasarea) venitului fiscal;8. termenele de plată;9. înlesnirile, drepturile şi obligaţiile debitorilor;10. răspunderea debitorilor;11. calificarea venitului fiscal.

1. Denumirea venitului fiscalAceasta este adecvată în raport de natura sa financiar-economică şi juridică: impozit, taxă, contribuţie,

prelevare, vărsământ etc.

2. Debitorul sau subiectul impuneriiDebitorul este reprezentat de o persoană fizică sau juridică (contribuabili) care datorează, conform legii, o

taxă, un impozit sau este obligat la efectuarea unei anumite prelevări la bugetul statului. Ex.: societăţile comerciale (indiferent de natura capitalului), persoanele fizice cu capacitate deplină de exerciţiu etc.

În legătură cu plata propriu-zisă a sumelor de bani către bugetul statului este necesar a fi facută distincţia între subiectul impunerii (debitor) şi plătitorului acestuia. Regula o constituie faptul că aceeaşi persoană are dublă calitate: cea de debitor şi cea de plătitor. Excepţiile de la această regulă sunt determinate de cauze tehnice financiar-fiscale, atunci când plata la buget se face de către alte persoane (terţi) decât subiectul impunerii, spre exemplu, în cazul stopajului la sursă.

3. Obiectul sau materia impozabilăEste reprezentată de veniturile sau bunurile impozabile ori taxabile. Venitul impozabil poate îmbrăca

diferite forme: beneficiul sau profitul societăţilor comerciale, veniturile persoanelor fizice etc.; iar bunurile impozabile se pot constitui în: clădiri, terenuri etc.

4. Unitatea de evaluareUnitatea de evaluare a venitului fiscal reprezintă elementul care exprimă cuantumul unitar al acestuia în

raport cu baza sa de calcul. Cuantumul unitar al venitului se poate stabili în funcţie de posibilităţile tehnice determinate, de obiectul şi de natura venitului, astfel: cota fixă şi cota procentuală (proporţională, progresivă sau regresivă).

5. Unitatea de impunereEste reprezentantă de unitatea în care se exprimă obiectul sau materia impozabilă: leul (în cazul

veniturilor), metrul pătrat sau hectarul (în cazul terenurilor) etc.

6. Asieta sau modul de aşezare a venitului

15

Asieta reprezintă modalitatea de aşezare a obiectului sau mărfii fiscale, identificarea subiectului şi a materiei impozabile, evaluarea acesteia şi stabilirea cuantumului de plată.

Prima operaţiune în cadrul asietei o reprezintă stabilirea obiectului impozabil, care constă în cunoaşterea şi evaluarea materiei impozabile. Practica financiară cunoaşte două căi principale de evaluare a materiei impozabile: evaluarea indirectă (bazată pe prezumţie) şi evaluarea directă.

Evaluarea indirectă se poate realiza:a. Pe baza semnelor (indiciilor) exterioare ale obiectului impozabil; b. Pe calea evaluării forfetare; c. Pe calea evaluării administrative.

Evaluarea directă se poate face pe una din următoarele căi:a. Pe baza declaraţiei unei terţe persoane;b. Pe baza declaraţiei contribuabililor.

O a doua operaţiune în cadrul aşezării impozitelor o constituie stabilirea cuantumului impozitului datorat de o persoană fizică sau juridică. După modul de stabilire a impozitului datorat, impozitele se pot grupa în:

a. impozite de repartiţie, sunt caracterizate prin aceea că statul stabileşte suma globală a impozitelor ce trebuie încasate de pe întreg teritoriul ţării, urmând ca suma să fie defalcată din treaptă în treaptă pe unităţi administrativ-teritoriale, şi

b. impozite de cotitate, se stabileşte în cote fixe sau procentuale pentru fiecare contribuabil sau obiect impozabil în parte.

Impozitele de repartiţie sunt inechitabile comparativ cu impozitele de cotitate.

7. Colectarea/ perceperea/ încasarea venitului fiscalÎncasarea venitului fiscal reprezintă realizarea efectivă a acestuia şi se poate face prin mai multe metode:a. Metoda plăţii directe; b. Metoda reţinerii şi vărsării (stopajul la sursă);c. Metoda aplicării de timbre mobile fiscale şi/sau judiciare.

8. Termenul de platăTermenul reprezintă data la care sau până la care un anumit venit trebuie să fie vărsat la bugetul public.

Termenul de plată se poate stabili:a. fie sub forma unui interval de timp (an, trimestru, lună etc.), situaţie în care scadenţa (data limită) este

ultima zi a perioadei respective;b.fie sub forma unei zile de plată, situaţie în care scadenţa coincide cu termenul de plată.

9. Înlesnirile, drepturile şi obligaţiile debitorilorSunt elemente expres şi limitativ prevăzute prin actele normative care reglementează venituri fiscale şi se

ţine cont de ele la evaluarea bazei de calcul, în stabilirea cuantumului venitului fiscal, precum şi la încasarea acestuia.

Înlesnirile fiscale pot îmbrăca forma reducerilor, scutirilor, amânărilor şi eşalonărilor la plată acordate deţinătorului obiectului sau materiei impozabile; aceste înlesniri au ca scop stimularea valorificării anumitor resurse materiale, producţiei unor mărfuri şi sporirea rentabilităţii.

10. Răspunderea debitorilor Reprezintă aplicarea formelor răspunderii juridice – administrative patrimoniale şi penale – în cazurile

în care plătitorii săvârşesc infracţiuni sau contravenţii în domeniul veniturilor fiscale. 11. Calificarea venitului fiscalAceastă calificare se referă la stabilirea caracterului local sau central al venitului şi atribuirea prin lege.

4.3.1. Obligaţia fiscală

4.3.1.1. Noţiunea de obligaţie fiscală

16

Conţinutul unui raport juridic este constiuit din drepturile şi obligaţiile subiectelor participante, în materie fiscală vorbim despre creanţe fiscale şi obligaţii fiscale.

N.B. Obligaţia fiscală este stabilită unilateral de către stat în sarcina persoanelor fizice sau juridice denumite contribuabili şi constă în plata unei anumite sume de bani, la termenul stabilit, în contul bugetului de stat.

N.B. Premisele care dau naştere obligaţiei fiscale sunt:1. realizarea unui venit considerat de lege taxabil/ impozabil;2. deţinerea unui bun considerat de lege taxabil/ impozabil.

Legiuitorul roman, art. 22 Cpf, enumeră următoarele obligaţiile fiscale: obligaţia de a declara bunurile şi veniturile impozabile sau, după caz, impozitele, taxele, contribuţiile şi alte

sume datorate bugetului general consolidat; obligaţia de a calcula şi de a înregistra în evidenţele contabile şi fiscale impozitele, taxele, contribuţiile şi alte

sume datorate bugetului general consolidat; obligaţia de a plăti la termenele legale impozitele, taxele, contribuţiile şi alte sume datorate bugetului general

consolidat; obligaţia de a plăti dobânzi şi penalităţi de întârziere aferente impozitelor, taxelor, contribuţiilor şi altor sume

datorate bugetului general consolidat (denumite obligaţii de plată accesorii); obligaţia de a calcula, de a reţine şi de a înregistra în evidenţele contabile şi de plată, la termenele legale,

impozitele şi contribuţiile care se realizează prin stopaj la sursă; orice alte obligaţii care revin contribuabililor, PF sau PJ, în aplicarea legilor fiscale.Clasificare: (1) obligaţii fiscale principale,

(2) obligaţii fiscale accesorii.

Suma de bani pe care contribuabilul are obligaţia de a o plăti reprezintă un venit al bugetului de stat, iar obligaţia al cărei obiect este va fi denumită obligaţie fiscală.

Obligaţia fiscală este o obligaţie juridică, deoarece ea defineşte conţinutul unui raport juridic ce ia naştere între stat şi persoanele determinate de lege (contribuabili), raport juridic al cărui izvor este legea, executarea fiind asigurată, în caz de necesitate, prin intermediul constrângerii de stat.

4.3.1.2. Particularităţile obligaţiei fiscale

Particularităţile obligaţiei fiscale privesc în special izvorul acestei obligaţii, beneficiarul, obiectul, forma sa, precum şi condiţiile de stabilire, modificare şi stingere.

1. Izvorul obligaţiei fiscale va fi întotdeauna legea sau actul normativ cu valoare de lege care instituie şi reglementează un venit al bugetului de stat (impozit sau taxă), potrivit Constituţiei României. Prin lege se stabilesc categoriile de PF sau PJ ce datorează bugetului de stat venitul respectiv, elementele venitului fiscal, precum şi modalităţile de plată ale acestuia.

2. Beneficiara obligaţiei fiscale este întreaga societate, deşi calitatea de creditor o are statul.

N.B. Scopul instituirii unilaterale de către stat a acestei obligaţii este realizarea veniturilor bugetului de stat, deci a fondului general de dezvoltare a societăţii, aceasta având, în final, calitatea de beneficiară a sumelor ce fac obiectul obligaţiei fiscale.

3. Obiectul obligaţiei fiscal constă întotdeauna într-o sumă de bani, aceasta fiind, în prezent, unica formă în care statele moderne percep veniturile datorate bugetului de stat.

4. Forma obligaţiei fiscale obligaţia fiscală este constatată în formă scrisă, prin titlul de creanţă fiscală care o individualizează la nivelul fiecărui contribuabil în raport de veniturile obţinute sau de bunurile deţinute. Titlul de creanţă fiscală este întocmit sau confirmat de organele financiare ale statului care au atribuţii în acest sens, în conformitate cu prevederile legale prin care se reglementează veniturile fiscale şi cu respectarea procedurii stabilite prin această reglementare pentru fiecare categorie de venit în parte.

5. Condiţiile de stabilire şi executare a obligaţiei fiscale sunt reglementate în mod diferit pentru fiecare categorie de venituri fiscale, datorită particularităţilor prezentate de aceste venituri.

N.B. Variaţia condiţiilor de stabilire şi executare a obligaţiei fiscale mai este determinată şi de faptul că impozitele moderne nu mai au rol de a acoperi cheltuielile publice, ci sunt folosite şi ca pârghii pentru stimularea sau, dimpotrivă, împiedicarea dezvoltării unor mecanisme economice.

17

6. Modificarea obligaţiei fiscale este determinată de cauzele prevăzute de lege, respectiv: modificarea elementelor în raport de care s-a făcut individualizarea obligaţiei fiscale, modificarea termenelor de plată stabilite anterior, modificarea situaţiei juridice a contribuabililor şi, în general, orice modificare a actelor normative ce reglementează veniturile fiscale.

7. Stingerea obligaţiei fiscale se realizează prin modalităţi comune şi altor obligaţii juridice (plata, executarea silită sau prescripţia), fiind reglementate însă şi o serie de modalităţi specifice (compensarea, scăderea sau anularea obligaţiei fiscale).

Cu toate diferenţele existente între obligaţia fiscală şi obligaţia civilă, prin aplicarea în ceea ce priveşte obligaţia fiscală a unui criteriu de clasificare folosit în dreptul civil, aceasta a fost considerată ca fiind o obligaţie de „a face”.

Plecând de la premisele care dau naştere obligaţiei fiscale, acele împrejurări de fapt, şi anume, realizarea unui venit sau deţinerea unui bun, în cazul deţinerii unui bun obligaţia fiscală apare ca o obligaţie propter rem.

Premisele vor fi diferite în funcţie de fiecare categorie de venituri fiscale, iar ele vor marca din punct de vedere juridic naşterea obligaţiei fiscale în sarcina unui anumit contribuabil.

N.B. Constatarea calităţii de contribuabil a unei persoane şi stabilirea elementelor ce caracterizează obligaţia fiscală ce îi revine, în special a cuantumului sumei ce urmează a o plăti bugetului de stat, precum şi a eventualelor înlesniri legale de care beneficiază, are loc prin întocmirea de către organele fiscale abilitate a titlului de creanţă fiscală.

4.3.2. Titlul de creanţă fiscală - individualizarea obligaţiei fiscale

4.3.2.1. Noţiunea titlului de creanţă fiscală

Legea instituie o obligaţie cu caracter general, a cărei concretizare ca obligaţie bănească într-un anumit cuantum, ce incumbă unui anumit contribuabil, se realizează prin titlul de creanţă fiscală.

Art. 110 Cpf prevede aspecte privind colectarea creanţelor fiscale, astfel potrivit legii, colectarea constă în exercitarea acţiunilor care au ca scop stingerea creanţelor fiscal şi se face în temeiul unui titlu de creanţă sau al unui titlu executoriu, după caz. Astfel, titlul de creanţă fiscală este modalitatea de individualizare a obligaţiei fiscale dintr-o obligaţie cu vocaţie generală instituită prin lege într-o obligaţie particulară.

N.B. Titlul de creanţă fiscală reprezintă actul juridic unilateral care constată şi individualizează obligaţia fiscală generală instituită de lege stabilind întinderea obligaţiei ce revine contribuabilului, precum şi condiţiile şi termenele în care se va face executarea obligaţiei individualizate.

Potrivit art. 110 alin.3 titlul de creanță este actul prin care se stabilește și se individualizează creanța fiscală, întocmit de organele competente sau de persoanele îndreptățite, potrivit legii.

Titlu de creanţă fiscală se întocmeşte sau se confirmă de către organele care compun aparatul fiscal al statului şi cărora le revin competenţa de a calcula impozitele şi taxele datorate bugetului de stat.

Dispoziţiile legale, art. 110 alin.3, prevăd următoarele categorii de titluri: decizia de impunere emisă de organele competente, potrivit legii; declaraţia fiscală, angajamentul de plată sau documentul întocmit de plătitor prin care acesta declară

obligaţiile fiscale, în cazul în care acestea se stabilesc de către plătitor, potrivit legii; decizia prin care se stabileşte şi se individualizează suma de plată, pentru creanţele fiscale accesorii,

reprezentând dobânzi şi penalităţi de întârziere, stabilite de organele competente; declaraţia vamală pentru obligaţiile de plată în vamă; documentul prin care se stabileşte şi se individualizează datoria vamală, inclusiv accesorii, potrivit legii; procesul-verbal de constatare și sancționare a contravenției, întocmit de organul prevăzut de lege, pentru

obligațiile privind plata amenzilor contravenționale; decizia de atragere a răspunderii solidare, emisă potrivit art. 28 Cpf; ordonanța procurorului, încheierea sau dispozitivul hotărârii instanței judecătorești ori un extras certificat

întocmit în baza acestor acte, în cazul creanțelor fiscale stabilite, potrivit legii, de procuror sau de instanța judecătorească.

N.B. Depăşirea de către organele fiscale a cadrului stabilit de lege pentru individualizarea obligaţiei fiscale va da contribuabilului dreptul de a contesta titlul de creanţă fiscală astfel emis (art. 205-218 Cpf).

Totodată, ca act juridic unilateral dă naştere unui drept de creanţă al statului având ca obiect sumele de bani, înscrise în titlu, pe care contribuabilul le datorează bugetului de stat, iar, corelativ, contribuabilului obligaţia de a plăti aceste sume în cuantumul şi termenele stabilite.

18

Codul de procedură fiscală defineşte actul administrativ fiscal ca fiind actul emis de organul fiscal competent în aplicarea legislaţiei privind stabilirea, modificarea sau stingerea drepturilor şi obligaţiilor fiscale (art. 41 Cpf).

Astfel, judecarea contestaţiilor formulate împotriva actelor aministrative fiscale se face în cadrul contenciosului administrativ, în general, iar, în particular, în cadrul contenciosului administrativ-fiscal sau, într-o altă denumire recunoscută de doctrină, în cadrul contenciosului fiscal.

Potrivit art. 43 C.proc.fisc. actul administrativ fiscal se emite numai în formă scrisă şi trebuie să cuprindă următoarele elemente:   a) denumirea organului fiscal emitent;    b) data la care a fost emis şi data de la care îşi produce efectele;    c) datele de identificare a contribuabilului sau a persoanei împuternicite de contribuabil, după caz;    d) obiectul actului administrativ fiscal;    e) motivele de fapt;    f) temeiul de drept;    g) numele şi semnătura persoanelor împuternicite ale organului fiscal, potrivit legii;    h) ştampila organului fiscal emitent;    i) posibilitatea de a fi contestat, termenul de depunere a contestaţiei şi organul fiscal la care se depune

contestaţia;    j) menţiuni privind audierea contribuabilului.

Coroborând art.43 alin.2 cu art. 28 alin.3 Cpf reiese că titlul de creanţă fiscală trebuie să mai cuprindă în condiţiile respective şi:

a) codul de identificare fiscală a persoanei răspunzătoare, obligată la plata obligaţiei debitorului principal, precum şi orice alte date de identificare;

b) numele şi prenumele sau denumirea debitorului principal; codul de identificare fiscală; domiciliul sau sediul acestuia, precum şi orice alte date de identificare;

c) cuantumul şi natura sumelor datorate;d) termenul în care persoana răspunzătoare trebuie să plătească obligaţia debitorului principal;e) temeiul legal şi motivele în fapt ale angajării răspunderii.

Coroborând art.43 alin.2 cu art.141 alin.4 Cpf reiese că titlul de creanţă fiscală trebuie să mai cuprindă şi codul de identificare fiscală, domiciliul fiscal al acestuia, precum şi orice alte date de identificare, cuantumul şi natura sumelor datorate şi neachitate, temeiul legal al puterii executorii a titlului.

N.B. La baza emiterii titlului de creanţă de către organele financiare se află, pentru anumite categorii de venituri fiscale, declaraţia de impunere sau taxare pe care contribuabilul are obligaţia legală de a o prezenta acestor organe din momentul în care realizează un venit impozabil sau deţine un bun impozabil sau taxabil.

Contribuabilul are obligaţia de a comunica organelor fiscale competente orice modificare a datelor declarate anterior. Nerespectarea acestei obligaţii atrage răspunderea contravenţională a contribuabilului.

Prin declaraţia de impunere, contribuabilul identifică veniturile sau bunurile impozabile sau taxabile. Această declaraţie trebuie depusă la organele fiscale competente într-un anumit termen de la ivirea premiselor ce dau naştere obligaţiei fiscale în sarcina contribuabilului, respectiv de la obţinerea venitului sau de la dobândirea bunului în legătură cu care există această obligaţie.

Organele financiare au dreptul de a verifica exactitatea datelor înscrise în declaraţia de impunere şi de a solicita contribuabililor documentele contabile, evidenţele şi orice alte elemente materiale sau valorice, necesare în vederea cunoaşterii realităţii obiectelor sau surselor impozabile sau taxabile.

4.3.2.2. Particularităţile titlului de creanţă fiscală

1. Titlul de creanţă fiscală este un act juridic declarativ de drepturi şi obligaţii Titlul de creanţă nu este constitutiv de drepturi, întrucât obligaţia de plată nu se naşte în temeiul titlului de

creanţă, ci în temeiul legii, titlul de creanţă fiscală având doar caracterul unui act constatator al obligaţiei fiscale legale.N.B. Prin emiterea sau confirmarea de către organele competente se constată doar dreptul statului de a

încasa sumele de bani datorate bugetului de stat şi obligaţia în acest sens ce revine contribuabilului.

Prin legea ce reglementează un impozit sau o taxă se instituie o obligaţie ce va reveni oricărei PF sau PJ ce va îndeplini condiţiile cerute de acea lege.

Odată ivite premisele stabilite de lege pentru naşterea obligaţiei de plată a impozitului sau a taxei, respectiv realizarea unui venit sau deţinerea unui bun, PF sau PJ va deveni contribuabil. Ea va avea obligaţia de a întocmi declaraţia de impunere sau taxare, pe baza căreia se va emite titlul de creanţă fiscală. Aceasta va constata doar individualizarea faţă de o anumită PF sau PJ a obligaţiei fiscale cu vocaţie generală reglementată de lege.

19

Importanţa practică a calificării titlului de creanţă fiscal ca fiind un act juridic declarative este evidenţiată în ipoteza în care contribuabilul nu îşi respectă obligaţia de a întocmi şi depune la organele fiscale, în termenul stabilit, declaraţia de impunere.

În lipsa acesteia, nu va fi emis nici un titlu de creanţă fiscală.Ulterior, prin intermediul unui control întreprins de organele abilitate sau prin declaraţia făcută cu întârziere de către

contribuabil, se constată că acesta realizează un venit impozabil sau deţine un bun impozabil sau taxabil şi, în consecinţă, se va emite titlul de creanţă fiscală.

În paralel, va fi angajată şi răspunderea contravenţională sau chiar penală a contribuabilului pentru nenedeclararea în termen a veniturilor realizate sau a bunurilor deţinute, fapta sa reprezentând o formă de evaziune fiscală.

2. Titlul de creanţă fiscală este executoriu prin el însuşiAceastă particularitate îşi are raţiunea în necesitatea realizării veniturilor bugetului general consolidat la

termenele şi în cuantumul prevăzut de lege. Având în vedere destinaţia taxelor şi impozitelor şi faptul că beneficiară a acestor sume este întreaga societate, fiind vorba prin urmare despre un interes public, legiuitorul a recunoscut caracterul executoriu de drept al creanţei fiscale.N.B. Titlul de creanţă fiscală este executoriu de drept, fără a mai fi necesară învestirea sa cu formulă

executorie, astfel încât prevederile sale pot fi aduse la îndeplinire fără nici o altă formalitate.

Caracterul de titlul executoriu al titlului de creanţă fiscală este consacrat de leguitor prin dispoziţiile art.141 alin.1 Cpf care dispune că executarea silită a creanţelor fiscale se efectuează în temeiul unui titlu executoriu emis, potrivit prevederilor Codului de procedură fiscală, de către organul de executare competent în a cărui rază teritorială îşi are domiciliul fiscal debitorul sau al unui înscris care, potrivit legii, constituie titlu executoriu.

Iar art.141 alin.2 Cpf dispune că titlul de creanţă devine titlu executoriu la data la care creanţa fiscală este scadentă prin expirarea termenului de plată prevăzut de lege sau stabilit de organul competent ori în alt mod prevăzut de lege. Totodată, modificarea titlului de creanţă atrage modificarea titlului executoriu în mod corespunzător.

N.B. În aceste condiţii, din momentul emiterii titlului de creanţă fiscală, atunci când constată neplata la termenele legale a sumelor reprezentând impozite şi taxe, organele fiscale au dreptul şi obligaţia să procedeze la încasarea acestora pe calea executării silite, potrivit procedurii instituite prin Cpf, astfel, procedura executării silite urmează a fi declanşată din oficiu de către organele fiscale competente, nefiind necesară intervenţia unor alte organe ale statului care să autorizeze executarea silită. Iar, în cazul nerespectării acestei obligaţii, care este imperativă, poate fi angajată răspunderea patrimonială sau penală, după caz, a persoanelor din cadrul organelor fiscale care aveau drept sarcină de serviciu de a constata depăşirea termenelor legale de plată şi de a proceda la executarea silită, conform dispoziţiilor legale.

3. Titlul de creanţă fiscală este întocmit în formă scrisă Această trăsătură este consacrată de leguitor în dispoziţiile art. 43 alin. (1) C.proc.fisc.

N.B. Forma scrisă a titlului de creanţă fiscală este o condiţie procedurală impusă de legiuitor subiectelor de drept cărora le este încredinţată calcularea sumelor datorate bugetului de stat.

Din punctul de vedere al modului întocmirii, individualizarea impozitelor şi taxelor prin titlul de creanţă fiscală se realizează prin două modalităţi:

1. prin titlul de creanţă întocmit exclusiv în acest scop (titlul de creanţă explicit) şi 2. prin acte care implicit sunt şi titluri de creanţă fiscală (titluri de creanţă implicite).

4.3.2.3. Clasificarea titlurilor de creanţă fiscală

Titlurile de creanţă fiscală sunt reprezentate de actele de impunere întocmite în formă scrisă de organele fiscale, diferite în funcţie de categoria de impozite sau taxe pe care o constată.

Titlurile de creanţă fiscală sunt clasificate în:1. titluri de creanţă fiscală explicite;2. titluri de creanţă fiscală implicite.

1. Titlurile de creanţă fiscală expliciteÎn marea lor majoritate, titlurile de creanţă fiscală sunt întocmite exclusiv în scopul de a constata obligaţia

unui contribuabil de a plăti o sumă de bani, cu titlu de impozit, taxă sau alt venit public către bugetul general consolidat, individualizând astfel obligaţia cu vocaţie generală instituită de legea ce reglementează venitul fiscal respectiv.

N.B. Titlurile de creanţă fiscală explicite sunt întocmite exclusiv în scopul de a constata şi individualiza o obligaţie fiscală.

20

Exemple de titluri de creanţă fiscală explicite:a) Procesul-verbal de impunere;

Pentru anumite categorii de venituri, întinderea obligaţiei fiscale ce revine contribuabilului este determinată de organele fiscale, pe baza datelor declarate de acesta, prin întocmirea procesului-verbal de impunere. Acest proces-verbal va reprezenta titlul de creanţă fiscală ce individualizează obligaţia de plată a contribuabilului.

În baza proces-verbal de impunere, organele fiscale vor comunica subiectului plătitor, înainte de termenul la care impozitul trebuie plătit, o înştiinţare de plată, care conţine precizarea sumei pe care acesta o datorează bugetului de stat.b) Declaraţia de impunere

În ceea ce priveşte anumite categorii de impozite, titlul de creanţă fiscală îl reprezintă chiar declaraţia de impunere întocmită de contribuabil şi depusă la organul fiscal competent. Organul fiscal va verifica exactitatea datelor înscrise în declaraţia de impunere şi a calculului impozitului datorat, dar nu va emite un alt act care să aibă natura unui titlu de creanţă.c) Documentul de evidenţă întocmit de contribuabil

În cazul obligaţiilor fiscale care se stabilesc de către plătitor, titlul de creanţă îl va reprezenta documentul de evidenţă pe care acesta are obligaţia de a-1 întocmi în condiţiile şi la termenele stabilite de lege. Pe baza acestor evidenţe, plătitorul întocmeşte declaraţiile sau deconturile fiscale, pe care le va depune la organele financiare competente.

Ex: în cazul impozitului pe profit, contribuabilii depun declaraţii trimestriale şi anuale privind impozitul pe profit, în temeiul cărora se efectuează plăţile trimestriale şi anuale ale acestui impozit. Un alt venit fiscal pentru care titlul de creanţă fiscală este reprezentat de declaraţia întocmită de contribuabil şi verificată de organele fiscale este TVA-ul.d) Declaraţia vamală

În ceea ce priveşte taxele vamale, titlul de creanţă fiscală îl va reprezenta declaraţia vamală de import întocmită de importatorul-debitor al taxelor vamale. Prin acelaşi document se va determina şi TVA datorată pentru bunurile importate

2. Titlurile de creanţă fiscală impliciteAnumite categorii de venituri fiscale sunt individualizate prin titluri de creanţă cuprinse în acte juridice care

au un alt conţinut principal. Aceste înscrisuri, reprezentând titluri de creanţă fiscală implicite, sunt întocmite de organele financiar-contabile sau de alte organe ale statului.

N.B. Titlurile de creanţă fiscală implicite sunt acte juridice întocmite într-un alt scop şi cu altă destinaţie însă, datorită necesităţii de a facilita încasarea veniturilor bugetare, sunt în acelaşi timp, şi tiluri de creanţă fiscală.

Au în acelaşi timp şi natura juridică a unui titlu de creanţă fiscală următoarele înscrisuri:a) Documentele (statele) de plată a salariilor şi a altor drepturi salariate impozabile;

Acestea conţin şi calculul impozitului pe salarii datorat de fiecare persoană angajată, potrivit legii angajatorul având, pe lângă obligaţia de a calcula impozitul, şi pe aceea de a-1 reţine şi vărsa bugetului de stat.

Nevărsarea la termen a impozitului pe salarii de către angajator va atrage răspunderea patrimonială a acestuia, sub forma majorărilor de întârziere.

În ceea ce priveşte impozitul pe salarii, calitatea de contribuabil o are salariatul , persoana angajată cu contract de muncă, iar această obligaţie fiscală ce îi revine este individualizată prin statul de plată a salariatului, document care, potrivit legii, conţine şi calculul impozitului aferent salariului cuvenit persoanei angajate.b) Documentul care constată plata dividendelor şi reţinerea impozitului pe dividende;

În materia impozitului pe dividende, societăţile comerciale plătitoare ale dividendelor au obligaţia ca, o dată cu plata acestora către acţionari sau asociaţi, să calculeze, să reţină şi să verse impozitul aferent acestora. c) Actul constatator întocmit de organul de control financiar.

Un titlu de creanţă aparte datorită conţinutului său complex este actul ce constată rezultatele unui control financiar întreprins de organele de control competent:

procesul-verbal de control – în cazul controalelor inopinate (efectuate de obicei de către Garda Financiară) sau

raport de inspecţie fiscală – în cazul controalelor de fond asupra contabilităţii (efectuate de către Direcţiile Generale de Finanţe Publice Judeţene ori de către Direcţia Generală Mari Contribuabili).

Dacă, în urma controlului efectuat, organul de control va constata încălcarea de către contribuabili a normelor legale privitoare la impozite şi taxe, va înscrie aceste constatări în actele de control întocmite.

Actul de control financiar va reprezenta titlul executoriu şi pentru majorările de întârziere datorate pentru neplata la termen a sumelor datorate Bugetului de stat.

21

4.3.3. Modificarea obligaţiei fiscale

4.3.3.1. Regula

După individualizarea obligaţiei bugetare în sarcina unui subiect plătitor prin titlul de creanţă, această obligaţie trebuie îndeplinită în limitele stabilite prin actul de individualizare şi la termenele prevăzute de lege.

Ca şi regulă, obligaţia fiscală nu se modifică odată stabilită.

N.B. Modificarea obligaţiei fiscale stabilită iniţial este expres şi limitativ prevăzută de lege, fiind reglementete patru situaţii (excepţii) care pot intervenii numai până în momentul stingerii obligaţiei (scadenţă). În asemenea situaţii, titlul de creanţă fiscală va fi modificat, obligaţia astfel constatată urmând a fi adusă la îndeplinire în conformitate cu noul său conţinut.

4.3.3.2. Excepţia

Modificarea obligaţiei fiscale intervine în una din următoarele situaţii (excepţii):1. modificarea elementelor în raport cu care s-a făcut individualizarea sa;2. modificarea situaţiei juridice a subiectului plătitor;3. acordarea înlesnirilor prevăzute de lege;4. modificarea actelor normative prin care se instituie şi reglementează venituri ale bugetului de stat.

1. Modificarea elementelor în raport cu care s-a făcut individualizarea obligaţiei fiscalePână în momentul în care creanţa fiscală devine exigibilă este posibilă apariţia unor modificări în ceea ce

priveşte premisele în raport cu care a avut loc individualizarea obligaţiei fiscale în sarcina unui subiect plătitor.

Elementele arătate de acesta prin declaraţia de impunere sau constatate direct de organele fiscale şi care au stat la baza emiterii titlului de creanţă ce individualizează obligaţia fiscală se pot modifica până în momentul executării obligaţiei. În consecinţă, obligaţia fiscală se va modifica.

Ex.: Conform art. 84 Cpf, declaraţiile fiscale pot fi corectate de către contribuabili din proprie iniţiativă. Actele normative ce instituie impozite şi taxe stabilesc obligaţia ce revine subiectului plătitor de a

comunica organelor fiscale modificările intervenite în legătură cu declaraţiile iniţiale. În majoritatea cazurilor ce determină modificarea obligaţiei bugetare intervin schimbări în ceea ce priveşte

materia impozabilă, în sensul majorării sau reducerii acesteia, schimbări care au loc însă în intervalul de timp cuprins între individualizarea obligaţiei şi momentul stingerii acesteia.

Trebuie să se facă distincţia între o modificare a obligaţiei fiscale şi situaţiile în care întinderea obligaţiei bugetare variază de la un termen de plată la altul în funcţie de variaţiile materiei impozabile.

Este mai ales cazul obligaţiilor fiscale ce revin comercianţilor - impozitul pe profit, TVA etc. Materia impozabilă ce stă la baza stabilirii acestor obligaţii (profitul, preţul bunurilor sau serviciilor etc.) variază în cursul desfăşurării activităţii economice, de aceea şi termenele de plată sunt mult mai dese.

În cazul acestor obligaţii fiscale nu intervine o modificare, ci o variaţie continuă a materiei impozabile ce determină o individualizare a lor la intervale de timp mai scurte.

Modificarea elementelor în raport cu care a fost determinată obligaţia fiscală mai poate interveni şi:(a) în urma admiterii contestaţiilor formulate de contribuabili împotriva actelor de stabilire a obligaţiilor fiscale -

sau (b) în urma controlului exercitat de organele financiare competente.

2. Modificarea situaţiei juridice a contribuabiluluiŞi în acest caz, modificarea obligaţiei bugetare va interveni în măsura în care sunt îndeplinite condiţiile

prevăzute de actele normative. În situaţia lichidării/dizolvării unui contribuabil, pentru determinarea profitului impozabil se ia în calcul şi

profitul rezultat din lichidarea patrimoniului acestuia. În cazul fuziunii sau al divizării unui contribuabil care îşi încetează existenţa, sumele rezultate din

evaluările generate de aceste operaţiuni se vor reflecta în conturile de rezerve ale entităţilor rezultate, fără a fi utilizate la majorarea capitalului social.

Cazurile în care modificarea situaţiei juridice a contribuabilului atrage schimbarea elementelor avute în vedere la determinarea obligaţiei fiscale, ducând astfel la modificarea acesteia, fac obiectul reglementărilor referitoare la fiecare categorie de venituri bugetare în parte.

22

3. Modificarea obligaţiei fiscale prin acordarea înlesnirilor legaleAcest caz de modificare a obligaţiei fiscale intervine în situaţiile în care, ulterior individualizării obligaţiei

în sarcina unui contribuabil, acesta solicită şi obţine acordarea de înlesniri prevăzute de lege - amânări, eşalonări, reduceri, scutiri.

În măsura stabilirii acestor înlesniri, obligaţia fiscală iniţială va fi modificată fie în privinţa termenelor la care va fi scadenţa, fie în privinţa cuantumului sumei ce face obiectul obligaţiei.

Înlesnirile legale acordate de organele financiare ale statului, denumite şi facilităţi fiscale, sunt reglementate de principiu prin art.125 Cpf.

Actele normative ce instituie venituri ale Bugetului de stat datorate de PF sau PJ pot reglementa pentru fiecare categorie de venituri, înlesnirile ce pot fi acordate, precum şi competenţele în această materie.

Înlesnirile pentru impozitele şi taxele datorate Bugetului de stat se pot acorda atât înaintea începerii executării silite, cât şi în timpul efectuării acesteia.

Alin.2 art. 125 Cpf prevede următoarele înlesniri la plată:a) eşalonări la plata impozitelor, taxelor, chiriilor, redevenţelor, contribuţiilor şi a altor obligaţii la bugetul

local;b) amânări la plata impozitelor, taxelor, chiriilor, contribuţiilor şi a altor obligaţii la bugetul local;c) eşalonări la plata majorărilor de întârziere de orice fel, cu excepţia majorărilor de întârziere datorate

pe perioada de eşalonare;d) amânări şi/sau scutiri ori amânări şi/sau reduceri de majorări de întârziere, cu excepţia majorărilor

de întârziere datorate pe perioada de amânare;e) scutiri sau reduceri de impozite şi taxe locale, în condiţiile legii.

Procedura de acordare a înlesnirilor legale se stabileşte prin legi speciale. Nerespectarea de către contribuabili a condiţiilor şi a termenelor în care le-au fost acordate înlesnirile la plata obligaţiilor fiscale determină exigibilitatea creanţei bugetare şi, prin urmare, posibilitatea declanşării procedurii de executare silită cu privire la întreaga sumă neplătită.

Pe perioada pentru care s-au acordat amânări sau eşalonări la plata obligaţiilor fiscale cursul prescripţiei va fi suspendat, dar vor curge majorările stabilite şi calculate potrivit dispoziţiilor legale.

Pentru acordarea înlesnirilor la plată creditorii bugetari locali vor cere debitorilor constituirea de garanţii. Astfel:

Pentru obligaţiile la bugetul local, datorate şi neachitate de către persoanele fizice, garanţia este:a) o sumă egală cu două rate medii din eşalonare, reprezentând obligaţii bugetare locale eşalonate şi

majorări de întârziere calculate, în cazul eşalonărilor la plată;b) o sumă rezultată din raportul dintre contravaloarea debitelor amânate şi majorările de întârziere

calculate şi numărul de luni aprobate pentru amânare la plată, în cazul amânărilor la plată. Pentru obligaţiile la bugetul local, datorate şi neachitate de către persoanele juridice, garanţia este

de 100% din totalul creanţei bugetare locale pentru care s-a acordat înlesnirea.

Nerespectarea de către contribuabili a condiţiilor în care le-au fost acordate înlesnirile are drept consecinţă revocarea acestora, precum şi obligaţia de plată a majorărilor de întârziere pentru întreaga perioadă în care au beneficiat de înlesniri. De asemenea, organele fiscale competente vor putea trece de îndată la executarea silită a obligaţiilor bugetare devenite exigibile în acest mod.

4. Modificarea actelor normative prin care se instituie şi reglementează veniturile publiceAceste acte normative se aplică tuturor raporturilor juridice existente, ceea ce duce la modificarea în mod

corespunzător a tuturor obligaţiilor fiscale stabilite anterior, în sensul reducerii, majorării sau stingerii acestora.

N.B. Organele fiscale competente au obligaţia de a aplica aceste modificări tuturor titlurilor de creanţă fiscală înscrise în evidenţele lor, comunicând contribuabililor modificările intervenite.

Actele normative în materie fiscală sunt întotdeauna de imediată aplicare, ele modificând obligaţiile fiscale născute înainte de intrarea lor în vigoare dar încă neajunse la scadenţă.

Actele normative fiscale nu modifică însă titlurile de creanţă fiscale şi nici titlurile executorii emise înainte de intrarea în vigoare a noii reglementări fiscale.

N.B. Nu va interveni o modificare a obligaţiei fiscale în situaţia în care, ca urmare a nerespectării de către contribuabili a prevederilor legale în materia realizării veniturilor Bugetului de stat, acestora li se vor aplica sancţiuni cu caracter fiscal, sub forma majorărilor de întârziere, amenzilor fiscale, etc.

Deşi în acest caz contribuabilul va trebui să plătească o sumă mai mare către Bugetul de stat decât cea stabilită iniţial, în realitate este vorba de cumularea unor sume având un regim juridic distinct.

23

4.3.4. Exigibilitatea obligaţiei fiscale

N.B. Obligaţia fiscală odată individualizată devine exigibilă (scadentă) la o anumită dată, stabilită prin acte normative ce reglementează sarcina fiscală. Astfel, creanţele fiscale şi respective obligaţiile fiscale sunt scadente la termenele prevăzute de reglementările legale, îndeosebi Codul fiscal.

Totodată, pentru creanţele fiscale administrate de Ministerul Finanţelor Publice şi pentru creanţele fiscale ale bugetelor locale care nu au prevăzute termene de plată, acestea vor fi stabilite prin ordin al Ministrului Finanţelor Publice respectiv şi respectiv prin Ordin comun al ministrului internelor şi reformei administrative.

Spre exemplu, potrivit, art.111 alin.2 pentru diferenţele de obligaţii fiscale principale şi pentru obligaţiile fiscale accesorii, stabilite potrivit legii, termenul de plată se stabileşte în funcţie de data comunicării acestora, astfel:

a) dacă data comunicării este cuprinsă în intervalul 1 - 15 din lună, termenul de plată este până la data de 5 a lunii următoare;

b) dacă data comunicării este cuprinsă în intervalul 16 - 31 din lună, termenul de plată este până la data de 20 a lunii următoare.

Pe când pentru obligaţiile fiscale eşalonate sau amânate la plată, precum şi pentru accesoriile acestora, potrivit alin.3 art.111 Cpf, termenul de plată se stabileşte prin documentul prin care se acordă înlesnirea respectivă.

În situaţia în care termenul de plată a obligaţiei fiscale se sfârşeşte într-o zi nelucrătoare, plata se consideră făcută în termen, dacă este efectuată în ziua lucrătoare imediat următoare.

4.3.5. Dobânzile, penalităţile de întârziere şi majorările de întârziere - răspunderea patrimonială

N.B. Neîndeplinirea de către contribuabil a obligaţiilor sale fiscale, la momentul la care acestea au devenit exigibile, atrage obligarea sa la plata dobânzilor, penalităţilor de întârziere sau majorărilor de întârziere prevăzute de lege denumite şi accesorii a sumelor principale, ca formă de răspundere patrimonială specifică dreptului fiscal.

1. Dispoziţii generale privind dobânzi şi penalităţi de întârziere N.B. Potrivit art.119 alin.1 Cpf pentru neachitarea la termenul de scadenţă de către debitor a obligaţiilor de

plată, se datorează după acest termen dobânzi şi penalităţi de întârziere.

Dobânzile

Regulă generală: Dobânzile se calculează pentru fiecare zi de întârziere, începând cu ziua imediat următoare termenului de scadenţă

şi până la data stingerii sumei datorate inclusiv (art.120 alin.1).Nivelul dobânzii este de 0,04% pentru fiecare zi de întârziere şi poate fi modificat prin legile bugetare anuale

(art.120 alin.7).

Excepţii şi diferite situaţii stabilite de lege: Potrivit alin.4 art.120, prin excepţie de la prevederile alin.1, se datorează dobânzi după cum urmează:

a) pentru impozitele, taxele şi contribuţiile stinse prin executare silită, până la data întocmirii procesului-verbal de distribuire inclusiv. În cazul plăţii preţului în rate, dobânzile se calculează până la data întocmirii procesului-verbal de distribuire a avansului. Pentru suma rămasă de plată, dobânzile sunt datorate de către cumpărător;

b) pentru impozitele, taxele, contribuţiile şi alte sume datorate bugetului general consolidat de către debitorul declarat insolvabil care nu are venituri şi bunuri urmăribile, până la data trecerii în evidenţa separată, potrivit prevederilor art.176 Cpf.

Potrivit alin.2 art.120, pentru diferenţele suplimentare de creanţe fiscale rezultate din corectarea declaraţiilor sau modificarea unei decizii de impunere, dobânzile se datorează începând cu ziua imediat următoare scadenţei creanţei fiscale pentru care s-a stabilit diferenţa şi până la data stingerii acesteia inclusiv.

Potrivit alin.3 art.120, în situaţia în care diferenţele rezultate din corectarea declaraţiilor sau modificarea unei decizii de impunere sunt negative în raport cu sumele stabilite iniţial, se datorează dobânzi pentru suma datorată după corectare ori modificare, începând cu ziua imediat următoare scadenţei şi până la data stingerii acesteia inclusiv.

24

Potrivit alin.6 art.120, pentru obligaţiile fiscale neachitate la termenul de plată, reprezentând impozitul pe venit, se datorează dobânzi după cum urmează:

a) pentru anul fiscal de impunere, dobânzile pentru plăţile anticipate stabilite de organul fiscal prin decizii de plăţi anticipate se calculează până la data plăţii debitului sau, după caz, până la data de 31 decembrie;

b) dobânzile pentru sumele neachitate în anul de impunere potrivit lit. a), se calculează începând cu data de 1 ianuarie a anului următor până la data stingerii acestora inclusiv;

c) în cazul în care impozitul pe venit stabilit prin decizia de impunere anuală este mai mic decât cel stabilit prin deciziile de plăţi anticipate, dobânzile se recalculează, începând cu data de 1 ianuarie a anului următor celui de impunere, la soldul neachitat în raport cu impozitul anual stabilit prin decizia de impunere anuală, urmând a se face regularizarea dobânzilor în mod corespunzător.

Potrivit alin.5 art.120, modul de calcul al dobânzilor aferente sumelor reprezentând eventuale diferenţe între impozitul pe profit plătit la data de 25 ianuarie a anului următor celui de impunere şi impozitul pe profit datorat conform declaraţiei de impunere întocmite pe baza situaţiei financiare anuale va fi reglementat prin norme metodologice aprobate prin ordin al preşedintelui ANAF.

Dobânzile în cazul înlesnirilor la plată (art.123 Cpf)

Pe perioada pentru care au fost acordate înlesniri la plata obligaţiilor fiscale restante se datorează dobânzi pentru obligaţiile fiscale ce fac obiectul înlesnirii la plată, cu excepţia celor prevăzute la art.119 alin.2.

Normele metodologice cu privire la acest articol prevăd următoarele: Pe perioada amânării şi/sau eşalonării la plata obligaţiilor fiscale restante se datorează dobânzi calculate începând cu data aprobării de

către organul competent a înlesnirii acordate şi până la data efectuării ultimei plăţi datorate. Dobânzile datorate pe perioada amânării sau eşalonării la plată a obligaţiilor fiscale se calculează de către organele competente care

aprobă înlesnirea la plată, urmând ca acestea să fie comunicate debitorului. Dobânzile se achită lunar, inclusiv pe perioada de graţie acordată la eşalonare şi pe perioada amânării la plată, conform graficelor care constituie anexă la documentul de aprobare a înlesnirilor la plată. Nu se datorează dobânzi pentru amânarea sau eşalonarea la plată a dobânzilor şi a penalităţilor de întârziere.

Până la data aprobării de către organul competent a înlesnirii la plată debitorul datorează dobânzi conform prevederilor art.115 Cpf. În situaţia în care debitorul beneficiar al unei înlesniri la plată achită debitul integral într-o perioadă mai mică decât cea acordată prin

înlesnire, organul fiscal competent va recalcula cuantumul dobânzilor în funcţie de data la care a fost făcută plata.Calculul dobânzilor datorate pe perioada amânării sau eşalonării la plată se face pentru fiecare termen de plată lunar, inclusiv pe perioada

de graţie sau pe perioada amânării la plată, prin înmulţirea soldului rămas de plată la termenul anterior ratei curente cu numărul de zile calendaristice ale intervalului de timp şi cu nivelul cotei dobânzii, conform exemplului următor:

Se consideră, de exemplu, o înlesnire acordată în următoarele condiţii:a) data aprobării înlesnirii: 13 ianuarie 2005;b) eşalonare pe 12 luni, cu o perioadă de graţie de 6 luni;c) suma eşalonată: 12.000.000 lei;d) cota dobânzii: 0,06%/zi.

Dobânzile în cazul sumelor de restituit sau de rambursat de la buget (art.124 Cpf)

Pentru sumele de restituit sau de rambursat de la buget contribuabilii au dreptul la dobândă din ziua următoare expirării termenului prevăzut la art.117 alin.2 şi 21 sau la art.70, după caz, până la data stingerii prin oricare dintre modalităţile prevăzute de lege. Acordarea dobânzilor se face la cererea contribuabililor.

Art.117 alin.2 şi 21 dispun următoarele: “(2) Prin excepţie de la prevederile alin. (1), sumele de restituit reprezentând diferenţe de impozite rezultate din regularizarea anuală a impozitului pe venit datorat de persoanele fizice se restituie din oficiu de organele fiscale competente, în termen de cel mult 60 de zile de la data comunicării deciziei de impunere.

(21) Prin excepţie de la prevederile alin. (1), sumele încasate prin poprire, în plus faţă de creanţele fiscale pentru care s-a înfiinţat poprirea, se restituie din oficiu de organul fiscal în termen de cel mult 5 zile lucrătoare de la data încasării”.

Art.70 - Termenul de soluţionare a cererilor contribuabililor prevede următoarele: “(1) Cererile depuse de către contribuabil potrivit prezentului cod se soluţionează de către organul fiscal în termen de 45 de zile de la înregistrare.

(2) În situaţiile în care, pentru soluţionarea cererii, sunt necesare informaţii suplimentare relevante pentru luarea deciziei, acest termen se prelungeşte cu perioada cuprinsă între data solicitării şi data primirii informaţiilor solicitate”.

Nivelul dobânzii este de 0,04% pentru fiecare zi de întârziere şi se suportă din acelaşi buget din care se restituie ori se rambursează, după caz, sumele solicitate de plătitori. Normele metodologice cu privire la acest articol prevăd următoarele:

Dobânda se calculează pentru fiecare zi, începând cu ziua imediat următoare expirării termenului prevăzut la art.112 alin.2 şi art.199 Cpf până la data stingerii inclusiv a obligaţiei de plată prin compensare, restituire sau rambursare.

Pentru obligaţiile fiscale neplătite la termenul legal de plată, cu excepţia dobânzilor, penalităţilor şi a amenzilor, se datorează o penalitate de întârziere de 0,5% pe fiecare lună sau fracţiune de lună de întârziere, începând cu data de întâi a lunii următoare celei în care acestea aveau scadenţa şi până la data stingerii acestora inclusiv. De exemplu, în cazul unei obligaţii fiscale cu termenul de plată scadent la data de 25 martie, dacă suma a fost achitată între 1 aprilie şi 30 aprilie, se datorează penalitatea de întârziere corespunzătoare unei luni, iar dacă se achită în perioada 1 mai - 31 mai, se datorează penalitatea de întârziere corespunzătoare pentru două luni.

Penalitatea de întârziere pentru sumele neachitate la termen se datorează pentru luna în care s-a comunicat către plătitor o somaţie de plată prin care, conform prevederilor art.140 Cpf, începe executarea silită.

În cazul în care s-au acordat înlesniri la plata obligaţiilor fiscale pentru care nu s-a început executarea silită, penalitatea de întârziere se datorează inclusiv pentru luna în care a fost aprobată înlesnirea la plată.

  Penalităţi de întârziere

25

Plata cu întârziere a obligaţiilor fiscale se sancţionează cu o penalitate de întârziere datorată pentru neachitarea la scadenţă a obligaţiilor fiscale principale (art.1201 alin.1).

Potrivit alin.2 art.1201, nivelul penalităţii de întârziere se stabileşte astfel: a) dacă stingerea se realizează în primele 30 de zile de la scadenţă, nu se datorează şi nu se calculează

penalităţi de întârziere pentru obligaţiile fiscale principale stinse;b) dacă stingerea se realizează în următoarele 60 de zile, nivelul penalităţii de întârziere este de 5% din

obligaţiile fiscale principale stinse;c) dacă stingerea se realizează în după 60 de zile, nivelul penalităţii de întârziere este de 15% din obligaţiile

fiscale principale rămase nestinse.

Potrivit alin.3 art.1201, penalitatea de întârziere nu înlătură obligaţia de plată a dobânzilor.

Dobanzi şi penalităţi de întârziere în cazul plăţilor efectuate prin decontare bancară (art.121 Cpf)

Nedecontarea de către unităţile bancare a sumelor cuvenite bugetului general consolidat în termen de 3 zile lucrătoare de la data debitării contului plătitorului nu îl exonerează pe plătitor de obligaţia de plată a sumelor respective şi atrage pentru acesta dobânzi şi penalităţi de întârziere la nivelul celor prevăzute de lege, dobânzile de 0.04%/zi, iar penalităţi de întârziere de 5%/zi sau 15%/zi, după termenul de 3 zile.

Pentru recuperarea sumelor datorate bugetului şi nedecontate de unităţile bancare, precum şi a dobânzilor şi penalităţilor de întârziere prevăzute la alin.1 art.121 Cpf, plătitorul se poate îndrepta împotriva unităţii bancare respective.

Dobânzi şi penalităţi de întârziere în cazul compensării (art.122 Cpf)

În cazul creanţelor fiscale stinse prin compensare, dobânzile şi penalităţile de întârziere sau majorările de întârziere, după caz, se calculează până la data care creanţele există deodată, fiind deopotrivă certe, lichide şi exigibile.

Dobânzi şi penalităţi de întârziere în cazul deschiderii procedurii insolvenţei (art.1221 Cpf)

În cazul contribuabililor cărora li s-a deschis procedura insolvenței, pentru creanțele fiscale născute anterior sau ulterior datei deschiderii procedurii insolvenței se datorează dobânzi și penalități de întârziere potrivit legii care reglementează această procedură, Legii 85/2006 privind procedura insolvenţei. 

Dobânzi şi penalităţi de întârziere în cazul contribuabililor pentru care s-a pronunţat o hotărâre de dizolvare (art.1222 Cpf)

Pentru creanţele fiscale născute anterior sau ulterior datei înregistrării hotărârii de dizolvare a contribuabilului la registrul comerţului, începând cu această dată nu se mai datorează şi nu se calculează dobânzi şi penalităţi de întârziere.

În cazul în care prin hotărâre judecătorească irevocabilă a fost desfiinţat actul care a stat la baza înregistrării dizolvării, se calculează dobânzi şi penalităţi de întârziere între data înregistrării la registrul comerţului a actelor de dizolvare şi data rămânerii irevocabile a hotărârii de desfiinţare.

Principiile de aplicare a dobânzilor şi penalităţilor de întârziere sunt: nu se datorează pentru sumele datorate cu titlu de amenzi şi obligaţii fiscale accesorii, cheltuieli de

executare silită, cheltuieli judiciare, sumele confiscate (art.119 alin.2 Cpf); se fac venit la bugetul căruia îi aparţine creanţa principală (art.119 alin.3 Cpf); se stabilesc prin decizii întocmite în condiţiile aprobate ordin al preşedintelui ANAF (art.119 alin.4 Cpf), cu

excepţia situaţiei prevăzute la art.142 alin.6 Cpf - „În cazul în care prin titlul executoriu sunt prevăzute, după caz, dobânzi, penalităţi de întârziere, majorări de întârziere sau alte sume, fără să fi fost stabilit cuantumul acestora, ele vor fi calculate de către organul de executare şi consemnate într-un proces-verbal care constituie titlu executoriu, care se comunică debitorului”.

Majorări de întârziere în cazul creanţelor datorate bugetelor locale (art.1241 Cpf)

N.B. Prin excepţie de la prevederile art.119 alin.1 şi art.1201 Cpf, pentru neachitarea la termenul de scadenţă de către debitor a obligaţiilor de plată datorate bugetelor locale, se datorează după acest termen majorări de întârziere (art.1241 alin.1 Cpf)

26

Nivelul majorării de întârziere este de 2% din cuantumul obligaţiilor fiscale principale neachitate în termen, calculată pentru fiecare lună sau fracţiune de lună, începând cu ziua imediat următoare termenului de scadenţă şi până la data stingerii sumei datorate inclusiv.

Potrivit art.1241 alin.4 Cpf , pentru sumele de restituit de la bugetul local se datorează dobândă, iar nivelul şi modul de calcul al dobânzii sunt cele prevăzute la alin.2 art. 1241.Totodată, pevederile art.119-124 sunt aplicabile în mod corespunzător

27

N. B. Orice obligaţie fiscală odată născută urmează a fi stinsă neputând exista sinedie (fără termen). Cel mai adesea obligaţiile fiscale individualizate prin titlul de creanţă în sarcina contribuabililor se pot stinge prin plată (făcută de bunăvoie). Există însă numeroase alte situaţii în care obligaţia fiscală se stinge pe alte căi decât plata, precum, anulare, scădere, compensare, prescripţie, executare silită.

PLATA. PRESCRIŢIA

Obligațiile bugetare individualizate prin titlu de creanță în sarcina contribuabililor, se sting prin următoarele modalități:

plată; anulare; prescripţie; scădere; compensare; executare silită.

„Plata” şi „prescripţia” reprezintă două dintre modalităţile de stingere a obligaţiilor bugetare individualizate prin titlu de creanţă în sarcina contribuabililor.

PLATAStingerea obligaţiei prin plată este modalitatea prin care, de regulă, are loc stingerea obligaţia fiscală,

contribuabilii executându-şi de bunăvoie obligaţia stabilită unilateral de către stat. Plata sumelor cuvenite bugetului de stat se poate realiza prin una din următoarele modalităţi:1. prin plată directă;2. prin aplicare şi anulare de timbre fiscale mobile;3. prin reţinere la sursă.

Plata obligaţiilor fiscale se efectuează de către debitori, distinct, pe fiecare impozit, taxă, contribuţie sau alte venituri bugetare, inclusiv majorări de întârziere de orice fel (art. 111 C. proc. fisc. stabileşte o anumită ordine).

în situaţia în care contribuabilul nu-şi execută obligaţiile bugetare la plata acestora vor fi obligaţi, în condiţiile legii, moştenitorii care au acceptat succesiunea debitorului decedat; cel care preia, în tot sau în parte, drepturile şi obligaţiile persoanei juridice supuse divizării, fuziunii ori reorganizării judiciare; persoana căreia i s-a stabilit răspunderea în caz de faliment; persoana care îşi asumă obligaţia de plată a debitorului, printr-un angajament de plată sau alt act încheiat în formă autentică etc.

obligaţia de plată poate fi asumată de terţe persoane, printr-un angajament de plată sau printr-un act de garanţie, încheiate în formă autentică.

N.B. Plata obligaţiilor fiscale se efectuează de către debitori, distinct, pe fiecare impozit, taxă, contribuţie sau alte venituri bugetare, inclusiv obligaţii accesorii de orice fel.

Art. 115 Cpf stabileşte o anumită ordine de stingere a datoriilor.Astfel, dacă un contribuabil datorează mai multe tipuri de impozite, taxe, contribuţii şi alte sume reprezentând creanţe fiscale prevăzute la

art.21 alin.2 lit.a), iar suma plătită nu este suficientă pentru a stinge toate datoriile, atunci se sting datoriile corelative acelui tip de creanţă fiscală principală pe care o stabileşte contribuabilul sau care este distribuită, potrivit prevederilor art.114 (aspecte privind efectuarea plăţii), de către organul fiscal competent, după caz, stingerea efectuându-se, de drept, în următoarea ordine:

a) sumele datorate în contul ratei din luna curentă din graficul de plată a obligaţiei fiscale pentru care s-a aprobat o eşalonare la plată, precum şi dobânda sau majorarea de întârziere, după caz, datorată în luna curentă din grafic sau suma amânată la plată, împreună cu dobânda sau majorarea de întârziere, după caz, datorată pe perioada amânării, în cazul în care termenul stabilit pentru plata sumelor respective se împlineşte în luna curentă, precum şi obligaţiile fiscale curente de a căror plată depinde menţinerea valabilităţii înlesnirii acordate;

b) toate obligațiile fiscale principale, în ordinea vechimii, și apoi obligațiile fiscale accesorii, în ordinea vechimii. În cazul stingerii creanțelor fiscale prin dare în plată, se aplică prevederile art.175 alin.41 Cpf.

c) sumele datorate în contul următoarelor rate din graficul de plată a obligaţiei fiscale pentru care s-a aprobat eşalonarea, până la concurenţa cu suma eşalonată la plată sau până la concurenţa cu suma achitată, după caz, precum şi suma amânată la plată împreună cu dobânda sau majorarea de întârziere datorată pe perioada amânării, după caz;

d) obligaţiile cu scadenţe viitoare, la solicitarea contribuabilului.Vechimea obligaţiilor fiscale de plată se stabileşte astfel:

a) în funcţie de scadenţă, pentru obligaţiile fiscale principale;b) în funcţie de data comunicării, pentru diferenţele de obligaţii fiscale principale stabilite de organele competente, precum şi pentru

obligaţiile fiscale accesorii;c) în funcţie de data depunerii la organul fiscal a declaraţiilor fiscale rectificative, pentru diferenţele de obligaţii fiscale principale stabilite de

contribuabil.De asemnea, pentru debitorii care se află sub incidenţa Legii nr. 85/2006 privind procedura insolvenţei, cu modificările şi completările

ulterioare, ordinea de stingere este următoarea:

28

a) obligaţii fiscale cu termene de plată după data deschiderii procedurii insolvenţei, în ordinea vechimii, cu excepţia celor prevăzute în planul de reorganizare confirmat;

b) sume datorate în contul ratelor din programele de plăţi ale obligaţiilor fiscale, cuprinse în planul de reorganizare judiciară confirmat, precum şi obligaţiile accesorii datorate pe perioada reorganizării, dacă în plan s-au prevăzut calcularea şi plata acestora;

c) obligaţii fiscale datorate şi neachitate cu termene de plată anterioare datei la care s-a deschis procedura insolvenţei, în ordinea vechimii, până la stingerea integrală a acestora, în situaţia contribuabililor aflaţi în stare de faliment;

d) alte obligaţii fiscale în afara celor prevăzute la lit. a) - c).Totodată, autoritatea fiscală competentă va comunica debitorului modul în care a fost efectuată stingerea datoriilor prevăzută la alin.1

art.115, cu cel puţin 5 zile înainte de următorul termen de plată a obligaţiilor fiscale.În situaţia în care contribuabilul nu-şi execută obligaţiile fiscale, la plata acestora vor fi obligaţi, în condiţiile legii, moştenitorii care au

acceptat succesiunea debitorului decedat; cel care preia, în tot sau în parte, drepturile şi obligaţiile persoanei juridice supuse divizării, fuziunii ori reorganizării judiciare; persoana căreia i s-a stabilit răspunderea în caz de faliment; persoana care îşi asumă obligaţia de plată a debitorului, printr-un angajament de plată sau alt act încheiat în formă autentică etc.

Obligaţia de plată poate fi asumată şi de terţe persoane, printr-un angajament de plată sau printr-un act de garanţie, încheiate în formă autentică.

Desigur plăţile către organele fiscale se efectuează prin intermediul băncilor, trezoreriilor şi al altor instituţii autorizate să deruleze operaţiuni de plată.

Potrivit art.114 alin. 21 Cpf, debitorii vor efectua plata impozitelor, taxelor, contribuţiilor şi a altor sume datorate bugetului general consolidat, prevăzute prin ordin al preşedintelui Agenţiei Naţionale de Administrare Fiscală, într-un cont unic, prin utilizarea unui ordin de plată pentru Trezoreria Statului pentru obligaţiile datorate bugetului de stat şi a unui ordin de plată pentru Trezoreria Statului pentru celelalte obligaţii de plată.

Distribuirea sumelor din contul unic se face de organul fiscal competent, distinct pe fiecare buget sau fond, după caz, proporţional cu obligaţiile datorate.

În cazul în care suma plătită nu acoperă obligațiile fiscale datorate unui buget sau fond, distribuirea în cadrul fiecărui buget sau fond se face în următoarea ordine:

a) pentru toate impozitele și contribuțiile cu reținere la sursă;b) pentru toate celelalte obligații fiscale principale;c) pentru obligațiile fiscale accesorii aferente obligațiilorprevăzute la lit. a) și b).

Metodologia de distribuire a sumelor plătite în contul unic şi de stingere a obligaţiilor fiscale se aprobă prin ordin al preşedintelui ANAF.

Plata obligaţiilor fiscale, altele decât cele prevăzute la alin. 21 art.114, se efectuează de către debitori, distinct pe fiecare impozit, contribuţie şi alte sume datorate bugetului general consolidat.

Totodată, dacă este necesar, pentru creanţele fiscale, autoritatea fiscală competentă, la cererea debitorului, va efectua îndreptarea erorilor din documentele de plată întocmite de acesta şi va considera valabilă plata de la momentul efectuării acesteia, în suma şi din contul debitorului înscrise în documentul de plată, cu condiţia debitării contului acestuia şi a creditării unui cont bugetar (art.114 alin.4-7).

1. PLATA DIRECTĂ poate avea loc a) prin decontare bancară b) în numerar c) prin mandat poştal / sau d) prin anulare de timbre fiscale mobile.

a) Plata prin decontare bancară presupune intervenţia unei unităţi bancare la care contribuabilul are deschis un cont un terţ faţă de raportul juridic fiscal existent între contribuabil şi stat.

ordinul dat băncii se constată prin dispoziţia de plată trebuie să rezulte natura venitului şi destinaţia sa (bugetul local sau central).

!!! Băncile au obligaţia de a vira sumele reprezentând venituri bugetare în aceeaşi zi în care au debitat contul plătitorului !!! NEDECONTAREA de către unităţile bancare a sumelor cuvenite bugetului general consolidat în termen de 3 zile lucrătoare de la data debnitării contului plătitorului, nu îl exonerează pe plătitor (contribuabil) de obligaţia de plată a sumelor respective şi atrage pentru acesta obligaţia la plata majorărilor de întârziere. pentru recuperarea acestor sume plătitorul (contribuabilul) se poate îndrepta împotriva unităţii bancare respective.

data plăţii = data la care banca a debitat contul plătitorului pe baza instrumentelor de decontare. dovada executării obligaţiei bugetare prin virare = (se face) cu copia după dispoziţia de plată, certificată

de banca prin care s-a făcut plata.

b) Plata în numerar achitarea sumelor datorate de către subiectul plătitor prin prezentarea acestuia sau a reprezentantului său la organele fisacale competente.

ca regulă se efectuează la unităţile trezoreriei statului, ca excepţie la unităţile CEC, unităţile poştale sau administraţiile financiare.

data plăţii = data înscrisă în documentul de plată eliberat de organele dau persoanele abilitate de organele fiscale.

29

c) Plata prin mandat poştal acesta va fi adresat unităţii la care îşi are conturile organul financiar la care suma este înregistrată pentru executare.

data plăţii = data înscrisă în documentul de plată eliberat de către organul căruia i s-a făcut plata.

2. Plata prin APLICAREA ŞI ANULAREA DE TIMBRE FISCALE MOBILE se face în momentul întocmirii actului pentru care se datorează taxa de timbru.

nu mai este posibilă restituirea deoarece prin anularea sa timbrul fiscal şi-apierdut valoare, nemaiputând fi utilizat.

această modalitate este des utilizată pentru plata unor servicii publice, ce presupune valori mici. !!! aplicarea funcţionarul detaşează timbrul de marcă (la o adeverinţă, certificat de grefă) timbru pe

adeverinţă (documentul eliberat), marca pe cererea prin care se solicită adeverinţă anulare (că nu mai e valabil timbrul) e ştampilat !!!

Dovada plăţii taxelor de timbru se face = prin marca timbrului aplicată pe actul întocmit. data plăţii = data înregistrării la organul competent a documentului sau a actului pentru care s-au depus şi

anulat timbrele datorate potrivit legii.

3. Plata prin REŢINERE LA SURSĂ se realizează prin calcularea, reţinerea şi vărsarea veniturilor bugetare de către o altă persoană decât contribuabilul,

denumită şi plătitor a obligaţiei fiscală, dar nu este debitor a acestei obligaţii fiscale, debitor fiind contribuabilul.Între această persoană şi contribuabil există un raport juridic în cadrul căruia prima persoană (fizică/ juridică) are obligaţia de

a plăti contribuabilului o sumă de bani. Sumă care va reprezenta pentru contribuabil un venit impozabil.Prin reţinerea la sursă plătitorul va scădea din suma datorată contribuabilului suma pe care acesta trebuie s-o plătească către

bugetul de stat. avantaje pentru creditor = statul reprezentat prin organele fiscale competente: avantajul siguranţei, rapidităţii şi comodităţii. reglementată în legislaţia noastră în domeniul impozitelor pe salarii, a celor pentru drepturile de autor, a drepturilor de proprietate

intelectuală, a impozitului asupra veniturilor realizate în România de nerezidenţi. reţinerea şi nevărsarea acestor sume atrag(e) răspunderea juridică.

plătitor = angajatorul un terţ în acest raport (dar are acestă obligaţie stabilită prin lege) (se numeşte şi) plătitor la sursă = reţine la sursă şi face plata către buget.

5.3.1.4. Plata prin reţinere la sursă

N.B. Executarea obligaţiei fiscale prin reţinere la sursă se realizează prin calcularea, reţinerea şi vărsarea veniturilor bugetare de către o altă persoană decât contribuabilul, denumită şi plătitor a obligaţiei fiscală, care nu este debitor a acestei obligaţii fiscale, debitor fiind contribuabilul. Între această persoană şi contribuabil există un raport juridic în cadrul căruia prima persoană (fizică/

juridică) are obligaţia de a plăti contribuabilului o sumă de bani. Sumă care va reprezenta pentru contribuabil un venit impozabil.

Prin reţinerea la sursă plătitorul va scădea din suma datorată contribuabilului suma pe care acesta trebuie s-o plătească către bugetul de stat.

Această modalitate prezintă o serie de avantaje pentru creditor (statul) reprezentat prin organele fiscale competente: avantajul siguranţei, rapidităţii şi comodităţii.

Este reglementată în legislaţia noastră în domeniul impozitelor pe salarii, a impozitului asupra veniturilor realizate în România de nerezidenţi, a impozitelor pe dobânzi, etc.

Reţinerea şi nevărsarea acestor sume atrag răspunderea juridică a plătitorului, astfel, potrivit Legii nr. 241/2005 pentru prevenirea şi combaterea evaziunii fiscale, constituie infracţiune reţinerea şi nevărsarea cu intenţie, în cel mult 30 de zile de la scadenţă, a sumelor reprezentând impozite sau contribuţii cu reţinere la sursă, şi se pedepseşte cu închisoarea sau amenda.

5.3.2. Stingerea obligaţiei fiscale prin prescrispţie

N.B. Dreptul statului de a executa silit titlul de creanţă fiscală având ca obiect patrimonial sumele datorate bugetului de stat se stinge prin prescripţie dacă nu a fost exercitat în termenul prevăzut de lege.

30

Prescripţia în materie fiscală reprezintă stingerea dreptului de executare silită a creanţelor fiscale cuprinse în titlurile executorii, emise de organele fiscale competente, din cauza neexercitării lui în termenul de prescripţie stabilit de lege (Marin Nicolae, 2010, p.1070).

Termenul general de prescripţie în privinţa creanţelor fiscale provenind din impozite, taxe şi accesoriile aferente, precum şi din amenzi contravenţionale, este de 5 ani de la data de 1 ianuarie a anului următor celui în care a luat naştere dreptul respectiv (131 Cpf.).

Împlinirea termenului de prescripţie produce următoarele efecte juridice:1. stinge dreptul creditorului (statul, prin instituţiile reprezentative) de a obţine executarea silită;2. stinge obligaţia debitorului (contribuabilul) de a se supune executării silite, dă naştere dreptului de a se opune executării;3. stinge dreptul contribuabilului de a cere restituirea sumelor plătite în plus la bugetul de stat (– efect specific materiei fiscale), fiind aplicabilă regula stabilită în dreptul civil conform căreia, după împlinirea termenului de prescripţie, obligaţia fiscală se transformă în obligaţie naturală.

Art. 134 Cpf prevede efectele împlinirii termenului de prescripţie, astfel: „(1) Dacă organul de executare constată împlinirea termenului de prescripţie a dreptului de a cere executarea

silită a creanţelor fiscale, acesta va proceda la încetarea măsurilor de realizare şi la scăderea acestora din evidenţa analitică pe plătitori.

(2) Sumele achitate de debitor în contul unor creanţe fiscale, după împlinirea termenului de prescripţie, nu se restituie”.

Pentru art. 134 Cpf normele metodologice prevăd următoarele: „130.1. Scăderea din evidenţa analitică pe plătitori a creanţelor fiscale pentru care s-a împlinit termenul de prescripţie a

dreptului de a cere executarea silită se va face pe baza unui proces-verbal de constatare a împlinirii termenului de prescripţie , însuşit de şeful compartimentului de specialitate, avizat de compartimentul juridic din cadrul aceluiaşi organ fiscal sau din cadrul organului ierarhic superior, după caz, şi care va fi supus spre aprobare conducătorului organului fiscal, împreună cu dosarul.

130.2. Dosarul trebuie să cuprindă toate documentele şi informaţiile necesare pentru constatarea împlinirii termenului de prescripţie, precum şi procesul-verbal de constatare”.

Potrivit dispoziţiilor articolelor 132 şi 133 din Codul de procedură fiscală, termenul de prescripţie: (1) se poate suspenda, situaţie în care după încetarea motivelor care au dus la suspendarea curgerii termenului de

prescripţie începe să curgă din nou acelaşi termen de prescripţie, sau(2) se poate întrerupe în condiţiile stabilite de lege, situaţie în care începe să curgă un nou termen de

prescripţie. Suspendarea termenului de prescripţie intervine:

a) în cazurile şi în condiţiile stabilite de lege pentru suspendarea termenului de prescripţie a dreptului la acţiune;b) în cazurile şi în condiţiile în care suspendarea executării este prevăzută de lege ori a fost dispusă de instanţa

judecătorească sau de alt organ competent, potrivit legii;c) pe perioada valabilităţii înlesnirii acordate potrivit legii;d) cât timp debitorul îşi sustrage veniturile şi bunurile de la executarea silită;e) în alte cazuri prevăzute de lege.

Întreruperea termenului de prescripţie intervine:a) în cazurile şi în condiţiile stabilite de lege pentru întreruperea termenului de prescripţie a dreptului la acţiune;b) pe data îndeplinirii de către debitor, înainte de începerea executării silite sau în cursul acesteia, a unui act

voluntar de plată a obligaţiei prevăzute în titlul executoriu ori a recunoaşterii în orice alt mod a datoriei;c) pe data îndeplinirii, în cursul executării silite, a unui act de executare silită;d) în alte cazuri prevăzute de lege.

31

ANULAREA, SCĂDEREA şi COMPENSAREA

„Anularea”, „scăderea” şi „compensarea” reprezintă modalităţi de stingere a obligaţiilor bugetare individualizate prin titlu de creanţă în sarcina contribuabililor.

ANULAREAAceastă modalitate de stingere a obligaţiei bugetare se realizează prin acte ale organelor financiare

competente.Actele care declară anularea unei obligaţii bugetare pot avea: aplicabilitate generală (amnistia fiscală); sau vor avea în vedere situaţia unui anumit contribuabil.

Amnistia fiscalăÎn acest caz, anularea priveşte: fie obligaţiile bugetare ce revin anumitor categorii de contribuabili; fie unele

categorii de venituri bugetare neîncasate pe o perioadă îndelungată.Amnistia fiscală se declară printr-un act normativ; asemenea act de clemenţă intervine foarte rar – fiind

determinat de condiţii social-economice, politice sau alte situaţii deosebite (calamităţi naturale, stare de necesitate, etc.).

Rezultatul intervenirii amnistiei fiscale este scăderea definitivă a debitelor restante din evidenţele organelor fiscale ale statului.

Anularea obligaţiilor fiscale individualeAnularea prin acte individuale are în vedere situaţia unui anumit contribuabil.

Art.178 Cpf. prevede următoarele: „(1) În situaţiile în care cheltuielile de executare, exclusiv cele privind comunicarea prin poştă, sunt mai mari decât creanţele fiscale supuse executării silite , conducătorul organului de executare poate aproba anularea debitelor respective. Cheltuielile generate de comunicarea somaţiei prin poştă sunt suportate de organul fiscal.

(2) Creanţele fiscale restante aflate în sold la data de 31 decembrie a anului, mai mici de 40 lei (RON), se anulează. Plafonul se aplică totalului creanțelor fiscale datorate și neachitate de debitori.

(3) În cazul creanţelor fiscale datorate bugetelor locale, suma prevăzută la alin. (2) reprezintă limita maximă până la care, prin hotărâre, autorităţile deliberative pot stabili plafonul creanţelor fiscale care pot fi anulate”.

5.3.4. Stingerea obligaţiei fiscale prin scădere

N.B. Această modalitate de stingere a obligaţiei fiscale intervine în urmăroarele situaţii în care contribuabilul:1) persoană fizică – (a) a decedat fără să lase avere; (b) este insolvabil; (c) a dispărut;2) persoană juridică – (a) a fost supus procedurii de reorganizare şi faliment care a fost închisă; (b) dacă

debitorul îşi încetează existenţa în alt mod şi rămân neachitate obligaţiile bugetareOperaţiunea de scădere, al cărei izvor este art.176 Cpf, se desfăşoară în două etape:

1) scoaterea sumelor datorate de contribuabili din evidenţa curentă şi 2) trecerea lor într-o evidenţă separată până la împlinirea termenului de prescripţie.

Totuşi, în literatura de specialitate operaţiunea de scădere este considerată ca fiind un mod de stingere a obligaţiei fiscale este oarecum improprie, deaorece potrivit celor două etape ale operaţiunii, stingerea obligaţiei fiscale se face tot prin prescripţie (DD Şaguna, D Şova, 2011, p. 61).

Starea de insolvabilitate determină aplicarea procedurii speciale de scădere în următoarele situaţii:- debitorul nu are venituri sau bunuri urmăribile sau valoare lor este mai mică decât obligaţiile fiscale de plată;- în urma executării silite creanţa fiscală nu a fost acoperită în întregime; - debitorul a dispărut sau a decedat fără să lase avere;- debitorul nu este găsit la ultimul domiciliu sau sediu cunoscut şi la acestea ori în alte locuri unde există indicii

că a avut bunuri, nu se găsesc bunuri urmăribile;- debitorul persoană juridică îşi încetează existenţa şi rămân neachitate obligaţii fiscale.

Constatarea stării de insolvabilitate se face de către organele (autorităţile) financiare locale, nefiind necesară declararea sa printr-o hotărâre judecătorească.

Dacă rezultă că debitorul nu obţine venituri şi nu deţine bunuri sesizabile, se va întocmi un proces-verbal prin care este declarată starea de insolvabilitate a debitorului.

32

Pe baza procesului-verbal sumele datorate vor fi trecute într-o evidenţă separată printr-o dispoziţie ce va avea ca efect întreruperea termenului de prescripţie, moment din care va începe să curgă o nouă prescripţie în ceea ce priveşte respectiva obligaţie fiscală.

Organele financiare au obligaţia de a urmări situaţia debitorului până la împlinirea termenului de prescripţie şi de a relua cel puţin odată pe an investigaţiile pentru a se constata dacă există venituri sau bunuri sesizabile, aceste acte nu vor avea ca efect întreruperea prescripţiei. Dacă până la împlinirea termenului de prescripţie se constată că debitorul realizează venituri sau a dobândit

bunuri sesizabile, creanţa va fi trecută din evidenţa specială în cea curentă şi se vor lua măsuri de executare silită. Dacă până la împlinirea termenului de prescripţie insolvabilitatea debitorului persistă, se procedează la

scăderea definitivă a respectivei creanţe.

Dispariţia debitorului poate duce în anumite situaţii la imposibilitatea realizării creanţei fiscale, atunci când cel dispărut nu a lăsat venituri sau bunuri sesizabile.

Constatarea se face de către organele (autorităţile) financiare. Aceste organe au obligaţia de a desfăşura cercetări în vederea constatării veniturilor sau bunurilor sesizabile

rămase şi a găsirii celui dispărut. Dacă se constată imposibilitatea realizării creanţei bugetare, sumele respective vor fi trecute din evidenţa

curentă într-o evidenţă separată, investigaţiile fiiind reluate cel putin o dată pe an.La împlinirea termenului de prescripţie se va proceda la scăderea creanţei fiscale.

Decesul debitorului – în cazul în care debitorul a decedat fără a lăsa avere creanţa împotriva sa se va da la scădere, fără a se mai trece în prealabil în evidenţa specială

Constatarea se face de către organele (autorităţile) financiare.Creanţele în privinţa cărora s-a făcut contestaţie la executare se pot trece în evidenţa specială numai după

soluţionarea contestaţiei prin hotărâre judecătorească definitivă.

5.3.5. Stingerea obligaţiei fiscale prin compensare

N.B. Această modalitate de stingere a obligaţiei fiscale intervine în situaţia în care un contribuabil a plătit bugetului de stat o sumă nedatorată sau a plătit mai mult decât datora.

Sumele astfel plătite se vor compensa cu alte obligaţii fiscale ale contribuabilului, restante sau viitoare. Sediul materiei este art.116 Cpf.

Contribuabilul efectuează o plată nedatorată în următoarele situaţii: (a) când fie nu există titlu de creanţă fiscală; (b) când titlu de creanţă fiscală a fost emis ca urmare a aplicării eronate a prevederilor legale în materie.

Contribuabilul poate plăti mai mult decât datorează în următoarele situaţii: (a) fie urmare a unei erori de calcul; (b) fie datorită altor împrejurări.

N.B. Termenul de „compensare” folosit în dreptul fiscal este diferit faţă de dreptul civil (unde existenţă creanţe reciproce) – în dreptul fiscal creanţele care se compensează aparţin aceluiaşi creditor (statul) iar obligaţia de plată revine aceluiaşi debitor (contribuabilul).

Principii de aplicare a compensării: Compensarea va opera în privinţa obligaţiilor restante în măsura în care nu s-a împlinit termenul de

prescripţie a acestor obligaţii; Taxele percepute prin aplicarea de timbre fiscale mobile nu se pot restitui; Prin compensare se sting creanţele administrate de Ministerul Economiei şi Finanţelor cu creanţele debitorului,

reprezentând sume de rambursat sau de restituit de la buget, până la concurenţa celei mai mici sume când ambele părţi dobândesc reciproc atât calitatea de creditor, cât şi pe cea de debitor, cu condiţia ca respectivele creanţe să fie administrate de aceeaşi autoritate publică – dacă legea nu prevede altfel; Creanţele fiscale administrate de unităţile administrativ-teritoriale se sting prin compensarea cu creanţele

debitorului reprezentând sume de restituit de la bugetele locale, până la concurenţa celei mai mici sume când ambele părţi dobândesc reciproc atât calitatea de creditor, cât şi pe cea de debitor, cu condiţia ca respectivele creanţe să fie administrate de aceeaşi autoritate publică – dacă legea nu prevede altfel; Organul fiscal poate efectua compensare din oficiu ori de câte ori constată existenţa unor creanţe reciproce; Compensarea se constată de către organul fiscal competent, la cererea debitorului sau din oficiu; Organul fiscal competent comunică debitorului decizia cu privire la efectuarea compensării, în termen de 7 zile

de la data efectuării operațiunii;

33

Compensarea creanţelor debitorului se va efectua cu obligaţii datorate aceluiaşi buget, urmând ca din diferenţa rămasă să fie compensate obligaţiile datorate altor bugete.

Dreptul de a cere compensarea sau restituirea privind obligaţiile fiscale se prescrie în termen de 5 ani de la data de 1 ianuarie a anului următor celui în care a luat naştere dreptul la compensare sau restituire.

Dreptul contribuabilului de a solicita compensarea sau restituirea ia naştere în momentul în care a făcut o plată nedatorată către bugetul de stat.

Compensarea este alternativă cu restituirea sumelor. În principiu, restituirea intervine numai în situaţia în care compensarea nu este posibilă, întrucât

contribuabilul nu are nici un fel de datorie fiscală faţă de bugetul general consolidat.Potrivit art. 117 Cpf, se restituie, la cerere, debitorului următoarele sume:

a) cele plătite fără existenţa unui titlu de creanţă;b) cele plătite în plus faţă de obligaţia fiscală;c) cele plătite ca urmare a unei erori de calcul;d) cele plătite ca urmare a aplicării eronate a prevederilor legale;e) cele de rambursat de la bugetul de stat;f) cele stabilite prin hotărâri ale organelor judiciare sau ale altor organe competente potrivit legii;g) cele rămase după efectuarea distribuirii sumelor rezultate din executarea silită; h) cele rezultate din valorificarea bunurilor sechestrate sau din reţinerile prin poprire, după caz, în temeiul hotărârii

judecătoreşti prin care se dispune desfiinţarea executării silite.Pentru sumele de restituit de la buget, contribuabilii au dreptul la dobândă din ziua următoare expirării

termenului de 60 de zile de la comunicarea deciziei de impunere. Acordarea majorărilor de întârziere se face numai la cererea contribuabilului (DD Şaguna, D Şova, 2011, p. 64).

Dacă suma de rambursat sau de restituit este mai mică decât obligaţiile fiscale restante ale debitorului – compensarea se efectuează până la concurenţa sumei de rambursat sau de restituit.

Dacă suma de rambursat sau de restituit este mai mare decât obligaţiile fiscale restante ale debitorului – compensarea se efectuează până la concurenţa obligaţiilor fiscale restante, diferenţa rezultată urmând a se restitui debitorului.

Potrivit art.117 alin.2, prin excepţie de la prevederile alin.1, sumele de restituit reprezentând diferenţe de impozite rezultate din regularizarea anuală a impozitului pe venit datorat de persoanele fizice se restituie din oficiu de organele fiscale competente, în termen de cel mult 60 de zile de la data comunicării deciziei de impunere.

Potrivit art.117 alin.21, prin excepţie de la prevederile alin.1, sumele încasate prin poprire, în plus faţă de creanţele fiscale pentru care s-a înfiinţat poprirea, se restituie din oficiu de organul fiscal în termen de cel mult 5 zile lucrătoare de la data încasării.

Potrivit art.117 alin.3, diferenţele de impozit pe venit de restituit mai mici de 5 lei (RON) vor rămâne în evidenţa fiscală spre a fi compensate cu datorii viitoare, urmând a se restitui atunci când suma cumulată a acestora depăşeşte limita menţionată.

Potrivit art.117 alin.4, prin excepţie de la alin.3, diferenţele mai mici de 5 lei (RON) se vor putea restitui în numerar numai la solicitarea contribuabilului.

34

EXECUTAREA SILITĂ ŞI EXECUTORUL FISCAL. Noţiuni, condiţii, particularitǎţi

DEFINIŢIA executării siliteExecutarea silitǎ a creanţei fiscale reprezintǎ modalitatea excepţionalǎ de stingere a obligaţiei fiscale.În situaţia în care contribuabilii nu şi-au executat obligaţiile fiscale la data la care acestea au devenit

exigibile, ia naştere la această dată dreptul statului de a trece la executarea silită a creanţelor fiscale. Datorită caracterului executoriu al titlului de creanţă fiscală, procedura de executare silită desfăşurată de

organele financiare nu este precedată de o altă procedură cu caracter judiciar.Sediul materiei este Codul de procedură fiscală, art. 136-174. Prevederile Codul de procedură fiscală se

completează cu cele ale Codul de procedură civilă, în măsura în care acesta nu dispune altfel.

CONDIŢIILE declanşării executării silitePentru a se trece la executarea silită a creanţei fiscale, este necesar să fie întrunite CUMULATIV trei

condiţii:1) să existe titlul de creanţă fiscală devenit titlu executoriu;2) creanţa fiscală să fie exigibilă;3) dreptul statului de a începe executarea silită să nu se fi prescris.

1) Să existe titlul de creanţă fiscală devenit TITLU EXECUTORIUTitlul de creanţă reprezintă actul juridic prin care se constată şi se individualizează obligaţia

contribuabilului de a plăti o anumită sumă către bugetul de stat. Condiţia existenţei titlului executoriu este prevăzută expres în art. 141 alin. (1) C.proc.fisc, potrivit căruia

executarea silită a creanţelor fiscale se efectuează numai în temeiul unui titlu executoriu emis potrivit Codul de procedură fiscală de către organul de executare competent în a cărui rază teritorială îşi are domiciliul fiscal debitorul, sau al unui înscris care, potrivit legii, constituie titlu executoriu.

Potrivit art. 141 alin. 11 Cod procedură fiscală, în titlul executoriu emis de organul de executare prevăzut la alin. 1 art. 141, se înscriu toate creanţele fiscale neachitate la scadenţă1, reprezentând impozite, taxe, contribuţii şi alte venituri ale bugetului general consolidat, precum şi accesoriile aferente acestora, stabilite în condiţiile legii

Titlul de creanţă devine titlu executoriu la data la care creanţa este scadentă prin expirarea termenului de plată prevăzut de lege sau stabilit de organul competent ori în alt mod prevăzut de lege.

Ad validitatem, titlul executoriu trebuie să îndeplinească următoarele condiţii: a) denumirea organului fiscal emitent; b) data la care a fost emis şi data de la care îşi produce efectele; c) datele de identificare a contribuabilului sau a persoanei împuternicite de contribuabil, după caz;d) obiectul actului administrativ-fiscal; e) motivele de fapt; f) temeiul de drept; g) numele şi semnătura persoanelor împuternicite ale organului fiscal, potrivit legii; h) ştampila organului fiscal emitent;i) posibilitatea de a fi contestat, termenul de depunere a contestaţiei şi organul fiscal la care se depune contestaţia; j) menţiuni privind audierea contribuabilului;k) codul de identificare fiscal;l) domiciliul fiscal al contribuabilului;m) cuantumul și natura sumelor datorate și neachitate;n) temeiul legal al puterii executorii a titlului.

1 Scadența reprezintă ziua când se împlineşte termenul care afectează o obligaţie. Prin ajungerea la scadență obligația devine exigibilă. Din acest moment, creditorul este în drept să ceară şi să procedeze la executarea silită. Până la scadență obligația există dar nu este încă exigibilă. În consecință, creditorul nu poate pretinde plata și nici să procedeze la vreun act de executare; are însă posibilitatea să ceară luarea de măsuri conservatorii asupra patrimoniului debitorului. De asemenea, creditorul nu poate opune creanța sa în compensație înainte de scadență; în timpul curgerii termenului, creanța nu se prescrie; dacă debitorul plătește înainte de scadență el face o plată valabilă, iar nu una nedatorată. Partea în folosul căreia a fost prevăzut termenul poate renunța la acest beneficiu. Dacă termenul a fost prevăzut în interesul ambelor părți, ele pot renunța, prin acordul lor, la beneficiul acestora. Renunțarea la termen produce efecte la fel ca și împlinirea lui, în sensul că obligația devine de îndată exigibilă, ca orice obligație pură și simplă. Același efect îl are și decăderea din beneficiul termenului.

35

Pentru obligaţiile fiscale ce au ca obiect impozite, taxe, contribuţii, amenzi, majorări de întârziere şi alte sume datorate şi neachitate la termenul legal de plată, titlul executoriu îl constituie actul emis sau aprobat de organul competent prin care se stabilesc aceste obligaţii.

În cazul în care titlul executoriu lipseşte, obligaţia ce revine contribuabilului nu este individualizată, astfel, nu se poate trece la executarea silită atât timp cât nu este stabilită cu certitudine întinderea obligaţiei ce urmează a fi executată.

În consecinţă, în această materie îşi va găsi aplicarea şi principiul potrivit căruia nu se poate executa silit o creanţă care nu este lichidă.

În toate actele de executare silită trebuie să se indice titlul executoriu şi să se arate natura şi cuantumul debitului ce face obiectul executarii.

2) Creanţa fiscală să fie exigibilăCreanţa exigibilă reprezintă creanţa a cărei scadenţă fiind îndeplinită permite creditorului de a cere

executarea sa de îndată, la nevoie chiar pe calea urmăririi silite. Exigibilitatea creanţei prezintă aspecte specifice după cum obligaţia corelativă este pură şi simplă sau afectată de modalităţi.

Momentul exigibilităţii creanţei bugetare este reglementat în actele normative ce instituie venituri fiscale , cele mai multe sunt reglementate de Codul fiscal.

O creanţă fiscală poate deveni exigibilă înainte de termenul fixat în acest sens de actul normativ ce o reglementează în ipoteza în care contribuabilul este un comerciant împotriva căruia s-a declanşat procedura reorganizării judiciare potrivit Legii nr. 85/2006.

În cazul falimentului, creanţele bugetare vor fi plătite ulterior creanţelor izvorâte din raporturi de muncă, pe cel mult 6 luni anterioare deschiderii procedurii, dar înaintea celor garantate cu ipoteci, gajuri sau alte garanţii reale mobiliare, ori drepturi de retenţie de orice fel.

În ceea ce priveşte persoana fizică insolvabilă, va fi aplicată procedura specială de stingere a obligaţiei fiscale prin scădere.

Astfel, creanţele fiscale urmărite de organele de executare pot fi scăzute din evidenţa acestora în cazul în care debitorul respectiv se găseşte în stare de insolvabilitate.

3) Dreptul statului de a începe executarea silită să nu se fi prescrisÎmplinirea termenului de prescriptie stabilit de actele normative în materie fiscală dă dreptul contribuabilului de

a se opune executării silite declanşate împotriva sa.Organul de executare va înceta de îndată procedura de executare silită în cazul în care debitorul îşi execută

obligaţia de plată a creanţei fiscale, iar odată cu aceasta achită şi majorările de întârziere, dobânzile, cheltuielile de executare şi orice alte obligaţii de plată conexe obligaţiei fiscale stabilite în sarcina sa conform legii.

SUBIECTELE executării silite:Executarea silită a obligaţiei fiscale se desfăşoară cu participarea subiectelor r.j. fiscal: creditorul (statul, prin

organele fiscale) şi debitorul (contribuabilul), la care se adaugă instanţa judecătorească.Executarea silită se face de organul de executare competent prin intermediul executorilor fiscali – ce sunt

consideraţi a îndeplini o funcţie ce implică exerciţiul autorităţii de stat.Organele fiscale de executare ale statului sunt prevăzute de art. 136 şi 138 C.proc.fisc.: a) - Agenţia Naţională de Administrare Fiscală; - organele de specialitate ale Direcţiilor generale ale finanţelor publice şi controlului financiar de stat

judeţene şi a municipiului Bucureşti; - unităţile subordonate acestora; - pentru creanţele determinate în vamă, unităţile subordonate Direcţiei Generale a Vămilor; - organele administraţiei publice locale pentru creanţele bugetelor locale.b) Executarea silită se face de organul de executare competent prin intermediul executorilor fiscali – ce

sunt consideraţi a îndeplini o funcţie ce implică exerciţiul autorităţii de stat.

36

EXECUTORUL FISCALExecutarea silită nu se poate aduce la îndeplinire decât cu concursul organului de executare. Acesta este o autoritate

învestită de stat cu puterea de a impune debitorului urmărit sau unor terţe persoane, care deţin bunurile acestuia, obligaţia de a executa dispoziţiile cuprinse în titlul executoriu.

În materia executării silite din domeniul fiscal, pe lângă executorul judecătoresc, care este organul de executare cu plenitudine de competenţă, vom întâlni şi un alt organ de executare şi anume executorul fiscal, care funcţionează şi îşi desfăşoară activitatea în temeiul unui act normativ special, O. G. nr. 92/2003 privind Codul de Procedură fiscală, republicată.

Potrivit art. 136 alin. 2 din acest act normativ, organele fiscale care administrează creanţe fiscale sunt abilitate să aducă la îndeplinire măsurile asigurătorii şi să efectueze procedura de executare silită.

Iar alin. 3 dispune că, “creanţele bugetare care se încasează, se administrează, se contabilizează şi se utilizează de instituţiile publice, provenite din venituri proprii, precum şi cele rezultate din raporturile juridice contractuale se execută prin organe proprii, acestea fiind abilitate să aducă la îndeplinire măsurile asiguratorii şi să efectueze procedura de executare silită, potrivit prevederilor prezentului cod”.

Organele prezentate la aceste două articole sunt denumite generic “organe de executare silită”, potrivit alin. 4 art. 136.

Persoanele din cadrul organelor de executare abilitate să aducă la îndeplinire măsurile asiguratorii şi să efectueze procedura de executare silită sunt denumite executori fiscali, care îndeplinesc o funcţie ce implică exerciţiul autorităţii de stat pe timpul exercitării atribuţiilor ce le revin.

EXECUTORII FISCALI sunt persoane angajate în cadrul compartimentelor de specialitate de la nivelul unităţilor fiscale teritoriale subordonate Ministerului Economiei şi Finanţelor - Agenţia Naţională de Administrare Fiscală şi al direcţiilor regionale vamale din cadrul Autorităţii Naţionale a Vămilor, desemnate de conducătorul organului de executare să ducă la îndeplinire măsurile asiguratorii şi să efectueze procedura de executare silită a creanţelor fiscale sau a drepturilor vamale, după caz, potrivit Ordinului nr. 781/2007 din 15/06/20072 privind legitimaţiile eliberate executorilor fiscali care duc la îndeplinire măsurile asiguratorii şi efectuează procedura de executare silită a creanţelor

fiscal.

Executorul fiscal este împuternicit în faţa debitorului sau a terţilor prin LEGITIMAŢIA DE SERVICIU3

pe care trebuie să o prezinte în exercitarea activităţii, care va fi valabilă numai însoţită de delegaţia semnată de către organul de executare silită.

Legitimaţia atestă o împuternicire specială a executorului fiscal care implică exerciţiul autorităţii de stat , acordată acestuia pe timpul exercitării atribuţiilor ce îi revin, potrivit prevederilor titlului VIII din Ordonanţa Guvernului nr.

92/2003 privind Codul de procedură fiscală, republicată, cu modificările şi completările ulterioare.

Potrivit art. 138 alin. 3 din Codul de procedură fiscală, în exercitarea atribuţiilor ce le revin, pentru aplicarea procedurilor de executare silită, executorii fiscali pot:

2 Publicat în M. Of., Partea I, nr. 484 din 19/07/2007. Ordin dat de către Preşedintele Agenţiei Naţionale de Administrare Fiscală.3 Potrivit Art. 5 din Ordinul 781/2007, “(1) Legitimaţiile de executor fiscal au regim special, se tipăresc de Compania Naţională "Imprimeria Naţională" - S.A., se achită şi se distribuie de către Agenţia Naţională de Administrare Fiscală direcţiilor generale ale finanţelor publice judeţene, Direcţiei Generale a Finanţelor Publice a Municipiului Bucureşti, Direcţiei generale de administrare a marilor contribuabili, care le vor elibera nominal executorilor fiscali. (2) Direcţiile generale ale finanţelor publice judeţene şi Direcţia Generală a Finanţelor Publice a Municipiului Bucureşti vor elibera nominal legitimaţiile executorilor fiscali din cadrul compartimentelor de specialitate de la nivelul unităţilor fiscale teritoriale din subordine. (3) Numerotarea legitimaţiilor de executor fiscal se face de către fiecare dintre direcţiile prevăzute la alin. (1), de la nr. 1 şi în continuare. (4) Legitimaţiile de executor fiscal, pentru persoanele care au această calitate din cadrul Autorităţii Naţionale a Vămilor - direcţiile regionale vamale, au regim special, se tipăresc de Compania Naţională "Imprimeria Naţională" - S.A., se achită şi se distribuie de către Autoritatea Naţională a Vămilor direcţiilor regionale vamale, care le vor elibera nominal executorilor fiscali, numerotarea făcându-se de către acestea de la nr. 1 şi în continuare. (5) Eliberarea legitimaţiilor de executor fiscal se va face la propunerea organelor de executare în cadrul cărora sunt angajate persoane care au calitatea de executor fiscal, pe baza unei evidenţe sub formă de tabele în care se vor menţiona, pentru fiecare legitimaţie, numărul acesteia, numele, prenumele, codul numeric personal şi funcţia titularului legitimaţiei, unitatea, data eliberării şi semnătura de primire. (6) Legitimaţiile de executor fiscal sunt valabile 6 ani de la data eliberării lor. (7) Pierderea sau furtul legitimaţiei de executor fiscal se publică în presă şi se anunţa direcţiei emitente, în termen de 15 zile, în vederea consemnării în evidenţa prevăzută la alin. (5) şi eliberării unei noi legitimaţii. (8) La data încetării calităţii de executor fiscal a titularului legitimaţiei, acesta o va depune la organul care a eliberat-o, în vederea anulării, care va fi consemnată în evidenţa prevăzută la alin. (5)”. Iar art. 7, dispune că “Legitimaţiile de executor fiscal vor avea forma tip carnet şi vor fi tipărite pe cele 4 feţe din interior şi pe coperta 1”.

37

a) să intre în orice incintă de afaceri a debitorului, persoană juridică, sau în alte incinte unde acesta îşi păstrează bunurile, în scopul identificării bunurilor sau valorilor care pot fi executate silit, precum şi să analizeze evidenţa contabilă a debitorului în scopul identificării terţilor care datorează sau deţin în păstrare venituri ori bunuri ale debitorului;

b) să intre în toate încăperile în care se găsesc bunuri sau valori ale debitorului, persoană fizică, precum şi să cerceteze toate locurile în care acesta îşi păstrează bunurile;

c) să solicite şi să cerceteze orice document sau element material care poate constitui o probă în determinarea bunurilor proprietate a debitorului.

Totodată, “executorul fiscal poate intra în încăperile ce reprezintă domiciliul sau reşedinţa unei persoane fizice, cu consimţământul acesteia, iar în caz de refuz, organul de executare va cere autorizarea instanţei judecătoreşti competente potrivit dispoziţiilor Codului de procedură civilă.

(5) Accesul executorului fiscal în locuinţa, în incinta de afaceri sau în orice altă încăpere a debitorului, persoană fizică sau juridică, se poate efectua între orele 6.00-20.00, în orice zi lucrătoare. Executarea începută va putea continua în aceeaşi zi sau în zilele următoare. În cazuri temeinic justificate de pericolul înstrăinării unor bunuri, accesul în încăperile debitorului va avea loc şi la alte ore decât cele menţionate, precum şi în zilele nelucrătoare, în baza autorizaţiei prevăzute la alin. (4).

(6) În absenţa debitorului sau dacă acesta refuză accesul în oricare dintre încăperile prevăzute la alin. (3), executorul fiscal poate să pătrundă în acestea în prezenţa unui reprezentant al poliţiei ori al jandarmeriei sau a altui agent al forţei publice şi a doi martori majori, fiind aplicabile prevederile alin. (4) si (5)”.

Astfel, executarea silită se face de organul de executare competent prin intermediul executorilor fiscali.

COMPETENŢA organelor de executare:Organul financiar, competent în privinţa executării creanţei fiscale, are aceeaşi competenţă şi în privinţa

creanţelor născute în legătură cu aceasta (cheltuieli de executare, cheltuieli de judecată, majorări de întârziere, etc.).Competenţa teritorială – revine organelor financiare în a căror rază teritorială se găsesc bunurile supuse

urmăririi, întreaga procedură de executare silită fiind coordonată de organul în raza căruia îşi are sediul sau domiciliul debitorul sau unde este luat în evidenţă fiscală.

În situaţia în care debitorul nu îşi execută obligaţiile fiscale, la plate sumelor cuvenite bugetului de stat sunt obligaţi:

moştenitorul care a acceptat succesiunea debitorului; cel care preia, în tot sau în parte, drepturile şi obligaţiile debitorului supus divizării, fuziunii sau reorganizării

judiciare, după caz; persoana căreia i s-a stabilit răspunderea în conformitate cu prevederile legale referitoare la faliment; persoana care îşi asumă obligaţia de plată a debitorului, printr-un angajament de plată sau printr-un alt act încheiat

în formă autentică, cu asigurarea unei garanţii reale la nivelul obligaţiei de plată.

OBIECTUL executării silite:Executarea silită a obligaţiilor fiscale se desfăşoară asupra elementelor active ale patrimoniului

debitorului, respectiv veniturile băneşti şi bunurile sale, numai în limita valorii necesare stingerii creanţei fiscale, cu excepţia anumitor categorii de venituri şi a anumitor bunuri ce nu pot fi supuse executării silite.

Executarea silită se poate întinde asupra veniturilor şi bunurilor proprietate a debitorului, urmăribile potrivit legii, iar valorificarea acestora se efectuează numai în măsura necesară pentru realizarea creanţelor fiscale înscrise în titlul executoriu, inclusiv a majorărilor de întârziere ori a altor sume, datorate sau acordate potrivit legii prin acesta, precum şi a cheltuielilor de

executare.

Veniturile contribuabiluluiPotrivit art. 149 C.proc.fisc., sunt supuse executării silite orice sume urmăribile reprezentând venituri şi

disponibilităţi băneşti în lei şi în valută, titluri de valoare sau alte bunuri mobile necorporale, deţinute şi/sau datorate, cu orice titlu, debitorului de către terţe persoane sau pe care aceştia le vor datora şi/sau deţine în viitor în temeiul unor raporturi juridice existente.

NU pot fi urmărite pentru realizarea creanţelor fiscale ale statului următoarele categorii de venituri:a) ajutoarele sociale (pentru incapacitate temporală de muncă, sumele cuvenite şomerilor, alocaţiile de stat

şi indemnizaţiile pentru copii, etc.);b) compensaţia acordată angajaţilor în caz de desfacere a contractului de muncă pe baza oricăror dispoziţii

legale;

38

c) diurnele şi orice indemnizaţii cu destinaţie specială;d) bursele de studii.

Bunurile contribuabiluluiÎn condiţiile art. 151 alin. 2 C. proc.fisc., în ceea ce îl priveşte pe debitorul persoană fizică, NU pot fi

urmărite silit pentru realizarea creanţelor silite ale statului, fiind necesare vieţii şi muncii debitorului şi a familiei sale, următoarele categorii de bunuri:

a) bunurile mobile de orice fel care servesc la continuarea studiilor şi la formarea profesională, precum şi cele strict necesare exercitării profesiei sau a altei ocupaţii cu caracter permanent, inclusiv cele necesare desfăşurării activităţii agricole, cum sunt uneltele, seminţele, îngrăşămintele, furajele şi animalele de producţie şi de lucru;

b) bunurile strict necesare uzului personal sau casnic al debitorului şi familiei sale, precum şi obiectele de cult religios, dacă nu sunt mai multe de acelaşi fel;

c) alimentele necesare debitorului şi familiei sale pe timp de 2 luni, iar dacă debitorul se ocupă exclusiv cu agricultura, alimentele strict necesare până la noua recoltă;

d) combustibilul necesar debitorului şi familiei sale pentru încălzit şi pentru prepararea hranei, socotit pentru 3 luni de iarnă;

e) obiectele necesare persoanelor cu handicap sau destinate îngrijirii persoanelor bolnave;f) bunurile declarate neurmăribile prin alte dispoziţii legale.

Bunurile debitorului persoană fizică necesare desfăşurării activităţii de comerţ nu sunt exceptate de la executarea silită.

În condiţiile art. 142 alin. 11 C. proc.fisc. bunurile urmăribile proprietate a debitorului, prezentate de acesta şi/sau identificate de către organul de executare, sunt supuse sechestrării4 şi valorificării în următoarea ordine:

a) bunurile mobile şi imobile care nu sunt direct folosite în activitatea ce constituie principala sursă de venit;b) bunuri care nu sunt nemijlocit predestinate pentru desfăşurarea activităţii care constituie principala sursă de venit;c) bunurile mobile şi imobile ce se află temporar în deţinerea altor persoane în baza contractelor de arendă, de

împrumut, de închiriere, de concesiune, de leasing şi altele;d) ansamblu de bunuri în condiţiile prevederilor art. 1585;e) maşini-unelte, utilaje, materii prime şi materiale şi alte bunuri mobile, precum şi bunuri imobile ce servesc activităţii

care constituie principala sursă de venit; f) produse finite. Astfel, potrivit art. 142 alin. 12 C. proc.fisc., organul fiscal poate trece la sechestrarea bunurilor din următoarea

categorie din cele prevăzute la alin. 11 ori de câte ori valorificarea nu este posibilă.Totodată, în condiţiile alin. 2 art. 142 C. proc.fisc., bunurile supuse unui regim special de circulaţie pot fi urmărite

numai cu respectarea condiţiilor prevăzute de lege.În condiţiile art. 154 alin. 3 C.proc.fisc., în cazul debitorului persoană fizică, nu poate fi supus executării

silite spaţiul minim locuit de debitor şi familia sa, stabilit în conformitate cu normele legale în vigoare.Totuşi, această excepţie nu se aplică în cazul în care executarea silită se face pentru stingerea creanţelor

fiscale rezultate din săvârşirea de infracţiuni.

Declanşarea procedurii de executare silită. SOMAŢIAPremergător declanşării executării silite, organul fiscal va transmite contribuabilului înştiinţarea de plată

prin care i se comunică suma datorată. Iar, dacă în termen de 15 zile de la comunicarea acesteia debitorul nu a executat de bunăvoie obligaţia fiscală, organul de executare va declanşa executarea silită.

În condiţiile art. 145 alin. 1 C.proc.fisc. executarea silită începe prin comunicarea somaţiei, unde i se notifică debitorului că are obligaţia să efectueze plata sumelor datorate în termen de 15 zile sau să facă dovada stingerii obligaţiei fiscale, în caz contrar aplicându-se modalităţile de executare silită prevăzute de lege. Somaţia este însoţită de un exemplar al titlului executoriu. 4 În condiţiile art. 146 C. proc.fisc. terţul nu se poate opune sechestrării unui bun al debitorului, invocând un drept de gaj, drept de ipoteca sau un privilegiu, dar va participa la distribuirea sumelor rezultate din valorificarea bunului, potrivit legii. 5 Art. 158 C. proc.fisc., sub denumirea “Executarea silita a unui ansamblu de bunuri”, reglemenrează următoarele: “(1) Bunurile mobile şi/sau imobile, proprietate a debitorului, pot fi valorificate individual şi/sau în ansamblu dacă organul de executare apreciază că astfel acestea pot fi vandute în condiţii mai avantajoase. (2) Organul de executare îşi poate schimba opţiunea în orice fază a executării, cu reluarea procedurii. (3) Pentru executarea silită a bunurilor prevăzute la alin. (1) organul de executare va proceda la sechestrarea acestora, potrivit prevederilor prezentului cod. (4) Prevederile secţiunii a 3-a privind executarea silită a bunurilor mobile şi ale secţiunii a 4-a privind executarea silită a bunurilor imobile, precum şi ale art. 165 privind plata în rate se aplică în mod corespunzator.”

39

Somaţia cuprinde, pe lângă elementele prevăzute la art. 43 alin. (2), următoarele: numărul dosarului de executare; suma pentru care se începe executarea silită; termenul în care cel somat urmează să plătească suma prevăzută în titlul executoriu, precum şi indicarea consecinţelor nerespectării acesteia.

Somaţia este obligatorie şi se comunică debitorului după cum urmează:a) prin poştă, la domiciliu sau la sediul debitorului, după caz, cu scrisoare recomandată cu confirmare de primire;b) prin executorii bugetari, potrivit dispoziţiilor Codului de procedură civilă pentru comunicarea citaţiilor şi a altor

acte de procedură, care se aplică în mod corespunzător (art. 95 C. proc.civ.);c) prin prezentarea celui somat şi primirea somaţiei de către acesta sub semnătură , ca urmare a înştiinţării prin alte

mijloace, cum sunt fax, telefon, e-mail, dacă se asigură transmiterea textului actului şi confirmarea primirii acestuia.

Dovada comunicării somaţiei se înscrie în evidenţele organului de executare şi va fi păstrată în dosarul de executare.

!!! Cheltuielile ocazionate cu efectuarea procedurii de executare silită sunt în sarcina debitorului. !!! Persoanele interesate pot face contestaţie împotriva oricărui act de executare efectuat cu încălcarea

prevederilor codului de către organele de executare, în cazul în care aceste organe refuză să îndeplinească un act de executare în condiţiile legii, precum şi împotriva titlului executoriu în temeiul căruia a fost pornită executarea, în cazul în care acest titlu nu este o hotărâre dată de o instanţă judecătorească sau de alt organ jurisdicţional şi dacă pentru contestarea lui nu există o altă procedură prevăzută de lege. Iar, în condiţiile alin. 4 art. 172, contestaţia se introduce la instanţa judecătorească competentă şi se judecă în procedura de urgenţă.

MĂSURILE ASIGURĂTORIISe dispun măsuri asigurătorii sub forma popririi asiguratorii şi sechestrului asiguratoriu asupra bunurilor

mobile şi/sau imobile proprietatea debitorului şi asupra veniturilor acestuia.Pot fi dispuse atât de organele fiscale competente, cât şi de instanţele judecătoreşti.Odată cu individualizarea creanţei şi ajungerea acesteia la scadenţă, în cazul neplăţii, măsurile asiguratorii se

transformă în măsuri executorii.

FORMELE ŞI PROCEDURA executării silite:Premergător declanșării executării silite, organul fiscal va remite contribuabilului înştiinţarea de plată. Dacă în T de 15

zile de la comunicarea înștiințării de plată debitorul nu a executat de bunăvoie obligația fiscală, organul de executare va declanșa executarea silită.

Modalităţile de executare silită a creanţelor fiscale ale statului, reglementate prin C.proc.fisc. sunt:1. executarea silită prin poprire; 2. executarea silită a bunurilor mobile; 3. executarea silită a bunurilor imobile.

Poprirea reprezintă acea formă de executare silită prin care creditorul urmăreşte sumele pe care o terţă persoană (numit terţ poprit) le datorează debitorului urmărit. Ea constă în indisponibilizarea în mâinile terţului debitor al contribuabilului urmărit şi obligarea acestuia de a plăti direct creditorului urmăritor ceea ce datorează creditorul său (debitorul urmărit).

Executarea sililă mobiliară şi executarea silită imobiliară reprezintă modalităţi de executare silită indirectă a creanţei fiscale, presupunând valorificarea bunurile urmărite silit. Valorificarea se poate face prin vânzarea la licitaţie sau prin alte modalităţi, suma de bani astfel obţinută fiind destinată a acoperi obligaţia de plată ce revine contribuabilului urmărit.

În condiţiile alin. 3 art. 142 Cod procedură fiscală în cadrul procedurii de executare silită se pot folosi succesiv sau concomitent modalităţile de executare silită prevăzute de C.proc.fisc.

40

POPRIREA ca modalitate de executare silită

Poprirea reprezintă acea formă de executare silită prin care creditorul urmăreşte sumele pe care o terţă persoană le datorează debitorului urmărit.

Ea constă în indisponibilizarea în mâinile terţului debitor al contribuabilului urmărit şi în obligarea acestuia de a plăti direct creditorului urmăritor ceea ce datorează creditorului său (debitorul urmărit).

Această formă de executare silită presupune de regulă trei subiecte: - creditorul popritor (cel care solicită înfiinţarea popririi);- debitorul poprit (cel care este obligat faţă de creditorul popritor);- terţul poprit (care este debitorul contribuabilului).

Ceea ce este însă de esenţa popririi este existenţa a trei raporturi juridice. Se pot distinge astfel: r.j. existent între creditorul popritor şi debitorul poprit, precum şi cel existent între

debitorul poprit şi terţul poprit. Ambele sunt r.j. directe, de la creditor la debitor, care au luat fiinţă anterior înfiinţării popririi. În momentul înfiinţării popririi ia naştere al treilea r.j., cel între creditorul popritor şi terţul poprit.

În materie fiscală, calitatea de creditor o are statul, debitorul poprit este contribuabilul, iar terţul poprit va fi un debitor al contribuabilului.

Potrivit C.proc.fiscală, sunt supuse executării silite prin poprire, potrivit legii, orice sume urmăribile reprezentând venituri şi disponibilităţi băneşti în lei şi în valută, titluri de valoare sau alte bunuri mobile necorporale, deţinute şi/sau datorate cu orice titlu debitorului de către terţe persoane sau pe care acestea le vor datora debitorului şi/sau le vor deţine terţii în viitor în temeiul unor r.j. existente.

Sumele ce reprezintă venituri băneşti ale debitorului PF, realizate ca angajat, pensiile de orice fel, precum şi ajutoarele sau indemnizaţiile cu destinaţie specială sunt supuse urmăririi numai în condiţiile prevăzute de C.pro-c.civilă.

Procedura executării silite prin poprire presupune următoarele ETAPE:

1) Înfiinţarea popririi – este decisă de organul financiar urmăritor, după expirarea T la care obligaţia fiscală trebuia executată şi se realizează prin comunicarea către terţul poprit a unei adrese împreună cu o copie certificată a titlului executoriu.

Debitorul va fi înştiinţat despre înfiinţarea popririi pentru a i se da posibilitatea exercitării dreptului său de a contesta măsurile de executare nelegale.

Poprirea nu este supusă validării, astfel că ea devine executorie din momentul în care terţul poprit a primit comunicarea de înfiinţare a popririi.

Poprirea înfiinţată anterior, ca măsură asigurătorie, devine executorie prin comunicarea copiei certificate de pe titlul executoriu, făcută terţului poprit, şi înştiinţarea despre aceasta a debitorului.

2) Terţul poprit are obligaţia ca în T de 5 zile de la comunicarea înfiinţării popririi să înştiinţeze organul financiar de executare dacă datorează sau nu vreo sumă de bani debitorului.

Poprirea se consideră înfiinţată la data la care terţul poprit, prin înştiinţarea trimisă organului de executare confirmă că datorează debitorului suma de bani ce urmează a fi indisponibilizată, sau la data expirării T de 5 zile în care terţul poprit trebuie să comunice această înştiinţare organului de executare.

În cazul în care terţul poprit nu face aceasta comunicare sau susţine că nu datorează nimic debitorului urmărit, precum şi în situaţia în care nu indisponibilizează sumele ce fac obiectul popririi, orice parte interesată va sesiza judecătoria în a cărei rază teritorială îşi are sediul sau domiciliul terţul poprit. Judecata se face de urgenţă şi cu precădere.

În măsura în care se constată că suma datorată de terţul poprit debitorului urmărit este insuficientă pentru acoperirea creanţei fiscale şi dacă există bunuri mobile sau imobile ale debitorului ce pot fi urmărite, se va renunţa la executarea silită prin poprire, urmând a fi folosite celelalte forme de executare silita.

41

3) După înfiinţarea popririi terţul poprit este obligat să facă de îndată reţinerile prevăzute de lege şi să vireze sumele reţinute în contul indicat de organul de executare, comunicând totodată în scris despre existenţa altor creditori.

În cazul în care sumele datorate debitorului sunt poprite de mai mulţi creditori, terţul poprit îi va anunţa în scris despre aceasta pe creditori şi va proceda la distribuirea sumelor potrivit ordinii de preferinţă prevăzute la art.167 C.proc.fiscală.

Pentru stingerea creanţelor bugetare debitorii deţinători de conturi bancare pot fi urmăriţi prin decontare bancară. În acest caz, o dată cu comunicarea somaţiei şi a titlului executoriu, făcută debitorului, o copie certificată de pe acest titlu va fi introdusă la banca unde se află deschis contul debitorului.

Din momentul indisponibilizării sumelor şi până la acoperirea integrală a creanţei banca nu va putea face nici o plată care ar putea diminua aceste sume.

Dacă debitorul face plata în T prevăzut în somaţie, organul de executare va înştiinţa de îndată în scris băncile pentru sistarea totală sau parţială a indisponibilizării conturilor şi reţinerilor.

În situaţia în care banca nu poate acoperi în aceeaşi zi creanţa bugetară din sumele indisponibilizate, va urmări executarea creanţei din încasările zilnice realizate în contul debitorului.

Contestaţia la poprireOrganul de executare şi orice altă persoană interesată pot invoca în fata instanţei judecătoreşti în a cărei rază

teritorială îşi are domiciliul sau sediul terţul poprit orice neregularităţi în legătură cu drepturile şi obligaţiile părţilor privind înfiinţarea popririi.

Pe baza probelor administrate, instanţa va putea menţine poprirea, stabilindu-i limitele şi măsurile de executare ce pot fi întreprinse, sau o va putea desfiinţa. Judecata se va face cu precădere.

De asemenea, este reglementată posibilitatea instanţei de a aplica terţului poprit o amendă civilă, în cazul în care acesta nu-şi respectă obligaţiile care-i revin privind efectuarea înştiinţărilor, reţinerilor, precum şi pentru neîndeplinirea oricărei alte obligaţii ce-i revin în legătură cu poprirea.

Pe această cale, se poate invoca lipsa titlului executor, faptul că poprirea a fost înfiinţată peste cota urmăribilă, precum şi nelegalitatea măsurilor de executare silită.

Pe parcursul judecării contestaţiei, instanţa poate suspenda executarea, chiar fără cauţiune.Pe baza hotărârii de menţinere a popririi, care constituie titlu executoriu, organul de executare poate începe

executarea silită a terţului poprit, în condiţiile C.proc.fiscală.

42

EXECUTAREA SILITĂ MOBILIARĂ

1. DefiniţieUrmărirea bunurilor mobile ale debitorului reprezintă o modalitate de executare silită indirectă a

creanţei fiscale.Bunurile mobile ale debitorului sunt valorificate prin vânzarea la licitaţie sau prin alte modalităţi, suma de

bani astfel obţinută fiind destinată a acoperi obligaţia de plată ce revine contribuabilului urmărit.

2. Obiectul executării silite mobiliareVor fi supuse acestei modalităţi de executare bunurile mobile urmăribile ale contribuabilului. Astfel, din economia

textelor C.proc.fisc., (art. 142 alin. 11 C.proc.fisc.) rezultă următoarele bunuri mobile urmăribile ale contribuabilului:a) bunurile mobile care nu sunt direct folosite în activitatea ce constituie principala sursă de venit;b) bunuri care nu sunt nemijlocit predestinate pentru desfăşurarea activităţii care constituie principala sursă de venit;c) bunurile mobile ce se află temporar în deţinerea altor persoane în baza de împrumut, de închiriere, de leasing şi altele;d) ansamblu de bunuri mobile, în condiţiile prevederilor art. 158;e) maşini-unelte, utilaje, materii prime şi materiale şi alte bunuri mobile ce servesc activităţii care constituie principala sursă

de venit; f) produse finite.

Bunurile mobile ale debitorului persoană fizică necesare desfăşurării activităţii de comerţ nu sunt exceptate de la executarea silită.

În condiţiile art. 151 alin. 2 C. proc.fisc., în ceea ce îl priveşte pe debitorul persoană fizică, nu pot fi urmărite silit pentru realizarea creanţelor silite ale statului, fiind necesare vieţii şi muncii debitorului şi a familiei sale, următoarele categorii de bunuri:

a) bunurile mobile de orice fel care servesc la continuarea studiilor şi la formarea profesională, precum şi cele strict necesare exercitării profesiei sau a altei ocupaţii cu caracter permanent, inclusiv cele necesare desfăşurării activităţii agricole, cum sunt uneltele, seminţele, îngrăşămintele, furajele şi animalele de producţie şi de lucru;

b) bunurile strict necesare uzului personal sau casnic al debitorului şi familiei sale, precum şi obiectele de cult religios, dacă nu sunt mai multe de acelaşi fel;

c) alimentele necesare debitorului şi familiei sale pe timp de 2 luni, iar dacă debitorul se ocupă exclusiv cu agricultura, alimentele strict necesare până la noua recoltă;

d) combustibilul necesar debitorului şi familiei sale pentru încălzit şi pentru prepararea hranei, socotit pentru 3 luni de iarnă;e) obiectele necesare persoanelor cu handicap sau destinate îngrijirii persoanelor bolnave;f) bunurile declarate neurmăribile prin alte dispoziţii legale.

3. ETAPELE executării silite mobiliareProcedura executării silite mobiliare cuprinde următoarele etape:

1) Comunicarea somaţiei de plată, organele de executare silită vor declanşa procedura executării silite mobiliare prin somaţia de plată adresată debitorului în sensul îndeplinirii obligaţiei fiscale;

2) Identificarea bunurilor mobile urmăribile. Prin identificare, organele financiare vor selecţiona bunurile mobile urmăribile asupra cărora se va aplica sechestrul, în funcţie de valoarea necesară acoperirii obligaţiei fiscale;

3) Indisponibilizarea bunurilor mobile urmăribile prin aplicarea sechestrului asupra bunurilor mobile urmăribile identificate, care se va face de către organul de executare printr-un proces-verbal de sechestru. Prin indisponibilizare, debitorul nu va putea dispune de bunurile mobile urmăribile decât cu aprobarea organului de executare;

Procesul-verbal de sechestru trebuie să respecte condiţiile de formă stabilite de codul de procedură fiscală la art. 152, dintre aceste condiţii reţinem:

- datele de identificare ale organului de executare, ale executorului fiscal, ale debitorului sau ale altor persoane implicate, spre exemplu custodele;

- sumele datorate, specificându-se, dacă este cazul, atât creanţa fiscală principală, cât şi pe cea accesorie; - temeiul legal în baza căruia se face executarea silită;- descrierea în detaliu a bunurilor mobile sechestrate şi indicarea valorii estimative a acestora;- menţiunea dacă s-au luat măsuri de neschimbare, cum sunt punerea de sigilii, custodia ori ridicarea de la

locul unde se află, sau de administrare ori conservare a acestora, după caz;- eventualele obiecţii făcute de persoanele prezente la aplicarea sechestrului;

43

- menţiunea făcută de debitor despre existenţa sau inexistenţa unui drept de gaj, ipotecă ori privilegiu, după caz, constituit în favoarea unei alte persoane pentru bunurile sechestrate;

- menţiunea că, în cazul în care în termen de 15 zile de la data încheierii procesului-verbal de sechestru debitorul nu plăteşte obligaţiile fiscale, se va trece la valorificarea bunurilor sechestrate;

- semnătura executorului fiscal şi semnăturile persoanelor prezente.

Bunurile sechestrate vor putea fi lăsate în custodia debitorului, a creditorului sau a altei persoane desemnate de organul de executare, sau pot fi ridicate şi depozitate de către organul de executare.

În ipoteza în care custode este numită o altă persoană decât debitorul sau creditorul, organul de executare îi va stabili o indemnizaţie în funcţie de activitatea depusă.

În cazul în care bunurile sechestrate constau în sume de bani în lei sau în valută, titluri de valoare, obiecte de metale preţioase, pietre preţioase, obiecte de artă, colecţii de valoare, acestea se ridică şi se depun, cel târziu a doua zi lucrătoare, la unităţile specializate.

Măsura sechestrului poate fi aplicată şi odată cu somaţia de plată, care reprezintă actul începător al executării silite.

În situaţia în care nu au fost luate măsuri asigurătorii pentru realizarea integrală a creanţei fiscale şi odată cu începerea executării silite se constată că există pericolul evident de înstrăinare, substituire sau de sustragere de la urmărire a bunurilor debitorului, organul urmăritor va dispune ridicarea bunurilor şi încredinţarea unui custode.

Aplicarea sechestrului odată cu începerea executării silite reprezintă o măsură de excepţie şi, prin urmare, competenţa aplicării ei nu va mai aparţine organului de executare, ci va fi necesară autorizarea dată de instanţa judecătorească. Instanţa competentă să acorde autorizaţia de înfiinţare a sechestrului va fi cea de la domiciliul debitorului.

În măsura în care printre bunurile sechestrate se găsesc şi bunuri ce fac obiectul gajului ce garantează executarea creanţelor altor creditori, organul de executare va trimite şi acestora câte un exemplar al procesului-verbal de sechestru.

N.B. Bunurile debitorului pot face obiectul mai multor urmăriri silite, asupra lor putând fi instituite mai multe măsuri de sechestru.

Dacă organul de executare, cu ocazia aplicării măsurii sechestrului, constată că bunurile respective fac obiectul unui sechestru anterior, va consemna această situaţie în proces-verbal de sechestru, la care va anexa câte o copie a proceselor-verbale de sechestru respective.

În consecinţă, bunurile vor fi sechestrate şi în cadrul noii proceduri de executare. În situaţia în care organele de executare constată că în legătură cu bunurile sechestrate s-au săvârşit

infracţiuni, va consemna aceasta în proces-verbal şi va sesiza organele de urmărire penală.

N.B. Din momentul aplicării sechestrului, bunurile sunt indisponibilizate până în momentul valorificării lor, Codul de procedură fiscală reglementează, ca şi principiu, un termen de 15 zile de la data încheierii procesului-verbal de sechestru înlăuntrul căruia debitorul poate executa obligaţia fiscală, per a contrario organul de executare va proceda la valorificarea bunurilor sechestrate.

Totuşi, în cazul în care bunurile sunt supuse degradării sau alterării, vânzarea lor se va putea face imediat după institurea sechestrului.

4) Evaluarea bunurilor mobile urmăribile se efectuează de organul de executare odată cu aplicarea sechestrului prin experţi evaluatori proprii sau prin experţi evaluatori independenţi, stabilindu-se un preţ de evaluare care va reprezenta preţul de pornire al primei licitaţii;

5) Valorificarea bunurilor mobile sechestrate se face pe calea vânzării prin licitaţie publică sau prin alte modalităţi ce permit realizarea sumelor necesare acoperirii creanţei fiscale.

Codul de procedură fiscală a instituit posibilitatea organului de executare de a valorifica bunurile supuse urmăririi în una din următoarele modalităţi:

- înţelegerea părţilor;- vânzare în regim de consignaţie;- vânzare directă;- vânzare la licitaţie;- alte modalităţi admise de lege, inclusiv valorificarea bunurilor prin case de licitaţii, agenţii

imobiliare sau societăţi de brokeraj, după caz.Alegerea uneia dintre modalităţi se poate face prin înţelegerea părţilor.

44

Înainte de valorificare, organul de executare va avea obligaţia să verifice bunurile mobile sechectrate.În măsura în care se constată că bunurile sechestrate nu sunt suficiente pentru realizarea creanţei fiscale,

organul de executare va trebui să identifice alte bunuri ale debitorului ce pot fi urmărite, bunuri ce vor fi sechestrate. Nu se va putea trece la valorificare în situaţiile în care, în urma formulării unei contestaţii la executare,

instanţa judecătorească a dispus desfiinţarea sechestrului, suspendarea sau amânarea executării.N.B. Este reglementată posibilitatea debitorului ca în termen de 30 de zile de la data încheierii

procesului-verbal de sechestru să procedeze el însuşi la vânzarea bunurilor sechestrate, dar numai cu acordul organului de executare.

Dacă a fost aleasă ca modalitate de valorificare a bunurilor debitorului VÂNZAREA LA LICITAŢIE, aceasta se va desfăşura cu respectarea procedurii instituite prin art. 158-160 C.proc.fisc.

Cu cel puţin 10 zile înainte de data fixată pentru desfăşurarea vânzării, organul de executare va face public anunţul de vânzare.

Anunţul de vânzare va fi făcut public prin intermediul presei, precum şi prin afişarea sa la sediul organului de executare, al consiliului local în a cărui rază teritorială se află bunurile sechestrate, la locul stabilit de organul de executare pentru a se face vânzarea, precum şi în orice loc public.

Ofertanţii sunt obligaţi să depună, până la termenul de vânzare, o taxă de participare reprezentând 10% din preţul de pornire al licitaţiei.

Debitorul şi custodele, dacă a fost desemnat unul, vor fi înştiinţaţi cu privire la data, ora şi locul vânzării. După adjudecarea bunului, adjudecatarul este obligat să plătească preţul, diminuat cu contravaloarea taxei

de participare, în lei, în numerar, imediat sau prin decontare bancară în cel mult 5 zile de la data adjudecării. Fiecărui cumpărător organul de executare îi va elibera un document, care va cuprinde: organul emitent,

data vânzării, numele cumpărătorului, bunurile cumpărate şi preţul plătit. Organul de executare va întocmi un proces-verbal în care va consemna modul de desfăşurare a licitaţiei

şi rezultatul acesteia.

N.B. Dacă la prima licitaţie nu s-a obţinut cel puţin preţul de începere al vânzării, într-un termen de 30 de zile va fi organizată o nouă licitaţie, având preţul de pornire diminuat cu 25% faţă de prima licitaţie.

La a treia licitaţie creditorii urmăritori sau intervenienţi nu pot să adjudece bunurile oferite spre vânzare la un preţ mai mic de 50% din preţul de evaluare.

N.B. În situaţia în care în urma desfăşurării acestei proceduri bunurile mobile ale debitorului nu pot fi valorificate, ele îi vor fi restituite, iar creanţa fiscală va fi stinsă printr-o altă modalitate prevăzută de lege.

Moment în care se poate trece chiar la executarea silită imobiliară, dacă organul de executare a ales să folosească succesiv modalităţile de executare silită prevăzute de Codul de procedură fiscală.

Totuşi, în situaţia în care bunurile mobile ale debitorului au fost valorificate se va trece la următoarele etape ale procedurii de executare silită mobiliară.

6) Acoperirea sumelor avansate de organul urmăritor cu ocazia procedurii de executare silită mobiliară – cheltuielile de executare. Cheltuielile de orice natură necesare desfăşurării procedurii de executare silită vor fi în sarcina debitorului urmărit, în măsura în care nu există dispoziţii legale contrare. Iar sumele recuperate în contul cheltuielilor de executare silită se fac venit la bugetul din care au fost avansate.

Sumele recuperate de organele de executare în contul cheltuielilor de executare silită se vor face venit la bugetul de stat, la fel ca şi sumele ce fac obiectul creanţei fiscale executate silit.

7) Recuperarea creanţei fiscale. Sumele obţinute în urma licitaţiei sau orice altă modalitate de executare silită mobiliară, după scăderea tuturor cheltuielilor prilejuite de executare, vor fi vărsate la bugetul de stat până la concurenţa valorii debitului pentru care s-a pornit executarea silită.

Creanţele fiscale înscrise în titlul executoriu se sting cu sumele realizate în cursul procedurii de executare silită, în ordinea vechimii, mai întâi creanţa principală şi apoi accesoriile acesteia.

Suma realizată în cursul procedurii de executare silită reprezintă totalitatea sumelor încasate după comunicarea somaţiei prin orice modalitate prevăzută de Codul de procedură fiscală.

8) Eliberarea sumelor rămase. După acoperirea creanţei fiscale diferenţa rămasă va fi restituită debitorului, la cererea sa, sau se va proceda la compensarea sa cu alte obligaţii fiscale ale debitorului. Despre sumele de restituit debitorul va fi înştiinţat de îndată.

45

4. CONTESTAŢIA la executarea silită mobiliară Orice persoană interesată poate face contestaţie împotriva măsurilor de executare silită mobiliară luate

de organul de executare. Contestaţia se introduce la instanţa judecătorească competentă şi se judecă în procedură de urgenţă.

Contestaţia poate fi făcută şi împotriva titlului executoriu, dacă acesta nu este hotărâre judecătorească ori hotărârea altui organ jurisdicţional sau dacă pentru contestarea lui nu există o altă procedură prevăzută de lege.

Termenul de contestareN.B. Termenul în care poate fi făcută contestaţia la executare este de 15 zile, un termen procedural

imperativ, nerespectarea sa atrăgând sancţiunea decăderii. Acest termen începe să curgă la următoarele momente:a) contestatorul a luat cunoştinţă de executarea ori de actul de executare pe care le contestă, din comunicarea

somaţiei sau din altă înştiinţare primită ori, în lipsa acestora, cu ocazia efectuării executării silite sau în alt mod;b) contestatorul a luat cunoştinţă, potrivit lit. a), de refuzul organului de executare de a îndeplini un act de

executare;c) cel interesat a luat cunoştinţă, potrivit lit. a), de eliberarea sau distribuirea sumelor pe care le contestă.

N.B. Data încetării executării silite va fi data efectuării ultimului act de executare, care va fi momentul vărsării în contul bugetului de stat a sumelor rezultate din valorificarea bunurilor supuse executării silite.

Până la soluţionarea contestaţiei instanţa, la cererea contestatarului, va putea suspenda executarea silită, prin încheiere motivată, obligând pe contestator la depunerea unei cauţiuni, exceptând cazurile urgente.

La judecarea contestaţiei instanţa va cita, pe lângă părţi, şi organul de executare în a cărui rază teritorială se găsesc bunurile urmărite.

În cazul admiterii contestaţiei actele de executare nelegale vor fi desfiinţate, urmând a fi refăcute, sau executarea va înceta cu privire la un anumit bun. Prin hotărârea de admitere a contestaţiei de instanţa va dispune, dacă este cazul, să i se restituie celui îndreptăţit suma ce i se cuvine din valorificarea bunurilor.

Respingerea contestaţiei are ca efect continuarea de către organul financiar competent a procedurii de executare, sau reluarea acesteia în cazul în care instanţa a decis suspendarea executării.

46

EXECUTAREA SILITĂ IMOBILIARĂ

1. DefiniţieUrmărirea bunurilor imobile ale debitorului reprezintă o modalitate de executare silită indirectă a

creanţei fiscale, presupunând valorificarea bunurilor urmărite silit.Astfel, bunurile imobile ale debitorului sunt valorificate prin vânzarea la licitaţie sau prin alte modalităţi,

suma de bani astfel obţinută fiind destinată a acoperi obligaţia de plată ce revine contribuabilului urmărit.

2. Obiectul executării silite imobiliareVor fi supuse acestei modalităţi de executare bunurile imobile urmăribile proprietate ale debitorului. În situaţia în care debitorul deţine bunuri în proprietate comună cu alte persoane, executarea silită se va

întinde numai asupra bunurilor atribuite debitorului în urma partajului judiciar, respectiv asupra sultei.Executarea silită imobiliară se întinde de plin drept şi asupra bunurilor accesorii bunului imobil ,

prevăzute de Codul civil. Bunurile accesorii nu pot fi urmărite decât odată cu imobilul.Astfel, din economia textelor Codului de procedură fiscală, art. 142 alin. 11 C.proc.fisc., rezultă următoarele bunuri imobile

urmăribile ale contribuabilului:a) bunurile imobile care nu sunt direct folosite în activitatea ce constituie principala sursă de venit;b) bunuri care nu sunt nemijlocit predestinate pentru desfăşurarea activităţii care constituie principala sursă de venit;c) bunurile imobile ce se află temporar în deţinerea altor persoane în baza de împrumut, de închiriere, de leasing şi altele;d) ansamblu de bunuri imobile, în condiţiile prevederilor art. 158;e) bunuri imobile ce servesc activităţii care constituie principala sursă de venit; f) produse finite.

Bunurile imobile ale debitorului persoană fizică necesare desfăşurării activităţii de comerţ nu sunt exceptate de la executarea silită.

În condiţiile art. 154 alin. 3 C.proc.fisc., în cazul debitorului persoană fizică, nu poate fi supus executării silite spaţiul minim locuit de debitor şi familia sa, stabilit în conformitate cu normele legale în vigoare.

Totuşi, această excepţie nu se aplică în cazul în care executarea silită se face pentru stingerea creanţelor fiscale rezultate din săvârşirea de infracţiuni.

3. COMPEŢENŢA executării silite imobiliareCompetenţa în ceea ce priveşte desfăşurarea acestei forme de executare revine:

- organului financiar în raza căruia sunt situate imobilele ce fac obiectul executării silite;- dacă domiciliul sau sediul debitorului se află în raza teritorială a altui organ de executare, acesta din urmă va

coordona întreaga procedură de executare silită.

4. ETAPELE executării silite mobiliareProcedura executării silite imobiliare presupune următoarele etape:1) Somaţia de plată. Organul de executare va comunica debitorului, cu 5 zile înainte de începerea

executării, o somaţie care va cuprinde datele de identificare a imobilului urmărit precum şi menţiunea înscrierii somaţiei în evidenţele de publicitate imobiliară.

N.B. Odată cu comunicarea somaţiei către debitor, aceasta va fi transmisă şi organului competent pentru înscrierea în registrele de publicitate imobiliară. Astfel, actele de dispoziţie încheiate de debitor ulterior luării inscripţiei ipotecare vor fi lovite de nulitate.

Autorităţile ce au în competenţă efectuarea publicităţii imobiliare vor comunica organelor de executare, la cererea acestora, drepturile reale înscrise în legătură cu imobilul urmărit şi sarcinile ce îl grevează, precum şi titularii acestor drepturi. Aceştia vor fi chemaţi de către organul de executare la termenele fixate pentru vânzarea imobilului şi distribuirea preţului obţinut.

Ceilalţi creditori ai debitorului trebuie să comunice în scris organului de executare în termen de 30 de zile de la luarea inscripţiei ipotecare titlurile executorii pe care le au în legătură cu imobilul urmărit.

2) Identificarea bunurilor imobile supuse urmăririi. Organul de executare va întocmi un proces-verbal de identificare a bunurilor imobile supuse urmăririi silite, proces-verbal ce va conţine aceleaşi menţiuni ca proces-verbal de instituire a sechestrului asupra bunurilor mobile în cadrul procedurii de executare silită mobiliară.

3) Indisponibilizarea bunurilor imobile urmăribile prin aplicarea sechestrului asupra bunurilor imobile urmăribile identificate, care se va face de către organul de executare printr-un proces-verbal de sechestru. Prin

47

indisponibilizare, debitorul nu va putea dispune de bunurile imobile urmăribile decât cu aprobarea organului de executare;

N.B. După comunicarea somaţiei către debitor, care reprezintă actul începător al acestei modalităţi de executare silită, precum şi în tot cursul executării silite, organul de executare poate numi un administrator-sechestru, în măsura în care este necesară administrarea imobilului urmărit, a chiriilor, arendei şi a altor venituri obţinute din administrarea acestuia sau apărarea în litigii privind imobilul respectiv.

Administrator-sechestru va putea fi numit creditorul, debitorul sau o altă persoană fizică sau juridică. În aceată din urmă situaţie, organul de executare va fixa administratorului-sechestru o indemnizaţie în funcţie de activitatea depusă.

Administratorul-sechestru va încasa veniturile rezultate din administrarea imobilului şi le va consemna la unităţile abilitate, depunând recipisa la organul de executare.

4) Evaluarea bunurilor imobile supuse urmăririi se va face prin intermediul unor organe sau persoane specializate.

5) Valorificarea bunurilor imobile supuse urmăririi se face prin vânzarea lor la licitaţie, vânzarea directă de către debitor sau prin alte modalităţi6 admise de lege.

Debitorul are posibilitatea ca în termen de 30 de zile de la comunicarea somaţiei să vândă bunurile urmărite, cu acordul organului de executare. Dispoziţiile din materia executării silite mobiliare vor fi aplicabile în mod corespunzător.

Valorificarea bunurilor imobile supuse urmăririi prin vânzarea la licitaţie.Licitaţia se organizează de către organul de executare, la locul unde se află imobilul sau în alt loc stabilit de

acesta. Prima licitaţie se va putea organiza numai după trecerea unui termen de 30 de zile de la comunicarea somaţiei de către debitor.

Publicitatea vânzării se realizează prin afişarea anunţului privind vânzarea la sediul organului de executare, al primăriei în a cărei rază teritorială se află bunurile sechestrate, la sediul şi domiciliul debitorului, la locul vânzării dacă acesta este altul decât cel unde se află bunurile sechestrate, pe imobilul scos la vânzare în cazul vânzării bunurilor imobile şi prin anunţuri într-un cotidian naţional de largă circulaţie sau într-un cotidian local ori în pagina de Internet, precum şi prin alte modalităţi prevăzute de lege.

Toate actele de publicitate a vânzării trebuie îndeplinite de organul de executare cu cel puţin 10 zile înainte de data fixată pentru ţinerea licitaţiei.

Despre data, ora şi locul licitaţiei vor fi înştiinţaţi, de către organul de executare, debitorul, administratorul-sechestru, precum şi titularii drepturilor reale şi ai sarcinilor care grevează bunul imobil urmărit, care au depus în termen titlurile lor executorii.

Licitaţia începe de la cel mai mare preţ din ofertele de cumpărare scrise , dacă acesta este superior preţul de evaluare, în caz contrar va începe de la preţul de evaluare.

N.B. Legea instituie posibilitatea organizării a trei licitaţii publice în cazul în care bunurile imobile nu vor fi valorificate, în cadrul procedurii de executare silită imobiliară, stabilind un termen de cel mult 30 de zile între ele, iar preţul de pornire să fie diminuat cu 25% pentru a doua licitaţie din preţul de evaluare şi cu 50% pentru a treia licitaţie.

Pentru fiecare termen de licitaţie se va face o nouă publicitate a vânzării.

N.B. Dacă imobilul supus urmăririi nu poate fi valorificat prin vânzare la licitaţiile organizate, organul de executare va repeta procedura de licitaţie cel puţin o dată pe an înăuntrul termenului de prescripţie a dreptului de a cere executarea silită, deşi bunurile vor fi restituite debitorului.

Totuşi, pe toată această perioadă se va menţine indisponibilizarea imobilului, iar organul de executare va putea lua măsura numirii, menţinerii ori schimbării administratorului sechestru sau va putea proceda la valorificarea imobilului în orice mod admis de lege.

În urma desfăşurării licitaţiei, organul de executare va întocmi un proces-verbal în care se va consemna rezultatul acesteia şi modul în care s-a desfăşurat.

Procesul-verbal de licitaţie va fi semnat de organul de executare ori de către cumpărător sau de reprezentantul acestuia şi va fi predat cumpărătorului după achitarea integrală a preţului.

În cazul vânzării la licitaţie a bunurilor imobile cumpărătorii fie plătesc preţul integral, fie pot solicita plata preţului în rate, în cel mult 12 rate lunare, cu un avans de minimum 50% din preţul de adjudecare a bunului imobil şi cu plata

6 A se vedea modalităţile de valorificare a bunurilor enumerate la executarea silită mobiliară.48

unei dobânzi sau majorări de întârziere, după caz, stabilite conform legii. Organul de executare va stabili condiţiile şi termenele de plată a preţului în rate.

Cumpărătorul nu va putea înstrăina bunul imobil decât după plata preţului în întregime şi a dobânzii sau majorării de întârziere stabilite, iar interdicţia de înstrăinare a imobilului va fi înscrisă în registrele de publicitate imobiliară.

Procesul-verbal de licitaţie va fi predat cumpărătorului după plata avansului din preţ, totodată, acest proces-verbal va reprezenta titlu executoriu în cazul executării silite a cumpărătorului pentru realizarea restului de preţ neachitat.

Procesul-verbal de adjudecare constituie titlu de proprietate asupra imobilului adjudecat, în baza sa realizându-se publicitatea imobiliară.

În acelaşi timp, încheierea acestui act va reprezenta ultimul act de executare, prin urmare organul de executare va lua măsuri pentru radierea inscripţiei ipotecare.

N.B. Procedura de executare silită a bunurilor imobile ale debitorului încetează şi în situaţia în care aceste bunuri nu pot fi valorificate prin niciuna din modalităţile reglementate de lege.

În acest caz vor fi utilizate celelalte proceduri de stingere a creanţei fiscale prevăzute de Codul de procedură fiscală, după ce în prealabil organul de executare a luat măsura radierii inscripţiei ipotecare constituite cu privire la imobilul ce a făcut fără succes obiectul executării silite.

Totuşi, în situaţia în care bunurile imobile ale debitorului au fost valorificate se va trece la următoarele etape ale procedurii de executare silită imobiliară

6) Acoperirea sumelor avansate de organul urmăritor cu ocazia procedurii de executare silită imobiliară – cheltuielile de executare. Cheltuielile de orice natură necesare desfăşurării procedurii de executare silită vor fi în sarcina debitorului urmărit, în măsura în care nu există dispoziţii legale contrare. Iar sumele recuperate în contul cheltuielilor de executare silită se fac venit la bugetul din care au fost avansate.

Sumele recuperate de organele de executare în contul cheltuielilor de executare silită se vor face venit la bugetul de stat, la fel ca şi sumele ce fac obiectul creanţei fiscale executate silit.

7) Recuperarea creanţei fiscale. Sumele obţinute în urma licitaţiei sau orice altă modalitate de executare silită, după scăderea tuturor cheltuielilor prilejuite de executare, vor fi vărsate la bugetul de stat până la concurenţa valorii debitului pentru care s-a pornit executarea silită.

Creanţele fiscale înscrise în titlul executoriu se sting cu sumele realizate în cursul procedurii de executare silită, în ordinea vechimii, mai întâi creanţa principală şi apoi accesoriile acesteia.

Suma realizată în cursul procedurii de executare silită reprezintă totalitatea sumelor încasate după comunicarea somaţiei prin orice modalitate prevăzută de Codul de procedură fiscală.

8) Eliberarea sumelor rămase. După acoperirea creanţei fiscale diferenţa rămasă va fi restituită debitorului, la cererea sa, sau se va proceda la compensarea sa cu alte obligaţii fiscale ale debitorului. Despre sumele de restituit debitorul va fi înştiinţat de îndată.

5. Contestaţia la executarea silită imobiliară Orice persoană interesată poate face contestaţie împotriva măsurilor de executare silită imobiliară luate

de organul de executare. Contestaţia7 se introduce la instanţa judecătorească competentă şi se judecă în procedură de urgenţă.

7 A se vedea, pe larg, contestaţia la executarea silită mobiliară. 49

IMPOZITUL PE PROFIT

Denumirea acestui venit public este impozitul pe profit, care este un impozit direct anual, a cărui plată se face trimestrial anticipat, aplicat asupra beneficiului obţinut dintr-o activitate economică - “profitul”.

Profitul reprezintă o formă de venit obţinut din derularea unei activităţi economice, ca urmare a investirii unui capital.Condiţia ca venitul realizat să poată fi calificat drept profit este ca activitatea economică să se desfăşoare

cu scopul obţinerii unui beneficiu, nu fără scop lucrativ.Prin profit supus impozitării (profit impozabil) înţelegem acea sumă de bani calculată ca diferenţa între

veniturile realizate de un agent economic din desfăşurarea oricărei activităţi permise de lege şi cheltuielile efectuate pentru realizarea acestor venituri.

Impozitul pe profit este un impozit direct aplicat asupra beneficiului obţinut dintr-o activitate economică.Impozitul pe profit are un rol important în cadrul sistemului fiscal, întrucât:

- este o sursă certă de alimentare cu venituri a bugetului public;- duce la creşterea ponderii impozitelor directe în sistemul fiscal român.

Categorii de CONTRIBUABILI definite de lege:- Persoanele Juridice române - pentru profitul impozabil obţinut din orice sursă, atât din România, cât şi din

străinătate;- PJ străine care desfăşoară activităţi printr-un sediu permanent în România - pentru profitul impozabil

aferent acelui sediu permanent;- PJ străine şi PF nerezidente - care desfăşoară activităţi în România într-o asociere fără personalitate

juridică;- PJ străine care realizează venituri din/ sau în legătură cu proprietăţi

imobiliare situate în România sau din vânzarea/cesionarea titlurilor de participare deţinute la o PJ română;- PF rezidente asociate cu PJ române, pentru veniturile realizate atât în România, cât şi în străinătate din

asocieri care nu dau naştere unei PJ (în acest caz, impozitul datorat de PF se calculează, se reţine şi se varsă de către PJ română)

- Persoana fizică autorizată (PFA).

În cazul unei asocieri fără personalitate juridică, veniturile şi cheltuielile înregistrate se atribuie fiecărui asociat, corespunzător cotei de participare în asociere.

C.fiscal reglementează un principiu de bază în materia asocierilor fără personalitate juridică şi anume că, în cazul oricărei asocieri în care unul din asociaţi este o PJ română, indiferent dacă celălalt asociat este PF rezidentă ori nerezidentă, sau PJ străină, sarcinile menţionate mai sus revin întotdeauna PJ române.

Rezidenţa fiscală nu are legătură cu cetăţenia unei persoane fizice. Aceasta poate fi rezident fiscal român indiferent de cetăţenia pe care o are.

Sunt SCUTITE de la plata impozitului pe profit următoarele categorii de contribuabili:a) Trezoreria statului;b) Banca Naţională a României;c) instituţiile publice, pentru fondurile publice constituite, inclusiv pentru veniturile proprii şi disponibilităţile realizate şi

utilizate, potrivit Legii nr. 500/2002 privind finanţele publice, cu modificările şi completările ulterioare, şi Ordonanţa de urgenţă nr. 45/2003 privind finanţele publice locale, cu modificările şi completările ulterioare, dacă legea nu prevede altfel;

d) fundaţiile române constituite ca urmare a unor legate8;e) cultele religioase, pentru: venituri obţinute din producerea şi valorificarea obiectelor şi produselor necesare activităţii

de cult, potrivit legii, venituri obţinute din chirii, alte venituri obţinute din activităţi economice, venituri din despăgubiri în formă bănească, obţinute ca urmare a măsurilor reparatorii prevăzute de legile privind reconstituirea dreptului de proprietate, cu condiţia ca sumele respective să fie utilizate, în anul curent şi/sau în anii următori, pentru întreţinerea şi funcţionarea unităţilor de cult, pentru lucrări de construcţie, de reparaţie şi de consolidare a lăcaşurilor de cult şi a clădirilor ecleziastice, pentru învăţământ, pentru furnizarea, în nume propriu şi/sau în parteneriat, de servicii sociale, acreditate în condiţiile legii, pentru acţiuni specifice şi alte activităţi nonprofit ale cultelor religioase, potrivit Legii nr. 489/2006 privind libertatea religioasă şi regimul general al cultelor;

8 Fundaţia constituită ca urmare a unui legat este persoană juridică de drept privat fără scop patrimonial, constituită pe baza unui act juridic pentru cauză de moarte, prin care una sau mai multe persoane constituie un patrimoniu afectat, în mod permanent şi irevocabil, realizării unui scop de interes general sau, după caz, al unor colectivităţi. (art. 1 coroborat cu art. 15 din O.G. nr. 26/2000 cu privire la asociaţii şi fundaţii).

50

f) instituţiile de învăţământ particular acreditate, precum şi cele autorizate, pentru veniturile utilizate, potrivit Legii învăţământului nr. 84/1995, republicată, cu modificările şi completările ulterioare, şi Ordonanţa de urgenţă a Guvernului nr. 174/2001 privind unele măsuri pentru îmbunătăţirea finanţării învăţământului superior;

g) asociaţiile de proprietari constituite ca persoane juridice şi asociaţiile de locatari recunoscute ca asociaţii de proprietari, potrivit Legii nr. 114/1996, republicată, cu modificările şi completările ulterioare, pentru veniturile obţinute din activităţile economice care sunt sau vor fi utilizate pentru îmbunătăţirea confortului şi eficienţei clădirii, pentru întreţinerea şi repararea proprietăţii comune;

h) Fondul Român de Garantare a Depozitelor în Sistemul Bancar;i) Fondul de Compensare a Investitorilor, înfiinţat potrivit legii;j) Organizaţiile nonprofit, organizaţiile sindicale şi organizaţiile patronale sunt scutite de la plata impozitului pe profit

şi pentru veniturile din activităţi economice realizate până la nivelul echivalentului în lei a 15.000 euro, într-un an fiscal, dar nu mai mult de 10% din veniturile totale scutite de la plata impozitului pe profit. Organizaţiile nonprofit, sindicale şi patronale datorează impozit pe profit pentru partea din profitul impozabil ce corespunde veniturilor, altele decât cele scutite în mod expres de legiuitor.

Veniturile scutite în mod expres de la impozitare sunt prevăzute de art. 15 alin. (2) din C. fisc.: cotizaţiile şi taxele de înscriere ale membrilor, contribuţiile băneşti sau în natură ale membrilor şi simpatizanţilor, taxele de înregistrare stabilite potrivit legii, veniturile obţinute din vize, taxe sau din participarea la competiţii şi demonstraţii sportive, resursele obţinute din fonduri publice sau din finanţări nerambursabile, veniturile realizate din organizarea unor acţiuni de promovare, veniturile obţinute din reclamă şi publicitate etc.

COTELE DE IMPOZITARECOTELE DE IMPOZITARERegula Cota de impozit pe profit este de 16% care se aplică asupra profitului impozabil, potrivit art. 17

C.fisc. Această cota unică de impozitare aplicându-se începând cu anul fiscal 2005.Excepţia Totuşi, actualmente, în lumina dispoziţiilor art. 18 C. fisc. există următoarea excepţie:

“Contribuabilii care desfăşoară activităţi de natura barurilor de noapte, cluburilor de noapte, discotecilor, cazinourilor sau pariurilor sportive, inclusiv persoanele juridice care realizează aceste venituri în baza unui contract de asociere, şi în cazul cărora impozitul pe profit datorat pentru activităţile prevăzute în acest articol este mai mic decât 5% din veniturile respective sunt obligaţi la plata unui impozit de 5% aplicat acestor venituri înregistrate”

OBIECTUL (MATERIA) IMPOZABILOBIECTUL (MATERIA) IMPOZABILObiectul impozabil al impozitului pe profit este profitul impozabil.Potrivit art. 19 C.fisc., profitul impozabil se calculează ca diferenţă între veniturile realizate din orice sursă

şi cheltuielile efectuate în scopul realizării de venituri, dintr-un an fiscal, din care se scad veniturile neimpozabile şi la care se adaugă cheltuielile nedeductibile. La stabilirea profitului impozabil se iau în calcul şi alte elemente similare veniturilor şi cheltuielilor potrivit normelor de aplicare.

ASIETA SAU MODUL DE AŞEZARE A VENITULUI ASIETA SAU MODUL DE AŞEZARE A VENITULUI ((Determinarea profitului impozabil)Asieta priveşte modalitatea de determinare a profitului impozabil, astfel, profitul impozabil se calculează pe

baza unei operaţiuni matematice care poate fi ilustrată astfel:

Profit impozabilProfit impozabil = venituri impozabile – cheltuieli deductibile – – venituri neimpozabile + cheltuieli nedeductibile

Venituri impozabile = orice venituri obţinute din orice sursă în cadrul unei activităţi economice legale desfăşurată în conformitate cu obiectul de activitate al S.C. plătitoare;

Cheltuieli deductibile = cheltuielile necesare realizării Ve. în limitele admise la scădere de către legiuitor.Venituri neimpozabile = veniturile care, deşi realizate de către S.C. în cadrul activităţii sale economice,

datorită interesului public sau utilităţii publice a activităţii producătoare de venit sunt declarate de legiuitor ca neimpozabile.

Cheltuieli nedeductibile = cheltuielile efectuate în scopul realizării Ve. care depăşesc limita legală admisă la scădere (această limită se calculează procentual) ori cheltuieli ale societăţii comerciale care, deşi efectuate în cadrul desfăşurării activităţii economice, nu sunt aferente realizării venitului.

Pentru determinarea profitului impozabil, contribuabilii sunt obligaţi să întocmească un registru de evidenţă fiscală.

51

În cazul bunurilor mobile şi imobile produse de către contribuabili şi valorificate în baza unui contract de vânzare cu plata în rate, contribuabilii pot opta pentru înregistrarea valorii ratelor la venituri impozabile, la termenele scadente prevăzute în contract.

Precizări privind cheltuielileC.fiscal reglementează trei categorii de cheltuieli: cheltuieli deductibile, cheltuieli cu deductibilitate limitată şi cheltuieli

nedeductibile.1) Cheltuielile deductibile sunt acele cheltuieli considerate ca fiind necesare si obligatorii pentru realizarea obiectului

principal de activitate al contribuabilului şi, de aceea, sunt deductibile integral din venitul realizat. Sunt cheltuieli deductibile: cheltuieli de personal (cheltuieli salariale, cheltuieli pentru formarea şi perfecţionarea profesională a personalului

angajat, etc); cheltuieli de producţie (cheltuieli cu materia primă, materiale, utilităţi, etc.); cheltuieli de reclamă şi publicitate; cheltuielile aflate în strânsă corelaţie cu obiectul principal de activitate (taxele de înscriere, cotizaţiile şi

contribuţiile datorate către camerele de comerţ şi industrie, etc.).2) Cheltuielile deductibile limitat sunt cheltuieli necesare realizării obiectului de activitate al contribuabilului, dar în

condiţiile limitării cuantumului acestora de către legea fiscală. Limitarea cuantumului acestora se realizează prin reglementarea unui procent din totalul veniturilor, ori din profit, etc.

Sunt cheltuieli deductibile limitat: cheltuieli de personal (suma cheltuielilor cu indemnizaţia de deplasare acordată salariaţilor pentru deplasări în

România şi în străinătate; cheltuielile sociale - asemenea cheltuieli pot fi: ajutoare de naştere, ajutoare de înmormântare, etc; cheltuieli reprezentând tichete de masă acordate de angajatori în limitele legale, etc);

cheltuieli de producţie (cheltuielile cu perisabilităţile, cheltuielile cu provizioanele şi rezervele, cheltuielile cu dobânda şi diferenţele de curs valutar, cheltuielile cu amortizarea);

cheltuieli de funcţionare (cheltuieli de funcţionare, întreţinere şi reparaţii aferente unui sediu aflat în locuinţa proprietate personală a unei PF şi în scop personal, deductibile, în limita corespunzătoare suprafeţelor puse la dispoziţia societăţii în baza contractelor încheiate între părţi, în acest scop; cheltuieli de funcţionare, întreţinere şi reparaţii aferente autoturismelor folosite de angajaţii cu funcţii de conducere şi de administrare ai PJ, deductibile limitat la cel mult un singur autoturism aferent fiecărei PF cu astfel de atribuţii).

3) Cheltuielile nedeductibile sunt acele cheltuieli care, deşi efectuate de către contribuabil în mod legal şi în vederea realizării obiectului principal de activitate, ele nu pot fi scăzute din veniturile contribuabilului, legea fiscală neconsiderându-le ca fiind necesare ori utile realizării activităţii de bază.

Sunt cheltuieli nedeductibile: cheltuieli de personal (cheltuielile cu contribuţiile plătite peste limitele stabilite sau care nu sunt reglementate prin

acte normative; cheltuielile cu primele de asigurare plătite de angajator în numele angajatului; orice alte venituri ale angajatului are nu sunt supuse impozitului pe veniturile PF);

cheltuieli de producţie (cheltuielile cu primele de asigurare care nu privesc bunurile contribuabilului, precum şi cele care nu sunt aferente obiectului de activitate, etc.);

cheltuieli de funcţionare (cheltuielile aferente veniturilor neimpozabile, aşa cum au fost definite mai sus; cheltuielile cu serviciile de management, consultanţă, asistenţă sau alte prestări de servicii pentru care contribuabilii nu pot justifica necesitatea prestării acestora în scopul desfăşurării activităţii proprii şi pentru care nu sunt încheiate contracte, etc.);

cheltuieli cu impozite, taxe, amenzi (cheltuielile cu impozitul pe profit datorat, inclusiv cele reprezentând diferenţe din anii precedenţi sau din anul curent, etc.);

pierderi fiscale – pierderea anuală, stabilită prin declaraţia de impozit pe profit, se recuperează din profiturile impozabile obţinute în următorii 5 ani consecutivi.

Obligaţii ale S.C. legate de impozitul pe profit Plata impozitului şi depunerea declaraţiilor fiscale

DeclarareaS.C. au obligaţia de a depune, trimestrial, până cel mai târziu la data de 25 a lunii următoare trimestrului,

declaraţia de impunere aferentă impozitului pe profit pentru trimestrul anterior (25 aprilie, 25 iulie, 25 octombrie, iar pentru perioada 1 oct-31 dec contribuabilul nu va depune declaraţia trimestrială, urmând să depună direct declaraţia anuală de impunere).

Până cel mai târziu la data de 25 martie, contribuabilul va depune declaraţia anuală de impunere, întocmită pe baza datelor din bilanţul contabil şi a regularizării efectuate cu luarea în considerare a datelor financiare aferente trimestrului IV al anului fiscal.

Contribuabilii sunt obligaţi să depună, odată cu declaraţia de impunere anuală, şi o declaraţie privind plăţile sau angajamentele de plată către PF şi/sau PJ străine, care să cuprindă sumele, scopul plăţii şi beneficiarul.

52

Contribuabilii sunt răspunzători pentru calculul impozitelor declarate şi pentru depunerea în termen a declaraţiei de impunere.

PlataProfitul şi impozitul pe profit se calculează şi se evidenţiază trimestrial, cumulat de la începutul anului.Plata impozitului pe profit se efectuează trimestrial, pentru profitul impozabil aferent trimestrului anterior datei

efectuării plăţii.Plata impozitului pe profit se efectuează în conformitate cu datele financiare din declaraţiile trimestriale de

impozit pe profit, până la data de 25 inclusiv a primei luni din trimestrul următor.

N.B. Potrivit art.34 alin.2 Cf începând cu data de 1 ianuarie 2013, unii dintre contribuabili pot opta pentru declararea şi plata impozitului pe profit anual, cu plăţi anticipate, efectuate trimestrial. Termenul până la care se efectuează plata impozitului anual este termenul de depunere a declaraţiei privind impozitul pe profit, prevăzut la art.35 - până la data de 25 martie inclusiv a anului următor, cu anumite excepţii

53

ART. 34 Declararea şi plata impozitului pe profit (în vigoare de la 1 ian. 2012)(1) Declararea şi plata impozitului pe profit, cu excepţiile prevăzute de prezentul articol, se efectuează trimestrial, până la data de 25

inclusiv a primei luni următoare încheierii trimestrelor I - III. Definitivarea şi plata impozitului pe profit aferent anului fiscal respectiv se efectuează până la termenul de depunere a declaraţiei privind impozitul pe profit prevăzut la art. 35.

(2) Începând cu data de 1 ianuarie 2013, contribuabilii, alţii decât cei prevăzuţi la alin. (4) şi (5), pot opta pentru declararea şi plata impozitului pe profit anual, cu plăţi anticipate, efectuate trimestrial. Termenul până la care se efectuează plata impozitului anual este termenul de depunere a declaraţiei privind impozitul pe profit, prevăzut la art. 35.

(3) Opţiunea pentru sistemul anual de declarare şi plată a impozitului pe profit se efectuează la începutul anului fiscal pentru care se solicită aplicarea prevederilor alin. (2). Opţiunea efectuată este obligatorie pentru cel puţin 2 ani fiscali consecutivi. Ieşirea din sistemul anual de declarare şi plată a impozitului se efectuează la începutul anului fiscal pentru care se solicită aplicarea prevederilor alin. (1). Contribuabilii comunică organelor fiscale teritoriale modificarea sistemului anual/trimestrial de declarare şi plată a impozitului pe profit, potrivit prevederilor Codului de procedură fiscală, până la data de 31 ianuarie inclusiv a anului fiscal respectiv.

(4) Contribuabilii societăţi comerciale bancare - persoane juridice române şi sucursalele din România ale băncilor - persoane juridice străine au obligaţia de a declara şi plăti impozit pe profit anual, cu plăţi anticipate efectuate trimestrial. Termenul până la care se efectuează plata impozitului anual este termenul de depunere a declaraţiei privind impozitul pe profit, prevăzut la art. 35.

(5) Următorii contribuabili au obligaţia de a declara şi plăti impozitul pe profit, astfel:a) organizaţiile nonprofit au obligaţia de a declara şi plăti impozitul pe profit, anual, până la data de 25 februarie inclusiv a anului următor

celui pentru care se calculează impozitul;b) contribuabilii care obţin venituri majoritare din cultura cerealelor şi a plantelor tehnice, pomicultură şi viticultură au obligaţia de a declara

şi plăti impozitul pe profit anual, până la data de 25 februarie inclusiv a anului următor celui pentru care se calculează impozitul;c) contribuabilii prevăzuţi la art. 13 lit. c) - e) au obligaţia de a declara şi plăti impozit pe profit trimestrial, conform alin. (1).(6) Contribuabilii, alţii decât cei prevăzuţi la alin. (4) şi (5), care, în anul precedent, se aflau în una dintre următoarele situaţii:a) nou-înfiinţaţi;b) înregistrează pierdere fiscală la sfârşitul anului fiscal precedent;c) s-au aflat în inactivitate temporară sau au declarat pe propria răspundere că nu desfăşoară activităţi la sediul social/sediile secundare,

situaţii înscrise, potrivit prevederilor legale, în registrul comerţului sau în registrul ţinut de instanţele judecătoreşti competente, după caz;d) au fost plătitori de impozit pe veniturile microîntreprinderilor, în anul pentru care se datorează impozitul pe profit aplică sistemul de

declarare şi plată prevăzut la alin. (1). În sensul prezentului alineat nu sunt consideraţi contribuabili nou-înfiinţaţi cei care se înregistrează ca efect al unor operaţiuni de reorganizare efectuate potrivit legii.

(7) Prin excepţie de la prevederile alin. (8), contribuabilii prevăzuţi la alin. (4) nou-înfiinţaţi, înfiinţaţi în cursul anului precedent sau care la sfârşitul anului fiscal precedent înregistrează pierdere fiscală efectuează plăţi anticipate în contul impozitului pe profit la nivelul sumei rezultate din aplicarea cotei de impozit asupra profitului contabil al perioadei pentru care se efectuează plata anticipată.

(8) Contribuabilii care aplică sistemul de declarare şi plată a impozitului pe profit anual, cu plăţi anticipate efectuate trimestrial, determină plăţile anticipate trimestriale în sumă de o pătrime din impozitul pe profit datorat pentru anul precedent, actualizat cu indicele preţurilor de consum, estimat cu ocazia elaborării bugetului iniţial al anului pentru care se efectuează plăţile anticipate, până la data de 25 inclusiv a lunii următoare trimestrului pentru care se efectuează plata. Impozitul pe profit pentru anul precedent, pe baza căruia se determină plăţile anticipate trimestriale, este impozitul pe profit datorat conform declaraţiei privind impozitul pe profit, fără a lua în calcul plăţile anticipate efectuate în acel an.

(8^1) În cazul contribuabililor care aplică reglementările contabile conforme cu Standardele internaționale de raportare financiară, plățile anticipate trimestriale se efectuează în sumă de o pătrime din impozitul pe profit aferent anului precedent determinat potrivit alin. (8), fără a lua în calcul influența ce provine din aplicarea prevederilor art. 19^3, inclusiv pentru anii fiscali în care se deduc sumele evidențiate în soldul debitor al contului rezultatul reportat din provizioane specifice.

(9) Prin excepţie de la prevederile alin. (8), contribuabilii care aplică sistemul de declarare şi plată a impozitului pe profit prevăzut la alin. (2) şi care, în primul an al perioadei obligatorii prevăzute de alin. (3), înregistrează pierdere fiscală efectuează plăţi anticipate în contul impozitului pe profit la nivelul sumei rezultate din aplicarea cotei de impozit asupra profitului contabil al perioadei pentru care se efectuează plata anticipată.

(10) În cazul contribuabililor care aplică sistemul de declarare şi plată a impozitului pe profit prevăzut la alin. (2) şi care, în anul precedent, au beneficiat de scutiri de la plata impozitului pe profit, conform legii, iar în anul pentru care se calculează şi se efectuează plăţile anticipate nu mai beneficiază de facilităţile fiscale respective, impozitul pe profit pentru anul precedent, pe baza căruia se determină plăţile anticipate, este impozitul pe profit determinat conform declaraţiei privind impozitul pe profit pentru anul precedent, luându-se în calcul şi impozitul pe profit scutit.

(11) În cazul următoarelor operaţiuni de reorganizare efectuate potrivit legii, contribuabilii care aplică sistemul de declarare şi plată a impozitului pe profit anual, cu plăţi anticipate efectuate trimestrial, stabilesc impozitul pe profit pentru anul precedent, ca bază de determinare a plăţilor anticipate, potrivit următoarelor reguli:

a) contribuabilii care absorb prin fuziune una sau mai multe persoane juridice române, începând cu trimestrul în care operaţiunile respective produc efecte, potrivit legii, însumează impozitul pe profit datorat de aceştia pentru anul precedent cu impozitul pe profit datorat pentru acelaşi an de celelalte societăţi cedente;

b) contribuabilii înfiinţaţi prin fuziunea a două sau mai multe persoane juridice române însumează impozitul pe profit datorat pentru anul precedent de societăţile cedente. În situaţia în care toate societăţile cedente înregistrează pierdere fiscală în anul precedent, contribuabilii nou-înfiinţaţi determină plăţile anticipate potrivit prevederilor alin. (7) şi (9);

c) contribuabilii înfiinţaţi prin divizarea unei persoane juridice române împart impozitul pe profit datorat pentru anul precedent de societatea cedentă proporţional cu valoarea activelor şi pasivelor transferate, conform proiectului întocmit potrivit legii. În situaţia în care societatea cedentă înregistrează pierdere fiscală în anul precedent, contribuabilii nou-înfiinţaţi determină plăţile anticipate potrivit prevederilor alin. (7) şi (9);

d) contribuabilii care primesc active şi pasive prin operaţiuni de divizare a unei persoane juridice române, începând cu trimestrul în care operaţiunile respective produc efecte, potrivit legii, însumează impozitul pe profit datorat de aceştia pentru anul precedent cu impozitul pe profit datorat pentru anul precedent de societatea cedentă, recalculat proporţional cu valoarea activelor şi pasivelor transferate, conform proiectului întocmit potrivit legii;

e) contribuabilii care transferă, potrivit legii, o parte din patrimoniu uneia sau mai multor societăţi beneficiare, începând cu trimestrul în care operaţiunile respective produc efecte, potrivit legii, recalculează impozitul pe profit datorat pentru anul precedent proporţional cu valoarea activelor şi pasivelor menţinute de către persoana juridică care transferă activele.

54

(12) În cazul contribuabililor care aplică sistemul de declarare şi plată a impozitului pe profit anual, cu plăţi anticipate efectuate trimestrial, şi care în cursul anului devin sedii permanente ale persoanelor juridice străine ca urmare a operaţiunilor prevăzute la art. 27^1, începând cu trimestrul în care operaţiunile respective produc efecte, potrivit legii, aplică următoarele reguli pentru determinarea plăţilor anticipate datorate:

a) în cazul fuziunii prin absorbţie, sediul permanent determină plăţile anticipate în baza impozitului pe profit datorat pentru anul precedent de către societatea cedentă;

b) în cazul divizării, divizării parţiale şi transferului de active, sediile permanente determină plăţile anticipate în baza impozitului pe profit datorat pentru anul precedent de societatea cedentă, recalculat pentru fiecare sediu permanent, proporţional cu valoarea activelor şi pasivelor transferate, potrivit legii. Societăţile cedente care nu încetează să existe în urma efectuării unei astfel de operaţiuni, începând cu trimestrul în care operaţiunile respective produc efecte, potrivit legii, ajustează plăţile anticipate datorate potrivit regulilor prevăzute la alin. (11) lit. e).

(13) Contribuabilii care aplică sistemul de declarare şi plată a impozitului pe profit anual, cu plăţi anticipate efectuate trimestrial, implicaţi în operaţiuni transfrontaliere, altele decât cele prevăzute la alin. (12), aplică următoarele reguli în vederea determinării impozitului pe profit pentru anul precedent, în baza căruia se determină plăţile anticipate:

a) în cazul contribuabililor care absorb una sau mai multe persoane juridice străine, începând cu trimestrul în care operaţiunile respective produc efecte, potrivit legii, impozitul pe profit pentru anul precedent, în baza căruia se determină plăţile anticipate, este impozitul pe profit datorat de societatea absorbantă în anul fiscal precedent celui în care se realizează operaţiunea;

b) contribuabilii care absorb cel puţin o persoană juridică română şi cel puţin o persoană juridică străină, începând cu trimestrul în care operaţiunea respectivă produce efecte, potrivit legii, însumează impozitul pe profit datorat de aceştia pentru anul precedent cu impozitul pe profit datorat pentru acelaşi an de celelalte societăţi române cedente;

c) contribuabilii înfiinţaţi prin fuziunea uneia sau mai multor persoane juridice române cu una sau mai multe persoane juridice străine însumează impozitul pe profit datorat de societăţile române cedente. În situaţia în care toate societăţile cedente române înregistrează pierdere fiscală în anul precedent, contribuabilul nou-înfiinţat determină plăţile anticipate potrivit prevederilor alin. (7) şi (9).

(14) Persoanele juridice care, în cursul anului fiscal, se dizolvă cu lichidare, potrivit legii, au obligația să depună declarația anuală de impozit pe profit și să plătească impozitul până la data depunerii situațiilor financiare la organul fiscal competent din subordinea Agenției Naționale de Administrare Fiscală.

(15) Persoanele juridice care, în cursul anului fiscal, se dizolvă fără lichidare au obligaţia să depună declaraţia anuală de impozit pe profit şi să plătească impozitul până la închiderea perioadei impozabile.

(16) Obligaţiile fiscale reglementate de prezentul titlu sunt venituri ale bugetului de stat.(17) Prin excepţie de la prevederile alin. (16), impozitul pe profit, dobânzile/majorările de întârziere şi amenzile datorate de regiile

autonome din subordinea consiliilor locale şi a consiliilor judeţene, precum şi cele datorate de societăţile comerciale în care consiliile locale şi/sau judeţene sunt acţionari majoritari, care realizează proiecte cu asistenţă financiară din partea Uniunii Europene sau a altor organisme internaţionale, în baza unor acorduri/contracte de împrumut ratificate, respectiv aprobate prin acte normative, sunt venituri ale bugetelor locale respective până la sfârşitul anului fiscal în care se încheie proiectul care face obiectul acordului/contractului de împrumut.

(18) Pentru aplicarea sistemului de declarare şi plată a impozitului pe profit anual, cu plăţi anticipate efectuate trimestrial, indicele preţurilor de consum necesar pentru actualizarea plăţilor anticipate se comunică, prin ordin al ministrului finanţelor publice, până la data de 15 aprilie a anului fiscal pentru care se efectuează plăţile anticipate.

ART. 35 Depunerea declaraţiei de impozit pe profit (în vigoare de la 1 ian. 2012)(1) Contribuabilii au obligaţia să depună o declaraţie anuală de impozit pe profit până la data de 25 martie inclusiv a anului următor, cu

excepţia contribuabililor prevăzuţi la art. 34 alin. (5) lit. a) şi b), alin. (14) şi (15), care depun declaraţia anuală de impozit pe profit până la termenele prevăzute în cadrul acestor alineate.

(2) Contribuabilii prevăzuţi la art. 13 lit. c) şi e) au obligaţia de a depune şi declaraţia privind distribuirea între asociaţi a veniturilor şi cheltuielilor.

55

IMPOZITAREA VENITURILOR PERSOANEI FIZICE – aspecte generale.Impozitul pe salariu şi pensie

Codul fiscal reglementează impozitele aplicabile persoanelor fizice prin identificarea tuturor categoriilor de venituri obţinute pe teritoriul României de persoanele fizice rezidente sau nerezidente, stabileşte cotele de impozit şi modul de aşezare a masei impozabile.

CONTRIBUABILII Persoană Fizică debitori ai impozitului pe venit:- PF rezidente;- PF nerezidente care desfăşoară o activitate independentă prin intermediul unui sediu permanent în România;- PF nerezidente care desfăşoară activităţi dependente în România.

(persoană fizică rezidentă) Rezident – care îndeplineşte unul din următoarele criteria de rezidenţă prevăzute de legea română:

1. Are domiciliul în România – domiciliu in sens larg – a legii civile şi a jurisprudenţei CEDO – art. 8 din Convenţie – nu în sens fiscal /sau/

2. Are centrul intereselor vitale in România - def juridică nu, doctrina: statul în care se află legăturile personale şi economice ale cele mai strânse – relaţii familial şi sociale, ocupaţii, activităţi politice cultural, sediul afacerilor /

3. Este prezentă în România pentru o perioadă /mai multe perioade ce depăşeşte în total 183 de zile, pe parcursul oricărui interval de 12 luni consecutive, care se încheie în anul calendaristic vizat /

4. Este cetăţean roman care lucrează în străinătate, ca funcţionar sau angajat al României într-un stat străin (ex, diplomat român, funcţionar român în cadrul unei misiuni a României pe lângă instituţiile europene).

Per a contrario, va fi p.f. nerezidentă - dacă nu îndeplineşte unul dintre criteriile de rezidenţă.

Impozitul pe venit, se aplică următoarelor CATEGORII DE VENITURI: venituri din activităţi independente; venituri din salarii; venituri din cedarea folosinţei bunurilor; venituri din investiţii; venituri din pensii; venituri din activităţi agricole; venituri din premii şi din jocuri de noroc; venituri din transferul proprietăţilor imobiliare; venituri din alte surse, cum ar fi:

prime de asigurări suportate de o PF independentă sau de orice altă entitate, în cadrul unei activităţi pentru o PF în legătură cu care suportătorul nu are o relaţie generatoare de venituri din salarii;

câştiguri primite de la societăţile de asigurări, ca urmare a contractului de asigurare încheiat între părţi cu ocazia tragerilor de amortizare;

venituri primite de PF pensionari, sub forma diferenţelor de preţ pentru anumite bunuri, servicii şi alte drepturi, foşti salariaţi, potrivit clauzelor contractului de muncă sau în baza unor legi speciale;

venituri primite de PF reprezentând onorarii din activitatea de arbitraj comercial.

Există o largă categorie de venituri considerate NEIMPOZABILE de către legiuitorul fiscal, în cazul PF. venituri având caracter de ajutor; venituri reprezentând despăgubiri; venituri ale sportivilor premiile obţinute de sportivii medaliaţi la campionatele mondiale, europene şi la jocurile

olimpice - obiective de înaltă performanţă - competiţiile internaţionale oficiale ale loturilor reprezentative ale României;

veniturile unor persoane nerezidente - membrii misiunilor diplomatice şi ai posturilor consulare pentru

activităţile desfăşurate în România în calitatea lor oficială.Definirea veniturilor din ACTIVITĂŢI INDEPENDENTE

Veniturile din activităţi independente cuprind veniturile comerciale, veniturile din profesii libere şi veniturile din drepturi de proprietate intelectuală, realizate în mod individual şi/sau într-o formă de asociere, inclusiv din activităţi adiacente.

56

Sunt considerate venituri comerciale veniturile din fapte de comerţ ale contribuabililor, din prestări de servicii, altele decât cele prevăzute la alin. (3), precum şi din practicarea unei meserii.

Constituie venituri din profesii libere veniturile obţinute din exercitarea profesiilor medicale, de avocat, notar, auditor financiar, consultant fiscal, expert contabil, contabil autorizat, consultant de plasament în valori mobiliare, arhitect sau a altor profesii reglementate, desfăşurate în mod independent, în condiţiile legii.

Veniturile din valorificarea sub orice formă a drepturilor de proprietate intelectuală provin din brevete de invenţie, desene şi modele, mostre, mărci de fabrică şi de comerţ, procedee tehnice, know-how, din drepturi de autor şi drepturi conexe dreptului de autor şi altele asemenea.

COTELE DE IMPOZITARECOTELE DE IMPOZITAREREGULĂ Cota standard de impozitare este de 16% şi se aplică veniturilor din:a) activităţi independente; b) salarii; c) cedarea folosinţei bunurilor;d) investiţii (cota standard); e) pensii; f) activităţi agricole; g) premii;Fac EXCEPŢIE cotele de impozit prevăzute expres pentru următoarele categorii de venituri din -

investiţii – cota redusă de 1%Impozitul anual datorat se stabileşte de către contribuabil astfel:    1. prin aplicarea cotei de 16% asupra câştigului net anual al fiecărui contribuabil, determinat potrivit prevederilor art.

66 alin. (5), pentru titlurile de valoare înstrăinate sau răscumpărate, în cazul titlurilor de participare la fonduri deschise de investiţii, începând cu data de 1 ianuarie 2007, într-o perioadă mai mică de 365 de zile de la data dobândirii;

    2. prin aplicarea cotei de 1% asupra câştigului net anual al fiecărui contribuabil, determinat potrivit prevederilor art. 66 alin. (5), pentru titlurile de valoare înstrăinate sau răscumpărate, în cazul titlurilor de participare la fonduri deschise de investiţii, începând cu data de 1 ianuarie 2007, într-o perioadă mai mare de 365 de zile de la data dobândirii;

jocurile de noroc - cota de 20% - venit net de sub 10.000 de lei sau 25% - de la mim. venit net de 10.000 de lei

Veniturile din jocuri de noroc se impun, prin reţinerea la sursă, cu o cotă de 20% aplicată asupra venitului net care nu depăşeşte cuantumul de 10.000 lei şi cu o cotă de 25% aplicată asupra venitului net care depăşeşte cuantumul de 10.000 lei inclusiv.

Venitul net se calculează la nivelul câştigurilor realizate într-o zi de la acelaşi organizator sau plătitor.Nu sunt impozabile veniturile obţinute din premii şi din jocuri de noroc, în bani şi/sau în natură, sub valoarea

sumei neimpozabile stabilită în sumă de 600 lei, realizate de contribuabil: a) pentru fiecare premiu; b) pentru câştigurile din jocuri de noroc, de la acelaşi organizator sau plătitor într-o singură zi Veniturile din premii cuprind veniturile din concursuri, altele decât cele prevăzute la art. 42, precum şi cele din

promovarea produselor/serviciilor ca urmare a practicilor comerciale, potrivit legii.Veniturile din jocuri de noroc cuprind câştigurile realizate ca urmare a participării la jocuri de noroc, inclusiv cele de

tip jack-pot, definite conform normelor metodologice

transferul proprietăţilor imobiliare – cotele variază între 1%-3%, dar şi sume fixe (exista diferite criterii)a) pentru construcţiile de orice fel cu terenurile aferente acestora, precum şi pentru terenurile de orice fel fără

construcţii, dobândite într-un termen de până la 3 ani inclusiv:- 3% până la valoarea de 200.000 lei inclusiv;- peste 200.000 lei, 6.000 lei + 2% calculate la valoarea ce depăşeşte 200.000 lei inclusiv;b) pentru imobilele descrise la lit. a), dobândite la o dată mai mare de 3 ani:- 2% până la valoarea de 200.000 lei inclusiv;- peste 200.000 lei, 4.000 lei + 1% calculat la valoarea ce depăşeşte 200.000 lei inclusiv.- 1% din valoarea masei succesorale – în cazul unei moşteniri după 2 ani de la moartea lui de cuiusPentru transmisiunea dreptului de proprietate şi a dezmembrămintelor acestuia cu titlul de moştenire nu se datorează

impozitul prevăzut la alin. (1), dacă succesiunea este dezbătută şi finalizată în termen de 2 ani de la data decesului autorului succesiunii. În cazul nefinalizării procedurii succesorale în termenul prevăzut mai sus, moştenitorii datorează un impozit de 1% calculat la valoarea masei succesorale.

La transferul dreptului de proprietate şi al dezmembrămintelor acestuia, prin acte juridice între vii asupra construcţiilor de orice fel şi a terenurilor aferente acestora, precum şi asupra terenurilor de orice fel fără construcţii, contribuabilii datorează impozit.

Impozitul prevăzut la alin. (1) nu se datorează în următoarele cazuri:a) la dobândirea dreptului de proprietate asupra terenurilor şi construcţiilor de orice fel, prin reconstituirea dreptului de

proprietate în temeiul legilor speciale;b) la dobândirea dreptului de proprietate cu titlul de donaţie între rude şi afini până la gradul al III-lea inclusiv, precum

şi între soţic) cazul succesiunii

Perioada impozabila este anul fiscal care corespunde anului calendaristic.

57

Regimul fiscal aplicabil veniturilor PF considerate impozabile de către legiuitorul fiscal se împart în două mari categorii, în funcţie de modalitatea concretă de impozitare.

Există: venituri supuse impozitului pe venitul net anual impozabil:

venituri din activităţi independente; veniturile din cedarea folosinţei bunurilor; venituri din activităţi agricole.

venituri supuse unui impozit final: veniturile din salarii; veniturile din investiţii; veniturile din pensii; veniturile din premii şi jocuri de noroc; venituri din transferul proprietăţilor imobiliare.

Stabilirea şi plata impozitului pe venit anual impozabil:Impozitul pe venitul anual impozabil datorat este calculat de organul fiscal competent, pe baza declaraţiei de

venit, prin aplicarea cotei de 16% asupra venitului net anual impozabil din anul fiscal respectiv.Declaraţia de venit se depune de către contribuabilii care realizează venituri din activităţi independente,

cedarea folosinţei bunurilor şi din activităţi agricole.Nu sunt obligaţi să depună declaraţii pe venit contribuabilii care realizează doar venituri sub formă de

salarii, investiţii, pensii, activităţi agricole, premii şi jocuri de noroc ori alte venituri a căror impunere este finală.

Veniturile supuse unui impozit final sunt: veniturile din salarii; veniturile din investiţii; veniturile din pensii; veniturile din premii şi jocuri de noroc; venituri din transferul proprietăţilor imobiliare.

1) Veniturile din SALARIISunt considerate venituri din salarii toate veniturile în bani şi/sau în natură obţinute de o PF ce desfăşoară

o activitate în baza unui contract individual de muncă sau a unui statut special prevăzut de lege, indiferent de perioada la care se referă, de denumirea veniturilor ori de forma sub care se acordă, inclusiv indemnizaţiile pentru incapacitate temporară de muncă.

Beneficiarii de venituri din salarii datorează un impozit lunar, final, care se calculează şi se reţine la sursă de către plătitorii de venituri.

Plătitorul este obligat să determine valoarea totală a impozitului anual pentru veniturile din salarii, pentru fiecare contribuabil.

Plătitorii de salarii şi de venituri asimilate salariilor au obligaţia de a calcula şi de a reţine impozitul aferent veniturilor fiecărei luni la data efectuării plăţii acestor venituri, precum şi de a-l vira la BS până la data de 25 inclusiv a lunii următoare celei pentru care se plătesc aceste venituri.

Informaţiile referitoare la calculul impozitului pe veniturile din salarii se cuprind în fişele fiscale.Există conceptul de deducere personală.

CAP. 3 Venituri din salariiART. 55Definirea veniturilor din salarii(1) Sunt considerate venituri din salarii toate veniturile în bani şi/sau în natură obţinute de o persoană fizică ce desfăşoară o

activitate în baza unui contract individual de muncă sau a unui statut special prevăzut de lege, indiferent de perioada la care se referă, de denumirea veniturilor ori de forma sub care ele se acordă, inclusiv indemnizaţiile pentru incapacitate temporară de muncă.

(2) Regulile de impunere proprii veniturilor din salarii se aplică şi următoarelor tipuri de venituri, considerate asimilate salariilor:a) indemnizaţiile din activităţi desfăşurate ca urmare a unei funcţii de demnitate publică, stabilite potrivit legii;b) indemnizaţii din activităţi desfăşurate ca urmare a unei funcţii alese în cadrul persoanelor juridice fără scop patrimonial;;c) drepturile de soldă lunară, indemnizaţiile, primele, premiile, sporurile şi alte drepturi ale personalului militar, acordate potrivit

legii;d) indemnizaţia lunară brută, precum şi suma din profitul net, cuvenite administratorilor la companii/societăţi naţionale, societăţi

comerciale la care statul sau o autoritate a administraţiei publice locale este acţionar majoritar, precum şi la regiile autonome;d1) remuneraţia obţinută de directori în baza unui contract de mandat conform prevederilor legii societăţilor comerciale;

58

d2) remuneraţia primită de preşedintele asociaţiei de proprietari sau de alte persoane, în baza contractului de mandat, potrivit legii privind înfiinţarea, organizarea şi funcţionarea asociaţiilor de proprietari;

e) sumele primite de membrii fondatori ai societăţilor comerciale constituite prin subscripţie publică;f) sumele primite de reprezentanţii în adunarea generală a acţionarilor, în consiliul de administraţie, membrii directoratului şi ai

consiliului de supraveghere, precum şi în comisia de cenzori;g) sumele primite de reprezentanţii în organisme tripartite, potrivit legii;h) indemnizaţia lunară a asociatului unic, la nivelul valorii înscrise în declaraţia de asigurări sociale;i) sumele acordate de organizaţii nonprofit şi de alte entităţi neplătitoare de impozit pe profit, peste limita de 2,5 ori nivelul legal

stabilit pentru indemnizaţia primită pe perioada delegării şi detaşării în altă localitate, în ţară şi în străinătate, în interesul serviciului, pentru salariaţii din instituţiile publice;

j) indemnizaţia administratorilor, precum şi suma din profitul net cuvenite administratorilor societăţilor comerciale potrivit actului constitutiv sau stabilite de adunarea generală a acţionarilor;

j1) sume reprezentând salarii sau diferenţe de salarii stabilite în baza unor hotărâri judecătoreşti rămase definitive şi irevocabile, precum şi actualizarea acestora cu indicele de inflaţie;

j2) indemnizaţiile lunare plătite conform legii de angajatori pe perioada de neconcurenţă, stabilite conform contractului individual de muncă;

k) orice alte sume sau avantaje de natură salarială ori asimilate salariilor în vederea impunerii. Norme metodologice (3) Avantajele, cu excepţia celor prevăzute la alin. (4), primite în legătură cu o activitate menţionată la alin. (1) şi (2) includ, însă

nu sunt limitate la:a) utilizarea oricărui bun, inclusiv a unui vehicul de orice tip, din patrimoniul afacerii, în scop personal, cu excepţia deplasării pe

distanţă dus-întors de la domiciliu la locul de muncă;b) cazare, hrană, îmbrăcăminte, personal pentru munci casnice, precum şi alte bunuri sau servicii oferite gratuit sau la un preţ

mai mic decât preţul pieţei;c) împrumuturi nerambursabile;d) anularea unei creanţe a angajatorului asupra angajatului;e) abonamentele şi costul convorbirilor telefonice, inclusiv cartelele telefonice, în scop personal;f) permise de călătorie pe orice mijloace de transport, folosite în scopul personal;g) primele de asigurare plătite de către suportator pentru salariaţii proprii sau alt beneficiar de venituri din salarii, la momentul

plăţii primei respective, altele decât cele obligatorii; h) tichete-cadou acordate potrivit legii.Norme metodologice (4) Următoarele sume nu sunt incluse în veniturile salariale şi nu sunt impozabile, în înţelesul impozitului pe venit:a) ajutoarele de înmormântare, ajutoarele pentru pierderi produse în gospodăriile proprii ca urmare a calamităţilor naturale,

ajutoarele pentru bolile grave şi incurabile, ajutoarele pentru naştere, veniturile reprezentând cadouri pentru copiii minori ai salariaţilor, cadourile oferite salariatelor, contravaloarea transportului la şi de la locul de muncă al salariatului, costul prestaţiilor pentru tratament şi odihnă, inclusiv transportul pentru salariaţii proprii şi membrii de familie ai acestora, acordate de angajator pentru salariaţii proprii sau alte persoane, astfel cum este prevăzut în contractul de muncă.

Cadourile oferite de angajatori în beneficiul copiilor minori ai angajaţilor, cu ocazia Paştelui, zilei de 1 iunie, Crăciunului şi a sărbătorilor similare ale altor culte religioase, precum şi cadourile oferite angajatelor cu ocazia zilei de 8 martie sunt neimpozabile, în măsura în care valoarea cadoului oferit fiecărei persoane, cu orice ocazie din cele de mai sus, nu depăşeşte 150 lei.

Nu sunt incluse în veniturile salariale şi nu sunt impozabile nici veniturile de natura celor prevăzute mai sus, realizate de persoane fizice, dacă aceste venituri sunt primite în baza unor legi speciale şi finanţate din buget; Norme metodologice

a1) *** Abrogat; a2) *** Abrogat;b) drepturile de hrană acordate de angajatori angajaţilor, în conformitate cu legislaţia în vigoare; Norme metodologice c) contravaloarea folosinţei locuinţei de serviciu sau a locuinţei din incinta unităţii, potrivit repartiţiei de serviciu, numirii conform

legii sau specificităţii activităţii prin cadrul normativ specific domeniului de activitate, compensarea chiriei pentru personalul din sectorul de apărare naţională, ordine publică şi siguranţă naţională, precum şi compensarea diferenţei de chirie, suportată de persoana fizică, conform legilor speciale; Norme metodologice

d) cazarea şi contravaloarea chiriei pentru locuinţele puse la dispoziţia oficialităţilor publice, a angajaţilor consulari şi diplomatici care lucrează în afara ţării, în conformitate cu legislaţia în vigoare;

e) contravaloarea echipamentelor tehnice, a echipamentului individual de protecţie şi de lucru, a alimentaţiei de protecţie, a medicamentelor şi materialelor igienico-sanitare, a altor drepturi de protecţie a muncii, precum şi a uniformelor obligatorii şi a drepturilor de echipament, ce se acordă potrivit legislaţiei în vigoare; Norme metodologice

59

f) contravaloarea cheltuielilor de deplasare pentru transportul între localitatea în care angajaţii îşi au domiciliul şi localitatea unde se află locul de muncă al acestora, la nivelul unui abonament lunar, pentru situaţiile în care nu se asigură locuinţă sau nu se suportă contravaloarea chiriei, conform legii;

g) sumele primite de angajaţi pentru acoperirea cheltuielilor de transport şi cazare a indemnizaţiei primite pe perioada delegării şi detaşării în altă localitate, în ţară şi în străinătate, în interesul serviciului. Sunt exceptate de la aceste prevederi sumele acordate de persoanele juridice fără scop patrimonial şi de alte entităţi neplătitoare de impozit pe profit peste limita de 2,5 ori indemnizaţia acordată salariaţilor din instituţiile publice; Norme metodologice

h) sumele primite, potrivit dispoziţiilor legale, pentru acoperirea cheltuielilor de mutare în interesul serviciului; Norme metodologice

i) indemnizaţiile de instalare ce se acordă o singură dată, la încadrarea într-o unitate situată într-o altă localitate decât cea de domiciliu, în primul an de activitate după absolvirea studiilor, în limita unui salariu de bază la angajare, precum şi indemnizaţiile de instalare şi mutare acordate, potrivit legilor speciale, personalului din instituţiile publice şi celor care îşi stabilesc domiciliul în localităţi din zone defavorizate, stabilite potrivit legii, în care îşi au locul de muncă; Norme metodologice

j) *** Abrogat; k) *** Abrogat;k1) veniturile din salarii realizate de către persoanele fizice cu handicap grav sau accentuat; Norme metodologice l) veniturile din salarii, ca urmare a activităţii de creare de programe pentru calculator; încadrarea în activitatea de creaţie de

programe pentru calculator se face prin ordin comun al ministrului muncii, solidarităţii sociale şi familiei, al ministrului comunicaţiilor şi tehnologiei informaţiei şi al ministrului finanţelor publice;

m) sumele sau avantajele primite de persoane fizice din activităţi dependente desfăşurate într-un stat străin, indiferent de tratamentul fiscal din statul respectiv. Fac excepţie veniturile salariale plătite de către sau în numele unui angajator care este rezident în România sau are sediul permanent în România, care sunt impozabile indiferent de perioada de desfăşurare a activităţii în străinătate;

n) cheltuielile efectuate de angajator pentru pregătirea profesională şi perfecţionarea angajatului legată de activitatea desfăşurată de acesta pentru angajator;

o) costul abonamentelor telefonice şi al convorbirilor telefonice, inclusiv cartelele telefonice, efectuate în vederea îndeplinirii sarcinilor de serviciu;

p) avantajele sub forma dreptului la stock options plan, la momentul acordării şi la momentul exercitării acestora;r) diferenţa favorabilă dintre dobânda preferenţială stabilită prin negociere şi dobânda practicată pe piaţă, pentru credite şi

depozite.(5) Avantajele primite în bani şi în natură şi imputate salariatului în cauză nu se impozitează. ART. 56Deducere personală(1) Persoanele fizice prevăzute la art. 40 alin. (1) lit. a) şi alin. (2) au dreptul la deducerea din venitul net lunar din salarii a unei

sume sub formă de deducere personală, acordată pentru fiecare lună a perioadei impozabile numai pentru veniturile din salarii la locul unde se află funcţia de bază.

(2) Deducerea personală se acordă pentru persoanele fizice care au un venit lunar brut de până la 1.000 lei inclusiv, astfel:- pentru contribuabilii care nu au persoane în întreţinere - 250 lei;- pentru contribuabilii care au o persoană în întreţinere - 350 lei;- pentru contribuabilii care au două persoane în întreţinere - 450 lei;- pentru contribuabilii care au trei persoane în întreţinere - 550 lei;- pentru contribuabilii care au patru sau mai multe persoane în întreţinere - 650 lei.Pentru contribuabilii care realizează venituri brute lunare din salarii cuprinse între 1.000,01 lei şi 3.000 lei, inclusiv, deducerile

personale sunt degresive faţă de cele de mai sus şi se stabilesc prin ordin al ministrului finanţelor publice.Pentru contribuabilii care realizează venituri brute lunare din salarii de peste 3.000 lei nu se acordă deducerea personală.(3) Persoana în întreţinere poate fi soţia/soţul, copiii sau alţi membri de familie, rudele contribuabilului sau ale soţului/soţiei

acestuia până la gradul al doilea inclusiv, ale cărei venituri, impozabile şi neimpozabile, nu depăşesc 250 lei lunar.(4) În cazul în care o persoană este întreţinută de mai mulţi contribuabili, suma reprezentând deducerea personală se atribuie

unui singur contribuabil, conform înţelegerii între părţi.(5) Copiii minori, în vârstă de până la 18 ani împliniţi, ai contribuabilului sunt consideraţi întreţinuţi.(6) Suma reprezentând deducerea personală se acordă pentru persoanele aflate în întreţinerea contribuabilului, pentru acea

perioadă impozabilă din anul fiscal în care acestea au fost întreţinute. Perioada se rotunjeşte la luni întregi în favoarea contribuabilului.

(7) Nu sunt considerate persoane aflate în întreţinere:a) persoanele fizice care deţin terenuri agricole şi silvice în suprafaţă de peste 10.000 mp în zonele colinare şi de şes şi de peste

20.000 mp în zonele montane;

60

b) persoanele fizice care obţin venituri din cultivarea şi din valorificarea florilor, legumelor şi zarzavaturilor în sere, în solarii special destinate acestor scopuri şi/sau în sistem irigat, din cultivarea şi din valorificarea arbuştilor, plantelor decorative şi ciupercilor, precum şi din exploatarea pepinierelor viticole şi pomicole, indiferent de suprafaţă.

(8) Deducerea personală determinată potrivit prezentului articol nu se acordă personalului trimis în misiune permanentă în străinătate, potrivit legii.

Norme metodologice ART. 57Determinarea impozitului pe venitul din salarii(1) Beneficiarii de venituri din salarii datorează un impozit lunar, final, care se calculează şi se reţine la sursă de către plătitorii de

venituri.(2) Impozitul lunar prevăzut la alin. (1) se determină astfel:a) la locul unde se află funcţia de bază, prin aplicarea cotei de 16% asupra bazei de calcul determinate ca diferenţă între venitul

net din salarii, calculat prin deducerea din venitul brut a contribuţiilor obligatorii aferente unei luni, şi următoarele:- deducerea personală acordată pentru luna respectivă;- cotizaţia sindicală plătită în luna respectivă;- contribuţiile la fondurile de pensii facultative, astfel încât la nivelul anului să nu se depăşească echivalentul în lei a 400 euro;b) pentru veniturile obţinute în celelalte cazuri, prin aplicarea cotei de 16% asupra bazei de calcul determinate ca diferenţă între

venitul brut şi contribuţiile obligatorii pe fiecare loc de realizare a acestora;(21) În cazul veniturilor din salarii şi/sau al diferenţelor de venituri din salarii stabilite pentru perioade anterioare, conform legii,

impozitul se calculează şi se reţine la data efectuării plăţii, în conformitate cu reglementările legale în vigoare privind veniturile realizate în afara funcţiei de bază la data plăţii, şi se virează până la data de 25 a lunii următoare celei în care s-au plătit.

(3) Plătitorul este obligat să determine valoarea totală a impozitului anual pe veniturile din salarii, pentru fiecare contribuabil.(4) Contribuabilii pot dispune asupra destinaţiei unei sume reprezentând până la 2% din impozitul stabilit la alin. (3), pentru

susţinerea entităţilor nonprofit care se înfiinţează şi funcţionează în condiţiile legii, unităţilor de cult, precum şi pentru acordarea de burse private, conform legii.

(5) Obligaţia calculării, reţinerii şi virării acestei sume prevăzute la alin. (4) revine organului fiscal competent.(6) Procedura de aplicare a prevederilor alin. (4) şi (5) se stabileşte prin ordin al ministrului finanţelor publice.Norme metodologice ART. 58Termen de plată a impozituluiPlătitorii de salarii şi de venituri asimilate salariilor au obligaţia de a calcula şi de a reţine impozitul aferent veniturilor fiecărei luni

la data efectuării plăţii acestor venituri, precum şi de a-l vira la bugetul de stat până la data de 25 inclusiv a lunii următoare celei pentru care se plătesc aceste venituri. Norme metodologice

ART. 581

Deducerea sumelor economisite, potrivit legii, privind economisirea și creditarea în sistem colectiv pentru domeniul locativDeducerea sumelor pentru economisirea şi creditarea în sistem colectiv pentru domeniul locativ, conform prevederilor Ordonanţei de

urgenţă a Guvernului nr. 99/2006 privind instituţiile de credit şi adecvarea capitalului, aprobată cu modificări şi completări prin Legea nr. 227/2007. Contribuabilul poate deduce din veniturile impozabile din salarii, obţinute la funcţia de bază, cheltuielile efectuate pentru economisire în sistem colectiv pentru domeniul locativ, potrivit prevederilor Ordonanţei de urgenţă a Guvernului nr. 99/2006, aprobată cu modificări şi completări prin Legea nr. 227/2007, în limita unei sume maxime egale cu 300 lei pe an. Obligaţia acordării acestei deduceri revine organului fiscal competent şi procedura de aplicare se stabileşte prin ordin al ministrului economiei şi finanţelor.

ART. 59Fișe fiscale(1) Informaţiile referitoare la calculul impozitului pe veniturile din salarii se cuprind în fişele fiscale.(2) Plătitorul de venituri are obligaţia să completeze formularele prevăzute la alin. (1), pe întreaga durată de efectuare a plăţii

salariilor. Plătitorul este obligat să păstreze fişele fiscale pe întreaga durată a angajării şi să transmită organului fiscal competent o copie, pentru fiecare an, până în ultima zi a lunii februarie a anului curent, pentru anul fiscal expirat. Modelul şi conţinutul formularelor se aprobă prin ordin al ministrului finanţelor publice.

Norme metodologice ART. 60Plata impozitului pentru anumite venituri salariale

61

(1) Contribuabililor care îşi desfăşoară activitatea în România şi care obţin venituri sub formă de salarii din străinătate, precum şi persoanelor fizice române care obţin venituri din salarii, ca urmare a activităţii desfăşurate la misiunile diplomatice şi posturile consulare acreditate în România, le sunt aplicabile prevederile prezentului articol.

(2) Orice contribuabil prevăzut la alin. (1) are obligaţia de a declara şi de a plăti impozit lunar la bugetul de stat, până la data de 25 inclusiv a lunii următoare celei pentru care s-a realizat venitul, direct sau printr-un reprezentant fiscal. Impozitul aferent unei luni se stabileşte potrivit art. 57.

(3) Misiunile diplomatice şi posturile consulare acreditate în România, precum şi reprezentanţele organismelor internaţionale ori reprezentanţele societăţilor comerciale şi ale organizaţiilor economice străine, autorizate potrivit legii să îşi desfăşoare activitatea în România, pot opta ca pentru angajaţii acestora, care realizează venituri din salarii impozabile în România, să îndeplinească obligaţiile privind calculul, reţinerea şi virarea impozitului pe veniturile din salarii. Prevederile alin. (2) nu se aplică contribuabililor, în cazul în care opţiunea de mai sus este formulată şi comunicată organului fiscal competent.

(4) Persoana fizică, juridică sau orice altă entitate la care contribuabilul îşi desfăşoară activitatea, potrivit alin. (1), este obligată să ofere informaţii organului fiscal competent referitoare la data începerii desfăşurării activităţii de către contribuabil şi, respectiv, a încetării acesteia, în termen de 15 zile de la data producerii evenimentului, cu excepţia situaţiei în care îndeplineşte obligaţia privind calculul, reţinerea şi virarea impozitului pe veniturile din salarii, potrivit alin. (3).

Norme metodologice

2) Veniturile din PENSII.Reprezintă sume primite ca pensii de la fondurile înfiinţate din contribuţiile sociale obligatorii, făcute către

un sistem de asigurări sociale, inclusiv cele din schemele facultative de pensii ocupaţionale şi cele finanţate de la bugetul de stat.

Reţinere la sursă, lunar, cota de impunere este de 16%.Nu sunt venituri impozabile veniturile din pensii realizate de către persoanele fizice cu handicap grav sau

accentuat Venitul impozabil lunar din pensii se stabileşte prin deducerea din venitul din pensie a unei sume

neimpozabile lunare de 1.000 lei şi a contribuţiilor obligatorii calculate, reţinute şi suportate de persoana fizică.Orice plătitor de venituri din pensii are obligaţia de a calcula lunar impozitul aferent acestui venit, de a-l

reţine şi de a-l vira la bugetul de stat, potrivit prevederilor prezentului articol.Impozitul se calculează prin aplicarea cotei de impunere de 16% asupra venitului impozabil lunar din pensii.Impozitul calculat se reţine la data efectuării plăţii pensiei şi se virează la bugetul de stat până la data de 25

inclusiv a lunii următoare celei pentru care se face plata pensiei.

3) Veniturile din investiții.Veniturile din investiții cuprind: venituri sub formă de dividende – se impun cu o cotă de 16%; venituri impozabile din dobânzi – se impun cu o coră de 16% din suma acestora; venituri din câștiguri din transferul titlurilor de valoare; venituri din operațiuni de vz.-cump. de valută la termen; venituri din lichidare/dizolvare fără lichidare a unei PJ – cota de impozit este de 16%.

62

IMPOZITELE ŞI TAXELE LOCALE

Impozite şi taxe locale enumerate de C.fiscal sunt:a) impozitul pe clădiri;b) impozitul pe teren;c) taxa asupra mijloacelor de transport;d) taxa pentru eliberarea certificatelor, avizelor şi autorizaţiilor;e) taxa pentru folosirea mijloacelor de reclamă şi publicitate;f) impozitul pe spectacole;g) taxa hotelieră;h) taxe speciale;i) alte taxe locale.

Toate impozitele şi taxele locale enumerate de C.fiscal, amenzile şi penalităţile aferente impozitelor şi taxelor locale, precum şi majorările pentru plata cu întârziere a impozitelor şi taxelor locale, reprezintă integral venituri proprii ale bugetelor locale ale comunelor, oraşelor, municipiilor, sectoarelor municipiului Bucureşti sau judeţelor, după caz.

1) Impozitul pe clădiri

Subiectele impunerii:Debitor al impozitului pe clădiri este orice PF sau PJ care are în proprietate o clădire situată în România

(impozitul se datorează anual).Pentru clădirile proprietate publică sau privată a statului ori a U.A.-T. – concesionate, închiriate, date în

administrare ori în folosinţă, impozitul pe clădiri reprezintă sarcina fiscală a concesionarilor, locatarilor, după caz.În cazul în care o clădire se află în proprietatea comună a 2 sau mai multe persoane, fiecare dintre

proprietarii comuni ai clădirii datorează impozitul pentru spaţiile situate în partea de clădire aflată în proprietatea sa.Obiectul impunerii (materia impozabilă) – îl constituie valoarea clădirilor.C.fiscal prevede o serie de scutiri de la plata impozitului pe clădiri.

clădirile proprietate a statului, a unităţilor administrativ-teritoriale sau a oricăror instituţii publice, cu excepţia încăperilor care sunt folosite pentru activităţi economice, altele decât cele desfăşurate în relaţie cu persoane juridice de drept public;

clădirile care, potrivit legii, sunt clasate ca monumente istorice, de arhitectură sau arheologice, muzee ori case memoriale, indiferent de titularul dreptului de proprietate sau de administrare, cu excepţia încăperilor care sunt folosite pentru activităţi economice;

clădirile care, prin destinaţie, constituie lăcaşuri de cult, aparţinând cultelor religioase recunoscute oficial în România şi componentelor locale ale acestora, cu excepţia încăperilor care sunt folosite pentru activităţi economice;

clădirile care constituie patrimoniul unităţilor şi instituţiilor de învăţământ de stat, confesional sau particular, autorizate să funcţioneze provizoriu ori acreditate, cu excepţia încăperilor care sunt folosite pentru activităţi economice;

clădirile unităţilor sanitare publice, cu excepţia încăperilor care sunt folosite pentru activităţi economice; clădirile care sunt afectate centralelor hidroelectrice, termoelectrice şi nuclearo-electrice, staţiilor şi posturilor de

transformare, precum şi staţiilor de conexiuni clădirile funerare din cimitire şi crematorii; clădirile din parcurile industriale, ştiinţifice şi tehnologice, potrivit legii; clădirile restituite potrivit art. 16 din Legea nr. 10/2001 privind regimul juridic al unor imobile preluate în mod abuziv

în perioada 6 martie 1945 - 22 decembrie 1989, republicată, cu modificările şi completările ulterioare; clădirile care constituie patrimoniul Academiei Române, cu excepţia încăperilor care sunt folosite pentru activităţi

economice clădirile care, prin natura lor, fac corp comun cu poduri, viaducte, apeducte, diguri, baraje şi tuneluri şi care sunt

utilizate pentru exploatarea acestor construcţii, cu excepţia încăperilor care sunt folosite pentru alte activităţi economice; construcţiile speciale situate în subteran, indiferent de folosinţa acestora şi turnurile de extracţie; clădirile care sunt utilizate ca sere, solare, răsadniţe, ciupercării, silozuri pentru furaje, silozuri şi/sau pătule pentru

depozitarea şi conservarea cerealelor, cu excepţia încăperilor care sunt folosite pentru alte activităţi economice; clădirile trecute în proprietatea statului sau a unităţilor administrativ-teritoriale în lipsă de moştenitori legali sau

testamentary; etc. …

63

Stabilirea şi perceperea impozitului pe clădiri – se realizează în mod concret în raport de mai multe criterii şi de mai mulţi factori:

- după cum subiectul impunerii este PF sau PJ;- în cazul PF care deţin mai multe clădiri utilizate ca locuinţă (în cazul deţinerii a 2 sau mai multe

clădiri în afara celei de la adresa de domiciliu) – impozitul se majorează în funcţie de ordinea în care proprietăţile au fost dobândite, adică în funcţie de anul dobândirii clădirii;

- în cazul PJ – principiul de bază este că impozitul se aplică pentru orice clădire aflată în funcţiune, în rezervă sau în conservare.

Atât PF cât şi PJ, inclusiv instituţiile publice, pentru clădirile pe care le deţin în proprietate, au obligaţia să depună declaraţii fiscale la compartimentele de specialitate ale autorităţilor administraţiei publice locale în a căror rază teritorială se află clădirile, chiar dacă, potrivit prevederilor C.fiscal, pentru acestea nu se datorează impozit pe clădiri sau sunt scutite de la plata acestui impozit.

Impozitul pe clădiri se plăteşte anual, în două rate egale, până la datele de 31 martie şi 30 septembrie inclusiv.

În cazul persoanelor fizice, impozitul pe clădiri se calculează prin aplicarea cotei de impozitare de 0,1% la valoarea impozabilă a clădirii

În cazul persoanelor juridice, impozitul pe clădiri se calculează prin aplicarea unei cote de impozitare asupra valorii de inventar a clădirii. Cota de impozit se stabileşte prin hotărâre a consiliului local şi poate fi cuprinsă între 0,25% şi 1,50% inclusiv.

Pentru plata cu anticipaţie a impozitului pe clădiri până la data de 31martie a anului respectiv, se acordă o bonificaţie de până la 10%, stabilită prin hotărâre a consiliului local.

2) Impozitul pe teren

Subiectele impunerii:Orice PF sau PJ care are în proprietate un teren situat în România datorează pentru acesta un impozit anual.Pentru terenurile concesionate, închiriate, date în administrare ori în folosinţă, după caz, impozitul pe teren

se datorează astfel:- în situaţia terenurilor proprietate publică sau privată a statului sau a U.A.-T. – impozitul pe terenreprezintă sarcina fiscală a concesionarilor, locatarilor, titularilor dreptului de administrare sau de folosinţă;- în situaţia terenurilor proprietate privată a PF sau PJ de drept privat, impozitul pe teren se datorează de proprietarul său.În cazul terenului care este deţinut în comun de 2 sau mai multe persoane, fiecare proprietar datorează

impozit pentru partea din teren aflată în proprietatea sa.În cazul indiviziunii, fiecare coindivizar datorează o parte egală din impozitul pentru terenul respectiv.Obiectul impunerii (materia impozabilă) – îl reprezintă valoarea terenului deţinut în proprietate.C.fiscal prevede în materia impozitului pe teren o serie de scutiri.

Impozitul pe teren nu se datorează pentru:a) terenul aferent unei clădiri, pentru suprafaţa de teren care este acoperită de o clădire;b) orice teren al unui cult religios recunoscut de lege şi al unei unităţi locale a acestuia, cu personalitate juridică;c) orice teren al unui cimitir, crematoriu;d) orice teren al unei instituţii de învăţământ preuniversitar şi universitar, autorizată provizoriu sau acreditată;e) orice teren al unei unităţi sanitare de interes naţional care nu a trecut în patrimoniul autorităţilor locale;f) orice teren deţinut, administrat sau folosit de către o instituţie publică, cu excepţia suprafeţelor folosite pentru activităţi

economice;g) orice teren proprietate a statului, a unităţilor administrativ-teritoriale sau a altor instituţii publice, aferent unei clădiri al

cărui titular este oricare din aceste categorii de proprietari, exceptând suprafeţele acestuia folosite pentru activităţi economice;h) orice teren degradat sau poluat, inclus în perimetrul de ameliorare, pentru perioada cât durează ameliorarea acestuia;i) terenurile care prin natura lor şi nu prin destinaţia dată sunt improprii pentru agricultură sau silvicultură, orice terenuri

ocupate de iazuri, bălţi, lacuri de acumulare sau căi navigabile, cele folosite pentru activităţile de apărare împotriva inundaţiilor, gospodărirea apelor, hidrometeorologie, cele care contribuie la exploatarea resurselor de apă, cele folosite ca zone de protecţie definite în lege, precum şi terenurile utilizate pentru exploatările din subsol, încadrate astfel printr-o hotărâre a consiliului local, în măsura în care nu afectează folosirea suprafeţei solului;

64

j) terenurile legate de sistemele hidrotehnice, terenurile de navigaţie, terenurile aferente infrastructurii portuare, canalelor navigabile, inclusiv ecluzele şi staţiile de pompare aferente acestora, precum şi terenurile aferente lucrărilor de îmbunătăţiri funciare, pe baza avizului privind categoria de folosinţă a terenului, emis de oficiul judeţean de cadastru şi publicitate imobiliară;

k) terenurile ocupate de autostrăzi, drumuri europene, drumuri naţionale, drumuri principale administrate de Compania Naţională de Autostrăzi şi Drumuri Naţionale din România - S.A., zonele de siguranţă a acestora, precum şi terenurile din jurul pistelor reprezentând zone de siguranţă;

l) terenurile parcurilor industriale, ştiinţifice şi tehnologice, potrivit legii;m) terenurile trecute în proprietatea statului sau a unităţilor administrativ-teritoriale în lipsă de moştenitori legali sau

testamentari;n) terenurile aferente clădirilor prevăzute la art. 250 alin. (1) pct. 6 şi 7, cu excepţia celor folosite pentru activităţi

economice;o) terenul aferent clădirilor restituite potrivit art. 16 din Legea nr. 10/2001 pe durata pentru care proprietarul este obligat să

menţină afectaţiunea de interes public;p) terenul aferent clădirilor retrocedate potrivit art. 1 alin. (6) din Ordonanţa de urgenţă a Guvernului nr. 94/2000 pe durata

pentru care proprietarul este obligat să menţină afectaţiunea de interes public;r) terenul aferent clădirilor restituite potrivit art. 6 alin. (5) din Ordonanţa de urgenţă a Guvernului nr. 83/1999 pe durata

pentru care proprietarul este obligat să menţină afectaţiunea de interes public.

Stabilirea şi perceperea impozitului – se stabileşte în funcţie de anumite criterii:- nr.de metri pătraţi de teren;- rangul localităţii în care este amplasat terenul;- zona şi/sau categoria de folosinţă a terenului, conform încadrării făcute de consiliul local.

Impozitul pe teren se stabileşte anual în sumă fixă luând în calcul numărul de metri pătraţi de teren, în mod diferenţiat, în funcţie de rangul localităţii în care este amplasat terenul şi zona şi/sau categoria de folosinţă a terenului, conform încadrării făcute de consiliul local.

Impozitul pe teren se plăteşte la bugetul local al U.A.-T. în raza căreia este situat terenul.Impozitul pe teren se plăteşte anual, în două rate egale, până la datele de 31 martie şi 30 septembrie

inclusiv.Pentru plata cu anticipaţie a impozitului pe teren până la data de 31martie a anului respectiv, se acordă o

bonificaţie de până la 10%, stabilită prin hotărâre a consiliului local

3) Taxa asupra mijloacelor de transport

ContribuabiliiOrice persoană care are în proprietate un mijloc de transport care trebuie înmatriculat în România

datorează o taxă anuală pentru mijlocul de transport, cu excepţia cazurilor în care în prezentul capitol se prevede altfel.

Taxa asupra mijloacelor de transport se plăteşte la bugetul local al unităţii administrativ-teritoriale unde persoana îşi are domiciliul, sediul sau punctul de lucru, după caz.

În cazul unui mijloc de transport care face obiectul unui contract de leasing financiar, pe întreaga durată a acestuia, impozitul pe mijlocul de transport se datorează de locatar.

În cazul în care contractul de leasing încetează altfel decât prin ajungerea la scadenţă, impozitul pe mijlocul de transport este datorat de locator.

Obiectul (materia impozabilă) – îl reprezintă valoarea mijlocului de transport stabilită conform legii valoarea se stabileşte în funcţie de capacitatea cilindrică şi o cifră variabilă care se actualizează în fiecare an prin H.G.SCUTIRI

Taxa asupra mijloacelor de transport nu se aplică pentru:a) autoturismele, motocicletele cu ataş şi mototriciclurile care aparţin persoanelor cu handicap locomotor şi care sunt

adaptate handicapului acestora;b) navele fluviale de pasageri, bărcile şi luntrele folosite pentru transportul persoanelor fizice cu domiciliul în Delta

Dunării, Insula Mare a Brăilei şi Insula Balta Ialomiţei;c) mijloacele de transport ale instituţiilor publice;d) mijloacele de transport ale persoanelor juridice, care sunt utilizate pentru servicii de transport public de pasageri în

regim urban sau suburban, inclusiv transportul de pasageri în afara unei localităţi, dacă tariful de transport este stabilit în condiţii de transport public;

65

e) vehiculele istorice definite conform prevederilor legale în vigoare.

Scutirea de la plata taxei asupra mijloacelor de transport se face începând cu data de întâi a lunii următoare celei în care contribuabilii interesaţi prezintă compartimentelor de specialitate ale Adm.P.Locale documentele care atestă situaţiile, prevăzute de lege, pentru care sunt scutiţi.

ART. 264 Dobândiri şi transferuri ale mijloacelor de transport(1) În cazul unui mijloc de transport dobândit de o persoană în cursul unui an, taxa asupra mijlocului de

transport se datorează de persoană de la data de întâi a lunii următoare celei în care mijlocul de transport a fost dobândit.

(2) În cazul unui mijloc de transport care este înstrăinat de o persoană în cursul unui an sau este radiat din evidenţa fiscală a compartimentului de specialitate al autorităţii de administraţie publică locală, taxa asupra mijlocului de transport încetează să se mai datoreze de acea persoană începând cu data de întâi a lunii următoare celei în care mijlocul de transport a fost înstrăinat sau radiat din evidenţa fiscală.

(3) În cazurile prevăzute la alin. (1) sau (2), taxa asupra mijloacelor de transport se recalculează pentru a reflecta perioada din an în care impozitul se aplică acelei persoane.

(4) Orice persoană care dobândeşte/înstrăinează un mijloc de transport sau îşi schimbă domiciliul/sediul/punctul de lucru are obligaţia de a depune o declaraţie fiscală cu privire la mijlocul de transport, la compartimentul de specialitate al autorităţii administraţiei publice locale pe a cărei rază teritorială îşi are domiciliul/sediul/punctul de lucru, în termen de 30 de zile inclusiv de la modificarea survenită.

(5) Înstrăinarea unui mijloc de transport, prin oricare dintre modalităţile prevăzute de lege, nu poate fi efectuată până când titularul dreptului de proprietate asupra mijlocului de transport respectiv nu are stinse orice creanţe fiscale locale, cu excepţia obligaţiilor fiscale aflate în litigiu, cuvenite bugetului local al unităţii administrativ-teritoriale unde este înregistrat mijlocul de transport, cu termene de plată scadente până la data de întâi a lunii următoare celei în care are loc înstrăinarea. Atestarea achitării obligaţiilor bugetare se face prin certificatul fiscal emis de compartimentul de specialitate al autorităţilor administraţiei publice locale. Actele prin care se înstrăinează mijloace de transport cu încălcarea prevederilor prezentului alineat sunt nule de drept.

În situaţiile în care contribuabilii (PF sau PJ) dobândesc în străinătate dreptul de proprietate asupra mijloacelor de transport, data dobândirii se consideră data emiterii de către autoritatea vamală română a primului document în care se face referire la mijlocul de transport în cauză.

Taxa asupra mijloacelor de transport se plăteşte la bugetul local al U.A.-T. unde persoana îşi are domiciliul, sediul sau punctul de lucru, după caz.

Impozitul pe mijlocul de transport se plăteşte anual, în două rate egale, până la datele de 31 martie şi 30 septembrie inclusiv.

Pentru plata cu anticipaţie a impozitului pe mijlocul de transport, datorat pentru întregul an de către contribuabili, până la data de 31 martie a anului respectiv inclusiv, se acordă o bonificaţie de până la 10% inclusiv, stabilită prin hotărâre a consiliului local.

Deţinătorii, persoane fizice sau juridice STRĂINE, care solicită înmatricularea temporară a mijloacelor de transport în România, în condiţiile legii, au obligaţia să achite integral, la data solicitării, impozitul datorat pentru perioada cuprinsă între data de întâi a lunii următoare celei în care se înmatriculează şi până la sfârşitul anului fiscal respectiv.

În situaţia în care înmatricularea priveşte o perioadă care depăşeşte data de 31 decembrie a anului fiscal în care s-a solicitat înmatricularea, deţinătorii străini au obligaţia să achite integral impozitul pe mijlocul de transport, până la data de 31 ianuarie a fiecărui an, astfel:

a) în cazul în care înmatricularea priveşte un an fiscal, impozitul anual;b) în cazul în care înmatricularea priveşte o perioadă care se sfârşeşte înainte de data de 1 decembrie a

aceluiaşi an, impozitul aferent perioadei cuprinse între data de 1 ianuarie şi data de întâi a lunii următoare celei în

care expiră înmatricularea.

66

Subiect nr.18TAXA PE VALOAREA ADĂUGATĂ

Există un regim comun la nivelul UE în ceea ce priveşte TVA - Directiva 2006/112/CE a Consiliului Uniunii Europene din 28 noiembrie 2006 privind sistemul comun al taxei pe valoarea adăugată, publicată în Jurnalul Oficial al Comunităţilor Europene (JOCE) nr. L 347 din 11 decembrie 2006, cu modificările şi completările ulterioare.

Taxa pe valoarea adăugată este un impozit indirect – nu este stabilit pe averea, posesiunile sau venitul unui contribuabil, ci asupra vânzării(livrării) bunurilor sau prestării serviciilor, precum şi a importului – asupra circulaţiei bunurilor şi serviciilor.

T.V.A. este un impozit asupra consumului – fiind stabilită asupra gradului de consumare a averii.T.V.A. nu pune în valoare principiul egalităţii prin impozit ci, dincontră, principiul egalităţii în faţa

impozitului (potrivit căruia impunerea se face în acelaşi mod pentru toate PF sau PJ, fără deosebire de tratament fiscal şi deci, neţinând seama de situaţia personală, concretă a fiecărui contribuabil).

Un impozit indirect cum este T.V.A. prezintă numeroase avantaje pentru stat, deoarece:- acesta are întotdeauna un randament fiscal ridicat;- este stabil – nefiind supus fluctuaţiilor determinate de conjunctura economică;- este elastic – poate fi majorat sau micşorat în funcţie de nevoile concrete ale BS.

T.V.A. poate fi definită ca fiind un impozit indirect, unic dar cu plată fracţionată, având o cotă fixă, stabilit asupra valorii adăugate în fiecare stadiu al circuitului economic.

În literatura de specialitate au fost subliniate o serie de caracteristici ale T.V.A., dintre care:- transparenţa – asigură fiecărui subiect posibilitatea de a cunoaşte exact care este mărimea impozitului şi a obligaţiei de plată ce-i revine;- unicitatea – TVA nu este independentă de întinderea circuitului economic (oricâte verigi are de străbătut produsul până la consumatorul final, nivelul cotei şi mărimea taxei este aceeaşi);- T.V.A. este suportată întotdeauna de către beneficiar;- este un impozit neutru – eliminând inegalităţile fiscale între circuitele de desfacere a produselor.

Sfera de aplicare a T.V.A.: Operaţiunile efectuate în România, care îndeplinesc cumulativ următoarele condiţii (denumite operaţiuni

impozabile): constituie o livrare de bunuri sau o prestare de servicii efectuate cu plată; locul de livrare a bunurilor sau de prestare a serviciilor este considerat a fi în România; livrarea bunurilor sau prestarea serviciilor este realizată de o persoană impozabilă; livrarea bunurilor sau prestarea serviciilor să rezulte din una din următoarele activităţi economice:

activităţile producătorilor; activităţile comercianţilor; activităţile prestatorilor de servicii; activităţile extractive; activităţile agricole; activităţile profesiilor libere; exploatarea bunurilor corporale sau necorporale, în scopul obţinerii de venituri cu caracter de

continuitate. Importul de bunuri.

Mecanismul T.V.A.T.V.A. este un impozit care se calculează pe bază lunară, ca diferenţă între TVA aferentă operaţiunilor

impozabile şi TVA aferentă achiziţiei de bunuri şi servicii de către plătitorul de TVA.

67

TVA aferentă operaţiunilor impozabile se numeşte TVA colectată, iar TVA aferentă achiziţiei de bunuri şi servicii se numeşte TVA deductibilă.

Pentru a putea fi luată în considerare la calculul TVA de plată, orice sumă aferentă TVA colectată sau deductibilă trebuie să fie înscrisă pe o factură fiscală pentru plătitori de TVA.

Perioada fiscală este luna calendaristică.Documentul în baza căruia se calculează TVA de plată este decontul de TVA.Rezultatul operaţiunii matematice a scăderii din TVA colectată a TVA deductibilă poate fi:

pozitiv – rezultând TVA de plată pentru perioada fiscală de raportare; negativ – rezultând o sumă negativă a TVA (caz în care persoanele impozabile pot solicita rambursarea

soldului sumei negative de taxă – cu condiţia ca acest sold să fie mai mic de 50 milioane ROL).

Elementele esenţiale ale T.V.A.1) Faptul generator şi exigibilitatea TVA – principiul legal este că faptul generator şi exigibilitatea intervin

la data livrării de bunuri sau la data prestării de servicii.De la această regulă există 2 excepţii:- exigibilitatea anticipată a faptului generator;- exigibilitatea determinată de alte elemente decât faptul generator (exibilitate anterioară sau ulterioară acestuia).

2) Cotele de TVA – cota standard este de 24% şi se aplică asupra bazei de impozitare pentru orice operaţiune impozabilă care nu este scutită de TVA sau care nu este supusă cotei reduse a TVA.

Există două cote reduse de TVA în România: 1) Cota redusă de 9% pentru accesul la castele, muzee, case memoriale, monumente istorice, etc.; livrarea

de manuale şcolare, cărţi, ziare şi reviste; livrarea de medicamente de uz uman şi veterinar; livrarea de produse ortopedice.

2) Cota redusă de 5% se aplică asupra bazei de impozitare pentru livrarea locuinţelor ca parte a politicii sociale, inclusiv a terenului pe care sunt construite. Terenul pe care este construită locuinţa include şi amprenta la sol a locuinţei. În sensul prezentului titlu, prin locuinţă livrată ca parte a politicii sociale se înţelege:

    a) livrarea de clădiri, inclusiv a terenului pe care sunt construite, destinate a fi utilizate drept cămine de bătrâni şi de pensionari;

    b) livrarea de clădiri, inclusiv a terenului pe care sunt construite, destinate a fi utilizate drept case de copii şi centre de recuperare şi reabilitare pentru minori cu handicap;

    c) livrarea de locuinţe care au o suprafaţă utilă de maximum 120 mp, exclusiv anexele gospodăreşti, a căror valoare, inclusiv a terenului pe care sunt construite, nu depăşeşte suma de 380.000 lei, exclusiv taxa pe valoarea adăugată, achiziţionate de orice persoană necăsătorită sau familie. Suprafaţa utilă a locuinţei este cea definită prin Legea locuinţei nr. 114/1996, republicată, cu modificările şi completările ulterioare. Anexele gospodăreşti sunt cele definite prin Legea nr. 50/1991 privind autorizarea executării lucrărilor de construcţii, republicată, cu modificările şi completările ulterioare. Cota redusă se aplică numai în cazul locuinţelor care în momentul vânzării pot fi locuite ca atare şi dacă terenul pe care este construită locuinţa nu depăşeşte suprafaţa de 250 mp, inclusiv amprenta la sol a locuinţei, în cazul caselor de locuit individuale. În cazul imobilelor care au mai mult de două locuinţe, cota indiviză a terenului aferent fiecărei locuinţe nu poate depăşi suprafaţa de 250 mp, inclusiv amprenta la sol aferentă fiecărei locuinţe. Orice persoană necăsătorită sau familie poate achiziţiona o singură locuinţă cu cota redusă de 5%, respectiv:

    1. în cazul persoanelor necăsătorite, să nu fi deţinut şi să nu deţină nicio locuinţă în proprietate pe care au achiziţionat-o cu cota de 5%;

    2. în cazul familiilor, soţul sau soţia să nu fi deţinut şi să nu deţină, fiecare sau împreună, nicio locuinţă în proprietate pe care a/au achiziţionat-o cu cota de 5%;

    d) livrarea de clădiri, inclusiv a terenului pe care sunt construite, către primării în vederea atribuirii de către acestea cu chirie subvenţionată unor persoane sau familii a căror situaţie economică nu le permite accesul la o locuinţă în proprietate sau închirierea unei locuinţe în condiţiile pieţei.

Cota de TVA aplicabilă este cea în vigoare la data la care intervine faptul generator al TVA, cu excepţia operaţiunilor expres stabilite de lege pentru care se aplică cota în vigoare la data exigibilităţii taxei.

La nivelul UE, statele pot alege cota de TVA, directiva vorbeşte de o cotă standard care să nu fie mai mică de 15%, şi de 2 cote reduse care să nu fie mai mici de 5%.

68

3) Termenul de plată a TVA – TVA se datorează odată cu depunerea decontului lunar (până la data de 25 inclusiv a lunii următoare celei pentru care s-a calculat TVA de plată).

4) Dreptul de deducere – au dreptul la deducere a TVA numai persoanele impozabile înregistrate la organele fiscale plătitoare de TVA.

Dreptul de deducere se exercită lunar, prin scăderea taxei deductibile din suma reprezentând TVA facturată (TVA colectată) pentru bunurile livrate şi/sau serviciile prestate.

Exercitarea dreptului de deducere nu se face pentru fiecare operaţiune, ci pentru ansamblul operaţiunilor realizate în cursul unei luni.

Subiectele impozabile:Orice persoană care desfăşoară, într-o manieră independentă şi indiferent de loc, activităţi economice de

natura celor definite de lege. Nu acţionează într-o manieră independentă (esenţială pentru caracterul impozabil al unei operaţiuni

economice), angajaţii sau orice alte persoane legate de angajator printr-un contract individual de muncă sau prin alte instrumente juridice care creează un raport angajator/angajat.

Instituţiile publice – nu sunt persoane impozabile pentru activităţile care sunt desfăşurate în calitate de autorităţi publice.

Obligaţiile subiectelor impozabile (plătitorilor de T.V.A.):1) Înregistrarea la organele fiscale – orice persoană impozabilă care realizează operaţiuni taxabile şi/sau

scutite de TVA cu drept de deducere trebuie să solicite înregistrarea ca plătitor de TVA la organul fiscal competent din subordinea Ag.Naţ.de Administrare Fiscală.

2) Evidenţa operaţiunilor impozabile şi depunerea decontului – persoanele impozabile, înregistrate ca plătitori de TVA sunt obligaţi să ţină evidenţa contabilă potrivit legii, astfel încât să poată determina baza de impozitare şi TVA colectată şi cea deductibilă; să întocmească şi să depună la organul fiscal competent, pentru fiecare perioadă fiscală, până la data de 25 a lunii următoare perioadei fiscale, inclusiv, decontul de TVA, potrivit modelului stabilit de M.Ec.F.

3) Calculul şi plata T.V.A. – orice persoană obligată la plata TVA poartă răspunderea pentru calcularea corectă şi plata la termenul legal a TVA către BS şi pentru depunerea la T legal a deconturilor de TVA la organul fiscal competent (plata – la trezoreria în raza căreia îşi are sediul sau domiciliul fiscal).

4) Reprezentantul fiscal – dacă persoana care realizează operaţiuni taxabile nu are sediul sau domiciliul stabil în România, aceasta este obligată să desemneze un reprezentant fiscal domiciliat în România, care trebuie să îndeplinească obligaţiile ce-i revin ca plătitor de TVA.

Desemnarea reprezentantului fiscal se face pe bază de cerere depusă de persoana străină la organul fiscal unde reprezentantul propus este înregistrat ca plătitor de impozite şi taxe.

În cazul acceptării cererii, concomitent cu transmiterea deciziei de aprobare, se indică şi codul fiscal atribuit reprezentantului fiscal.

69

TAXELE VAMALE – impozite indirecte

Aspecte generaleDreptul de vamă constituie pentru fiecare stat un atribut ce deriva din exercitarea suveranitatii asupra

teritoriului său, aria de aplicare a acestui drept al statului impreuna cu normele materiale si procedurale care formeaza in ansamblu dreptul vamal coincide cu teritoriul unui stat.

Politica vamala reprezinta o parte importanta a politicii comerciale si cuprinde totalitatea reglementarilor si normelor emise de stat prin institutiile abilitate care vizeaza intrarea sau iesirea in si din tara a marfurilor . Politica vamala implica controlul marfurilor si mijloacelor de transport cu ocazia trecerii frontierei vamale, indeplinirea formalitatilor vamale, impunerea vamala prin plata creantelor vamale si alte formalitati specifice reglementate prin acte normative.

Romania practica o politica vamala preferentiala cu caracter tarifar, acest lucru presupune acceptarea de reduceri sau chiar eliminarea taxelor vamale la unele importuri din alte state sau uniuni vamale cu care sunt incheiate anumite acorduri.Tariful vamal reprezinta principalul mijloc de negociere si acesta are si un rol in protectia economiei nationale. Regimul vamal al Romaniei, cu respectarea tuturor conditionarilor si limitelor impuse de apartenenta Romaniei la Uniunea Europeana este legiferat prin noul Cod vamal al Romaniei adoptat prin legea nr. 86/2006, ultimele modificari aduse de O.G din 2008. La nivelul UE există o uniune vamală.

Sistemul vamal reprezinta structura complexa care cuprinde parghiile utilizate de stat pentru influentarea activitatii vamale, metodele administrative si de conducere, cadrul institutional alcatuit din institutii si organ cu atributii in domeniul vamal, cadrul juridic format din legi, decrete, si alte reglementari cu caracter normativ in domeniul activitatii vamale, iar spatiul in care actioneaza sistemul vamal poarta denumirea de teritoriu vamal.

Teritoriul vamal este teritoriul in interiorul caruia este in vigoare un anumit regim vamal, o anumita legislatie vamala. De regula, teritoriul vamal coincide cu teritoriul national al statului.Totusi, datorita intensificarii relatiilor economice internationale, care detin un rol foarte important in cresterea economica a statelor in cadrul economiei

mondiale contemporane, statele au convenit instituirea unor regimuri teritoriale vamale, speciale, prin extinderea sau restrangerea teritoriilor vamale.

Extinderea teritoriului vamal poate fi infaptuita (1) fie prin uniune vamala, (2) fie prin zonele de liber schimb.

UNIUNEA VAMALA este caracterizata de faptul ca tarile participante desfiinteaza baremele tarifare intre ele iar in relatiile cu tertii aplica o politica comerciala comuna bazata pe un tarif vamal unic.In consecinta, uniunea vamala este definita ca fiind inlocuirea printr-un singur teritoriu vamal a mai multor teritorii vamale.

La nivelul Uniunii Europene, intre statele membre, avem de-a face cu o uniune vamala. Incepand cu 1 ianuarie 2007, Romania se afla la granita externa a Uniunii Europene. O conditie existentiala a uniunii vamale este adoptarea unui tarif vamal comun in relatiile cu statele terte, care este impus la granitele comunitare. Orice marfa care urmeaza sa intre pe teritoriul comunitar vamal va fi supusa acestui tarif unic, indiferent de tara de intrare . Este responsabilitatea Uniunii Europene, in scopul de a asigura ca impunerea de taxe sa aiba un impact uniform in toate statele membre asupra comertului cu statele non-membre, de a determina si daca este necesar, de a schimba, nivelul obligatiilor vamale si a taxelor platibile privind produsele din aceste tari. De aici rezulta ca taxele vamale sunt identice fara a fi necesar a se distinge in functie de ziua in care are loc importul, deoarece protectia la frontierele externe ale comunitatii este aceeasi, ceea ce diferentiaza uniunea vamala de simpla zona libera de schimb in care fiecare tara membra isi pastreaza propriul ei tarif vamal.

Tariful vamal comun nu se aplica de catre o autoritate comunitara distincta, de sine statatoare, ci de catre autoritatile nationale ale statelor pe teritoriul carora intra marfurile.Actionand in numele Uniunii Europene atunci cand ele fac incadrarile sau clasificarile tarifare respective. Taxele vamale reprezintă resurse proprii ale bugetului UE.

Avand statutul de tara situata la granita externa a Uniunii Europene, Romania va fi parte activa a politicii de cooperare teritoriala europeana la granitele externe ale Uniunii Europene , cooperare care are doua componente majore, in primul rand, politica de coeziune, si, in al doilea rand, politica europeana de vecinatate.

70

Zonele de liber schimb grupeaza doua sau mai multe teritorii vamale intre care s-au eliminat taxele vamale si reglementarile comerciale restrictive.Tarile componente ale zonelor de liber schimb isi pastreaza independenta in materie de politica comerciala, astfel, extinderea teritoriului vamal se manifesta numai in ceea ce priveste schimburile comerciale reciproce.

RESTRANGEREA TERITORIULUI VAMAL se realizeaza prin exceptarea de la regimul vamal in vigoare a unei portiuni dintr-un stat, in acest caz, granitele vamale nu mai corespund cu cele ale statului .Aceste zone poarta denumirea de zone libere.

In Romania, zonele libere sunt reglementate prin legea nr. 84/1992 privind regimul zonelor libere. Conceptul de zona libera nu se potriveste cu conceptele din Uniunea Europeana, astfel, se preconizează că acestea vor dispărea.

TAXELE VAMALE. Concept.Natura juridica. Functii.Taxele vamale sunt instrumentele cu ajutorul carora este conturat regimul vamal.Sunt definite ca fiind acele

prelevari banesti percepute de catre stat in momentul in care lucrurile trec granitele tarii, respectiv in vederea importului, exportului sau al tranzitului.Constituie un mijloc de stimulare a exportului, de largire a cooperarii economice cu alte state. Tinand seama de pozitia sa geografica si de interesele pentru dezvoltarea exportului, Romania

utilizeaza, in principal, taxele vamale de import.Totalitatea taxelor vamale intr-un stat sunt cuprinse in tariful vamal. Actualul tarif vamal de import al

Romaniei este reglementat in legea nr. 86/2006 privind Codul vamal.TARIFUL VAMAL este actul normativ prin care statul reglementeaza taxele vamale de import, intelegerea

si aplicarea corecta a tarifului vamal necesita clasificarea marfurilor, taxelor vamale, precum si definirea valorii in vama, definirea originii marfurilor, si a teritoriului vamal.Tariful vamal este un catalog care cuprinde nomenclatorul produselor supuse impunerii vamale si taxa vamala perceputa asupra fiecarui produs sau grupe de produse.

Taxa vamala este exprimata in procente, diferentiata pe marfuri sau grupe de marfuri si se aplica la valoarea in vama a marfurilor exprimate in lei. Cele mai frecvente procente in ceea ce priveste taxele vamale sunt cuprinse intre 10 si 30%. Se va aplica taxa vamala in vigoare, adica taxa vamala care se aplica efectiv in momentul vamuirii marfii in coloana.

Taxele vamale sunt IMPOZITE INDIRECTE, platitorul impozitului este importatorul, dar cel care va suporta acest impozit este consumatorul final, deoarece valoarea taxelor vamale se vor regasi in pret.

O trasatura esentiala a taxelor vamale este aceea ca ele fac parte din sistemul veniturilor bugetare.Functiile indeplinite de taxele vamale sunt acelea de instrument fiscal (in primul rand), instrument de

politica comerciala (in al doilea rand).Functia taxei vamale ca instrument fiscal.Taxa vamala apare initial sub forma unui impozit simplu de politica fiscala in scopul formarii veniturilor

statului. Astazi, acest caracter este mult atenuat, dar taxa vamala a ramas un important instrument fiscal. Din punctul de vedere al politicii fiscale, taxa vamala este acordata in special in calitatea sa de impozit perceput asupra tranzactiilor cu produse care trec frontiera (import,export,tranzit). Calitate in care perceperea acesteia este avantajoasa pentru un stat intrucat, ca impozit fiscal, taxa vamala majoreaza veniturile bugetare.

Functia taxei vamale ca instrument de politica comerciala.Notiunea de politica comerciala include ansamblul masurilor cu caracter administrativ politic, juridic,

fiscal, valutar si de alta natura prin intermediul carora statele promoveaza relatiile comerciale internationale, interesele nationale fundamentale de perspectiva sau de scurta durata.

In ceea ce priveste determinarea sumei de plata, taxele vamale se aplica la valoarea in vama declarata pentru fiecare fel de marfa. Taxele vamale aplicabile sunt cele prevazute in tariful vamal de import al Romaniei in vigoare la data inregistrarii declaratiei vamale de import la biroul vamal.

Declaratia vamala de import constituie actul juridic intocmit de operatorul economic care prin inregistrarea la biroul vamal este acceptat de autoritatea vamala si declanseaza operatiunea de vamuire.

Nivelul taxei vamale depinde de nevoia de protectie, taxa fiind cu atat mai ridicata cu cat conditiile de productie pe piata interna sunt mai defavorabile fata de cele ale exportatorilor straini.La stabilirea nivelului taxei vamale se au in vedere ca elemente de baza diferentele dintre preturile externe si cele interne.

71

Taxele vamale exprima prin structura si nivel interesele specifice de politica comerciala ale fiecarei tari. In functie de politica comerciala a unui stat, tinand cont de acordurile si conventiile internationale incheiate, unele marfuri sau categorii de marfuri pot beneficia de tratamente tarifare favorabile fata de nivelul taxelor vamale de baza.

Pe langa aceste reduceri de la plata taxelor vamale, putem avea si exceptari in conditii de reciprocitate si pe baza conventiilor internationale incheiate pentru acele bunuri destinate uzului oficial al misiunilor diplomatice si oficiilor consulare, bunuri destinate folosintei personale a membrilor cu statul diplomatic, precum si a membrilor familiilor lor, bunurile destinate folosintei personale a membrilor personalului administrativ tehnic si de serviciu al misiunilor diplomatice si oficiilor consulare, precum si membrii familiilor acestora, cu ocazia instalarii, si vom avea scutiri vamale si pe autovehiculele.

72

INSPECŢIA FISCALĂ ŞI CAZIERUL FISCAL

INSPECŢIA FISCALĂ

Obiectul şi funcţiile inspecţiei fiscaleInspecţia fiscală are ca obiect verificarea legalităţii şi conformităţii declaraţiilor fiscale, corectitudinii şi

exactităţii îndeplinirii obligaţiilor de către contribuabili, respectării prevederilor legislaţiei fiscale şi contabile, verificarea sau stabilirea, după caz, a bazelor de impunere, stabilirea diferenţelor obligaţiilor de plată şi a accesoriilor aferente acestora.

Formele de inspecţie fiscală sunt:a) inspecţia fiscală generală, care reprezintă activitatea de verificare a tuturor obligaţiilor fiscale ale unui

contribuabil, pentru o perioadă de timp determinată;b) inspecţia fiscală parţială, care reprezintă activitatea de verificare a uneia sau mai multor obligaţii fiscale,

pentru o perioadă de timp determinată.Inspecţia fiscală se poate extinde asupra tuturor raporturilor relevante pentru impozitare, dacă acestea

prezintă interes pentru aplicarea legii fiscale.

Inspecţia fiscală are următoarele atribuţii:a) constatarea şi investigarea fiscală a tuturor actelor şi faptelor rezultând din activitatea contribuabilului supus

inspecţiei sau altor persoane privind legalitatea şi conformitatea declaraţiilor fiscale, corectitudinea şi exactitatea îndeplinirii obligaţiilor fiscale, în vederea descoperirii de elemente noi relevante pentru aplicarea legii fiscale;

b) analiza şi evaluarea informaţiilor fiscale, în vederea confruntării declaraţiilor fiscale cu informaţiile proprii sau din alte surse;

c) sancţionarea potrivit legii a faptelor constatate şi dispunerea de măsuri pentru prevenirea şi combaterea abaterilor de la prevederile legislaţiei fiscale.

Pentru ducerea la îndeplinire a acestor atribuţii organul de inspecţie fiscală va proceda la:a) examinarea documentelor aflate în dosarul fiscal al contribuabilului;b) verificarea concordanţei dintre datele din declaraţiile fiscale cu cele din evidenţa contabilă a contribuabilului;c) discutarea constatărilor şi solicitarea de explicaţii scrise de la reprezentanţii legali ai contribuabililor sau împuterniciţii acestora,

după caz;d) solicitarea de informaţii de la terţi;e) stabilirea corectă a bazei de impunere, a diferenţelor datorate în plus sau în minus, după caz, faţă de creanţa fiscală declarată

şi/sau stabilită, după caz, la momentul începerii inspecţiei fiscale;f) stabilirea de diferenţe de obligaţii fiscale de plată, precum şi a obligaţiilor fiscale accesorii aferente acestora;g) verificarea locurilor unde se realizează activităţi generatoare de venituri impozabile;h) dispunerea măsurilor asigurătorii în condiţiile legii;i) efectuarea de investigaţii fiscale potrivit alin. (2) lit. a);j) aplicarea de sancţiuni potrivit prevederilor legale;k) aplicarea de sigilii asupra bunurilor, întocmind în acest sens proces-verbal.

În realizarea atribuţiilor, inspecţia fiscală poate aplica următoarele proceduri de control:a) controlul inopinat, care constă în activitatea de verificare faptică şi documentară, în principal, ca urmare

a unei sesizări cu privire la existenţa unor fapte de încălcare a legislaţiei fiscale, fără anunţarea în prealabil a contribuabilului;

b) controlul încrucişat, care constă în verificarea documentelor şi operaţiunilor impozabile ale contribuabilului, în corelaţie cu cele deţinute de alte persoane; controlul încrucişat poate fi şi inopinat.

La finalizarea controlului inopinat sau încrucişat se încheie proces-verbal.

În realizarea atribuţiilor, inspecţia fiscală poate aplica următoarele metode de control:a) controlul prin sondaj, care constă în activitatea de verificare selectivă a documentelor şi operaţiunilor

semnificative, în care sunt reflectate modul de calcul, de evidenţiere şi de plată a obligaţiilor fiscale datorate bugetului general consolidat;

b) controlul electronic, care constă în activitatea de verificare a contabilităţii şi a surselor acesteia, prelucrate în mediu electronic, utilizând metode de analiză, evaluare şi testare asistate de instrumente informatice specializate.

73

Persoanele supuse inspecţiei fiscaleInspecţia fiscală se exercită asupra tuturor persoanelor, indiferent de forma lor de organizare, care au

obligaţii de stabilire, reţinere şi plată a impozitelor, taxelor, contribuţiilor şi a altor sume datorate bugetului general consolidat, prevăzute de lege.

Perioada supusă inspecţiei fiscaleInspecţia fiscală se efectuează în cadrul termenului de prescripţie a dreptului de a stabili obligaţii

fiscale. – se face distincţie:La contribuabilii mari, perioada supusă inspecţiei fiscale începe de la sfârşitul perioadei controlate

anterior, iar durata inspecţiei nu poate fi mai mare de 6 luni.La celelalte categorii de contribuabili inspecţia fiscală se efectuează asupra creanţelor născute în ultimii 3

ani fiscali pentru care există obligaţia depunerii declaraţiilor fiscale. Inspecţia fiscală se poate extinde pe perioada de prescripţie a dreptului de a stabili obligaţii fiscale, dacă este identificată cel puţin una dintre următoarele situaţii:

a) există indicii privind diminuarea impozitelor, taxelor, contribuţiilor şi a altor sume datorate bugetului general consolidat;

b) nu au fost depuse declaraţii fiscale în interiorul termenului de prescripţie;c) nu au fost îndeplinite obligaţiile de plată a impozitelor, taxelor, contribuţiilor şi altor sume datorate

bugetului general consolidat. Iar durata nu poate fi mai mare de 3 luniConducătorul inspecţiei fiscale competent poate decide suspendarea unei inspecţii fiscale ori de câte ori

sunt motive justificate pentru aceasta. Condiţiile şi modalităţile de suspendare a unei inspecţii fiscale se vor stabili prin ordin al preşedintelui Agenţiei Naţionale de Administrare Fiscală

CompetenţaInspecţia fiscală se exercită exclusiv, nemijlocit şi neîngrădit prin Agenţia Naţională de Administrare

Fiscală sau, după caz, de compartimentele de specialitate ale autorităţilor administraţiei publice locale , conform dispoziţiilor prezentului titlu, ori de alte autorităţi care sunt competente, potrivit legii, să administreze impozite, taxe, contribuţii sau alte sume datorate bugetului general consolidat.

Competenţa de exercitare a inspecţiei fiscale pentru Agenţia Naţională de Administrare Fiscală şi unităţile sale subordonate se stabileşte prin ordin al preşedintelui ANAF. Organele de inspecţie fiscală din aparatul central al ANAF au competenţă în efectuarea inspecţiei fiscale pe întregul teritoriu al ţării.

Competenţa privind efectuarea inspecţiei fiscale se poate delega altui organ fiscal.

AVIZUL DE INSPECŢIE FISCALĂ!!! N.B. Înaintea desfăşurării inspecţiei fiscale, organul fiscal are obligaţia să înştiinţeze contribuabilul

în legătură cu acţiunea care urmează să se desfăşoare, prin transmiterea unui aviz de inspecţie fiscală.Avizul de inspecţie fiscală va cuprinde:a) temeiul juridic al inspecţiei fiscale;b) data de începere a inspecţiei fiscale;c) obligaţiile fiscale şi perioadele ce urmează a fi supuse inspecţiei fiscale;d) posibilitatea de a solicita amânarea datei de începere a inspecţiei fiscale. Amânarea datei de începere a

inspecţiei fiscale se poate solicita, o singură dată, pentru motive justificate.Avizul de inspecţie fiscală SE COMUNICĂ contribuabilului, în scris, înainte de începerea inspecţiei

fiscale, astfel:a) cu 30 de zile pentru marii contribuabili;b) cu 15 zile pentru ceilalţi contribuabili.

Comunicarea avizului de inspecţie fiscală nu este necesară:a) pentru soluţionarea unor cereri ale contribuabilului;b) în cazul unor acţiuni îndeplinite ca urmare a solicitării unor autorităţi, potrivit legii;c) în cazul controlului inopinat şi al controlului încrucişat;d) în cazul refacerii controlului ca urmare a unei dispoziţii de reverificare cuprinse în decizia de soluţionare

a contestaţiei.

74

Pe durata unei inspecţii fiscale pentru soluţionarea unei cereri a contribuabilului, organul de inspecţie poate decide efectuarea unei inspecţii generale sau parţiale. În acest caz, prin excepţie de la prevederile legii, avizul de inspecţie se comunică contribuabilului chiar în cursul efectuării inspecţiei pentru soluţionarea cererii.

Locul şi timpul desfăşurării inspecţiei fiscaleInspecţia fiscală se desfăşoară, de regulă, în spaţiile de lucru ale contribuabilului. Contribuabilul trebuie să

pună la dispoziţie un spaţiu adecvat, precum şi logistica necesară desfăşurării inspecţiei fiscale.Dacă nu există un spaţiu de lucru adecvat pentru derularea inspecţiei fiscale, atunci activitatea de inspecţie

se va putea desfăşura la sediul organului fiscal sau în orice alt loc stabilit de comun acord cu contribuabilul.Indiferent de locul unde se desfăşoară inspecţia fiscală, organul fiscal are dreptul să inspecteze locurile în care se

desfăşoară activitatea, în prezenţa contribuabilului sau a unei persoane desemnate de acesta.Inspecţia fiscală se desfăşoară, de regulă, în timpul programului de lucru al contribuabilului. Inspecţia

fiscală se poate desfăşura şi în afara programului de lucru al contribuabilului, cu acordul scris al acestuia şi cu aprobarea conducătorului organului fiscal.

Reguli privind inspecţia fiscalăInspecţia fiscală va avea în vedere examinarea tuturor stărilor de fapt şi raporturile juridice care sunt

relevante pentru impunere.Inspecţia fiscală va fi efectuată în aşa fel încât să afecteze cât mai puţin activitatea curentă a contribuabililor şi să

utilizeze eficient timpul destinat inspecţiei fiscale.

Inspecţia fiscală se efectuează o singură dată pentru fiecare impozit, taxă, contribuţie şi alte sume datorate bugetului general consolidat şi pentru fiecare perioadă supusă impozitării. Prin excepţie, conducătorul inspecţiei fiscale competent poate decide reverificarea unei anumite perioade dacă, de la data încheierii inspecţiei fiscale şi până la data împlinirii termenului de prescripţie, apar date suplimentare necunoscute inspectorilor fiscali la data efectuării verificărilor sau erori de calcul care influenţează rezultatele acestora.

Inspecţia fiscală se exercită pe baza principiilor independenţei, unicităţii, autonomiei, ierarhizării, teritorialităţii şi descentralizării.

Activitatea de inspecţie fiscală se organizează şi se desfăşoară în baza unor programe anuale, trimestriale şi lunare aprobate în condiţiile stabilite prin ordin  al preşedintelui ANAF, respectiv prin acte ale autorităţilor administraţiei publice locale, după caz.

!!! La începerea inspecţiei fiscale, INSPECTORUL este obligat să prezinte contribuabilului legitimaţia de inspecţie şi ordinul de serviciu semnat de conducătorul organului de control. Începerea inspecţiei fiscale trebuie consemnată în registrul unic de control.

La finalizarea inspecţiei fiscale, CONTRIBUABILUL este obligat să dea o declaraţie scrisă, pe propria răspundere, din care să rezulte că au fost puse la dispoziţie toate documentele şi informaţiile solicitate pentru inspecţia fiscală. În declaraţie se va menţiona şi faptul că au fost restituite toate documentele solicitate şi puse la dispoziţie de contribuabil.

Contribuabilul are obligaţia să îndeplinească măsurile prevăzute în actul întocmit cu ocazia inspecţiei fiscale, în termenele şi condiţiile stabilite de organele de inspecţie fiscală.

Contribuabilul are obligaţia să colaboreze la constatarea stărilor de fapt fiscale. Acesta este obligat să dea informaţii, să prezinte la locul de desfăşurare a inspecţiei fiscale toate documentele, precum şi orice alte date necesare clarificării situaţiilor de fapt relevante din punct de vedere fiscal.

La începerea inspecţiei fiscale, contribuabilul va fi informat că poate numi persoane care să dea informaţii. Dacă informaţiile contribuabilului sau cele ale persoanei numite de acesta sunt insuficiente, atunci inspectorul fiscal se poate adresa şi altor persoane pentru obţinerea de informaţii.

!!! Pe toată durata exercitării inspecţiei fiscale contribuabilii supuşi acesteia au dreptul de a beneficia de asistenţă de specialitate sau juridică.

Dreptul contribuabilului de a fi informatContribuabilul va fi informat pe parcursul desfăşurării inspecţiei fiscale asupra constatărilor rezultate din

inspecţia fiscală.La încheierea inspecţiei fiscale, organul fiscal va prezenta contribuabilului constatările şi consecinţele lor fiscale,

acordându-i acestuia posibilitatea de a-şi exprima punctul de vedere potrivit art. 9 alin. (1), cu excepţia cazului în care bazele de impozitare nu au suferit nici o modificare în urma inspecţiei fiscale sau a cazului în care contribuabilul renunţă la acest drept şi notifică acest fapt organelor de inspecţie fiscală.

75

Data, ora şi locul prezentării concluziilor vor fi comunicate contribuabilului în timp util.

Contribuabilul are dreptul să prezinte, în scris, punctul de vedere cu privire la constatările inspecţiei fiscale.

Sesizarea organelor de urmărire penalăOrganele fiscale vor sesiza organele de urmărire penală în legătură cu constatările efectuate cu ocazia

inspecţiei fiscale şi care ar putea întruni elemente constitutive ale unei infracţiuni, în condiţiile prevăzute de legea penală.

În această situaţie organele de inspecţie au obligaţia de a întocmi proces-verbal semnat de organul de inspecţie şi de către contribuabilul supus inspecţiei, cu sau fără explicaţii ori obiecţiuni din partea contribuabilului . În cazul în care cel supus controlului refuză să semneze procesul-verbal, organul de inspecţie fiscală va consemna despre aceasta în procesul-verbal. În toate cazurile procesul-verbal va fi comunicat contribuabilului.

RAPORTUL PRIVIND REZULTATUL INSPECŢIEI FISCALERezultatul inspecţiei fiscale va fi consemnat într-un raport scris, în care se vor prezenta constatările

inspecţiei din punct de vedere faptic şi legal.La finalizarea inspecţiei fiscale, raportul întocmit va sta la baza emiterii deciziei de impunere care va

cuprinde şi diferenţe în plus sau în minus, după caz, faţă de creanţa fiscală existentă la momentul începerii inspecţiei fiscale.

În cazul în care baza de impunere nu se modifică, acest fapt va fi stabilit printr-o decizie privind nemodificarea bazei de impunere.

Aceste deciziile, după caz, se comunică în termen de 7 zile de la data finalizării raportului de inspecţie fiscală.

CAZIERUL FISCALCazierul fiscal a fost reglementat şi organizat prin O.G.nr.75/2001.În scopul prevenirii şi combaterii evaziunii fiscale, precum şi în scopul întăririi administrării impozitelor şi

taxelor datorate BS a fost reglementată organizarea cazierului fiscal al contribuabililor, ca mijloc de evidenţă şi urmărire a disciplinei financiare.

Cazierul fiscal ţine evidenţa PF şi PJ, precum şi a asociaţilor, acţionarilor şi reprezentanţilor legali ai PJ, care au săvârşit fapte sancţionate de legile financiare, vamale şi de disciplina financiară.

La nivelul M.Ec.F. se organizează cazierul fiscal naţional, în care se ţine evidenţa contribuabililor de pe întregul teritoriu al României, iar la nivelul direcţiilor generale ale finanţelor publice judeţene şi a municipiului Bucureşti, se organizează cazierul fiscal local, în care se ţine evidenţa contribuabililor care audomiciliul/sediul în raza teritorială a acestora.

În cazierul fiscal se înscriu date privind: sancţiuni aplicate contribuabililor pentru săvârşirea faptelor de încălcare a legislaţiei vamale, financiare şi

de disciplină financiară, rămase definitive şi irevocabile potrivit prevederilor legale în vigoare; măsuri de executare silită aplicate contribuabililor în legătură cu faptele arătate mai sus, rămase definitive şi

irevocabile potrivit prevederilor legale în vigoare; înscrierea datelor în cazierul fiscal se face pe baza hotărârilor judecătoreşti definitive şi irevocabile.

Până la rămânerea definitivă a hotărârii judecătoreşti, M.Ec.F. va organiza o evidenţă separată, operativă pentru urmărirea derulării fazelor procedurale prevăzute de lege, datele fiind supuse secretului fiscal potrivit legii.

Contribuabilii care au înscrise date în cazierul fiscal se scot din evidenţă, dacă se află în următoarele situaţii:

faptele pe care le-au săvârşit nu mai sunt sancţionate de lege; a intervenit reabilitarea de drept sau judecătorească constatată prin hotărâre judecătorească; nu au mai săvârşit fapte de natura celor incriminate de lege într-o perioadă de 5 ani de la data

rămânerii definitive a actului prin care au fost sancţionate aceste fapte; decesul, respectiv radierea contribuabilului.

76

Contribuabilii care figurează în evidenţa cazierului fiscal pot cere rectificareadatelor înscrise, dacă acestea nu corespund situaţiei reale ori înregistrarea lor nu s-a făcut cu respectarea dispoziţiilor legale.

Organele fiscale sunt obligate să verifice susţinerile contribuabililor şi, dacă constată că în cazierul fiscal s-a făcut o înregistrare greşită, iau măsuri de rectificare a datelor şi comunică sau eliberează un nou certificat de cazier fiscal în locul celui contestat.

Certificatul de cazier fiscal astfel eliberat este scutit de taxa de timbru.

Prezentarea certificatului de cazier fiscal este obligatorie în următoarele situaţii: la înfiinţarea S.C. de către asociaţi, acţionari şi reprezentanţii legali desemnaţi; la solicitarea înscrierii în Registrul asociaţiilor şi fundaţiilor, a asociaţiilor şi fundaţiilor, de către asociaţii sau

membrii fondatori ai acestora; la autorizarea exercitării unei activităţi independente de către solicitanţi.

Certificatul de cazier fiscal este valabil 30 zile de la data emiterii şi numai în scopul în care a fost eliberat.

Eliberarea certificatului de cazier fiscal se face de îndată numai personal contribuabilului, respectiv reprezentantului, sub semnătură, cu condiţia prezentării actului de identitate, ori a împuternicirii, după caz. Certificatul de cazier fiscal se întocmeşte în două exemplare şi se semnează de către conducătorul organului fiscal.

Taxele pentru eliberarea certificatului de cazier fiscal se fac venit la bugetul de stat.

77

EVAZIUNEA FISCALĂ. Noţiune, forme, regim juridic, modalitǎţi

Multitudinea obligaţiilor pe care legile fiscale le impun contribuabililor ca şi, sau mai ales, povara acestor obligaţii au făcut să stimuleze, în toate timpurile, ingeniozitatea contribuabililor în a inventa procedee diverse de eludare a obligaţiilor fiscale.

„Evaziunea fiscală a fost întotdeauna în special activă şi ingenioasă pentru motivul că fiscul, lovind indivizii în averea lor îi atinge în cel mai sensibil interes: interesul bănesc."'

Primul sens ce i s-a atribuit evaziunii fiscale, mai ales între cele două războaie mondiale, a fost cel în care frauda îmbracă o formă extensivă, adică noţiunea de evaziune fiscală este inclusă în cea de fraudă.

Cel mai cunoscut sens atribuit noţiunii de evaziune fiscală este „arta de a evita căderea în câmpul de atracţie al legii fiscale". Potrivit acestei percepţii, evaziunea fiscală este, oarecum, asimilată fraudei.

Cel de-al treilea sens constituie un termen generic şi desemnează totalitatea manifestărilor de „fugă" din faţa impozitelor. Aceasta este o definire în sens larg a evaziunii fiscale, care ajunge să înglobeze şi frauda.

Când sarcinile fiscale apasă prea greu asupra unei materii impozabile, aceasta tinde să evadeze. Este o specie de „reflex economic" care face să dispară capitalurile pe care fiscul vrea să le impună preamult. „Un impozit excesiv pune pe fugă materia impozabilă".

Amenzile fiscale nu-1 vor determina pe contribuabil să declare exact veniturile pe care le are, ci îl vor determina să ia o serie de precauţii mai minuţioase, pentru a se sustrage de la obligaţiile sale faţă de stat. Există o psihologie a contribuabilului de a nu plăti niciodată decât ceea ce nu poate să nu plătească.

Natura omenească are întotdeauna tendinţa să pună interesul general în urma interesului particular; ea este înclinată să considere impozitul mai mult ca pe un prejudiciu şi nu ca o legitimă contribuţie la cheltuielile publice şi să vadă întotdeauna cu ochi mai răi pe acela care vrea să-i micşoreze patrimoniul. Este cunoscut că, din cele mai vechi timpuri, contribuabilii au căutat să reducă obligaţiile fiscale, recurgând la cele mai variate şi ingenioase metode.

A înşela fiscul se consideră în mentalitatea curentă ca o probă de abilitate, nu de necinste; a plăti ceea ce fiscul pretinde este o dovadă de naivitate, nu de integritate.

Fenomenul de evaziune fiscală este privit ca neîmplinirea voită de către contribuabili a obligațiilor fiscale legale. Astfel, evaziunea fiscală poate fi definită ca fiind sustragerea prin orice mijloace, în întregime sau în parte, de la plata impozitelor, taxelor şi altor sume datorate bugetului general consolidat de către PF şi PJ

române sau străine.Evaziunea fiscală este rezultanta logică a defectelor şi inadvertenţelor unei legislaţii imperfecte, a

metodelor defectuoase de aplicare, precum şi a unei neprevederi şi nepriceperii legiuitorului a cărui fiscalitate excesivă este tot atât de vinovată ca şi cei pe care îi provoacă prin aceasta la evaziune.

Este evidentă corelaţia strânsă dintre aceste două fapte: o cotă excesivă a impozitului şi evaziunea fiscală.

(Formele evaziunii fiscale) După modul în care se procedează în activitatea de evitare a reglementărilor fiscale se face diferenţierea între:

evaziunea fiscală legală; evaziunea fiscală frauduloasă.

Evaziunea fiscală legalăPrin evaziune fiscală legală se înţelege acţiunea contribuabilului de a ocoli legea, recurgând la o

combinaţie neprevăzută a acesteia şi, deci, „tolerată".Această formă de evaziune nu este posibilă decât atunci când legea este lacunară sau prezintă

inadvertenţe. În cazul evaziunii legale, contribuabilul încearcă să se plaseze într-o poziţie cât mai favorabilă, pentru

a beneficia în cât mai mare măsură de avantajele oferite de reglementările fiscale în vigoare.Evaziunea fiscală legală se realizează atunci când o anumită parte din veniturile sau averea unor

persoane sau categorii sociale este sustrasă de la impunere datorită modului în care legislaţia fiscală dispune stabilirea obiectivului impozabil.

Contribuabilii găsesc anumite mijloace şi exploatând insuficienţele legislaţiei le eludează în mod legal, sustrăgându-se în totalitate sau în parte plăţii impozitelor, tocmai datorită unei insuficienţe a legislaţiei.

78

Procedând astfel, contribuabilii rămân în limita drepturilor lor, fără putinţă de a li se imputa ceva, iar statul nu se poate apăra decât printr-o legislaţie clară, ştiinţifică, precisă.

Singurul vinovat de producerea evaziunii prin astfel de mijloace este legiuitorul. În practică, faptele de evaziune fiscală bazate pe interpretarea favorabilă a legii, deci cazurile de

evaziune fiscală „legală" sunt foarte diversificate în funcţie de inventivitatea contribuabilului şi largheţea legii, dar cele mai frecvent folosite metode sunt următoarele:

practica unor societăți comerciale de a investi o parte din profitul realizat în achiziții de mașini și echipamente tehnice pentru care statul acordă reduceri ale impozitului pe venit, măsură menită să stimuleze acumularea;

folosirea în anumite limite a prevederilor legale cu privire la donațiile filantropice, indiferent dacă acestea au avut loc sau nu duce la sustragerea unei părți din veniturile realizate de la impunere;

scăderea din venitul impozabil a cheltuielilor de protocol, reclamă sau publicitate, indiferent dacă au fost făcute sau nu;

interpretarea favorabilă a dispozițiilor legale care prevăd importante facilități (scutiri, reduceri) pentru contribuțiile la sprijinirea activităților sociale, culturale, științifice și sportive;

constituirea de fonduri de amortizare sau de rezervă într-un cuantum mai mare decât cel ce se justifică din punct de vedere economic, micșorând astfel venitul impozabil.

Reglementând încasarea la termenele şi cuantumul stabilit a taxelor şi impozitelor şi stipulând norme speciale împotriva ilegalităţilor din domeniul fiscal, legislaţia financiară cuprinde dispoziţii referitoare la infracţiunile din acest

domeniu. Infracţiunea în domeniul fiscal poartă denumirea de evaziune fiscală frauduloasă sau fraudă fiscală.

Evaziunea fiscală frauduloasăSpre deosebire de evaziunea fiscală legală, care constă într-o menţinere prudentă a sustragerii în

limitele legale, frauda fiscală se săvârşeşte prin încălcarea flagrantă a legii, profitându-se de modul specific în care se face impunerea.

Prin evaziunea fiscală ilicită se înţelege acţiunea contribuabilului ce încalcă (violează) prescripţia legală cu scopul de a se sustrage de la plata impozitelor, taxelor şi contribuţiilor cuvenite statului.

Evaziunea fiscală este frauduloasă când contribuabilul, obligat să furnizeze date în sprijinul declaraţiei în baza căreia urmează a i se stabili cota impozitului, recurge la disimularea obiectului impozabil, la subevaluarea cuantumului materiei impozabile sau folosirea altor căi de sustragere de la plata impozitului.

Deci, evaziunea fiscală frauduloasă sau frauda fiscală constă în disimularea obiectului impozabil, în subevaluarea cuantumului materiei impozabile sau folosirea altor căi de sustragere de la plata impozitului datorat.

În general este greu să se determine toate formele de evaziune de acest gen, ele fiind practic nelimitate.

În activitatea fiscală există însă forme care se regăsesc mai frecvent şi de acelea trebuie să se ţină seama la cercetarea contabilă:

înregistrările făcute în scopul micșorării rezultatelor; înființarea de conturi pasive cu nomenclaturi fictive; trecerea de cifre nereale în registrele contabile; amortismente nelegale și amortismente la supraevaluări; întocmirea de declarații false; întocmirea de documente de plăți fictive; crearea de rezerve latente; alcătuirea de registre contabile nereale; nejustificarea cu documente legale a înregistrărilor; trecerea în conturi personale a unor părți din beneficiu; compensațiuni de conturi; reducerea cifrei de afaceri; nedeclararea materiei impozabile;

79

crearea de conturi pasive la care se găsesc alocate diferite rezerve; declararea de venituri impozabile inferioare celor reale; falsificarea sau crearea pur și simplu a unor piese și acte justificative; executarea de registre de evidențe duble, un exemplar real și altul fictiv; contabilizări de cheltuieli și facturi fictive; erori de adunare și raportare; diminuarea materiei impozabile rezultate din reducerea cifrei de afaceri prin înregistrarea în cheltuielile

unității a unor cheltuieli cu caracter personal ale patronilor ori înregistrarea de cheltuieli neefectuate în realitate;

vânzările făcute fără factură, precum și emiterea de facturi fără vânzare efectivă, care ascund operațiunile reale supuse impozitării;

falsificarea bilanțului, ca mijloc de fraudare a fiscului, care presupune o convenție între patron și contabilul șef, ei fiind astfel ținuți să răspundă solidar pentru fapta comisă.

În anul 2005 a fost adoptată noua reglementare în materia evaziunii fiscale, respectiv Legea nr.241/2005 pentru prevenirea şi combaterea evaziunii fiscale, care reprezintă regimul juridic actual, cu modificările şi completările ulterioare.

Evaziunea este avută în vedere numai ca infracţiune, nu şi contravenţie, pentru responsabilizarea contribuabililor. Legea nr. 241/2005 constituie instrumentul juridic în temeiul căruia poate fi angajată

răspunderea penală. Stabilirea și încadrarea juridică corectă a faptei de evaziune fiscală necesită analiza și

coroborarea reglementărilor care instituie obligația de a plăti impozite și taxe, documentele contabile de

întocmit cu privire la acestea, obligațiile declarative ale contribuabililor etc., semnificative fiind: Codul fiscal, în special, dispozițiile art. 296, care stabilesc infracțiunile pentru nerespectarea regimului

accizelor; Codul vamal al României – Legea nr. 86/2006; Legea nr. 535/2004 pentru prevenirea și combaterea terorismului; Legea nr. 656/2002 pentru prevenirea și sancționarea spălării banilor; Codul de procedură fiscală, în special, conceptul de obligație fiscală, în accepțiunea strict a art. 22, cu trimitere, implicit, la dispozițiile de drept substanțial reglementând premisele și condițiile plății impozitelor și taxelor; Legea nr. 82/1991 – legea contabilității, republicată - noțiunile esențiale pentru tema noastră, de exemplu, documentele legale – de evidență contabilă și justificative, folosite cu același înțeles și în domeniul fiscal; alte reglemntări; alte reglementări în domeniu.

De regulă, evaziunea fiscală se află în concurs real cu alte infracțiuni, frecvent, infracțiunile de fals, infracțiunea de spălare a banilor, acte de terorism, corupție.

Înregistarea fiscalăPremisa bunei-credinţe fiscale, adică a intenţiei contribuabilului de achitare a impozitelor şi

taxelor datorate bugetului consolidat este înregistrarea fiscală.Astfel, activitatea generatoare de venituri impozabile, permanentă sau temporară, trebuie în mod

obligatoriu să se desfăşoare în baza unei autorizaţii emise de organul competent sau a unui alt temei prevăzut de lege.

Potrivit art.69 C.proc.fisc. „Orice persoană sau entitate care este subiect într-un r.j.fiscal se înregistrează fiscal primind un cod de identificare fiscală.

În vederea atribuirii codului de identificare fiscală persoanele au obligaţia să depună declaraţie de înregistrare fiscală.

Declaraţia de înregistrare fiscală se întocmeşte prin completarea unui formular pus la dispoziţie gratuit de organul fiscal din subordinea ANAF şi va fi însoţită de acte doveditoare ale informaţiilor cuprinse în aceasta.

Declaraţia de înregistrare fiscală va cuprinde: datele de identificare a contribuabilului, categoriile de obligaţii de plată datorate potrivit Codului fiscal, datele privind sediile secundare, datele de identificare a împuternicitului, datele privind situaţia juridică a contribuabilului, precum şi alte informaţii necesare administrării impozitelor, taxelor, contribuţiilor şi altor sume datorate bugetului general consolidat.

Pe baza declaraţiei de înregistrare fiscală, organul fiscal competent din subordinea ANAF eliberează certificatul de înregistrare fiscală, în T de 15 zile de la data depunerii declaraţiei. În certificatul de înregistrare fiscală se înscrie obligatoriu codul de identificare fiscală.

80

Subiectele evaziunii fiscaleSubiect al evaziunii fiscale este contribuabilul - PF sau PJ, română sau străină - care desfăşoară

activităţi generatoare de impozite.La majoritatea faptelor incriminate ca infracţiuni, subiect nu poate fi decât persoana care are o

anumită calitate: administrator, contabil sau altă persoană însărcinată cu atribuţii de serviciu specifice.Comiterea unei fapte prevăzute de Legea nr.241/2005 atrage consecinţe pentru viitor (potrivit art.12 din

lege nu pot fi fondatori, administratori, directori sau reprezentanţi legali ai societăţii comerciale, iar daca au fost alese,

sunt decăzute din drepturi, persoanele care au fost condamnate pentru infracţiunile prevăzute de legea evaziunii fiscale).

Obiectul evaziunii fiscale ,Obiectul juridic al infracţiunii de evaziune fiscală îl reprezintă relaţiile sociale privind constituirea

bugetului de stat, bugetelor locale, bugetului asigurărilor sociale de stat şi fondurilor speciale extrabugetare.Obiectul material al infracţiunii este constituit din sumele datorate bugetului de stat, bugetelor locale,

bugetului asigurărilor sociale de stat şi fondurilor speciale extrabugetare de către PF şi PJ române şi străine.

Latura subiectivă a infracţiunii de evaziune fiscalăInfracţiunile reglementate de Legea nr. 241/2005 se săvârşesc cu intenţie directă şi uneori indirectă. Faptele care nu sunt săvârşite în astfel de condiţii încât potrivit legii să constituie infracţiuni

reglementate de lege pot atrage răspunderea contravenţională.

Latura obiectivă a infracţiunii de evaziune fiscalăLatura obiectivă este constituită din acţiuni şi inacţiuni privind:

refuzul de a prezenta organelor de control prevăzute de lege documentele justificative şi actele de evidenţă contabilă necesare pentru stabilirea obligaţiilor faţă de stat;

întocmirea incompletă sau necorespunzătoare de documente primare sau de evidenţă contabilă, ori acceptarea unor astfel de documente cu scopul de a împiedica verificările financiar-contabile pentru identificarea cazurilor de evaziune;

sustragerea de la plata impozitelor, taxelor şi contribuţiilor datorate statului, prin neînregistrarea unor activităţi pentru care legea prevede obligaţia înregistrării;

sustragerea de la plata obligaţiunilor fiscale, în întregime sau în parte, prin nedeclararea veniturilor impozabile, ascunderea obiectului sau a sursei impozabile sau taxabile sau efectuarea oricăror alte operaţiuni în acest scop;

neevidenţierea prin acte contabile sau alte documente legale, în întregime sau în parte, a veniturilor realizate ori de a înregistra cheltuieli care nu au la bază operaţiuni reale, dacă au avut ca urmare neplata ori diminuarea impozitului;

organizarea sau conducerea unei evidenţe contabile, duble, de către conducătorul unităţii sau alte persoane cu atribuţii financiar-contabile, ori alterarea memoriilor aparatelor de taxat, de marcaj, sau a altor mijloace de stocare a informaţiilor, în scopul diminuării veniturilor supuse impozitelor;

declararea fictivă făcută de contribuabili sau împuterniciţii acestora cu privire la sediul unei asociaţii comerciale sau la schimbarea acesteia, fără îndeplinirea obligaţiilor prevăzute de lege.

Urmarea unor asemenea acte sau fapte o constituie neplata sumelor datorate statului, în vederea sancţionării autorului este necesară existenţa raportului de cauzalitate între acţiunea sau inacţiunea din latura obiectivă şi urmările acesteia.

81

UNIVERSITATEA CREŞTINĂ “DIMITRIE CANTEMIR”Facultatea de Ştiinţe Juridice şi Administrative Specializarea --- DREPT

Teme de referate pentru Frecvenţă Redusă2010 - 2011

II. DREPT FISCAL

1. Politica fiscală a statului2. Dubla impunere3. Obligaţia fiscală şi creanţa fiscală4. Impozitul5. Taxele6. Impozitul pe venit7. Impozitul pe profit 8. Ipozitele şi taxele locale9. Taxele vamale 10. Regimul vamal românesc 11. Taxa pe valoarea adăugată12. Accizele13. Taxele de timbru14. Inspecţia fiscală15. Paradisurile fiscale16. Evaziunea fiacală17. Armonizarea fiscală europeană

NOTĂ: Studenţii pot face şi alte propuneri conform dorinţei lor de specializare în domeniul dreptului

fiscal.

Referatele trebuie să aibǎ min. 5 pag. – max. 10 pag. şi să folosiţi note de subsol.

Iar bibliografia să conţină min. 3 cărţi, dar nu de acelaşi autor.

82